Momsfradrag nægtet for fiktive underleverandørfakturaer

Journalnr. 25-0046887 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 140.851 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Forhøjelsen skyldes ikke godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til underleverandører. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] ApS, herefter selskabet, blev stiftet den 13. oktober 2021. Selskabet er ejet og drevet af [person1], der er eneanpartshaver og direktør. Selskabet er registreret under branchekoden 532000 ”Andre post- og kureraktiviteter” samt bibrancherne 582900 ”Anden udgivelse af software” og 621000 ”Computerprogrammering”. Selskabets formål er at drive en transportvirksomhed. Selskabet har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister været registreret med en til to ansatte i perioden april 2023 til og med september 2024. Selskabet har omsat for 1.021.019 kr. ekskl. moms ifølge den fremlagte saldobalance for 2023. Selskabet har haft udgifter til fremmed arbejde på i alt 128.310 kr. ekskl. moms. Selskabet har omsat for 1.303.434 kr. ekskl. moms ifølge den fremlagte saldobalance for perioden 1. januar til 30. september 2024. Selskabet har haft udgifter til fremmed arbejde på i alt 393.170 kr. ekskl. moms. Selskabet er momsregistreret. Selskabet har angivet følgende momstilsvar: Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2023 31.037 kr. 13.602 kr. 17.435 kr. 2. kvartal 2023 45.286 kr. 22.734 kr. 22.734 kr. 3. kvartal 2023 79.506 kr. 31.682 kr. 47.824 kr. 4. kvartal 2023 99.425 kr. 79.488 kr. 19.937 kr. Total 2023 255.254 kr. 147.506 kr. 107.930 kr. 1. kvartal 2024 99.064 kr. 72.950 kr. 26.114 kr. 2. kvartal 2024 104.310 kr. 67.844 kr. 36.466 kr. 3. kvartal 2024 122.484 kr. 69.276 kr. 53.208 kr. Total 2024 325.858 kr. 210.070 kr. 115.788 kr. Total 581.112 kr. 357.576 kr. 223.718 kr. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af selskabet fundet anledning til at kontrollere selskabets momstilsvar. Skattestyrelsen har konstateret, at selskabets underleverandører har udstedt fiktive fakturaer. Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 140.851 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2023 til den 30. september 2024. Forhøjelsen skyldes ikke godkendt fradrag for købsmoms af udgifter til nedenstående underleverandører: Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms [virksomhed1] ApS 372.645 kr. 93.161 kr. [virksomhed2] 190.760 kr. 47.690 kr. Total 563.405 kr. 140.851 kr. For de angivne underleverandører gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed1] ApS [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed1], blev stiftet den 6. januar 2023. [virksomhed1] var registreret under branchekoden 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkeraktiviteter” samt bibrancherne 811000 ”Levering af kombinerede hjælpetjenester i forbindelse med drift af fast ejendom” og 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed1]’s formål var at drive tømrer- og bygningssnedkervirksomhed, herunder murerarbejde og rengøring i bygninger. [virksomhed1] er opløst efter konkurs den 22. september 2025. [virksomhed1] har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister ikke været registreret med ansatte. [virksomhed1] har været momsregistreret. Selskabet har fremlagt følgende ni fakturaer fra [virksomhed1] til selskabet, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 28.09.2023 255 41.925 kr. 10.481,25 kr. 52.406,25 kr. 26.10.2023 281 39.585 kr. 9.896,25 kr. 49.481,25 kr. 28.11.2023 307 43.095 kr. 10.773,75 kr. 53.868,75 kr. 28.12.2023 380 45.630 kr. 11.407,50 kr. 57.037,50 kr. 29.01.2024 422 41.535 kr. 10.383,75 kr. 51.918,75 kr. 28.02.2024 461 40.755 kr. 10.188,75 kr. 50.943,75 kr. 26.03.2024 509 39.585 kr. 9.896,25 kr. 49.481,25 kr. 26.04.2024 560 40.950 kr. 10.237,50 kr. 51.187,50 kr. 29.05.2024 623 39.585 kr. 9.896,25 kr. 49.481,25 kr. Total 372.645 kr. 93.161,25 kr. 465.806,25 kr. Alle fakturaerne vedrører ydelser i form af kørsel. Fakturanr. 281, 307 og 380 vedrører kørsel i oktober, november og december. Fakturaerne indeholder antal (203-234), enhed (stk.) og enhedspris (195). Fakturanr. 255 henviser til bankkonto [kontonr.1]. Fakturanr. 281, 307 og 380 henviser til bankkonto [kontonr.2]. Fakturanr. 