Omstødelse af gave fra et uskiftet bo – forhøjelse af salgssum for ejendom - beskatningstidspunkt

Spørgsmål Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger, som resultat af indgået retsforlig i 2025, har realiseret en yderligere indkomst på 6 mio. kr. i 2025, som skal indtægtsføres i indkomståret 2025? Svar Nej. Beskrivelse af de faktiske forhold Spørger sad i uskiftet bo efter sin tidligere ægtefælle. I 2023 overdrog Spørger en udlejningsejendom (herefter: "Ejendommen") til sin datter for 5 mio. kr., svarende til den dagældende offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15%. Købesummen blev berigtiget ved en mindre gave, og ved kontant betaling af restkøbesummen på knap 5 mio. kr. I forbindelse med overdragelsen anmeldte datteren gaven med henblik på Skattestyrelsens stillingtagen til værdiansættelsen af Ejendommen. Skattestyrelsen godkendte i 2023 værdiansættelsen af Ejendommen på 5 mio. kr. Idet Ejendommen er en udlejningsejendom, foretog Spørger samtidig en frivillig indbetaling af ejendomsavanceskatten. Senere i 2023 blev det uskiftede bo, på begæring af Spørgers søn, udleveret til bobestyrerbehandling ved advokat MB med henblik på skifte, idet sønnen gjorde gældende, at overdragelsen af Ejendommen fra Spørger til datteren udgjorde misbrug af det uskiftede bo. Primo 2024 anlagde sønnen sag mod datteren med påstand om betaling af 6 mio. kr. til boet efter Spørgers tidligere ægtefælle. Det blev under sagen gjort gældende, at der ved overdragelsen af Ejendommen fra Spørger var ydet en gave til datteren på 6 mio. kr. I år 2025 blev der indgået forlig mellem alle arvingerne i boet, henholdsvis datteren, sønnen og Spørger på følgende vilkår: "Ejendommen beliggende i A-by er af sønnen vurderet af ejendomsmægler RM til 11 mio. kr., hvilket parterne er enige om at lægge til grund, som Ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet i 2023. Parterne er enige om, at den fastsatte ejendomsvurdering er endelig og bindende, og at ingen af parterne efterfølgende kan kræve en omvurdering af Ejendommen. Datteren tager bekræftende til genmæle over den i sagen nedlagte påstand: Længstlevende ægtefælles gave til datteren, på 6 mio. kr., omstødes, jf. arvelovens § 31, således at datteren dømmes til at betale beløbet til boet. Det omstridte beløb tillægges sædvanlig procesrente fra sagens anlæg. Det overlades til retten at fastsætte sagens omkostninger." Forliget blev herefter fremsendt til Retten, hvorefter datteren - som led i forligsaftalen - tog bekræftende til genmæle overfor den af sønnen nedlagte påstand. Der gøres i forlængelse heraf opmærksom på, at det var nødvendigt med samtlige arvingers tiltrædelse af forliget, da der ellers ikke kunne indgås et forlig med virkning for boets videre behandling. Der blev derfor først indgået endelig og bindende aftale vedrørende værdiansættelsen af Ejendommen ved forliget i 2025. Spørgers opfattelse og begrundelse Det er Spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med et "Ja". Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, at der kan foretages en ekstraordinær ansættelsesændring, hvis der efterfølgende er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for den oprindelige skatteansættelse for et givent indkomstår. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset om ansættelsesændringen sker på Skatteforvaltningens initiativ eller ved anmodning om genoptagelse fra en fysisk eller juridisk person. Det følger herudover af Den juridiske vejledning 2026-2, afsnit A.A.8.2.2.1.2.1 "Ændringer i privat- eller offentligretligt grundlag", at: "SFL § 27, stk. 1, nr. 1, forudsætter, at ansættelsesændringen er i overensstemmelse med gældende periodiseringsprincipper. Hvis et krav har været bestridt, er udgangspunktet, at retserhvervelsen, og dermed beskatningstidspunktet, er det tidspunkt, hvor tvisten er endeligt afsluttet. I sådanne tilfælde er der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse." I Jan Pedersens bog - Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol (1. udg.), kapitel 6, fremgår følgende på side 125: "SFL § 27, stk. 