Fradrag nægtet for fiktive underleverandørfakturaer i malerentreprise

Journalnr. 25-0092381 Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til selskabets underleverandører på i alt 448.424 kr., og forhøjet selskabets skattepligtige indkomst til 347.366 kr. for indkomståret 2022. Ændringen skyldes, at Skattestyrelsen har anset selskabets underleverandører for ikke at være reelle. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet, blev stiftet den 2. februar 2022 under branchekoden 431100 ”Nedrivning”. Selskabet har i de efterfølgende år skiftet branchekoder til 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed” og 433410 ”Malerforretninger og bibranche 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Selskabets formål er at drive virksomhed med renovering, nedrivning og servicearbejde. Selskabet er stiftet af [person1], herefter selskabets hovedanpartshaver. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har selskabet i august 2022 haft 4 ansatte. Selskabet blev registreret for skat den 2. februar 2022. Selskabets hovedanpartshaver var også ejer af selskabet [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...2], som er under konkurs. Skattestyrelsen har den 21. april 2023 anmodet om selskabets regnskabsmateriale for 2022, herunder saldobalance, kontospecifikationer, bankkontoudtog og en beskrivelse af selskabets aktiviteter. Skattestyrelsen har sendt et rykkerbrev til selskabet den 9. maj 2023. Skattestyrelsen har den 13. juni 2023 modtaget fra [finans1] selskabets bankkontoudtog for perioden 29. juli 2022 til 30. december 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at der næsten ikke har været aktivitet på selskabets bankkontoudtog hos [finans1] i det påklagede indkomstår. Skattestyrelsen har den 19. juli 2023 anmodet selskabet om nogle opfyldende spørgsmål. Skattestyrelsen har den 29. januar 2024 anmodet selskabet om regnskabsmateriale med specifikationer for hele 2022. Skattestyrelsen modtog ikke det efterspurgte materiale, og udarbejdede forslag til afgørelse den 21. juli 2025. Skattestyrelsen har desuden indhentet [virksomhed1] ApS´ bankkontoudtog hos [finans2] vedrørende kontonummer [kontonr.1] for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022. Selskabets daværende repræsentant har ad flere omgange bedt om fristudsættelse, senest den 11. september 2025. Selskabets daværende repræsentant sendte den 22. september 2025 bilag i form af samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og selskabets kunde [virksomhed2] A/S, mailkorrespondance mellem hovedanpartshaveren og [virksomhed2] A/S, billeder fra byggepladser på [adresse1], bogføring og saldobalance for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022 for [virksomhed1] ApS. Den fremsendte bogføring for 2022 vedrører [virksomhed1] ApS, hvor selskabets bogføring indgår. Bogføringen indeholder ikke en opdeling af, hvilke poster, der vedrører selskabet, og hvilke der vedrører [virksomhed1] ApS. Selskabet har ikke fremlagt skatteregnskab med specifikationer af posterne, som vedrører selskabet. Selskabet har selvangivet et skattepligtigt resultat på -101.058 kr. i indkomståret 2022. Af selskabets årsrapport for perioden 2. februar 2022 til 31. december 2022 fremgår, at selskabet havde et ordinært resultat på -101.058 kr. ekskl. moms. Skattestyrelsen har ændret selskabets skattepligtige indkomst til 347.366 kr. for indkomståret 2022. Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet i indkomståret 2022 har fungeret som underentreprenør på to større maleentrepriser for [virksomhed2] A/S. Selskabets repræsentant har fremlagt samarbejdsaftaler af henholdsvis 16. januar 2022 og 19. august 2022 indgået mellem selskabet og [virksomhed2] A/S. Af samarbejdsaftalen af den 16. januar 2022 fremgår, at selskabet skal påtage sig at udføre malerarbejde i 87 nye boliger og trapper i opgang A, B, D og D og rækkehuse for i alt 1.546.250 kr. inkl. moms. Timelønnen er aftalt til 300 kr. ekskl. moms. Af samarbejdsaftalen af 19. august 2022 fremgår, at selskabet skal påtage sig at udføre entreprise vedrørende malerarbejdet på [adresse2], og ny børnehave for i alt 421.875 kr. inkl. moms. Timelønnen er