Spørger ikke skattefritaget efter SEL § 3, stk 1, nr. 2. Spørger skattefritaget efter SEL § 3, stk. 1, nr. 4, efter omdannelse til A/S og vedtægtsændring. Omdannelse til et A/S udløste ikke momsreguleringsforpligtelse.

Spørgsmål Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelses-bestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2? Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan Skatterådet da bekræfte, at Spørger er skatte-fritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab ikke er skattefri-taget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2? Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab og efter en vedtægtsændring er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab ikke har skattemæssige konsekvenser for Spørger? Hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 1 og 2 benægtende, men spørgsmål 4 og/eller 5 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at overgangen fra skattepligt til skattefrihed er omfattet af selskabsskattelovens § 5, stk. 4, jf. stk. 1? Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab og vedtagelsen af nye vedtæg-ter ikke har skattemæssige konsekvenser for selskabsdeltagerne i Spørger? Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab momsretligt ikke anses som en momsfri virksomhedsoverdragelse, der udløser en forpligtelse til momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5? Svar: Nej Nej Ja Nej Ja Ja Ja Ja Ja Beskrivelse af de faktiske forhold Spørger er stiftet i [årstal udeladt] som et [selskabsform udeladt]. (…) Spørgers vedtægter er vedlagt anmodningen. Selskabskapitalen udgjorde på stiftelsestidspunktet DKK [beløb udeladt]. Spørger er ejet af følgende kommunale selskabsdeltagere, jf. vedtægterne: [Kommunernes navne er udeladt ifm. anonymisering]. Spørger er således ikke en "privat" virksomhed i ordets forstand, og kan ikke drive kommerciel virksomhed, men er - bl.a. pga. vedtægterne -underlagt bl.a. følgende reguleringer: Forvaltningsloven : Spørger er underlagt Forvaltningsloven og de forvaltningsretlige grundsætninger, bl.a. om saglighed samt udbudsregler og statsstøtteregler - i lighed med statslige, kommunale og regionale institutioner. Repræsentantskab : Den øverste ledelse af Spørger er repræsentantskabet, som skal godkende store og betydelige dispositioner i selskabet, jf. de nuværende vedtægter. Repræsentantskabet består af kommunerne i Region udeladt] og er undergivet selskabsdeltagernes beslutninger vedrørende hvervet. Selskabsdeltagerne er følgende kommuner: [udeladt]. Bestyrelsen : Bestyrelsen kan ikke træffe beslutninger, der ikke er i kommunernes interesse. Tilsyn : Spørger er underlagt et tilsyn. Spørger er som følge heraf bl.a. begrænset i anvendelsen af virksomhedens midler, da midlerne kun kan anvendes indenfor det vedtægtsmæssige formål. Det fremgår af de nuværende vedtægter, at såfremt Spørger skal overgå, overdrages eller bortforpagtes til tredjemand, kan dette kun ske med tilladelse fra (udeladt)-ministeriet. Ministeriet og tilsynsmyndigheden skal ligeledes godkende vedtægtsændringer i Spørger. Staten har ifølge de nuværende vedtægter ret til hel eller delvis at købe Spørgers ejendomme i forbindelse med en opløsning, overdragelse eller lignende. Aktindsigt : Spørger er underlagt Offentlighedslovens bestemmelser, herunder bl.a. lovens bestemmelser omkring aktindsigt. Kommunalfuldmagt : Spørger kun varetage opgaver med hjemmel i kommunalfuldmagtsreglerne. Spørgers overordnede formål er at drive (aktivitet udeladt) virksomhed. Formålet er mere detaljeret defineret i vedtægterne, hvoraf følgende fremgår: (udeladt) Spørgers seneste regnskab er vedlagt anmodningen. Af den interne årsrapport fremgår, at Spørger har indkomst fra følgende aktiviteter: Nettoomsætning % af omsætning 1. - 2. - 3. - 4. - 5. - 6. Food - 7. Udlejning af lokaler og arealer - 8. Parkering - 9. Reklame - 10. - 11. Øvrige - - [Nettoomsætning og % af omsætning er udeladt ifm. anonymisering] Om disse indtægtsposter skal indledningsvist fremhæves følgende: Vedr. "Udlejning af lokaler og arealer" "Udlejning af lokaler og arealer" vedrører forskellige typer af udlejning, som fx: Udlejning af mast til teleselskaber. Udlejning af mødelokaler. Disse anvendes ligeledes til interne møder. Udlejning af jord til private. Alle lejeaftaler kan opsiges, men er ikke tidsbegrænset. Vedr. "Reklame" "Reklameindtægter" vedrører salg af reklameplads i og ved Spørger. Der er indgået en tidsbegrænset aftale med et firma, der står for salg af reklamerne. Vedr. "Øvrige" "Øvrige" indkomster består primært af følgende: (udeladt) Omdannelse til aktieselskab Spørger har modtaget en skrivelse fra tilsynsmyndigheden, hvori det påpeges, at en række af Spørgers vedtægter ikke er i overensstemmelse med (udeladt). Det betyder, at Spørger er forpligtet til at ændre sine vedtægter for at leve op til gældende lovgivning. At gennemføre vedtægtsændringer er en større proces, der skal gennemføres i samarbejde med advokat, revisor og vedtages både i Spørgers repræsentantskab samt i ejerkommunernes kommunal-bestyrelser. Spørger har samtidig et ønske om at gennemføre en selskabsomdannelse fra et kommunalt [selskabsform udeladt] til kommunalt ejet aktieselskab (A/S). Det er ligeledes en større proces, der kræver vedtagelse i både repræsentantskabet og i alle ejerkommuner. Spørger ser tre overordnede fordele ved selskabsomdannelse fra [selskabsform udeladt] til A/S. For det første vurderer Spørger, at det vil få øgede kommercielle fordele ved at have status som et aktieselskab. For det andet forventes det, at ledelsen af Spørger vil blive mere fleksibel, hvis det omdannes til et aktieselskab. Derudover vil omdannelsen reducere ejerkommunernes risiko, idet de i et aktieselskab kun hæfter for den kapital, de selv har indskudt og ikke for hele selskabet. Spørger oplever i dag en hårdere konkurrence i branchen, og det forventes ikke at ændre sig til det bedre over tid. Ved at gennemføre en selskabsomdannelse vil det give øgede kommercielle fordele for Spørger, og samtidig skabe synergieffekt til de regionale kommuner. Det vil ligeledes være afgørende for at opnå Spørgers vision om: at være en international virksomhed, der drives bæredygtigt og digitalt. at sikre udvikling og vækst i det omkringliggende samfund. Og dermed skabe den kommercielle ramme for kommende aktiviteter og investorer i Spørger. Grundlæggende har omdannelsen ikke betydning for Spørgers nuværende karakteristika. Efter omdannelsen vil Spørger A/S’s formål således forsat være at drive virksomhed som formuleret i de nuværende vedtægter, og Spørger A/S vil forsat være kommunalt ejet. I forbindelse med omdannelsen, udarbejdes nye vedtægter for Spørger. De nye vedtægter er i udkastform vedlagt anmodningen. Heraf fremgår bl.a.: At selskabets formål er at eje og drive (aktivitet udeladt) samt anden virksomhed, der efter bestyrelsens skøn er beslægtet dermed At selskabet ikke kan udbetale udbytte til kapitalejerne At et eventuelt provenu ved selskabets opløsning skal anvendes til formålet Der er i de nye vedtægter ingen bestemmelse, der eksplicit bestemmer den løbende anvendelse af selskabets midler, men det følger indirekte af formålsbestemmelsen, at midlerne løbende skal anvendes til at drive (aktivitet udeladt) og anden virksomhed, der er beslægtet hermed. Spørgers opfattelse og begrundelse Spørgsmål 1: Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2? Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, hjemler en ubetinget skattefritagelse for kommunale virksomheder og institutioner. Der stilles i bestemmelsen ingen yderligere krav i forhold til fx udformning af virksomhedens vedtægter eller aktiviteter, og fra praksis kan det udledes, at juridiske personer, der både i et selskabs- og skatteretligt perspektiv anses for en selvstændig juridisk enhed, kan være omfattet af bestemmelsen, jf. SKM2016.373.SR . Af Skattedepartementets udtalelse i TfS 1983,63 DEP fremgår dog, at et aktieselskab ikke kan være omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen. Spørger er en selvstændig juridisk enhed med bl.a. vedtægter, formue, bestyrelse og regnskaber og ligeledes et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1 [nr. udeladt]. Når Spørger i sin nuværende form de facto er afskåret fra at være et aktieselskab, kan Spørger således ikke i relation til skattefritagelsesbestemmelsen sidestilles med et sådant, hvorfor udtalelsen i TfS 1983,63 DEP ikke har betydning. I SKM2016.373.SR fandt Skatterådet, at en enhed udskilt af staten til en selvejende institution under en kommune skulle anses for skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Skatterådet lagde i den forbindelse vægt på: At enheden var oprettet på offentligretligt grundlag og udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi, At enhedens formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad havde offentlig karakter, At enheden var undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra Kommunen, At enhedens formue skulle tilfalde staten og kommunen ved opløsning, og At enhedens midler ved stiftelsen stammede fra Staten, og at enhedens løbende drift i overvejende grad var finansieret af Kommunen. Flere af disse forhold ses at gøre sig gældende i nærværende anmodning om bindende svar, herunder blandt andet (udeladt) og at Spørgers formål og opgavevaretagelse fuldt ud er af offentlig karakter. Under "Beskrivelse af de faktiske forhold" fremgår endvidere, at Spørger er underlagt en høj grad af offentligt tilsyn og lovgivning og en høj grad af kommunal styring. Spørger kan således på ingen måde sidestilles med en privat virksomhed, der driver kommerciel virksomhed, men må anses som en kommunal virksomhed. I forbindelse med indførelsen af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, som undtager havne og lufthavne fra skattepligt pga. deres aktivitet og altså uagtet et kommunalt ejerskab eller ej, fremgår desuden følgende af bemærkningerne til lovforslaget i Folketingstidende 1959-60 Tillæg A spalte 1051: " Medens