Skattefri befordringsgodtgørelse til hovedanpartshaver anset for A-indkomst

Journalnr. 25-0053998 Skattestyrelsen har ændret selskabets indberetninger til eIndkomst af udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse til A-indkomst med 40.531 kr. for indkomståret 2019 og 71.698 kr. for indkomståret 2020. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [virksomhed1] A/S (herefter benævnt selskabet) med CVR-nummer [...1] er en handelsvirksomhed, som sælger kontormøbler. [person1] har ejet 49,99 % af selskabet indtil den 15. januar 2019, hvorefter han har ejet 64 % af selskabet direkte og gennem sit holdingselskab [virksomhed2] ApS. Selskabet har i indkomståret 2019 udbetalt løn til [person1] på 17.705,33 kr. og skattefri befordringsgodtgørelse på 40.530,60 kr. Udbetalingerne fordeler sig udelukkende på september og oktober. For september er der udbetalt 0 kr. i løn og 6.678,56 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse, og for oktober er der udbetalt 17.705,33 kr. i løn og 33.852,04 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. I indkomståret 2020 har selskabet udbetalt løn til [person1] på 264.147,97 kr. og skattefri befordringsgodtgørelse på 71.697,52 kr. For januar til marts er der udbetalt 0 kr. i løn og henholdsvis 9.609,60 kr., 5.075,84 kr. og 10.359,36 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For april er der udbetalt 19.905,33 kr. i løn og 999,68 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For maj er der udbetalt 29.905,33 kr. i løn og 971,52 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For juni til september er der udbetalt 24.905,33 kr. i løn og henholdsvis 0 kr., 4.505,60 kr., 10.774,72 kr. og 15.818,88 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For oktober er der udbetalt 49.905,33 kr. i løn og 7.620,80 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For november er der udbetalt 34.905,33 kr. i løn og 0 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. For december er der udbetalt 29.905,33 kr. i løn og 5.961,52 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. De fremlagte bogføringsbilag vedrørende den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse indeholder oplysninger om, hvilken kunde der er kørt til, antal kørte km, den anvendte sats for indkomståret 2019 og beregning af befordringsgodtgørelsen. For nogle af kørslerne for indkomståret 2019 fremgår det derudover, hvilken adresse der er kørt til. Bilagene indeholder ikke oplysninger om modtagerens navn, adresse og CPR-nummer, kørslernes erhvervsmæssige formål, dato for kørslerne, start- og slutadresser for alle kørsler, den anvendte sats for indkomståret 2020, og hvilken bil der er kørt i. Selskabet har i sit indlæg af 24. april 2025 til Skattestyrelsen bl.a. oplyst om dets bogføring i relation til udbetaling af de skattefrie godtgørelser: ”Jeg erkender at kravene omkring bogføring ikke er blevet overholdt og såfremt i ønsker dette kan vi naturligvis rette op på dette – det vil i hvert fald ske fremover. Jeg vil gerne understrege at vi ikke har været i ond tro, men at vi blot har været uvidende om de aktuelle regler. Dette vil der fremover naturligvis blive rettet op på. (…) At der, som det konstateres, i okt 2019 udbetales en endog høj kørselsgodtgørelse skyldes at dette var et akkumuleret beløb over mange måneder og ikke kun en måned. Dette vil i fremtiden blive rettet op på således at den skattefrie kørselsgodtgørelse vil blive afregnet på månedsbasis.” Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ændret selskabets indberetninger til eIndkomst af udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse til A-indkomst med 40.531 kr. for indkomståret 2019 og 71.698 kr. for indkomståret 2020. Skattestyrelsen har som begrundelse herfor anført: ”(…) 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Vi har gennemgået den underliggende dokumentation for udbetalingerne af godtgørelserne og vurderet hvorvidt betingelserne for at udbetale dem skattefrit er opfyldt. Krav om bogføring Det kan ved gennemgang af den underliggende dokumentation konstateres følgende: Der ses ikke at være angivet specifikke kørselsdatoer. Der er angivet hver gang hovedanpartshaver kører til kunder med antal kørte kilometer. Det er et krav at kørselsdatoer skal fremgå i kørebogen. Skattestyrelsen pålægger derfor at selskabet fremadrettet skal anføre denne oplysning i kørebogen. Der ses i stort omfang ikke at være angivet specifikke adresseoplysninger. Der er angivet selskabers navne, som er kunder i stedet. Det er et krav at adresseoplysninger skal fremgå i kørebogen. Skattestyrelsen pålægger derfor at selskabet fremadrettet anfører denne oplysning i kørebogen. Der ses ikke at være angivet hvilket køretøj, der bliver brugt ved kørslen. Vi har foretaget gennemgangen af hovedanpartshavers biloplysning, oplysning om kørte kilometer på [site] (synsrapporterne) og sammenholdt dem med kørebogen. Det er konstateret at de private biler har kørt mere end det antal kilometer der er modtaget godtgørelse for. Det er på den baggrund vores opfattelse at kørslen er foretaget i hovedaktionærs egne biler. Det er et krav at registreringsnummeret på det anvendte køretøj anføres i kørebogen, derfor pålægger Skattestyrelsen selskabet fremadrettet at anføre denne oplysning i kørebogen. Der ses at være angivet antal kørte kilometer, satser, samt beregning af godtgørelsen. Selskabet har i august og november 2022 indberettet at der blev udbetalt rejsegodtgørelse til hovedanpartshaver med i alt 33.994,35 kr. Det er ved gennemgangen af den underliggende dokumentation konstateret at der er tale om en befordringsgodtgørelse, ikke rejsegodtgørelse. Selskabets indberettede befordringsgodtgørelse forhøjes derfor med 33.994,35 kr., samtidig nedsættes den indberettede rejsegodtgørelse tilsvarende. Modregningsforbud/lønomlægningsforbud Derudover er det et krav for at modtage skattefri godtgørelse, at der er tale om forhold mellem en lønmodtager og arbejdsgiver, samt at der ikke er sket modregning i bruttolønnen. Særligt vedrørende 2019 – 2020 Hovedanpartshaver har ikke modtaget løn fra selskabet for september 2019, samt januar 2020 – marts 2020. Det gør at anpartshaver ikke har opfyldt betingelsen om at være lønansat. Allerede af den grund er godtgørelserne skattepligtige i disse indkomstår. Det kan konstateres, at hovedanpartshavers løn i oktober 2019 var 17.705,33 kr. Hovedanpartshaver har på samme tid modtaget godtgørelse på 33.852,04 kr. Det forhold at der er udbetalt store godtgørelser og at det fremgår af kørebøgerne at der er foretaget kørsel for selskabet løbende hen over året, viser efter Skattestyrelsens opfattelse at der har været leveret en anseelig arbejdsindsats hen over hele året. Selskabet har valgt at foretage en lav lønudbetaling og samtidig udbetale skattefri godtgørelse med store beløb. Hvilket gør at der ses at være et åbenbart misforhold mellem den skattepligtige løn og den udbetalte godtgørelse. De skattefrie godtgørelser er en kompensation for afholdte udgifter og ikke en del af aflønningen. Det forhold at der ses at være udbetalt lav løn i forhold til arbejdsindsatsen gør at vi vurderer, at hovedanpartshaver har givet afkald på løn og derved kompenseret selskabet ved lønomlægning –også af denne årsag anses betingelserne for at udbetale godtgørelserne skattefrit, ikke at være op- fyldt i indkomstårene 2019 – 2020. Særligt vedrørende 2021 Det er konstateret at hovedanpartshaver har modtaget løn med 214.431,98 kr. for periode januar – juni 2021. Det er således konstateret at hovedanpartshaver har modtaget løn inkluderet pension med 210.005,33 kr. i december 2021. Det er vores opfattelse at lønnen på 210.005,33 kr. er udbetalingen for periode juli – december 2021. Dermed er det ikke misforhold mellem den