aftalt til 300 kr. ekskl. moms. Selskabet har ikke fremlagt de underliggende dokumenter, som gælder for samarbejdsaftalerne, herunder bl.a. entreprenørens tilbud af henholdsvis 20. juli 2022 og 16. august 2022. Selskabets repræsentant har fremlagt mailkorrespondance mellem selskabets hovedanpartshaver og [virksomhed2] A/S af henholdsvis den 18. august 2022 og 21. november 2022. Af mail af den 21. november 2022 fremgår: ”… Tak for samtalen over telefonen. Angående rækkehusene, så er problemet, at efter vores udførte arbejde, så kommer der andre håndværker og udbedre de fejl og mangler de nu måtte have manglet, at lave i første omgang. Det gøre, at vi skal lave ekstra arbejde med hensyn til, at vi skal genmale og genspartle. Eksempelvis er der kommet et vandskade efter vi har udført vores del af arbejdet. …” En medarbejder fra [virksomhed2] A/S har i mail af den 18. august 2022 fremsendt etapeopdeling af 2.- og 3. sal samt har [person2] fra [virksomhed3] i mailen spurgt om hovedentreprenøren kommer ud på pladsen i dag. Selskabets repræsentant har fremlagt billeder af forskellige byggepladser, håndværkere iført arbejdstøj med selskabets navn/logo mv. vedrørende indkomståret 2022 for adresserne [adresse1] og [adresse3]. Selskabets repræsentant har oplyst, at det på baggrund af omfattende arbejder har været nødvendigt for selskabet at anvende underleverandører til at udføre arbejdet for [virksomhed2] A/S. Selskabet har i perioden 2. februar 2022 til 31. december 2022 afholdt følgende udgifter til underleverandører: Navn CVR-nr. Periode Beløb ekskl. moms Moms [virksomhed4] ApS [...3] 3. kvartal 2022 69.564,00 kr. 17.391,00 kr. [virksomhed5] [...4] 4. kvartal 2022 91.145,40 kr. 22.786,35 kr. [virksomhed6] ApS [...5] 4. kvartal 2022 230.560,00 kr. 57.640,00 kr. [virksomhed7] [...6] 4. kvartal 2022 57.155,00 kr. 14.288,75 kr. I alt 448.424,00 kr. 112.106,00 kr. Følgende forhold gør sig gældende vedrørende selskabets underleverandører. [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 19. oktober 2015 under branchekoden 642020 ”Ikke finansielle holdingselskaber”. [virksomhed4] har i 2022 været registreret under branchekoderne 107120 ”Fremstilling af friske bageriprodukter” og 78200 ”Vikarbureauer” og bibranchen 53200 ”Andre post- og kurertjenester”. [virksomhed4]` formål var at være holdingselskab for fremtidige selskaber under [virksomhed8] IVS. Ifølge CVR har [virksomhed4] i det påklagede indkomstår 2022 haft en ansat. [virksomhed4] blev opløst efter konkurs den 16. juli 2024. Selskabet har fremlagt [virksomhed1] ApS´ bogføring for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabets bogføring indgår i bogføringen for [virksomhed1] ApS, men at det ikke tydeligt fremgår af bogføringen, hvilke posteringer, der vedrører selskabet. Af [virksomhed1] ApS´ bogføring fremgår, at der den 15. august 2022 er fratrukket en udgift til ”Malerarbejde[by1]” på 86.955 kr. inkl. moms på konto 5820 ”Bankkonto” og konto 1310 ”Direkte omkostninger”. Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt faktura af 15. august 2022 på 69.564 kr. ekskl. moms. Fakturaen vedrører opgave udført på [adresse4] i [by1] på 561 timer x 155 kr. pr. time. Fakturaen er udstedt til selskabet. Fakturaen ses betalt den 15. august 2022 på [virksomhed1] ApS´ bankkonto hos [finans2] med kontonummer [kontonr.1]. Selskabet har ikke som dokumentation for ydelsens levering fremlagt timesedler, som underbilag for fakturaen eller en beskrivelse af den opgave, som er anført på fakturaen. Skattestyrelsen har oplyst, at den ene ansatte hos [virksomhed4] i perioden 1. juli 2022 til 31. august 2022 er registreret til at have arbejdet 320 timer, at det anførte kontonummer på fakturaen fra [virksomhed4] tilhører et andet selskab, at [virksomhed4] ikke har haft menneskelige og tekniske ressourcer til at levere de fakturerede ydelser, og at [virksomhed4] har udstedt fiktive fakturaer til brug for uberettiget fradrag og for at dække over finansiering af sort løn. [virksomhed5], CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed5] blev startet den 1. juli 2022 som en personligt ejet mindre virksomhed af [person3], under branchekoden 856000 ”Hjælpeydelser i forbindelse med undervisning”. Ifølge CVR har [virksomhed5] ikke haft ansatte i perioden. [virksomhed5] ophørte den 1. juni 2023. Selskabet har fremlagt [virksomhed1] ApS´ bogføring for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabets bogføring indgår i bogføringen for [virksomhed1] ApS, men at det ikke tydeligt fremgår af bogføringen, hvilke posteringer, der vedrører selskabet. Af [virksomhed1] ApS´ bogføring fremgår, at der er fratrukket udgifter til ”Fakturanr. [...]” på 113.931,74 kr. inkl. moms på konto 5820 ”Bankkonto” og konto 1310 ”Direkte omkostninger”. Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed5] fremlagt faktura af 4. oktober 2022 på 91.145,40 kr. ekskl. moms med fakturanr. [...]. Fakturaen vedrører ”Mandskabsudlejning, maleri”. Fakturaen ses betalt den 12. oktober 2022 på [virksomhed1] ApS´ bankkonto med kontonummer [kontonr.1]. Skattestyrelsen har oplyst, at det oplyste bankkontonummer på fakturaen, ikke tilhører [virksomhed5], men [person3] personligt. Skattestyrelsen har desuden oplyst, at der er tvivl om [virksomhed5]s realitet, og om hvorvidt der er tale om reelle handelsforhold. [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed6] blev stiftet den 28. maj 2013 under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed6]´ formål er at drive virksomhed med udlejning af mandskab og dermed beslægtet virksomhed. Ifølge CVR har [virksomhed6] haft 10-50 ansatte i det påklagede indkomstår. Selskabet har fremlagt [virksomhed1] ApS´ bogføring for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabets bogføring indgår i bogføringen for [virksomhed1] ApS, men at det ikke tydeligt fremgår af bogføringen, hvilke posteringer, der vedrører selskabet. Af [virksomhed1] ApS´ bogføring fremgår, at der er fratrukket udgifter til ”[virksomhed6] ApS” på 145.200 kr. inkl. moms og ”[virksomhed9] ApS” på 143.000 kr. inkl. moms på konto 5820 ”Bankkonto” og konto 1310 ”Direkte omkostninger. Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed6] fremlagt følgende fakturaer: Navn Dato Fakturanr. Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms [virksomhed6] ApS 31. oktober 2022 92 Mandskabsudlejning 48 dag x 11 timer 116.160,00 kr. 29.040,00 kr. [virksomhed6] ApS 31. oktober 2022 85 [hospital1] 114.400,00 kr. 28.600,00 kr. I alt 230.560,00 kr. 57.640,00 kr. Fakturaerne er ikke nærmere specificeret. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation til understøttelse af de fremlagte fakturaer i form af time/arbejdssedler, samarbejdskontrakter mv. Fakturaerne ses betalt den 15. november 2022 og 21. november 2022 på [virksomhed1] ApS´ bankkonto med kontonummer [kontonr.1]. Skattestyrelsen har oplyst, at de har anmodet [virksomhed6] om at verificere fakturaerne. [virksomhed6] har oplyst, at de to fakturaer ikke var blevet udstedt af [virksomhed6]. Skattestyrelsen har oplyst, at den oplyste bankkonto på fakturaerne, er en konto i [finans3], som ikke tilhører [virksomhed6], men et andet selskab. Selskabets repræsentant har fremsendt mails af den 15. november 2022 og 18. november 2022 fra [virksomhed6] til selskabet, hvor det af mailene fremgår, at [virksomhed6] har fremsendt fakturaopkrævninger for fakturanr. 92 og 85 af 31. oktober 2022 på henholdsvis 116.160 kr. ekskl. moms og 114.400 kr. ekskl. moms. Mails af 15. november 2022 og 18. november 22 var ikke fremlagt til brug for Skattestyrelsens behandling af sagen. De fremlagte mails fremstår som systembeskeder fra regnskabsprogrammet Dinero. [virksomhed7], CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed7] blev startet den 29. marts 2022 under branchekoden 532000 ”Andre post- og kurertjenester” og bibranchen 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. Ifølge CVR har [virksomhed7] ikke været registreret med ansatte. [virksomhed7] ophørte den 23. november 2022. Selskabet har fremlagt [virksomhed1] ApS´ bogføring for perioden 1. juli 2022 til 31. december 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabets bogføring indgår i bogføringen for [virksomhed1] ApS, men at det ikke tydeligt fremgår af bogføringen, hvilke posteringer, der vedrører selskabet. Af [virksomhed1] ApS´ bogføring fremgår, at der er fratrukket udgifter til ”[virksomhed7]” på 71.443,75 kr. inkl. moms på konto 5820 ”Bankkonto” og konto 1310 ”Direkte omkostninger. Skattestyrelsen har fra en anden kontrolsag indhentet faktura udstedt af [virksomhed7] af den 22. december 2022 på 57.155 kr. ekskl. moms. Fakturaen vedrører ”Udført arbejde [by1], [adresse4]”. Fakturaen er ikke nærmere specificeret. Fakturaen blev udstedt efter at [virksomhed7] ophørte den 23. november 2022. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation til understøttelse af de fremlagte fakturaer i form af time/arbejdssedler, samarbejdskontrakter mv. Fakturaen ses betalt den 23. december 2022 på [virksomhed1] ApS´ bankkonto med kontonummer [kontonr.1]. Skattestyrelsen har oplyst, at der er tvivl om [virksomhed7]´ realitet, og hvorvidt der er tale om reelle handelsforhold. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til selskabets underleverandører på i alt 448.424 kr., og forhøjet selskabets skattepligtige indkomst til 347.366 kr. for indkomståret 2022. Ændringen skyldes, at Skattestyrelsen har anset selskabets underleverandører for ikke at være reelle. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at selskabet ved beregningen af deres skattepligtige indkomst kan fratrække de driftsomkostninger, som er med til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Det er vores opfattelse, at selskabet ikke har haft udgifter til varer og ydelser leveret af [virksomhed4] ApS, [virksomhed5], [virksomhed6] ApS og [virksomhed7], da det er vores vurdering, at fakturaerne hertil er uden realitet. Det er vores opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for fakturaer fra de 4 ovennævnte underleverandører, idet der i sagen er særlige omstændigheder, der rejser væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Ved vores begrundelse for fradragsnægtelse, har vi lagt vægt på følgende forhold: • På flere af fakturaerne fremgår der betalingsoplysninger, som ikke har tilknytning til leverandørernes bankkonti. • Flere af leverandørerne har ikke haft ansatte i et tilstrækkeligt antal timer, i forhold til den købte ydelse. • Den ene leverandør nægter at have udstedt de fakturaer, der fradrages i selskabet. • Ved forespørgsel til underliggende dokumentation i form af timesedler, kontrakter, mailkorrespondance eller lignende, har vi ikke modtaget dette. • Det er i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol af ovennævnte leverandører konstateret, at der er tvivl om selskabernes/virksomhedernes realitet, og hvorvidt der er tale om reelle handelsforhold. Med henvisning til punkt 1.1. De faktiske forhold har vi oplistet konstaterbare faktiske forhold vedrørende ovennævnte underleverandører. På baggrund af de nævnte forhold vurderer vi, at ingen af disse underleverandører har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske muligheder for at levere ydelser og varer til [klager] ApS. Selskabet nægtes derfor fradrag i den skattepligtige indkomst med udgifter hertil for i alt 448.424 kr. for 2022, med henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Vi har ikke modtaget selskabets regnskabsmateriale. Da selskabet har selvangivet en negativ skattepligtig indkomst på 101.058 kr., må det forudsættes, at udgifter til ovennævnte underleverandører indgår i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Vi opgør herefter selskabets skattepligtige indkomst således: Indkomstår 2022 Selvangivet skattepligtig indkomst -101.058 kr. Skattemæssig konsekvensændring underleverandører 448.424 kr. Ny skattepligtig indkomst 347.366 kr. 