statshavne og kommunale havne vil være skattefritaget i deres egenskab som statslige eller kommunale institutioner, findes det rimeligt også at fritage private havne (…) ". Af denne formulering kan det udledes at en kommunal havn, herunder lufthavne, altid vil være skattefritaget, og at selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, således kun indføres for, under nærmere betingelser, at give private havne og lufthavne samme vilkår. Under henvisning hertil er det vores opfattelse, at Spørger er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens 3, stk. 1, nr. 2. Spørgsmål 1 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 2: Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, hjemler en betinget skattefritagelse for bl.a. havne og lufthavne. Skattefritagelsen er betinget af: At adgang til leverance står åbent for alle. At det er vedtægtsmæssigt bestemt, at virksomhedens indtægter, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, udelukkende kan anvendes til virksomhedens formål. At virksomhedens indtægter hidrører fra sædvanlig (aktivitet udeladt) drift. De tre betingelser gennemgås straks nedenfor. Ad 1) Leverancekravet Dette krav anses for opfyldt, da Spørger er offentlig tilgængelig og leverancen står åben for alle. Ad 2) Anvendelse af virksomhedens indtægter I praksis ses kravet om anvendelsen af virksomhedens indtægter fortolket således, at vedtægterne både skal regulere den løbende anvendelse af Spørgers formue, samt anvendelsen af Spørgers formue i tilfælde af opløsning. I SKM2001.273.LSR , der vedrørte, hvorvidt en lufthavn var omfattet af den betingede skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, fandt et flertal af retsmedlemmerne, at kravet ikke var opfyldt, da der i vedtægterne ikke var truffet bestemmelse vedrørende fordelingen af selskabets kapital ved en eventuel likvidation, herunder om udbetaling af midler udover de enkelte aktionærers indskudskapital. Retsmedlemmerne henviste i den forbindelse til Folketingstidende 1982-83, Tillæg A, spalte 1586 f., hvor følgende er anført: "De i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, nævnte havne og værker er, uanset organisationsform - kun fritaget for beskatning, såfremt den del af indtægterne, der ikke medgår til normal forrentning af en eventuel indskudskapital, i henhold til vedtægterne udelukkende kan anvendes til havnens eller værkets formål. I tilfælde af likvidation må der således ikke være tillagt andelshavere, aktionærer eller lignende ret til at få udloddet mere end deres kapitalindskud. " Baseret herpå, er det vores opfattelse, at kravet er opfyldt, hvis vedtægterne konkret bestemmer, at virksomhedens indtægter løbende kun kan anvendes til virksomhedens formål, samt sikrer, at selskabsdeltagerne, i tilfælde af en opløsning, ikke får udloddet mere end deres kapitalindskud. Det fremgår af Spørgers vedtægter, at Spørgers overskud skal anvendes til konsolidering eller til selskabets formål, hvorfor vedtægtskravet vedrørende Spørgers løbende drift anses for opfyldt. Det fremgår af Spørgers vedtægter, at Spørgers formue ved opløsning skal overgå til et formål, der støtter erhvervsudviklingen i [regionen]. Bestemmelsen sikrer således, at selskabsdeltagerne i tilfælde af opløsning ikke får udloddet mere end deres kapitalindskud, hvorfor vedtægtskravet vedrørende en opløsningssituation anses for opfyldt. Ad 3) Sædvanlig (aktivitet udeladt) drift Hvorvidt en aktivitet kan karakteriseres som sædvanlig (aktivitet udeladt) drift eller beslægtet hermed, beror på en konkret vurdering. Skatteministreret har i SKM2009.756.DEP kommenteret landsrettens afgørelse i SKM2009.468.VLR vedrørende hvorvidt en havns aktiviteter kunne anses for omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Det fremgår at kommentaren, at det er Skatteministeriets opfattelse, at det ved fortolkning af bestemmelsen er naturligt at inddrage den praksis der efter retsgrundlaget for havnevirksomhed har udviklet - eller måtte udvikle - sig med hensyn til, hvilke aktiviteter en offentlig havn lovligt kan varetage. Der er således tale om et begreb, der udvikler sig. I SKM2001.273.LSR fandt Landsskatteretten, at trafikindtægter, lejeindtægter, handling, bistro/flykøkken, shopping center, flybrændstof og servicestation/parkering var aktiviteter, der alle ydede service til flyselskaber eller passagerer i lufthavnen, og at disse serviceydelser ikke gik ud over, hvad der fandtes nødvendigt for driften af en offentlig lufthavn. Aktiviteterne blev derfor anset som sædvanlig lufthavnsdrift. I SKM2024.610.SR fandt Skatterådet, at et kontorhotel, parkerings- og ladefaciliteter for elbiler og fastfoodrestauranter ligeledes var aktiviteter, der alle ydede service til flyselskaber, biludlejningsfirmaer, rejseselskaber mv. eller passagerer i lufthavnen, og at disse serviceydelser ikke gik ud over, hvad der fandtes nødvendigt for driften af en offentlig lufthavn. Aktiviteterne blev derfor anset som sædvanlig lufthavnsdrift. Spørgers aktivitet 1 - 6 og 8 er typiske aktiviteter for virksomheder af denne karakter, og anses derfor som sædvanlig (aktivitet udeladt) drift, jf. bl.a. også SKM2009.756.DEP , SKM2001.273.LSR og SKM2024.610.SR . Det samme gør sig gældende for Spørgers "Øvrige" indkomster. Det er ligeledes vores opfattelse, at Spørgers "Udlejning af lokaler og arealer" er sædvanlig (aktivitet udeladt) drift. I SKM2001.273.LSR havde den i sagen omhandlende lufthavn lejeindtægter ved udlejning af lokaler til diverse flyselskaber og biludlejningsbureauer, som fandtes at være sædvanlig lufthavnsdrift. I SKM2024.610.SR ville kontorhotellet ligeledes primært blive anvendt af biludlejningsfirmaer, rejseselskaber mv. Udlejning af mødelokaler anses også for at yde service til selskabets brugere Samtidig skal det tillægges vægt, at lokalerne ikke er anskaffet med henblik på udlejning, jf. SKM2009.468.VLR . I SKM2009.468.VLR fandtes en havns udlejning til en fagforening, vikarbureau, hotel, trælasthandel, elinstallationsvirksomhed og filetfabrik at være havnerelaterede aktiviteter, da de omhandlende bygninger og arealer var erhvervet med henblik på at sikre arealer til brug for den fremtidige drift af havnen. Konkret er der for Spørgers vedkommende tale om eksisterende lokaler, der udlejes i stedet for at stå tomme. Den procentmæssige udlejningsomsætning udgjorde desuden i 20XX samlet kun (procentsats udeladt) af Spørgers samlede nettoomsætning. Eventuelle mødeafholdelser, der ikke har direkte tilknytning til Spørger vil derfor udgøre en markant mindre del, og kan ikke ændre på, at udlejningsaktiviteten overordnet set er sædvanlig (aktivitet udeladt) drift eller beslægtet hermed. Det samme gør sig gældende for Spørgers udlejning af bl.a. jord til private selskaber, der også yder service til Spørgers brugere. Udlejning af mast til teleselskaber er i praksis endvidere også fundet at falde indenfor sædvanlig havnedrift, jf. SKM2007.182.SR , hvor Skatterådet bekræftede, at en teleudbyder mod vederlag kunne opstille sendemaster på bygninger tilhørende et havneselskab uden det medførte, at havneselskabet mistede sin skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Spørgers reklameindtægter er - ligesom det er gældende for udlejningen - indtægter fra aktiviteter og arealer, som Spørger alligevel udfører og besidder som led i deres virksomhed, og som derfor må anses som beslægtet hermed. Baseret på ovenstående gennemgang, er det vores opfattelse, at Spørgers indtægter hidrører fra sædvanlig (aktivitet udeladt) drift. Konklusion Spørger er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens 3, stk. 1, nr. 4. Spørgsmål 2 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 3: Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab ikke er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2? Det er vores opfattelse, at Spørger efter en omdannelse til et aktieselskab ikke opfylder betingelserne i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, jf. TfS 1983,63 DEP. Spørgsmål 3 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 4: Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? Det er vores opfattelse, at Spørger efter en omdannelse til et aktieselskab forsat opfylder betingelserne i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, idet bestemmelsen ikke er begrænset af selskabsform. For nærmere argumentation henvises til begrundelsen anført under Spørgsmål 2. Spørgsmål 4 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 5: Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab og efter en vedtægtsændring er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4? De nye vedtægter sikrer, at Spørgers midler både løbende og i tilfælde af opløsning kun kan anvendes til Spørgers formål. Samtidig sikrer vedtægterne, at der ikke kan udbetales udbytte til kapitalejerne. Vedtægtskravet i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, anses herefter for at være opfyldt. De øvrige betingelser i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, anses også forsat for at være opfyldt, jf. nærmere begrundelsen anført under Spørgsmål 2 og Spørgsmål 4. Spørgsmål 5 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 6: Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab og vedtagelsen af nye vedtægter ikke har skattemæssige konsekvenser for Spørger? Med henvisning til ovenstående gennemgang af Spørgsmål 1 - 5, er det vores opfattelse, at Spørger både før og efter en omdannelse til et aktieselskab samt før og efter vedtagelsen af nye vedtægter er skattefritaget efter bestemmelserne i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2 og/eller § 3, stk. 1, nr. 4. Det er endvidere vores opfattelse, at det er uden betydning, om skattefritagelsen før og efter omdannelsen er hjemlet i den samme skattefritagelsesbestemmelse eller i to forskellige, da faktum uanset hvad er, at Spørger ikke er skattepligtig af sine indtægter. Som følge heraf er der heller ingen overgangsbestemmelser i lovgivningen, der regulerer overgangen fra én skattefritagelsesbestemmelse til en