Hæftelse for A-skat og AM-bidrag ved fiktive underleverandørfakturaer

Journalnr. 25-0045556 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2023 Skønsmæssig forhøjelse af indeholdelsespligtig A-skat og hæftelse herfor 2.704.778 kr. 0 kr. Stadfæstelse Skønsmæssig forhøjelse af indeholdelsespligtig AM-bidrag og hæftelse herfor 427.633 kr. 0 kr. Stadfæstelse. Faktiske oplysninger [klager] Aps, herefter selskabet, er stiftet/startet den 7. februar 2013. Selskabet er ejet og drevet af [person1], der er direktør. Selskabet er registreret under branchekoden 494100 ”Vejgodstransport” og bibranchen 782000 ”Vikarbureauers aktiviteter og anden personaleformidling”. Selskabets formål er at drive virksomhed indenfor handel og service. Selskabet har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister været registreret med 7-11 ansatte i 2023. Selskabet har omsat for 8.002.016,57 kr. ekskl. moms ifølge den fremlagte saldobalance for 2023. Selskabet har bogført udgifter til vikar på 5.369.025 kr. ekskl. moms. Selskabet er registreret for A-skat og AM-bidrag den 31. marts 2015. Selskabet har indberettet lønninger med i alt 1.582.108 kr. for 20 ansatte, heraf er der indeholdt A-skat med 297.586 kr. og AM-bidrag med 126.542 kr. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af selskabets underleverandører fundet anledning til at se nærmere på selskabets momstilsvar. Skattestyrelsen har tidligere truffet afgørelse om 2021, 2022 og 2023, men har fået nye oplysninger om 2023. Skattestyrelsen har på baggrund af ovenstående i afgørelsen forhøjet selskabets momstilsvar og gjort selskabet indeholdelsespligtig af yderligere A-skat og AM-bidrag med i alt 3.132.411 kr. for indkomståret 2023. Den yderligere A-skat og AM-bidrag vedrører følgende bogførte udgifter til underleverandører, som Skattestyrelsen har anset for fiktive: Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms [virksomhed1] ApS 2.301.627,50 kr. 575.406,90 kr. [virksomhed2] 40.480,00 kr. 10.120,00 kr. Øvrige underleverandører 1.122.917,50 kr. 280.729,13 kr. Total 3.465.025,00 kr. 866.256,03 kr. For de angivne underleverandører gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed1] ApS [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed1], blev stiftet/startet den 5. juli 2021. [virksomhed1] var ejet og drevet af [person2], der var hovedanpartshaver og direktør. [virksomhed1] var registreret under branchekoden 523100 ”Formidlingsaktiviteter inden for godstransport” og bibranchen 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. [virksomhed1]’s formål var at udøve virksomhed med handel og service. [virksomhed1] er opløst efter konkurs den 31. januar 2025. [virksomhed1] har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister ikke haft registreret ansatte. [virksomhed1] har været momsregistreret, men blev afmeldt momsregistrering den 9. februar 2022. Selskabet har krediteret 22 udgifter til [virksomhed1] på konto 16300 ”[finans1]”. Udgifterne er på i alt 3.891.165,65 kr. inkl. moms. Skattestyrelsen har anset udgifterne som løn til uregistreret arbejdskraft. Selskabet har bogført 15 udgifter til [virksomhed1] på konto 2010 ”Vikar”, for hvilke Skattestyrelsen har nægtet købsmomsfradrag for i alt 575.406,90 kr. Selskabet har fremlagt syv fakturaer fra [virksomhed1] til selskabet: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 29.08.2023 100504 279.852,50 kr. 69.963,13 kr. 349.815,63 kr. 04.09.2023 100505 73.360,00 kr. 18.340,00 kr. 91.700,00 kr. 27.09.2023 100522 284.115,00 kr. 71.028,75 kr. 355.143,75 kr. 29.09.2023 100526 107.027,50 kr. 26.756,88 kr. 133.784,38 kr. 17.10.2023 100532 31.120,00 kr. 7.780,00 kr. 38.900,00 kr. 26.10.2023 100537 290.082,50 kr. 72.520,63 kr. 362.603,13 kr. 26.11.2023 100557 258.152,50 kr. 64.538,13 kr. 322.690,63 kr. Total 1.323.710,00 kr. 330.927,52 kr. 1.654.637,52 kr. Fakturaerne fremstår alle med beskrivelsen ”arbejdsperiode” med undtagelse af fakturanr. 