Foundation – uafhængig ledelse – selvstændigt skattesubjekt – afvisning

Sag BS-41136/2024-ROS Parter A (v/ advokat Andreas Salmony) mod Skatteministeriet (v/ advokat Rune Bo Holm Schønsted) Denne afgørelse er truffet af dommer Jakob Groth-Christensen (retsformand), dommer Signe Borregaard Rasmussen og dommer Thomas Smed. Sagens baggrund og parternes påstande Retten har modtaget sagen den 22. august 2024. Sagen drejer sig om den skattemæssige kvalifikation af en fond (trust) med hjemsted i Y1-land, herunder om fonden (trusten) er et selvstændigt skattesubjekt, eller om den er skattemæssigt transparent i forhold til stifteren A. A har nedlagt følgende påstande: 1. Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at G1-fond skal anses for et selvstændigt skattesubjekt. 2. Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A’s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2017, 2018 og 2019 skal være i overensstemmelse med det selvangivne. Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse. Oplysningerne i sagen Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelse af 27. maj 2024 Skattestyrelsens afgørelse af 24. august 2020 om, at G1-fond blev anset som en skattemæssig transparent enhed i forhold til stifteren, A. Af Landsskatterettens afgørelse af 27. maj 2024 fremgår blandt andet: "Faktiske oplysninger Af "Statutes of the G1-fond" af 13. marts 2012 fremgår bl.a. følgende: “(…) Sec. 1 Name, seat and duration Under the name of G1-fond a Foundation, as a separate legal entity, with its seat in Y2-by, is hereby constituted for an undertimned period of time, in accordance with the provisions of the Persons and Companies Act of the Principality of Liechtenstein (Liecht. Personen- und Gesellschaftsrecht, Sec. 552 et seq.). Sec. 2 Funds The capital of the Foundation amounts to CHF 30’000.00. The Founder or third parties may transfer additional assets of any nature to the foundation at any time. The Foundation Capital together with such further deposits hereinafter called the Foundation Capital. Such contributions shall only be regarded as increase of the Foundation Capital if so decided by the donator. The means of the Foundation Capital or any yield hereof shall never be paid or repaid or in any manner reach the Founder. Sec. 3 Purpose The purpose of the Foundation is to cover the costs of upbringing and education, portion and support, with regard to general maintenance, for members of one or more particular families as well as the pursuit of similar objectives. Furthermore, within the meaning of the Regulations (By-laws), the Foundation may also make payments to other physical or legal persons, institutions, etc. The Foundation is a separate legal entity which conducts no commercial activity. It may, within the scope of the administration of its assets, however, conduct all legal transactions which contribute to the pursuit and realisation of the purpose of the Foundation. Sec. 4 Regulations The beneficiaries and the extent of their beneficial interests shall be laid down in separate Regulations (By-Laws), which shall be issued by the Board of Foundation. In addition, the Board of Foundation may appoint other institutions or third parties, who need not be participants to the foundation, to determine, by regulations, the beneficiaries and the extent of their beneficial rights. The manner and administration of the investment of the foundation's assets are defined in the Regulations which confer absolute and complete discretion on the Board to the exclusion of any constraint or restriction otherwise imposed by law. Sec. 5 Beneficial payments The Board of Foundation shall decide upon the extent of the allowances and the manner of their distribution to the beneficiaries of the Foundation, within the scope of the Regulations (ByLaws). Beneficiaries may not be deprived of title, use and enjoyment of the Foundation's allowances by their creditors, by means of attachment or garnishment procedures, execution or bankruptcy. Sec. 6 Board of Foundation The executive body of the Foundation is the Board of Foundation, consisting of one or several members. The term of office of the Board of Foundation shall not be limited. The Board of Foundation may elect additional members and remove members. In the event of resignation, legal incapacity or death of a member of the Board of Foundation, the remaining members may elect a substitute. Should no member be left or should the Board of Foundation be unable to act, the legal representative shall have the right to appoint new board members. Sec. 7 Powers and duties of the Board of Foundation The Board of Foundation shall represent the Foundation in a legally binding manner towards the beneficiaries of the Foundation and third parties. Resolutions, duly passed in accordance with these Statutes and the Regulations, shall constitute the intention of the Foundation. The Board of Foundation is self-constituting. It shall designate the persons authorised to represent the Foundation and the right of signature of such representatives. Within the scope of the purposes of the Foundation, the Board of Foundation is also authorised to encumber or sell off the Foundation's assets. The Board of Foundation may delegate powers to one or several persons, who do not have to be members of the Board of Foundation. The resolutions of the Board of Foundation shall be passed by simple majority, either at meetings or in writing (circular letters, telegrams, etc.), as long as a member does not request an oral voting. Members of the Board of Foundation not attending the voting, may have themselves validly represented by another member of the Board of Foundation. Sec. 8 Representative In addition to its legal function (official addressee for authorities), the representative has to elect the Board of Foundation in accordance with Sec. 6, para. 2 of these statutes. The representative is initially appointed by the founder and thereafter by the Board of Foundation. The Board may remove the representative. The representative is entitled to remuneration as well as the reimbursement of its expenses. For professionally engaged representatives their rates applicable from time to time apply. Sec. 9 Protectors One or more natural and/or juridical persons may be appointed as Protectors of this Foundation. The Protectors shall be appointed by the Founder in separate Regulations (Protector's Regulations), in which their rights and obligations as well as details of their appointment and resignation, shall be specifically defined. (…) Sec. 12 Amendment of the Statutes, transformation and dissolution The Board of Foundation is empowered to alter the present Statutes and to change the form of organisation. The Board of Foundation is authorised to transform the Foundation into another type of legal entity and he is also entitled to dissolve the Foundation at any time, respectively, to declare it as terminated. The resolution of the Board of Foundation ordering the dissolution, however, shall be unanimous. In case of dissolution, the Board of Foundation shall decide, in accordance with the issued Regulations, upon the use of the Foundation's assets, whereby none of the Foundation's assets and its income thereof can be paid to the Founder and his spouse, since they are irrevocably excluded of becoming capable being a member of the class of beneficiaries. (…)“ Af "Regulations of the G1-fond" af 6. november 2015 fremgår bl.a. følgende: "(...) Sec. 1 Class of beneficiaries The Class of Beneficiaries of the G1-fond (hereinafter called the “Class of Beneficiaries" shall consist of: 1) the members of the family of Mr. A, born (red.dato.nr.1.fjernet) citizen of Denmark, residing at Y3-adresse, whereby he and his wife, Mrs. IA, born (red.dato.nr.2.fjernet), citizen of the Y4-land, residing at Y3-adresse, are excluded persons. The members of the family include: a) the children and their descendants who are in direct line of A and IA, the children currently being a1. IC Y5-adresse, Denmark Danish civil code no. ...11, born (red.dato.nr.3.fjernet) a2. IE Y6-adresse, Denmark Danish civil code no. ...12, born (red.dato.nr.4.fjernet) a3. IG Y7-adresse, Denmark Danish civil code no. ...13, born (red.dato.nr.5.fjernet) 2) Companies, legal entities and trusts formed for the benefit of, owned by, or held by any one of the persons listed in Sec. 1. 3) Religious, charitable or educational institutions and organisations. The Foundation Board, the Settlor of the Foundation, Mr. A born on (red.dato.nr.1.fjernet) and his wife, Mrs. IA, born (red.dato.nr.2.fjernet), are hereby irrevocably excluded from being designated as beneficiaries of the Foundation. This exclusion shall not affect the right of the Foundation Board members to be paid for their professional services, nor to recover all expenses incurred in connection herewith. Sec. 2 Strict personality of the benefits All benefits which, as per these Regulations, are granted by the Board of Foundation are absolute strictly personal and not fungible. Sec. 3 Naming and removal of members of the Class of Beneficiaries The Board of Foundation is entitled to name by resolution / special Regulations, at any time with the written consent of the Protector, and individual or legal entity or class of such persons, or any religious, charitable, or educational institution or organization (provided that they are recognized as such in the country where they were former or are operation) as members of the Class of Beneficiaries. In the same way, the Board of Foundation may declare with the written consent of the Protector that any beneficiary - whether a beneficiary originally named in these Regulations or in Regulations issued at a later time by the Foundation - shall cease to be a member of the Class of Beneficiaries, for always or for a shorter period. Sec. 4 Manner and extent of benefit The Board of Foundation shall in its absolute discretion with the written consent of the Protector decide on the manner and extent of a benefit and the granting of a benefit or other right. The Board of Foundation shall in the same way decide on any cancellation of a granted benefit, the granting of a benefit or other right. No member of the Class of Beneficiaries shall have any claim whatsoever, to be named as beneficiary of the Foundation, to be granted a benefit or other right. Sec. 5 Investments and Management of Assets The Board of Foundation together with the Protector shall secure that the assets are invested in accordance with the following investment strategy: … Sec. 7 Distribution of capital and net proceeds Beneficiaries have no actionable entitlement to the distribution of capital and to the above mentioned calculated net profit. Distributions, are at the sole discretion of the Board of Foundation with the consent of the Protector. Net proceeds (income) will be brought forward for future distributions and the Board of Foundation together with the Protector will always take into consideration the best interests of the beneficiaries. Sec. 8 Amendment of Regulations The Board of Foundation may, during lifetime of Mr. A, amend, supplement or cancel these present Regulations at any time, whereby Mr. A and his spouse, Mrs. IA, are irrevocably excluded of being capable of becoming a member of the class of beneficiaries. After the death of Mr. A, the Board of Foundation shall be entitled to make modifications which, however, shall not violate the essential prescriptions of these Regulations. (…)" Af "Protector regulations of G1-fond" af 28. september 2011 fremgår bl.a. følgende: "(…) Sec. 1 Protector The following person is appointed as the first Protector of G1-fond: Mr. IH Date of birth: (red.dato.nr.6.fjernet) Residing at: Y8-adresse Mr IH will state in writing that he is willing to accept the office of Protector, and if so, also willing to assist in appointing a person to act for ham in the case of resignition, inability to act or death. Sec. 2 Field of Activities, Powers and Duties and Role of the Protector The Protector shall supervise the activities of the Board of Foundation as regards compliance with the Articles and Regulations of the Foundation. Their approval shall be required for the following: - Appointment and exclusion of the Beneficiaries from the Class of Beneficiaries; - Decision on the manner and extent of a benefit, granting of a benefit or other right; - Naming of investment advisor and definition of the asset management strategy (asset allocation) - Dissolution of the Foundation and distribution of the Foundation assets. (…)" Af klagers brev til Skattestyrelsen af 10. august 2020 fremgår bl.a. følgende: "(…) G1-fond har siden indregistrerings datoen i 1993 været skattepligtig til Fyrstendømmet Y1-land, og har samtidig haft sit styre, sit management og sin administration i Y2-by. Samtlige 26 årlige management fakturaer kan fremvises. … Der kan således ikke herske tvivl om hvor Foundation styres og har sit hovedsæde. (…)" Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har anset G1-fond som en skattemæssig transparent enhed i forhold til klageren som stifter. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse følgende: "(…) Vurdering af G1-fond’s skattepligtige status. Skattestyrelsen har truffet afgørelse på baggrund af det indsendte materiale, samt afholdt møde og mail korrespondance. Vi har d. 10. august 2020, modtaget bemærkninger til forslaget. Bemærkningerne og Skattestyrelsens bemærkninger hertil er indarbejdet i punkt 1.2 og 1.3. Skattestyrelsen finder ikke, at der i bemærkningerne, er fremkommet oplysninger, der kan dokumentere, at G1-fond ikke skal anses for at være en transparent enhed. Skattestyrelsen fastholder derfor vurderingen, der fremgår af tidligere udsendte forslag. Det er Skattestyrelsens vurdering, at G1-fond, stadig skal anses for at være en transparent enhed. Det har den betydning, at G1-fond indgår i A’s formuefærde. Uddelinger til A’s efterkommere vil være skattepligtig indkomst i form af en gave. Jf. statsskattelovens § 4. Beskrivelse af fonden G1-fond er oprettet som en trust i Y1-land af A i 1994 til fordel for hans og konens fællesbørn og efterkommere. Sagsfremstilling og begrundelse 1.Vurdering af G1-fond's skattepligtige status. 1. 1.De faktiske forhold A har anmodet om en fornyet skattepligtsvurdering af G1-fond, idet han ikke mener, at der er tale om en transparent enhed, til støtte for hans påstand er indhentet juridisk bistand fra advokat IJ, (red.stilling.nr.1.fjernet) i Advokatfirmaet R1-advokathus. Det følger af advokatens brev, at han har vurderet enheden udfra loven i Y1-land, og ifølge denne betragtes enheden som værende en selvstændig Juridisk enhed. Advokaten gør dog opmærksom på, at det kun er udfra loven i Y1-land, som han har taget udgangspunkt i. Trusten skal dog bedømmes ud fra dansk ret. 1.2 A’s bemærkninger Vi har modtaget mail d. 10. august 2020, hvoraf det blandt andet fremgår, at • A nøje har studeret fremlægningen af den danske Fondsbeskatningslov af 15. August 2015, hvoraf det fremgår at Danmark har tilsluttet sig den samlede EU fondslovgivning, hvor fondsbeskatningen tilfalder det land hvorfra fonden styres. • Der er medsendt bilagsdokumentation for, at fonden styres fra Y1-land. • A bekræfter, at have fået fuldmagt til at flytte beløb mellem Foundations Banker. • A bemærker, at Styrelsen henviser til en afgørelse SKM2005.670ØLR, og mener at Y1-land i takt med det øvrige internationale landskab siden har korrigeret sin lovgivning. 