1, nr. 1, må sammenholdes med almindelige skatteretlige periodiseringsregler for det ændrede retsgrundlag og forudsætter, at disse regler medfører, at en given yderligere indtægts- eller udgiftspost må periodiseres i et indkomstår forud for den ordinære ansættelsesfrist. I almindelighed medfører de skatteretlige periodiseringsregler, at en indtægt skal henføres til det indkomstår, hvor et retligt krav herpå erhverves, medens en udgift skal henføres til det indkomstår, hvor en retlig forpligtelse hertil pådrages. Efterfølgende ændringer af allerede foretagne dispositioner ved fornyet aftale, forlig, dom mv. skal således i reglen periodiseres i det indkomstår, hvor kravet endelig fastsættes, og en ekstraordinær ansættelse vil derfor ikke aktualiseres." I Hans Henrik Bonde Eriksen, Poul Bostrup og Susanne Dahls bog, Skatteforvaltningsloven med kommentarer (2. udg.), kapitel 9, fremgår følgende på side 517-518: "Udgangspunktet om periodisering ved bestridte krav er imidlertid, at de i almindelighed først skal medregnes ved indkomstopgørelsen i det år, hvor der foreligger en endelig afgørelse om tvisten, f.eks. i form af en dom. […] Er der eksempelvis tale om bestridte krav, skal disse som hovedregel først medregnes ved indkomstopgørelsen for det år, hvor tvisten er endeligt afgjort. Hvis kravet herefter ikke skal henføres til et tidligere indkomstår, bliver det ikke aktuelt at foretage en ekstraordinær skatteansættelse. […] Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, kan bringes i anvendelse, når de civilretlige rettigheder og forpligtelser eller offentlig retlige forhold ændres i forhold til det, der var grundlaget for en oprindelig skatteansættelse." Da der først i perioden efter Skattestyrelsens oprindelige godkendelse af værdiansættelsen af Ejendommen opstod tvist i boet vedrørende værdiansættelsen af Ejendommen, medfører de almindelige skatteretlige principper om periodisering af indtægter, herunder retserhvervelsesprincippet, at beskatningstidspunktet, for så vidt angår tillægsindkomsten hos Spørger, indtrådte i 2025, hvor endeligt forlig blev indgået mellem alle arvinger i boet. Før dette tidspunkt kunne den regulerede købesum - og de dertil knyttede skatter og afgifter - ikke beregnes. Det præciseres, at Spørger ikke har tilbageholdt oplysninger om værdiansættelsen af Ejendommen, idet Ejendommen oprindeligt blev overdraget som led i en sædvanlig familiehandel, hvor værdiansættelsescirkulæret blev anvendt til brug for overdragelse til den daværende offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15%. Det efterfølgende forlig, hvorefter værdiansættelsen af Ejendommen er forøget til 11 mio. kr., udgør således et tillæg til den oprindelige salgssum, som Spørger erhvervede ret til ved forlig i år 2025. Beløbet skal derfor indtægtsføres for indkomståret 2025. I sådanne tilfælde er der ikke grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. Spørger har således realiseret en indkomst på yderligere 6 mio. kr. i 2025. Spørgers høringssvar I forhold til udkastet til bindende svar har jeg følgende supplerende bemærkninger, idet sagsfremstilling og begrundelse i den oprindelige anmodning om bindende svar fastholdes: SKM2010.803.SR : Afgørelsen er ikke relevant, da handlen i denne konkrete sag gik tilbage, og at der allerede af den grund skulle ske genoptagelse i handelsåret. SKM2006.93.LSR : Afgørelsen er ikke relevant. Det er ikke korrekt - som beskrevet af Skattestyrelsen - at Sø- og Handelsretten i 2003 har fastsat størrelsen af den endelige købesum for goodwill ved købet i 1997. Der var mellem parterne enighed om købesummens størrelse, herunder størrelsen på goodwill, men der var ikke enighed om, hvorvidt betingelserne for udbetaling af den større goodwill var opfyldt. Landsskatteretten udtaler: "Det bemærkes, at Sø- & Handelsrettens dom af 29. august 2003 må forstås således, at der ved dommen tages stilling til den nærmere fortolkning af overdragelsesaftalens punkt 2.1.3 om yderligere betaling for goodwill, og at dommen har virkning fra det tidspunkt, hvor aftalen blev indgået, idet denne fastlægger, hvad