100504 og 100505, der fremstår med beskrivelsen ”Dato for service”. Af alle fakturaerne fremgår perioder som eksempelvis den 1. august til den 31. august 2023, antal/timer og enhedspriser. Af fakturaerne fremgår yderligere forskellige beskrivelser som ”[virksomhed3]”, ”Pakker & Rengøring”, ”[virksomhed4]”, ”Opvask og køkken” ”[virksomhed5]” og ”[virksomhed6] / Stole og køkken”. Af fakturaerne fremgår betalingsinformationen konto Iban LT[kontonr.1] og Iban LU[kontonr.2]. Skattestyrelsen har oplyst, at ejerne af kontiene Iban LT[kontonr.1] og Iban LU[kontonr.2] er ukendte. Skattestyrelsen har desuden oplyst, at [person2] anses som stråmand. Skattestyrelsens har endvidere oplyst, at kuratoren ikke har været i kontakt med [person2], og at kuratoren mener, at selskabets bogføring ikke eksisterer. Skattestyrelsen har endelig oplyst, at det ikke tyder på, at [virksomhed1] har afholdt driftsudgifter af betydning, og at [virksomhed1] viderefører pengene på kontiene til udlandet. Som dokumentation for samhandlen har selskabet fremlagt timesedler i tillæg til de fremlagte fakturaer. Af timesedlerne fremgår perioden, leveringssteder som ”[virksomhed3]”, ”[virksomhed4]” og ”[virksomhed5]/ [virksomhed6]”, enkelte datoer, timer/leveringer pr. dato fordelt på opgaver som ”pakker”, ”rengøring”, ”transport”, ”køkken ass.” og ”kørsel”. [virksomhed2] [virksomhed2], CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2], er stiftet/startet den 18. marts 2019. [virksomhed2] er ejet og drevet af [person3], der er indehaver. [virksomhed2] er registreret under branchekoden 432200 ”Installation af vvs-, varme og klimaanlæg” samt bibrancherne 782000 ”Vikarbureauers aktiviteter og anden personaleformidling” og 431100 ”Nedrivning”. [virksomhed2] har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister ikke haft registreret ansatte i 2023. [virksomhed2] har været momsregistreret, men er ikke af Skattestyrelsen anset som en selvstændig økonomisk virksomhed. Selskabet har fremlagt en faktura fra [virksomhed2] til selskabet, for hvilken Skattestyrelsen har anset udgifterne ifølge fakturaen for løn til uregistreret arbejdskraft: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 15.08.2023 1591 40.480 kr. 10.120 kr. 50.600 kr. Fakturaen fremstår med beskrivelsen ”Vedr.[virksomhed4] Periode: 01.07.2023 – 31.07.2023”, antal (506), enhed (timer) og enhedspris (80). Som betalingsinformation er anført bankkonto [kontonr.3]. Skattestyrelsen har oplyst, at ejeren af bankkonto [kontonr.3] er ukendt, at [person3] er forsvundet, og at [virksomhed2] ikke har lavet en fuldstændig bogføring. Selskabet har som dokumentation for samhandlen fremlagt en timeseddel i tillæg til den fremlagte faktura. Af timesedlen fremgår perioden, leveringssted ”[virksomhed4]”, datoer, fem opgaver ”stop” og stop i alt (506). Øvrige udgifter til underleverandører Selskabet har bogført ti udgifter til andre underleverandører på konto 2010 ”Vikar”, som Skattestyrelsen har anset for løn til uregistreret arbejdskraft: Dato Bilagsnr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 31.03.2023 152 373.575,00 kr. 93.393,75 kr. 466.968,75 kr. 30.04.2023 204 61.287,50 kr. 15.321,88 kr. 76.609,38 kr. 01.05.2023 203 247.545,00 kr. 61.886,25 kr. 309.431,25 kr. 05.05.2023 200 36.850,00 kr. 9.212,50 kr. 46.062,50 kr. 06.07.2023 255 40.425,00 kr. 10.106,00 kr. 50.531,00 kr. 07.07.2023 256 21.150,00 kr. 5.287,50 kr. 26.437,50 kr. 10.08.2023 244 48.560,00 kr. 12.140,00 kr. 60.700,00 kr. 01.09.2023 245 39.525,00 kr. 9.881,25 kr. 49.406,25 kr. 29.11.2023. 257 41.520,00 kr. 10.380,00 kr. 51.900,00 kr. 28.12.2023 260 212.480,00 kr. 53.120,00 kr. 265.600,00 kr. Total 1.122.917,50 kr. 280.729,13 kr. 1.403.646,63 kr. Selskabet har krediteret seks af udgifterne på konto 16200 ”[finans2]” og konto 16300 ”[finans1]”: Dato Bilagsnr. Tekst Beløb ekskl. moms 02.05.2023 965 [virksomhed7] 76.609,38 kr. 08.05.2023 1272 To [virksomhed7] – F.20 46.062,50 kr. 18.07.2023 1200 To [virksomhed7] Faktur 50.531,00 kr. 18.07.2023 1062 [virksomhed7] 200186007 26.437,50 kr. 15.08.2023 1210 To [virksomhed7] Fak 60.700,00 kr. 07.09.2023 1154 [virksomhed7]/200186010 49.406,25 kr. I alt 309.746,63 kr. Skattestyrelsen har den 17. januar 2024 indkaldt selskabets bogføring og regnskabsmateriale. Selskabet har ikke fremlagt fakturaer, anden dokumentation for udgifterne, samarbejdsaftaler, timesedler, korrespondance eller anden direkte specifikation i tillæg til de bogførte udgifter. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af selskabets manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag på henholdsvis 2.704.778 kr. og 427.633 kr. for indkomståret 2023. Forhøjelsen skyldes, at de afholdte udgifter til underleverandører anses for lønudgifter til uregistreret arbejdskraft. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… Selskabet har for indkomståret 2023 betalt en række underleverandørfakturaer, som der ikke kan godkendes fradrag for af Skattestyrelsen. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de ikke godkendte underleverandørfakturaer samt betalinger er fiktive, og er bogført i / betalt af selskabet for at dække over udgifter til sorte lønninger. For yderligere beskrivelse henvises til sagsfremstillingens afsnit 1 om ”nægtelse af skattemæssigt fradrag for køb af ydelser fra underleverandører, samt købsmoms vedrørende underleverandører”. Skattestyrelsen har derfor opgjort en yderligere lønudgift i selskabet til en ukendt kreds af lønmodtagere, svarende til de ikke godkendte udgifter til underleverandører inkl. moms. Beløbet vedrørende [virksomhed1] ApS er inklusiv de betalte fakturaer, som ikke er fratrukket i regnskabet. Yderligere lønudbetalinger i selskabet for 2023 er opgjort til 5.345.411 Beløbene inkl. moms er nedrundet og specificeres nedenfor: Navn 2023 [virksomhed1] ApS 3.891.165 [virksomhed2] 50.600 Øvrige 1.403.646 I alt 5.345.411 Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at betalinger til ovenstående underleverandører er uden realitet, og at fakturaerne alene er udstedt for, at selskabet kan opnå et moms- og skattemæssigt fradrag. Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at beløbene er anvendt til brug for selskabets udbetaling af sorte lønninger. Der er herved lagt vægt på, at ingen af de ovenstående underleverandører, herunder øvrige underleverandører, har været i stand til at levere arbejdskraft til selskabet. For de anførte underleverandører, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om faktura- og betalingsplatforme og ikke reelle virksomheder. Det er vores opfattelse, at arbejdskraften ikke er kommet fra ovenstående underleverandører, herunder øvrige underleverandører. Der ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdskraften stammer fra sorte ansatte, og at den sorte løn er finansieret med betalingerne til de fiktive underleverandører på 5.345.411 kr. inkl. moms i 2023. Det har ikke været muligt for Skattestyrelsen at fastslå hvilke personer, der har arbejdet i selskabet Det antages derfor ikke, at der har været skattekort som grundlag for udbetaling af lønningerne, til den ukendte kreds af personer, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 1. Er arbejdsgiveren ikke i besiddelse af et skattekort, skal der indeholdes 55 % i A-skat, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 8. Der skal endvidere indeholdes et am-bidrag på 8 %, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 og § 7. Skattestyrelsen vurderer herefter, at selskabet må have udbetalt løn, der er omfattet af kildeskattelovens § 43, stk. 1 uden at indberette og indbetale den dertilhørende A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 46, stk. 1 til en ukendt kreds af personer. Selskabet er ansvarlig over for det offentlige for manglende betaling af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke foreligger sådan en uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, som kan fritage selskabet for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Der henvises til SKM 2016.9.BR, hvor det fremgår, at da skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at arbejdet var udført af underleverandører, og da arbejdet ikke kunne være udført af hovedanpartshaveren selv, lagde retten endvidere til grund, at skatteyderen havde yderligere ansatte, der ikke var indeholdt A-skat og am-bidrag for. Der kan desuden henvises til SKM2019.332.