anden. Spørgsmål 6 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 7: Hvis Skatterådet besvarer Spørgsmål 1 og 2 benægtende, men Spørgsmål 4 eller 5 bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at overgangen fra skattepligt til skattefrihed er omfattet af selskabsskattelovens § 5, stk. 4, jf. stk. 1? Hvis Skattestyrelsen finder, at Spørger i sin nuværende form hverken er omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, eller § 3, stk. 1, nr. 4, men at Spørger efter en omdannelse eller vedtægtsændring er omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, eller § 3, stk. 1, nr. 4, er det vores opfattelse, at overgangen er omfattet af selskabsskattelovens § 5, stk. 4, jf. stk. 1, hvorefter der sker en ophørsbeskatning af Spørger på overgangstidspunktet. Spørgsmål 7 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 8: Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab og vedtagelsen af nye vedtægter ikke har skattemæssige konsekvenser for selskabsdeltagerne i Spørger? Selskabsdeltagerne i Spørger er både før og efter en omdannelse til et aktieselskab samt både før og efter vedtægtsændringen de under "Beskrivelse af de faktiske forhold" oplistede kommuner. Det er vores opfattelse, at hver enkelt kommune er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, hvorfor omdannelsen ikke har skattemæssig betydning for selskabsdeltagerne. Spørgsmål 8 bør derfor besvares "Ja". Spørgsmål 9: Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelsen til et aktieselskab momsretligt ikke anses som en momsfrivirksomhedsoverdragelse, der udløser en forpligtelse til momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5? Som det fremgår under "Beskrivelse af de faktiske forhold", indgår hele Spørgers aktivitet i forbindelse med omdannelsen fra et [selskabsform udeladt] til et kommunalt aktieselskab. Omdannelsen vil blive gennemført med universalsuccession, hvor aktionærerne indtræder fuldt ud i selskabsdeltagernes formueretlige stilling og dermed har samme rettigheder og forpligtelser som før omdannelsen. Spørger kan efter omdannelsen fortsat anvende det samme CVR-nummer. I henhold til gældende praksis omtalt i Den juridiske vejledning, D.A.11.7.4.5.5 "Overdragelse af investeringsgoder - virksomhedsoverdragelse ML § 43, stk. 3, nr. 5" anses en omdannelse af et anpartsselskab til et aktieselskab (og omvendt) ikke som en momsfri virksomhedsoverdragelse, idet selskabet skal fortsætte som den samme juridiske person med samme privatretlige interesser og forpligtelser, som før omdannelsen. I SKM2017.692.SR bekræftede Skatterådet, at den selskabsretlige omdannelse af et anpartsselskab til et aktieselskab og en efterfølgende omdannelse til et partnerselskab momsretligt ikke skulle anses for en virksomhedsoverdragelse, der udløste en forpligtelse til at foretage momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. [Hjemmel til omdannelse af Spørger [selskabsform udeladt] til Spørger A/S er udeladt ifm. anonymisering]. I henhold til denne bestemmelse kan generalforsamlingen eller en tilsvarende forsamling vedtage at omdanne (udeladt) til et anpartsselskab eller et aktieselskab. En sådan omdannelse kan gennemføres uden kreditorernes samtykke. Omdannelsen følger på den baggrund det samme regelsæt, der blev lagt til grund for Skatterådets afgørelse i SKM2017.692.SR , hvor omdannelsen fra et anpartsselskab til et aktieselskab og derefter til et partnerselskab efter dagældende bestemmelser i selskabslovens § 323 ikke blev anset som en virksomhedsoverdragelse, der udløste en forpligtelse til at foretage momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. Selskabet fortsætter således som den samme juridiske person med de samme privatretlige interesser og forpligtelser, som før omdannelsen til kommunalt aktieselskab. Under henvisning hertil anser vi ikke omdannelsen af Spørger fra et kommunalt ejet [selskabsform udeladt] til et kommunalt ejet aktieselskab som en virksomhedsover-dragelse, der medfører pligt til at foretage momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. Spørgsmål 9 bør derfor besvares "Ja". Høringssvar Bemærkninger vedr. Spørgsmål 1 - Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2 (den kommunale skattefritagelsesbestemmelse) Vi er ikke enige med Skattestyrelsen i, at Spørger - i den nuværende selskabskonstruktion og med de nuværende vedtægter - ikke er omfattet af den kommunale skattefritagelsesbestemmelse. Spørgers formål er bl.a. (aktivitet udeladt) til gavn for erhvervslivet i regionen, og Spørger tjener således offentlige, samfundsmæssige hensyn. Ved at være et centralt omdrejningspunkt i regionen sikrer Spørger forsat vækst i, og interesse for regionen. Spørger drives ikke med formål om at skabe store overskud men drives ud fra et princip om, at driften skal være forsvarlig. Spørger er således "selvfinansierende" om end ejerkommunerne i tilfælde af, at Spørger er nødlidende, kan yde økonomisk støtte hertil. Spørger drives derudover i samarbejde med (udeladt). Spørger er organiseret som et [selskabsform udeladt], og der mellem os og Skattestyrelsen enighed om, at Spørger skal anses som en selvstændig juridisk enhed og et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt]. Som følge heraf kan Spørger under visse betingelser være omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen, jf. Skatterådets udtalelse i SKM2016.373.SR : "En selvejende institution, der kan kvalificeres som et selvstændigt skattesubjekt, kan rent undtagelsesvist være skattefritaget, hvis det institutionelle særeje er af en sådan karakter, at den pågældende institution må anses for en regional eller kommunal institution eller virksomhed. (vores fremhævning)" Det fremgår således tydeligt heraf, at et selvstændigt skattesubjekt - dog så længe, at der ikke er tale om et aktie- eller anpartsselskab, jf. TfS 1983, 63 DEP - kan være omfattet af den kommunale skattefritagelsesbestemmelse, hvis der er særlige karakteristika der gør, at subjektet reelt skal anses som en kommunal virksomhed. Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til, at anvendelsesområdet for denne undtagelsesbestemmelse skal fortolkes indskrænkende, hvilket vi - på et generelt plan - er enige i. Konkret er det dog vores opfattelse, at Spørgers ikke drives i en organisationsform, der diskvalificerer anvendelsen af den kommunale skattefritagelsesbestemmelse, idet Spørger de facto ikke er et aktie- eller anpartsselskab, samt at Spørger netop har et så markant, offentligt/kommunalt særpræg, at Spørger reelt bør anses som en kommunal virksomhed. I SKM2016.373.SR udtalte Skatterådet, at følgende momenter kan tillægges vægt ved vurderingen af, om en enhed skal anses for at være omfattet af undtagelsesbestemmelsen: - At enheden var oprettet på offentligretligt grundlag og udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi, - At enhedens formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad havde offentlig karakter, - At enheden var undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra Kommunen, - At enhedens formue skulle tilfalde staten og kommunen ved opløsning, og - At enhedens midler ved stiftelsen stammede fra Staten, og at enhedens løbende drift i overvejende grad var finansieret af Kommunen. Som allerede redegjort for i vores anmodning om bindende svar, ses flere af disse forhold at gøre sig gældende for Spørger. Vi er derfor dybt uenige i - og meget uforstående overfor - Skattestyrelsens opfattelse af, at disse konkrete momenter ikke er opfyldte for Spørger. Særligt at Spørgers formål og opgavevaretagelse ikke i overvejende grad er af offentlig karakter. Vi skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at driften forsat må anses for en offentlig opgave. Til støtte for, at vi mener at de ovenfor listede momenter er opfyldte skal vi henvise til de fremlagte faktiske forhold i vores anmodning om bindende svar og de af os fremlagte synspunkter på mødet med Skattestyrelsen, herunder bl.a.: - Spørger er stiftet med det formål at varetage samfundsmæssige hensyn, fx regionale hensyn. - Spørger er kommunalt ejet, og det er reelt er ejerkommunerne, der træffer beslutninger i Spørger. - Spørger er underlagt forvaltningsloven og offentlighedsloven. - Spørger er underlagt offentligt tilsyn. - Spørger har aldrig udøvet eller tilstræbt kommerciel virksomhed. Der har aldrig været tale om konkurrence med private aktører, og Spørger har ikke tilbudt ydelser på markedsvilkår. Bestyrelsen og ledelsen i Spørger har entydigt haft fokus på regional udvikling. Der har således aldrig været tilkendegivelser om drift med kommercielt formål, og den daglige drift, investeringer og samarbejder har udelukkende haft karakter af offentlig opgaveløsning. Det fremgår endvidere af vedtægterne at Spørgers formål er at drive virksomheden på et forretningsmæssigt grundlag. Dvs. at formålet har ikke været at generere store overskud men at sikre at virksomheden drives forsvarligt ud fra et "hvile-i-sig-selv"-princip. - Spørger kan jf. de nuværende vedtægter, kun" bidrage til kulturelle og erhvervsmæssige aktiviteter på vilkår svarende til de muligheder, kommuner har " (omformuleret ifm. anonymisering). Det er således tydeligt, at Spørgers ageren er lig de faktiske kommuners, og at Spørger således er begrænset i, hvilke tiltag virksomheden kan støtte på samme måde som kommunerne er. Dette underbygger, at der drives kommunal virksomhed. - Spørger ønsker fremadrettet at have et mere kommercielt formål, hvilket er baggrunden for de ønskede strukturændringer, da disse visioner ikke er mulige i Spørgers nuværende form. Bemærkninger vedr. Spørgsmål 2 og 4 - selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 Det er forsat vores opfattelse, at Spørger både i den nuværende selskabs-konstruktion og med de nuværende vedtægter - samt i en ny selskabsstruktur men med de nuværende vedtægter - er omfattet af den betingede skattefritagelsesbestemmelse. Vi er enige med Skattestyrelsen i, at de af Spørger drevne aktiviteter skal anses for sædvanlig (aktivitet