Beskatning af afkast på arvede amerikanske IRA-pensionsordninger

Journalnr. 25-0032994 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Skattepligtig kapitalindkomst af udenlandsk pensionsordning [...74] 132.213 kr. 0 kr. Stadfæstelse Skattepligtig kapitalindkomst af udenlandsk pensionsordning [...66] 178.810 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger Klageren flyttede til Danmark i 2016. Klageren har arvet to amerikanske pensionsordninger (ordning nr. [...74] og ordning nr. [...66]) fra sine forældre. Pensionsordningerne er overført til konti i klagerens navn i investeringsvirksomheden [virksomhed1] i USA. De arvede ordninger er såkaldte Beneficiary IRA-pensionsordninger, som klageren, der er begunstiget i pensionsordningerne, har arvet efter henholdsvis sin mor og sin far. Efter amerikanske regler er det ikke alene pensionsmidlerne, men selve pensionsordningen, der går i arv. Klagerens repræsentant har ikke fremlagt forældrenes oprindelige pensionsaftaler eller andre oplysninger fra forældrenes pensionsselskaber om pensionsordningerne, herunder om oprettelsestidspunktet for pensionsordningerne i USA. Klagerens forældre har ikke på noget tidspunkt haft bopæl i Danmark. Pensionsordning nr. [...74] Det følger af ansøgningsblanket til oprettelse af konto ”IRA Account Application” i [virksomhed1], som er underskrevet af klageren den 17. december 2014, at klageren har arvet pensionsordningen efter sin mor. På blanketten er der sat kryds i felterne ”Traditional IRA” og ”Qualified plan”. Det fremgår dog af den fortrykte tekst på blanketten, at der kun skal sættes kryds i ét af felterne. Det er anført på blanketten, at moderen blev født i 1944 og døde i 2003. Af opgørelsen fra [virksomhed1] for ordning nr. [...74] for 1. januar 2021 til 31. januar 2021 fremgår en værdi af ordningen på 115.724,62 USD (Starting Account Value), og af opgørelsen for 1. november 2021 til 31. december 2021 fremgår en værdi af ordningen på 126.841,38 USD (Ending Account Value). Ifølge blanketterne 1099-R har klageren fået udbetalinger fra pensionsordning nr. [...74] i årene 2016-2019 og 2021-2024 på mellem 1.000 USD og 4.400 USD i hvert af årene. Ved afkrydsning i fortrykt felt på blanketterne er det anført, at udbetalingerne kan beskattes i USA (taxable). Pensionsordning nr. [...66] Det følger af ansøgningsblanket til oprettelse af konto ”Inherited IRA Account Application for Individual Beneficiaries” i [virksomhed1], som er underskrevet af klageren den 18. maj 2017, at klageren har arvet ordningen efter sin far. På blanketten er der sat kryds i feltet ”Traditional IRA”. Det er anført på blanketten, at faderen blev født i 1942 og døde i 2017. Af opgørelsen fra [virksomhed1] for ordning nr. [...66] for 1. januar 2021 til 31. januar 2021 fremgår en værdi af ordningen på 131.994,53 USD (Starting Account Value), og af opgørelsen fra 1. november 2021 til 31. december 2021 fremgår en værdi på 148.943,02 USD (Ending Account Value). Ifølge blanketterne 1099-R har klageren fået udbetalinger fra pensionsordning nr. [...66] i årene 2017-2019 og 2021-2024 på mellem 4.600 USD og 6.000 USD i hvert af årene. Ved afkrydsning i fortrykt felt på blanketterne er det anført, at udbetalingerne kan beskattes i USA (taxable). I forbindelse med behandlingen af sagen i Skatteankestyrelsen har repræsentanten fremlagt yderligere materiale, herunder klagerens amerikanske selvangivelser for 2016 til 2024 inklusive ”statement 3” og ”statement 4” til selvangivelsen for 2018. I selvangivelserne er anført skattepligtige udbetalinger fra IRA pensioner, som svarer til de udbetalinger, der er registreret på 1099-R blanketterne, jf. ovenfor. Repræsentanten har endvidere fremlagt en bekræftelsesmeddelelse af 5. maj 2017 fra [virksomhed2], hvoraf fremgår, at overførslen til klageren af indeståendet på klagerens fars pensionsaftale nr. [...56], som er oprettet den 18. februar 2003, er foretaget som en ”Accumulator (Rollover