1.3.Retsregler og praksis Det følger af juridisk vejledning 2019-1-C.D.9.1.5 Fonde og foreninger med hjemsted i udlandet, at er en fond oprettet i udlandet, og opfylder den ikke samme krav som danske fonde med hensyn til fondskapitalens effektive udskillelse af stifterens formue, bestyrelse mv., kan den ikke forventes godkendt. Dette bevirker, at fondskapitalen og renteafkastet heraf vil blive overført til fortsat beskatning hos stifteren. Efter retspraksis er hovedbetingelserne for at der foreligger en fond, at der er tale om en formue af mere varig karakter, der uigenkaldeligt er udskilt fra stifterens formue til et bestemt eller flere bestemte formål og med selvstændig ledelse i forhold til stifteren. Det må således indledningsvist undersøges, om kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifters formuesfære. • Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" fonden, således at den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære. • Med effektivt menes, at stifteren ikke må have fortsat rådighed over den udskilte kapital. Hvis såfremt en af disse betingelser ikke er opfyldt, kan fonden ikke skattemæssigt anerkendes, og kapitalen må fortsat betragtes som en del af stifterens formue. Definitiv udskillelse. For at formuen kan anses for definitivt udskilt, må der ikke være mulighed for, at kapitalen kan tilbagekaldes, så den indgår i Stifterens formuesfære igen. Sec. 2, para. 5 i Statues, beskriver restriktionerne for midlerne: The means of the Foundation Capital or any yield hereof shall never be paid or repaid or in any manner reach the founder. Stifter kan således ikke modtage penge fra fonden. Det samme gør sig gældende for stifters hustru, hvilket følger af Sec. 1, i Regulations: The Foundation Board, the Settlor of the Foundation, Mr. A born on (red.dato.nr.1.fjernet) and his wife, Mrs. IA, born (red.dato.nr.2.fjernet), are hereby irrevocably excluded from being designated as beneficiaries of the foundation. Ved opløsning af fonden, vil pengene heller ikke kunne udbetales til Stifteren det følger af Sec. 12 i Statues: In case of dissolution, the Board of foundation shall decide, in accordance with the issued Regulations, upon the use of the Foundation's assets, whereby none of the Foundation's assets and its income thereof can be paid to the Founder and his souse, since they are irrevocably excluded of becoming capable being a member of the class of beneficiaries. Bestemmelserne gør midlerne i fonden uigenkaldelige for Stifter, hvilket Advokaten fra Y1-land beskriver i punkt 9.8., at ikke engang ved ændring af Regulations, kan Stifter og hustru på nogen måde modtage penge fra fonden. Alt tyder derfor på, at midlerne er definitivt udskilt fra Stiferens formue. Effektivt udskilt. For at formuen kan anses som effektivt udskilt, må stifteren ikke fortsat have rådighed over den udskilte kapital. Dette svarer til betingelserne ved stiftelsen af en dansk fond om, at stifteren har givet uigenkaldeligt afkald på formuen. Herunder er det essentielt, at der er en selvstændig bestyrelse, som en vigtig garanti for en uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt. Efter Y1-landsk ret gælder kravet om effektiv udskillelse ikke, det følger af SKM2005.67ØLR. A gør gældende i sit brev af 10. august. 2020, at Skattestyrelsen har henvist til en ældre afgørelse, og han forestiller sig, at Y1-land i takt med det øvrige internationale landskab siden har korrigeret sin lovgivning. Hvorvidt Y1-lands ret har ændret sig efterfølgende, ændrer ikke på de faktiske forhold i G1-fond. Hvordan forholder problemstillingerne sig i forhold til G1-fond? Problemstillingen i G1-fond handler især om muligheden for at ændre på fondens realitet og udformning. Bestyrelsen for G1-fond har meget vidde beføjelser til at ændre vedtægterne og selve den juridiske enhed det følger af sec. 12 i Statues: The board of Foundation is empowered to alter the present Statues and to change the form of organization. The Board of Foundation is authorized to transform the foundation into another type of legal entity .... Det, at bestyrelsen har beføjelser til at ændre på alle forhold omkring fonden, endsige at fonden kan ændres til enhver anden juridisk enhed I Y1-land, er ikke foregentligt med fondsbegrebet i dansk ret, og taler for, at der ikke er tale om en effektiv udskillelse af midlerne. Det følger af Statues sec. 9, at Founder har ret til at vælge Protector, hvilket senest blev udnyttet i "Protector Regulations of G1-fond" d. 28. september 2011. ... The Protectors shall be appointed by the founder in separate Regulations (Protector's Regulations), in which their rights and obligations as well as details of the appointment and resignation, shall be specificially defined. Founder har derved en indirekte måde at kontrollere Foundation på. Dette udmønter sig i en vetoret for Protectoren ved følgende beslutninger jf. sec. 2, i Protector Regulations: Their approval shall be required for the following: - Appointment and exclusion of the Beneficiaries from the Class of Beneficiaries; - Decision on the manner and extent of a benefit, granting of a benefit or other right; - Naming of investment advisor and definition of the asset management strategy (asset allocation) - Dissolution of the Foundation and distribution of the Foundation assets. Protector har derfor en vetoret i næsten alle beslutninger i Foundation, hvem der skal være benificienter, uddelinger, investeringsstrategi og opløsning og anvendelse af fondens midler. Alt lige med undtagelse af vedtægtsændringer. Hvis Protector ikke agerer efter Founders ønsker, kan han blot afsætte ham og vælge en Protector der følger hans ønsker. Founder har altså igennem en selvvalgt Protector mulighed for at bestemme over uddelingerne. Det taler for, at midlerne ikke er effektivt udskilt, hvorfor Fonden anses som skattemæssigt transparent. Den 9. oktober 2015, får Founder fuldmagt til at forvalte midlerne på en specifik bankkonto i Foundation. (Legal Opinion, punkt 9.12.) Founder har ikke fuldmagt til at udbetale penge, men han har fuldstændig kontrol med, hvordan midlerne skal investeres. A bekræfter i sit brev af 10. august 2020, at han har fuldmagt til at flytte beløb mellem Foundations banker. Det taler for, at der ikke er tale om en effektiv udskillelse af midlerne. A har den 10 august 2020 indsendt bilag på faktura, der er betalt til Protector. Det at Protector modtager betaling for at styre G1-fond eller hvor hovedsædet er, ændrer ikke på det faktum, at der ikke er sket en effektiv udskillelse. Det er derfor en konkret vurdering, at midlerne i fonden ikke anses for at være effektivt udskilt, og derved opfyldes betingelserne for et selvstændigt skatteretssubjekt ikke, og G1-fond anses for, at være en transparent enhed. A har forespurgt om, hvis han anerkendte, at der var tale om en transparent enhed, om så fonden kunne betale de skatter, som er en konsekvens af formuen i fonden. Hertil er det vores vurdering, at når enheden allerede anses for at være en del af A’s formuefærd, vil der ikke for vores vedkommende være et problem i dette, om det er i orden for Y1-land’s vedkommende, kan vi ikke udtale os om. A har derfor forsøgt, at få ændret i vedtægterne således, at de skatter og afgifter som falder på fonden her i landet, vil kunne betales af fonden, men dette er der efter advokatens opfattelse ikke hjemmel til i Y1-land. Selv om midlerne er definitivt udskilt fra stifteres formue, er disse ikke effektivt udskilt, eftersom stifter fortsat har indflydelse på beslutningerne i G1-fond. Det ændre derfor ikke på Skattestyrelsens vurdering af, at der er tale om en transparent enhed. A henleder i sit brev af 10. august 2020, opmærksomheden på, at G1-fond opfylder lovgivningen i Y1-land og dermed også den samlede EU lovgivning om, at være en selvstændig fond. Som tidligere nævnt skal trusten bedømmes ud fra dansk ret, hvilket følger af langvarig praksis. I SKM2018.376.HR , hvor en udenlandsk fond ikke kunne anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, påpeger Højesteret, at manglende anerkendelse af fonden som selvstændigt skattesubjekt, ikke er i strid med EU-retten. 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Skattestyrelsen har den 10. august 2020 modtaget bemærkninger til forslaget. Skattestyrelsen har gennemgået bemærkningerne, og vi finder ikke, at der i bemærkningerne, er fremkommet oplysninger, der kan dokumentere, at G1-fond ikke skal anses for at være en transparent enhed. Skattestyrelsen fastholder derfor sin vurdering om, at G1-fond skal anses for at være en transparent enhed, hvilket får den konsekvens, at aktiverne må anses som værende A’s personlige formue. Det får den betydning, at midler hidrørende fra fonden til begunstigede i Danmark skal anses for, at være ydet direkte fra stifter og vil være skattepligtig indkomst i form af gave for den hjemmehørende i Danmark jf. statsskattelovens § 4. Da de begunstigede er inden for den gaveafgiftspligtige personkreds nævnt i boafgiftslovens § 22, skal der betales 15% i gaveafgift af beløb som overstiger grundbeløbet på kr. 58.700 (2010 niveau), som reguleres jf. personskattelovens § 20. I 2019 udgør grundbeløbet 65.700, det følger af boafgiftslovens § 23. (…)" … Landsskatterettens resultat og begrundelse Skattestyrelsen har anset G1-fond som en skattemæssig transparent enhed. Sagen angår, hvorvidt G1-fond skal anses som et selvstændigt skattesubjekt. Den skattemæssige vurdering af udenlandske fonde og spørgsmål i forbindelse hermed fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis. Det fremgår af praksis, at hvis en udenlandsk fond skal kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt i forhold til en dansk skattepligtig, skal kapitalen både være definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære. Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" fonden, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære. Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Det fremgår af Sec. 2 i "Statutes of the G1-fond", at: The means of the Foundation Capital or any yield hereof shall never be paid or repaid or in any manner reach the Founder. Det fremgår yderligere af Sec. 1 i "Regulations of the G1-fond", at: The Foundation Board, the Settlor of the Foundation, Mr. A born on (red.dato.nr.1.fjernet) and his wife, Mrs. IA, born (red.dato.nr.2.fjernet), are hereby irrevocably excluded from being designated as beneficiaries of the Foundation. Derudover fremgår det af Sec. 12 i "Statutes of the G1-fond", at: In case of dissolution, the Board of Foundation shall decide, in accordance with the issued Regulations, upon the use of the Foundation's assets, whereby none of the Foundation's assets and its income thereof can be paid to the Founder and his spouse, since they are irrevocably excluded of becoming capable being a member of the class of beneficiaries. På dette grundlag finder Landsskatteretten ikke, at stifteren af fonden har mulighed for at modtage midler fra fonden, hvilket også gør sig gældende for stifterens ægtefælle. Heller ikke i tilfælde af opløsning af fonden, vil stifteren eller stifterens ægtefælle kunne få udbetalt midler fra fonden. Landsskatteretten finder derfor, at midlerne er definitivt udskilt fra stifterens formuesfære. Det fremgår af Sec. 9 i "Statutes of the G1-fond", at: One or more natural and/or juridical persons may be appointed as Protectors of this Foundation. The Protectors shall be appointed by the Founder in separate Regulations (Protector's Regulations), in which their rights and obligations as well as details of their appointment and resignation, shall be specifically defined. Stifteren er i Sec. 9 i "Statutes of the G1-fond" tillagt retten til at udvælge og ansætte en protector. Denne ret blev senest udnyttet den 28. september 2011, hvor der blev oprettet separate regulationer for protector med "Protector regulations of G1-fond". Det fremgår af Sec. 2 i "Protector regulations of G1-fond", at: The Protector shall supervise the activities of the Board of Foundation as regards compliance with the Articles and Regulations of the Foundation. Their approval shall be required for the following: - Appointment and exclusion of the Beneficiaries from the Class of Beneficiaries; - Decision on the manner and extent of a benefit, granting of a benefit or other right; - Naming of investment advisor and definition of the asset management strategy (asset allocation) - Dissolution of the Foundation and distribution of the Foundation assets. Landsskatteretten finder på denne baggrund, at der tilkommer protector en vid vetoret ved adskillige beslutninger i fonden. Dog er vedtægtsændringer ikke omfattet. Det følger af Sec. 9 i "Statutes of the G1-fond", at stifteren udvælger og ansætter protector. Stifteren kan derfor gennem en selvvalgt protector, som han ansætter uden begrænsninger, udøve vetoretten over for beslutninger i bestyrelsen. Rollen som protector kan derfor ikke anses som uafhængig af stifteren. Det følger af betænkning nr. 970 af 1982, side 60 ff., at: "Bestemmelsen i stk. 1 indebærer, at bestyrelsen er det organ, som varetager ledelsen af fonden. Der er ikke noget til hinder for, at der i fundatsen træffes bestemmelse om oprettelse af et repræsentantskab eller lignende organ med rådgivende funktioner, eller at det foreskrives, at bestyrelsen skal indhente indstilling eller udtalelse fra andre, f.eks. i forbindelse med uddeling af dedisponible midler, men i begge tilfælde må det kræves, at beslutningsretten fortsat ligger hos bestyrelsen." Det følger videre af lovforslag nr. 114 af 15. januar 2014, bemærkninger til lovslagets enkelte bestemmelser, til nr. 2 (§ 1, stk. 2 og 3), at: "Kravet om en selvstændig ledelse medfører endvidere, at det ikke kan fremgå af vedtægten, at stifteren skal give sit samtykke til alle beslutninger, eller at stifteren har en generel vetoret over for bestyrelsens beslutninger. Det kan dog i fondens vedtægt bestemmes, at stifterens samtykke kræves ved visse nærmere angivne beslutninger, f.eks. om visse vedtægtsændringer eller salg af en bestemt ejendom eller andre særlige aktiver, der er overdraget til fonden ved stiftelsen" Henset til betænkningen og bemærkningerne til lovforslaget finder Landsskatteretten ikke, at protectors vide vetoret, som kan udøves indirekte af stifteren, er forenelig med en effektiv udskillelse af midlerne i fonden. Repræsentanten har anført, at det fremgår af "Protector regulations of G1-fond", at protector selv skal vælge sin efterfølger, såfremt protector træder tilbage, ikke er i stand til at handle eller dør. Det fremgår imidlertid af Sec. 9 i "Statutes of the G1-fond", at det er stifteren, der ansætter protector. Det fremgår derudover af Sec. 1 i "Protector regulations of G1-fond", at: Mr IH will state in writing that he is willing to accept the office of Protector, and if so, also willing to assist in appointing a person to aet for him in the case of resignation, inability to act or death. Det fremgår heraf, at protector ikke selv skal vælge sin efterfølger, men udelukkende har en assisterende rolle ved udvælgelsen. Det fremgår af Sec. 12 i "Statutes of the G1-fond", at: “The Board of Foundation is empowered to alter the present Statutes and to change the form of organisation. The Board of Foundation is authorised to transform the Foundation into another type of legal entity …" Bestyrelsens vide beføjelser, hjemlet i Sec. 12 af "Statutes of the G1-fond" til at ændre både nuværende "Statutes of the G1-fond" og selve den juridiske enhed, findes ikke forenelige med det danske fondsbegreb. Landsskatteretten finder på baggrund af fondens "Statutes of the G1-fond", "Regulations of the G1-fond" og "Protector regulations of G1-fond", at der ikke er sket en effektiv udskillelse af midlerne i fonden. Derved er betingelserne for at blive anset som et selvstændigt skattesubjekt ikke opfyldt, og fonden skal derfor anses som en transparent enhed, hvorefter indestående i fonden og afkastet heraf skattemæssigt vil skulle henføres til stifteren. Repræsentanten har gjort gældende, at trusten skal anses som et selvstændigt skattesubjekt omfattet af fondsbeskatningsloven i henhold til fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, 3. pkt. Det fremgår heraf, at "En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. 1. pkt." Hvorvidt trusten har ledelsens sæde i Danmark, skal vurderes efter de tilsvarende regler om ledelsens sæde for selskaber og fonde. Hvorvidt ledelsen har sæde her i landet, er en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med, hvor og hvem der tager beslutningerne i fonden, jf. forarbejderne til Lov 2018-12-27 nr. 1723 om ændring af fondsbeskatningsloven og ligningsloven, LFF 2018-10-03 nr. 27. Klageren har oplyst, at fonden siden dens registrering i 1994 har haft "sit styre, sit management og sin administration i Y2-by." Han har derudover oplyst, at: "Der kan således ikke herske tvivl om hvor Foundation styres og har sit hovedsæde." Derudover er "Statutes of the G1-fond" og "Regulations of the G1-fond" begge underskrevet af "The Board of Foundation" ved IK og IL, der begge er bosiddende i Y1-land og indehavere af G2-virksomhed kontor i Y2-by, Y1-land. Derudover er begge dokumenter underskrevet af G2.2-virksomhed, der er et forvaltningsinstitut i Y2-by, Y1-land. Landsskatteretten finder på denne baggrund ikke, at ledelsens sæde kan anses for at være i Danmark, idet den daglige ledelse foregår i Y2-by, henset til at trustee har kontor og er bosiddende i Y2-by. Herfra vurderes det, hvordan midlerne skal uddeles, og hvordan de skal investeres. Det bemærkes, at det ikke på baggrund af vurderingen af, om trustformuen er effektivt udskilt fra stifterens formue, kan sluttes, at trusten har ledelsens sæde i Danmark. Det bemærkes yderligere, at forholdene i SKM2021.270.SR ikke findes sammenlignelige med forholdene i G1-fond bl.a. henset til, at arbejdsopgaverne for "Family Council" ikke er de samme som for protector, samt at "Family Council" består af fire medlemmer, herunder stifteren selv, mens protector-rollen alene varetages af IH fra Y1-land. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse." Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelse af 27. maj 2024 desuden Skattestyrelsens afgørelse af 2. juni 2021 om, at formuen i G1-fond blev anset som en del af A’s private formue, og at A’s aktie- og kapitalindkomst for indkomstårene 2017, 2018 og 2019 blev forhøjet med i alt henholdsvis 69.343 kr. og 57.040.488 kr. Af Landsskatterettens afgørelse af 27. maj 2024 fremgår blandt andet: "Faktiske oplysninger G1-fond er stiftet af klageren den (red.dato.nr.7.fjernet) i Y1-land som en fond, mens klageren ikke var bosiddende i Danmark. Fonden har som formål at dække udgifterne til uddannelse og opvækst og yde støtte og underhold til medlemmer af en eller flere bestemt familier samt lignende mål. Skattestyrelsen har i forbindelse med sagsbehandlingen indhentet oplysninger fra de Y1-nationalitet myndigheder om fondens økonomiske aktivitet i indkomstårene 2017-2019. Skattestyrelsen har ved afgørelse af 24. august 2020 taget stilling til den skattemæssige kvalifikation af G1-fond, hvorved G1-fond er kvalificeret som en skattemæssig transparent enhed i forhold til klageren. Denne afgørelse er påklaget og behandles i den sammenholdte sag med sagsnummer 20-0098748. Af Skattestyrelsens afgørelse af 24. august 2020, som er påklaget til Skatteankestyrelsen, fremgår det bl.a.: "(…) Skattestyrelsen har gennemgået bemærkningerne, og vi finder ikke, at der i bemærkningerne, er fremkommet oplysninger, der kan dokumentere, at G1-fond ikke skal anses for at være en transparent enhed. Skattestyrelsen fastholder derfor sin vurdering om, at G1-fond skal anses for at være en transparent enhed, hvilket får den konsekvens, at aktiverne må anses som værende A’s personlige formue. (…)" Af Skattestyrelsens bilag 3 til afgørelse af 2. juni 2021, "Investeringsbeviser, 2017", fremgår det bl.a.: "(…) Investeringsbeviser, ABL §19, Tab 2017 -372.913 Investeringsbeviser, ABL §19 Gevinst 2017 8.383.417 … Total sum af gevinst / tab 8.010.504 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 4 til afgørelse af 2. juni 2021, "Investeringsbeviser, 2018", fremgår det bl.a.: "(…) Investeringsbeviser, ABL §19, Tab 2018 -14.999.285 Investeringsbeviser, ABL §19 Gevinst 2018 1.330.239 … Total sum af gevinst / tab -13.669.047 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 5 til afgørelse af 2. juni 2021, "Investeringsbeviser, 2019", fremgår det bl.a.: "(…) Investeringsbeviser, ABL §19, Tab 2019 0 Investeringsbeviser, ABL §19 Gevinst 2019 46.911.051 … Total sum af gevinst / tab 46.911.051 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 6 til afgørelse af 2. juni 2021, "Aktiebaserede investeringsforeninger", fremgår det bl.a.: "(…) Salg i indkomståret 2019 … Gevinst / tab -242.535,04 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 7 til afgørelse af 2. juni 2021, "Obligationsbaserede investeringsforeninger", fremgår det bl.a.: "(…) Salg i indkomståret 2017 … Gevinst / tab 13.467,42 … Salg i indkomståret 2018 … Gevinst / tab -51.566,01 … Salg i indkomståret 2017 og beholdning pr. 31-12-2019 … Gevinst / tab 5.000,00 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 8 til afgørelse af 2. juni 2021, "Aktier", fremgår det, at der ikke er solgt aktier i perioden 2017-2019. Af Skattestyrelsens bilag 9 til afgørelse af 2. juni 2021, "Obligationer", fremgår det bl.a.: "(…) Salg i 2018 … Gevinst / tab -13.352,67 (...)" Af Skattestyrelsens bilag 10 til afgørelse af 2. juni 2021, "Renteindtægter fra obligationer", fremgår det bl.a.: "(…) Rente 2017, DKK … 13.010 Rente 2018, DKK … 1.890 Rente 2019, DKK 1.473 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 11 til afgørelse af 2. juni 2021, "Udbytte fra investeringsbeviser", fremgår det bl.a.: "(…) Udbytte fra investeringsbeviser 2017, DKK 126.494 … Udbytte fra investeringsbeviser 2018, DKK 111.116 … Udbytte fra investeringsbeviser 2019, DKK 143.331 (…)" Af Skattestyrelsens bilag 12 til afgørelse af 2. juni 2021, "Udbytte fra aktier" fremgår det bl.a.: "(…) Udbytte fra aktier 2017, DKK … 15.555 Udbytte fra aktier 2018, DKK … 25.201 Udbytte fra aktier 2019, DKK 28.587 (…)" Af Skattestyrelsens opgørelse over klagerens adressehistorik fremgår det, at klageren er tilflyttet Danmark den 3. august 2017: … Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ved afgørelse af 2. juni 2021 for indkomstårene 2017, 2018 og 2019 forhøjet henholdsvis klagerens aktieindkomst med i alt 69.343 kr. og klagerens kapitalindkomst med i alt 57.040.488 kr. Af den påklagede afgørelse fremgår det bl.a.: "(…) Afgørelse: Vi har ændret din skat Skattestyrelsen har gennemgået grundlaget for din skat for indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Resultatet er, at vi ændre din aktieindkomst med i alt kr. 69.343 og din kapitalindkomst med i alt kr. 57.040.488. Selvom vi har gennemgået grundlaget for din skat, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen. Skattestyrelsens ændringer Sagsfremstilling og begrundelse Indledning Du har den 11. september 2017, efter din tilflytning til Danmark, taget kontakt til os, da du er opmærksom på at dit bindende svar vedrørende G1-fond, SKM2011.740.SR , alene er gyldigt i 5 år. Dette forslag er udarbejdet i forlængelse af vores afgørelse af 24. august 2020, vedlagt som bilag 1. Der er i den pågældende afgørelse alene taget stilling til den skattemæssige klassifikation af G1-fond, som fortsat er kvalificeret som en skattemæssigt transparent enhed. Formuen i G1-fond anses derfor for at være en del af din private formue. Afgørelsen af 24. august 2020 er påklaget. For at kunne foretage skatteansættelser i relation til G1-fond, har vi i forlængelse af afgørelsen af 24. august 2020 anmodet dig om årsrapporter og afkast/indkomstopgørelser vedrørende G1-fond opgjort efter de danske skattemæssige regler. Du har oplyst, at du ikke er i besiddelse af det ønskede materiale. Vi har derfor anmodet myndighederne i Y1-land om årsrapporter og depotopgørelser vedrørende G1-fond for indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Dette forslag er således lavet på baggrund af det modtagne materiale fra Y1-land. 1. Værdier i depot og løbende afkast heraf 1.1. De faktiske forhold Du flyttede til Danmark den 3. august 2017 og har siden denne dato haft fast bopæl på adressen Y9-adresse. Via skattemyndighederne i Y1-land har vi modtaget følgende oplysninger vedrørende G1-fond: • G1-fond, Statement of assets and liabilities, incl. income statement, 2017 • G1-fond, Financial statement, 2018 og 2019 • Depotudskrifter for depoterne i G1-fond: • (red.depot.nr.1.fjernet), Wealth report (red.rapport.nr.1.fjernet) for 2017, 2018 og 2019 • (red.depot.nr.2.fjernet), Portfolio report, Basic contract (red.kontrakt.nr.1.fjernet) samt Basic contract (red.kontrakt.nr.2.fjernet). Begge for 2017, 2018 og 2019. De modtagne depotoversigter fra (red.depot.nr.2.fjernet) og (red.depot.nr.1.fjernet) viser årets bevægelser i depotet i form af køb, salg og løbende udbytte/renter samt en beholdningsoversigt ved årets udgang. Vi har videresendt en kopi til dig af det materiale, som vi har modtaget fra skattemyndighederne i Y1-land. Årsrapporterne for G1-fond består i alt væsentlighed af aktiver specificeret i note 1. Aktivet er den samlede sum af de 3 depoter i (red.depot.nr.1.fjernet) og (red.depot.nr.2.fjernet). G1-fond har ikke anden aktivitet end afkast fra værdipapirer. Resultatopgørelsen i årsrapporterne er ikke opstillet efter danske skattemæssige regler. Den oplyste skat i årsrapporterne er ikke henført til specifikke aktiver eller transaktioner. Vi har ikke modtaget andre oplysninger om betalte skatter. De totale værdier i depotudskrifterne fordeler sig på følgende vis: 1.2. Dine bemærkninger Du har telefonisk oplyst nedenstående: • at intet er selvangivet i Danmark vedrørende G1-fond. • at du ikke har de ønskede informationer om G1-fond. Referat af telefonsamtalen er sendt til dig. Din rådgiver har i forlængelse af vores forslag til ændring af din skatteansættelse af 23. marts 2021 anmodet om at berostille denne sag indtil, at der er truffet endelig afgørelse i den verserende klagesag for skatteankestyrelsen vedrørende vores afgørelse af 24. august 2020. Din rådgiver har endvidere oplyst, at det fremsendte forslag til ændring af din skatteansættelse bestrides i sin helhed. 1.3. Retsregler og praksis (…) 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Du flyttede til Danmark den 3. august 2017 og har siden denne dato haft fast bopæl i Danmark. Du er derfor fuldt skattepligtig til Danmark fra denne dato. Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og § 7, stk. 1. Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet. Det betyder, at personer, der er fuldt skattepligtige her til landet, er skattepligtige af deres samlede indkomst, uanset om indkomsten stammer fra kilder i Danmark eller udlandet. Det følger af statsskattelovens § 4. Enhver, der er skattepligtig til Danmark, skal hvert år oplyse sine indkomster til os. Der er dermed en pligt for alle borgere til selv at oplyse om indkomster. Det gælder uanset om indkomsterne er positive eller negative. Det står i skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Det er os, der kontrollerer, om indkomsterne er oplyst korrekt. Hvis indkomsterne ikke er oplyst korrekte, kan vi ændre dem. Det følger af skatteforvaltningslovens § 1 og skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Vi kan som udgangspunkt ikke sende et forslag til personer med enkle økonomiske forhold efter den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb (den korte frist). Fristen gælder dog ikke for dig, da du ikke har enkle økonomiske forhold, fordi du har aktiver i udlandet, der har betydning for skatteansættelsen i form af gevinst og tab ved salg af udenlandske værdipapirer. Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 kan vi derfor ændre din indkomst for 2017, 2018 og 2019, da du ikke er omfattet af reglerne om kort frist. Reglerne om, at du ikke er omfattet af kort frist, står i § 1, stk. 1, nr. 1, § 2, stk. 1, nr. 4 og § 2, stk. 2 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013 (ændret ved bekendtgørelse nr. 374 af 8. april 2015), der gælder forud for 2018 og herefter bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018. Du kan læse mere om reglerne i Den juridiske vejledning A.A.8.2.1.1.4 Kort frist. Din rådgiver har anmodet om, at vi ikke træffer afgørelse i denne sag før end vores afgørelse af 24. august 2020, vedlagt som bilag 1, er endelig afgjort. Du har påklaget vores afgørelse af 24. august 2020 til Skatteankestyrelsen. Vi har ikke hjemmel til at afvige fra de generelle ansættelsesfrister, og træffer derfor afgørelse i overensstemmelse hermed. Da vi i forlængelse af det fremsendte forslag af 23. marts 2021 ikke har modtaget oplysninger, der kan ændre indholdet af det fremsendte forslag, træffer vi afgørelse i overensstemmelse hermed i de følgende afsnit 1.4.1 - 1.4.9. 1.4.1. Årsrapporter fra G1-fond og værdier i depot Det fremgår af årsrapporterne for G1-fond, at den samlede aktivmasse i alt væsentlighed udgør værdierne i de tre depoter i (red.depot.nr.1.fjernet) og (red.depot.nr.2.fjernet). Depotudskrifterne fra (red.depot.nr.2.fjernet) er opgjort i danske kroner og depotudskrifterne fra (red.depot.nr.1.fjernet) er opgjort i euro. Ingen af depotudskrifterne kan afstemmes direkte til værdierne i årsrapporternes note 1. Det er oplyst i årsrapporternes anvendte regnskabspraksis, at værdipapirer er optaget til markedsværdi på statusdagen. Urealiserede gevinster og tab på samtlige værdipapirer er således indregnet i resultatopgørelsen uanset hvilken aktiv kategori, der er tale om. Der er ligeledes indregnet gebyrer og honorarer til formueadministration i resultatopgørelsen. Der er efter dansk ret ikke fradrag for omkostninger til privat formueadministration. Det følger af ligningsloven § 17 C samt statsskatteloven § 6 a, stk. 1, litra a. Årets resultat, der fremgår af årsrapporternes resultatopgørelse, er således ikke opgjort efter de danske skattemæssige regler for opgørelse af den skattepligtige indkomst. På baggrund af ovenstående forhold, hvor årsrapporterne ikke opfylder kravene til opgørelse af en dansk skattepligtig indkomst, tager vores opgørelser i de følgende afsnit 1.4.2 - 1.4.9 ikke udgangspunkt i årsrapporterne fra G1-fond, men i stedet i de specificerede depotudskrifter (red.depot.nr.1.fjernet) og (red.depot.nr.2.fjernet). Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Årets styk beholdning ultimo, værdien af årets beholdning ultimo samt årets bevægelser fremgår i depotet hos (red.depot.nr.1.fjernet) af "Portfolio detail" og i depoterne hos (red.depot.nr.2.fjernet) af "Summary of your investment positions" samt "Your transaction history". Alle sider er modtaget i samtlige rapporter. Der hvor direkte handelsomkostninger fra depotudskrifterne kan henføres til enkelt aktiver, har vi mulighed for at tillægge disse til værdipapirernes anskaffelses- og salgssummer. Vi bemærker, at der trods depotudskrifternes fuldstændige side antal er værdipapirer, der enten tilgår eller forsvinder fra beholdningsopgørelserne ultimo uden at fremgå af specifikationen for årets bevægelser i depotet. Der hvor det er tilfældet, har vi gjort følgende antagelser i mangel på dokumentation: • Afgang fra beholdning i året fremgår ikke af årets bevægelser: Salgssummen for det enkelte værdipapir er i mangel på handelsdato og handelsværdi skønsmæssigt sat til værdien primo året tillagt årets generelle værditilvækst for hele depotet. • Yderligere tilgang i beholdningen fremgår ikke af årets bevægelser: Anskaffelsessummen for det enkelte værdipapir er i mangel på handelsdato og handelsværdi skønsmæssigt sat til værdien ultimo året fratrukket årets generelle værditilvækst for hele depotet. Vi har i hvert enkelt tilfælde med uoverensstemmelse angivet vores skøn til brug for opgørelsen af værdipapiret i vedlagte bilag 3-9. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Værdien af dine værdipapirer i behold pr. 3. august 2017 ved din tilflytning til Danmark og samtidige indtræden i fuld dansk skattepligt anses for at være din anskaffelsessum for disse værdipapirer. Anskaffelsestidspunktet for din beholdning pr. 3. august 2017 vil fortsat være det faktiske anskaffelsestidspunkt. Det følger af aktieavancebeskatningsloven § 1, stk. 2 og § 37 samt kursgevinstloven § 36, stk. 1. Vi har ikke modtaget en opgørelse af beholdningen af dine værdipapirer pr. 3 august 2017 samt værdien heraf. Vi har i mangel af denne opgørelse taget udgangspunkt i den oplyste beholdning i depoterne pr. 31. december 2017 samt årets bevægelser for 2017. Vi har herved kunnet rekonstruere din beholdning pr. 3. august 2017. Værdien af din beholdninger pr. 3. august 2017 er i mangel på dokumentation opgjort på følgende vis: • Samtlige indgangsværdier er eftersøgt ved opslag på internettet. Der hvor værdien pr. 3. august 2017 er fundet, er denne anvendt. • Der hvor indgangsværdien ikke er fundet, har vi taget udgangspunkt i tabel / graf fra depotudskrifterne. Af disse fremgår den månedsvise udvikling i hvert depot som helhed. I mangel på dokumentation for en faktisk indgangsværdi tages der skønsmæssigt udgangspunkt i den faktiske værdi pr. 31. december 2017 fratrukket den generelle udvikling i depotet for perioden august 2017 - december 2017. (red.depot.nr.1.fjernet): Udviklingen i grafen "12 month performance" på side 2 af 22 i CBP2017 er aflæst til 3% for perioden 3. august 2017 til 31. december 2017. Primo august 2017 cirka 4,5% og ultimo december 2017 cirka 7,5%. Hele årets faktiske overall performance er oplyst til 7,63%. (red.depot.nr.2.fjernet) (red.kontrakt.nr.1.fjernet): Udviklingen i tabellen "Movement over one year" på side 8 af 21 er følgende: 31/7 2017 - 31/8 2017 - -0,39% 31/8 2017 - 30/9 2017 - +2,31% 30/9 2017 - 31/10 2017 - +2,69% 31/10 2017 - 30/11 2017 - -1,07% 30/11 2017 - 31/12 2017 - +0,79% I alt udvikling i perioden 31/7 2017 - 31/12 2017 - +4,33% (red.depot.nr.2.fjernet) 00734823: Udviklingen i tabellen "Movement over one year" på side 8 af 16 er følgende: 31/7 2017 - 31/8 2017 - -0,21% 31/8 2017 - 30/9 2017 - +1,86% 30/9 2017 - 31/10 2017 - +2,33% 31/10 2017 - 30/11 2017 - -0,77% 30/11 2017 - 31/12 2017 - +0,23% I alt udvikling i perioden 31/7 2017 - 31/12 2017 - +3,44% Vi har i hvert enkelt tilfælde med manglende indgangsværdi pr. 3. august 2017 angivet vores skøn til brug for opgørelsen af værdipapiret i vedlagte bilag 3-9. Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Der hvor beløbene ikke allerede er omregnet til danske kroner i de indsendte depotoversigter har vi anvendt nationalbankens valutakurs på transaktionsdagen til at omregne til danske kroner. Det følger af Juridisk vejledning, afsnit C.F.2.1 Opgørelse af udenlandsk indkomst Dine depoter indeholder værdier, der er noteret i flere forskellige lande. For så vidt angår udbytte, renter og kapitalgevinster er det bopælslandet, der har beskatningsretten. Det følger af de respektive dobbeltbeskatningsoverenskomster i henholdsvis artikel 10, 11 og 13 gengivet i afsnit 1.3 og bilag 2. Dog skal Danmark give nedslag i skatteberegningen for den faktiske betalte britiske skat af udbytte, maksimalt 15% af bruttobeløbet. Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 22 gengivet i afsnit 1.3. Danmark har ikke en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Frankrig. Der sker derfor ingen regulering ved eventuel dobbeltbeskatning. De indsendte depotoversiger indeholder ikke information om indeholdt udenlandsk kildeskat. Vi har ikke modtaget anden dokumentation for indeholdt udenlandsk kildeskat. Det er således ikke godtgjort, at der er grundlag for at give nedslag i skatteberegningen efter de respektive dobbeltbeskatningsoverenskomster. Vi har i de følgende afsnit 1.4.2 - 1.4.9 klassificeret aktiverne i dine depoter hos (red.depot.nr.1.fjernet) og (red.depot.nr.2.fjernet), opgjort eventuelle gevinster og tab samt løbende afkast i form af renter og udbytte. 1.4.2. Kontant beholdning Der er i hvert af depoterne en kontant beholdning. Eventuelle bevægelser i kontantbeholdningerne fremgår ikke af de indsendte depotudskrifter. Vi foretager os ikke yderligere vedrørende kontantbeholdningerne. 1.4.3. Investeringsbeviser På baggrund af de indsendte oplysninger er dine værdipapirer, som fremgår af vedlagte bilag 3, 4 og 5, hovedsagelig klassificeret som investeringsbeviser omfattet af UCITS-direktivet, (Direktiv2009/65/EF), i overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 1. Dette er sket ved opslag på (red.hjemmeside.nr.1.fjernet). De investeringsselskaber der ikke er omfattet af Direktiv 2009/65/EF, og dermed er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 2, er kendetegnet ved, at der investeres i en forskellig portefølje af værdipapirer, samt at der er mindst 8 deltagere i selskabet. Det er vores vurdering, at den resterende del af investeringsbeviserne i bilag 3, 4 og 5 kan klassificeres som investeringsbeviser i investeringsselskab, efter aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 2. Vi opgør gevinst og tab efter lagerprincippet. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 7, der omfatter aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 1. Efter lagerprincippet skal gevinst og tab på investeringsbeviser opgøres som forskellen mellem værdien af investeringsbeviset ved indkomstårets udløb og værdien ved indkomstårets begyndelse. Værdien i indkomstårets begyndelse er i praksis ultimo værdien for det foregående år. Vi medregner dermed årets kursstigninger og kurstab. Hvis investeringsbeviserne er købt i løbet af året, anvendes købesummen i stedet for kursværdien 31. december året før indkomståret. For indkomståret 2017 anvendes kursværdien pr. 3. august 2017, idet du her indtrådte i fuld skattepligt til Danmark. Hvis investeringsbeviserne er solgt i løbet året, anvendes salgssummen i stedet for kursværdien 31. december året før indkomståret. Vi har opgjort gevinst og tab pr. indkomstår til følgende: For at få fradrag for tab på dine investeringsbeviser omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19, skulle du have oplyst os om dine køb af investeringsbeviser forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt samt dine efterfølgende køb af investeringsbeviser i indkomstårene 2017-2019. Det skulle du have gjort inden udløbet af selvangivelsesfristen for dit første indkomstår som fuldt skattepligtig til Danmark. For efterfølgende køb skal du oplyse herom inden udløbet af selvangivelsesfristen for anskaffelsesåret. De oplysninger, som vi skal have er: • aktiernes/bevisernes identitet - navn, fondskode (ISIN) mv. • antal • købstidspunktet • kurs • købesummen Du har ikke oplyst os om dine køb af investeringsbeviser forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt. Du har heller ikke oplyst om efterfølgende køb af investeringsbeviser i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Tabene på kr. 372.913 i 2017 og kr. 14.999.285 i 2018, opgjort i bilag 3 og 4, er derfor ikke fradragsberettigede. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 19 a, stk. 1 og 3. Du har oplyst, at du ikke har selvangivet årlig værdiregulering af investeringsbeviser vedrørende G1-fond. Du har endvidere ikke selvangivet gevinst eller tab ved salg af investeringsbeviser i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. På baggrund af de opgjorte gevinster og tab i bilag 3, 4 og 5 forhøjer vi derfor din kapitalindkomst med nedenstående gevinster i overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens § 19 og § 23, stk. 7 samt personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5: Indkomståret 2017 8.383.417 kr. Indkomståret 2018 1.330.239 kr. Indkomståret 2019 46.911.051 kr. 1.4.4. Aktiebaserede investeringsforeninger På baggrund af de indsendte oplysninger har vi vurderet at dine værdipapirer i (red.depot.nr.2.fjernet), som fremgår af vedlagte bilag 6, skal klassificeres som aktiebaserede investeringsbeviser. Dette er sket ved opslag i Skattestyrelsens klassifikationsoversigt over investeringsforeninger + udlodning: 2017: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2286443&chk=217508 2018: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2249344&chk=217508 2019: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2289960&chk=217508 Aktiebaserede investeringsbeviser skal beskattes efter de samme regler som aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 21, stk. 1. Gevinst fra salg af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, er skattepligtigt. Tab kan modregnes, når oplysningspligten er opfyldt. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 1, § 12, § 13 A og § 14, stk. 1 og 3. Vi medregner gevinst og tab på aktier i det år, hvor gevinsten eller tabet opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1. Gevinsten beskatter vi som aktieindkomst. Det står i personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4. Der har ikke været salg i 2017 og 2018. Vi har opgjort dit tab på aktiebaserede investeringsbeviser i 2019 til kr. 242.535 i vedlagte bilag 6. For at få fradrag for dit tab på (red.depot.nr.2.fjernet) omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1 og 3, skulle du have oplyst os om dit køb af det aktiebaserede investeringsbevis forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt. Det skulle du have gjort inden udløbet af selvangivelsesfristen for dit første indkomstår som fuldt skattepligtig til Danmark. For efterfølgende køb skal du oplyse herom inden udløbet af selvangivelsesfristen for anskaffelsesåret. De oplysninger, som vi skal have er: • aktiernes/bevisernes identitet - navn, fondskode (ISIN) mv. • antal • købstidspunktet • kurs • købesummen Du har oplyst, at du ikke har selvangivet gevinst eller tab ved salg af aktiebaserede investeringsbeviser vedrørende G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Du har ikke oplyst os om dit køb af aktiebaserede investeringsbevis forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt. Tabet på kr. 242.535 i 2019, opgjort i bilag 6, er derfor ikke fradragsberettiget. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1 og 3. 1.4.5. Obligationsbaserede investeringsforeninger På baggrund af de indsendte oplysninger har vi vurderet, at dine værdipapirer, som fremgår af vedlagte bilag 7, skal klassificeres som obligationsbaserede investeringsbeviser. Dette er sket ved opslag i Skattestyrelsens klassifikationsoversigt over investeringsforeninger + udlodning: 2017: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2286443&chk=217508 2018: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2249344&chk=217508 2019: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2289960&chk=217508 Obligationsbaserede investeringsbeviser beskattes efter aktieavancebeskatningslovens § 22. Vi medregner gevinst og tab på beviserne i det år, hvor gevinsten eller tabet opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1. Hvis du kun har solgt nogle af dine beviser i en investeringsforening/et investeringsinstitut, og beviserne har samme rettigheder, betragter vi dem, du har købt først, som dem, du også har solgt først. Det kaldes FIFO-princippet. Reglen står i aktieavancebeskatningslovens § 5. Vi opgør gevinst og tab efter gennemsnitsmetoden. Det betyder, at de solgte bevisers købspris er en forholdsmæssig andel af den samlede købspris for din beholdning før salg. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 24 og § 26, stk. 1 og stk. 6. Du skal selv opgøre den gennemsnitlige anskaffelsessum på din beholdning til brug for opgørelse af gevinst / tab ved salg i fremtidige indkomstår. Vi beskatter dog kun gevinster, og du kan kun trække tab fra, hvis årets samlede nettogevinster/- tab er over 2.000 kr. Hvis årets samlede nettogevinst/-tab er over 2.000 kr., skal det fulde beløb beskattes, eller det fulde beløb fratrækkes. I opgørelsen af årets samlede nettogevinster/-tab indgår følgende: 1. Nettogevinst/-tab for obligationsbaserede investeringsforeninger. 2. Nettogevinst/-tab for fordringer som fx. obligationer - både i danske kr. og udenlandsk valuta (kursgevinstlovens § 14). 3. Nettogevinst/-tab for gæld i udenlandsk valuta (kursgevinstlovens § 23). Det står i aktieavancebeskatningslovens § 22, stk. 1. Vi har opgjort gevinst og tab pr. indkomstår til følgende: Gevinst og tab beskatter/fratrækker vi som kapitalindkomst. Det står i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5. For at få fradrag for tab på dine obligationsbaserede beviser omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 22, skulle du have oplyst os om dine køb af investeringsbeviser forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt samt dine efterfølgende køb af investeringsbeviser i indkomstårene 2017- 2019. Det skulle du have gjort inden udløbet af selvangivelsesfristen for dit første indkomstår som fuldt skattepligtig til Danmark. For efterfølgende køb skal du oplyse herom inden udløbet af selvangivelsesfristen for anskaffelsesåret. De oplysninger, som vi skal have er: • aktiernes/bevisernes identitet - navn, fondskode (ISIN) mv. • antal • købstidspunktet • kurs • købesummen Du har ikke oplyst os om dit køb af obligationsbaserede investeringsbevis forud for din indtræden i fuld dansk skattepligt. Tabet på kr. 51.566 i 2018, opgjort i bilag 7, er derfor ikke fradragsberettiget. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 22, stk. 1 samt § 14, stk. 1 og 3. Du har oplyst, at du ikke har selvangivet gevinst eller tab ved salg af obligationsbaserede investeringsbeviser vedrørende G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. På baggrund af de opgjorte gevinster og tab i bilag 7 forhøjer vi din kapitalindkomst for indkomståret 2017 med kr. 18.467. Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 22 samt personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5. 1.4.6. Aktier På baggrund af de indsendte oplysninger har vi vurderet at dine værdipapirer, som fremgår af vedlagte bilag 8, skal klassificeres som aktier optaget til handel på et reguleret marked. Dette er sket ved opslag på (red.hjemmeside.nr.2.fjernet), (red.hjemmeside.nr.3.fjernet) og (red.hjemmeside.nr.4.fjernet). Gevinst fra salg af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, er skattepligtigt. Tab kan modregnes, når oplysningspligten er opfyldt. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 1, § 12, § 13 A og § 14, stk. 1 og 3. Vi medregner gevinst og tab på aktier i det år, hvor gevinsten eller tabet opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1. Gevinsten beskatter vi som aktieindkomst. Det står i personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4. Du har ikke solgt aktier i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Du kan se beholdningen af dine aktier og den tilhørende anskaffelsessum i bilag 8. 1.4.7. Obligationer På baggrund af de indsendte oplysninger har vi vurderet, at dine værdipapirer, som fremgår af vedlagte bilag 9, skal klassificeres som obligationer optaget til handel på et reguleret marked. Værdipapirerne er i depoterne klassificeret som henholdsvis Bonds, Bonds under 1 år til udløb og Bonds over 5 år til udløb. Det fremgår endvidere, at du modtager rente fra obligationerne i G3-virksomhed og F1-bank. Gevinst fra salg af obligationer skal beskattes efter realisationsprincippet og medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, det følger af kursgevinstlovens § 14 og § 25. Ved opgørelsen af gevinst og tab på obligationer anvendes fordring-for-fordring metoden det følger af kursgevinstlovens § 26, stk. 2. Det betyder, at de obligationer, der er erhvervet først, ligeledes er de obligationer der sælges først. Ud fra de foreliggende oplysninger kan vi opgøre et tab ved salg af obligationerne fra G4-virksomhed på kr. 13.353 i 2018. Det fremgår af vores beregning i vedlagte bilag 9. Tabet på kr. 13.353 i 2018 er ikke fradragsberettiget, idet du ikke har oplyst os om dine køb af obligationer inden selvangivelsesfristens udløb for det indkomstår, hvor du tilflyttede Danmark og indtrådte i fuld skattepligt til Danmark, det følger af kursgevinstlovens § 15, stk. 1 og 3. Derudover har du følgende fire forskellige obligationer i dit depot: G3-virksomhed, F1-bank og F1-bank. De fremgår alle af vedlagte bilag 9. Vi kan ud fra de foreliggende oplysninger ikke opgøre gevinst / tab ved salg i 2018 og 2019. Vi kan ikke finde indgangsværdier pr. 3. august 2017, vi kan ikke finde afståelses værdier og vi kender ikke de faktiske afståelsesdatoer, men kan alene konstatere, ved sammenligning af beholdningsmængden af antal obligationer, at der har været en afgang fra beholdningen i løbet af indkomstårene 2018 og 2019. Ud fra en konkret vurdering på det foreliggende grundlag skønner vi, at der hverken har været en gevinst eller et tab ved afgangen i beholdningen. Vi gør opmærksom på, at du i fremtidige indkomstår skal opgøre og selvangive gevinst og tab ved afståelse af obligationer. Det står i skattekontrollovens § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017). Du har oplyst, at du ikke har selvangivet gevinst eller tab ved salg af obligationer fra G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. Opgørelsen af gevinst og tab fra salg af obligationer vedrørende G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019 giver på det foreliggende grundlag ikke anledning til at ændre din skatteansættelse på dette punkt. 