Tilbagebetaling af moms nægtet grundet endelig overvæltning på pensionsinstitutter

Journalnr. 25-0043356 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms med foreløbigt 2.205.321 kr. for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015, idet momsen anses for endeligt overvæltet på selskabets kunder. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger I 2009 fusionerede [virksomhed1] I/S, CVR.nr.: [...1] og [virksomhed2] I/S, CVR.nr.: [...2] til [virksomhed3] I/S, CVR.nr.: [...3]. [virksomhed3] I/S har ved brev af 2. september 2014 anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til den seneste afsluttede momsperiode i 2014 under henvisning til EU-Domstolens dom i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S). Anmodningen omfattede også [virksomhed1] I/S, CVR.nr.: [...1] og [virksomhed2] I/S, CVR.nr.: [...2]. [virksomhed3] I/S har ikke opgjort et samlet tilbagebetalingskrav eller fremlagt oplysninger om de leverede ydelser eller aftagerne. [virksomhed4] (herefter aftager 1), CVR.nr.: [...4], har herudover på vegne af [virksomhed3] I/S den 12. september 2014 fremsat anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms til daværende SKAT ligeledes under henvisning til EU-Domstolens dom i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S). Anmodningen vedrører ydelser leveret i perioden 1. januar 2009 til 31. december 2009 og tilbagebetalingskravet er opgjort til 86.054 kr. Der er hertil fremlagt en transporterklæring af 8. september 2014. [klager] (herefter selskabet) blev efterfølgende stiftet den 1. januar 2016 ved apportindskud af [virksomhed3] I/S. Selskabet har ifølge stiftelsesdokument af 1. september 2016 overtaget alle aktiver og forpligtelser efter [virksomhed3] I/S. Ved brev af 24. maj 2016 har selskabet anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2013 for ydelser leveret til [virksomhed5], (herefter aftager 2), CVR.nr.: [...5] af [virksomhed1] I/S, CVR.nr.: [...1], [virksomhed2] I/S, CVR.nr.: [...2] og [virksomhed3] I/S, CVR.nr.: [...3]. Tilbagebetalingskravet er opgjort til 1.617.459 kr. Ved brev af 24. maj 2016 har selskabet anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. december 2012 til 1. august 2015 for ydelser leveret til [virksomhed6], (herefter aftager 3), CVR.nr.: [...6] af [virksomhed3] I/S. Tilbagebetalingskravet er opgjort til 501.808 kr. og vedrører primært leverancer vedrørende juridisk due dilligence på vindmølleprojekter og assistance ved opgørelse af PAL-skat i den nævnte periode. Ved e-mail af 12. marts 2019 har selskabet yderligere anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for ydelser leveret til aftager 2 i perioden 1. januar 2014 til 12. marts 2019. Tilbagebetalingskravet for den omhandlede periode er ikke opgjort. Der er hertil fremlagt en transporterklæring af 31. august 2021 indgået mellem selskabet og aftager 2. Selskabet har fremlagt udvalgte fakturaer for den omhandlede periode, hvoraf det fremgår, at de af selskabet leverede ydelser, var tillagt moms. Herudover har selskabet fremlagt rammeaftale af 8. juli 2013 indgået mellem [virksomhed3] I/S og aftager 3. Følgende fremgår heraf: ”[virksomhed3] yder juridisk rådgivning og bistand til [virksomhed6] i det omfang [virksomhed6] måtte anmode herom. Engagement vil foregå i samarbejde med [virksomhed6]’s medarbejdere og rådgivere. De enkelte arbejdsopgaver aftales løbende. I en typisk alternativ investeringstransaktion vil opgaverne omfatte rådgivning vedrørende kontraktdokumentationen (f.eks. Share Purchase Agreement, Partnership Agreement, Investment Agreement, Operation and Maintenance Agreement og øvrige relevante aftaler og dokumenter), rådgivning om struktur, risici, governance for alternative investeringsstrukturer samt bistand i forbindelse med forhandlinger mv. [virksomhed3]s rådgivning omfatter ikke tekniske (herunder konstruktionsmæssige forhold), forsikringsmæssige og finansielle/økonomiske forhold. [virksomhed3] rådgiver kun om skat­te- og momsmæssige forhold samt vedrørende den til Transaktionen tilknyttede lånedoku­mentation i det omfang [virksomhed6] anmoder herom. [virksomhed3] yder ikke rådgivning om uden­landsk ret, men vil ved rådgivning om kontrakter undergivet udenlandsk ret forudsætte, at kontrakternes indhold ikke ændres eller supplereres af ufravigelig udenlandsk ret, og - efter [virksomhed6]'s valg - anbefale, at der indhentes rådgivning om indholdet af relevant udenlandsk ret. [virksomhed3] har et omfattende internationalt netværk af advokater med speciale inden for alternative investeringer. …” Selskabet har oplyst den 29. april 2024 og den 24. maj 2024, at eventuel tilbagebetalt moms vil blive viderebetalt til aftagerne, som har båret momsbyrden. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms med foreløbigt 2.205.321 kr. for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015. Skattestyrelsen har som begrundelse blandt andet anført: ”… Anmodningen om ændring af afgiftstilsvaret imødekommes ikke, da Skattestyrelsen på det foreliggende grundlag finder, at momsen af de omhandlede ydelser må anses for fuldt og endeligt overvæltet på aftageren af ydelserne. Tilbagebetaling af momsen til den afgiftspligtige kan derfor ifølge styresignalerne SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT ikke ske. Allerede af denne grund imødekommer styrelsen ikke virksomhedens anmodning. Skattestyrelsen bemærker hertil følgende: En momspligtig virksomhed kan som udgangspunkt få ændret sit momstilsvar for perioder, hvor angivelsesfristen ligger inden for 3 år fra den dag, hvor virksomheden beder om genoptagelse. Det er en betingelse, at virksomheden kommer med oplysninger, der kan begrunde en ændring af momstilsvaret (ordinær genoptagelse), jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. I visse tilfælde, kan momsen dog ændres længere tilbage end 3 år (ekstraordinær genoptagelse). Det gælder for eksempel, når hidtidig praksis er endelig underkendt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1. [klager] har anmodet om ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2004 og frem til 30. november 2022 med henvisning til styresignalet SKM2015.734.SKAT. Dette styresignal fastlægger betingelserne for at få genoptaget og tilbagebetalt moms som følge af EU-Domstolens dom i sag C-464/12, ATP PensionService A/S. Af SKM2015.734.SKAT fremgår under afsnittet ”Opgørelsen af tilbagebetalingskravet”: ”Efter dansk rets almindelige regler om opgørelse af tilbagebetalingskrav skal beregningen af det for meget erlagte beløb, der skal tilbagebetales, ske med reduktion af kravet som følge af overvæltning. Retspraksis, herunder praksis fra EU-Domstolen, har anerkendt, at der på moms- og afgiftsområdet kan ske reduktion af tilbagebetalingskravet, hvis tabet er reduceret som følge af overvæltning til næste omsætningsled. Se Den juridiske vejlednings afsnit A.A.15.1”. Af SKATs styresignal SKM2015.733.SKAT - SKATs retningslinjer for tilbagebetaling af beløb opkrævet i strid med EU-retten - fremgår af pkt. 3.1.1.4 ”Overvæltning”: ”Indirekte skatters karakter og beregningsgrundlag kan bevirke, at de erfaringsmæssigt overvæltes fuldt ud på næste omsætningsled. Der kan som udgangspunkt ikke ske tilbagebetaling, hvis den for meget betalte afgift er overvæltet på virksomhedens kunder. Dette skyldes, at den afgiftspligtige skal kompenseres for sit tab, men ikke beriges ved en tilbagebetaling. I hvilket omfang den konkrete afgift må anses for overvæltet, afhænger af virksomhedens prisfastsættelse og/eller konkurrencesituation. En virksomhed kan have været i en situation, hvor den ikke har fået dækning for afgiften, enten fordi virksomheden på grund af konkurrencesituationen ikke har kunnet indregne afgiften i sine priser (dvs. har nedsat prisen før afgiften), eller fordi virksomheden nok har indregnet afgiften i priserne, men har lidt et omsætningstab på grund af konkurrencesituationen. Overvæltning udelukker således ikke i alle tilfælde tilbagebetaling. Såfremt det mellem parterne har været aftalt eller forudsat at overføre evt. tilbagebetalte beløb til dens kunder vil tilbagebetaling heller ikke medføre en ugrundet berigelse for virksomheden. I disse tilfælde er overvæltningen ikke endelig.” … [klager] har i brev af 24. maj 2024 givet bemærkninger vedr. [virksomhed7], men idet kravet fra [virksomhed7] omhandler perioden efter 2015, behandles disse bemærkninger når denne periode behandles. Det er en grundlæggende betingelse for skattemyndighedernes imødekommelse af et krav om tilbagebetaling til den afgiftspligtige af uberettiget opkrævet moms, at momsen ikke er overvæltet på næste omsætningsled. Allerede fordi Skattestyrelsen på det foreliggende grundlag finder, at momsen af de af [klager] leverede ydelser til henholdsvis [virksomhed4], [virksomhed8] og [virksomhed6] er overvæltet fuldt og endeligt på de pågældende aftagere, imødekommer