IRA)”. Videre har repræsentanten fremlagt et dokument fra [virksomhed1], som er underskrevet af klageren den 29. juni 2017, om overførsel af faderens ”Trad IRA” konto i [virksomhed3] til ”Inherited IRA” konto [...66] i klagerens navn i [virksomhed1]. I publikation 590-Afor 2025 fra de amerikanske skattemyndigheder (IRS), som Skatteankestyrelsen har indhentet, er det anført, at en ”Traditional IRA” pensionsordning kan være en hvilken som helst IRA-pension, som ikke er en ”Roth IRA”-pension eller en ”Simple IRA”-pension. En IRA-pension (Individual Retirement Accounts) er en personlig opsparing, der giver skattefordele med henblik på at spare penge op til pension. Et indskud på en IRA-pension er helt eller delvist fradragsberettiget, og generelt skal der først betales skat i USA af indestående på en IRA-pension ved udbetaling fra pensionen. Det fremgår endvidere af publikation 590-A, at ”rollovers” generelt er en skattefri overførsel fra én pensionsordning til en anden pensionsordning. Hvis man arver en IRA-pension fra en person, som ikke er ens ægtefælle, kan man ikke behandle den arvede IRA (Inherited IRA) som sin egen. Det betyder, at man ikke kan indsætte bidrag på den arvede IRA-pension. Det betyder også, at man ikke kan foretage en såkaldt ”rollover” af beløb ind eller ud af den arvede IRA, men at man kan foretage en ”trustee-to-trustee” (skattefri) overførsel, så længe, at den IRA, der bliver oprettet, er i afdødes navn, men til gavn for den, der er begunstiget i pensionsordningen. Overførslen til den, der arver pensionen, kommer ikke til beskatning ved overførslen, da det ikke anses for en pensionsudbetaling, men alene en overførsel fra én IRA ordning til en anden tilsvarende IRA ordning. Den begunstigede skal herefter typisk foretage løbende udbetalinger fra ordningen, medmindre vedkommende er omfattet af en særlig 10 års regel. Lige som den oprindelige ejer, betaler den begunstigede generelt ikke skat af indestående på en IRA-pensionsordning før den dag, hvor den pågældende modtager udbetalinger fra pensionsordningen i overensstemmelse med reglerne for udbetalinger til begunstigede. I publikation 590-B for 2025 fra IRS, som Skatteankestyrelsen ligeledes har indhentet, er det anført, at personer, der er fyldt 70½ år før den 1. januar 2020, skal påbegynde minimumsudbetalinger inden den 1. april i året efter det fyldte 70½ år. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet klagerens indkomstansættelse for indkomståret 2021 med i alt 311.023 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Skattestyrelsen har gennemgået din skat. Skattestyrelsens ændringer Afkast fra konto 1574 til dansk beskatning kr. 132.213 Afkast fra konto 8566 til dansk beskatning kr. 178.810 Afkast i alt til dansk beskatning (026) kr. 311.023 Kapitalindkomsten forhøjes med 311.023 kr. Kr. 9.617 flyttes fra beskatning om aktieindkomst til beskatning som kapitalindkomst. Der gives lempelse med credit kr. 0. Sagsfremstilling og begrundelse Du er ifølge det danske folkeregister flyttet til Danmark i 2016, hvor du bliver fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 stk.1 nr. 1, og er dermed omfattet af statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet). Det betyder, at du skal medtage al indkomst på din årsopgørelse, uanset hvorfra i verden den kommer fra. Du er for 2021 omfattet af de særlige regler om bruttobeskatning i kildeskattelovens § 48E, som du har været omfattet af siden 2016. 