der har skullet forstås ved den oprindelige aftale." Landsskatteretten lægger således til grund, at der skal ske genoptagelse i købsåret, 1997, da Sø- og Handelsrettens dom blot forholder sig til, hvad der skal forstås ved den oprindelige aftale fra 1997. Skattestyrelsen skriver følgende "Der har ikke været tale om, at Spørgers krav på købesummen har været bestridt. Spørger har således erhvervet ret til købesummen ved slutsedlens underskrift i 2023, og selve kravet på købesummen har ikke været bestridt. Det har derimod været tvist om størrelsen af købesummen." Der har i sagen netop været tvist om, hvorvidt Spørger har erhvervet krav på købesummen i 2023, da der har været tale om en omstødelsessag i henhold til arvelovens § 31 anlagt af den ene arving (sønnen) mod den anden arving (datteren). Spørger har ikke været indblandet i retssagen, men det var nødvendigt med Spørgers underskrift på forliget, da forliget ellers ikke kunne lægges til grund for boets behandling. Skattestyrelsens indstilling og begrundelse Spørgsmål 1 Det ønskes bekræftet, at Spørger, som resultat af indgået retsforlig i 2025, har realiseret en yderligere indkomst på 6 mio. kr. i 2025, som skal indtægtsføres i indkomståret 2025. Begrundelse Spørger har ved købsaftale i 2023 overdraget den nævnte ejendom til sin datter for en kontant salgssum på 5 mio. kr. I år 2025 blev der indgået forlig mellem arvingerne i boet, henholdsvis datteren, sønnen og Spørger, om ændring af ejendommens værdi ved overdragelsen i 2023. Ifølge forliget er parterne enige om at lægge ejendomsmæglervurderingen på 11 mio. kr. til grund som ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet i 2023. Det fremgår af forliget, at differencen mellem den oprindelige salgssum og den regulerede salgssum på ejendommen. berigtiges ved, at datteren kontant betaler 4 mio. kr. inden 4 uger efter forliget og det resterende beløb berigtiges ved udstedelse af et rente- og afdragsfrit gældsbrev. Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er skattepligtig efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 1. Ved salg af fast ejendom anses afståelsen for sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. Dette vil normalt være det tidspunkt, hvor parterne underskriver købsaftalen. Spørger er således skattepligtig af fortjeneste ved salg af ejendommen i 2023, hvor købsaftalen med datteren er underskrevet. I 2025 har parterne indgået forlig, som indebærer, at salgssummen på overdragelsestidspunktet i 2023 ændres til 11 mio. kr. Dette udgør en forhøjelse af salgssummen på 6 mio. kr. Ændringen af salgssummen ved forliget i 2025 udgør en ændring af grundlaget for beskatningen af den ejendomsavance, som Spørger har erhvervet ret til ved salget af ejendommen i 2023. Det er derfor Skattestyrelsen opfattelse, at beskatningen af ejendomsavancen i 2023 skal foretages på grundlag af den forhøjede salgssum og medregnes ved indkomstopgørelsen for 2023. Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til SKM2010.803.SR , som ligeledes vedrørte omstødelse efter arvelovens § 31, stk.1. I sagen var der indledt en omstødelsessag efter arvelovens § 31, stk. 1. Under sagens behandling indgik parterne et retsforlig, som indebar at handlen gik tilbage. Skatterådet traf afgørelse om, at der var sket en sådan ændring i det privatretlige grundlag, at det måtte indebære, at parterne skatteretligt måtte stilles, som om dispositionen aldrig var sket. Der blev ved afgørelsen lagt afgørende vægt på, at der var indgået retsforlig om omstødelse i henhold til arvelovens § 31. Skattestyrelsen henviser endvidere til SKM2006.93.LSR , hvor der blev indrømmet ekstraordinær genoptagelse i købsåret 1997 grundet ændring i grundlaget for skatteansættelsen. Der var tale om, at Sø- og Handelsretten i 2003 havde fastsat størrelsen af den endelige købesum for goodwill ved købet i 1997. Landsskatteretten fandt, at ændringen af købesummen havde skattemæssig virkning fra det oprindelige købstidspunkt i 1997. Skattestyrelsen bemærker, at dette gjaldt uanset, at der havde været strid om købesummens størrelse, og at der først var afsagt dom herom i 2003. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ved indkomstopgørelsen for 2023 skal beskattes af ejendomsavancen, opgjort på grundlag af den forhøjede salgssum. Skattestyrelsens bemærkninger til Spørgers opfattelse Spørger har anført, at de almindelige skatteretlige principper om periodisering af indtægter, herunder retserhvervelsesprincippet, medfører at beskatningstidspunktet først er i 2025. Spørger har henvist til Den juridiske vejlednings afsnit A.A.8.2.2.1.2.1 , hvor det fremgår, at " Hvis et krav har været bestridt, er udgangspunktet, at retserhvervelsen, og dermed beskatningstidspunktet, er det tidspunkt, hvor tvisten er endeligt afsluttet". Skattestyrelsen er ikke enig med Spørger. Der har ikke været tale om, at Spørgers krav på købesummen har været bestridt. Spørger har således erhvervet ret til købesummen ved slutsedlens underskrift i 2023, og selve kravet på købesummen har ikke været bestridt. Det har derimod været tvist om størrelsen af købesummen. Når købesummen efterfølgende ændres ved et forlig eller ved dom, er der tale om en ændring af det civilretlig grundlag for skatteansættelsen. Det civilretlige grundlag for opgørelsen af fortjenesten er købsaftalen, og den heri aftalte salgssum. Ændringen af det civilretlige grundlag er forliget, hvori salgssummen på overdragelsestidspunktet ændres. Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til Den juridiske vejledning 2026-2, afsnit A.A.8.2.2.1.2.1 : "Der kan foretages en ekstraordinær ansættelsesændring, hvis der efterfølgende er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen." Endvidere henvises til cirkulære nr. 71 af 12. april 1996, pkt. 4.2 (bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, fremgik på daværende tidspunkt af skattestyrelseslovens § 35, stk. 2): Efter § 35, stk. 2, omfatter forhøjelsesfristerne efter § 35, stk. 1, ikke punkter i en skatteansættelse, hvor det efterfølgende viser sig, at en forpligtelse eller en erhvervelse, der er lagt til grund for skatteansættelsen, nu giver grundlag for en højere skatteansættelse. […] En erhvervelse eller en forpligtelse er en retsstiftende kendsgerning, der kan påberåbes for domstolene. En erhvervelse eller en forpligtelse kan eksempelvis stiftes ved aftale, lovgivning, retspraksis eller arv. […]" Skattestyrelsen bemærker, at bestemmelsen i skattestyrelseslovens dagældende § 35, stk. 2 (nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1) således omfattede en skatteansættelse, hvor det efterfølgende viser sig, at "en erhvervelse", der er lagt til grund for skatteansættelsen, giver grundlag for en højere skatteansættelse. I Spørgers sag er der tale om, at salgssummen (erhvervelsen), der er lagt til grund for den skattepligtige ejendomsavance, efterfølgende forhøjes, og dermed danner grundlag for en højere ejendomsavance. Vedrørende Spørgers henvisning til Jan Pedersens bog - Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol, bemærker Skattestyrelsen, at der sondres mellem ændringer af det oprindelige grundlag for ansættelsen, og ændringer der udgør et tillæg til indkomsten (f.eks. yderligere løn). Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til følgende afsnit i Jan Pedersens bog: "I andre tilfælde må reguleringen dog gennemføres ved en genoptagelse af den tidligere ansættelse. Dette er tilfældet, såfremt afståelsessummen af et aktiv, der har udløst en kapitalgevinstbeskatning, reguleres efterfølgende . Er sælgeren af en fast ejendom pålagt en erstatning eller et forholdsmæssigt afslag, idet ejendommen har været mangelfuld, kan sælgeren opnå ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1, således at den skattepligtige afståelsessum og dermed den skattepligtige avance nedsættes tilsvarende." [Skattestyrelsens understregning] Vedrørende Spørgers henvisning til Hans Henrik Bonde Eriksen, Poul Bostrup og Susanne Dahls bog, Skatteforvaltningsloven bemærker Skattestyrelsen, at der sondres mellem "bestridte krav", der udskyder beskatningstidspunktet, og "retligt prægede ændringer i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen", hvor der skal ske genoptagelse og ændring i det oprindelige aftaleår. Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til følgende afsnit i Hans Henrik Bonde Eriksen, Poul Bostrup og Susanne Dahls bog: "Det er kun i tilfælde, hvor den oprindelige forpligtelse eller erhvervelse efterfølgende endeligt ændrer sit civilretlige indhold, at bestemmelsen finder anvendelse. Anvendelse af bestemmelsen forudsætter med andre ord, at der er sket retligt præget ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Det er altså ikke tale om et ændret grundlag, hvis der alene er tale om, at SKAT anlægger en anden skatteretlig vurdering af ansættelsen, hvis det bagvedliggende grundlag iøvrigt er uændret." En lignende formulering findes i Den juridiske vejledning 2026-2, afsnit A.A.8.2.2.1.2.1 . Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en ændring af en salgssum ved dom eller forlig må anses for en "retlig præget ændring" og for en ændring af det civilretlige grundlag (købsaftalen). Spørger har anført, at værdiansættelsen i forliget udgør "et tillæg til den oprindelige salgssum". Spørger benævner det også som "tillægsindkomst" og "yderligere indkomst". Skattestyrelsen er ikke enig i Spørgers betegnelse. Der er ikke tale om et nyt - bestridt - krav, men om en regulering af det eksisterende krav på ejendommens salgssum, som Spørger har erhvervet ret til ved salget i 2023. Skattestyrelsen bemærker, at dette fremgår direkte af forliget, hvor parterne er enige om, at værdien på 11 mio. kr. " lægges til grund, som Ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet i 2023 ". Skattestyrelsens bemærkninger til Spørgers høringssvar Spørger har fremført, at afgørelsen SKM2010.803.SR ikke er relevant, da handlen i den sag gik tilbage, og at der allerede af den grund skulle ske genoptagelse i handelsåret. Skattestyrelsen er ikke enig med Spørger. Af SKM2010.803.SR fremgår det, at en overdragelse som udgangspunkt er bindende for parterne, og at en tilbageførsel derfor som udgangspunkt må anses som en ny gave. Imidlertid anså man en omstødelse af en gave efter arvelovens § 31 for at have den retsvirkning, at overdragelsen skulle anses som ugyldig ex tunc (med tilbagevirkende kraft). Gaven skulle således anses, som om den aldrig var blevet givet. I nærværende sag havde Spørgers søn anlagt sag med påstand om omstødelse efter arvelovens § 31, således at Spørges datter skulle tilbagebetale en gave på 6 mio. kr. til Spørger. Stævningen var baseret på, at den ejendom, som Spørger havde overdraget til datteren i 2023, havde en minimumsmarkedsværdi på 11 mio. kr., og ikke beløbet som var den aftalte købesum, og at der med overdragelsen dermed var givet en gave på 6 mio. kr. Som anført ovenfor indgik parterne forlig om at lægge 11 mio. kr. til grund som ejendommen værdi på overdragelsestidspunktet i 2023, og Spørgers datter accepterede at betale yderligere 6 mio. kr. Det fremgår således direkte af forliget, at det er værdien på overdragelsestidspunktet i 2023, som er ændret. Det er i 2023, at Spørger har ydet en gave på 6 mio. kr., og det er den gave, der omstødes. Det fremgår samtidigt af SKM2010.803.SR , at en omstødelse efter arvelovens § 31 har den retsvirkning, at den anses for sket med tilbagevirkende kraft. Heraf følger, at det er den i 2023 ydede gave (merværdien af ejendommen), som omstødes med tilbagevirkende kraft til 2023, hvor gaven anses for ydet. SKM2010.803.SR bekræfter således, at forliget om ændring af ejendommens værdi på overtagelsestidspunktet den 2. februar 2023, også skattemæssigt skal anses for at have tilbagevirkende kraft til 2023. Spørger har anført, at SKM2006.93.LSR ikke er relevant, da den i sagen omhandlede afgørelse fra Sø- og Handelsretten ikke vedrørte fastsættelsen af størrelsen af købesummen for goodwill, men blot forholdt sig til, hvad der skulle forstås ved den oprindelige overdragelsesaftale fra 1997. Skattestyrelsen er ikke enig med Spørger. I SKM2006.93.LSR var spørgsmålet, om køber kunne afskrive på den yderligere betaling for goodwill - som Sø- og Handelsretten havde truffet afgørelse om i 2003 - i