udeladt) drift - hvilket også underbygger, at Spørger ikke driver sædvanlig kommerciel virksomhed, som anført vedr. besvarelsen af Spørgsmål 1. Vi er dog ikke enige med Skattestyrelsen i, at Spørgers nuværende vedtægter ikke opfylder vedtægtskravet i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Sammenfattende Sammenfattende varetager Spørger mange almene og specielle samfundshensyn. Spørger udgør reelt det eneste alternativ i [det geografiske område], og tilstedeværelsen af en driftssikker og velkørende transportforbindelse til gavn for virksomheder og myndigheder i området er efter vores opfattelse indenfor rammerne af offentlig interessevaretagelse. Dette er almene samfundshensyn. På samme måde for det specielle samfundshensyn, der ligger i samarbejdet med [udeladt]. Her varetager Spørger interesser, der er klart offentlige, når Spørger er med til at skabe rammerne for (udeladt). Spørgers sideordnede kommercielle aktiviteter, af mindre omfang, har alle en naturligvis tilknytning til hovedaktiviteten. Og de indtægter, som Spørger dermed genererer, er af mindre omfang, og anvendes udelukkende til at sikre driften af en velfungerende virksomhed til glæde for virksomheder og myndigheder. Skattestyrelsens indstilling og begrundelse Spørgsmål 1 Det ønskes bekræftet, at Spørger er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Begrundelse Spørger ønsker med spørgsmålet bekræftet, at Spørger er ubetinget delvist fritaget for selskabsskat efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, der blandt andet omhandler skattefritagelse for kommuner og kommunale virksomheder. Kommuner er som udgangspunkt er ubetinget fritagne for skattepligt, men er skattepligtige af netvirksomhed og anden virksomhed, der er omfattet af elforsyningsloven. Besvarelsen af spørgsmålet beror på en vurdering af Spørgers subjektive skattepligt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, og § 3, stk. 1, nr. 2. Selskaber og foreninger mv., der er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, vil som det klare udgangspunkt være omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, medmindre det pågældende selskab eller forening mv. eksplicit er undtaget for skattepligten efter selskabsskattelovens § 3. Skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3 er dermed en undtagelse til udgangspunktet. Undtagelser fortolkes generelt indskrænkende. Efter undtagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, er kommunerne, regionerne og kommunale og regionale institutioner og virksomheder som udgangspunkt ubetinget delvist fritaget for skattepligt. Bestemmelsen og forarbejderne hertil indeholder ikke en definition af kommunale institutioner, jf. lovforslag L 13, FT 1959/60, men udgangspunktet må være, at begrebet omhandler den kommunale forvaltning. Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt], omfatter [udeladt]. Disse selskaber anses for i et vist omfang at ligne aktieselskaber, hvorfor reglen om skattepligten også følger tæt op ad reglerne for aktie- og anpartsselskaber. Spørger Repræsentanten har anført, at Spørger er en selvstændig juridisk enhed med bl.a. vedtægter, formue, bestyrelse og regnskaber, og at Spørger er et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt]. [Spørgers selskabsform udeladt] er omfattet af [lov udeladt]. Skattestyrelsen er på baggrund af en samlet konkret vurdering af Spørgers vedtægter, virkemåde samt sagens øvrige oplysninger enig med repræsentanten i, at Spørger skal anses for en selvstændig juridisk enhed og et selvstændigt skattesubjekt, der i udgangspunktet er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt]. Skattestyrelsen lægger i den forbindelse vægt på, at Spørger organisatorisk er en selvstændig juridisk person med egen formue, egne vedtægter, selvstændig ledelse og regnskabsaflæggelse, og som har mulighed for at indgå forpligtelser og aftaler på egne vegne og som hæfter med sin egen formue. Spørger er således organisatorisk udskilt af den kommunale forvaltning og etableret med selvstændig ledelse udpeget af ejerkommunerne, idet de forvaltnings-processuelle regler, herunder offentlighedsloven og forvaltningsloven dog fortsat finder anvendelse, ligesom selskabet er under-givet tilsyn. Spørgsmålet er derfor, om Spørger i overensstemmelse med udgangspunktet i skattemæssig henseende skal anses for et skattepligtigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt], eller en skattefritaget kommunal virksomhed omfattet af undtagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Skattepligten for sådanne enheder må som nævnt i udgangspunktet afhænge af, om der er tale om en selvstændig enhed med skatteretsevne i form af kommunal virksomhed organiseret som en juridisk person, eller om der er tale om en kommunal institution eller virksomhed, der udgør en integreret del af kommunen. Det er kommunerne mv. som skattesubjekter, og ikke den af kommunerne udøvede aktivitet, der er undtaget fra beskatning efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Se i overensstemmelse hermed SKM2015.49.SR , hvor det anføres, at "Det er den kommunale selvstyrehavn som skattesubjekt og ikke havneaktiviteten, der er undtaget fra beskatning efter den pågældende bestemmelse.". Se også cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber mv. punkt 22 - 23, hvor det om selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1 og 2, anføres, at "Visse subjekter er fritaget for skattepligt, ubetinget og fuldstændigt, uanset formål eller indtjeningens art." Vurderingen af skattepligten for selskaber og foreninger mv., der er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, beror i første række på, hvordan det selvstændige skattesubjekt er organiseret. Hvis der er tale om et aktieselskab eller et anpartsselskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, må enheden allerede af den grund anses for at være privat og dermed ikke omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Se i overensstemmelse hermed også TfS 1983,63. DEP, hvor et offentligt ejet grønlandsk aktieselskab havde spurgt, om selskabet kunne anses for omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1. Skattedepartementet udtalte, at skattefriheden efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1, for staten og dens institutioner ikke omfatter virksomheder, der er etableret som aktieselskaber, uanset hvem der måtte eje aktierne. I den konkrete sag er Spørger etableret som et [selskabsform udeladt]. Spørger er således ikke et aktie- eller et anpartsselskab, men har nogle af de samme juridiske karakteristika, herunder at ingen af [selskabsdeltagerne] (kommunerne) hæfter personligt for selskabets forpligtelser - hæftelsen er begrænset til [indskuddet] - og at overskuddet fordeles i forhold til den af deltagerne i selskabet indskudte kapital. Da Spørger desuden ubestridt er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt], jf. ovenfor, må Spørger som det klare udgangspunkt allerede af den grund anses for at være udskilt af ejerkommunerne, og dermed ikke omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Til støtte for dette synspunkt se vedrørende statsinstitutioner bemærkningerne til selskabsskattelovens § 2 E, jf. lovforslag L 214, FT 2021/2022, hvoraf det bl.a. fremgår, at: "De gældende regler om begrænset skattepligt for juridiske enheder, der ikke er hjemmehørende i Danmark, omfatter selskaber og foreninger m.v., der svarer til de former for selskaber og foreninger m.v., der er undergivet fuld skattepligt til Danmark efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1. Udenlandske statslige enheder, der udgør selvstændige enheder svarende til de typer af juridiske enheder, som er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, er dermed undergivet begrænset skattepligt til Danmark". Skattestyrelsen forstår dette således, at udgangspunktet er, at statslige enheder i form af juridiske personer med skatteretsevne er omfattet af skattepligten i selskabsskattelovens § 1, stk. 1. Skatterådet har i SKM2016.373.SR bekræftet, at en særlig forvaltningsenhed udskilt af staten til en selvejende institution under en kommune skulle anses for fritaget for selskabsskat efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, idet den pågældende institution måtte anses for en kommunal institution. Spørger i sagen var en sektorforskningsinstitution, som blev overdraget fra staten til en kommune ved lov. Det var om forskningsinstitutionen oplyst, at dens formål i helt overvejende grad var af offentligretlig karakter, og at den var underlagt et omfattende tilsyn fra kommunen, herunder skulle alle væsentlige privatretlige dispositioner og alle ændringer af vedtægterne for institutionen godkendes. Det var oplyst, at forskningsinstitutionen blev finansieret af kommunen, bortset fra indtægter ved rekvirerede opgaver. Forskningsinstitutionen skulle aflægge regnskab og årsberetning til kommunen, og regnskabet skulle udarbejdes i overensstemmelse med den af kommunen udarbejdede revisionsinstruks. Ved en eventuel opløsning af forskningsinstitutionen skulle formuen tilfalde /returneres til staten og kommunen. Af begrundelsen for afgørelsen fremgår bl.a. følgende: "En selvejende institution, der kan kvalificeres som et selvstændigt skattesubjekt, kan rent undtagelsesvist være skattefritaget, hvis det institutionelle særeje er af en sådan karakter, at den pågældende institution må anses for en regional eller kommunal institution eller virksomhed. På baggrund af en samlet konkret vurdering af enhedens vedtægter mv. er det herefter SKATs opfattelse, at A er en selvstændig juridisk enhed og et selvstændigt skattesubjekt, der i udgangspunktet er omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Der er herved særligt henset til, at der organisatorisk er tale om en selvstændig juridisk enhed oprettet som en selvejende institution med egen formue og bestyrelse, eget regnskab og mulighed for at indgå forpligtelser og aftaler på egne vegne mv. SKAT er derudover af den opfattelse, at A skal anses for omfattet