udbetalte godtgørelse og den skattepligtig indkomst i indkomståret 2021. Gennemgang af jeres bemærkninger Vi har gennemgået jeres bemærkninger og har følgende kommentarer: Vi har ikke vurderet at selskabet var i ond tro, da selskabet foretog udbetalingen af godtgørelsen til hovedanpartshaver. Hvis vi havde vurderet dette, ville vi videresende sagen til Straffesagsenhed og selskabet ville have været blevet informeret om det i forslaget. Det fremgår ikke af vores forslag at vi har vurderet at hovedanpartshaver ikke havde arbejdet i 2019 og 2020. Vi har ved gennemgangen af kørebogen vurderet at hovedanpartshaver har leveret en stor arbejdsindsats løbende hen over året. Dette bekræftes af jeres indsendte bemærkninger. Det er stadig vores opfattelse at der er et åbenbart misforhold mellem den skattepligtige løn og den udbetalte godtgørelse, samt at der er foretaget en lav aflønning eller ingen aflønning i forhold til arbejdsindsatsen, da lønningen skal stå forholdsmæssigt til arbejdsindsatsen og stillingbetegnelsen (aflønning på markedsvilkår). Dermed er det vores opfattelse at hovedanpartshaver ikke har opfyldt kravene om at være lønansat (modtage løn i samtlige måneder der modtages skattefri godtgørelser for), samt at der ikke må være sket lønomlægning. Vi ønsker at gøre selskabet opmærksom på at modregningsforbuddet skal overholdes, uanset selskabets økonomiske situation. I forhold til ændringen af indberetningen til eIndkomst for indkomståret 2022, forhøjer vi selskabets indberettede befordringsgodtgørelse med 33.994,35 kr., samtidig nedsættes den indberettede rejsegodtgørelse tilsvarende. Vi foretager ændringen efter endt sagsbehandlingen. Vi fastholder derfor at den udbetalte godtgørelse for indkomstårene 2019 og 2020 er skattepligtig. Sammenfatning Særligt vedrørende indkomstårene 2019 – 2020: På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse at selskabet ikke har foretaget den nødvendige kontrol ved udbetalingen af de skattefrie godtgørelser i indkomstårene, dermed var betingelserne for skattefrihed ikke opfyldt på udbetalingstidspunktet, godtgørelserne anses herefter som skattepligtige godtgørelser. Nedenstående godtgørelser ændres fra skattefrie til skattepligtige: 2019 2020 Skattepligtig godtgørelse 40.531 kr. 71.698 kr. Idet der er tale om en skattepligtig godtgørelse, har selskabet haft pligt til at indberette beløbet som løn og foretage indeholdelse af kildeskatter inden udbetaling. Skattestyrelsen vil derfor ændre jeres indberetninger til eIndkomst, så godtgørelsen bliver indberettet som en skattepligtig godtgørelse. Der er tale om ændringer til selskabets indberetninger til eIndkomst. Selskabets skattepligtige indkomst bliver derfor ikke berørt af ændringerne. Særligt vedrørende indkomstårene 2021 – 2023: På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse at selskabet har foretaget den nødvendige kontrol ved udbetalingen af de skattefrie godtgørelser i indkomstårene. Dermed var betingelserne for skattefrihed opfyldt på udbetalingstidspunktet, godtgørelserne anses herefter som skattefrie godtgørelser. Nedenstående godtgørelser anses som skattefrie: 2021 2022 2023 Skattefri godtgørelse 58.222 kr. 69.174 kr. 59.191 kr. Selskabet har i august og november 2022 indberettet at der blev udbetalt rejsegodtgørelse til hovedanpartshaver med i alt 33.994,35 kr. Det er ved gennemgangen af den underliggende dokumentation konstateret at der er tale om en befordringsgodtgørelse, ikke rejsegodtgørelse. Skattestyrelsen vil ændre jeres indberetninger til eIndkomst at selskabets indberettede befordringsgodtgørelse forhøjes derfor med 33.994,35 kr., samtidig nedsættes den indberettede rejsegodtgørelse tilsvarende. Skattestyrelsen pålægger at selskabet fremadrettet anfører kørselsdato, adresseoplysning og registreringsnummer på det anvendte køretøj i kørebogen. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 28. august 2025 udtalt: ”Skattestyrelsen har foretaget kontrol af selskabets udbetalte skattefrie godtgørelser for perioden 2019 - 2023. Ved udbetalingen af skattefrie godtgørelser skal en række dokumentationskrav være opfyldt, foruden det at der skal være tale om en lønmodtager samt at der ikke må være sket lønomlægning i bruttoløn. Inden udbetalingen af de skattefrie godtgørelser, skal arbejdsgiveren have foretaget en effektiv kontrol af at betingelserne er opfyldt. På baggrund af gennemgangen af den underliggende dokumentation godkendte Skattestyrelsen godtgørelserne for 2021-2023, som skattefrie godtgørelser. For indkomstårene 2019-2020, var der flere årsager til at godtgørelserne blev anset som skattepligtige. Der henvises til Skattestyrelsens forslag og afgørelse, hvor der er foretaget gennemgangen af kravene samt de af Skattestyrelsen fundne afvigelser. Det forhold at der nogle måneder af året er udbetalt en løn der overstiger 100 kr. i timen, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til at godtgørelserne kan udbetales skattefrit, de øvrige dokumentationskrav skal også være opfyldt. Skattestyrelsen fastholder derved at godtgørelserne er skattepligtige for 2019 – 2020, med de i forslaget og afgørelsen anførte grunde. Blandt andet at der var mangel i afregningsbilagene, samt det forhold at godtgørelserne blev udbetalt i måneder hvor der ikke er modtaget løn eller lavt løn. (…)” Klagerens opfattelse Selskabet har fremsat påstand om, at der ikke er grundlag for at ændre dets indberetninger til eIndkomst af udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse til A-indkomst for indkomståret 2020, og at den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse for oktober 2019 på 5.446,60 kr. skal anerkendes, således at den ændrede indberetning for indkomståret 2019 skal nedsættes med dette beløb. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”(…) I SKM2017.75.SR fremgår det, at Skattestyrelsen vurderede, at en timeløn på 100 kr. var tilstrækkelig for at opnå skattefri kørselsgodtgørelse. På baggrund af denne afgørelse finder jeg det urimeligt, at Skattestyrelsen i denne sag ikke har accepteret [virksomhed1] A/S’ indberetning af skattefri kørselsgodtgørelse til [person1] for årene 2019 og 2020. Skattefri Kørselsregnskab for [person1] Løn KM inberettet Km godtg. reg timeløn jan-19 feb-19 mar-19 apr-19 maj-19 jun-19 jul-19 aug-19 sep-19 0 1876 6678,56 okt-19 17800 9509 33852,04 111,25 nov-19 dec-19 Total 2019 17800 11385 40530,6 jan-20 2730 9609,6 feb-20 1442 5075,84 mar-20 2943 10359,36 apr-20 20000 284 999,68 maj-20 30000 276 971,52 jun-20 25000 1280 4505,6 jul-20 25000 3061 10774,72 aug-20 25000 sep-20 25000 4494 15818,88 okt-20 50000 2165 7620,8 nov-20 35000 dec-20 30000 1987 5961,52 Total 2020 265000 20662 71697,52 137,73 Bilag: Kørselsregnskab for 2019-2020 Med henvisning til ovenstående regnskab, som er indberettet til Skat har jeg følgende kommentarer. År 2020: Den skattepligtige årsindtægt for [person1] var kr. 265.000 svarende til en timeløn på kr. 137,73. Beregningen er foretaget ved at tage årsindtægten og dividere med 1.924 timer (et årsværk og her tages der ikke hensyn til ferie) I år 2020 er kravet om en indtægt på over kr. 100 opfyldt – henvisning til SKM2017.75.SR og dermed burde Skattestyrelsen acceptere den indberettede skattefrie kørselsgodtgørelse. År 2019: Dette år var et mindre godt år for selskabet, hvorfor der kun var en lønudbetaling til [person1] i oktober 2019. Her udbetalte selskabet en løn på 17.800 kr. hvilket svarer til kr. 111 i timen. Hermed burde Skattestyrelsen acceptere den indberettede skattefrie kørselsgodtgørelse for oktober måned. Her skal det dog bemærkes, at indberetningen af kørte kilometer var forkert. De indberettede km 9509 var en summering af kørsel fra Jan – aug 2029. hvilket var en fejl. Det reelle kørte km for okt 2019 var km 1535, hvilket svarer