1.4.8. Løbende afkast - Renter Det fremgår af de indsendte oplysninger, at du har modtaget rentebetalinger fra obligationer. Du er skattepligtig af renteindtægterne. Det følger af statsskatteloven § 4, stk. 1, litra e. Vi har opgjort renteindtægterne til følgende: Indkomståret 2017 13.010 kr. Indkomståret 2018 1.890 kr. Indkomståret 2019 1.473 kr. Du kan se vores opgørelse af renteindtægterne fra obligationer i vedlagte bilag 10. Du har oplyst, at du ikke har selvangivet renteindtægter fra obligationer vedrørende G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. På baggrund af de opgjorte renteindtægter fra obligationer i bilag 10 forhøjer vi derfor din kapitalindkomst med ovenstående beløb. Det følger af statsskatteloven § 4, stk. 1, litra e og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1. Indkomståret 2017 13.010 kr. Indkomståret 2018 1.890 kr. Indkomståret 2019 1.473 kr. 1.4.9. Løbende afkast - Udbytte af aktier og investeringsbeviser Det fremgår af de indsendte oplysninger, at du har modtaget udbytte af aktier og investeringsbeviser. Du er skattepligtig af udbytterne, det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og § 16 A, stk. 2, nr. 1. Vi har opgjort udbytte af aktier og investeringsbeviser til følgende: Aktier Investeringsbeviser Indkomståret 2017 15.555 kr. 126.494 kr. Indkomståret 2018 25.201 kr. 111.116 kr. Indkomståret 2019 28.587 kr. 143.331 kr. Du kan se vores opgørelse af udbytte af aktier og investeringsbeviser i vedlagte bilag 11 og 12. Du har oplyst, at du ikke har selvangivet udbytte af aktier og investeringsbeviser vedrørende G1-fond i indkomstårene 2017, 2018 og 2019. På baggrund af de opgjorte udbytter af investeringsbeviser i bilag 11 forhøjer vi derfor din kapitalindkomst med nedenstående beløb i overensstemmelse med ligningslovens § 16 A, stk. 1 og § 16 A, stk. 2, nr. 1 samt personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 4: Indkomståret 2017 126.494 kr. Indkomståret 2018 111.116 kr. Indkomståret 2019 143.331 kr. På baggrund af de opgjorte udbytter af aktier i bilag 12 forhøjer vi derfor din aktieindkomst med nedenstående beløb i overensstemmelse med ligningslovens § 16 A, stk. 1 og § 16 A, stk. 2, nr. 1 samt personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1: Indkomståret 2017 15.555 kr. Indkomståret 2018 25.201 kr. Indkomståret 2019 28.587 kr. (…)" … Landsskatterettens resultat og begrundelse Skattestyrelsen har anset formuen i G1-fond som en del af klagerens private formue og har på denne baggrund ændret klagerens aktie- og kapitalindkomst. Sagen angår klagerens subjektive og objektive skattepligt, herunder den beløbsmæssige opgørelse. Retsgrundlaget Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i kildeskatteloven påhviler personer, der har bopæl her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke. Det fremgår af statsskattelovens § 4. Enhver, der er skattepligtig til Danmark, skal årligt oplyse sin indkomst til told- og skatteforvaltningen. Det gælder, uanset om indkomsten er positiv eller negativ. Det fremgår af dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af den 31. oktober 2013) og skattekontrollovens § 2, stk. 1. Hvis indkomsten ikke er oplyst korrekt, kan told- og skatteforvaltningen ændre den. Det følger af skatteforvaltningslovens § 1 og skattekontrollovens § 1, stk. 1. Fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, er skattepligtige i henhold til fondsbeskatningsloven, hvis ledelsen har sæde her i landet, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Det fremgår af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, som trådte i kraft den 1. januar 2019 med virkning fra og med den 3. oktober 2018. Landsskatterettens bemærkninger Skattestyrelsen har ved afgørelse af 24. august 2020 taget stilling til den skattemæssige kvalifikation af G1-fond, hvorved G1-fond er kvalificeret som en skattemæssig transparent enhed i forhold til klageren. Landsskatteretten har ved afgørelse af d.d. i sammenholdt sag, sagsnummer 20-0098748, stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse. Det lægges herefter til grund, at formuen i G1-fond på denne baggrund anses som en del af klagerens private formue. Skatteansættelserne i relation til G1-fond er foretaget på baggrund af årsrapporter og depotopgørelser vedrørende G1-fond udleveret af myndighederne i Y1-land. Klageren flyttede til Danmark den 3. august 2017 og har siden denne dato haft bopæl i Danmark. Der er fra tilflytningsdatoen indtrådt fuld skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Idet dansk indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, er personer, der er fuldt skattepligtige her til landet, skattepligtige af deres samlede indkomst, uanset om indkomsten stammer fra kilder i Danmark eller udlandet. Fordi G1-fond skal anses som en skattemæssig transparent enhed, skal fondens indkomst anses for oppebåret af klageren og beskattes hos denne, jf. statsskattelovens § 4. G1-fond er registreret i 1994 og har siden da været styret og administreret i Y2-by. Den daglige ledelse foregår i Y2-by, idet trustee har kontor og er bosiddende i Y2-by. Herfra vurderes det, hvordan midlerne skal uddeles, og hvordan de skal investeres. Dette har klageren bekræftet over for Skattestyrelsen ved brev af 10. august 2020, ligesom han i dette brev skriver, at der ikke kan herske tvivl om, at trusten har sit hovedsæde i Y2-by. Landsskatteretten finder på denne baggrund, at trusten ikke ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Trusten omfattes derfor ikke af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, idet det ikke kan ændre på, at den daglige ledelse ikke sker i Danmark, at klageren har en sådan indflydelse på trusten, at midlerne ikke kan anses for effektivt udskilt. Repræsentanten er på klagerens vegne den 20. maj 2021 fremkommet med bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Der er endvidere efter repræsentantens ønske aftalt og afholdt møde den 26. maj 2021, kl. 11:00, hvor repræsentanten udeblev på klagerens vegne. På denne baggrund findes det af repræsentanten anførte om, at afgørelsen er truffet, uden at klageren har haft mulighed for at udtale sig ved et møde, ikke at kunne medføre, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig. Idet klageren ikke har oplyst sin indkomst fra G1-fond korrekt, finder Landsskatteretten det berettiget, at Skattestyrelsen har ændret klagerens indkomst, jf. dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1, skattekontrollovens § 2, stk. 1, skatteforvaltningslovens § 1, og skattekontrollovens § 1, stk. 1. Det findes yderligere berettiget, at ændringen af klagerens indkomst er sket med udgangspunkt i det indhentede materiale om fondens aktiviteter fra Y1-land med de anførte antagelser. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse." Forklaringer Der er under hovedforhandlingen afgivet forklaring af A. A har forklaret blandt andet, at han har taget en (red.uddannelse.nr.1.fjernet) i Danmark. Efter tre år på (red.uddannelse.nr.1.fjernet) besluttede han som 19-årig at rejse til Y11-land, hvor han gik på Y10-skole. Han blev i Y11-land i ca. 1½ år for at lære sproget. Da han var ca. 22 år, rejste han til Y12-land, hvor han også gik på en (red.uddannelse.nr.1.fjernet) og besøgte et par universiteter. I Y12-land arbejdede han for en del Y12-nationalitet firmaer, hvoraf han blev chef for det ene. Da hans Y12-nationalitet studentervisum efter tre år udløb, rejste han tilbage til Y11-land. Herfra rejste han til Danmark, hvorefter han besluttede at tage til Y13-land, hvor han arbejdede for et stort Y12-nationalitet selskab, der udviklede nye indkøbscentre. Han var ansat som (red.stilling.nr.2.fjernet) i en indkøbsfunktion. Herfra rejste han tilbage til Y14-kontinent, hvor han blev gift med en Y11-nationalitet pige, som han havde mødt, da han var i Y11-land første gang. Hun fulgte med til Y13-land, hvorfra de igen flyttede til Y12-land, hvor han arbejdede for et af de firmaer, han tidligere havde arbejdet for. Da hans kone blev gravid, besøgte hun sine forældre i Y15-by og måtte på grund af rejsehindringer blive der, indtil fødslen var overstået. Da hun havde født, hentede han hende, hvorefter de rejste til Danmark, hvor han blev involveret i forretninger. Han startede også selv nogle virksomheder i Danmark, og det blev enden på hans Y12-nationalitet forretningseventyr i første omgang. I 1986 flyttede de fra Danmark til hustruens hjemby, Y15-by, da han havde haft ret travlt og var en smule træt, mens hustruen var begyndt at have hjemve. De blev tilfredse med at være i Y11-land, og de flyttede senere til sydkysten, hvor de var i mere end 30 år. De kom tilbage til Danmark i 2017, hvilket han aldrig havde forventet. De har nu (red.antal.nr.1.fjernet) oldebørn, (red.antal.nr.2.fjernet) børnebørn og (red.antal.nr.3.fjernet) børn, så det hørte med til "programmet", at det var her i Danmark, de skulle slutte. Det er vanskeligt at svare på, om han var velhavende, da de flyttede fra Danmark i 1986. Han havde nogle finansieringsselskaber, som han nedlagde ved blot at lade dem løbe ud. Derudover havde han et erhvervsvaskeri, der kørte ganske godt, og som han lod køre videre. Da de rejste fra Danmark, var det ikke for at slutte karrieren, men for at få fred. Det er svært at værdiansætte aktiverne, da det er mange år siden. I 1989/1990 solgte han erhvervsvaskeriet til G5-virksomhed, hvorefter han ikke havde nogen virksomhed i Danmark. I 1994 stiftede han G1-fond. Da de rejste til Y11-land, var hustruen Y11-nationalitet statsborger, og han fik som udlænding, der skulle bo i landet i en årrække, status som "non-domiciled". Da de havde boet i Y11-land i nogle år, fik han at vide, at han skulle være forsigtig med den status, da den havde visse begrænsninger - hovedsageligt i forhold til arveretten. Han fandt ud af, at det betød, at hvis han omkom i Y11-land, ville deres værdier blive afregnet efter de regler, der var i Y11-land på det tidspunkt, hvor dødsfaldet indtraf. Han henvendte sig derfor til de Y11-nationalitet skattemyndigheder i Y16-by, da de havde hjulpet ham før. Der fik han flere forslag til, hvad han kunne gøre. Han fik at vide, at i Y11-land ville det mest normale være at lave en trust, men at centraleuropæere oftest foretrak at oprette en foundation. Han fik at vide, at hvis han oprettede en trust eller en foundation, ville de beløb, han lagde heri, inden han ændrede status fra "non-domiciled" til "Y11-nationalitet-domiciled", blive fritaget for beskatning i Y11-land. Det var de Y11-nationalitet skattemyndigheder, der anbefalede ham det. Han går ud fra, at det var en kyndig skattemedarbejder, der gav ham dette råd. Han henvendte sig til de to F3-banker i F2-bank og F3-bank, og forklarede, at han var blevet anbefalet at lave en foundation. Bankerne forstod problemet. Han bad om råd til, hvor han skulle lave den, da han ikke kunne lave den i Y11-land, da beløbene ikke måtte komme ind i Y11-land. Begge banker sagde, at det eneste sted i Y14-kontinent, man kunne lave en foundation, var i Y2-by i Y1-land. Da han og hans hustru ikke kendte nogen i Y1-land, kørte de til Y1-land, hvor han gik ind i en bank og spurgte, om banken havde kendskab til et godt og reelt advokatfirma i Y2-by. Han fik anbefalet advokatkontoret R2-advokathus, hvor de kørte hen og hørte om deres muligheder for at stifte en foundation. De fik udleveret nogle brochurer, som de tog med hjem. Efter et halvt års tid havde han besluttet sig for at stifte en foundation, og han henvendte sig derfor igen til advokatkontoret. Der gik ca. 2 år, fra han blev introduceret til idéen om en foundation, til han stiftede G1-fond. Advokatkontoret i Y1-land forelagde ham, at der var to muligheder; enten en almindelig eller en "fully discretionary" foundation. En almindelig foundation har man mulighed for både at ændre og tilbagekalde, mens det ikke er tilfældet med den, der er "fully discretionary". Han har forstået og efterlevet det sådan, at når han har overført et beløb til G1-fond, overgår beløbet til dens trustees, og han er ude af billedet, hvilket passer ham udmærket. Han kender flere, der har stiftet almindelige foundations, og som bruger resten af livet på at overveje, om de har gjort det ordentligt, og om de skal tilbagekalde fonden. Det ønskede han ikke, og derfor blev han og ægtefællen enige om at stifte en "fully discretionary" foundation, som ikke kunne tilbagekaldes. De tog et beløb fra, som de selv skulle bruge, og overførte resten til G1-fond og betragtede sig som værende ude af det. Han kendte sig selv og sin kone og vidste, at han havde taget et tilstrækkeligt beløb fra. Hvis han investerede det korrekt, var der nok til, at de kunne klare sig. Han havde også livsforsikringer, så han var rolig ved beslutningen. Det var let at overføre beløb til G1-fond. Han overførte fra en af de bankkonti, de havde. Der blev indskudt mere end de 30.000 (red.valuta.nr.1.fjernet), der var stiftelsesindskuddet. Det er ligesom, når man stifter et dansk anpartsselskab med 20.000 kr., uanset om det bliver meget større. Han fik at vide, at han skulle starte med 30.000 (red.valuta.nr.1.fjernet), der er det beløb, man stifter en foundation med, hvorefter man indskyder kapitalen. Da han efter ca. 2-3 uger fik at vide, at stiftelsesdokumentet var registreret, indskød han kapitalen. Der er kun indskudt kapital én gang. Måske er der indskudt en ekstra skilling en enkelt gang senere. Det var ikke meningen, og det var heller ikke muligt, at han skulle have nogen del af det indskudte beløb tilbage. Han har aldrig fået noget økonomisk fra G1-fond, andet end en kop kaffe på kontoret, når han har besøgt dem. Det var en stor beslutning for ham, da han valgte, at det skulle være en "fully discretionary" og ikke en almindelig foundation, da han hermed aldrig kunne få midlerne tilbage igen. Det er G1-fonds trustees, der administrerer alle midlerne. Ændringerne af vedtægterne i 2013 fandt sted, efter han i 2010 eller 2011 henvendte sig til de danske skattemyndigheder ud fra den betragtning, at tiden, hvor der skulle udbetales til G1-fonds "beneficiaries", var ved at nærme sig. Han henvendte sig derfor til de danske skattemyndigheder for at høre, hvad skatten ville være for de beneficiaries, der modtog midlerne. Der var han muligvis ikke så klog, som han skulle have været. Han plejer altid at levere dokumentation, når han stiller spørgsmål, og derfor sendte han hele vedtægten i G1-fond. I stedet for at få svar på sit spørgsmål, fik han at vide, at de danske skattemyndigheder ikke kunne godkende G1-fond efter danske forhold. Han mener, at der var to forhold, der skulle ændres, herunder et forhold, hvor hans ægtefælle var nævnt, samt en mulighed for at bevillige lån, hvilket ikke kunne accepteres i Danmark. Da han ikke selv kunne beslutte noget, overgav han problemet til bestyrelsen, der foreslog de givne ændringer. Han mener, at der kun blev lavet de to ændringer, der blev foreslået. Den nuværende bestyrelse kender han ikke andet end ved navn. Han bestemmer ikke over hvem, der skal have penge, da det er protector, Mr. IH, og bestyrelsen, der gør det. Dog ringer Mr. IH til ham ind i mellem og spørger, om der er flere børn, der skal have penge. Mr. IH var ansat i den bank, de brugte, og han fik tillid til ham, da han var dygtig og virkede tillidsfuld. Da han havde kendt ham i nogle år, spurgte han ham derfor, om han ønskede at blive protector i G1-fond. Mr. IH ansøgte og fik stillingen og har været protector siden. Han er ikke i familie med Mr. IH eller har nogen instruktionsbeføjelser over for ham. Han har aldrig haft den fuldmagt, der er henvist til i legal opinion af 3. juni 2019, på skrift, men han mener, at det var en fuldmagt, som man gav ham i en periode, hvor der var bankkriser i Y14-kontinent. Som han husker det, var formålet med fuldmagten, at hvis banken kom i pludselig nød, ville han være i stand til at overflytte midler, der oversteg garantikapitalen, til en anden bankkonto. Det blev aldrig nødvendigt, og han har aldrig set fuldmagten. Han mener, at fuldmagten blev aflyst automatisk. De to legal opinions blev indhentet i forbindelse med, at han var i vildrede efter første gang at have hørt fra de danske skattemyndigheder. Han gjorde bestyrelsen i G1-fond opmærksom på problemstillingen, hvorefter bestyrelsen gjorde en ganske kort sag ud af det og foreslog en legal opinion. Han ved ikke, hvem der betalte for denne legal opinion. Han så det som en service fra G2-virksomhed . Han henvendte sig som kunde, og de spurgte, om de skulle sende en legal opinion, hvortil han svarede, at det var en god ide, hvis det var sådan, man gjorde det. Han vil tro, at han har indskudt 35 mio. kr. i G1-fond, mens han beholdt omkring 10 mio. kr. til sig selv og ægtefællen. Det var tilbage i 1994, og der er gået mange år siden. Med en rente gennem årene på mellem 8-10 pct., passer det meget godt med de beløb, der er i dag. Han har kun lavet to "letter of wishes", hvoraf det ene blev lavet inden for de første fem år efter stiftelsen. Efter nogle år med familieforøgelse her og der, lavede han i det andet "letter of wishes" nogle ændringer, hvor han tog flere forbehold i forhold til, hvad unge mennesker nu om dage kan blive udsat for. Det handler om omtanke for, hvad der kan ske med de unge mennesker under uddannelse samtidig med, at man kan være bange for narko og alkohol og for, at de bliver gift for mange gange. Selvom han ikke kan, forsøger han at værne om dem så godt som muligt. Han ved, at bestyrelsen i G1-fond ikke skal rette sig efter det, men det er en guide til, hvad han ønsker med de midler, der bliver uddelt. Når der i "letter of wishes" af 21. februar 2013 er henvist til, at det