købsåret 1997 eller i 1999, hvor reguleringen af goodwillen ifølge overdragelsesaftalen skulle opgøres og betales. Skattestyrelsen er enig i, at dette spørgsmål ikke direkte er relevant for spørgers sag. Skattestyrelsen bemærker imidlertid, at det bestridte krav, om yderligere betaling for goodwill, ikke først skulle medregnes som afskrivningsgrundlag ved skatteansættelsen for 2003, hvor Sø- og Handelsretten traf afgørelse om kravet. Efter Skattestyrelsens opfattelse bekræfter dette, at en tvist om yderligere betaling/købesum ikke udskyder beskatningstidspunktet. Der skal derimod ske en regulering af købesummen i købsåret. Spørger har anført, at der i sagen har været tvist om, hvorvidt Spørger har erhvervet krav på købesummen i 2023, og at der således ikke kun har været tvist om størrelsen af købesummen. Skattestyrelsen er ikke enig med Spørger. Den anlagte sag angik omstødelse af en ydet gave i form af en merværdi af ejendommen på 6 mio. kr. kr. Der ses ikke at være nedlagt påstand om tilbageskødning af ejendommen. Spørgers høringssvar ændrer således ikke ved Skattestyrelsens opfattelse. Sammenfatning Sammenfattende er det Skattestyrelsens opfattelse, at forliget om ændringen af ejendommens salgssum på overdragelsestidspunktet i 2023, udgør en ændring af det privatretlig grundlag for skatteansættelsen for indkomståret 2023. Spørger skal derfor beskattes af ejendomsavancen, opgjort på grundlag af den forhøjede salgssum i indkomståret 2023. Skattestyrelsen kan således ikke bekræfte, at forhøjelsen af salgssummen først skal beskattes/indtægtsføres i indkomståret 2025. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej". Skatterådets afgørelse og begrundelse Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Lovgrundlag, forarbejder og praksis Spørgsmål 1 Lovgrundlag Arvelovens § 31, stk. 1. Har den længstlevende ægtefælle af boet givet gaver eller arveforskud, hvis værdi stod i misforhold til boets formue, kan en livsarving kræve dispositionen omstødt, hvis modtageren eller den begunstigede vidste eller burde vide, at ægtefællen var i uskiftet bo, og at dispositionen stod i misforhold til boets formue. Ejendomsavancebeskatningslovens § 1 Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov. Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, 1. pkt. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: 1) Der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. Praksis og litteratur SKM2010.803.SR Skatterådet bekræfter, at en omstødelse i henhold til arvelovens § 31, stk. 1 af en i 2007 ydet gave i form af overdragelse af en udlejningsejendom fra en nu afdød far til sin ene datter, med den konsekvens at gaven er ugyldig ex tunc, skattemæssigt vil medføre, dels at den af faderen for indkomståret 2007 opgjorte skattepligtige avance ved overdragelsen annulleres, dels at den indbetalte gaveafgift tilbagebetales til datteren og dels at det skattemæssige resultat af ejendommen tilbageføres fra datteren til dødsboet for perioden fra den nu omstødte overdragelse og optages i boets regnskab, indtil dødsboet afhænder eller udlægger ejendommen. Skatterådet bekræfter endvidere, at tilsvarende omstødelse af kontantgave fra den Spørger far til datteren på 39 mio. kr. vil medføre, at den indbetalte gaveafgift skal tilbagebetales til datteren. For begge situationer lægger Skatterådet afgørende vægt på, at der vedrørende gaveoverdragelserne er indledt omstødelsessag og indgået retsforlig. SKM2006.93.LSR Et selskab erhvervede ved aftale indgået i 1997 en andel af en konsulentvirksomhed. Efter der mellem parterne var opstået tvist om overdragelsesvilkårene, afsagde Sø- og Handelsretten dom, hvorefter selskabet blev forpligtet til at betale et yderligere beløb for den overdragne goodwill. Landsretten lagde til grund, at dommen måtte tolkes således, at den havde virkning fra tidspunktet for aftalens indgåelse (ex tunc). Det var uden betydning, at betalingstidspunktet ifølge overdragelsesaftalen var udskudt til 1999. Landsretten pålagde herefter skattemyndigheden at genoptage ligningen for de af aftalen berørte indkomstår, 1997 og 1998. Cirkulær