af skattefritagelsesreglen for kommunale institutioner og virksomheder mv. i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Der er herved bl.a. lagt vægt på, at A er oprettet på offentligretligt grundlag og udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi, at As formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad har offentlig karakter, og at A er undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra Xs Kommune. Dertil kommer, at As formue tilfalder staten og kommunen ved opløsning, at As midler ved stiftelsen stammer fra Staten, og at As løbende drift i overvejende grad finansieres af Xs Kommune." Til støtte for, at den selvejende institution rent undtagelsesvist kunne anses for skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, blev der i sagen lagt vægt på, at enheden - Var oprettet på offentligretligt grundlag, - Var udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi - Spørgers formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad havde offentlig karakter - Spørger var undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra kommunen - Spørgers formue tilfaldt staten og kommunen ved opløsning - Spørgers midler ved stiftelsen stammede fra Staten og den løbende drift blev i overvejende grad finansieret af kommunen På baggrund af ovenstående er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ved vurderingen af, hvorvidt Spørger skal anses for omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt], eller om selskabet rent undtagelsesvist er omfattet af skattefritagelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, skal henses til, om enheden er organiseret som en juridisk person, og om enheden i fornødent omfang er udskilt af den offentlige forvaltning, herunder om enheden varetager funktioner, der sædvanligvis varetages af den offentlige forvaltning. Hvis der er tale om en enhed, der er organiseret som en juridisk person, og enheden samtidig varetager opgavetyper, der ligger uden for den sædvanlige opgavevaretagelse for den kommunale forvaltning, så er det Skattestyrelsens opfattelse, at den pågældende enhed er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt]. I forbindelse med etableringen af Spørger valgte ejerkommunerne som nævnt at videreføre driften i regi af et [selskabsform udeladt] stiftet til formålet. Modsat spørger i SKM2016.373.SR , er Spørgers formål og opgavevaretagelse i denne sag efter Skattestyrelsens opfattelse ikke i helt overvejende grad af offentlig karakter. Drift af virksomheden anses skattemæssigt som erhvervsmæssig virksomhed. Staten eller kommunerne er ikke forpligtet til at drive aktiviteten, men kan vælge at gøre det, hvis det tjener samfundsmæssige formål, f.eks. regionale hensyn eller trafikinfrastruktur. Spørgers drift af kan derfor ikke i udgangspunktet anses for en obligatorisk offentlig opgave i juridisk eller forvaltningsretlig forstand. Skattestyrelsen lægger til grund, at etableringen af Spørger, har til formål at sikre forbindelse til området, og at Spørger således varetager regionale hensyn (lokal udvikling, erhvervsliv og tilgængelighed). Det følger af (udeladt)lovens § (udeladt), stk. 1, at " Kommuner og kommunale fællesskaber kan eje og drive (aktivitet udeladt)" . Af bestemmelsens stykke stk. 2, fremgår videre, at en kommune alene eller sammen med andre kan varetage aktiviteter efter stk. 1 i selskabsform. Ejerkommunerne har i forbindelse med etableringen af Spørger med den valgte organisationsform (selskab) valgt at udskille driften fra den kommunale forvaltning. Spørger drives derfor ikke som en kommunal virksomhed. Derudover drives Spørger forretningsmæssigt, og den løbende drift er ikke finansieret af bevillinger fra kommunerne, men derimod af Spørgers kommercielle indtægter, herunder brugerbetaling, og lån. Spørgers løbende drift er således ikke som i SKM2016.373.SR i overvejende grad finansieret af ejerkommunerne. Der henvises til vedtægten, hvoraf fremgår, at selskabets formål er blandt andet, at - (…) - At drive virksomheden på et forretningsmæssigt og økonomisk bæredygtigt grundlag. - At engagere sig i aktiviteter, som naturligt relaterer sig til og understøtter den primære drift. (omformuleret ifm. anonymisering) Derudover er den kommunale styring af Spørger af et mindre omfang og således ikke sammenlignelig med den som forelå i SKM2016.373.SR . Endelig tilfalder Spørgers formue hverken stat eller kommune ved et evt. ophør af Spørger, men skal ifølge vedtægterne tilgodese et formål, der støtter den generelle erhvervsudvikling i [regionen]. Den foreliggende sag, hvor staten ved overdragelse eller ophør har ret til at købe aktiverne, adskiller sig på dette punkt fra SKM2016.373.SR , hvor enhedens formue skulle tilfalde Staten og kommunen ved opløsning. Tilbagekøbsretten antages at være begrundet i [udeladt] Se vedtægten, hvoraf blandt andet fremgår, at "Ved en opløsning skal selskabets aktiver, efter repræsentantskabets godkendelse og efter indhentet udtalelse fra selskabsdeltagerne, anvendes til et formål, der understøtter erhvervsudviklingen i regionen." (omformuleret ifm. anonymisering). Det er herefter på baggrund af en konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ikke skattemæssigt er at betragte som en kommunal virksomhed og derfor ikke er omfattet af den kommunale skattefritagelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Skattestyrelsen har noteret sig, at Spørgers repræsentant er enig i at Spørger er et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt]. Skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, omfatter som nævnt kommunerne (herunder kommunale virksomheder) som skattesubjekter, men som det klare udgangspunkt ikke selvstændige skattesubjekter (juridiske personer) omfattet af selskabsskattelovens § 1, og stiftet af kommuner. Personselskaber, herunder interessentskaber og partnerselskaber, er efter dansk ret ikke selvstændige skattesubjekter og er dermed ikke som sådanne omfattet af selskabsskatteloven. I stedet sker beskatningen hos deltagerne (transparensprincippet) efter den skattepligtsbestemmelse, som gælder for den enkelte deltager. Transparensprincippet er vedrørende en kommunal selvstyrehavn kommet til udtryk i SKM2015.49.SR , hvor Skatterådet bekræftede, at en kommunal selvstyrehavn, som - ligesom ejerkommunen - var ubetinget delvist skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, ved at omdanne et 100 % ejet datterselskab fra at være et aktieselskab til et partnerselskab med et andet datterselskab som komplementar opnåede, at indkomsten blev undtaget fra skattepligt, i kraft af at den kommunale selvstyrehavn, der ejede ejerandelene i partnerselskabet, selv var undtaget fra skattepligt i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Da Spørger i denne sag har valgt at etablere sig som et [selskabsform udeladt], som civilretligt anses som en selvstændig juridisk person, og som skatteretligt anses for et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, [nr. udeladt], finder Skattestyrelsen sammenfattende ikke, at Spørger er omfattet af ejerkommunernes skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej". Spørgsmål 2 Da spørgsmål 1 er besvaret med "Nej" ønskes det bekræftet, at Spørger er skattefritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Begrundelse Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, fritager havne, herunder lufthavne, der er åbne for offentlig trafik for skattepligt. Ud over den anførte offentlige adgang og leveringspligt, er det en betingelse, at indtægterne både løbende og ved opløsning, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til formålet. Se Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.D.1.3.1 . Aktiviteter, der falder uden for formålet, kan udøves i skattepligtige datterselskaber, uden at skattefritagelsen derved fortabes. Skattefritagelsen gælder uanset organisationsform. Betingelsen, om at havnen, herunder lufthavnen er åben for offentlig trafik, er opfyldt. Skattestyrelsen lægger til grund for besvarelsen, at de beskrevne aktiviteter falder inden for formålet. Det bemærkes i den forbindelse, at det er oplyst, at Spørgers "øvrige indtægter", som udgør (procentsats udeladt) af den samlede omsætning, primært omfatter (udeladt), og derfor anses som sædvanlig drift. Skattestyrelsen lægger ved afgørelsen uprøvet til grund, at der i det hele er tale om (udeladt) aktiviteter omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, eller hvis dette for en mindre del ikke måtte være tilfældet, at aktiviteten vil kunne rummes indenfor den i praksis anerkendte bagatelgrænse for ikke-relateret aktivitet. For så vidt angår udlejning til af mødelokaler lægger Skattestyrelsen til grund, at indtægter ved udlejning til andre end brugere på samme måde vil kunne rummes indenfor den i praksis anerkendte bagatelgrænse for ikke- relateret aktivitet. Det samme gælder reklameindtægten, som ikke anses for en relateret aktivitet. Som beskrevet ovenfor, er skattefritagelsen betinget af, at den del af Spørgers indtægter (løbende og ved opløsning), der ikke medgår til normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til formålet. Landsskatteretten fandt i SKM2001.273.LSR , at en lufthavns aktiviteter efter deres art i sin helhed var omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Et flertal af rettens medlemmer fandt imidlertid, at lufthavnen ikke var undtaget fra skattepligt efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, da der ikke var truffet vedtægtsmæssig bestemmelse om fordeling af selskabets kapital ved en eventuel likvidation. Om anvendelsen af Spørgers løbende overskud fremgår det af de nuværende vedtægter, at " Budget og regnskab Eventuelt overskud kan anvendes til at konsolidere selskabets økonomi eller til at fremme selskabets formål. Selskabet kan herudover bidrage til kulturelle og erhvervsmæssige aktiviteter på vilkår svarende til de muligheder, kommuner har." (omformuleret ifm. anonymisering) Om anvendelsen af spørgers formue ved opløsning fremgår det af vedtægterne, at " Opløsning, overdragelse mv. Selskabet kan opløses, når dette er godkendt af repræsentantskabet og den relevante myndighed. Ved en opløsning skal selskabets aktiver, efter repræsentantskabets godkendelse og efter indhentet udtalelse fra selskabsdeltagerne, anvendes til et formål, der understøtter erhvervsudviklingen i regionen. Selskabet må ikke overdrages, bortforpagtes eller på anden måde overgå til tredjemand uden forudgående tilladelse fra de ansvarlige ministerier." (omformuleret ifm. anonymisering) Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ikke opfylder betingelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, om, at indtægterne ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til formålet. Det gælder såvel løbende indtægter som formuen ved opløsning. Skattestyrelsen lægger herved vægt på at indtægter fra selskabets løbende drift - udover til konsolidering og drift - også kan anvendes til at støtte (udeladt) og erhvervsmæssige tiltag, ligesom selskabets formue ikke ved opløsning skal anvendes til formålet, men derimod til støtte for (den generelle) erhvervsudvikling i [regionen]. Det er på denne baggrund Skattestyrelsens vurdering, at Spørger ikke er omfattet selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattestyrelsen bemærker, at hverken vedtægternes bestemmelse om anvendelsen af de løbende indtægter, eller vedtægternes bestemmelse om anvendelse af et evt. likvidationsprovenu er i overensstemmelse med selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Sagen adskiller sig herved fra SKM2001.273.LSR , hvor der alene manglede en vedtægtsmæssig stillingtagen til anvendelsen at et evt. likvidationsprovenu. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej". Spørgsmål 3 Det ønskes bekræftet, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab ikke er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelsesbestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Begrundelse Spørger vil efter omdannelsen til aktieselskab være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Der henvises i det hele til det i begrundelsen under spørgsmål 1 anførte, herunder særligt TfS 1983, 63 DEP, hvor Skattedepartementet udtalte, at skattefriheden efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1, for staten og dens institutioner ikke omfatter virksomheder, der er etableret som aktieselskaber, uanset hvem der måtte eje aktierne. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja". Spørgsmål 4 Det ønskes bekræftet, at Spørger efter en omdannelse til aktieselskab er skatte-fritaget efter skattefritagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Begrundelse Aktieselskaber kan skattefritages efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Under henvisning til det i begrundelsen for spørgsmål 2 anførte findes selskabets nuværende vedtægter ikke at være i overensstemmelse med selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Der henvises i det hele til det i begrundelsen under spørgsmål 2 anførte. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Nej". Spørgsmål 5 Det ønskes bekræftet, at Spørger efter vedtægtsændring og omdannelse til aktieselskab vil være omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Begrundelse Det er en betingelse for skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, at indtægterne ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse alene kan anvendes til formålet. Det gælder såvel løbende indtægter som formuen ved opløsning. Det er oplyst, at der er udarbejdet udkast til nye vedtægter for Spørger A/S, som vedrørende selskabets anvendelse af løbende indtægter og et evt. likvidationsprovenu indeholder følgende bestemmelser: " X. Selskabets formål er at eje og drive (aktivitet udeladt) samt anden virksomhed, der efter bestyrelsens skøn er beslægtet dermed." "Y. Selskabet kan ikke udbetale udbytte til kapitalejerne." "Z. Ved selskabets opløsning skal et eventuelt provenu anvendes til formålet." Skattestyrelsen lægger til grund, at de nævnte bestemmelser paragraf Y og Z erstatter paragraf (udeladt) i de gældende vedtægter. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at opløsningsbestemmelsen med den beskrevne ændring opfylder betingelserne for skattefritagelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattestyrelsen finder herefter, at Spørger - under forudsætning af at vedtægternes bestemmelser om anvende af de løbende indtægter og et evt. likvidationsprovenu ændres som ovenfor beskrevet - fremadrettet vil opfylde betingelsen for at være skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattestyrelsens kan derfor bekræfte, at vedtægten efter det i anmodningen beskrevne udkast til ændring opfylder betingelserne for skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattestyrelsen henviser i øvrigt til begrundelsen under spørgsmål 2. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Ja". Spørgsmål 6 Det ønskes bekræftet, at omdannelsen til et aktieselskab ikke har skattemæssige konsekvenser for Spørger. Begrundelse Der ønskes ved besvarelsen af dette spørgsmål klarhed over de skattemæssige konsekvenser for Spørger af en omdannelse af selskabet fra et [selskabsform udeladt] til et aktieselskab. Fusionsskattelovens [§ udeladt] hjemler adgang til skattefri omdannelse af blandt andet [selskabsform udeladt] til aktieselskab. Skattestyrelsen kan på denne baggrund bekræfte, at selve omdannelsen af Spørger fra [selskabsform udeladt] til aktieselskab kan gennemføres skattefrit efter fusions-skatteloven. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "Ja". Spørgsmål 7 Hvis Skatterådet besvarer spørgsmål 1 og 2 benægtende, men spørgsmål 4 og/eller 5 besvares bekræftende, kan Skatterådet da bekræfte, at overgangen fra skattepligt til skattefrihed er omfattet af selskabsskattelovens § 5, stk. 4, jf. stk. 1? Begrundelse Spørgsmål 1 og 2 er besvaret med "Nej". Da spørgsmål 5 samtidig er besvaret med "Ja" skal spørgsmålet besvares. Den under spørgsmål 5 beskrevne vedtægtsændring medfører, at Spørger overgår til skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Skattestyrelsen er enig med spørgers repræsentant i, at denne overgang fra fuld skattepligt til skatte-fritagelse er omfattet af selskabsskattelovens § 5, stk. 4, jf. stk. 1, hvorefter der sker en ophørsbeskatning af Spørger på overgangstidspunktet. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 7 besvares med "Ja". Spørgsmål 8 Det ønskes bekræftet, at omdannelsen til et aktieselskab ikke har skattemæssige konsekvenser for selskabsdeltagerne i Spørger Begrundelse Det er oplyst, at selskabsdeltagerne i Spørger både før og efter en omdannelse til et aktieselskab er de under "Beskrivelse af de faktiske forhold" oplistede kommuner. Det kan bekræftes, at omdannelsen ikke har skattemæssig betydning for selskabsdeltagerne, allerede fordi den enkelte kommune er skattefritaget efter den kommunale skattefritagelses-bestemmelse i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 8 besvares med "Ja". Spørgsmål 9 Det ønskes bekræftet, at omdannelsen til et aktieselskab momsretligt ikke anses som en momsfri virksomhedsoverdragelse, der udløser en forpligtelse til momsregulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. Begrundelse Spørger ønsker at gennemføre en omdannelse af Spørger fra et [selskabsform udeladt] til et aktieselskab. Spørger har oplyst, at der ved omdannelsen vil ske en universalsuccession. Aktionærerne vil derfor indtræde fuldt ud i den formueretlige stilling som [selskabsdeltagerne] havde før omdannelsen. Aktionærerne vil grundet dette have de samme forpligtelser og rettigheder, som de havde før omdannelsen. Omdannelsen vil ikke ændre ved Spørgers nuværende karakteristika eller formål. De vil forsat være de samme efter omdannelsen. Spørger vil endvidere forsat anvende det samme CVR-nr. efter omdannelsen. Spørger har endvidere oplyst, at de nye vedtægter vil være uændrede, så punkterne vedr. formål, selskabsdeltagere, kapital, andele, optagelse, udtræden og opløsning vil være de samme. Af momslovens § 4, stk. 5, fremgår, at til levering mod vederlag kan ikke henregnes overdragelse af en samlet formuemasse som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne. Videre bemærkes det, at overdrages investeringsgoder som led i en virksomhedsoverdragelse, så vil der skulle ske en regulering af den fradragsberettigede moms, jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. Anvendelsen af momslovens § 4, stk. 5, forudsætter bl.a., at der sker en overdragelse af en samlet formuemasse. Skatterådet har i SKM2017.692.SR fastslået, at en omdannelse af et ApS til et A/S efter selskabs-lovens § 319 og en efterfølgende omdannelse fra et A/S til et P/S efter selskabsloven § 323 ikke skulle anses som en virksomhedsoverdragelse omfattet af momslovens § 4, stk. 5. Skatterådet lagde ved afgørelsen vægt på, at når et anpartsselskab omdannes til et aktieselskab efter selskabsloven, så anses selskabet for at fortsætte som den samme juridiske person med samme privatretlige interesser og forpligtelser som før omdannelsen. Rådet henviste endvidere til, at når et aktieselskab omdannes til et partnerselskab, så er der i denne situation også tale om den samme juridiske enhed før og efter omdannelsen, og virksomheden beholder som følge heraf også sit CVR-nr. Skattestyrelsen bemærker, at muligheden for omdannelse af et [selskabsform udeladt] til et aktieselskab findes i [lov udeladt]. Af bemærkningerne til den dagældende bestemmelse fremgår det, at der ved en omdannelse af et [selskabsform udeladt] til et aktieselskab er tale om den samme juridiske enhed både før og efter omdannelsen, og virksomheden beholder som følge heraf også sit CVR-nr. Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at omdannelsen af et [selskabsform udeladt] til et aktieselskab på samme måde som det var tilfældet i SKM2017.692.SR vedrørende omdannelser i henhold til selskabslovens § 319 og § 323 betyder, at selskabet fortsætter som den samme juridiske person med samme privatretlige interesser og forpligtelser som før omdannelsen, og der sker derfor ved omdannelsen ikke en overdragelse af den samlede formuemasse omfattet af momslovens § 4, stk. 5. Da omdannelsen ikke omfattes af momslovens § 4, stk. 5, skal der heller ikke ved omdannelsen ske en regulering af den fradragsberettigede moms, jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 5. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 9 besvares med "Ja". Skatterådets afgørelse og begrundelse Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Lovgrundlag, forarbejder og praksis Spørgsmål 1 Lovgrundlag Selskabsskattelovens § 1, stk. 1 Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet: (…) (nr. udeladt) Selskabsskattelovens § 3, stk. 1 Undtaget fra skattepligten er: (…) 2) Regionerne og kommunerne samt regionale og kommunale virksomheder og institutioner, jf. dog stk. 3 og § 1, stk. 1, nr. 2 f og 2 h. (…) Forarbejder Bemærkninger til selskabsskattelovens § 3, stk. 1, L 43, FT 1959/60 Stk. 1. Den nugældende statsskattelov indeholder ingen bestemmelser om statslige og kommunale institutioner. I praksis har man altid anset sådanne institutioner for fritaget for statsskat, enten fordi deres indtægter ikke ansås at hidrøre fra erhvervsmæssig virksomhed, eller fordi deres overskud anvendes til offentlige formål. Imidlertid synes det dog naturligt at fastslå i loven og så vidt muligt udtømmende at angive de institutioner og virksomheder, der skal være fritaget for skattepligten. En nærmere omtale synes kun nødvendig for så vidt angår nedennævnte punkter: Nr. 4. Mens statshavne og kommunale havne vil være fritaget for skattepligten i deres egenskab af statslige eller kommunale institutioner, findes det rimeligt også at fritage private havne, når disse ikke forfølger et privatøkonomisk formål, men havnenes overskud udelukkende kan anvendes til havnens formål. (…) Cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber mv. 22. Der gælder en række undtagelser fra skattepligten i henhold til § 1. Bestemmelserne herom findes i § 3. Visse subjekter er fritaget for skattepligt, ubetinget og fuldstændig, uanset formål eller indtjeningens art, jf. punkt 23. Andre er betinget og fuldstændigt fritaget, jf. punkt 24, såfremt de efter vedtægterne opfylder visse krav. Endelig er en tredje gruppe ubetinget og delvis fritaget, jf. punkt 25, idet skattefriheden kun omfatter visse indtægter. Bestemmelsen i § 3, stk. 1, er udtømmende, således at fritagelse for skattepligt for selskaber m.v. der ikke er omtalt, kræver hjemmel i særlig lov. 23. Ubetinget og fuldstændig fritaget for skattepligt er: 1) Staten og dens institutioner, jf. § 3, stk. 1, nr. 1. Omfattet af reglen er, f.eks. Kongeriget Danmarks Hypotekbank og Hovedstadsrådets Trafikselskab. Fritagelsen gælder alene statsskat, dvs. at staten og dens institutioner skal svare kommunal indkomstskat, jf. kommuneskattelovens § 8 . Fritagelsen gælder ikke for Statsanstalten for Livsforsikring, jf. § 1, stk. 1, nr. 2 b, der er skattepligtig som livsforsikringsaktieselskaber. Institutioner, der er etableret som aktieselskaber, er ligeledes skattepligtige. 2) Kommunerne og kommunal virksomhed og institutioner, jf. § 3, stk. 1, nr. 2. (…) 24. Nogle institutioner og foretagender er fritaget for beskatning, såfremt de efter vedtægterne opfylder visse krav. Disse betinget og fuldstændigt fritagne omfatter: 1) Havne, herunder lufthavne åbne for offentlig trafik, samt elektricitets-, gas-, vand- og fjernvarmeværker, når adgangen til leverance fra værket står åben for alle inden for det område, hvori værket arbejder, jf. § 3, stk. 1, nr. 4. Foretagender, der fordeler elektricitet til forbrugerne, sidestilles med elektricitetsværker, selv om de ikke fremstiller elektricitet. De nævnte havne, værker m.v. er kun fritaget for beskatning, såfremt den del af indtægterne, der ikke medgår til normal forrentning af en eventuel indskudskapital, i henhold til vedtægterne udelukkende kan anvendes til det pågældende foretagendes formål. Forrentningen kan ikke akkumuleres i selskabet med henblik på senere udlodning. I likvidationstilfælde må der ikke være tillagt eventuelle andelshavere eller lignende ret til at få udloddet mere end deres kapitalindskud. Fritagelsen gælder uanset foretagendets organisation. Er foretagendet organiseret som fond, bliver der dog tale om beskatning efter fondsbeskatningsloven . Praksis SKM2016.373.SR Skatterådet kan bekræfte, at en enhed udskilt af staten til en selvejende institution under Bornholms Regionskommune rent undtagelsesvist skulle anses for fritaget for selskabsskatten efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, idet den pågældende institution må anses for en kommunal institution. På baggrund af en samlet konkret vurdering af enhedens vedtægter mv. er det SKATs opfattelse, at A er en selvstændig juridisk enhed og et selvstændigt skattesubjekt, der i udgangspunktet er omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Der er herved særligt henset til, at der organisatorisk er tale om en selvstændig juridisk enhed oprettet som en selvejende institution med egen formue og bestyrelse, eget regnskab og mulighed for at indgå forpligtelser og aftaler på egne vegne mv. SKAT er derudover af den opfattelse, at A skal anses for omfattet af skattefritagelsesreglen for kommunale institutioner og virksomheder mv. i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Der er herved bl.a. lagt vægt på, at A er oprettet på offentligretligt grundlag og udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi, at As formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad har offentlig karakter, og at A er undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra Xs Kommune. Dertil kommer, at As formue tilfalder staten og kommunen ved opløsning, at As midler ved stiftelsen stammer fra Staten, og at As løbende drift i overvejende grad finansieres af Xs Kommune. SKM2015.49.SR . Skatterådet bekræftede, af en kommunal selvstyrehavn ved at omdanne et datterselskab fra at være et aktieselskab til et partnerselskab med et andet datterselskab som komplementar opnåede, at indkomsten blev undtaget fra skattepligt. Dette skete i kraft af, at den kommunale selvstyrehavn, der ejede ejerandelene i partnerselskabet, selv var undtaget fra skattepligt i medfør af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. SKM2006.449 SR En sammenslutning mellem 11 kommuner blev anset for et interessentskab og ikke et selvstændigt skattepligtigt subjekt. Der blev ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på, at de deltagende kommuner i sammenslutningen hæftede direkte og solidarisk med hele deres formue for interessentskabets forpligtelser, og at der var restriktioner på ind- og udtræden af sammenslutningen. TfS1994.236.DEP For så vidt angår fritagelse for dansk udbytteskat for juridiske personer i udlandet udtalte Skatteministeriet, at der skal sondres mellem, om der er tale om den udenlandske stat som sådan, eller om der er tale om et statsligt organ, der er organiseret som en enhed omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1. Der foreligger ifølge departementet ikke begrænset skattepligtigt for den førstnævnte kategori, mens der foreligger begrænset skattepligt for statslige organer, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, uanset om der måtte være tale om en statslig institution som omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1. TfS1986, 63.DEP Skattedepartementets afgørelse af 3. februar 1986, j.nr. 580-4029-159 Skattefrihed Skatteministeriet Et offentligt ejet grønlandsk aktieselskab forespurgte, om selskabet kan anses for omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1. I svaret af 21. november 1985 meddelte man, at nævnte bestemmelse ikke omfatter virksomheder, der er etableret som aktieselskaber, uanset hvem der måtte eje aktierne. Det er skattedepartementets opfattelse, at selskabet vil være skattepligtigt til Danmark af eventuelt overskud af den virksomhed, som udøves her i landet efter samme regler, som gælder for andre aktieselskaber. Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit C.D.1.3.1 Regel SEL § 3 , stk. 1, opregner udtømmende en række selskaber, foreninger og institutioner, der er fuldstændigt fritagne fra skattepligt. En fritagelse for skattepligt kan enten skyldes det skatteretlige subjekt (ubetinget fuldstændigt), eller at subjektet opfylder nærmere angivne betingelser angående fx organisering eller vedtægtsmæssige forhold (betinget fuldstændigt). Derudover kan fritagelsen skyldes kombinationen af det skatteretlige subjekt og indkomstens art (ubetinget delvist og betinget delvist). Fx hvis et som udgangspunkt ubetinget fuldstændigt skattefritaget subjekt oppebærer indkomst fra en aktivitet, der under alle omstændigheder er skattepligtig. Bemærk SEL § 3 vedrører kun fritagelse for skattepligt efter selskabsskatteloven. Hvorvidt en fond, forening eller en institution er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, afgøres på grundlag af fondsbeskatningsloven. Ubetinget delvist skattefritagne er: (…) B. Regionerne og kommunerne samt kommunale og regionale virksomheder og institutioner. Se SEL § 3, stk. 1, nr. 2. Se dog SEL § 3, stk. 7, samt SEL § 1, stk. 1, nr. 2 f og 2 h. (…) Ad. B Regionerne og Kommunerne Regionerne og kommunerne er som udgangspunkt ubetinget fritagne for skattepligt. Imidlertid er kommuner mv. skattepligtige af netvirksomhed og anden virksomhed, der er omfattet af elforsyningsloven. Skattepligtig er desuden vandforsyningsvirksomhed og spildevandsforsyningsvirksomhed. Se således afsnit C.D.1.1.6 om elvirksomhed og afsnit C.D.1.1.7 om vandforsynings- og spildevandsforsyningsvirksomhed. SKM2015.49.SR . En kommunal selvstyrehavn, der blev omdannet til et P/S med kommunen som kommanditist ville medføre skattefrihed for den andel, som kommunen oppebar. Skatterådet fandt i SKM2016.373.SR , at en enhed udskilt af staten til selvejende institution under Bornholms Regionskommune skulle anses for fritaget for selskabsskatten efter