Moms – jordomsejling – ikke momsmæssigt hjemsted i Danmark

Spørgsmål Kan Skattestyrelsen bekræfte, at Spørger ikke har momsmæssigt hjemsted i Danmark, og dermed ikke er registreringspligtig som afgiftspligtig person her i landet? Kan Skattestyrelsens bekræfte, at leveringsstedet for ydelser leveret mod gast-betaling ikke er i Danmark? Svar Afvises Ja Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens §17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form. Beskrivelse af de faktiske forhold Denne anmodning handler om, hvorvidt […] A og B som ejere af et lystfartøj, skal anses som en afgiftspligtig person, der er etableret her i Danmark. Såfremt Skattestyrelsen mener, at samejet og lystfartøjet er en afgiftspligtig person, som er etableret her i Danmark, bedes Skattestyrelsen tage stilling til om der skal opkræves og afregnes dansk moms af deres salg af gast-pladser mv. ombord på båden. A og B købte en båd i sameje i Y1-land den xx.xx.2024. Båden forblev i Y1-land til den xx.xx.2024. A og B havde besluttet sig for en jordomsejling med gaster. A og B boede indtil de sejlede ud hos deres forældre. Indtil videre er det aftalt, at jordomsejlingen skal have en varighed på x år. [Red. tekst fjernet] Båden vil efter planen ikke lægge til kaj/for anker i dansk farvand. Spørger kommer i kontakt med gaster via Instagram. Spørger har både en Instagram- og Facebook-side, der fungerer som bådens personlige dagbog og rejseberetning for dem, der følger med. Det er typiske danskere, der henvender sig, men der er også interesserede fra Norge og Sverige. Hvis nogen gerne vil med ud at sejle, afholdes en samtale for at afklare, om Spørgers planer, forventninger og ledige pladser stemmer overens med interesserede gaster. Spørger forbeholder sig altid retten til at afslå en potentiel gast, hvis ikke det føles som et godt match. I sådanne tilfælde anbefaler Spørger, at de tager kontakt til nogle af de mange andre private sejlere, som de måske vil passe bedre sammen med. Der udarbejdes en gaste-erklæring mellem Spørger og gast. Denne erklæring indeholder de betingelser og regler der gælder for opholdet på båden. Det fremgår bl.a., at gaster selv skal betale transportudgifter i forbindelse med påmønstring og afmønstring. Det fremgår af gaste-erklæringen, at Spørger anbefaler, at man ikke bestiller hjemrejsebilletter før afmønstringslokaliteten er oplyst af skipper. De anbefaler også at flybilletter bestilles som ændringsbar, og at man skal forberede sig på, at på- og afmønstrings-sted først kan oplyses omkring én til halvanden måned før. Det fremgår af gaste-erklæringen […], at køjepenge dækker udgifter til vedligeholdelse af båden, forsikring, uforudsete udgifter, buffer og andre faste driftsomkostninger. Køjepenge svarende til xxx kr. pr. dag pr. gast. Ombord er der en fælleskasse/fællesbudget, som deles ligeligt mellem de ombordværende gaster. Fælleskassen dækker udgifter som mad, havnepenge, vand, gas, indklaring og brændstof. Her betales x.xxx kr. pr måneden. Til sidst på måneden vil der blive fremvist et regnskab over fællesbudgettet og evt. overskud vil blive tilbagebetalt til de enkelte gaster. Det er gratis at dykke ombord, hvis man besidder et dykkercertifikat i forvejen og har egen BCD og regulator med. Ellers er der et servicegebyr til BCD og regulator på xxx kr. pr. dyk. Det fremgår af gaste-erklæringen […], at der afholdes ugentlige møder, hvor der bl.a. snakkes om sejlplan, praktiske gøremål, ting der skal fikses, mv. Alle ombord deltager i daglige gøremål og vedligeholdelse af båden. I gaste-erklæringen […] fremgår, at gaste-penge ikke tilbagebetales, såfremt båden kommer på bedding (på land). Ved mere en 10 dage på land tilbagebetales gaste-penge for den resterende tid båden er på land. Det er oplyst, at gasterne for deres betaling får mulighed for at bo og leve ombord på båden, hvor rammerne for fællesskabet og den fælles rejse allerede er etableret. De får unikke oplevelser gennem livet ombord, dykning og aktiviteter