422, 461, 509, 560 og 623 henviser til bankkonto [kontonr.3]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed1] har indberettet 0 kr. i de månedlige angivelser og ikke har indberettet løn for perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Skattestyrelsen har desuden oplyst, at [virksomhed1]’s regnskab ikke viser aktivitet i 2023. Selskabet har fremlagt en samarbejdsaftale og timesedler i tillæg til de fremlagte fakturaer som dokumentation for samhandlen. Timesedlerne indeholder information om enkelte datoer fra september til marts samt de dertilhørende arbejdstider. Timesedlerne indeholder desuden timer totalt og beløb i kr. for de enkelte timesedler. Samarbejdsaftalen er underskrevet af [virksomhed1] og selskabet. Samarbejdsaftalen vedrører 1. Samarbejdsaftalens formål og omfang, 2. Forudsætninger for samarbejdsaftalen, 3. Generelle forpligtelser for Underleverandør, 4. Arbejdstid, 5. Fordelingen af arbejdsopgaver, 6. Aftalt pris, 7. Kundefakturering og opgørelse, 8. Tavshedspligt, 9. Opsigelse, 10. Misligholdelse og 11. Aftalens fuldstændighed. Samarbejdet blev ifølge samarbejdsaftalen påbegyndt den 1. september 2024. [virksomhed1] og selskabet aftaler ifølge samarbejdsaftalen arbejdstid løbende. [virksomhed1] og selskabet har ifølge samarbejdsaftalen en særlig aftale om pris. [virksomhed2] [virksomhed2], CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2], blev startet den 11. januar 2024. [virksomhed2] var ejet og drevet af [person2], der var indehaver. [virksomhed2] var registreret under branchekoden 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler i.a.n.” og bibranchen 532000 ”Andre post- og kureraktiviteter”. [virksomhed2] er ophørt den 30. marts 2025. [virksomhed2] har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister været registreret med en ansat i februar, marts og juni 2024. [virksomhed2] har været momsregistreret, og har indberettet 0 kr. i moms for 1. kvartal 2024 og ikke indberettet moms for 2. og 3. kvartal 2024. Selskabet har fremlagt fire fakturaer fra [virksomhed2] til selskabet, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 25.06.2024 153 40.850 kr. 10.212,50 kr. 51.062,50 kr. 29.07.2024 196 45.030 kr. 11.257,50 kr. 56.287,50 kr. 28.08.2024 323 49.210 kr. 12.302,50 kr. 61.512,50 kr. 26.09.2024 423 55.670 kr. 13.917,50 kr. 69.587,50 kr. Total 190.760 kr. 47.690,00 kr. 238.450,00 kr. Fakturaerne indeholder beskrivelsen ”Transport Kørsel”, antal (215-293) og enhedspris (190). Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] kun har oplyst løn for februar, marts og juni 2024. Selskabet har fremlagt en samarbejdsaftale, fire timesedler og en erklæring om indgået samarbejde i tillæg til de fremlagte fakturaer som dokumentation for samhandlen. Timesedlerne indeholder information om enkelte datoer i juni, juli, august og september samt de dertilhørende arbejdstider. Timesedlerne indeholder desuden timer total og beløb i kr. for de enkelte timesedler. Samarbejdsaftalen er underskrevet af [virksomhed2] og selskabet den 1. juni 2024. Samarbejdsaftalen vedrører 1. Samarbejdsaftalens formal og omfang, 2. Forudsretninger for samarbejdsaftalen, 3. Generelle forpligtelser for Underleverandør, 4. Arbejdstid, 5. Fordelingen af arbejdsopgaver, 6. Aftalt pris, 7. Kundefakturering og opgørelse, 8. Tavshedspligt, 9. opsigelse, 10. Misligholdelse og 11. Aftalens fuldstrendighed. [virksomhed2] og selskabet aftaler ifølge samarbejdsaftalen arbejdstid løbende. [virksomhed2] og selskabet har ifølge samarbejdsaftalen en særlig aftale om pris. Erklæringen om samarbejde er underskrevet af [person2] den 10. juni 2025. [person2] bekræfter, at [virksomhed2] og selskabet har haft samarbejde i 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 140.851 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Forhøjelsen skyldes ikke godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til underleverandører. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… Vi har gennemgået indsigelserne, som selskabets direktør, [person1], har indsendt. Indsigelserne fremgår af afsnit 1.2. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de modtagne indsigelser ikke indeholder nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der giver anledning til ændringer af vores fremsendte forslag. Vi har ikke modtaget yderligere bilagsmateriale eller andet, der dokumenterer, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra de virksomheder, der er anført som fakturaudstedere. Vi træffer derfor afgørelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag af 29. april 2025. Af momslovens § 55 fremgår det, at virksomheder der driver momspligtig virksomhed, skal lave et moms-regnskab, hvor virksomhedens salgs- og købsmoms fremgår. Virksomheder skal på baggrund af dette regnskab opgøre og indberette virksomhedens moms efter afslutning af hver momsperiode. Det fremgår af momslovens § 56 og § 57. … 1.3.2.5. Fradragsnægtelse – Uspecificerede underleverandørfakturaer Af selskabets kontospecifikationer til regnskabet fremgår det af konto 2800: Fremmedarbejde og konto 6040: Vedligeholdelse af bil, at selskabet i 2023 og 2024 har afholdt udgifter til følgende underleverandører: Navn Cvr-nr. Beløb ekskl. moms Momsbeløb [virksomhed1] ApS [...1] 372.645 kr. 93.161 kr. [virksomhed2] [...2] 190.760 kr. 47.690 kr. I alt 563.405 kr. 140.851 kr. Vi har gennemgået de fremsendte bilag vedrørende ovenstående underleverandører. Desuden har vi konstateret nedenstående faktiske forhold vedrørende underleverandørerne: 1. [virksomhed1] ApS, Cvr-nr. [...1] Selskabet er registreret med branchekoden 433200 – Tømrer og bygningssnedkervirksomhed. Selskabet er registreret med bibrancherne 811000 – Kombinerede serviceydelser, og 494100 – Vejgods-transport. Selskabet har siden 6. januar 2023 været registreret med månedlig afregning af moms, og selskabets momsregistrering er ophørt den 18. november 2024. Selskabet er under konkurs, og konkursdekret er afsagt den 27. marts 2025. [klager] ApS har fratrukket følgende fakturaer fra [virksomhed1] ApS: Fakturadato Bilag Beløbs ekskl. moms Momsbeløb 28.09.2023 68 41.925 kr. 10.481 kr. 16.10.2023 108 39.585 kr. 9.896 kr. 29.11.2023 148 43.095 kr. 10.774 kr. 29.12.2023 169 45.630 kr. 11.408 kr. 30.01.2023 15 41.535 kr. 10.384 kr. 29.02.2024 42 40.755 kr. 10.189 kr. 27.03.2024 67 39.585 kr. 9.896 kr. 29.04.2024 91 40.950 kr. 10.237 kr. 30.05.2024 124 39.585 kr. 9.896 kr. I alt 372.645 kr. 93.161 kr. [klager] ApS har fremsendt ovenstående fakturaer. Vi har den 30. oktober 2024 anmodet selskabet om at sende os yderligere oplysninger hvor art, mængde og omfang er nærmere specificeret, i form af timesedler, kontrakter, samarbejdsaftaler, mailkorrespondance og lignende. Selskabet har sendt os samarbejdsaftale og timeskema. Af den fremsendte samarbejdsaftale fremgår det, at samarbejdet mellem [klager] ApS CVR: [...3] og [virksomhed1] ApS CVR:[...1] påbegyndes den 1. september 2024. Det fremgår af selskabets kontospecifikationer og de modtagne bilag, at [virksomhed1] ApS, har faktureret [klager] ApS den 28. september 2023. Ifølge samarbejdsaftalen er der ikke angivet en bestemt timepris for opgaverne. Af den modtagne timeseddel; ”[virksomhed1] TIME SKEMA” er det ikke angivet, hvem der har udført kørslen, eller hvorfra og hvortil. Af de ovennævnte fakturaer fremgår der følgende konti som betalingsoplysninger: [kontonr.1] – [finans1] [kontonr.2] – [finans1] [kontonr.3] – [finans1] [virksomhed1] ApS har for perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024 indberettet 0 kr. i de månedlige angivelser. Selskabet har været registreret for arbejdsgiverforpligtelser siden 6. januar 2023, men selskabet har ikke indberettet lønoplysninger i perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Selskabet har indsendt et oplysningsskema på 0 kr. i resultat. Selskabets regnskab på virk.dk viser ingen aktivitet i perioden 6. januar 2023 til 31. december 2023. Vi har konstateret, at selskabet fakturerer kørsel, udlejning af mandskab, nedrivning, pudsning mv., selvom selskabet ingen ansatte har. Det er Skattestyrelsens vurdering, at selskabet [virksomhed1] ApS ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de ydelser, der fremgår af de udstedte fakturaer. Det er ligeledes Skattestyrelsens vurdering, at fakturaerne er fiktive, der alene er udstedt for at give fakturamodtager et uberettiget fradrag og dække over finansiering af sort løn eller ejer/hovedaktionærs privatforbrug i de faktura-modtagne virksomheder. På baggrund af ovenstående nægter Skattestyrelsen momsfradrag på 93.161 kr. for fakturaerne udstedt af [virksomhed1] ApS. Den beløbsmæssige ændring fordelt på selskabets momsperioder kan ses under punkt. 1.3.3. 