Momspligt af arealafståelse ved ekspropriation – servituterstatninger og udbetaling af renter skulle ikke pålægges moms

Spørgsmål Kan Skatterådet bekræfte, at arealafståelse ved ekspropriation, som skal anvendes til udvidelsen af en motorvej, er momspligtig? Kan Skatterådet bekræfte, at arealafståelse ved ekspropriation, som skal anvendes til etablering af regnvandsbassin, er momspligtig? Kan Skatterådet bekræfte, at servituterstatningerne og øvrige erstatninger, som ikke er arealafståelse, som er givet i forbindelse med ekspropriation til udvidelse af motorvej og anlæggelse af regnvandsbassin, er fritaget for moms? Kan Skatterådet bekræfte, at udbetalingen af renter på ekspropriationserstatning ikke er momspligtig? Svar Ja Ja Ja Ja Af hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form. Beskrivelse af de faktiske forhold Spørger har ejet ejendommen siden år 20xx og bor i dag i stuehuset beliggende på ejendommen, med registreret beboelsesareal. Derudover findes der på ejendommen maskinhus, som anvendes i den momspligtige virksomhed. Spørger har igennem hele sin ejertid drevet ejendommen med dyrkning af afgrøder og har derfor været momsregistreret. Spørger driver fortsat selv ejendommen og er fortsat momsregistreret herfor. Ejendommen består af 4 matrikler; matr.nr. Y1, Y2 og Y3, bydel Y, byen X1 og matr.nr. Z1, bydel Z, byen X1, BFE-nr. X. Matriklerne er noteret som én samlet fast ejendom i Matriklen og har samlet set et areal på XXX.XXX m2. En del af Spørgers jord er beliggende i et område, som indgår i Vejdirektoratets anlæggelse/udvidelse af motorvej fra byen X2 til byen X3, rute Y, etape X og etableringen af nødvendige anlæg i denne forbindelse herunder regnvandsbassiner og bro. Det kan forudsættes, at de berørte arealer er anvendt i Spørgers momspligtige landbrugsdrift op til afståelsen/ekspropriationen. Ved motorvejsbyggeriet og anlæggelsen af regnvandsbassiner eksproprieres ejendomsretten til de arealer, som skal anvendelse i forbindelse hermed. En del af matrikel Y1 og Y3 skal anvendes til udvidelsen af motorvejen, samt etablering af en bro hen over motorvejen til cyklister og fodgængere og regnvandsbassiner, som skal afvande motorvejen. Der er tale om en ekspropriation af i alt XX.XXX m2, heraf X.XXX m2 af matr.nr. Y1 og XX.XXX m2 af matr.nr. Y3. Både delen af matr.nr. Y1 og delen af matr.nr. Y3 eksproprieres under samme forlig. Spørger foretager ikke udstykning eller øvrige tiltag. Spørger afstår alene en del af matrikelnumrene. Der er kommuneplan på området, men ikke lokalplan. Arealerne, som eksproprieres, er ubebygget landbrugsjord i landzone, som før ekspropriationen var underlagt landbrugspligt. Arealerne som eksproprieres, bliver arealoverført fra ejendommen til Vejdirektoratet. Det er Vejdirektoratet, som står for det, og Spørger har af Vejdirektoratet fået oplyst, at de arealer, der er eksproprieret til regnvandsbassin, motorvej og sti mv. vil blive vejmatrikler ved Vejdirektoratet eller Y-Kommune. De eksproprierede arealer vil ikke være omfattet af landbrugspligt efter ekspropriationen. Spørger har modtaget en ekspropriationserstatning for en del af matriklerne Y1 og Y3. Ekspropriationserstatningen består af følgende: For arealafståelse, agerjord For arealafståelse, eng For servitut om rørledning For servitut om færdselsret For servitut om faunapassage jf. anm. U3, mundingszone For servitut om faunapassage jf. anm. U3, bufferzone For ændring af markkort For selv at indhente panthaversamtykke For forringet arrondering af matr.nr. Y1 Ejendomsskattekompensation Godtgørelse for sagkyndig bistand. Erstatningen er i alt på XXX.XXX kr., samt en rentebetaling til Spørger på X.XXX,XX kr. Det fremgår af udskrift af forhandlingsprotokollen for ekspropriationskommissionen, at der blev afholdt ekspropriationsforretning på ejendommen den XX.XX.2025, og at ekspropriationen blev gennemført. Det fremgår videre, at erstatningen forrentes med x,xx % p.a. fra den XX.XX.2025. Rentebetalingen er beregnet af ekspropriationserstatningen på XXX.XXX kr. fra eks-propriationsforretningen den XX.XX.2025 til udbetalingstidspunktet den XX.XX.2025, jf. brev af XX.XX.2025 fra Kommissarius ved Statens Ekspropriationer på Øerne. Spørger har intet på skrift omkring vilkår for de nævnte erstatninger fra Vejdirektoratet, men har oplyst, at servitutterne betyder, at