ØLR, hvor Østre Landsret fastholdt, at selskabet ikke kunne få fradrag for købsmoms for køb hos påståede underleverandører. Østre Landsret fandt, at arbejdet måtte være udført af ansatte hos selskabet, hvorved selskabet hæftede for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for det udførte arbejde. Efter Skattestyrelsens opfattelse, er vi berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af ikke angivet A-skat og am-bidrag, jf. opkrævningsloven § 5, stk. 2, da der i selskabets regnskab indgår fiktive eller falske bilag. Ikke angivet A-skat og am-bidrag heraf er beregnet således: 2023 Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører inkl. moms 5.345.411 Am-bidrag heraf 8 % 427.633 A-skat 55 % af 4.917.778 (5.345.411 – 427.633) 2.704.778 I alt 3.132.411 Det er Skattestyrelsens opfattelse, at betalinger af underleverandører er sket med henblik på tilbagebetaling til selskabet, for at kunne aflønne personale uden indberetning og tilbageholdelse af A-skat og am-bidrag. Vedrørende A-skat og am-bidrag har vi foretaget en teknisk fordeling med lige store beløb over antal måneder, idet vi ikke er i besiddelse af yderligere oplysninger fra selskabet, der kan give en mere præcis fordeling. Da selskabet i forvejen har ansatte, har selskabet været klar over, at der skal indeholdes A-skat og am-bidrag af lønudbetalinger. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke foreligger en uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, som kan fritage selskabet for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og am-bidrag. Der skal i denne forbindelse desuden henvises til Den Juridiske Vejledning afsnit A.D. 5.2.2. Opgjort beløb inkl. moms udgør samlet for perioden 5.345.411 kr. Udgifterne anses, ifølge Skattestyrelsen opfattelse, ikke for reelle køb af arbejdskraft i henhold til sagsfremstillingens punkt 1. Beløbene medtages skønsmæssigt med 100% af fakturabeløbet, som svarer til fakturabeløbet inklusiv moms. Hvis det på et senere tidspunkt viser sig, at der er anvendt mindre end 100% eller der er anvendt beløb til andre forhold, vil vi forbeholde os ret til at ændre beregningen. Den skattepligtige indkomst påvirkes ikke, idet lønninger er fradragsberettigede. Såfremt selskabet ønsker et skattemæssigt fradrag for de 20 % af det overførte beløb, skal der fremsendes dokumentation for, hvordan dette beløb er anvendt. Da fakturaerne fra ovenstående underleverandører anses for at være fiktive, kan disse ikke lægges til grund for skattemæssigt fradrag for de resterende 20 %. Skattestyrelsen har således anset det samlede fakturabeløb i perioden inklusiv moms for reelt anvendt til lønninger, hvorved der ikke er sket indeholdelse af A-skat og am-bidrag heraf. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det opgjorte lønbeløb til ukendte modtagere ligger udenfor den allerede angivne løn i virksomheden. Reglerne om, at vi kan opkræve manglende skatter og afgifter (A-skat og am-bidrag) fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 1. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen Skattestyrelsen har i forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling til klagen den 21. marts 2025 udtalt, at der ikke er nye oplysninger i sagen. Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling den 26. november 2025: ”… Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens anførte, jf. forslaget til afgørelsen, der indstiller til en stadfæstelse af den påklagede afgørelse. Skattestyrelsen har ingen bemærkninger til forslaget. Skattestyrelsen finder fortsat, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med i alt 3.132.411 kr. for indkomståret 2023 på baggrund af selskabets bogførte udgifter til underleverandører. Nærværende sag er sammenholdt med klagesagen sagsnummer [sag1] vedrørende selskabets momstilsvar for perioden den 1. januar 2023 til den 31. december 2023 vedrørende fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandører. Skattestyrelsen har i momssagen anset selskabets fakturaer til de i sagens nævnte underleverandører for at være fiktive og har som følge heraf ikke godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter hertil. …” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har den 21. februar 2025 fremsat påstand om, at selskabets A-skat og AM-bidrag nedsættes med henholdsvis 2.704.778 kr. og 427.633 kr. for indkomståret 2023. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Af EU-domstolens sag 152/02, Terra Baubedarf-Handel GmbH, præmis 34 fremgår at det er en betingelse for momsfradragsret, at der er foretaget en levering af den fakturerede ydelse, og at den der ønsker at opnå fradrag er i besiddelse af en faktura. Disse betingelser er opfyldt i denne sag. Skattestyrelsen anfører, at: ”Fakturaerne lever ikke op til fakturakravene, idet arten og mængden af det udførte arbejde ikke er nærmere specificeret. Det fremgår således ikke af fakturaerne, hvem der har foretaget arbejdet, hvad der er leveret, hvor det er leveret, og hvornår det er leveret”. Af momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1 fremgår kravene til, at en faktura kan godkendes: udstedelsesdato (fakturadato) fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen sælgers momsregistreringsnummer (cvr-nr. eller SE-nr.) sælgers navn og adresse købers navn og adresse mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, forudsat en sådan dato er forskellig fra fakturaens udstedelsesdato (fakturadato) momsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed gældende momssats det momsbeløb, der skal betales. Som det ses, er det ikke et krav i momsbekendtgørelsen, at en faktura indeholder oplysninger om, hvem der har foretaget arbejdet eller hvor leveringer er foretaget. Vedrørende varerne skal fakturaen alene indeholde mængden og arten af de leverede varer, samt en dato. Skattestyrelsen anfører eksempelvis vedrørende fakturaerne fra [virksomhed8] ApS, cvr-nr. [...3], at der er ”tale om fakturering af timer ”Leveringer”. Der er faktureret fx ”3116 leveringer x 80 kr. – 1 stk. pris 249.280 kr.””. Da klager blandt andet udfører leveringer af mad, er det fuldstændigt korrekt, når der på fakturaerne står anført, at der er foretaget leveringer (af mad) til en aftalt pris pr. stk. levering. Mængden og arten af arbejdet er derfor korrekt anført. Samtlige punkter i momsbekendtgørelsen er opfyldt for de fakturaer, som klager har modtaget, og som ligger til grund for fradraget. Skattestyrelsen anfører i afgørelsen af 25.11.2024, at man er klar over, at arbejdet faktuelt er udført: ”Skattestyrelsen kan hertil bemærke, at vi ikke betvivler, at [klager] ApS har leveret ydelser til jeres kunder. Vi gør gældende at arbejdet ikke kan være udført af underleverandørerne, idet de ingen registrerede ansatte har”. Skattestyrelsens argument kan vendes om. Da [klager] ApS ej heller har medarbejdere registreret, kan de ikke selv have forestået leveringerne. Skattestyrelsens reelle begrundelse for at ville tilsidesætte fakturaerne er derfor ikke, at der er sket hvidvask, men at underleverandørerne er selskaber, der har undladt at betale moms og skat, og som formentlig har været brugt til hvidvask. For det første er det helt normalt, at den slags underleverandørselskaber både har en lovlig forretning, og en ulovlig forretning. Alternativt at selskabernes ulovligheder tidsmæssigst adskiller sig fra hinanden, således at der først har været drevet en lovlig forretning, men efterfølgende bliver selskabet solgt, hvorefter det bliver brugt til en ulovlig forretning. For det andet er det på ingen måde kendt for [klager] ApS, om underleverandørerne angiver korrekt moms og skat for sine medarbejdere. [klager] ApS har ingen mulighed for at kræve skatteoplysninger udleveret fra sin underleverandører. Dels ville en underleverandør ikke oplyse sine ansattes forhold af frygt for at medarbejderne ville blive forsøgt ”stjålet”. Og dels ville det stride mod persondatalovgivningen, hvis en virksomhed udleverede detaljer om medarbejderne til en kunde. [klager] ApS har derfor ikke mulighed for at kontrollere det. For det tredje er det [klager] ApS uvedkommende, om underleverandørerne ikke angiver moms og skat korrekt. Der er ikke hjemmel til at pålægge en kunde at betale leverandørens moms og skat. Samlet gøres det derfor gældende, at ydelserne er leveret, at de modtagne fakturaer opfylder momslovgivningens krav, at betalinger er sket til banker med dansk registreringsnummer, at underleverandørens interne forhold og eventuel manglende betalinger til skattemyndigheden er klager uvedkommende, at Skattestyrelsen derfor må anerkende fakturaerne, at der som følge heraf er momsfradrag for de købte ydelser, og at der således ikke er tale om manglende betaling af skat og arbejdsmarkedsbidrag. Skattestyrelsens afgørelser skal derfor ophæves.” Selskabets yderligere bemærkninger til sagen Selskabets repræsentant er den 8. oktober 2025 kommet med yderligere