2. [virksomhed2], Cvr-nr. [...2] Virksomheden er registreret med branchekoden 812290 – Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler i.a.n. Virksomheden er registreret med bibranchen 532000 – Andre post- og kuréraktiviteter. Virksomheden har siden 1. februar 2024 været registreret med kvartalsvis afregning af moms. Virksomhedens er ophørt den 31. marts 2025. [klager] ApS har fratrukket følgende fakturaer fra [virksomhed2]: Fakturadato Bilag Beløbs ekskl. moms Momsbeløb 27.06.2024 147 40.850 kr. 10.213 kr. 29.07.2024 167 45.030 kr. 11.257 kr. 30.08.2024 198 49.210 kr. 12.303 kr. 30.09.2024 229 55.670 kr. 13.917 kr. I alt 190.760 kr. 47.690 kr. [klager] ApS har fremsendt ovenstående fakturaer. Vi har den 18. marts 2025 anmodet selskabet om at sende os yderligere oplysninger hvor art, mængde og omfang er nærmere specificeret, i form af timesedler, kontrakter, samarbejdsaftaler, mailkorrespondance og lignende. Selskabet har sendt os samarbejdsaftale og timeskema. Af den fremsendte samarbejdsaftale fremgår det, at samarbejdet mellem [klager] ApS CVR: [...3] og [virksomhed2] CVR:[...2] påbegyndes den 6. juni 2024. Ifølge samarbejdsaftalen er der ikke angivet en bestemt timepris for opgaverne. Af den modtagne timeseddel; ”[virksomhed2]” er det ikke angivet, hvem der har udført kørslen, eller hvorfra og hvortil. Af de ovennævnte fakturaer fremgår der følgende konti som betalingsoplysninger: [kontonr.4] – [finans1] [virksomhed2] har for 1. kvartal 2024 nulindberettet moms. For 2. kvartal 2024 og 3. kvartal 2024 har virksomheden ikke indberettet moms. Virksomheden har kun indberettet lønoplysninger for februar 2024, marts 2024 og juni 2024. Det er Skattestyrelsens vurdering, at virksomheden [virksomhed2] ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de ydelser, der fremgår af de udstedte fakturaer. Det er ligeledes Skattestyrelsens vurdering, at fakturaerne er fiktive, der alene er udstedt for at give fakturamod-tager et uberettiget fradrag og dække over finansiering af sort løn eller ejer/hovedaktionærs privatforbrug i de fakturamodtagne virksomheder. På baggrund af ovenstående nægter Skattestyrelsen momsfradrag på 47.690 kr. for fakturaerne udstedt af [virksomhed2]. Den beløbsmæssige ændring fordelt på selskabets momsperioder kan ses under punkt. 1.3.3. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen Skattestyrelsen har i forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling udtalt følgende den 6. august 2025: ”… Skattestyrelsen skal bemærke, at klagen ikke giver anledning til ændring af Skattestyrelsens afgørelse af 21. maj 2025. Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen i den modtagne klage kan se, at selskabets repræsentant [person3] fra [virksomhed3] APS, nedlægger følgende påstande: 1. Nedsættelse af klagers momstilsvar med 140.841 kr. for indkomståret 2023 og 2024. 2. Nedsættelse af klagers skattepligtige indkomst med 170.635 kr. for indkomståret 2023. Ad 1 Nedsættelse af klagers momstilsvar med 140.841 kr. for indkomståret 2023 og 2024. Skattestyrelsen henviser i det samlede til Skattestyrelsens afgørelse, hvor der under de enkelte leverandører er opstillet en række objektive momenter, der understøtter Skattestyrelsens samlede vurdering af, at selskabet vidste eller burde have vidst, at transaktionerne har et led i moms- og skattesvig. De oplistede momenter er efter Skattestyrelsens opfattelse tilstrækkelige klar indikationer, som begrunder en konkret mistanke om, at der forelå uregelmæssigheder eller svig, og selskabet burde have foretaget en grundig undersøgelse af sine samhandelsforhold for at kunne påberåbe sig at have udvist almindelig agtpågivenhed i handelsforholdene. Samtidig henviser Skattestyrelsen til EU-praksis1, hvoraf det fremgår, at Skattestyrelsen kan nægte selskabet fradragsret, såfremt det godtgøres, at der foreligger objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at selskabet vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for fradragsretten, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i handelskæden. Skattestyrelsen har på baggrund af de objektive momenter vurderet, at selskabet vidste eller burde have vidst, at transaktionerne var et led i moms- og skattesvig, og at selskabet ikke har truffet de fornødne foranstaltninger, som med rimelighed kan kræves af dem, og således ikke har udvist almindelig agtpågivenhed i handelsforholdene. Manglende overholdelse af agtpågivenhed kan ikke friholde