Spørger fx skal tåle, at der er færdselsret på hans ejendom efterfølgende. Det betyder altså reelt, at Spørger med servitutterne skal tåle en rådighedsindskrænkelse på ejendommen efter ekspropriationen. Spørger og evt. senere ejere skal tåle, at servitutterne ligger på ejendommen og giver andre adgang til at færdes på ejendommen. Der gives erstatning for dette, idet dette anses som at forringe ejendommens værdi. Servitutterne omkring faunapassagerne betyder formentlig nogen begrænsninger på, hvordan jorden må dyrkes på de områder, som dermed gives erstatning for. Landbrugspligten fortsætter for de arealer, hvorpå der påhviler servitutter. Derudover er der givet erstatning for nogle af de omkostninger, Spørger har haft eller forventer at få i forbindelse med ekspropriationen. Omkostningerne er opstået som led i ekspropriationen, hvorfor der er givet erstatning for disse, idet Spørger ikke havde haft omkostningerne, såfremt ekspropriationen ikke var gennemført. Det gælder fx udgifter til udarbejdelse af nye markkort, samt at panthaver (kreditforeningen) tager et gebyr for registrering af, at de solgte arealer udgår af deres pant. Erstatningen for forringet arrondering af matrikel Y1 vedrører det forhold, at de arealer, Spørger beholder, bliver mere besværlig for Spørger at dyrke fx pga. ekstra transport. Det betragtes som en erstatning for værditab af arealet. Ejendomsskattekompensationen er givet, idet Spørger forventeligt kommer til at betale for meget i ejendomsskat, indtil der foreligger en ny vurdering, hvor Spørger ikke længere fremgår som ejer af arealerne, som er eksproprieret. Projektet som Spørgers arealer eksproprieres til, er Vejdirektoratets anlæggelse af ZZ, hvormed der kommer motorvej hele vejen mellem byen X3 og området-Y. Spørgers opfattelse og begrundelse Det er Spørgers opfattelse, at alle spørgsmålene skal besvares med "Ja". Spørgsmål 1 Efter momslovens § 4, stk. 3, nr. 3, sidestilles ekspropriation med levering mod vederlag, hvormed afståelsen af arealet derfor som udgangspunkt er momspligtig. Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, er salg af fast ejendom fritaget for moms, med undtagelse af levering af nye bygninger og byggegrunde. En byggegrund er i momsbekendtgørelsen § 56, stk. 1, defineret som: "Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 54 i denne bekendtgørelse." Efter momsbekendtgørelsens § 54, stk. 1, forstås en bygning som en grundfast konstruktion, der er færdiggjort til det formål, den er bestemt til. Spørgsmålet bliver derfor om den del af arealet, som skal anvendes til udvidelse af motorvejen skal anses for at udgøre en byggegrund, såfremt en motorvej kan anses som en bygning i momslovens forstand. Således skal det vurderes, om der bliver tale om afståelse af en byggegrund, som er momspligtig. I SKM2019.106.SR , spørgsmål 2 fandt Skatterådet, at afståelse af areal ved ekspropriation til motorvejsbyggeri var momspligtigt. Det fremgår af begrundelsen i svaret til spørgsmål 2, at et areal beliggende i landzone, hvor det er muligt at opføre en bygning, i relation til momsretten anses for at være en byggegrund. Det fremgår videre, at et motorvejsanlæg er en grundfast konstruktion, og dermed er en bygning i momslovens forstand. Arealet blev i SKM2019.106.SR derfor vurderet som en byggegrund, hvormed ekspropriationen var momspligtig. Opførelse af en motorvej anses derfor som opførelse af en bygning i momslovens forstand. I dette tilfælde er der tale om udvidelse af en landevej til en motorvej. Dette må efter Spørgers opfattelse kunne sidestilles med etablering af en motorvej. At der allerede er en landevej beliggende ved siden af arealet, som afstås, må udelukkende underbygge, at der er tale om afståelse af en byggegrund, når denne landevej skal udvides til en motorvej. Det afståede areal, der eksproprieres til udvidelsen af en landevej til en motorvej, udgør dermed en byggegrund og falder uden for momsfritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 9. På baggrund af ovenstående er det Spørgers opfattelse, at ekspropriationen af det afståede areal er momspligtig. Spørgsmål 2 Som beskrevet i spørgsmål 1, er Spørger en afgiftspligtig person i forbindelse med afståelsen, idet arealet har været anvendt i den momspligtige virksomhed. Igen er der tale om ekspropriation, som sidestilles med