på land, hvor spørger guider, hjælper og deler deres erfaringer og gode råd. Spørgers opfattelse og begrundelse Vi mener, at Skattestyrelsen bør svare ja til at Spørger ikke er registreringspligtig for moms i Danmark, da der ikke er nogen permanent etablering her i landet. Vi mener også, at de ydelser som leveres er omfattet af levering mod vederlag, men at det momsmæssige leveringssted ikke er i Danmark. Ydelsen som leveres er omkostningsfordeling, hvor gasten bor og arbejder på båden. Af momslovens § 3 fremgår det, hvornår der drives momspligtig virksomhed. Af momslovens § 47 mfl. fremgår det, hvem der skal momsregistreres i Danmark. De som skal registreres her i Danmark, er de personer, herunder juridiske personer der har deres økonomisk hjemsted her i Danmark, eller i mangel heraf et fast forretningssted her i Danmark. Af Skattestyrelsens juridiske vejledning kan det læses, at en virksomhed drives derfra hvor virksomheden har sit hovedkontor. For nærmere at afgøre, hvor stedet for den økonomiske virksomhed er etableret, skal der tages hensyn til svarene på følgende spørgsmål: Hvor bliver væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden truffet? Hvor har virksomheden sit vedtægtsmæssige hjemsted? Hvor mødes virksomhedens ledelse? Hvis etableringsstedet for den økonomiske virksomhed ikke kan fastlægges entydigt ud fra disse kriterier, har det sted, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, forrang som tilknytningsmoment. Og i den forbindelse henvises der til momsforordningens artikel 10, stk. 1 og 2. Ved "det sted, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes" forstås det sted, hvor de overordnede beslutninger om den løbende drift træffes. Det sted, hvor den daglige administration foretages, er ikke nødvendigvis sammenfaldene med dette sted. I sag C-73/06, Planzer Luxembourg Sàrl understregede EU-Domstolen, at etableringsstedet godt kan være forskelligt fra det sted, hvor selskabets aktiviteter faktisk udøves. En postadresse kan ikke i sig selv udgøre et etableringssted. Det er vores opfattelse, at samejet driver virksomheden fra båden, hvor de to personer bor. Det er ombord på båden, at beslutningerne træffes, hvor der holdes regnskab, og hvor ydelsen leveres i form af at en gast kommer ombord, og lever og deltager i eventyret. Da alt dette sker uden for det danske momsområde, og primært i internationalt farvand er der ikke noget økonomisk hjemsted eller fast forretningssted her i Danmark hvorfra ydelsen leveres, og hvortil ydelser leveres. Skattestyrelsens indstilling og begrundelse Spørgsmål 1 Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke har momsmæssigt hjemsted i Danmark, og dermed ikke er registreringspligtig som afgiftspligtig person her i landet. Begrundelse Det fremgår af skatteforvaltningsloven, at enhver hos told- og skatteforvaltningen kan få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, som spørgeren enten har foretaget eller påtænker at foretage. Se skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1. I denne sammenhæng dækker begrebet "skattemæssig" også over spørgsmål vedrørende fx moms- og afgiftsmæssige forhold. Det er således et krav, at ansøgningen om bindende svar vedrører den skattemæssige virkning af en konkret skatte- eller afgiftsmæssig disposition. Det fremgår af forarbejderne til skatteforvaltningsloven, at på afgiftsområdet forstås ved en disposition; leverancer af varer og ydelser mod vederlag, erhvervelse af varer og ydelser mod vederlag, ud- og indførsel af varer og ydelser, udvinding eller fremstilling af afgiftspligtige varer, oplagring af afgiftspligtige varer, samt andre aktiviteter, der har afgiftsmæssige konsekvenser. Der kan videre kun gives bindende svar om de afgiftsmæssige virkninger af en konkret disposition, som er foretaget eller vil blive foretaget af en konkret afgiftspligtig. Bindende svar gives således kun om handlinger, der har en afgiftsmæssig konsekvens, hvad enten den fører til afgiftspligt, til afgiftsfritagelse