selskabet fra ”ond” tro, da selskabet har holdt sig i bevidst uvidenhed ved ikke at foretage de fornødne undersøgelser. Selskabet har ikke godtgjort, at betingelserne for fradrag er opfyldt. Selskabet har ikke dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra de virksomheder, der er anført som fakturaudstedere, herunder hvilke leverancer (arten og omfanget) der er tale om, og hvornår de fakturerede ydelser er leveret til selskabet. Klager henviser til skønsmæssig ansættelse af momstilsvaret efter opkrævningslovens § 5, stk. 2. Skattestyrelsen har ikke foretaget en skønsmæssig ansættelse af momstilsvaret, Skattestyrelsen har opgjort klagers momstilsvar på baggrund af det fremsendte regnskabsmateriale. Klager henviser til SKM2009.325 ØLR omhandlende, at fakturaer udgør tilstrækkeligt grundlag for at tjene som dokumentation. Vi henviser til SKM2020.484.BR, hvoraf fremgår, at det er skatteyder som har bevisbyrden for, at underleverandørerne har leveret ydelser der berettiger til fradrag. Der henvises desuden til SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR vedrørende den skærpede bevisbyrde. Klager henviser til EU-dom C268/83, Rompelmann og EU-dom C-438/09, Boguslaw samt EU-dom C-230/94, Renate Enkler, præmis 24 vedrørende fortolkning af dokumentationskravene. Vi henviser til SKM2024.351.LSR, hvor Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag er opfyldt. Selskabet har ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat. Klager påstår at Skattestyrelsen har anført, at der ikke er kontaktoplysninger på underleverandører, denne påstand afvises, Skattestyrelsen har ikke anfægtet dette. Klager anmoder Skattestyrelsen om, at fremlægge kopi af Skattestyrelsens afgørelser til de to underleverandørerne [virksomhed1] ApS, Cvr.nr. [...1] og [virksomhed2], Cvr.nr.[...2]. Skattestyrelsen har i vores afgørelse ikke henvist til eller oplyst om afgørelser sendt fra Skattestyrelsen til nævnte underleverandører. I henhold til vores tavshedspligt har vi ikke oplyst videre om de enkelte underleverandører, herunder hvilke tiltag der er blevet gjort over for disse. … Skattestyrelsens afsluttende bemærkninger Overordnet set er det ikke Skattestyrelsens ansvar at fremskaffe de objektive beviser, herunder f.eks. indhentning af underleverandørernes bankkonti. Vi har af flere omgange anmodet selskabet om fremskaffelse af objektive dokumentation for den leverede arbejdskraft. Skattestyrelsen henviser i det samlede til Skattestyrelsens afgørelse vedrørende selskabet, hvor der under de enkelte leverandører er opstillet en række objektive momenter, der understøtter Skattestyrelsens samlede vurdering af, at selskabet vidste eller burde have vidst, at transaktionerne var et led i moms- og skattesvig. Det er derfor vores opfattelse: At de ikke har haft de tekniske, økonomiske eller menneskelige ressourcer til at levere de fakturerede ydelser. At fakturaerne fra underleverandørerne er fiktive og dermed uden reelt indhold, og at der ikke er sket levering i overensstemmelse med de fremlagte fakturaer. Med klagen har klager fremsendt bilag 3, bekræftelse på samarbejde med [virksomhed2], CVR.nr. [...2]. Det fremsendte bilag har givet anledning til yderligere bemærkninger. …” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører på 140.851 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Selskabets repræsentant har til støtte for påstanden bl.a. anført: ”… Skønsmæssig ansættelse af momstilsvar Opkrævningslovens § 5, stk. 2 hjemler adgang til en skønsmæssig forhøjelse af et afgiftstilsvar, hvilket dog forudsætter, at opgørelsen ikke kan ske på baggrund af de foreliggende regnskaber. I nærværende sag har indklagede ikke forelagt en konkret begrundelse for, at klager ikke helt overordnet har opfyldt regnskabskravene i momsbekendtgørelse, bogføringsloven og årsregnskabsloven. Klagers regnskabsmateriale er gennemgået og der er ikke gjort nogen bemærkninger om fejl heri. Hertil skal det bemærkes, at mindre bogføringsfejl efter praksis ikke er tilstrækkelige til, at skattemyndighederne er berettigede til at foretage en skønsmæssig ansættelse af momstilsvaret efter opkrævningslovens § 5, stk. 2. Der er derfor ikke er grundlag for at foretage et skøn over afgiftstilsvaret. Bevisbyrden Der er i dansk retspraksis et fast antaget princip om, at den, der anser sig berettiget til noget, har bevisbyrden