levering mod vederlag efter momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Der er i nærværende sag tale om ubebyggede arealer i landzone, som eksproprieres til brug for etablering af regnvandsbassiner, som skal afvande den nye motorvej, som etableres. Som udgangspunkt er salg af faste ejendom momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Dette gælder dog ikke salg af nye bygninger og byggegrunde. Tilsvarende spørgsmål 1 skal det også i spørgsmål 2 vurderes, om der er tale om et momspligtigt salg af en byggegrund. I SKM2013.659.SR kom Skatterådet frem til, at et regnvandsbassin var en grundfast konstruktion efter momsbekendtgørelsens § 54, stk. 1. Dette stemmer også overens med EU-rettens definition af fast ejendom i momsforordningens artikel 13b. Efter artikel 13b anses følgende for at være fast ejendom: enhver specifik del af jorden, på eller under jordoverfladen, som kan ejes eller besiddes enhver bygning eller ethvert bygningsværk, der er fastgjort til eller i jorden, over eller under havoverfladen, og som ikke let kan demonteres eller flyttes ethvert element, der er installeret og som udgør en integrerende del af en bygning eller et bygningsværk, uden hvilket den pågældende bygning eller det pågældende bygningsværk er ufuldstændig(t), f.eks. døre, vinduer, tage, trapper og elevatorer ethvert element, udstyr eller maskine, der permanent er installeret i en bygning eller et bygningsværk, og som ikke kan flyttes, uden at bygningen eller bygningsværket ødelægges eller ændres. Efter litra b anses enhver bygning eller ethvert bygningsværk, der er fastgjort til eller i jorden over eller under havoverfladen, og som ikke let kan demonteres eller flyttes, som fast ejendom. Et regnvandsbassin kan altså anses som en bygning/bygningsværk i momslovens forstand, idet der er tale om et bygningsværk, som er fastgjort i jorden, og det kan ikke let flyttes. Når et ubebygget areal i landzone eksproprieres til etablering af regnvandsbassiner, vil dette altså opfylde definitionen af en byggegrund. Som nævnt under spørgsmål 1 er en byggegrund defineret som et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger. Idet et regnvandsbassin kan anses som en bygning/bygningsværk i momslovens forstand, er det Spørgers opfattelse, at de ubebyggede arealer, som Spørger afstår til brug for etablering af regnvandsbassiner, vil være et momspligtigt salg efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b. Spørgsmål 3 Det er Spørgers opfattelse, at der ikke skal betales moms af servituterstatning og øvrige erstatninger givet i forbindelse med ekspropriationen. Som beskrevet under de faktiske forhold er der i eksproprieringen også andre erstatninger end betaling for arealafståelse. Spørger modtager som nævnt også erstatning for følgende øvrige forhold ud over arealafståelsen: For servitut om rørledning For servitut om færdselsret For servitut om faunapassage jf. anm. U3, mundingszone For servitut om faunapassage jf. anm. U3, bufferzone For ændring af markkort For selv at indhente panthaversamtykke For forringet arrondering af matr.nr. Y1 Ejendomsskattekompensation Godtgørelse for sagkyndig bistand. Det er Spørgers opfattelse, at der ikke skal betales moms af ovenstående erstatninger, idet der ikke er tale om levering mod vederlag efter momslovens § 4, stk. 1, og således falder uden for momslovens anvendelsesområde. Som udgangspunkt er servituterstatningerne ikke momspligtige, da det anses som at være en erstatning for en værdiforringelse eller rådighedsindskrænkninger, som tinglysning af den nævnte servitut indebærer. Erstatning betales dermed ikke for at lodsejeren leverer en vare eller ydelse til anlægsmyndigheden, men er i stedet en erstatning for en værdiforringelse. Se hertil SKM2019.106.SR , spørgsmål 1 om servituterstatning i forbindelse med ekspropriation til etablering af gasledning. De modtagne servituterstatningerne kan efter Spørgers opfattelse dermed ikke anses som et vederlag for en leverance jf. momslovens § 4, stk. 1, og falder således udenfor momslovens anvendelsesområde. Der skal altså ikke afregnes moms af de modtagne erstatninger. Erstatning for ændring af markkort, for selv at indhente panthavesamtykke, for forringet arrondering, ejendomsskattekompensation og godtgørelse af sagkyndig bistand er efter Spørgers opfattelse heller ikke omfattet