Skattestyrelsen ikke det rejste krav, da et eventuelt tilbagebetalingskrav ikke tilkommer [klager]. Skattestyrelsen henviser herved til, at [klager] ifølge oplysningerne i anmodningen har leveret ydelser til [virksomhed4], [virksomhed8] samt [virksomhed6] og at [klager] har opkrævet salgsmoms af disse. Der henvises yderligere til, at der ikke foreligger oplysninger om, at der skulle være indgået en oprindelig aftale på leveringstidspunktet om viderebetaling af eventuelt tilbagebetalt moms, som retsligt forpligter [klager] til at tilbagebetale uretmæssigt opkrævet moms. Det at [klager] anfører, at det er en typeforudsætning ved aftaleindgåelsen, der også følger af almindeligt loyalitetshensyn i et kontraktforhold, ses ikke at kunne begrunde, at momsen ikke kan anses for fuldt og endeligt overvæltet på kunden. Det er således ikke [klager] der har et krav mod Skattestyrelsen, men derimod deres aftagere. Se hertil SKM2023.614.LSR Anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms – Momsen anses for fuldt og endeligt overvæltet på selskabets kunde. Resumé: ”Klagen skyldtes, at Skattestyrelsen ikke havde imødekommet et selskabs anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms, idet momsen blev anset for fuldt og endeligt overvæltet på selskabets kunde. Landsskatteretten lagde ved sagens afgørelse til grund, at selskabet havde overvæltet momsen på sin kunde, og at en tilbagebetaling derfor som udgangspunkt ville medføre en ugrundet berigelse af selskabet. Der ville dog ikke foreligge en ugrundet berigelse af selskabet, såfremt selskabet i henhold til det oprindelige aftalegrundlag var forpligtet til at videreføre et tilbagebetalt beløb til kunden. Selskabet havde imidlertid ikke godtgjort, at selskabet på leveringstidspunktet var retligt forpligtet til at videreføre en tilbagebetalt moms til kunden, og som følge heraf måtte momsen anses for endeligt overvæltet på kunden. De af selskabet fremlagte salgs- og leveringsbetingelser og det forhold, at selskabet havde oplyst at ville viderebetale eventuelt tilbagebetalt moms til kunden, kunne ikke føre til et andet resultat. Landsskatteretten stadfæstede derfor Skattestyrelsens afgørelse.” Skattestyrelsen har på ovenstående baggrund ikke fundet anledning til at tage stilling til, om øvrige betingelser for ændring af afgiftstilsvaret er opfyldt, herunder betingelserne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, for momsfritagelse af de leverede ydelser. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 24. juli 2025 udtalt, at de ikke har yderligere bemærkninger. Selskabets opfattelse Selskabet har fremsat påstand om, at selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015 skal imødekommes. Til støtte for påstanden er blandt andet anført: ”… Til støtte herfor gøres det gældende, at Leverandøren har opkrævet og indbetalt moms af leverancer til Pensionsinstitutterne, selvom leverancerne rettelig var momsfri efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f. Opkrævningen af moms hos Pensionsinstitutterne og indbetalingen af momsbeløbet til Skattestyrelsen skete i overensstemmelse med Skattestyrelsens dagældende praksis, som blev underkendt ved EU-Domstolens dom af 13. marts 2014 i sag C-464/12, ATP PensionService. Der er vedlagt dokumentation med eksempler på opkrævet moms over for Pensionsinstitutterne som bilag 2-5 Leverandøren er blevet mødt med krav om tilbagebetaling af momsen til Pensionsinstitutterne, og Leverandøren vil til Pensionsinstitutterne viderebetale det nettobeløb, som Leverandøren modtager fra Skattestyrelsen. Det var en forudsætning for Leverandørens fakturering og opkrævning af moms fra Pensionsinstitutterne, og det var en forudsætning for Pensionsinstitutternes betaling heraf, at ydelserne var momspligtige i henhold til lovgivningen. Myndighedernes praksis, som afviste momsfritagelse for disse ydelser, viste sig imidlertid at være urigtig, jf. EU-Domstolens dom i sag C-464/12, ATP PensionService, og Pensionsinstitutterne har derfor anmodet Leverandøren om at få den fakturerede moms tilbagebetalt. Som følge heraf kan Leverandøren kræve momsen tilbagebetalt af Skattestyrelsen med henblik på viderebetaling til Pensionsinstitutterne. Der er således ikke sket en overvæltning på Pensionsinstitutterne, ligesom en tilbagebetaling til Leverandøren ikke vil indebære en ugrundet berigelse for Leverandøren. På den måde vil konsekvenserne af den forkerte danske praksis blive