herfor. Ifølge momslovens § 37, stk. 1 kan en virksomhed ved opgørelse af afgiftstilsvaret fradrage moms for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Det fremgår i denne sammenhæng af SKM 2009.325 ØLR, at der i konkrete tilfælde, såfremt skattemyndighederne kan dokumentere unormale forhold, kan opstilles et skærpet bevismæssigt krav til dokumentationen af, at der foreligger fradragsberettiget købsmoms. Der følger dermed af praksis, at det påhviler indklagede, at dokumentere, at der foreligger sådanne unormale forhold, at der er grundlag for et skærpet beviskrav for, at de fakturerede leverancer de facto er leveret. Indklagede har i det væsentligste vedrørende fakturaerne enten gjort gældende, at underleverandørerne på en række områder ikke har efterlevet gældende ret vedrørende lønindberetninger samt indeholdelse og betaling af A-skat og AM-bidrag, jf. Bilag 2. Samtlige af disse forhold er ikke dokumenteret af indklagede ved sagens bilag. Indklagede opfordres (1) til at fremlægge dokumentation for de konkrete ovennævnte forhold. Endvidere er der intet til hinder for, at indklagede forelægger dokumentation herfor, jf. skatteforvaltningslovens § 17, smh. forvaltningslovens § 24. Allerede fordi indklagede således ikke har dokumenteret, at der foreligger unormale forhold, som begrunder et skærpet beviskrav for klager, foreligger der intet skærpet beviskrav. Afgørende for, om klager i nærværende sag har godtgjort, at klager er berettiget til fradrag for købsmoms og følgelig nedsættelse af momstilsvar, er om klager kan sandsynliggøre selskabets berettigelse til fradrag for købsmoms. Sammenholdt med EU retspraksis på området ved sag C-268/83, Rompelmann og sag C-438/09, Boguslaw samt sag C-230/94, Renate Enkler, præmis 24, skal der foreligge objektive momenter til støtte for klagers påstand, ligesom man af eventuelle fakturaer skal kunne identificere underleverandører, førend påstanden kan anses sandsynliggjort. Det er klagers opfattelse, at der i nærværende sag utvivlsomt foreligger sådanne objektive momenter ved de konkrete fakturaer, ligesom underleverandørerne er direkte identificerbare på baggrund af deres fakturaer til klager samt korrespondance med klager. Dette uddybes nærmere i det efterfølgende afsnit. Dermed er klager berettiget til fradrag for købsmoms og herved nedsættelse af momstilsvaret, ligesom der ikke kan fremsættes krav om A-skat og AM-bidrag overfor klager eller forhøjelse heraf. Objektive momenter i form af fakturaer Det fremgår af sagen, at klagers virksomhed er en transportvirksomhed, der forestår transportopgaver mv. ude for sine kunder, jf. Bilag 2, s. 2 og frem. Der er imidlertid tale om klagers underleverandørers fakturaer – ikke klagers egne fakturaer og uanset, at klager ikke er uenig med Skattestyrelsen i, at nogle af underleverandørerne kunne have været mere udførlige i sine fakturaer, kan det umuligt være klagers ansvar, at klagers underleverandører ikke har udspecificeret sine fakturaer yderligere. Det er klagers klare overbevisning, at klager har gjort hvad klager kunne for at sikre sig i forhold til sine underleverandører. Ud over, at samtlige fakturaer fremstår med det pågældende selskabs navn og CVR-nr., som klager, naturligvis ved indgåelse af aftalen kontrollerede via CVR-registeret, er der på hver faktura anført fakturanr., samt angivet moms og afgiftsbeløb mv. Henset til, at klager sagtens kunne se af fakturaen, hvilken ydelse, det pågældende selskab opkrævede betaling for samt at denne svarede overens med, hvad klager mente at have modtaget og skulle betale for, er det klagers opfattelse at, man ikke med rimelighed kan forvente mere af ham. Herudover er derpå fakturaerne angivet underleverandørernes kontaktoplysninger, hvorfor det ikke er korrekt når Skattestyrelsen anfører, at der ikke er kontaktoplysninger på underleverandørerne. Hvis man som virksomhed skulle have en udvidet pligt til at sikre, at ens underleverandørers fakturering er udspecificeret og detaljeret nok i skattemæssig henseende, ville det pålægge virksomheder en uforholdsmæssig tidsmæssig byrde. En sådan kontrol kan således ikke kræves af klager og ej heller være klagers ansvar i tilfælde, hvor klager altså på baggrund af de faktiske omstændigheder ikke har haft grund til at betvivle de fremsendte fakturaer. Underleverandørers mangelfulde fakturaer skal derfor ikke