af momspligt. Erstatningerne må anses givet som følge af de merudgifter, Spørger har haft i forbindelse med ekspropriationen og vil få med den forsatte drift af arealerne. Det er en forudsætning for momspligt, at der leveres en vare eller en ydelse med vederlag efter momslovens § 4, stk. 1. Det forhold, at der opstår ulemper på grund af ekspropriationen af en del af Spørgers landbrugsjord, kan ikke anses for at udgøre en ydelse i momslovens forstand. Dette kommer Skatterådet også frem til i SKM2019.106.SR , spørgsmål 8. På baggrund af ovenstående er det Spørgers opfattelse, at øvrige erstatningerne ud over erstatningerne for arealafståelse kan modtages momsfrit, idet der ikke er tale om levering mod vederlag efter momslovens § 4, stk.1. Spørgsmål 4 Der er i forbindelse med udbetaling af ekspropriationserstatningen også udbetalt renter til Spørger. Af fremsendt skrivelse fra Kommissarius ved statens ekspropriationer på Øerne, fremgår, at der er betalt en rente på X.XXX,XX kr. Det er Spørgers opfattelse, at der ikke skal betales moms af de modtagne renter. Det fremgår af momslovens § 27, stk. 3, nr. 4, at renter ikke skal indgå i momsgrundlaget, såfremt det fremgår på de modtagne bilag, hvor meget renten udgør. Det fremgår klart, hvad renten udgør på det modtagne bilag, dermed kan udbetalingen af renterne være omfattet af momslovens § 27, stk. 3, nr. 4. Spørger skal derfor ikke afregne moms af de modtagne renter. Skattestyrelsens indstilling og begrundelse Spørgsmål 1 Det ønskes bekræftet, at arealafståelse ved ekspropriation, som skal anvendes til udvidelsen af en motorvej, er momspligtig. Begrundelse Spørger ejer ejendommen bestående af fire matrikler; matr.nr. Y1, Y2 og Y3, bydel Y, byen X1 og matr.nr. Z1, bydel Z, byen X1. I forbindelse med Vejdirektoratets anlæggelse/udvidelse af motorvej er en del af matr.nr. Y1 og Y3 blevet eksproprieret mod betaling af en erstatning til Spørger. Arealerne, som er eksproprieret, er ubebygget landbrugsjord i landzone. Spørger driver selvstændig økonomisk virksomhed med dyrkning af afgrøder og er dermed en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1. Der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag af en afgiftspligtig person her i landet, jf. momslovens § 4. Dette gælder også for så vidt angår overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov, jf. momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Momslovens § 4, stk. 3, nr. 3, er indsat i momsloven ved lov nr. 1295 af 5. december 2019, § 4, og momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a. Ændringsloven trådte i kraft 1. januar 2020. Det fremgår af forarbejderne til lovforslaget bag bestemmelsen, L 27, fremsat den 2. oktober 2019, at formålet med forslaget om at indsætte § 4, stk. 3, nr. 3, var at præcisere, at ekspropriation udgør levering mod vederlag. Før lovændringen i lov nr. 1295 af 5. december 2019, var artikel 14, stk. 2, litra a, ikke udtrykkeligt indarbejdet i momslovens § 4, men var gennemført i dansk praksis. Det blev med forslaget ikke foreslået at ændre gældende praksis. Landsskatteretten underkendte i SKM2021.84.LSR den hidtidige praksis omkring ekspropriation med henvisning til, at momsloven på daværende tidspunkt ikke havde en bestemmelse, der udtrykkeligt gennemførte momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a. Praksisændringen betød, at ekspropriation mod betaling af en erstatning ikke kunne anses for at udgøre en levering mod vederlag. Der skulle således ikke betales moms af en ekspropriationserstatning. Praksisændringen havde virkning frem til 1. januar 2020, hvor lov nr. 1295 af 5. december 2019 trådte i kraft. Spørger har anvendt den jord, der er genstand for ekspropriationen, i sin momspligtige landbrugsvirksomhed, og leveringen er derfor som udgangspunkt momspligtig, jf. momslovens § 4, stk. 1, og momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Levering af fast ejendom er undtaget fra hovedreglen om, at der skal betales moms af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Undtagelsen gælder dog ikke levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a og litra b. Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning, eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger, jf. momsbekendtgørelsens § 56, stk. 1. Skatterådet har i SKM2019.106.SR taget stilling til, at et motorvejsanlæg er en grundfast konstruktion og dermed en bygning i momsretlig henseende. Skatterådet fandt herefter, at en erstatning for afståelse af et areal ved ekspropriation til motorvejsbyggeri var momspligtig. Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at de arealer, der skal anvendes til udvidelse af motorvej, herunder etablering af en bro til cyklister og fodgængere, udgør en byggegrund, og Spørgers arealafståelse ved ekspropriation er derfor momspligtig, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja". Spørgsmål 2 Det ønskes bekræftet, at arealafståelse ved ekspropriation, som skal anvendes til etablering af regnvandsbassin, er momspligtig. Begrundelse Spørger ejer ejendommen bestående af fire matrikler; matr.nr. Y1, Y2 og Y3, bydel Y, byen X1 og matr.nr. Z1, bydel Z, byen X1. I forbindelse med Vejdirektoratets etablering af regnvandsbassin er en del af matr.nr. Y1 og Y3 blevet eksproprieret mod betaling af en erstatning til Spørger. Arealerne, som er eksproprieret, er ubebygget landbrugsjord i landzone. Spørger driver selvstændig økonomisk virksomhed med dyrkning af afgrøder og er dermed en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1. Der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag af en afgiftspligtig person her i landet, jf. momslovens § 4. Dette gælder også for så vidt angår overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov, jf. momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Spørger har anvendt den jord, der er genstand for ekspropriationen, i sin momspligtige landbrugsvirksomhed, og leveringen er derfor som udgangspunkt momspligtig, jf. momslovens § 4, stk. 1, og momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Levering af fast ejendom er undtaget fra hovedreglen om, at der skal betales moms af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Undtagelsen gælder dog ikke levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a og litra b. Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger, jf. momsbekendtgørelsens § 56, stk. 1. Skatterådet har i SKM2013.659.SR taget stilling til, at et regnvandsbassin efter momslovens bestemmelser er at anse som en bygning. Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at de arealer, der skal anvendes til etablering af regnvandsbassin, udgør en byggegrund. Spørgers arealafståelse ved ekspropriation er derfor momspligtig, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja". Spørgsmål 3 Det ønskes bekræftet, at servituterstatningerne og de øvrige erstatninger, som ikke vedrører arealafståelse, men er givet i forbindelse med ekspropriation til udvidelse af motorvej og anlæggelse af regnvandsbassin, er fritaget for moms. Begrundelse Udover ekspropriationserstatningen for arealafståelse, har Spørger modtaget erstatning for følgende forhold: servitut om rørledning servitut om færdselsret servitut om faunapassage jf. anm. U3, mundingszone servitut om faunapassage jf. anm. U3, bufferzone ændring af markkort for selv at indhente panthaversamtykke forringet arrondering af matr.nr. Y1 ejendomsskattekompensation godtgørelse for sagkyndig bistand. Ad erstatning for servitut om rørledning, færdselsret og faunapassage Der foreligger ingen skriftlig aftale om vilkårene for erstatning for servitutterne. Men det er af Spørger oplyst, at servitutterne fx betyder, at Spørger og eventuelle senere ejere af ejendommen skal tåle en rådighedsindskrænkelse på ejendommen efter ekspropriationen. Spørger har endvidere oplyst, at servitutterne omkring faunapassagerne formentlig betyder nogen begrænsninger på, hvordan jorden må dyrkes på de områder, som dermed gives erstatning for. Det fremgår af momsbekendtgørelsens § 56, stk. 3, at overdragelse af tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en byggegrund, anses for at være levering af en byggegrund, når rettigheden er givet på sådanne vilkår, at den kan sidestilles med en levering. Skatterådet har i SKM2019.106.SR , spørgsmål 1 udtalt, at en servituterstatning for tinglysning af servitut med rådighedsbegrænsninger for grundejeren, var en begrænset tinglig ret over jord, som havde været anvendt i grundejerens momspligtige virksomhed. Overdragelse af en tinglig rettighed ved ekspropriation mod betaling af en erstatning anses som for en levering, jf. momslovens § 4, stk. 3, nr. 3. Da Spørger er en afgiftspligtig person og har anvendt jorden i sin momspligtige virksomhed, er erstatningen for rådighedsindskrænkelsen derfor som udgangspunkt momspligtig. Levering af fast ejendom er undtaget fra hovedreglen om, at der skal betales moms af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Undtagelsen gælder dog ikke levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a og litra b. Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger, jf. momsbekendtgørelsens § 56, stk. 1. Den jord, som servitutterne påhviler, er også efter ekspropriationen og pålæggelse af servitutter omfattet af landbrugspligt. Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at den jord, som servitutterne påhviler, ikke er beregnet til bebyggelse og dermed ikke er en byggegrund i momslovens forstand, jf. momsbekendtgørelsens § 56, stk. 1, og SKM2015.60.SR , hvor Skatterådet udtaler, at arealer, som både før og efter et salg er omfattet af landbrugspligt, som udgangspunkt ikke vil blive anset for at være bestemt til at tjene til opførelse af en bygning. Servituterstatningerne er derfor fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, som salg af en tinglig rettighed over momsfritaget fast ejendom. Ad erstatning for ændring af markkort, for selv at indhente panthaversamtykke, forringet arrondering af matr.nr. Y1, ejendomsskattekompensation og godtgørelse for sagkyndig bistand Spørger har modtaget erstatning for omkostninger til ændring af markkort, erstatning for udgifter til panthaversamtykke, erstatning for forringet arrondering af matr.nr. Y1, kompensation for forventet betaling af for meget ejendomsskat indtil der foreligger en ny vurdering og godtgørelse for sagkyndig bistand. Der er tale om erstatning for omkostninger, som Spørger ikke ville have haft, hvis ekspropriationen ikke var gennemført. Det er en forudsætning for momspligt, at der leveres en vare eller en ydelse med vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1. EU-Domstolen har i sag C-16/93, Tolsma, og senere domme udtalt, at en tjenesteydelse kun udføres "mod vederlag", som omhandlet i sjette direktivs artikel 2, nr. 1 (nu momssystemdirektivet artikel 2, stk. 1 litra a og c), og derfor kun kan beskattes, såfremt der mellem tjenesteyderen og modtageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi af den ydelse, som leveres til modtageren. Skatterådet har i SKM2019.106.SR , spørgsmål 8 bekræftet, at erstatning for landbrugsmæssige ulemper, fx erstatning for defigurering af marker eller erstatning for omvej i forbindelse med ekspropriation, ikke er momspligtig. Det var Skatterådets opfattelse, at det forhold, at der opstår ulemper på grund af ekspropriationen af en del af spørgers landbrugsjord, ikke kunne anses for en ydelse i momslovens forstand. Erstatningen kunne derfor ikke anses for vederlag for levering af en ydelse, og den var derfor ikke momspligtig. Det er Skattestyrelsens vurdering, at erstatning for ændring af markkort, for selv at indhente panthaversamtykke, forringet arrondering af matr.nr. Y1, ejendomsskattekompensation og godtgørelse for sagkyndig bistand ikke kan anses for vederlag for en modydelse i momslovens forstand. Da der ikke er tale om levering mod vederlag, er erstatningsbeløbene ikke momspligtige, jf. momslovens § 4, stk. 1 modsætningsvist. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja". Spørgsmål 4 Det ønskes bekræftet, at udbetalingen af renter på ekspropriationserstatning ikke er momspligtig. Begrundelse Spørger har modtaget en rentebetaling på X.XXX,XX kr. Rentebetalingen udgør X,XX % p.a. af ekspropriationserstatningen på XXX.XXX kr. og er beregnet fra ekspropriationsforretningen den XX.XX.2025 til udbetalingstidspunktet den XX.XX.2025, jf. brev fra Kommissarius ved Statens Ekspropriationer på Øerne. Ekspropriationserstatningen består af både momspligtige og momsfritagne beløb, jf. Skattestyrelsens indstilling i spørgsmål 1-3. Det fremgår af momslovens § 27, stk. 1, 1. pkt., at afgiftsgrundlaget ved levering af momspligtige varer og ydelser er vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Af momslovens § 27, stk. 3, nr. 4, fremgår, at renter, der beregnes af den til enhver tid skyldige del af købesummen, på betingelse af, at det af købekontrakten eller af bilag vedrørende betalingerne fremgår, hvor meget renten udgør af de enkelte betalinger, ikke medregnes i afgiftsgrundlaget. Bestemmelsen blev indført i momsloven ved lov nr. 102 af 31. marts 1967 som dagældende § 7, stk. 3. Af bemærkninger til lovforslaget L 34 af 7. december 1966 fremgår, at bestemmelsen blev indført for at imødekomme erhvervslivets ønske om, at det i lovteksten udtrykkeligt blev fastsat, at almindelige kreditrenter, der ydes ved henstand med købesummens betaling, kan holdes uden for den afgiftspligtige værdi. Det er herefter Skattestyrelsens vurdering, at rentebetalingen ikke skal medregnes i afgiftsgrundlaget. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja". Skatterådets afgørelse og begrundelse Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Lovgrundlag, forarbejder og praksis Lovgrundlag Momslovens § 3, stk. 1 Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Momslovens § 4 Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. […] Stk. 3. Som levering af en vare anses endvidere: […] 3) Overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov. […] Momslovens § 13, stk. 1. nr. 9 Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke: a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord. b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund. Momslovens § 27, stk. 1, 1. pkt. Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Momslovens § 27, stk. 3, nr. 4 I afgiftsgrundlaget medregnes ikke: 4) Renter, der beregnes af den til enhver tid skyldige del af købesummen, på betingelse af, at det af købekontrakten eller af bilag vedrørende betalingerne fremgår, hvor meget renten udgør af de enkelte betalinger. Momsbekendtgørelsens § 56 Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 54 i denne bekendtgørelse. […] Stk. 3 Overdragelse af tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en byggegrund anses for at være levering af en byggegrund, når rettigheden er givet på sådanne vilkår, at den kan sidestilles med en levering. […] Momssystemdirektivet artikel 2, stk. 1 Stk. 1. Følgende transaktioner er momspligtige: a) levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab […] c) levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab […] Momssystemdirektivets artikel 14 Stk. 1. Ved "levering af varer" forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Stk. 2. Ud over den i stk. 1 omhandlede transaktion anses følgende transaktioner for at være levering af varer: a) overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge loven b) […] Forarbejder Forarbejder til lov nr. 1295 af 5. december 2019 (L 27, fremsat den 2. oktober 2019) "Til § 4 […] Til nr. 2 I henhold til momslovens § 4, stk. 1, skal der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Det er endvidere fastsat, at ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Dette er i overensstemmelse med momsdirektivets artikel 14, stk. 1. Momsdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a, fastsætter desuden, at "overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge loven" også anses for levering af en vare. Artikel 14, stk. 2, litra a, er ikke udtrykkeligt indarbejdet i momslovens § 4, men er gennemført i dansk praksis. F.eks. fremgår det af praksis i en afgørelse fra Skatterådet i 2011 ( SKM2011.281.SR ), at momslovens regler om levering mod vederlag skal fortolkes i overensstemmelse med direktivet. Det vil sige, at ekspropriation af en fast ejendom mod betaling af en erstatning anses for at være en "levering" af ejendommen fra ejeren af ejendommen til anlægsmyndigheden, der er omfattet af momslovens anvendelsesområde som defineret i momslovens § 4, stk. l. Det foreslås, at ordlyden i momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a, indsættes i momslovens § 4, som et nyt stk. 3, nr. 3, hvorefter overdragelse af ejendomsretten af en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov udgør en levering mod vederlag. Formålet med det foreslåede er dermed at præcisere, at ekspropriation udgør levering mod vederlag. Det foreslås ikke ved forslaget at ændre gældende praksis. […]" Forarbejder til lov nr. 102 af 31. marts 1967 (L 34 fremsat den 7. december 1966) "Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser. […] Til § 7. Paragraffens stk. 1 indeholder den hovedregel, at den afgiftspligtige værdi er vederlaget, afgiften ikke medregnet. […] Stk. 3 er ny i forhold