erstatter et tidligere "letter of wishes" af 28. februar 2012, må der være lavet et også i 2012, men han mindes det ikke. Han kan kun huske, at han brugte meget tid på at forfatte, hvad der skulle stå. Han kan ikke huske at have duplikeret dem. Han kan kun erindre, at han lavede det første og så ét til. Parternes synspunkter A har i sit påstandsdokument anført: "… Til støtte for den nedlagte påstand 1 gøres det overordnet gældende, at midlerne i G1-fond er effektivt og definitivt udskilt fra Sagsøgers formuesfære, hvorfor G1-fond skal anses for et selvstændigt skattemæssigst subjekt, hvilket uddybes nedenfor. Fastlæggelse af relevant faktum Det bemærkes, at sagens relevante faktum efter Sagsøgers opfattelse er simpelt og overskueligt, men at Sagsøgte under sagens forberedelse har forsøgt at forplumre faktum og gøre faktum så uoverskueligt som muligt således, at retten ikke kan danne sig et overblik over det relevante faktum. Formålet fra Sagsøgtes side er klart at foranledige retten til at antage, at der formodentlig er odiøse forhold, som søges skjult af Sagsøger. Dette underbygges af, at Sagsøgte siden retssagens begyndelse igen og igen har fremført provokationer omhandlende forhold, der er mere end 30 år gamle og som er sket lang tid før, at Sagsøgers skattepligt til Danmark indtrådte i 2017. Der er tale om forhold, som det ikke har været relevant at inddrage under ligningssagen eller den efterfølgende behandling ved det administrative klageorgan, Landsskatteretten. Sagsøgte har åbenlyst ingen interesse i at få klarlagt faktum på en enkel og overskuelig måde. Sagsøger har ikke handlet odiøst eller forsøgt at skjule omstændigheder, hvilket da også er baggrunden for, at ligningssagen blev opstartet på initiativ af Sagsøger selv, hvilket Sagsøgte da også har erkendt i 3. afsnit på side 6 i sit svarskrift. Sagsøger, som er 95 år, har loyalt forsøgt at indhente materiale, men da der er tale om materiale, som er op til 31 år gammelt, har det selvsagt været forbundet med vanskeligheder. Herudover er der tale om materiale, som ikke er i Sagsøgers besiddelse, hvorfor det skal indhentes via tredjepart, og da Sagsøger ikke har instruktionsbeføjelser over G1-fond eller dennes bestyrelse, er dette arbejde forbundet med yderligere vanskeligheder. Sagsøger har i forbindelse med sagens forberedelse fremlagt de aktuelt gældende og relevante dokumenter vedrørende G1-fond, og det er disse dokumenter og dette faktum, som skal lægges til grund ved sagens afgørelse. Dette kan klart udledes af Højesterets afgørelse gengivet i U2020.2485.H. I den pågældende sag var spørgsmålet, om en fond stiftet i Lichtenstein var skattemæssigt transparent. Under sagen for Højesteret var der fremlagt de oprindelige dokumenter for fonden samt senere ændringer hertil. Skatteministeriet gjorde under sagen gældende, at fonden på tidspunktet, hvor skatteyderen, A, afgik ved døden i december 2013 var skattemæssigt transparent. I Højesterets begrundelse er anført: "I perioden fra 10. december 1990 til 28. december 2006 fulgte det af den såkaldte Contract of Mandate, at A og B inden for rammerne af loven, fondens vedtægter og »social or professional ethics and standings« havde fuld instruktionsret over for de øvrige medlemmer af bestyrelsen. For den efterfølgende periode foreligger der ikke nærmere oplysninger om kompetenceforholdene i bestyrelsen. Herefter og efter bevisførelsen i øvrigt lægger Højesteret til grund, at fonden ikke på noget tidspunkt inden A’s død har haft en uafhængig ledelse. " ( min understregning ) Det kan derfor udledes, at hvis der havde været fremlagt oplysninger om kompetenceforholdene i bestyrelsen i den efterfølgende periode og på tidspunktet for dødsfaldet, ville Højesteret naturligvis have inddraget dette i sin afgørelse. På den baggrund må det konkluderes, at det er de relevante oplysninger på tidspunktet for skattepligtens indtræden i 2017 for Sagsøgeren, som skal lægges til grund ved nærværende sags afgørelse, og at de historiske forhold, som Sagsøgte søger inddraget, således ikke har betydning. Derfor bør den manglende opfyldelse af Sagsøgtes provokation omhandlende forhold langt forud for skattepligtens indtræden ikke tillægges processuelle skadevirkning, da forholdene er uden betydning. Sagens materie - påstand 1 Bedømmelsen af en udenlandsk fonds skattemæssige stilling og den skattemæssige stilling for parterne med tilknytning til fonden skal ske efter praksis og ikke efter konkret lovgivning, jf. afsnit C.B.2.15.2 , Beskatning af udenlandske trusts (fonde), i den Juridiske Vejledning 2024-1, hvoraf det fremgår, at: "Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis. Praksis viser, at udenlandske trusts efter dansk ret enten kan sammenlignes med danske fonde eller båndlagte kapitaler. Det vil sige, at en udenlandsk trust efter dansk skatteret enten vil kunne anses for et selvstændigt rets- og skattesubjekt eller en transparent enhed. Det er almindeligt anerkendt, at et udenlandsk retssubjekt, der er lovligt bestående i henhold til lovgivningen i domicillandet, betragtes som selvstændigt i civilretlig henseende i Danmark. Dansk ret indeholder således ingen særregler, der kan begrunde, at man betragter et selskab eller lignende, der er gyldigt stiftet i udlandet, som ikke eksisterende i Danmark. Udenlandske civilretlige regler har betydning for bedømmelsen af realiteten i en udenlandsk disposition og indgår i fastlæggelsen af faktum. Om muligt identificeres et udenlandsk civilretligt begreb efterfølgende med et kendt dansk civilretligt begreb. Herefter foretages der en skatteretlig kvalifikation af det fastlagte faktum. Denne kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. I praksis har det primært drejet sig om udenlandske trusts ." For at en udenlandsk trust kan anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret, skal kapitalen være definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formue, jf. afsnit C.B.2.15.2 , Beskatning af udenlandske trusts (fonde), i den Juridiske Vejledning 2024-1, hvoraf det videre fremgår, at: "For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være • definitivt og • effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære. Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære. Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt." Det bemærkes, at sidste punktum i ovenstående citat først er indsat i Den Juridiske Vejledning ved opdateringen gennemført pr. den 30. januar 2015, men at dette ikke ses at være underbygget i praksis fra domstolene. Ved bedømmelsen af den skattemæssige kvalifikation vil de udenlandske civilretlige regler have betydning for bedømmelsen af realiteten i forhold til dansk skat og kan et udenlandsk civilretligt begreb identificeres med et kendt dansk civilretligt begreb, skal man anvende dette, når skatteretlig kvalifikation skal fastlægges. Den danske skattemæssige kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. Grundbetingelserne for at man skattemæssigt kvalificerer udenlandske trusts som selvstændige skattesubjekter bygger på såvel administrativ praksis som domspraksis, der stammer fra både før og efter fondslovenes vedtagelse i 1984. Den administrative praksis tager sit udgangspunkt i Betænkning om fonde 970, 1982 afgivet af udvalget nedsat af justitsministeriet den 14. juli 1978 (herefter betænkning). I Betænkningens bilag 8, som er en integreret del af betænkning, findes en redegørelse om beskatningen af fonde udarbejdet af et underudvalg. I afsnit 4.1.1.3., der findes på side 243, behandles fondes skattemæssige selvstændighed. Her anføres blandt andet: "Der stilles ikke særlige form- eller registreringskrav i forbindelse med stiftelse af en fond, men for den skattemæssige selvstændighed er det afgørende, at den med stiftelsen forbundne udskillelse af fondens formue fra stifterens formue er foretaget endeligt og uigenkaldeligt. I modsat fald vil dens formue stadig høre med til stifterens formuesfære, ligesom formuens afkast fremdeles skal medtages ved stifterens indkomstopgørelse." Heraf kan det udledes, at det afgørende moment er, om fondens formue er udskilt endeligt og uigenkaldeligt fra stifterens formue, hvilket er i overensstemmelse med det, som er angivet i den Juridiske vejledning. Det fremgår videre af side 243ff i betænkningen, at Skattedirektoratet som en betingelse for at godkende en fonds skattemæssige selvstændighed sædvanligvis stillede følgende 5 krav til fonden: For det første skal det være udtrykkeligt fastsat, at fondens formue og dennes afkast ikke kan tilbageføres af stiftere, andre bidragydere, disses ægtefæller (samlevere), samt de hos nævnte hjemmeboende børn under 18 år. Fondens formue skal altså være definitivt udskilt fra stifterens formue, og denne betingelse omtales oftest som "krympereglen". For det andet skal fondens hjemsted anføres. Af betænkningen fremgår det, at der ikke foreligger praksis, der støtter, at dette skulle være en gyldig betingelse for, at en fond kan anses for et selvstændigt skattemæssigt subjekt. Så vidt vides har senere praksis heller ikke stillet det som en betingelse, at fondens hjemsted skulle anføres. For det tredje skal fondens formål angives udtrykkeligt og udtømmende. I betænkningen nævnes dog, at denne betingelse ikke umiddelbart finder støtter i retspraksis. For det fjerde skal fonden have en selvstændig bestyrelse. Efter skattedirektoratets praksis skal normalt mindst et medlem af fondens bestyrelse anses som uvildig og uafhængig i forhold til stifter/bidragsydere. For det femte skal fonden aflægge et revideret årsregnskab overfor bestyrelsen. Denne betingelse ses dog ikke at være prøvet ved domstolene eller administrativ praksis. Endelig fremgår det nederst på side 247, at: "Alle de nævnte 5 betingelser tilsigter alene at sikre, at fonden er selvstændig i forhold til stifteren. Hvis selvstændighed i øvrigt kan godtgøres, kan kravene modificeres." Det beror derved på en konkret vurdering, når det skal afgøres, om fonden er et selvstændigt skattesubjekt eller ej. De 5 betingelser kan ikke anses som absolutte, såfremt forholdene i øvrigt skulle tale for, at fonden er selvstændig i forhold til stifter. For så vidt angår den fjerde betingelse om, at mindst et medlem af fondens bestyrelse skal være selvstændig, fremgår det på side 248, at: "Meget tyder på, navnlig ved kravet om at mindst ét bestyrelsesmedlem skal være uvildigt, at skattemyndighederne ved deres forhåndsgodkendelse af fondsvedtægter har stillet videregående krav end dem, der er stillet af domstolene ved deres efterfølgende bedømmelse ." Netop denne sætning er gentaget som citat på side 110 i artiklen af Rasmus Kristian Feldthusen og Martin Poulsen trykt på side 90 i Nordisk Tidsskrift for Selskabsret i 2013 (NTS 2013:1-2). I bemærkninger til § 14 i Udvalgets udkast til en fondslov (betænkningen side 62) er der for så vidt angår uafhængighed i bestyrelsen gentaget, at: "Kravet stilles af skattemyndighederne i forbindelse med godkendelse af fonden som selvstændigt skattesubjekt. Kravet anses i almindelighed for opfyldt, hvis ét medlem af bestyrelsen indtager en i forhold til stifteren uvildig og uafhængig stilling. " ( min understregning ) Dette beror således på en konkret vurdering, men såfremt blot et medlem af fondens ledelse må anses for uafhængig og uvildig i forhold til fondens stifter, vil fonden i skattemæssig forstand anses for at have en selvstændig ledelse, hvilket taler for, at der er tale om et selvstændigt skattemæssigt subjekt. På baggrund af ovenstående samt det anførte i den Juridiske Vejledning må det konkluderes, er det afgørende for at en fond skal anses som et selvstændigt skattesubjekt, at: 1. Fondens formue er definitivt udskilt fra Stifterens formue, og 2. Fondens formue er effektivt udskilt fra Stifterens formue, hvorved forstås, at fonden skal have en selvstændig bestyrelse Fondens formue definitivt udskilt fra stifterens formue - Krympereglen Som nævnt er det en forudsætning for, at G1-fond er et selvstændigt skattesubjekt, at formuen indskudt i G1-fond er definitivt udskilt fra stifterens formue. Midlerne er definitivt udskilt. Der er på ingen måde åbnet mulighed for at midlerne kunne føres tilbage til stifter, ligesom denne ikke kan testere over fondens midler. At Protector har en vetoret i forhold til hvem der skal udpeges som begunstigede og hvem der skal modtage uddelinger, betyder ikke at midlerne kan tilbageføres til stifter. I tilfælde af opløsning af trusten skal midlerne fordeles blandt de begunstigede, som vil være pligtig til at svare skat og afgifter af de modtagne beløb efter de almindelige danske skatteregler. I afsnit 2 i Statutes of G1-fond (bilag 6, side 2) skal midlerne i fonden aldrig kunne overføres til stifter. Dette er gentaget i afsnit 1 og 8 i Regulation (bilag 8, side 2 og 5), hvor det er anført, at Sagsøger (og dennes ægtefælle) er uigenkaldeligt afskåret fra at blive begunstiget i trusten. Det bemærkes, at Landsskatteretten også er enig heri, da Landsskatterettens i sin afgørelse (bilag 2, side 31) har anført, at: "På dette grundlag finder Landsskatteretten ikke, at stifteren af fonden har mulighed for at modtage midler fra fonden, hvilket også gør sig gældende for stifterens ægtefælle. Heller ikke i tilfælde af opløsning af fonden, vil stifteren eller stifterens ægtefælle kunne få udbetalt midler fra fonden. Landsskatteretten finder derfor, at midlerne er definitivt udskilt fra stifterens formuesfære." Midlerne kan på ingen måde kan føres tilbage til Sagsøger (eller dennes ægtefælle) - ej heller i tilfælde af opløsning af G1-fond - hvilket medfører, at midlerne i G1-fond må anses for at være definitivt udskilt fra Sagsøger. Selvstændig bestyrelse - effektivt udskilt fra stifter Da bestyrelsen i G1-fond er fuldstændig uafhængig fra Sagsøger, og da Sagsøger ingen indflydelse har på bestyrelsen eller dens sammensætning, må det konkluderes, at bestyrelsen er uvildig og uafhængig, og der er således sket en effektiv udskillelse fra Sagsøger. Det følger af lov om fonde og visse foreninger § 16, at en stifter af en fond samt dennes ægtefælle eller personer, der er knyttet til de nævnte personer ved slægt- eller svogerskab i ret op- eller nedstigende linje eller sidelinjen så nært som søskende ikke må udgøre flertallet af fondens bestyrelsen uden fondsmyndighedens samtykke. Som der fremgår tidligere, består ledelse af G1-fond af en "Board", der svarer til bestyrelsen i en dansk fond. Medlemmerne af denne bestyrelse er alle professionelle, og ingen af familiemedlemmerne til Sagsøger deltager i bestyrelsesarbejdet. Herudover er der en Protector, som skal godkende følgende beslutninger: • Udpegning og ekskludering af begunstigede i G1-fond • Beslutninger om ydelse af fordele/begunstigelser • Udpegning af investeringsrådgiver samt fastlæggelse af investeringsstrategi • Opløsning af G1-fond og uddeling af midlerne i G1-fond Administrationen og uddelingen af midlerne varetages af bestyrelsen, mens Protector skal godkende ovenstående dispositioner, men Protector har ikke beføjelser til at udskifte medlemmerne af bestyrelsen. Protector kan ikke foretage eller foranledige dispositioner på vegne af G1-fond. Som det fremgår af betænkning gennemgået ovenfor, var det skattedirektoratets praksis, at hvis mindst et medlem af fondens bestyrelse anses som uvildig og uafhængig i forhold til stifter/bidragsydere, ville fonden blive anset for at have en selvstændig bestyrelse. I G1-fond er hele bestyrelsen uafhængig fra Sagsøger, hvorfor betingelsen ER opfyldt. Det forhold, at der er en Protector, der skal godkende udvalgte dispositioner, ændrer ikke herpå. Det er utvivlsomt, at ledelsen i G1-fond i form af Board og Protector er fuldstændig uafhængig af stifter, hvorfor der består en selvstændig ledelse, hvilket betyder, at der er sket en effektiv udskillelse i forhold til stifter. Det bemærkes, at det fremgår af Protector Regulations, at Protector selv skal udpege sin efterfølger, og Sagsøger kan ikke ændre på dette. Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse på side 4, at: "Founder har altså igennem en selvvalgt Protector mulighed for at bestemme over uddelingerne. Det taler for, at midlerne ikke er effektivt udskilt, hvorfor Fonden anses som skattemæssigt transparent." Dette beror på en misforståelse af faktum og praksis. I praksis findes der et utal af danske familiefonde, som anses for selvstændige skattesubjekter, uagtet at formålet er at begunstige stifterens slægt, og hvor et eller flere medlemmer af bestyrelsen, som træffer afgørelser om uddelinger, netop består af stifterens slægt. Et eksempel er Jørgen Færch Fonden, cvr nr. ...14 - også kendt som Færch Fonden - der blev stiftet af Kirsten og Jørgen Færch i 1984. Formålet med fonden er blandt andet, at: "At yde støtte fortrinsvis til efterkommere efter stifterne, men også efter Ernst og Lise Færch samt Erik og Gerda Færch, hvis dette tager sigte på unges uddannelse og ældres efteruddannelse." Flere af bestyrelsesmedlemmerne består netop af samme slægt som stifterne. Færchfonden er altså et klart eksempel på, hvor bestyrelsesmedlemmer af fonden består af nære familiemedlemmer til stifter - herunder stifternes børn - og hvor formålet er at yde støtte til stifters slægt, og hvor der foreligger et selvstændigt skattesubjekt. Et andet eksempel er det Obelske Familiefond, som blandt andet har til formål at yde støtte til slægtningen af stifter, og hvor formanden skal være af den Obelske slægt, hvilket fremgår af hjemmesiden for fonden, hvor det er anført, at Et tredje eksempel er Aage og Johanne Louis-Hansens Fond. Af afsnit 6.2.a i vedtægterne, der er tilgængelige ved en søgning på internettet, fremgår det, at der kan uddeles beløb til støtte eller opmuntring til slægtninge af stifter. Fondens formand er Niels Peter Louis-Hansen, som er søn af Aage LouisHansen, hvilket blandt andet fremgår af https://en.wikipedia.org/wiki/Niels_Peter_Louis-Hansen. For yderligere information om fonden henvises til fondens hjemmeside, som er www.louishansenfonden.dk. Som et fjerde eksempel kan nævnes Proprietær F. A. Hansen og hustru Lucy Hansen, f. Fynboe’s Familiefond, som er beskrevet nærmere på www.familielegat.dk. Af afsnit 2 i vedtægterne fremgår det, at der kan yde støttes til legatstifters efterkommere. Derudover fremgår det af afsnit 4, at bestyrelsen skal bestå af 3 personer, hvoraf 2 skal tilhøre slægten. Ovenstående er blot eksempler på de utallige danske familiefonde, som har til formål at støtte stifters efterkommer, og hvor ledelsen ligeledes består af stifters efterkommere. Alle nævnte eksempler er selvstændige skattesubjekter, uagtet at der ikke er en bestyrelse som kan anses for fuldstændig uafhængig af stifter. I flere af eksemplerne er flertallet af bestyrelsen ovenikøbet efterkommere af stifter og samtidige begunstigede i fonden. Det skal i den forbindelse endnu en gang understreges, at det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2024-1 afsnit C.B.2.15.2 , at: "Det er almindeligt anerkendt, at et udenlandsk retssubjekt, der er lovligt bestående i henhold til lovgivningen i domicillandet, betragtes som selvstændigt i civilretlig henseende i Danmark. Dansk ret indeholder således ingen særregler, der kan begrunde, at man betragter et selskab eller lignende, der er gyldigt stiftet i udlandet, som ikke eksisterende i Danmark. Udenlandske civilretlige regler har betydning for bedømmelsen af realiteten i en udenlandsk disposition og indgår i fastlæggelsen af faktum. Om muligt identificeres et udenlandsk civilretligt begreb efterfølgende med et kendt dansk civilretligt begreb. Herefter foretages der en skatteretlig kvalifikation af det fastlagte faktum. Denne kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. I praksis har det primært drejet sig om udenlandske trusts ." Det er således hævet over enhver tvivl, at udenlandsk trust skal bedømmes efter samme forhold som en dansk familiefond. Som illustreret ovenfor, er der flere danske familiefonde, hvor ledelsen/bestyrelsen forestås af efterkommere af stifter, som ovenikøbet er begunstigede i familiefonden. Uagtet dette er disse danske familiefonde stadig at anse som et selvstændigt skattesubjekt. Det forhold, at der er indsat en Protector, som for øvrigt er uafhængig af Sagsøger, kan altså ikke medføre, at G1-fond ikke skal anses for at være et selvstændigt skattesubjekt. Dette underbygges også af SKM2009.101.SR , hvor Skatterådet bekræftede, at en fond stiftet i Lichtenstein blev anset som et selvstændigt skattesubjekt med en effektiv udskillelse uagtet, at stifteren skulle være formand for bestyrelsen på livstid, og hvor formandens stemme var afgørende i tilfælde af stemmelighed. Selv under disse omstændigheder fandt Skatterådet, at fonden var et selvstændigt skattesubjekt, idet fonden havde en selvstændig ledelse i forhold til stifter uagtet, at stifter var formand for bestyrelsen. Endvidere fremgår det af konklusionen i bilag 10, som er udarbejdet af en fagperson, der er kompetent til at udtalelse sig om reglerne omkring en trust i Y1-land, at Sagsøger, som stifter, er afskåret fra et udøve indflydelse i G1-fond via Protector. Der er således sket en definitiv og effektiv udskillelse af midlerne i G1-fond, hvorfor G1-fond er et selvstændigt skattemæssigt subjekt. G1-fond er dermed et selvstændigt skattesubjekt, idet fondens midler er udskilt endeligt og definitivt fra stifterens formue. Fremmed ret Ved bedømmelsen af den skattemæssige kvalifikation vil de udenlandske civilretlige regler således have betydning for bedømmelsen af realiteten i forhold til dansk skatteret, og det havde været essentielt at få klart de civilretlige regler i Lichtenstein. Det bestrides, at de danske skattemyndigheder er kompetente til at udtale sig om lovregler i Y1-land samt fortolke forståelsen og retsvirkningen af vedtægter m.v. for en trust i Y1-land, hvilket blev adresseret allerede i stævningen af 22. august 2024 - blandt andet ved provokation 5 (stævningen side 15). Under sagens forberedelse har Sagsøgte ikke ønsket at bidrage med afklaringen af de civilretlige regler i Lichtenstein, og Sagsøgte har ikke dokumenteret sine udsagn omkring de civilretlige regler i Lichtenstein, hvilket naturligvis skal komme Sagsøgte til skade. Reglerne i Lichtenstein er beskrevet i de 2 juridiske notater (bilag 9 og 10), som er udarbejdet inden nærværende retssag, og det er konklusionerne i disse notater, der bør lægges til grund ved sagens afgørelse. I bilag 9 (side 10 ff.) er det konkluderet, at: 9.5 The STATUTES do not reserve any founder’s rights whatsoever. The Founder is neither authorized to amend the STATUTES or REGULATIONS nor to revoke the FOUNDATION. Therefore, upon the FOUNDATION’s creation, the foundation property was strictly separated from the Founder’s assets and was given independent legal personality. The FOUNDATION itself became the owner of the endowed assets. The Founder of the FOUNDATION lost his influence and control over the FOUNDATION upon its creation. 9.6 The FOUNDATION is a separate legal entity and therefore independent from the Founder. A’s the Founder has not reserved any revocation or amendment rights, the FOUNDATION does not belong to his assets … 9.13 To sum up, the Founder has not reserved any founder’s rights pursuant to art. 552 § 30 PGR resp. art. 552 para. 4 PGR (old version), which is why the assets contributed to the FOUNDATION were strictly separated from the Founder upon the creation of the FOUNDATION. The FOUNDA­ TION itself became the owner of the endowed assets. The Founder is explicitly excluded from the scope of beneficiaries of the FOUNDATION and may therefore never derive any economic benefits from the FOUNDATION in accordance with art. 552 § 5 PGR. Furthermore, the Founder neither acts as a member of the board of foundation nor as a protector of the FOUNDATION … The Founder is irrevocably excluded from the scope of beneficiaries and may therefore never receive any economic benefits from the FOUNDATION in accordance with art. 552 § PGR." I bilag 10 (side 8) er det konkluderet, at: "6.6 In view of the above, it can be concluded that the powers and duties of the Protector are not structured in such a way that the Founder has the opportunity to recall the FOUNDATION's assets or continues to have access to the FOUNDATION's assets" Som det kan udledes af afgørelsen fra Højesterets i U2020.2485.H, der er behandlet ovenfor, er det det relevante faktum på tidspunktet for skattepligtens indtræden i 2017 for Sagsøgeren, som skal lægges til grund ved nærværende sags afgørelse. Begge notater netop udarbejdet på baggrund af de relevante dokumenter, som alle er fremlagt, og det konkluderes klart i notaterne, at der er sket en effektiv og definitiv udskillelse, hvorfor det må konkluderes, at G1-fond også efter dansk skatteret er et selvstændigt skattemæssigt subjekt. Til støtte for den nedlagte påstand 2 gøres det overordnet gældende , at midlerne i G1-fond er effektivt og definitivt udskilt fra Sagsøgers formuesfære, I forhold til påstand 2 gøres det endvidere gældende, at afgørelsen alene er truffet på baggrund af materiale og oplysninger indhentet af Skattestyrelsen, hvilket ikke er fyldestgørende, hvorfor afgørelsen er ugyldig. Sagsøger har - da han ikke har instruktionsbeføjelser eller krav på indsigt i forhold vedrørende G1-fond - ikke haft mulighed for selv at bidrage med yderligere oplysninger. Sagsøger har under sagens forberedelse blandt andet fremført følgende provokationer på side 5 i sit Processkrift 2, hvor Sagsøgte er opfordret til at oplyse: • om afgørelsen er truffet på baggrund af materiale og oplysning indhentet alene af Skattestyrelsen efter Skattestyrelsens anmodning til udenlandsk skattemyndighed om indhentelse af oplysninger (provokation 10) • i hvilket omfang, der er taget hensyn til og indrømmet lempelse for udenlandsk kildeskat (provokation 11) • i hvilket omfang, der er indrømmet fradrag for omkostninger til at sikre og vedligeholde kapitalindkomsten (provokation 12) Sagsøgte har til opfyldelse af provokation 10 til 12 alene henvist til det fremlagte materiale under nærværende retssag. Det bemærkes, at der på side 12 i afgørelsen (bilag 3, se side 14) fra Landsskatteretten er en gengivelse af Skattestyrelsens afgørelse, og at det af afsnit 8 og 9 fremgår udtrykkeligt, at der ikke sket regulering for eventuel dobbeltbeskatning eller givet nedslag herfor. Dette uagtet, at Skattestyrelsen har en klar formodning for, at der skal indrømmes lempelse eller nedslag. Det skal derfor lægges til grund, at der ikke er taget hensyn til eller indrømmet lempelse for udenlandsk kildeskat eller indrømmet fradrag for omkostninger afholdt for at sikre og vedligeholde kapitalindkomsten. Dette har haft væsentlig indflydelse på afgørelsen, som således må kategoriseres, som forkert. Skattestyrelsen er som offentlig myndighed underlagt officialmaksimen, hvorfor Skattestyrelsen er forpligtet til at afklare alle faktuelle forhold af betydning - herunder også forhold, som medfører, at der skal indrømmes fradrag eller gives nedslag. Sagsøger har - som nævnt ovenfor - ikke haft mulighed for at fremskaffe de relevante oplysninger, men Skattestyrelsen kunne derimod via sin bistandsanmodning til de fremmede skattemyndigheder bede om relevante oplysninger om kildeskat m.v., hvilket Skattestyrelsen helt bevidst har undladt. Det var Skattestyrelsen alene, som kunne indhente oplysninger om kildeskat, omkostninger m.v., da Sagsøger ikke er har mulighed for at fremskaffe oplysninger herom. Ved at undlade dette har Skattestyrelsen groft tilsidesat officialmaksimen, hvorfor afgørelsen er forkert og dermed ugyldig, og indkomstopgørelsen skal derfor være som Sagsøger har selvangivet. …" Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført: "… 5. SKATTEMINISTERIETS UDDYBENDE ARGUMENTATION Skatteministeriet gør gældende, at trusten ikke er et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Da trusten således er skattemæssigt transparent, er dens formue skatteretligt en del af A’s formue, hvilket indebærer, at A i overensstemmelse med Skattestyrelsens og Landsskatterettens (og for den sags skyld Skatterådets) afgørelser skal beskattes af det afkast, som trustens midler genererede i indkomstårene 2017-2019. Ifølge fast og langvarig praksis er det efter dansk ret en betingelse for, at en trust eller lignende kan anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, at trustens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, jf. f.eks. UfR 2018.3119 H og UfR 2020.2485 H. Det er i den forbindelse en betingelse, at trusten har en af stifteren uafhængig ledelse. Kravene beskrives også sådan, at der skal være sket en definitiv og effektiv udskillelse af trustens midler, jf. beskrivelsen af gældende ret i lovforslag nr. 167 af 20. februar 2015 om ændring af ligningsloven m.v., afsnit 3.1.1, samt Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.B.2.15.2 . Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at ’tilbagekalde, trusten, så trustens formue igen indgår i stifterens formue. Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over trustens formue. A bærer bevisbyrden for, at trustens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra hans formue. Bevisbyrden er skærpet som følge af det usædvanlige forhold, at A valgte Y1-land som hjemsted for trusten, selvom han ingen tilknytning havde til Y1-land. Det må det lægges til grund, at valget af hjemsted for trusten skyldes den løse regulering af trusts, som gælder i Y1-land, og som tillader stifteren at bevare kontrollen over trusts og disses aktiver og at tage forbehold for at tilbagekalde trusten med den virkning, at trustens midler overføres til stifteren. Der er to selvstændige grunde til, at trusten ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, nemlig at der ikke er sket en uigenkaldelig udskillelse af trustens formue fra A’s, og at der heller ikke er sket en effektiv udskillelse. 5.1 Kravet om uigenkaldelig udskillelse Kravet om uigenkaldelig udskillelse er ikke opfyldt, allerede fordi det fremgår af section 2 i vedtægterne (bilag 6, s. 2, og citeret ovenfor), at den del af trustens midler, som ikke henregnes til "Foundation Capital", kan tilbageføres til A. Efter section 2, stk. 3, skal indskudte midler alene henregnes til "Foundation Capital", hvis dette besluttes af indskyderen, og af section 2, stk. 4, fremgår, at (alene) "Foundation Capital" og afkastet heraf ikke kan tilbageføres til stifteren. Det bemærkes herved, at trusten i 1994 blev stiftet med en "Foundation Capital" på 30.000 CHF, svarende til ca. 139.000 kr., jf. bilag P, mens trustens samlede formue i 2016-2019 udgjorde henholdsvis ca. 196,4 mio. kr., ca. 203,9 mio. kr., ca. 192, 4 mio. kr. og ca. 237,4 mio. kr., jf. bilag M-O. A har i overensstemmelse hermed oplyst, at han efter stiftelsen har indskudt yderligere midler i trusten, jf. processkrift 3, s. 3, og processkrift B, s. 5. A har ikke gjort gældende, at midlerne er indskudt som "Foundation Capital", og han har trods opfordret hertil, jf. opfordring D (svarskriftet, s. 4), ikke fremlagt gavebreve eller lignende, som kan vise, om hans overførsler af midler til trusten skal henregnes til dennes "Foundation Capital". Det må derfor lægges til grund, at de midler, A har indskudt i trusten (bortset fra 30.000 CHF) ikke skal henregnes til "Foundation Capital" og dermed under alle omstændigheder kan tilbageføres til A, som dermed ikke har løftet sin (skærpede) bevisbyrde for, at kravet om uigenkaldelig udskillelse er opfyldt. Skatteministeriet har opfordret (opfordring B, jf. svarskriftet, s. 2) A til at oplyse, hvorfor han valgte Y1-land som hjemsted for trusten, når han ingen tilknytning havde hertil, samt til at dokumentere indholdet af en eventuel rådgivning, der måtte ligge til grund for valget af hjemsted. Hertil anførte A (processkrift 2, s. 2), at han "på baggrund af rådgivning fra flere internationale rådgivere [besluttede], at det ville være hensigtsmæssigt at stifte en "foundation" i Y1-land." Trods genfremsættelse af opfordring B (processkrift A, s. 3) har A fortsat ikke dokumenteret indholdet af rådgivningen eller oplyst, hvori det hensigtsmæssige bestod. Det må derfor lægges til grund, at Y1-land blev valgt som hjemsted for trusten som følge af den løse regulering af trusts og foundations mv., der gælder i Y1-land. Efter Y1-land trustret gælder der ikke et krav om effektiv og uigenkaldelig udskillelse fra stifterens formue, og en stifter af en trust/foundation kan i stiftelsesdokumentet tage forbehold for at ’tilbagekalde’ trusten med den virkning, at trustens formue tilbageføres til stifteren. Det fremgår af trustens stiftelsesdokument, som er benævnt "Deed of Formation" (bilag 4, s. 3), at nogle "enclosed Articles of Incorporation" er en integreret del af stiftelsesdokumentet, men A har trods opfordret hertil (opfordring C, jf. svarskriftet, s. 4) ikke fremlagt de pågældende Articles of Incorporation. Det er derfor ikke godtgjort, at der ikke deri er taget forbehold for at ’tilbagekalde’ trusten. Det er usandsynligt, at A ikke skulle være i besiddelse af Articles of Incorporation, når han er i besiddelse af selve stiftelsesdokumentet (bilag 4, s. 3) og det brev, hvorved trusten blev anmeldt til registrering hos de Y1-land myndigheder (bilag 4, s. 1). 