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse efter jeres bemærkninger Af CVR fremgår følgende omkring antal ansatte i [virksomhed1] ApS i perioden 1. juli 2022 – 31. december 2022, hvor det nævnte arbejde for [virksomhed2] A/S skal være udført (kolonnen i midten viser antal ansatte og kolonnen til højre viser antal årsværk). December 2022 4 3 November 2022 6 5 Oktober 2022 7 6 September 2022 7 9 August 2022 4 4 Juli 2022 3 3 Af CVR fremgår følgende omkring antal ansatte i [klager] ApS i august 2022 (kolonnen i midten viser antal ansatte og kolonnen til højre viser antal årsværk). Skattestyrelsen har gennemgået de fremsendte bemærkninger. Det fremsendte har ikke givet anledning til ændringer af forslag af 21. juli 2025. Skattestyrelsen har tidligere anmodet om, men endnu ikke modtaget, alle de nødvendige oplysninger for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser for fradragsgrundlaget er opfyldt. Der foreligger stadig ikke nogen samarbejdsaftaler med underleverandørerne eller anden løbende korrespondance. Selskabets advokat oplyser, at der i de fleste måneder i 2022 kun har været 3 ansatte i [virksomhed1] ApS. Det er korrekt, at der i 1. halvår 2022 har været registreret 3-4 ansatte i [virksomhed1] ApS, men i den periode, hvor der har været udført arbejder, har der været registreret 3-7 ansatte og i september måned er der registreret op til 9 årsværk. Der har desuden været registreret 4 ansatte i [klager] ApS i august 2022. Vi fastholder, at I ikke har løftet bevisbyrden for, at ydelserne er leveret, som anført på fakturaerne. I har derfor ikke godtgjort, at betingelserne for fradrag er opfyldt. I har ikke dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra de virksomheder, der er anført som fakturaudstedere. Vi henviser i det samlede til punkt 1.1, hvor der under de enkelte leverandører er opstillet en række objektive momenter, der understøtter vores samlede vurdering af, at I vidste eller burde have vidst, at transaktionerne var et led i moms- og skattesvig. Henset til SKM2009.325.ØLR, hvoraf det fremgår, at der kan lægges vægt på usædvanlige forhold, herunder eksempelvis videreførelse af beløb til udlandet, mangel på ansatte mv., og at når der er en berettiget tvivl om fakturaernes realitet, har køberen af ydelserne en skærpet bevisbyrde for at levering har fundet sted. Denne bevisbyrde er ikke løftet af Jer. De oplistede momenter i punkt 1.1 er efter vores opfattelse tilstrækkelige klare indikatorer, som begrunder en konkret mistanke om, at der forelå uregelmæssigheder eller svig, og I burde have foretaget en grundig undersøgelse af Jeres samhandelsforhold for at kunne påberåbe Jer at have ud- vist almindelig agtpågivenhed i handelsforholdene. Det, at fakturaerne er betalt via bankoverførsler, kan ikke alene udgøre et sikkert bevis for, at der er leveret en ydelse til Jer. Samtidig henviser Skattestyrelsen til EU-praksis1, hvoraf det fremgår, at vi kan nægte selskabet fradragsret, såfremt det godtgøres, at der foreligger objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at selskabet vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for fradragsretten, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i handelskæden. Vi har på baggrund af de objektive momenter vurderet, at I vidste eller burde have vidst, at transaktionerne var et led i moms- og skattesvig, og at I ikke har truffet de fornødne foranstaltninger, som med rimelighed kan kræves af Jer, og således ikke har udvist almindelig agtpågivenhed i handelsforholdene. Manglende overholdelse af agtpågivenhed kan ikke friholde Jer fra ”ond” tro, da I har holdt Jer i bevidst uvidenhed ved ikke at foretage de fornødne undersøgelser. I har således ikke løftet den skærpede bevisbyrde for fakturaernes realitet i henhold til SKM2022.18.ØLR, SKM2009.325.ØLR og SKM2020.484.BR. Der er ikke fremkommet nye faktiske eller retslige forhold der ændrer på Skattestyrelsens opfattelse. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 12. december 2025 udtalt følgende: ”… Sammen med klagen til Skatteankestyrelsen er der medsendt udskrift af mails, der skulle vise, at selskabet har modtaget fakturaer fra [virksomhed6] ApS. Dette vurderes ikke, at have nogen betydning, da Skattestyrelsen har haft kontakt til [virksomhed6] ApS, og fået at vide, fakturaerne ikke er udsted af dem. …” Klagerens opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at der skal godkendes fradrag for udgifter til selskabets underleverandører på i alt 448.424 kr. for indkomståret 2022. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Ad selskabets indkomst for 2022: Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse af den 7. november 2025, at selskabets skattepligtige indkomst skal forhøjes til kr. 448.424, hvilket på baggrund af tidligere selvangivet skattepligtig indkomst på kr. -101.058,00, udgør en forhøjelse med kr. 347.366,00, idet det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for fakturaer fra selskaberne, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5], [virksomhed6] ApS og [virksomhed7]. Skattestyrelsen har efter gennemgang af undertegnedes bemærkninger af den 22. september 2025 fastholdt deres begrundelse i deres forslag af den 21. juli 2025, hvorfor det ikke har givet anledning til ændringer af deres forslag af den 21. juli 2025. Til dette skal jeg indledningsvist bemærke, at der er tale om faktisk leverede og nødvendige ydelser, som har været en forudsætning for min klients opfyldelse af omfattende entrepriseopgaver. Min klient fungerede i 2022 som underentreprenør på to større malerentrepriser for [virksomhed2] A/S, CVR.nr. [...7]. I den forbindelse blev der indgået skriftlige kontrakter for begge opgaver. Kontrakt mellem min klient og [virksomhed2] A/S fremlægges som bilag 1 og 2. Som det ses af bilag 1 har min klient indgået en underleverandørkontrakt, hvoraf min klient har påtaget sig at udføre malerarbejde for 87 nye boliger og trapper, samt rækkehuse. Hertil kommer en omfattende arbejdsbeskrivelse af malerarbejdet, hvor det ses, at malerarbejdet omfatter alt i boligerne, hvorfor det krævede en væsentlig indsat og løbende tilstedeværelse på byggepladsen. Derudover fremgår det, at entreprisesummen for de kontraherede ydelser udgør kr. 1.546.250,00, hvilket understøtter, at der har været tale om omfattende arbejder. Som det ses af bilag 2, angår dette også større renoveringsarbejder, hvor min klient fik en maleropgave for 2 etager til en entreprisesum på kr. 421.875,00. Korrespondance med hovedentreprenøren fremlægges som bilag 3 hvoraf det ses, at arbejdet ligeledes har bestået i flere etaper. Af CVR-registeret fremgår det, at min klient i hele 2022 i gennemsnit har haft 3-4 ansatte, hvor de fleste af månederne alene har været 3 ansatte. Udskrift af CVR-registreret fremlægges som bilag 4. Arbejdet er udført, ligesom arbejdet er afleveret og afsluttet. Min klient har desuden også modtaget betalingen for ovennævnte opgaver. På den baggrund giver det sig selv, at min klient ikke alene har kunnet gennemføre de omfattende opgaver og til ovenstående entreprisesum med eget personale. Min klient har derfor været nødsaget til at indhente ekstern mandsskabsleje til at hjælpe med ovenstående opgaver. Projektets omfang fremgår desuden af fotos, som dokumenterer, at arbejdet rent faktisk er blevet udført, og at der har været yderligere mandskab til stede på pladsen, end min klient egne ansatte. Disse billeder fremlægges som bilag 5. Det er disse mandskabsleje, som fakturaerne til underleverandørerne afspejler, som han i øvrigt også har betalt. Konstellationen har været således, at min klient har modtaget betaling fra hovedentreprenøren, hvorefter min klient har betalt sine underentreprenører for udførelsen af arbejdet. Skattestyrelsen gør ligeledes gældende, at der i nogle af selskaberne, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5], [virksomhed6] ApS og [virksomhed7] ikke har været nok ansatte i perioden til at kunne have udført arbejde. Hertil skal bemærkes, at disse selskaber ligeledes har haft underleverandører. Min klient har alene lejet mandskab igennem disse virksomheder. Derudover anfører Skattestyrelsen, at [virksomhed6] ApS har svaret retur, at ”ingen af de 2 faktura er udstedt af [virksomhed6]”. Hertil skal jeg bemærke, at dette ikke er korrekt. Som bilag 6 fremlægges en e-mail af den 15. november 2022 fra [virksomhed6] ApS, hvoraf ses, at faktura 85 og 92 er fremsendt fra dem. Skattestyrelsen gør desuden gældende, at der på flere af fakturaerne fremgår betalingsoplysninger, som ikke har tilknytning til underleverandørernes bankkonti. Hertil skal jeg bemærke, at min klient ikke har været bekendt med eller opmærksom på, at der er fremsendt bankoplysninger, som ikke har tilknytning til underleverandørernes bankkonti. Der har været tale om almindelig forretningspraksis, hvor min klient har modtaget fakturaerne med anvisning af betalingsoplysninger, og hvor min klient har betalt i