til de tidligere lovforslag og skyldes ønsker fra erhvervslivet om, at det i lovteksten udtrykkeligt fastsættes, at almindelige kreditrenter, der ydes ved henstand med købesummens betaling, kan holdes uden for den afgiftspligtige værdi. Den nye bestemmelse fastsætter, at renter, der beregnes af den til enhver tid skyldige del af købesummen, kan holdes uden for den afgiftspligtige værdi på betingelse af, at det af købekontrakten eller bilag vedrørende de enkelte betalinger fremgår, hvor meget renten udgør af betalingerne. […]" Praksis C-16/93, Tolsma En tjenesteydelse udføres kun "mod vederlag", og kan derfor kun beskattes, såfremt der mellem tjenesteyderen og modtageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi af den ydelse, som leveres til modtageren. SKM2021.84.LSR Sagen omhandlede, hvorvidt en tilkendt ekspropriationserstatning for afståelse af ejendommen beliggende XX, til vejudvidelse i forbindelse med etablering af YY, skulle pålægges moms. Landsskatteretten fandt, at den foretagne ekspropriation mod erstatning ikke udgjorde en afgiftspligtig transaktion i momslovens forstand, jf. momsloven § 4, stk. 1, 1. og 2. pkt. Landsskatteretten henså herved til, at EU-Domstolen i C-665/16, Gmina Wroclaw har fastslået, at momssystemdirektivet artikel 14, stk. 2, litra a), på baggrund af dens ordlyd er en lex-specialis-bestemmelse, hvis anvendelsesbetingelser har en selvstændig karakter i forhold til anvendelsesbetingelserne efter artikel 14, stk. 1, og at momsloven ikke har en bestemmelse, der udtrykkeligt gennemfører momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a. Landsskatten bemærkede, at en administrativ praksis ikke kan erstatte en korrekt implementering af momssystemdirektivets artikel 14, stk. 2, litra a), når denne praksis ikke har dækning i lovens ordlyd. SKM2019.106.SR Spørger ejede en ejendom med et jordtilliggende, som var beliggende i et område, der dels indgik i Vejdirektoratets undersøgelser af mulige linjeføringer for en ny motorvej, og dels indgik i et projekt, som vedrørte nedgravning af en gasledning. I forbindelse med både gasledning og motorvej kunne der forekomme ekspropriation af spørgers ejendom. Skatterådet var enigt med spørger i, at servituterstatning i forbindelse med ekspropriation til etablering af gasledning ikke var momspligtig. Det blev ved besvarelsen forudsat, at jorden var omfattet af landbrugspligt. Skatterådet var ikke enigt med spørger i, at erstatning for afståelse af et areal ved ekspropriation til motorvejsbyggeri ikke var momspligtig. Skatterådet fandt, at en motorvejsanlæg er en grundfast konstruktion og dermed en bygning i momsretlig henseende. Erstatning for afståelse af areal beliggende i landzone ved ekspropriation til motorvejsbyggeri var derfor momspligtigt salg af en byggegrund. Skatterådet bekræftede, at erstatning for landbrugsmæssige ulemper, fx erstatning for defigurering af marker eller erstatning for omvej, i forbindelse med ekspropriation ikke var momspligtig. SKM2015.60.SR Skatterådet bekræftede, at salg af en ejendom ikke var momspligtigt. Ejendommen var en landbrugsejendom, hvor sælger havde modtaget byggetilladelse til at opføre nybyggeri, herunder driftsbygning, stuehus/bolig og i tilknytning hertil et erhvervsafsnit. Sælger havde imidlertid alene opført fundamenterne til bygningerne. Køber ønskede ikke at benytte den eksisterende byggetilladelse, men ønskede og havde også efter landbrugsloven pligt til at opføre stuehus/bolig på grunden. Det fremgår af begrundelsen, at arealer, som både før og efter et salg er omfattet af landbrugspligt, som udgangspunkt ikke vil blive anset for at være bestemt til at tjene til opførelse af en bygning. Dermed vil disse arealer som udgangspunkt være omfattede af momsfritagelsen for fast ejendom på betingelse af, at der ikke i forbindelse med et salg er konkrete planer om at bebygge arealet som i den konkrete sag eller at ændre arealets anvendelsesområde. SKM2013.659.SR Skatterådet besvarede en række spørgsmål om moms på en kommunes salg af fast ejendom. Skatterådet tog bl.a. stilling til, at et regnvandsbassin er en grundfast konstruktion og dermed en bygning i momsretlig henseende. Salg af arealer uden bygninger i landzone var derfor momspligtigt salg af en byggegrund, når køber havde til hensigt at anlægge et regnvandsbassin på arealet.