Afslag på ekstraordinær genoptagelse ved uregistreret fraflytning til Norge

Journalnr. 26-0004286 Skattestyrelsen har ikke imødekommet anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2021 med henblik på ændring af klagerens skattepligtsstatus i perioden 1. juli 2021 til 31. december 2021. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger I Det Centrale Personregister er klageren registreret indrejst i Danmark den 2. januar 2018 og registreret udrejst til Norge den 23. januar 2025. Klageren har fremsendt anmodning til Skattestyrelsen om genoptagelse af indkomstansættelsen i indkomståret 2021 den 22., 24. og 29. juli 2025. I forbindelse med genoptagelsesanmodningerne har klageren anført følgende: “I moved out of danmark mid 2021, so I was taxing to danmark until june and from august I was taxing to norway. In Danmark my tax was deducted directly from my salary.” … “jeg flyttet tilbake til norge i 2021 for en jobb i norge. Jeg hadde ikke fått med meg dessverre at jeg måtte melde utflytting her også. I 2022 begynte jeg å jobbe for det danske firmaet igjen men fra Norge og har skattet dette til Norge.” … “For the last 4 years I have lived in norway and been tax reliable to Norway, I didn't know I had to register moving out of the country also within the Danish tax system. I have now after been in contact with you changed my address on borger.dk and filled out a form. So now I have to ask for genopptakelse on all the years since I movedout of Danmark (mid 2021). I am sorry about this.” Klageren har den 17. oktober 2025 oplyst følgende til Skattestyrelsen: “… I realised I should have researched more before moving out of Danmark on how to do this, however I didn't know I was suppose to alert skat.dk that I was leaving the country which is why I didn't sign out of the country until 2025. When I moved from Norway to Denmark everything went automatically and I was automatically deregistred from Norway and and the tax system when I registred in Denmark at the townhall. I have attached a document from the Norwegian tax system proving that I did move back and registred myself in Norway mid 2021. I am sorry I have not reached out about this before, but I could not open my eboks account until recently. …” Klageren har fremlagt en bostedsregistrering pr. 14. januar 2021 fra Folkeregisteret i Norge på adressen [adresse1], [Norge]. Årsopgørelsen 2021 nr. 1 var tilgængelig i TastSelv den 11. marts 2022, mens årsopgørelsen 2021 nr. 2 var tilgængelig i TastSelv den 4. maj 2022. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har givet afslag på ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2021 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - 8 og stk. 2. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Fristen for genoptagelse for indkomståret 2021 udløb 1. maj 2025. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2. Skattestyrelsen mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at der er særlige omstændigheder. I henhold til praksis er det en betingelse for genoptagelse på grund af særlige omstændigheder, at der for eksempel er tale om myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller andre helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom. Det er en forudsætning for genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der er sandsynlighed for, at en genoptagelse resulterer i en ændring af den hidtidige ansættelse. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 kan ikke bruges til genoptagelse, hvis der er tale om glemte eller oversete fradrag med videre eller den skattepligtige ved en fejl har oplyst for store beløb. Se Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 Særlige omstændigheder. Det fremgår af SKM2018.496.BR, at en forkert skatteansættelse ikke i sig selv er en sådan særlig omstændighed, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse, og heller ikke manglende indsigt hos borger i den til enhver til gældende skattelovgivning er i sig selv en særlig grund til genoptagelse i medfør af bestemmelsen. Vi mener ikke, at dine bemærkninger medføre en ændring af sagen, da det ikke er en særlig omstændighed, at du ikke var opmærksom på, at du selv skulle kontakte os vedrørende afklaring af din skattepligt i forbindelse med din udrejse. Det er desuden ikke en særlig omstændighed, at du ikke har haft adgang til E-boks efter din udrejse. Det er derfor vores opfattelse, at det forhold at du ikke tidligere har