eller til at dispositionen falder helt uden for afgiftslovgivningens område. Spørger anmoder om at få bekræftet, at Spørger ikke har momsmæssigt hjemsted i Danmark, og dermed ikke er registreringspligtig som afgiftspligtig person her i landet. Da momsen er en transaktionsbaseret afgift, skal den disposition, der spørges til, være konkretiseret ved en bestemt transaktion, det vil sige en bestemt levering eller anden disponering, der har en konkret afgiftsmæssig virkning. Spørgsmål om hvorvidt en virksomhed har etableringssted i Danmark, er ikke et spørgsmål om en konkret skattemæssig disposition i skatteforvaltningslovens forstand. Skattestyrelsen afviser på baggrund af ovenstående at give bindende svar på spørgsmål 1. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Afvises". Spørgsmål 2 Det ønskes bekræftet, at leveringsstedet for ydelser leveret mod gaste-betaling ikke er i Danmark. Begrundelse Spørger er et sameje, [som] har erhvervet et lystfartøj. Spørger har påbegyndt en jordomsejling med gaster i xx.xx.2024, som indtil videre skal have en varighed på x år. Det følger af momslovens § 3, stk. 1, at en afgiftspligtig person er juridisk eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed Ved afgiftspligtig person forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed, jf. momssystemdirektivet, artikel 9, stk. 1, 1. afsnit. En enheds retlige form er i den forbindelse uden selvstændig betydning. En afgiftspligtig person kan således være enhver form for selskabs- og virksomhedsdannelse, fx aktieselskab, interessentskab, enkeltmandsfirma, konkursbo eller en forening m.fl. Det afgørende er, hvorvidt selve aktiviteten kan anses for at udgør selvstændig økonomisk virksomhed. En afgiftspligtig person kan således også være et samvirke mellem flere juridiske eller fysiske personer, hvor samvirket fx er etableret på basis af en samarbejdsaftale, jf. Den juridiske vejlednings afsnit D.A.3.1.2.2 Det følger af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at Spørger og derved Samejet, er den afgiftspligtige person, der foretager de leverancer, der leveres mod et vederlag. Spørgers ydelser Spørger leverer ydelser i form af køjeplads og mulighed for at bo og leve ombord på båden, hvor rammerne for fællesskabet og den fælles rejse allerede er etableret. Gaster får unikke oplevelser gennem livet om bord, samt mulighed for dykning og aktiviteter på land, hvor Spørger guider, hjælper og deler deres erfaringer og gode råd. Gaster betaler xxx kr. pr. døgn pr. mand for denne ydelse. Skattestyrelsen lægger til grund, at denne betaling på xxx kr. pr. døgn pr. mand er det, som kaldes for gaste-betalingen. Det fremgår af gaste-erklæringen, som alle antagne gaster skal underskrive, at alle ombord skal bidrage til en fælleskasse/fællesbudget. Der skal indbetales x.xxx kr. pr. måned pr. mand. Fælleskassen anvendes til udgifter til mad, havnepenge, vand, gas, indklarering og brændstof. Der bliver ført regnskab med fælleskassen, og hvis der ved månedens udgang er et overskud, bliver det tilbagebetalt til de enkelte gaster. Fælleskassen og indbetaling af x.xxx kr. pr. mand pr. måned er således et vilkår og en del af de fælles rammer og betingelser, der gælder ombord på båden, og som skal accepteres for at blive antaget som gast. Spørger leverancer består således af flere elementer som der betales særskilt vederlag for. EU-Domstolen har i denne forbindelse fastslået, at når to eller flere elementer eller handlinger, som en afgiftspligtig person leverer til forbrugeren, forstået som en gennemsnitsforbruger, er så nært forbundet, at de objektivt set udgør én enkelt, udelelig økonomisk ydelse, som det ville være kunstigt at opdele, skal de momsmæssigt anses for at udgør én enkelt samlet ydelse, jf. sag C-41/04, Levob Verzekeringen og OV Bank, præmis 22, sag C-111/05, Aktiebolaget NN, præmis 23, og dom i sag C-44/11, Deutsche Bank AG, præmisserne 20-21. Det er ikke afgørende for denne vurdering, at der opkræves vederlag særskilt