bestemmelsen i SEL § 3, stk. 1, nr. 2. Den pågældende institution blev anset for en kommunal institution. (…) Spørgsmål 2 Lovgrundlag Selskabsskattelovens § 3, stk. 1 Undtaget fra skattepligten er: (…) 4) Havne, herunder lufthavne, der er åbne for offentlig trafik, samt gas- og fjernvarmeværker, 150 når adgangen til leverance fra værket står åben for alle inden for det område, hvori værket arbejder, alt for så vidt havnens eller værkets indtægter, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge vedtægtsmæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til havnens eller værkets formål… Forarbejder Bemærkninger til selskabsskattelovens § 3, stk. 1, L 43, FT 1959/60 Se ovenfor under spørgsmål 1. Cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber mv. Se ovenfor unders spørgsmål 1. Praksis SKM2024.610.SR Lufthavnen var betinget fuldstændig skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Lufthavnen ønskede at udvide eksisterende aktiviteter og/eller facilitere og drive nye aktiviteter, der både ville omfatte egentlig lufthavnsvirksomhed, men som potentielt også ville kunne gå ud over ren lufthavnsdrift. Udvidelserne blev påtænkt at blive foretaget i joint-ventures med private investorer, primært danske pensionskasser. Skatterådet kunne - under forudsætning af at de aktiviteter, der påtænktes drevet fra lufthavnens jordarealer/bygninger, kunne omfattes af skattefrihed - bekræfte, at det ikke havde betydning for Spørgers skattefrihed, om indtægterne af aktiviteterne på de udskilte jordarealer (og evt. bygninger) oppebæres i regi af et af Spørger helejet P/S eller af et delejet P/S i samarbejde med en eller flere investorer. Skatterådet bekræftede, at de påtænkte aktiviteter - bortset fra hoteldrift - ville kunne drives i P/S´er som beskrevet indenfor Lufthavnens skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. Det var som en afgørende forudsætning for svaret lagt til grund, at eventuel omsætning med andre end flypassagerer og med virksomheder, som drev ikke-lufthavnsrelateret aktivitet, kunne rummes indenfor den i praksis anerkendte bagatelgrænse. Skatterådet bekræftede, at aktiviteter, der ikke ville være omfattet af skattefrihed efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, ville kunne udskilles til et eller flere skattepligtige datterselskaber, uden at dette påvirker skattefritagelsen for Lufthavn-X. SKM2009.756.DEP Skatteministeriet ankede SKM2009.468.VLR til Højesteret, men besluttede efterfølgende at hæve sagen. Ifølge kommentaren fra Skatteministeriet fastslår dommen, at en havn uden at fortabe skattefritagelsen i visse begrænsede tilfælde vil kunne udleje bygninger og arealer til lejere, hvis aktiviteter ikke umiddelbart kan anses for havnerelaterede. Dette vil kræve, at to betingelser er opfyldt. For det første skal de pågældende bygninger og arealer oprindeligt være erhvervet med henblik på varetagelse af havneformål og stadig besiddes med henblik på fremtidig varetagelse af disse formål. For det andet skal det godtgøres, at det forgæves er bestræbt så vidt muligt at udleje til havnerelaterede aktiviteter. Ved fortolkningen af bestemmelsen er det naturligt at inddrage den praksis, der efter retsgrundlaget for havnevirksomhed (trafikhavneloven) har udviklet - eller måtte udvikle - sig med hensyn til, hvilke aktiviteter en offentlig havn lovligt kan varetage. Der vil med landsrettens fortolkning stadig være snævre grænser for, i hvilke tilfælde der kan ske udlejning til ikke-havnerelaterede aktiviteter. Det må den i den forbindelse antages, at en havns udlejning på tidsubegrænsede vilkår til ikke-havnerelaterede aktiviteter vil kunne skabe en formodning for, at udlejningen ikke kan ske uden fortabelse af skattefriheden. SKM2009.468.VLR Sagen drejede sig om, hvorvidt sagsøgeren, H1 Havn A/S, var skattepligtig i årene 2003 og 2004, eller om havnen som følge af udlejning af nogle arealer og ejendomme til ikke-havnerelaterede formål havde mistet retten til skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 Landsretten henviste til at en væsentlig del af H1 Havns dispositioner med hensyn til erhvervelse og udleje af de omtvistede ejendomme var foretaget mens havnen var kommunal og dermed fritaget for skattepligt, og dispositionerne er i vid udstrækning godkendt af ressortministeriet. Efter bevisførelsen blev det antaget, at det overordnede formål med erhvervelsen af ejendommene havde været at sikre arealer til brug for den fremtidige drift af havnen. Retten anså det endvidere tilstrækkeligt sandsynliggjort, at havnen havde bestræbt sig på så vidt muligt at udleje ejendommene til virksomheder med relation til havnen. Retten mente derfor ikke, at der var grundlag for at fastslå, at havnens aktiviteter lå uden for rammerne af sædvanlig havnedrift, og der var herefter ikke den fornødne hjemmel til at beskatte H1 Havn A/S af selskabets indkomster i 2003 og 2004, hvorfor H1 Havn A/S blev anset for at have opfyldt betingelserne for skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4. SKM2007.182.SR Skatterådet bekræftede, at en teleudbyder mod vederlag kunne opstille sendemaster på bygningerne tilhørende et havneselskab uden at det medførte, at havneselskabet mistede sin betingede skattefritagelse. SKM2001.273.LSR Samtlige aktiviteter i en lufthavn ansås for at falde inden for bestemmelsen om undtagelse for skattepligt efter selskabsskatteloven. Da der imidlertid ikke var truffet vedtægtsmæssig bestemmelse vedrørende fordeling af selskabets kapital ved en eventuel likvidation, ansås lufthavnen ikke for undtaget skattepligt. Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit C.D.1.3.1 (…) Betinget fuldstændigt skattefritagne Fælles for institutioner med en betinget fuldstændig fritagelse er, at disse er fritaget for skattepligt, såfremt indkomsten hidrører fra den/de aktivitet(er), der ifølge bestemmelsen betinger den fuldstændige skattefritagelse. Udøver institutionerne derimod aktivitet(er), som går ud over formålet, er institutionerne ikke blot skattepligtige af indkomsten heraf, men af den samlede indkomst. (…) F. Havne og lufthavne åbne for offentlig trafik. Se SEL § 3 , stk. 1, nr. 4. (…) Ad. F Havne og lufthavne åbne for offentlig trafik For havne og lufthavne er organisationsformen uden betydning for fritagelsen, men ud over den anførte offentlige adgang og leveringspligt er det en betingelse, at det er vedtægtsmæssigt bestemt, at virksomhedernes indtægter både løbende og ved opløsning kun kan anvendes til havnens formål eller til formål til videreførelse af virksomheden. Der bortses dog fra normal forrentning eller tilbagebetaling af eventuel indskudskapital. Havne og lufthavne er i følge SEL § 3 , stk. 6, fritaget fra skattepligten, uanset at det i § 3, stk. 1, nr. 4, nævnte krav om vedtægtsmæssig bestemmelse ikke er opfyldt. Dette dog alene såfremt det må anses for udelukket at ændre havnen eller lufthavnens vedtægter. Det er en betingelse, at der ved likvidation af foretagendet ikke udloddes mere end den indskudte kapital, og at foretagendet overholder den i stk. 1, nr. 4, fastsatte begrænsning for anvendelsen af foretagendets indtægter. Havne og lufthavne må have aktivitet, der falder uden for formålet, hvis aktiviteten udøves i et skattepligtigt datterselskab. Spørgsmål 3 Se ovenfor under spørgsmål 1. Spørgsmål 4 Se ovenfor under spørgsmål 2. Spørgsmål 5 Se ovenfor under spørgsmål 2. Selskabsskattelovens § 5 Stk. 1. Når her i landet hjemmehørende selskaber og foreninger mv. opløses, fortsætter skattepligten indtil tidspunktet for opløsningen. Ved overgang til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 6, eller undtagelse fra beskatning efter § 3 fortsætter skattepligten efter de hidtil gældende regler indtil tidspunktet for overgangen eller undtagelsen. (…) Stk. 4. Overgang mv., jf. stk. 1, sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller foreningen mv. på tidspunktet for overgangen. Spørgsmål 6 Lovgrundlag (udeladt ifm. anonymisering) Spørgsmål 7 Lovgrundlag Selskabsskattelovens § 5 Stk. 1. Når her i landet hjemmehørende selskaber og foreninger mv. opløses, fortsætter skattepligten indtil tidspunktet for opløsningen. Ved overgang til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 6, eller undtagelse fra beskatning efter § 3 fortsætter skattepligten efter de hidtil gældende regler indtil tidspunktet for overgangen eller undtagelsen. (…) Stk. 4. Overgang mv., jf. stk. 1, sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller foreningen mv. på tidspunktet for overgangen. Spørgsmål 8 Lovgrundlag Selskabsskattelovens § 3, stk. 1 Undtaget fra skattepligten er: (…) 2) Regionerne og kommunerne samt regionale og kommunale virksomheder og institutioner, jf. dog stk. 3 og § 1, stk. 1, nr. 2 f og 2 h. (…) Spørgsmål 9 Lovgrundlag Momslovens § 4 Stk. 5. Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes overdragelse af en samlet formuemasse som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne. Når virksomheden er registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a for den aktivitet, der udøves i forbindelse med den overdragne formuemasse, er det dog en betingelse, at køberen ligeledes bliver registreret for den pågældende aktivitet. Virksomheden skal inden 8 dage efter overdragelsen give told- og skatteforvaltningen meddelelse om køberens navn og adresse og om salgsprisen for det overdragne. Momsloven § 43, stk. 3 5) Når et investeringsgode overdrages som led i overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, jf. § 4, stk. 5. Overdragelsen sidestilles med investeringsgodets overgang til ikke fradragsberettiget anvendelse. Regulering kan dog undlades i det omfang, køberen overtager reguleringsforpligtelsen. Praksis SKM2017.692.SR Skatterådet bekræftede, at den selskabsretlige omdannelse af A ApS til A A/S og den efterfølgende selskabsretlige omdannelse af A A/S til A P/S efter reglen i selskabslovens § 323 ikke anses for en virksomhedsoverdragelse, der udløste forpligtelse til at foretage regulering efter ML § 43, stk. 3, nr. 5.