komme klager til skade. Herudover det umuligt for klager at eftertjekke om de enkelte virksomheders bankoplysninger, idet en sådan oplysning er fortroligt og omfattet af GDPR-reglerne, ligesom klager ikke kan efterprøve om den enkelte virksomhed afregner sine forpligtelser overfor det offentlige. Det kan ikke udelukkes, at underleverandøren har f.eks. også indgået en aftale videre eller haft freelanceansatte eller tilsvarende, hvorfor dette forhold ikke kan gøres gældende eller tale imod klager. For at klager i sagen har løftet sin bevisbyrde, skal klager jf. ovenfor under afsnittet vedrørende bevisbyrden kunne sandsynliggøre, at arbejdet er udført af underleverandører. Den mest nærliggende måde at sandsynliggøre dette på er ved at fremlægge fakturaer fra sine underleverandører. Klager har fremlagt flere fakturaer vedrørende betaling for det udført arbejde og services af forskellig art, og det er ligeledes uomtvistet, at disse fakturaer er betalt. Endvidere kan pengestrømmen følges, idet disse fakturaer er betalt ved bankoverførsler. I det tilfælde, at arbejdet ikke var udført af klagers underleverandører, ville klagers kunder ikke have betalt til klager for den leverede ydelse, hvorfor det er utvivlsomt og ubestridt, at der er udført arbejde hos slutkunden. Endvidere henviser Skattestyrelsen til Østre Landsrets dom SKM2009.325 ØLR, ifølge hvilken, der påhviler en køber en særlig forpligtelse til at dokumentere, at købsfakturaerne kan danne grundlag for fradrag hos køber, hvis der rejses tvivl om fakturaernes realitet. Eftersom Skattestyrelsen finder, at der er fundet betaling sted i overensstemmelse med de fremlagte fakturaer, synes det umuligt at dokumentere yderligere for fakturaernes realitet. Det gøres gældende, at de pågældende fakturaer skal anses for at opfylde de centrale dokumentationskrav, idet fakturaerne indeholder sælgerens registreringsnummer, køberens navn, adresse og tidsspecifikationer, jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 3 og nr. 4. At de fremlagte fakturaer ikke lever op til alle kravene i momsbekendtgørelsens § 58, er ikke forhold, der skal lægges klager til last, idet pligtsubjektet i § 58 er sælgeren og ikke køberen. Ligeledes skal det ej heller lægges klager til last, at underleverandørerne ikke angiver eller afregner korrekt moms, A-skat og am-bidrag. En sådan undersøgelsespligt kan ikke rimeligt pålægges klager, ligesom klager er fritaget for disse ekstra forpligtelser over for Skattestyrelsen ved køb af fremmedarbejdskraft. Afslutningsvist bemærkes det, at det i transportbranchen er ganske almindeligt forekommende, at man anvender underleverandører til at udføre arbejde. Dette skyldes især, at det er en særdeles omskiftelig branche, der påvirkes straks og typisk hårdt af høj/lavkonjunktur i samfundet. Særligt vedrørende [virksomhed1] ApS, Cvr-nr. [...1] Klager har ingen mulighed for at vide i hvilket omfang dette selskab indberetter de korrekte pligter til Skattestyrelsen eller ej. Klager kan alene tjekke om selskabet er momsregistreret, hvilket klager har gjort. Herudover har klager udarbejdet samarbejdsaftale samt timesedler som er udleveret til Skattestyrelsen jf. bilag 2, side 10. De øvrige forhold er interne og fortrolige som alene Skattestyrelsen ved en kontrol kan efterse og efterprøve, hvorfor det er urimeligt at det skal komme klager til skade ved at anse den ene overførsel som maskeret udbytte. Underleverandørens undladelser og forpligtelser overfor det offentlige skal ikke laste klager. Skattestyrelsen bedes i forbindelse med nærværende klage fremlægge kopi af de afgørelser som Skattestyrelsen har truffet overfor [virksomhed1] ApS, Cvr-nr. [...1] i forbindelse med dens kontrol som Skattestyrelsen anfører på side 11 i bilag 2. Særligt vedrørende [virksomhed2], Cvr-nr. [...2] Klager har ingen mulighed for at vide eller i øvrigt vurdere, at der er tale om en virksomhed udelukkende til at være en faktura-og betalingsplatform som Skattestyrelsen anfører i bilag 2, side 12. Skattestyrelsen bedes i forbindelse med nærværende klage fremlægge kopi af de afgørelser som Skattestyrelsen har truffet overfor [virksomhed2], Cvr-nr. [...2] i forbindelse med den kontrol som Skattestyrelsen anfører på side 12 i bilag 2. Det skal særligt bemærkes, at det er Skattestyrelsens vurdering af denne virksomhed som klager på ingen måde kan efterprøve eller