for betaling af gaste-ydelsen og for fælleskassen, jf. præmis 25 i sag C-41/04, Levob. Skatterådet har i SKM2025.627.SR taget stilling til, at salg af en julekalender, der indeholdt adgang til rabatter/fordele og muligheder for gevinst skulle anses som én enkelt udelelig økonomisk ydelse, som det ville være kunstigt at opdele. Der blev ved vurderingen lagt vægt på, at julekalenderen blev solgt til en samlet pris, og det var ikke muligt at fravælge hverken adgangen til rabatter/fordele eller muligheden for gevinst. Gasterne har ikke mulighed for at fravælge at betale til fælleskassen og alene betale for gaste-ydelsen. Det er således en betingelse for at blive antaget som gast, at der foretages indbetaling til fælleskassen hver måned. Man kan således ikke få det ene uden det andet. Det er således Skattestyrelsens vurdering, at hverken gaste-ydelsen eller betaling til fælleskassen udgør et mål i sig selv, for gasterne. Det er derimod den samlede ydelse, det giver gasterne mulighed for at deltage i fællesskabet og det daglige liv ombord på båden. Skattestyrelsen anser dermed ydelserne for at være så nært forbundet, at de for en gennemsnitsforbruger vil udgøre én enkelt udelelig økonomisk ydelse, som det vil være kunstigt at opdele. Denne samlede udelelige økonomiske ydelse indeholder i sagens natur et element af momsfritaget personbefordring, idet der transporteres personer og deres bagage fra et sted til et andet sted. Men den indeholder også momspligtige elementer i form af en køjeplads på båden, fællesskabet og rejseoplevelserne og hverdagen ombord samt bespisning. For at kunne fastlægge om en sådan sammensat ydelse, der har både momspligtige og momsfritagne elementer, er omfattet af en momsfritagelse, skal der tages hensyn til samtlige omstændigheder ved den pågældende transaktion for at finde de karakteristiske og væsentligste elementer. Det følger af EU-Domstolens praksis, at det væsentligste element skal fastlægges ud fra gennemsnitsforbrugerens synsvinkel, og at der i forbindelse med en samlet vurdering skal tages hensyn til den kvalitative betydning, ikke blot den kvantitative, af elementer, der vedrører momsfritagelse i forhold til elementer, der ikke vedrører fritagelsen, se præmis 30 i sag C-18/12, Mesto Zamberk. På baggrund af en samlet konkret vurdering, finder Skattestyrelsen, at det ud fra en gennemsnitsforbruger synsvinkel må antages, at det er livet og hverdagen ombord herunder en køjeplads på båden, fællesskabet og rejseoplevelserne, der udgør de karakteristiske og væsentligste elementer. Det er dermed Skattestyrelsens vurdering at den samlede ydelse som Spørger leverer mod vederlag, er en momspligtig ydelse, jf. momslovens § 4, stk. 1. Leveringsstedet for den samlede ydelse Den samlede ydelse Spørger leverer i form af køjeplads og mulighed for at bo og leve ombord på båden, hvor rammerne for fællesskabet og den fælles rejse allerede er etableret, unikke rejseoplevelser, dykning og aktiviteter på land, hvor Spørger guider og deler deres erfaringer og gode råd, samt fælleskassen mod vederlag, leveres til ikke-afgiftspligtige personer. Det følger af momslovens § 16, stk. 4, som implementerer momssystemdirektivets artikel 45, at leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en ikkeafgiftspligtig person og leverandøren har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvorfra ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet og ydelsen leveres herfra, jf. dog stk. 5 og 6 samt §§ 17-20 og 21-21 d. Det kan overvejes om aktiviteter på land, som er en del af den samlede ydelser, kan omfattes af momslovens § 21, stk. 1. I henhold til denne bestemmelse er leveringsstedet for aktiviteter inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lignende, der leveres til ikke-afgiftspligtige personer, der hvor disse aktiviteter rent faktisk udøves. Skattestyrelsen finder dog ikke, at det ud fra en gennemsnitsforbrugers synsvinkel, er aktiviteter på land, der udgør det væsentligste element og