nr. 71 af 12. april 1996, pkt. 4.2 Efter § 35, stk. 2, omfatter forhøjelsesfristerne efter § 35, stk. 1, ikke punkter i en skatteansættelse, hvor det efterfølgende viser sig, at en forpligtelse eller en erhvervelse, der er lagt til grund for skatteansættelsen, nu giver grundlag for en højere skatteansættelse. Bestemmelsen skal ses i lyset af det overordnede ønske om samme ansættelsesfrister for skattemyndighederne og de skattepligtige, og dermed i lyset af den tilsvarende bestemmelse om ekstraordinær genoptagelse i § 4, stk. 2, jf. nedenfor under punkt 5.3 . Bestemmelsen finder anvendelse, når det efterfølgende viser sig, at de oprindelige betingelser for en erhvervelse eller en forpligtelse giver anledning til en større erhvervelse eller en mindre forpligtelse for den skattepligtige end oprindelig lagt til grund. Bestemmelsen finder således ikke anvendelse i situationer, hvor skattemyndighederne efterfølgende underkaster en erhvervelse eller en forpligtelse en ændret vurdering, uden at vurderingsgrundlaget er ændret. Bestemmelsens anvendelse forudsætter, at skattemyndighederne ikke indenfor forhøjelsesfristerne efter § 35, stk. 1, har kunnet foretage en endelig opgørelse af erhvervelsen eller forpligtelsen. En erhvervelse eller en forpligtelse er en retsstiftende kendsgerning, der kan påberåbes for domstolene. En erhvervelse eller en forpligtelse kan eksempelvis stiftes ved aftale, lovgivning, retspraksis eller arv. Som eksempel på erhvervelses-forhold, der kan begrunde bestemmelsens anvendelse, kan nævnes køb af et afskrivningsberettiget driftsmiddel, hvor det efterfølgende viser sig, at det oprindeligt fastsatte afskrivningsgrundlag er for højt, f.eks. som følge af efterfølgende prisnedslag. Eller salg af aktier i et aktieselskab på vilkår, at salgssummen reguleres efter selskabets indtjening i en årrække efter overdragelsestidspunktet. Som eksempel på forpligtelses-forhold, der kan begrunde bestemmelsens anvendelse, kan nævnes et erstatningsansvar, hvor den endelige fastsættelse af erstatningens størrelse først foretages flere år efter skadens indtræden. Eller at en forpligtelse efterfølgende tilsidesættes ved dom, jf. f.eks. UfR 1993/696 HD (Løgstør Hotel og Kursuscenter). […] Den juridiske vejledning 2026-2, afsnit A.A.8.2.2.1.2.1 Der kan foretages en ekstraordinær ansættelsesændring, hvis der efterfølgende er indtrådt en skatterelevant ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. […] Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at der er sket en retligt præget ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift. Det er altså ikke tale om et ændret grundlag, hvis der alene er tale om, at Skatteforvaltningen anlægger en anden skatteretlig vurdering af ansættelsen, hvis det bagvedliggende grundlag i øvrigt er uændret. […] SFL § 27, stk. 1, nr. 1 , forudsætter, at ansættelsesændringen er i overensstemmelse med gældende periodiseringsprincipper. Hvis et krav har været bestridt, er udgangspunktet, at retserhvervelsen, og dermed beskatningstidspunktet, er det tidspunkt, hvor tvisten er endeligt afsluttet. I sådanne tilfælde er der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse. […] Jan Pedersens bog - Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol (1. udg.), 6.4.1 Ændringer i det retlige grundlag for ansættelsen - SFL § 27, stk. 1, nr. 1 "[…] SFL § 27, stk. 1, nr. 1, må sammenholdes med almindelige skatteretlige periodiseringsregler for det ændrede retsgrundlag og forudsætter, at disse regler medfører, at en given yderligere indtægts- eller udgiftspost må periodiseres i et indkomstår forud for den ordinære ansættelsesfrist. I almindelighed medfører de skatteretlige periodiseringsregler, at en indtægt skal henføres til det indkomstår, hvor et retligt krav herpå erhverves, medens en udgift skal henføres til det indkomstår, hvor en retlig forpligtelse hertil pådrages. Efterfølgende ændringer af allerede foretagne dispositioner ved fornyet aftale, forlig, dom mv. skal således i reglen periodiseres i det indkomstår, hvor kravet endelig fastsættes, og en ekstraordinær ansættelse vil