i øvrigt have en holdning eller et standpunkt til. Denne virksomhed har været moms- og arbejdsgiver registreret jf. bilag 2, side 12, ligesom virksomheden har indberettet både moms og A-skat AM-bidrag, hvilket taler for at virksomheden har leveret ydelser til klager. Underleverandørens undladelser og forpligtelser overfor det offentlige skal ikke laste klager. Herudover har klager ligeledes i forhold til denne underleverandør udarbejdet samarbejdsaftale samt timesedler som er udleveret til Skattestyrelsen jf. bilag 2, side 11. I forbindelse med nærværende klage fremlægges tillige bilag 3, hvor ejeren/deltageren af virksomheden bekræfter og erklærer, at der har været et samarbejde med klager. Henset til den fremlagte dokumentation, har klager dermed løftet bevisbyrden og sandsynliggjort, at arbejdet er udført af underleverandører, hvorfor klager er berettiget til fradrag for købsmoms i forhold til de leverede ydelser til klager. På baggrund af ovenstående, fastholdes det, at klager er berettiget til fradrag for købsmoms, og der følgelig skal ske nedsættelse af klagers momstilsvar for perioden 2023-2024 i overensstemmelse med klagers påstand. …” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, og har ingen bemærkninger. …” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for selskabets udgifter til købsmoms for underleverandører med i alt 140.851 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2023 til 30. september 2024. Skattestyrelsen har ikke godkendt fradraget, fordi Skattestyrelsen anser selskabets fakturaer fra underleverandørerne for at være fiktive. Retsgrundlaget Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, …” Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af § 81 i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021 og nugældende § 83 i momsbekendtgørelse nr. 1435 af 29. november 2023 fremgår følgende: "Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller behørig dokumentation for indførsel med eventuelle ændringer m.v. fra Skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer." Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens § 57, stk. 1, og dagældende § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.” EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter selskabet pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Landsskatterettens begrundelse og resultat Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens § 57 og § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder ikke konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, samt hvor og hvornår arbejdet er udført. Der påhviler derfor selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Selskabet har fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler, timesedler, og en erklæring fra [virksomhed2] om samarbejde. Samarbejdsaftalerne er er relativt udetaljerede. Samarbejdsaftalen med [virksomhed1] ikke er dateret. Timesedlerne indeholder ikke oplysninger, der præciserer de fakturerede ydelser, og der er timesedler fra perioder, hvor underleverandørerne ikke har været registreret med ansatte. Erklæringen oplyser kun, at der har været samarbejde, men samarbejdet præciseres ikke yderligere. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet. [virksomhed1] har ikke været registreret med ansatte og har ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. SKM2021.395.BR. [virksomhed2] har været registreret med få eller ingen ansatte. Det forekommer derfor ikke muligt, at underleverandørerne med det oplyste antal ansatte har været i stand til at levere det antal timer, der er anført på fakturaerne. [virksomhed2] har 0 kr. i moms for 1. kvartal 2024 og har ikke indberettet moms for 2. og 3. kvartal 2024. [virksomhed1] er opløst efter konkurs, og [virksomhed2] er ophørt. Underleverandørerne har været registreret med branchekoder og formål, som ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser. [virksomhed1] har ikke indberettet løn for perioden, hvori der er udstedt fakturaer til selskabet, og [virksomhed2] har kun oplyst løn for den ene af månederne, hvori der er udstedt fakturaer til selskabet. [virksomhed1]’s regnskab viser ikke aktivitet i 2023. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Landsskatteretten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2023.213.ØLR. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.