1. Afkast – pensionsordninger 1.1. De faktiske forhold Du har tre pensionsordninger oprettet gennem [virksomhed1], hvorfra du modtager udbetalinger. Ordningerne er identiske med IRA-ordningerne nævnt i år 2022 som er konto nr. 1574, 8566 og 8680 fra bank [virksomhed1]. Skattestyrelsen har modtaget 3 årsopgørelser for 2021 fra [virksomhed1], som vedrører de enkelte IRA-ordninger. Skattestyrelsen har vurderet, at alle tre ordninger er omfattet af pensionsbeskatningsloven, da de blandt andet ikke anses for at være obligatoriske i USA. Pensionsbeskatningsloven definerer ikke direkte, hvad der forstås ved en pensionskasseordning. Af § 1 i lov om tilsyn med firmapensionskasser fremgår det dog, at ethvert pensionsløfte til en arbejdstager skal afdækkes i et forsikringsselskab eller en pensionskasse for at sikre, at der til sin tid vil være tilstrækkelige midler til opfyldelse af pensionsforpligtelserne. Tilsvarende fastslår Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2016/2341 af 14. december 2016, at en arbejdsmarkedsrelateret pensionskasse skal være en selvstændig juridisk enhed, der opererer uafhængigt af arbejdsgiveren og har en egen formue til afdækning af pensionsforpligtelser. Ifølge SKM2021.17.ØL karakteriseres et pengeinstitut eller kreditinstitut ved at modtage indlån og andre tilbagebetalingspligtige midler fra offentligheden samt ved at yde lån for egen regning. Ud fra de indsendte årsopgørelser vurderer Skattestyrelsen, at alle 3 ordninger er omfattet af pensionsbeskatningsloven. … Konto 1574 og 8566 På baggrund af det fremsendte materiale og en gennemgang af oplysninger fra [virksomhed1] officielle hjemmeside, har Skattestyrelsen konkluderet, at de to nævnte produkter på konto nr. 1574 og 8566, oprettet i [virksomhed1], er omfattet af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 7. For at en pensionsordning kan omfattes af undtagelsesbestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 50 eller § 53 B og dermed undgå beskatning af afkast, er det en betingelse, at Skattestyrelsen modtager dokumentation for ordningens oprettelsestidspunkt. Derudover kræves det, at samtlige indbetalinger er foretaget med fradragsret eller bortseelse i USA. Det fremsendte materiale indeholder ikke tilstrækkelig dokumentation, herunder policer eller tilsvarende beviser, der muliggør en præcis klassificering af ordningerne og en vurdering af, hvorvidt de måtte falde ind under undtagelsesbestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 50 eller § 53 B. Af SKM2021.668.SR samt forarbejderne til pensionsbeskatningsloven (LF 98 1997/2) fremgår det, at § 50 og § 53 B udgør undtagelser til § 53 A. På grundlag af det indsendte materiale kan Skattestyrelsen ikke fastslå, at der er ydet fradrag eller bortseelse for samtlige indbetalinger til de omhandlede konti i hele deres løbetid. Da betingelserne for at omfattes af undtagelserne i § 50 eller § 53 B ikke er opfyldt, anses ordningerne derfor for at være omfattet af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 53 A. I forlængelse af denne vurdering vil Skattestyrelsen efterfølgende tage stilling til, om Danmark har beskatningsretten til et eventuelt afkast af ordningerne. … 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Konti 1574 og 8566 På baggrund af det indsendte materiale vurderer vi, at din pensionsordningerne for konti 1574 og 8566, er omfattet af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 7. Derfor skal afkastet beskattes i Danmark i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, 3. punktum. Opgørelsen af afkastet sker efter reglerne i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, 6. punktum. Et positivt afkast beskattes som kapitalindkomst i overensstemmelse med personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13. Når der er flere depoter/konti, som i dit tilfælde med 2 ordninger, skal disse opgøres hver for sig. Det er det samlede afkast på den enkelte ordning der skal gøres op. Der står følgende i PBL § 53 A, stk. 3, 1. pkt. "Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1". Opgørelsesmetoden sker efter pensionsbeskatningslovens § 3-5 og i § 4 står at det er udviklingen fra primo til ultimo. Der skal derfor opgøres lagerbeskatning. Danmarks beskatningsret for afkastet beror også på dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA. Afkastet af pensionsordninger er ikke særskilt behandlet i en artikel