kontaktet os vedrørende ændring af din skattepligt i forbindelse med din udrejse, ikke berettiger til ekstraordinær genoptagelse, da der ikke er særlige omstændigheder, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 Særlige omstændigheder. … ” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 19. januar 2026 udtalt følgende: ”… Skattestyrelsen har følgende yderligere kommentarer til sagen: 1. En ændret skatteberegning med skattepligtsophør vil være til ugunst for borger. Det fremgår af bemærkninger til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8: Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse til gunst for borgeren kan ske, når det vurderes, at forholdene i særlig grad taler derfor. Der kan kun ændres til gunst - og der er ikke adgang for Skattestyrelsen til at lave forhøjelser af ansættelser med hjemmel i denne bestemmelse.” Der fremgår af skatteoplysninger og årsopgørelsen for 2021, at borger i indkomståret 2021 udelukkende er beskattet af indkomst, der er optjent i Danmark og til beskatning i Danmark før udrejsen til Norge den 14. juli 2021. En skatteberegning for 2021, med skattepligtophørsdato den 14. juli 2021, vil medføre en væsentlig ændret skatteberegning som vil være til ugunst for borger. Det gælder uanset om skatteberetningen foretages med helårsomregning eller med faktisk indkomst jævnfør nedenstående. Det skyldes at Personer, der er fuldt skattepligtige en del af året, som udgangspunkt skal omregne den skattepligtige indkomst, så indkomstansættelsen svarer til et helt års indkomst. Det gælder også for den personlige indkomst og kapitalindkomsten. På grundlag af de opgjorte helårsindkomster beregnes helårsskat efter PSL §§ 6-9. Den beregnede helårsskat nedsættes forholdsmæssigt efter forholdet mellem delårsbeløbene og helårsbeløbene. Se PSL § 14. Hvis omregning til helårsindkomst betyder, at den beregnede indkomst overstiger den faktiske helårsindkomst, inkl. evt. udenlandsk indkomst, er det muligt at vælge beskatning af den faktiske indkomst for hele året, eller for den del af året, hvor personen er omfattet af fuld skattepligt. Se PSL § 14, stk. 2. 2. Reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 er ikke overholdt. Såfremt Skattestyrelsen havde taget stilling til ophør af skattepligt ville der af årsopgørelsen for 2021 fremgå dato for ophør af skattepligt. Årsopgørelsen 2021 nr. 1 var tilgængelig i TastSelv den 11. marts 2022. Årsopgørelsen 2021 nr. 2 var tilgængelig i TastSelv den 4. maj 2022. Det er derfor stadig Skattestyrelsen opfattelse, at borger ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 8. …” Klagerens opfattelse Klageren har fremsat påstand om, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2021. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”I moved from Danmark to Norway the Summer of 2021. Unfortunately I didn't know I had to register that at skat.dk, since when I moved from Norway to Denmark I was automatically deregistred in Norway when I registred in Denmark. Still I shouldn't need to pay tax to Denmark for July to December of 2021 due to living and paying tax to Norway at the time. I started my job in Norway in August of 2021, so I am a bit unsure what happens with july were I have moved back to Norway but not working yet.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2021 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, nr. 8, og stk. 2. Retsgrundlaget Af § 26, stk. 2, i skatteforvaltningsloven fremgår: "En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen." Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2: ”Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (...) 8) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. (...) Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004). Af bemærkningerne til denne bestemmelse (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 til lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love) fremgår bl.a.: "Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.” Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2. Af bemærkningerne (samme lovforslag som ovenfor) fremgår bl.a.: "Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse." Højesteret fandt i dom af 2. februar 2024, offentliggjort som SKM2024.148.HR., at der ikke forelå særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet det ikke beroede på en fejl fra skattemyndighedernes side, at en skatteyder fortsat var ansat som fuldt skattepligtig til Danmark. Skatteyder havde ikke sørget for, at der blev tilvejebragt grundlag for, at skattemyndighederne kunne tage stilling til, om hans fraflytning indebar et ophør af den fulde skattepligt til Danmark. Han var derfor registreret som fuldt skattepligtig til Danmark og fik tilsendt årsopgørelser, hvorefter han var skatteansat som fuldt skattepligtig til Danmark. Højesteret udtalte bl.a., at årsopgørelserne var gyldige forvaltningsafgørelser, som måtte lægges til grund, når det skulle afgøres, om skatteyder har været skattepligtig til Danmark. Landsskatterettens begrundelse og resultat Klageren har anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2021 den 22., 24. og 29. juli 2025. Fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende indkomståret 2021 udløb den 1. maj 2025, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og den ordinære frist var således udløbet på tidspunktet for anmodningen om genoptagelse. Klagerens skatteansættelse for 2021 kan derfor alene ændres, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Oplistningen af betingelserne i bestemmelsen er udtømmende. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, indeholder en række objektive forhold, som kan begrunde ekstraordinær ændring af skatteansættelsen. Klageren opfylder ikke betingelserne for ekstraordinær ændring efter disse bestemmelser. Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2021 kan imødekommes, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Særlige omstændigheder kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes borgeren, herunder alvorlig sygdom, ligesom borgeren skal kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne er opfyldt. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen ikke har begået myndighedsfejl i forbindelse med klagerens skatteansættelse for indkomståret 2021. Landsskatteretten lægger i den forbindelse vægt på, at klageren, efter det oplyste, ikke meddelte sin udrejse og sit ophør af skattepligt til Danmark til Skattestyrelsen i juli 2021, ligesom registreringen i CPR-registret af klageren som udrejst til Norge først er sket med virkning fra den 23. januar 2025. Klageren var således registreret som tilmeldt på adressen [adresse2], [by1] på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen foretog skatteansættelsen af klageren for indkomståret 2021. Under disse omstændigheder beror det således ikke på en fejl fra Skattestyrelsens side, at klageren blev anset som fuldt skattepligtig til Danmark for hele indkomståret 2021, jf. herved også Højesterets dom af 2. februar 2024, offentliggjort som SKM2024.148.HR. Landsskatteretten anser det i øvrigt ikke for at være en særlig omstændighed, at klageren ikke var opmærksom på, at hun selv skulle kontakte skatteforvaltningen omkring ophør af skattepligt i forbindelse med udrejse af Danmark eller at klageren efter det oplyste ikke havde adgang til sin e-Boks efter udrejse af Danmark. Det må anses for at bero på klagerens egne forhold. Selvom klageren fraflyttede Danmark, var det fortsat klagerens ansvar at sikre, at de registrerede oplysninger vedrørende hendes skatteforhold var korrekte. På denne baggrund finder Landsskatteretten, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde, at skatteansættelsen for indkomståret 2021 genoptages efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Det er samtidig yderligere en betingelse for at imødekomme en anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2021, at klageren har fremsat anmodningen herom senest 6 måneder efter, at klageren er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Landsskatteretten finder, at klageren må anses for at være kommet til kundskab om Skattestyrelsens ansættelse for indkomståret 2021 senest på det tidspunkt, hvor årsopgørelsen for 2021 var tilgængelig. Årsopgørelsen 2021 nr. 1 var tilgængelig i TastSelv den 11. marts 2022, mens Årsopgørelsen 2021 nr. 2 var tilgængelig i TastSelv den 4. maj 2022. Klageren burde på dette tidspunkt være bekendt med den skatteansættelse, som er årsag til anmodningen om ekstraordinær genoptagelse. Klagerens genoptagelsesanmodning er indgivet den 22. juli 2025, hvorfor der er forløbet mere end 6 måneder efter det tidspunkt, hvor klageren senest kom til kundskab om det forhold, der begrunder anmodningen, og reaktionsfristen på 6 måneder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er derfor ikke iagttaget. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.