udlignet uden, at den bliver udbetalt dobbelt, jf. præmis 19 i EU-domstolens dom C-398/09, Lady & Kid A/S. …” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015, idet momsen anses for endeligt overvæltet på selskabets aftagere/kunder, jf. SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT. Retsgrundlaget Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Ifølge momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f), fremgår det: ”Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: … 11) Følgende finansielle aktiviteter … f) forvaltning af investeringsforeninger” Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 7: ”Betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift.” Videre fremgår følgende af momslovens § 52 a, stk. 7: ”Afgiftspligtige personer, der i strid med stk. 6 på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift, skal indbetale afgiftsbeløbet til told- og skatteforvaltningen. Det samme gælder, hvis en afgiftspligtig person på en faktura anfører afgift med et for stort beløb eller på en faktura over leverancer af varer eller ydelser, hvoraf der ikke skal betales afgift, anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Indbetaling kan dog undlades, hvis fejlen berigtiges over for aftageren af varerne eller ydelserne.” Adgangen til at søge tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet og indbetalt moms er ikke reguleret ved bestemmelser i momsloven og hviler på en fortolkning af national praksis samt praksis fra EU-Domstolen, som er beskrevet i Den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.11.1.4.3.1 (2021-2), hvoraf følgende fremgår om berigtigelse: "I tilfælde, hvor den fejlagtigt fakturerede moms er indbetalt til Skattestyrelsen, er berigtigelsesadgangen her i landet derimod kun reguleret af EU-domstolens praksis samt dansk retspraksis om tilbagebetaling. Kravet i ML § 52 a, stk. 7, om, at fakturaudstederen skal have berigtiget fejlen overfor fakturamodtager, finder dog som udgangspunkt også anvendelse i tilfælde, hvor den fejlagtigt fakturerede moms er indbetalt til Skattestyrelsen. Se SKM2014.527.ØLR. Ved fejlagtigt faktureret moms forstås i denne forbindelse moms, der er anført på fakturaen, selvom der efter lovens øvrige bestemmelser ikke skal betales moms.” Følgende fremgår af afsnit D.A.11.1.4.3.2 (2021-2): ”Efter dansk ret er udgangspunktet, at tilbagebetaling - hvis betingelserne er opfyldt, se afsnit D.A.11.1.4.3.1 - sker til indbetaleren. Det vil i forbindelse med indbetaling af moms til Skattestyrelsen som udgangspunkt sige leverandøren af varen eller ydelsen. Af hensyn til Danmarks EU-retlige forpligtelser kan tilbagebetaling dog i stedet ske til aftageren af den leverede vare eller ydelse i de tilfælde, hvor det ellers vil være umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for aftageren at få momsen tilbagebetalt via et civilretligt krav om tilbagesøgning af fejlagtigt betalte beløb over for leverandøren. Se EF-domstolen dom i sag C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH, og C-94/10, Danfoss og Sauer-Danfoss. Ved Vestre Landsrets efterfølgende dom i Danfoss og Sauer-Danfoss-sagen (SKM2014.44.VLR) fastslog landsretten, at også senere omsætningsled under visse betingelser kan rette krav direkte mod Skatteministeriet. På baggrund af dommen i SKM2014.44.VLR udsendte SKAT styresignal SKM2015.733.SKAT. I styresignalet, der også er i indarbejdet i afsnit A.A.8.3.2.2.2.1.1, er de regler, der finder anvendelse for så vidt angår Skattestyrelsens behandling af krav på beløb opkrævet i strid med EU-retten, præciseret. Styresignalet fastlægger retningslinjerne for, hvornår afgiftspligtige og efterfølgende omsætningsled har mulighed for at rejse krav direkte mod Skattestyrelsen og i afsnit 3.1.1.1.-3.1.1.3 beskrives reglerne for genoptagelse som følge af dommen.” Retningslinjerne for så vidt angår Skattestyrelsens behandling af krav på beløb opkrævet i strid med EU-retten, er beskrevet i daværende SKATs styresignal af 25. november 2015, offentliggjort som SKM2015.733.SKAT. Følgende fremgår af styresignalets punkt 3.1.1.4 ”Overvæltning”: ”Indirekte skatters karakter og beregningsgrundlag kan bevirke, at de erfaringsmæssigt overvæltes fuldt ud på næste omsætningsled. Der kan som udgangspunkt ikke ske tilbagebetaling, hvis den for meget betalte afgift er overvæltet på virksomhedens kunder. Dette skyldes, at den afgiftspligtige skal kompenseres for sit tab, men ikke beriges