5.2 Kravet om effektiv udskillelse Kravet om effektiv udskillelse er heller ikke opfyldt, og også af denne selvstændige grund kan trusten ikke anses som et selvstændigt skattesubjekt. Section 9 i vedtægterne (bilag 6, s. 4, og citeret ovenfor) må forstås sådan, at A var (og er) frit stillet til at hyre og fyre protector, og A hyrede i overensstemmelse hermed IH som protector i 2011, dvs. 17 år efter stiftelsen af trusten, hvilket viser, at han selv længe efter stiftelsen kunne udøve - og faktisk udøvede - betydelig indflydelse på trusten. Det er ikke rigtigt, som A gør gældende, at det tilkommer IH at udpege sin efterfølger som protector. Derimod følger det af "Protector Regulations" (bilag 5), at IH, hvis A måtte ønske det, skal assistere med at finde en ny protector. Dette ændrer ikke ved, at ansættelse og afskedigelse af protector er en ret, der alene tilkommer A som stifter ("Founder"), jf. section 9. Section 9 i vedtægterne må desuden forstås sådan, at A er frit stillet i forhold til at ændre "Protector Regulations" ved at udvide eller ændre protektors beføjelser. Den reelle rækkevidde af protektors rettigheder - og dermed A’s rettigheder - er derfor langt større, end de fremlagte vedtægter og "Protector Regulations" (bilag 5) umiddelbart giver udtryk for. A’s ubegrænsede ret til at hyre og fyre protector sammenholdt med hans ubegrænsede ret til at udvide protectors beføjelser indebærer, at A kunne kontrollere trustens forhold og disponere over dens midler, og A indførte da også i 2011 i Protector Regulations en klausul om, at protector havde vetoret i relation de væsentligste af the "Board of Foundations" beslutninger, jf. bilag 5, s. 2, samt ovenfor i afsnit 4. Det er som beskrevet i lovforslag nr. 167 af 20. marts 2015, de almindelige bemærkninger, afsnit 3.1.2, en velkendt problemstilling i relation til udenlandske trusts, at en stifter kan bevare rådigheden over trustens formue ved at udstede et underhåndsbrev (f.eks. et letter of wishes) til trustee, som ikke er formelt bindende, men som reelt kan blive det, hvis der samtidig indsættes en såkaldt protektor med vide beføjelser til f.eks. at afsætte trustee. A har netop udstedt et letter of wishes, jf. bilag F, hvori han i sin egenskab af "economic founder" redegjorde for sine "views as regards to distribution of the net assets and the net income of the Foundation as well as its future administration." A kan efter vedtægternes section 9 desuden bemyndige protector til at afsætte trustee (her the Board of Foundation). Skatteministeriet har opfordret (opfordring E, jf. svarskriftet, s. 4) A til at fremlægge samtlige letters of wishes i relation til trusten, men opfordringen er ikke blevet besvaret, selvom A i hvert også den 28. februar 2012 udstedte et letter of wishes til Board of Foundation, jf. bilag F, s. 3, nederst, og selvom A har oplyst, at der også er udstedt yderligere letters of wishes, jf. processkrift 2, s. 3. A har heller ikke opfyldt ministeriets opfordring I (svarskriftet, s. 5) om at fremlægge referater fra møder afholdt i regi af Board of Foundation, og det må derfor lægges til grund, at A løbende har udstedt letters of wishes, og at Board of Foundation traf beslutninger og administrerede trusten efter A’s ønsker og instrukser, hvilket også stemmer overens med, at A over for SKAT har oplyst, at "The Board of Foundation består af 2 advokater som er tilknyttet det Advokat Firma der er ansvarlig overfor mig samt offentlige myndigheder", jf. bilag E. A har oplyst, at han den 9. oktober 2015 fik fuldmagt til at forvalte trustens midler på en specifik konto, men at han ikke måtte overføre penge til sig selv eller andre. Han har ikke opfyldt Skatteministeriets opfordring N (svarskriftet, s. 6) om at fremlægge fuldmagten og eventuelle andre fuldmagter fra trusten, og det må derfor lægges til grund, at fuldmagten gik videre end til ’kun’ at omfatte forvaltning af trustens midler. Under alle omstændigheder underbygger selve det forhold, at A havde fuldmagt til trustens bankkonto, at trustens formue ikke var effektivt udskilt fra hans egen. Der er herudover ikke noget til hinder for, at A ændrer vedtægterne for trusten, jf. også A’s oplysning til SKAT om, at han på livstid er berettiget til at "ændre sammensætningen og betingelser for beneficianter", jf. bilag E, hvilket indebærer, at trustens formue ikke er effektivt (eller for den sags skyld uigenkaldeligt) udskilt fra A’s formue, idet han kan disponere over formuen qua vedtægtsændringer, herunder ændringer af kredsen af begunstigede, ligesom han kan ophæve de bestemmelser, som foreskriver, at "Foundation Capital" og afkastet heraf ikke kan tilgå ham, og at han ikke kan blive indsat som begunstiget. Det bemærkes herved, at A i forbindelse med anmodningen om et bindende svar fra Skatterådet oplyste, at han ud fra Skatterådets eventuelle vejledning/rådgivning ville ændre trustens vedtægter, jf. bilag C, s. 3. I tillæg hertil kan det ikke lægges til grund, at nogen af medlemmerne af Board of Foundation var (eller er) uafhængige af A. Ved stiftelsen bestod Board of Foundation af IM og IO, som begge sad i bestyrelsen og direktionen for G2.1-virksomhed, der tillige repræsenterede A i hans egenskab af stifter, jf. bilag 4, s. 1. G2.1-virksomhed skiftede senere navn til G2-virksomhed, jf. processkrift 2, s. 4, og i 2012 og 2015 bestod the Board of Foundation af IK og IL, som begge var indehavere og bestyrelsesmedlemmer i G2-virksomhed, som også administrerede trusten, jf. bilag G, samt af G2.2-virksomhed, som var koncernforbundet med G2-virksomhed, jf. nærmere i processkrift B, s. 4. A befandt sig i et klientforhold til G2-virksomhed og G2.2-virksomhed, som bl.a. (dengang under navnet G2.1-virksomhed) bistod A med stiftelsen af trusten, jf. bilag 4, og med at indføre "Protector Regulations", jf. bilag 5. A har som bilag 13 fremlagt side 2 af et udateret brev fra G2-virksomhed til ham. Heraf fremgår, at de tidligere medlemmer af Board of Foundation er fratrådt grundet pensionering, og at IK, IL og G2.2-virksomhed er tiltrådt som board members. Af brevets side 2 fremgår videre, at G2-virksomhed foreslår, at A ringer til G2-virksomhed for at drøfte, om der skal foretages ændringer i relation til trusten, ligesom G2-virksomhed anfører, at "I hope to have been of assistance to you. Should you have any further questions, please do not hesitate to contact us." Brevet underbygger, at A havde (og har) instruktionsbeføjelse over for G2-virksomhed, hvilket også må lægges til grund, allerede fordi A ikke har opfyldt ministeriets opfordring R (processkrift 2, s. 6) om at fremlægge brevet i sin helhed. Skatteministeriet har opfordret (opfordring J, jf. svarskriftet, s. 5) A til at oplyse og dokumentere G2.1-virksomheds, G2-virksomhed og G2.2-virksomheds roller i relation til trusten, herunder hvem der har udpeget dem og på hvilken baggrund og til at fremlægge aftalegrundlaget for varetagelsen af deres roller. Opfordringen er ikke blevet besvaret, og det må også af denne årsag lægges til grund, at virksomhederne var (og er) underlagt A’s instruktionsbeføjelse med hensyn til trusten, jf. også ovenfor om den manglende fremlæggelse af referater fra møder i Board of Foundation. Heller ikke ministeriets opfordring K og L (svarskriftet, s. 5) til at oplyse, hvem der repræsenterer og har repræsenteret A som stifter, på hvilken baggrund de er antaget hertil og til at fremlægge aftalen om repræsentation er blevet besvaret fyldestgørende, og det må derfor lægges til grund, at der er sammenfald mellem A’s repræsentant og trustens repræsentant, og at A - i overensstemmelse med de oplysninger, han har afgivet over for SKAT, jf. ovenfor - kan udøve indflydelse på trusten gennem disse repræsentanter. Det er korrekt, at Board of Foundation efter vedtægternes section 4 kunne vedtage supplerende vedtægter og deri fastlægge kredsen af begunstigede i trusten, og det er også korrekt, at Board of Foundation den 6. november 2015 fastsatte supplerende vedtægter ("Regulations", jf. bilag 8), hvoraf fremgår, at A’s børn er begunstigede, mens A og hans hustru er "irrevocably excluded from being designated as beneficiaries of the Foundation", jf. de supplerende vedtægters section 1 og 8. Dette ændrer imidlertid ikke på, at A efter vedtægternes section 9 har en ubegrænset ret til at ændre og udvide protectors beføjelser og til at hyre og fyre protector. A er således frit stillet til via en udvidelse af protectorbeføjelserne og en eventuel udskiftning af protector at ændre de supplerende vedtægter, herunder section 1 og 8. Som nævnt har A eksplicit oplyst over for SKAT, at han på livstid har adgang til at ændre kredsen og af betingelserne for de begunstigede, og han (eller Board of Foundation) kan således også indsætte A som begunstiget. Selv hvis section 1 og 8 i de supplerende vedtægter var til hinder for, at A kunne indsættes som begunstiget, kan han under alle omstændigheder indsætte en nærtstående som begunstiget og på denne måde disponere over og/eller få andel i trustens midler. I overensstemmelse hermed har trusten i hvert fald i et vist omfang afholdt private udgifter for A, idet de "legal opinions", som er indhentet til brug for A’s private skattesag, er adresseret til trusten som rekvirent, jf. bilag 9 og 10. A har desuden oplyst, at han kan vælge at indtræde i Board of Foundation (bilag E), og på denne måde kan han opnå vederlag fra trusten og dermed få andel i dens midler, og der er i vedtægterne ingen begrænsninger i relation til størrelsen af vederlaget for Boardmedlemmer, jf. de supplerende vedtægter, section 1, stk. 3 (bilag 8, s. 2). Hertil kommer, at Board of Foundation kan ændre alle forhold i relation til trusten, jf. vedtægternes section 12 (bilag 6, s. 6). Bestemmelsen indebærer (ligesom section 4), at Board of Foundation kan ændre vedtægterne og dermed også kredsen af begunstigede, og herunder kan Board of Foundation ophæve section 1 og 8 og indsætte A som begunstiget. Herudover indebærer section 12, at Board of Foundation kan ændre alle forhold og bestemmelser i relation til trusten samt ændre organisationsformen (typen af juridisk enhed), f.eks. ved at ændre trusten til et selskab. Bestemmelsen giver Board of Foundation en så vidtgående frihed, at kravet om effektiv (og uigenkaldelig) udskillelse alene af denne selvstændige grund ikke er opfyldt. A støtter navnlig sit synspunkt om, at trustens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra hans egen, på de to legal opinions af 3. juni 2019 og 10. januar 2024, han har indhentet til brug for skattesagen (bilag 9 og 10), og som er udarbejdet af det Y1-land advokatfirma R1-advokathus (tidligere R2-advokathus, jf. bilag Q), som også bistod A med at stifte trusten i 1994, jf. bilag 11. Den ene legal opinion er indhentet, mens sagen verserede ved Skattestyrelsen og den anden efter sagens indbringelse for Retten i Roskilde. De to legal opinions har ingen nævneværdig betydning for sagen, hvilket allerede følger af, at det fremgår af afsnit 3.2 (bilag 9, side 2, henholdsvis bilag 10, side 2), at den Y1-nationalitet advokat har baseret sine udtalelser på et endog meget begrænset dokumentgrundlag, og i sit forbehold forudsætter han, at disse dokumenter er "valid, accurate and true", jf. afsnit 3.3 (samme side i begge bilag). Det fremgår også, at han ikke har inddraget "Articles of Incorporation", hvorefter A - må det lægges til grund, jf. ovenfor - er bemyndiget til at tilbagekalde trusten. Herudover er de to "legal opinions" i det væsentlige baseret på en ordlydsfortolkning, som ikke inddrager den uklare ordlyd af centrale vedtægtsbestemmelser. På ovenstående baggrund har A ikke løftet sin (skærpede) bevisbyrde for, at trustens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra hans egen formue. 5.3 Særligt om A’s påstand 2 A har nedlagt en påstand 2, hvorefter "Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at Sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomstårene 2017, 2018, 2019 skal være i overensstemmelse med det selvangivne". Hverken Skattestyrelsen eller Landsskatteretten har forholdt sig til A’s selvangivelser i deres helhed, og allerede af denne grund kan A ikke få medhold i påstanden, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt. Under alle omstændigheder har A hverken godtgjort, at de beløbsmæssige opgørelser, som følger af Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser, er behæftet med fejl eller at myndighederne har tilsidesat officialmaksimen, jf. nærmere i processkrift A, s. 1-2, og processkrift B, s. 8. …" Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen. Rettens begrundelse og resultat Spørgsmålet for retten er i første række, om fonden G1-fond, som A stiftede i Y1-land, i forhold til ham skal anses for et selvstændigt skattesubjekt. Dette spørgsmål skal afgøres efter dansk ret. Som anført af Højesteret i blandt andet dom af 19. juni 2018 (UfR 2018.3119), er det efter dansk ret en betingelse herfor, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. Det er i den forbindelse et krav, at fonden har en uafhængig ledelse. Det fremgår af artikel 9 i "Statutes of the G1-fond", at A er berettiget til at udpege en eller flere protektorer i særskilte "Protector’s Regulations", hvori protektorernes rettigheder og forpligtelser såvel som bestemmelser om deres udpegelse og tilbagetræden fastsættes. Retten finder, at artikel 9 - i mangel af anden udtrykkelig angivelse - tillige indebærer adgang for A til at afsætte en protektor, som han tidligere har udpeget, og til at ændre de "Protector’s Regulations", som han tidligere har fastsat. Af "Protector’s Regulations" af 28. september 2011 fremgår, at protektor skal føre tilsyn med bestyrelsens overholdelse af fondens regler. Det fremgår yderligere, at protektors godkendelse er påkrævet vedrørende bestyrelsens beslutninger om ændringer i kredsen af begunstigede, beslutninger om hvordan og i hvilket omfang begunstigelser og andre goder skal ydes, beslutninger om udpegning af investeringsrådgiver og fastlæggelse af formueforvaltningsstrategien samt beslutning om opløsning af fonden og fordeling af fondens aktiver. Retten lægger herefter til grund, at protektors godkendelse er påkrævet vedrørende stort set alle væsentlige ledelsesbeslutninger. Retten finder på denne baggrund, at G1-fond ikke har en ledelse, der er uafhængig af A, og at fonden allerede som følge heraf ikke kan anses for et selvstændigt skattesubjekt i forhold til ham. At fondens ledelse ikke er uafhængig af A understøttes yderligere af, at A ved brev til Skattecenter Struer af 26. januar 2011 fremsendte udkast til nye "Statutes" og "Regulations" for fonden med anmodning om vejledning vedrørende eventuelle fejl eller mangler, således at dokumenterne kunne tilrettes, at A i brev til Skatterådet af 15. april 2011 anførte, at han som stifter "er berettiget til på livstid at ændre sammensætning og betingelser for beneficianter", og at A’s ønsker til fondens formueforvaltning, som beskrevet i hans "Letter of Wishes" af 21. februar 2013, i vidt omfang er blevet indarbejdet i artikel 5 i "Regulations". De fremlagte legal opinions af 3. juni 2019 og af 10. januar 2024, der kan indgå i sagen til brug for den juridiske argumentation, men ikke som bevis, jf. tillige Højesterets kendelse af 29. maj 2018 (UfR 2018.2830), kan ikke føre til en anden vurdering. Skatteministeriet frifindes herefter for A’s påstand 1. A’s påstand 2 drejer sig om, at Skatteministeriet skal anerkende, at A’s skattepligtige indkomst for 2017, 2018 og 2019 skal være i overensstemmelse med det selvangivne. Det er ikke i påstanden angivet hvilke beløb, A måtte have selvangivet for hvert af de pågældende indkomstår, og hans selvangivelser er ikke fremlagt under sagen. Der er endvidere ikke grundlag for at antage, at skattemyndighederne har truffet afgørelse vedrørende samtlige beløb i A’s selvangivelser, jf. herved skatteforvaltningslovens § 48. Påstand 2 er herefter for ubestemt til at blive taget under pådømmelse, hvorfor den afvises. A skal som den tabende part herefter betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 300.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret. THI KENDES FOR RET: Skatteministeriet frifindes for A’s påstand 1. A’s påstand 2 afvises. A skal til Skatteministeriet inden 14 dage betale sagsomkostninger med 300.000 kr. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.