som dermed kan være dominerende for den samlede ydelse. Det er herefter Skattestyrelsen opfattelse, at Spørgers samlede ydelse ikke er omfattet af de i § 16, stk. 4 nævnte særregler. Det følger således af bestemmelsen, at leveringsstedet, og dermed det momsretlige beskatningssted for ydelser leveret til ikke-afgiftspligtige personer er det sted, hvor den afgiftspligtige leverandør har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed. Spørgers etableringssted. Det fremgår af momslovens § 16, stk. 4, at leveringsstedet for ydelser leveret til ikke-afgiftspligtige personer, er der hvor leverandøren har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed, eller har et fast forretningssted, hvorfra ydelsen leveres. Ved fastlæggelse af en leverandørs etableringssted i relation til fastlæggelsen af leveringsstedet for ydelser, sondres der mellem flere forskellige etableringssteder: Stedet for den økonomiske virksomhed Fast forretningssted, hvortil/hvorfra ydelsen leveres Bopæl eller sædvanligt opholdssted. Hjemstedet for den økonomiske virksomhed skal altså anses for at have leveret ydelsen, medmindre et fast forretningssted opfylder betingelserne for at kunne anses for leverandør. Et fast forretningssted, hvorfra ydelsen leveres, kan anvendes som tilknytningsmoment, hvis forretningsstedet har en tilstrækkelig permanent karakter og en passende struktur med hensyn til menneskelige og tekniske midler til at modtage/præstere de pågældende ydelser. Hvis kunden/leverandøren hverken har etableret et sted for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, bestemmes leveringsstedet efter leverandørens bopæl eller sædvanlige opholdssted. Valg af bopæl eller sædvanligt opholdssted er altså sekundært som tilknytningsmoment i forhold til stedet for den økonomiske virksomhed og fast forretningssted. Se Den juridiske vejledning afsnit D.A.6.2.3.1 Det fremgår af momsforordningens artikel 10, stk. 1, at ved det sted, hvor den afgiftspligtige person har etableret hjemsted for sin økonomiske virksomhed forstås, det sted, hvor virksomheden har sit hovedkontor. Momsforordningens artikel 10, stk. 2, fastslår at ved fastlæggelse af stedet for hovedkontoret i stk. 1, skal det tages hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksomhedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet for den økonomiske virksomhed med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium. I henhold til momsforordningens artikel 10, stk. 3, kan en postadresse alene ikke betragtes som hjemsted for en afgiftspligtige persons økonomiske virksomhed. De to ejere af Spørger udgør virksomhedens ledelse. De bor på båden sammen med de gaster, der påmønstrer mod gaste-betaling. De træffer beslutning om antagelse af nye gaster, om sejlruter, reparation og vedligeholdelse af båden og de fastlægger rammerne for fællesskabet ombord mv. Det er ligeledes ombord på båden, at de menneskelige og tekniske ressourcer er til stede, med hensyn til at levere den samlede gaste-ydelse. Ejerne har også deres sædvanligt opholdssted ombord på båden. Det er således om bord på båden, at alle væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes. Det er også der, hvor de to ejere mødes og træffer vigtige beslutninger om den daglige drift. Spørger har dermed ikke relevante tilknytningsmomenter til Danmark, der kan udgøre et stedet, hvorfra den økonomiske virksomhed etableret. Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at Spørger ikke har etableret stedet for sin økonomisk virksomhed i Danmark. Spørgers leverancer mod vederlag har dermed ikke leveringssted i Danmark, jf. momslovens § 16, stk. 4. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja". Skatterådets afgørelse og begrundelse Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Lovgrundlag, forarbejder og praksis Spørgsmål 1 Lovgrundlag Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1: Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage. Spørgsmål 2 Lovgrundlag Momslovens § 3, stk. 1: Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Momslovens § 4, stk. 1: Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. Momslovens § 16, stk. 4: Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en ikkeafgiftspligtig person og leverandøren har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvorfra ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet og ydelsen leveres herfra, jf. dog stk. 5 og 6 samt §§ 17-20 og 21-21 d. Momslovens § 21, stk. 1: Leveringsstedet for ydelser i forbindelse med aktiviteter inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og levering af ydelser som arrangører af sådanne aktiviteter, der leveres til en ikkeafgiftspligtig person, er her i landet, når disse aktiviteter rent faktisk udøves her. Momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1: Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed. Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. Momssystemdirektivets artikel 45: Ved leveringsstedet for tjenesteydelser til en ikke-afgiftspligtig person forstås det sted, hvor leverandøren har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Hvis de pågældende tjenesteydelser imidlertid leveres af et fast forretningssted, der tilhører leverandøren og er beliggende et andet sted end det sted, hvor han har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, forstås ved leveringsstedet for de pågældende tjenesteydelser det sted, hvor det faste forretningssted er beliggende. I mangel af et sådant hjemsted eller et sådant fast forretningssted er leveringsstedet for tjenesteydelser det sted, hvor leverandøren har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted. Momsforordningens artikel 10: Med henblik på anvendelsen af artikel 44 og 45 i direktiv 2006/112/EF forstås ved det sted, hvor den afgiftspligtige person har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, det sted, hvor virksomheden har sit hovedkontor. Når det sted, der er omhandlet i stk. 1, skal fastlægges, tages der hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksomhedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet for den økonomiske virksomhed med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium. En postadresse alene kan ikke betragtes som hjemstedet for en afgiftspligtig persons økonomiske virksomhed. Praksis C-18/12, Mesto Zamberk, præmis 30. Det følger af Domstolens praksis, at det væsentligste element skal fastlægges ud fra gennemsnitsforbrugerens synsvinkel (jf. i denne retning dommen i sagen Levob Verzekeringen og OV Bank, præmis 22, og dom af 2.12.2010, sag C-276/09, Everything Everywhere, Sml. I, s. 12359, præmis 26), og at der i forbindelse med en samlet vurdering skal tages hensyn til den kvalitative betydning, ikke blot den kvantitative, af elementer, der vedrører fritagelsen i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra m), i forhold til elementer, der ikke vedrører denne fritagelse (jf. i denne retning dommen i sagen Bog m.fl., præmis 62). SKM2025.627.SR Spørger ønskede bekræftet, at spørger ikke skulle pålægge moms ved salg af en julekalender. Spørger påtænkte at sælge en julekalender, som bestod af muligheden for gevinst og adgang til rabatter/fordele i de lokale butikker. Det var Skatterådets opfattelse, at der var tale om en sammensat ydelse, det ville være kunstigt at opdele. Det var også Skatterådets opfattelse, at det karakteristiske og væsentligste element ved julekalenderen var salg af muligheden for gevinst. Da salg af muligheden for gevinst momsmæssigt kunne anses for salg af lotteri omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 12, kunne Skatterådet bekræfte, at der ikke skulle afregnes moms af salg af den beskrevne julekalender. Skatterådet kunne derfor også bekræfte, at spørger ikke kunne tage fradrag for momsen af alle udgifter i forbindelse med produktion og markedsføring af julekalenderen. Skatterådet kunne desuden bekræfte, at spørger ikke kunne tage fradrag for momsen i forbindelse med indkøbet af gevinster.