i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 stk. 1 for USA fremgår, at indkomster der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en stat, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i overenskomsten, uanset hvorfra de hidrører, kun kan beskattes i denne stat (bopælsstaten). Det betyder, at et afkast i pensionsordningerne er skattepligtigt i Danmark ifølge artikel 21 stk. 1, nævnt i ovenstående dobbeltbeskatningsoverenskomst og pensionsbeskatningslovens § 53 A, selvom der ikke sker dansk beskatning af udbetalingerne. For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt afkastet er omfattet af artikel 21, stk. 1, kan der henvises til SKM2019.113.SR, samt afsnit C.G.3.3.4.1 i den juridiske vejledning. Opgørelse konto 1574 afkast: Værdi af konto 010121 (USD 115.724) kr. 700.018 Værdi af konto 311221 (USD 126.841) kr. 832.232 Afkast af konto 1574 kr. 132.213 Opgørelse konto 8566 afkast: Værdi af konto 010121 (USD 131.994) kr. 798.435 Værdi af konto 311221 (USD 148.943) kr. 977.245 Afkast af konto 8566 kr. 178.810 Et positivt afkast beskattes som kapitalindkomst jf. personskattelovens § 4 stk. 1 nr. 13. Kommentar til indsendte bemærkninger fra [advokatfirma1] af 15. april 2025: Din advokat argumenterer i bemærkningerne for at konti 1574 og 8566 ligeledes skal være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, hvorefter der ikke skal beregnes afkast af ordningerne. Det er advokatens påstand at ordningerne er oprettet før du blev fuldt skattepligtig i Danmark, og at der på ordningerne har været fuld fradrag/bortseelsesret ved indbetalingerne for derefter at opfylde de nødvendige betingelser i pensionsbeskatningslovens § 53 B. Af den juridiske vejledning afsnit 10.4.2.4.3 fremgår de krav som skal være opfyldt for at en pensionsordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B: ordningen være oprettet, mens forsikringstageren ikke var fuldt skattepligtig til Danmark, eller mens forsikringstageren var fuldt skattepligtig til Danmark, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Se PBL § 53 B, stk. 2. præmier eller indbetalinger til ordningen rent faktisk være fratrukket fuldt ud i positiv indkomst i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig til på indbetalingstidspunktet i overensstemmelse med skattelovgivningen dér. Forsikringstageren eller den pensionsberettigede skal derfor have en positiv skattepligtig indkomst i det land, hvor indbetalingen til livsforsikringen foretages, der mindst svarer til indbetalingen. Se PBL § 53 B, stk. 3 præmier eller indbetalinger foretaget af en arbejdsgiver, ikke være medregnet i den forsikredes skattepligtige indkomst på indbetalingstidspunktet i overensstemmelse med den pågældende stats skattelovgivning. Der skal med andre ord have været en faktisk bortseelse for pensionsindbetalingen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i den pågældende stat. Se § PBL 53 B, stk. 3. Det fremgår også af den juridiske vejledning at det skal dokumenteres at betingelserne er opfyldt. Din advokat bemærker at: ”tilstrækkelig grad har sandsynliggjort, at hans forældre foretog fuldt fradrag indbetalingerne til pensionsordningerne i USA”. Det er imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke er tilstrækkeligt at sandsynliggøre – der kræves egentlig dokumentation. Det konstateres, at der i den foreliggende sag ikke foreligger dokumentation for, at der har været fradrags- eller bortseelsesret for samtlige indbetalinger til pensionsordningerne i USA inden der opstod fuld skattepligt i Danmark. Det er heller ikke dokumenteret hvornår pensionsordningerne er oprettet ved en police. At det er et ubetinget krav at der foreligger dokumentation herfor, fremgår også af pensionsbeskatningslovens § 53 B stk. 3. … Det kan derfor konkluderes, at det ikke er tilstrækkeligt blot at sandsynliggøre, at betingelserne i § 53 B er opfyldt – de skal dokumenteres. Din advokat har bemærket følgende om formodningsreglen i