tillid til den fremsendte faktura. Min klient har således ikke haft føje til at antage eller kontrollere, at oplysningerne var forkerte, ligesom min klient ikke har en udvidet undersøgelsespligt til at gå ned og tjekke sådanne oplysninger om sine underleverandører. Min klient har således i god tro alene gjort, som han har fået besked på fra virksomhederne og betalt i overensstemmelse med deres udførte arbejder og fakturaer. På baggrund af ovenstående er Skattestyrelsens afgørelse derfor materielt forkert, og min klient skal som følge heraf have fradrag i henhold til fakturaer fra de 4 ovennævnte virksomheder, således at den skattepligtige indkomst ikke skal forhøjes med kr. 347.366,00. …” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for udgifter til underleverandørerne [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6] og [virksomhed7] på i alt 448.424 kr., og forhøjet selskabets skattepligtige indkomst til 347.366 kr. for indkomståret 2022. Ændringen skyldes, at Skattestyrelsen har anset selskabets underleverandører for ikke at være reelle. Retsgrundlaget Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende. Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort som SKM2004.162.HR. Den, der anser sig for berettiget til fradrag for udgifter til underleverandører, skal således kunne dokumentere eller i hvert fald i fornødent omfang sandsynliggøre, at ydelserne ifølge de pågældende fakturaer er reelle. Landsskatterettens begrundelse og resultat Fakturaerne indeholder ikke mængden og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaverne, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Det påhviler derfor selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget fradragsberettigede leverancer i henhold til de udstedte fakturaer. [virksomhed7], [virksomhed5] og [virksomhed4] er enten ophørt eller opløst ved konkurs, jf. SKM2019.500.LSR, og det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tvivl om underleverandørernes realitet, og hvorvidt der er tale om reelle handelsforhold. Faktura fra [virksomhed7] blev udstedt den 22. december 2022, efter at [virksomhed7] ophørte den 23. november 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at de oplyste bankkontonumre på fakturaerne fra [virksomhed6], [virksomhed4] og [virksomhed5] tilhører andre selskaber og personer, at den ene ansatte hos [virksomhed4] i perioden 1. juli 2022 til 31. august 2022 har været registreret med 320 arbejdstimer, mens der er faktureret for 561 timer, at [virksomhed4] ikke har haft menneskelige og tekniske ressourcer til at levere de fakturerede ydelser, at [virksomhed4] har udstedt fiktive fakturaer til brug for uberettiget fradrag og for at dække over finansiering af sort løn, og at [virksomhed6] har oplyst, at de to fakturaer ikke var blevet udstedt af dem. De af repræsentanten fremlagte mails fra [virksomhed6] til selskabet af den 15. november 2022 og 18. november 2022, som er systembeskeder fra regnskabsprogrammet Dinero, hvor det fremgår, at [virksomhed6] har fremsendt fakturaopkrævninger for fakturaerne af 31. oktober 2022, dokumenterer ikke, hvad, hvornår og hvilke opgaver, der er blevet udført. De pågældende mails var ikke fremlagt til brug for Skattestyrelsens behandling af sagen. Selskabet har ikke som dokumentation for ydelsernes levering fremlagt timesedler, samarbejdskontrakter eller en beskrivelse af de opgaver, som er anført på fakturaerne. De fremlagte samarbejdsaftaler indgået mellem selskabet og hovedentreprenøren [virksomhed2] A/S og den fremlagte mailkorrespondance mellem hovedanpartshaver og [virksomhed2] A/S, indeholder ikke oplysninger om, hvilke underleverandører, der har udført opgaver for selskabet samt hvad og hvornår opgaverne var blevet udført. De fremlagte billeder dokumenterer ikke, at det er de omhandlede underleverandører, som har udført de på fakturaerne fakturerede ydelser, da de pågældende personer på billederne er iført arbejdstøj, der er anført selskabets logo og navn. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at den fremlagte dokumentation i form af de udstedte fakturaer og de tilhørende bilag ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.