ved en tilbagebetaling. I hvilket omfang den konkrete afgift må anses for overvæltet, afhænger af virksomhedens prisfastsættelse og/eller konkurrencesituation. En virksomhed kan have været i en situation, hvor den ikke har fået dækning for afgiften, enten fordi virksomheden på grund af konkurrencesituationen ikke har kunnet indregne afgiften i sine priser (dvs. har nedsat prisen før afgiften), eller fordi virksomheden nok har indregnet afgiften i priserne, men har lidt et omsætningstab på grund af konkurrencesituationen. Overvæltning udelukker således ikke i alle tilfælde tilbagebetaling. Såfremt det mellem parterne har været aftalt eller forudsat at overføre evt. tilbagebetalte beløb til dens kunder vil tilbagebetaling heller ikke medføre en ugrundet berigelse for virksomheden. I disse tilfælde er overvæltningen ikke endelig.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Betingelserne for tilbagebetaling af moms opkrævet i strid med EU-retten, som beskrevet i SKM2015.733.SKAT, findes at være i overensstemmelse med EU-Domstolens praksis, idet leverandøren kan anmode om tilbagebetaling af en EU-stridig moms i de tilfælde, hvor momsen ikke er endeligt overvæltet på aftageren, mens det i de tilfælde, hvor momsen er endeligt overvæltet, tilkommer aftageren at rejse kravet direkte mod skattemyndigheden. Efter den dagældende administrative praksis blev pensionskasser og andre pensionsinstitutter anset for at drive forsikringsvirksomhed og ikke bankvirksomhed eller investeringsforeningsvirksomhed, og forvaltningsydelser leveret til pensionskasserne var derfor ikke omfattet af fritagelsen for transaktioner vedrørende forvaltning af investeringsforeninger i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f), men derimod momspligtige efter momslovens § 4, stk. 1. Den dagældende administrative praksis blev underkendt ved EU-Domstolens dom af 13. marts 2014 i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S). Som følge heraf offentliggjorde daværende SKAT den 25. november 2015 styresignalet SKM2015.734.SKAT, som fastlægger betingelserne for genoptagelse og tilbagebetaling af moms. Følgende fremgår under afsnittet ”Opgørelsen af tilbagebetalingskravet”: ”Efter dansk rets almindelige regler om opgørelse af tilbagebetalingskravet skal beregningen af det for meget erlagte beløb, der skal tilbagebetales ske med reduktion af kravet som følge af overvæltning. Retspraksis, herunder praksis fra EU-Domstolen, har anerkendt, at der på moms- og afgiftsområdet kan ske reduktion af tilbagebetalingskravet, hvis tabet er reduceret som følge af overvæltning til næste omsætningsled. Se Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.15.1.” Selskabet har anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms, idet selskabet har opkrævet og indbetalt moms af ydelser, som efter selskabets opfattelse er momsfritaget, jf. EU-Domstolens dom i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S), og SKM2015.734.SKAT. Selskabet har oplyst til Skattestyrelsen, at aftagerne har betalt moms af de af selskabet leverede ydelser, og at momsen, i tilfælde af tilbagebetaling, vil blive overført til aftagerne. Landsskatteretten lægger herefter til grund, at selskabet har overført momsbyrden til aftagerne/kunderne ved leveringen af de omhandlede ydelser, hvorfor en tilbagebetaling som udgangspunkt vil medføre en ugrundet berigelse af selskabet. En tilbagebetaling vil dog ikke medføre en ugrundet berigelse, hvis selskabet i henhold til det oprindelige aftalegrundlag er forpligtet til at videreføre et tilbagebetalt beløb til aftagerne/kunderne. Selskabet har ikke godtgjort, at selskabet på leveringstidspunktet var retligt forpligtet til at videreføre en tilbagebetalt moms til aftageren/kunden, og som følge heraf må momsen anses for endeligt overvæltet på aftagerne/kunderne. Den af selskabet fremlagte rammeaftale af 8. juli 2013 indgået med aftager 3 kan ikke føre til et andet resultat, idet det ikke fremgår heraf, at selskabet er retligt forpligtet til at tilbagebetale en eventuelt uretmæssigt opkrævet moms til aftageren. Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015. Det forhold, at selskabet vil viderebetale eventuelt tilbagebetalt moms til aftagerne/kunderne, ændrer ikke ved, at momsen er endeligt overvæltet, og at selskabet som følge heraf ikke har et tilbagebetalingskrav mod Skattestyrelsen, jf. SKM2015.733.SKAT. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.