til kr. 5.446,60 i skattefri kørselsgodtgørelse. Med henvisning til ovenstående argumentation og at kravet til aflønning – jvnf. SKM2017.75.SR er opfyldt for år 2020 og delvist for år 2019 bedes I ændre afgørelsen for 2019 og 2020. (…) År 2020: Her skal kr 71.698 ændres tilbage til en skattefri godtgørelse Ar 2019: Her skal Skat acceptere den skattefrie kørsel på kr. 5.446,60 for oktober måned. (…)” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Selskabet har fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”(…) Skattestyrelsen skriver ligeledes at undertegnede ikke har modtaget løn i en række måneder i 2019 samt 2020. Dette er korrekt men skyldes ikke manglende vilje til at udbetale løn, men det forhold at det blev prioriteret at betale kreditorer samt ansatte for at opfylde Erhvervsstyrelsens anbefalinger om god ledelsesskik i forbindelse med risikostyring. Ellers var der en risiko for en konkurs og dermed ekstra omkostninger i forbindelse herved. (…) Det som undrer mig i denne udlægning, er følgende: Skattestyrelsen anerkender at [virksomhed1] var i god tro ved udbetalingen samt at undertegnede har udført en stor arbejdsindsats gennem hele året. Dermed konkluderes det at der har været en reel kørsel i selskabet tjeneste i privat bil. Skattestyrelsen konkluderer for hele 2019 og 2020 selvom man kun kommenterer på lønudbetaling for 2019. I 2020 havde undertegnede en samlet indtægt på 265.000 kr (svarene til 137 kr i timen, men man konkluderer pba 2019 tal. (se foroven) Skattestyrelsen accepterer udbetalingen af den skattefrie godtgørelse i 2021 da det her, efter Skattestyrelsen opfattelse ikke er et misforhold mellem udbetalte godtgørelse og den skattepligtige indtægt. Dette gør det besynderligt, at Skattestyrelsen accepter dette argument for 2021 men ikke for 2020? I Skattestyrelsens brev af 28 aug. konkluderer Skattestyrelsen på side 2 følgende Det forhold at der nogle måneder af året er udbetalt en løn der overstiger 100 kr. i timen, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til at godtgørelserne kan udbetales skattefrit, de øvrige dokumentationskrav skal også være opfyldt. (…) Denne konklusion afviger fra Skattestyrelsen udlægning om at i år 2021 blev den skattefrie godtgørelse godkend pba en tilstrækkelig indtægt (se foroven og i brev af 19 maj 2025), men i brevet fra den 28 aug er dette argument pludselig ikke tilstrækkeligt for 2020, men at man nu henviser til øvrige dokumentationskrav der ikke er opfyldt. De øvrige dokumentationskrav er taget til efterretning og efterkommet og jeg mener at det skal tages i betragtning at Skattestyrelsen har erkendt at selskabet ikke var i ond tro samt at undertegnede har ydet en stor arbejdsindsats gennem årene. Man kan kun formode at hvis Skattestyrelsen ikke finder at selskabet var i ond tro ifm indberetning af den skattefrie godtgørelse, må man formode at Skattestyrelsen accepterer de manglende dokumentationskrav som manglende men ikke et udtryk for ond tro? På baggrund af dette vil jeg stadig bestride Skattestyrelsen konklusion omhandlende omlægning af den skattefrie godtgørelse til skattepligtig indtægt for år 2019 og 2020. Undertegnede mener også, at der bør tages hensyn til, at den manglende lønudbetaling i år 2019 og 2020 ikke var et bevist valg om omlægning af skattepligtig løn til skattefri godtgørelse. Der har været tale om dækning af udgifter i forbindelse med erhvervskørsel i egen bil samt det forhold at selskabet har forsøgt at leve op til Erhvervsstyrelse gældende anbefalinger til om god virksomhedsledelse.