derfor ikke aktualiseres. Fastlæggelse og udmåling af et skatterelevant erstatningskrav i tilslutning til en tidligere disposition, f.eks. i forbindelse med en erhvervsdrivende sælgers mangelsansvar, vil således alene påvirke parternes indkomstansættelse for domsåret. Tilsvarende for en ansat, som ved dom eller aftale mv. får tilkendt en erstatning, yderligere løn, tillæg mv. vedrørende tidligere ansættelsesår. Praksis har dog anerkendt, at en sådan erstatning kan fordeles over de indkomstår, den vedrører - ofte af hensyn til skatteprogressionen. Tilsvarende gælder efterbetaling af løn, pensioner, understøttelser og underholdsbidrag. Derimod kan foretages ekstraordinær ansættelse af en kapitalgevinstbeskattet overdragelse af et aktiv efter SFL § 27, nr. 1, såfremt en i sin tid aftalt resolutiv betingelse aktualiseres og indebærer, at overdragelsen må tilbageføres eller ændres. Dette vil være tilfældet, såfremt et aftalt vederlag ikke betales, hvis overdragelsen hæves på grund af mangler, eller ved en aktualisering af en anden resolutiv betingelse, der medfører, at overdragelsen ophæves eller ændres. Ligeledes omfatter bestemmelsen tilfælde, hvor en tidligere erhvervet og skatteansat indkomst efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26 ændres eller ophæves ved dom, forlig, aftale mv., f.eks. ved at en aktieoverdragelse efterfølgende ophæves pga. aftaleretlig ugyldighed, at en indkomst konfiskeres pga. strafbar indkomsterhvervelse etc. I disse tilfælde hjemler SFL § 27, stk. 1, nr. 1, adgang til, at skatteansættelserne for de berørte indkomstår genoptages. Foreligger derimod efterfølgende reguleringer af erhvervsmæssige ydelser, som udgør et tillæg til erhververens erhvervsindkomst, f.eks. efterbetalinger, rabatter, yderligere omsætning, yderligere løn etc., skal disse indtægtsføres i rets erhvervelsesåret. Tilsvarende skal pålagte udgifter, der kan fradrages som driftstab - f.eks. erstatninger - fradrages i det indkomstår, hvori pligten til at afholde udgiften pådrages. I sådanne situationer aktualiseres ingen genoptagelse, selvom den nu fremkomne ydelse udgør en regulering af en tidligere skatteansat disposition. "I andre tilfælde må reguleringen dog gennemføres ved en genoptagelse af den tidligere ansættelse. Dette er tilfældet, såfremt afståelsessummen af et aktiv, der har udløst en kapitalgevinstbeskatning, reguleres efterfølgende. Er sælgeren af en fast ejendom pålagt en erstatning eller et forholdsmæssigt afslag, idet ejendommen har været mangelfuld, kan sælgeren opnå ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1, således at den skattepligtige afståelsessum og dermed den skattepligtige avance nedsættes tilsvarende. […]" Hans Henrik Bonde Eriksen, Poul Bostrup og Susanne Dahls bog, Skatteforvaltningsloven med kommentarer (2. udg.) 6. Forældelsesreglerne […] Udgangspunktet om periodisering ved bestridte krav er imidlertid, at de i almindelighed først skal medregnes ved indkomstopgørelsen i det år, hvor der foreligger en endelig afgørelse om tvisten, f.eks. i form af en dom. […] Er der eksempelvis tale om bestridte krav, skal disse som hovedregel først medregnes ved indkomstopgørelsen for det år, hvor tvisten er endeligt afgjort. Hvis kravet herefter ikke skal henføres til et tidligere indkomstår, bliver det ikke aktuelt at foretage en ekstraordinær skatteansættelse. […] Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, kan bringes i anvendelse, når de civilretlige rettigheder og forpligtelser eller offentlig retlige forhold ændres i forhold til det, der var grundlaget for en oprindelig skatteansættelse. […] Det er kun i tilfælde, hvor den oprindelige forpligtelse eller erhvervelse efterfølgende endeligt ændrer sit civilretlige indhold, at bestemmelsen finder anvendelse. Anvendelse af bestemmelsen forudsætter med andre ord, at der er sket retligt præget ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Det er altså ikke tale om et ændret grundlag, hvis der alene er tale om, at SKAT anlægger en anden skatteretlig vurdering af ansættelsen, hvis det bagvedliggende grundlag iøvrigt er uændret. […]