bemærkninger: ”Skattestyrelsens afgørelser giver [klager] ApS anledning til at fremkomme med nedenstående nye bemærkninger, da det overordnet er [klager] ApS’ synspunkt, at der ikke er grundlag for afgørelserne. [klager] ApS leverer arbejdskraft til eksempelvis madudbringning, rengøring, byggepladser og lignende og har i den forbindelse anvendt underleverandører. [klager] ApS har under Skattestyrelsens sagsbehandling fremlagt selskabets årsrapporter, kontospecifikationer, saldobalance og momsafstemning. Skattestyrelsen har endvidere modtaget kontoudskrifter fra selskabets bankkonti. Udgifterne til underleverandører har bidraget til en ganske betydelig omsætning hos [klager] ApS igennem alle årene, og [klager] ApS har løbende afregnet den moms, som det har medført. [klager] ApS har i forbindelse med samarbejdets opstart med størstedelen af underleverandørende indgået skriftlige samarbejdsaftale. Samarbejdsaftalerne med de resterende underleverandører er indgået mundtligt. Samarbejdsaftalerne er i vidt omfang fremsendt til Skattestyrelsen, ligesom timesedler er fremlagt. Skattestyrelsen har i sine afgørelser underkendt momsfradrag vedrørende udgifter til underleverandører. Skattestyrelsen har begrundet underkendelse af momsfradrag med, at fakturaer fra ovenstående underleverandører er fiktive. Der er dog enighed om, at arbejdet er udført. … Skattedelen - Hæftelse for A-skatter og AM-bidrag Skattedelen om hæftelse for A-skatter og AM-bidrag er en konsekvensændring af momsdelen vedrørende underleverandørerne. Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at pålægge [klager] ApS at foretage indberetning af A-skat og AM-bidrag eller pålægge virksomheden hæftelse for betaling heraf. Det gøres derudover gældende, at Skattestyrelsen ikke har godtgjort, at betingelserne, for at anse det udførte arbejde for udført af ansatte i virksomheden, er opfyldt. Skattestyrelsens begrundelse herfor hviler da også udelukkende på udokumenterede antagelser om underentreprenørernes forhold. Vel at mærke oplysninger, som [klager] ApS ikke har eller havde adgang til, eller der kunne stilles krav til virksomheden om, skulle indhentes forud for samarbejdet, jf. C-80/11 og C-142/11 (Mahagében og Dávid) (præmis 61). Rigtigheden af disse antagelser bestrides, og det gøres gældende, at det er i strid med forvaltningsretlige grundprincipper, at afgørelsen fra Skattestyrelsen må bygge på sådanne antagelser eller formodninger, jf. Fenger, Forvaltningsret, 2018, side 488-489. Det udførte arbejde er ikke udført af ansatte medarbejdere i selskabet, således som Skattestyrelsen har antaget. [klager] ApS har ikke haft instruktionsbeføjelse overfor den enkelte underleverandør, der har udført arbejdsopgaverne – det havde underentreprenøren. [klager] ApS har ikke aflønnet underleverandøren som ansatte i selskabet. Underleverandørens vederlag blev erlagt efter regning, og betaling blev først ydet fuldt ud, når arbejdet var udført som aftalt, og eventuelle mangler afhjulpet. [klager] ApS har ikke haft ansatte, der har udført de i sagen omhandlede arbejdsopgaver – de blev jo udført af underleverandøren. Skattestyrelsens udokumenterede postulat herom er ikke i overensstemmelse med virkeligheden. Hertil kommer, at det er udokumenteret, at underleverandørende ikke har indberettet moms og e-Indkomst, ligesom det er udokumenteret, at der ikke er indbetalt moms og A-skat/AM-bidrag. Dette udelukker i sig selv, at der kan pålægges [klager] ApS hæftelse. Sammenfattende bestrides det, at der er grundlag for at pålægge [klager] ApS hæftelse for A-skatter og AM-bidrag for de hævdede ansættelsesforhold. Der er ikke udvist forsømmelighed fra selskabets side. Bevisbyrden for at pålægge virksomheden at indeholde AM-bidrag og A-skatter samt hæftelse herfor påhviler skattemyndighederne, jf. KSL § 69, jf. cir. 135/1988, jf. SD-cir 4/1987. Det følger af fast Højesteretspraksis, at skattemyndighedernes bevisbyrde for at påvise, at der er udvist forsømmelighed først vender rundt i den situation, hvor virksomheden er bekendt med, at de foretagne udbetalinger uden indeholdelse af A-skat og AM-bidrag er i strid med kildeskattelovens § 43 m.fl., jf. f.eks. U2008.2243H og U2012.2337H. Som det anføres i U2008.2243H ”[virksomhed9] var