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om betingelserne for at selskabet kan udbetale skattefri befordringsgodtgørelse til selskabets hovedanpartshaver har været opfyldt for indkomstårene 2019 og 2020, og om den udbetalte godtgørelse skal indberettes til eIndkomst som A-indkomst. Retsgrundlaget Det fremgår af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt.: ”Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.” Endvidere fremgår det af kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1. pkt.: ”I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb.” Det fremgår af kildeskattelovens § 49 B, stk. 1: ”Arbejdsgivere, hvervgivere m.fl., der udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst som nævnt i § 49 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1-10, 12 og 13, opgør ved enhver udbetaling bidragsgrundlaget og beregner bidragets størrelse. Bestemmelserne i §§ 46 og 49 finder tilsvarende anvendelse, jf. dog stk. 2. Indbetalinger som nævnt i § 49 A, stk. 3, nr. 5-7, indgår i bidragsgrundlaget efter 1. pkt.” Det fremgår af skatteindberetningslovens § 1, stk. 1, og stk. 2, nr. 1: ”Alle, der i en kalendermåned i sin virksomhed har udbetalt eller godskrevet indkomst, som er nævnt i stk. 2, skal hver måned indberette beløbene til indkomstregisteret, jf. §§ 3 og 4 i lov om et indkomstregister. Stk. 2. Ved indberetning skal der oplyses om følgende indkomsttyper: Løn, gratiale, provision og andet vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der efter kildeskattelovens § 43, stk. 1, er A-indkomst eller arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, jf. kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, for modtageren. Endvidere skal der oplyses om beløb, der ydes til godtgørelse for udgifter, lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, uanset om beløbet efter ligningslovens § 9, stk. 4, er skattefrit for modtageren.” Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4: ”Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. (…)” Endvidere fremgår det af ligningslovens § 9 B, stk. 1: ”Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst: a) Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, b) befordring mellem arbejdspladser og c) befordring inden for samme arbejdsplads.” Skatteministeren har i medfør af bemyndigelsesbestemmelsen i ligningslovens § 9, stk. 4, 4. pkt., udstedt bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Det fremgår af bekendtgørelsens § 2, stk. 1 og 2: ”Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren/hvervgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil eller på lønmodtagerens egen motorcykel. (…) Stk. 2. Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde: Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer. Kørslens erhvervsmæssige formål. Dato for kørslen. Kørslens mål med eventuelle delmål. Angivelse af antal kørte kilometer. De anvendte satser. Beregning af befordringsgodtgørelsen.” Udover de udtrykkeligt nævnte krav til bogføringsbilagene i bekendtgørelsens § 2, stk. 2, skal det på baggrund af bilagene være muligt at identificere hvilket befordringsmiddel, der er benyttet til befordringen, således at det er muligt for arbejdsgiveren at føre kontrol med de kørte kilometer, jf. Landsskatterettens kendelse af 16. december 2003, offentliggjort som SKM2004.45.LSR. Det er en betingelse, at arbejdsgiverkontrollen senest er foretaget på udbetalingstidspunktet, idet der skal være tale om en forudgående kontrol, jf. Højesterets dom af 22. juni 2009, offentliggjort som SKM2009.430.HR. Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig, uanset om de øvrige betingelser er opfyldt, jf. Højesterets dom af 21. marts 2007, offentliggjort som SKM2007.247.HR. I Vestre Landsrets dom af 12. september 2022, offentliggjort som SKM2022.493.VLR, har landsretten fastslået, at der stilles skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne for skattefri udbetaling af godtgørelse er opfyldt, såfremt der foreligger et interessefællesskab mellem skatteyderen og det udbetalende selskab. I byrets dom af 28. december 2017, offentliggjort som SKM2018.61.BR, er det fastslået, at der ikke kan foretages en efterfølgende opsplitning af den udbetalte