bekendt med grundlaget for udbetalingen af beløbene og har ikke haft føje til at anse [person4] for B-skattepligtig af dem.” Dette ændrer imidlertid ikke ved, at det i den foreliggende situation påhviler Skatteministeriet at godtgøre, at sagsøgeren har handlet forsømmeligt. [klager] ApS var ikke vidende om, der blev – eller ikke blev – indeholdt A-skatter og AM-bidrag ved betaling af fakturaerne fra underleverandøren, og at dette skyldtes, at der ikke forelå personligt arbejde i tjenesteforhold men derimod underentreprise. Hertil kommer, at der ikke foreligger faktiske forhold, der tilsiger hæftelse som i de to omtalte Højesteretsdomme. Dette heller ikke i den bevissituation, hvor momsfradrag – mod forventning – måtte blive underkendt. Det vil også i den bevissituation påhvile Skattestyrelsen at godtgøre, at der er handlet forsømmeligt, hvilket der ikke er, jf. kildeskatteloven 43 modsætningsvis, da der ikke forelå personligt arbejde i tjenesteforhold, men derimod underentreprise. Og den bevisbyrde har skattemyndighederne ikke løftet. Der er derfor ikke grundlag for at pålægge [klager] ApS hæftelse for A-skatter og AM-bidrag, og dermed er konkursfordringen ikke af en sådan klarhed, at der kan afsiges konkursdekret.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med i alt 3.132.411 kr. for indkomståret 2023 vedrørende selskabets udgifter til underleverandører. Retsgrundlaget Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt. I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten. Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1. Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes A-skat med 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Dette følger af kildeskattelovens § 48, stk. 7. Endvidere følger det af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, at personer, der er skattepligtige her til landet, har pligt til at svare skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten, samt at bidraget udgør 8 % af grundlaget. Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv. Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1. Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre selskabet godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra selskabets side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler selskabet, ikke opgøres på grundlag af selskabets regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte selskabets tilsvar skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2 Landsskatterettens begrundelse og resultat Landsskatteretten har i klagesagen med sagsnummer [sag1] vedrørende selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2023 til 31. december 2023 stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandører. Landsskatteretten har anset selskabets fakturaer til disse underleverandører for at være fiktive og har som følge heraf ikke godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter hertil. Der er ikke fremlagt fakturaer for alle udgifterne. I de tilfælde, der er fremlagt fakturaer, lider fakturaerne af indholdsmæssige mangler. [virksomhed1] og [virksomhed2] har ikke haft registreret ansatte. [virksomhed1] og [virksomhed2] har ikke afregnet moms. [virksomhed1] og [virksomhed2] har anvendt bankkonti, hvor ejeren af bankkontiene er ukendt. Der er Ikke fremlagt dokumentation for udgifterne til de øvrige underleverandører. Af disse grunde finder Landsskatteretten, at selskabets udgifter til [virksomhed1], [virksomhed2] og de øvrige underleverandører ikke dækker over reelle leverancer. Selskabet har leveret ydelser til selskabets kunder og har ifølge selskabets saldobalance haft en omsætning på 8.002.016,57 kr. i indkomståret 2023. Landsskatteretten finder, at selskabets egne ansatte ikke har været i stand til at generere denne omsætning, hvorfor selskabets udgifter til underleverandørerne [virksomhed1] og [virksomhed2] dækker over udbetaling af løn til uregistrerede ansatte. Landsskatteretten finder derfor, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Selskabet hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaerne fra de angivne underleverandører i den påklagede periode. Da der ikke er oplysninger om, at selskabet har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.