godtgørelse, således at der alene sker beskatning af den del af godtgørelsen, som ikke opfylder betingelserne for skattefrihed. Værnsreglen i ligningslovens § 9, stk. 4, 3. pkt., retter sig mod individuelle lønaftaler, hvor der sker omlægning af løn mod udbetaling af skattefri godtgørelser og omfatter tilfælde, hvor lønnen er usædvanlig lav og står i åbenbart misforhold til de skattefrie godtgørelser, jf. Skatterådets bindende svar af 23. september 2014, offentliggjort som SKM2014.767.SR. I Vestre Landsrets dom af 28. juni 2012, offentliggjort som SKM2012.463.VLR, fastslog landsretten, at det er en forudsætning for, at en hovedanpartshaver kan få udbetalt skattefrie godtgørelser, at der eksisterer et indtægtsgivende arbejde. Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet har udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse til [person1], der er hovedanpartshaver. Der stilles derved skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne herfor er opfyldt. De fremlagte bogføringsbilag vedrørende den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse indeholder ikke oplysninger om modtagerens navn, adresse og CPR-nummer, kørslernes erhvervsmæssige formål, dato for kørslerne, start- og slutadresser for alle kørsler, den anvendte sats for indkomståret 2020, og hvilken bil der er kørt i. Bilagene indeholder således ikke de oplysninger, som er påkrævet efter § 2, stk. 2, i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, og selskabet har derved ikke haft det fornødne grundlag for at føre en effektiv kontrol på udbetalingstidspunktet med, hvorvidt betingelserne for at udbetale skattefri befordringsgodtgørelse har været opfyldt. Selskabet har ikke udbetalt løn til [person1] for september 2019 samt januar til marts 2020, men har fortsat udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse med henholdsvis 6.678,56 kr., 9.609,60 kr., 5.075,84 kr. og 10.359,36 kr. For oktober 2019 har selskabet udbetalt 17.705,33 kr. i løn og 33.852,04 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. Den skattepligtige løn står derved i åbenbart misforhold til den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse, som viser, at der er leveret en anseelig arbejdsindsats. Landsskatteretten finder på grundlag heraf, at [person1] har kompenseret selskabet ved lønomlægning i strid med reglerne herom. Det forhold, at [person1] har givet afkald på løn på grund af selskabets økonomiske situation kan ikke føre til et andet resultat, end at han ikke kan anses for at have udført indtægtsgivende arbejde for selskabet i alle de måneder, hvor der er udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, og at der faktuelt er udbetalt et væsentligt højere skattefrit end skattepligtigt beløb for disse måneder. Selskabet har endvidere i sit indlæg af 24. april 2025 til Skattestyrelsen erkendt, at kravene til bogføringen ikke er blevet overholdt, da det har været uvidende om reglerne, ligesom selskabet ikke har afregnet på månedsbasis for indkomståret 2019. Som følge af at selskabet har udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse med et højere beløb til [person1], end han efter reglerne om udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse har været berettiget til, og at selskabet ikke har udført en effektiv kontrol, er hele den udbetalte befordringsgodtgørelse for indkomstårene 2019 og 2020 skattepligtig. Selskabet er herefter forpligtet til at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse som A-indkomst med 40.531 kr. for indkomståret 2019 og 71.698 kr. for indkomståret 2020. Skatterådets bindende svar af 24. januar 2017, offentliggjort som SKM2017.75.SR, er ikke sammenlignelig med forholdene i denne sag og kan derfor ikke føre til et andet resultat. Det kan heller ikke føre til et andet resultat, at selskabet ikke har været i ond tro. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.