pensionsbeskatningsloven: ”Overføres den af Skattestyrelsen opstillede formodningsregel i Den juridiske vejledning til nærværende sag er formodningen altså, at [klager]s forældre har haft fradrags og/eller bortseelsesret for deres indbetalinger til pensionsordningerne i USA. Det bemærkes, at det ikke af det relevante afsnit i Den juridiske vejledning kan udledes, at [klager] skal kunne fremlægge dokumentation eller lignende, der bekræfter Skattestyrelsens egen formodningsregel om, at der har været fradrags- og/eller bortseelsesret i et tilfælde, som det i nærværende sag foreliggende. Der ses ligeledes ikke at foreligge praksis, der støtter sådant et krav. Tværtimod må det, på det foreliggende grundlag, påhvile Skattestyrelsen at redegøre for og dokumentere, hvorfor der i et tilfælde, som det i nærværende sag foreliggende, er grundlag for at fravige formodningsreglen. Dette har Skattestyrelsen ikke gjort” I bemærkningerne til lovforslag 2007-11-28 nr. 9, samt anvendt i f.eks. SKM2020.258.SR, findes der en formodningsregel, der vedrører pensionsbeskatningslovens § 53 A. Reglen indebærer at det formodes, at der har været fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne til en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Det betyder, at der sker beskatning af udbetalingerne, medmindre det dokumenteres, at der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne. Det bemærkes, at den af Skattestyrelsen opstillede formodningsregel, som henvises til i Den Juridiske Vejledning samt i praksis (bl.a. SKM2020.258.SR), udelukkende vedrører pensionsbeskatningslovens § 53 A og ikke § 53 B. Der er tale om to forskellige ordningstyper med forskellig skattemæssig behandling og forskellige retlige udgangspunkter. Formodningsreglen i § 53 A bygger på antagelsen om, at der har været fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne, medmindre skatteyderen kan dokumentere det modsatte. Denne regel er udtryk for en skærpet bevisbyrde for skatteyderen og tager sigte på at undgå uretmæssig skattefrihed ved udbetaling fra ordninger, som reelt har været skattebegunstigede. Der findes hverken i lovgivningen eller i praksis nogen formodningsregel, der medfører, at bevisbyrden i relation til pensionsbeskatningslovens § 53 B overgår til Skattestyrelsen. Tværtimod påhviler det skatteyderen selv at dokumentere de skattemæssige forhold vedrørende indbetalingerne til den udenlandske pensionsordning – herunder at der har været tale om fradrags- eller bortseelsesret i indbetalingslandet i overensstemmelse med § 53 B, stk. 3. Uden tilstrækkelig dokumentation herfor kan ordningen ikke anses for omfattet af § 53 B og vil derfor blive henført under § 53 A. I mangel af dokumentation lægger Skattestyrelsen til grund, at det ikke er bevist at ordningen har været omfattet af fradrag/bortseelse for samtlige indbetalinger i udlandet, og derfor kan ordningen ikke anses omfattet af § 53 B. I stedet er ordningerne henført under § 53 A. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 23. juni 2025 oplyst, at styrelsen ikke har udfærdiget en udtalelse, da der ikke er nyt i sagen. Skattestyrelsen har i stedet henvist til den påklagede afgørelse og afsnittet ”Kommentar til indsendte bemærkninger fra [advokatfirma1] af 15. april 2025”. Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens amerikanske pensionsordninger er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, hvorefter den årlige værdistigning på ordningerne ikke skal medregnes ved opgørelsen af klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2021. Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført: ”… Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1-3, at: ”Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter. Stk. 2. Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskat-ningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Stk. 3. Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst.” (Vores fremhævninger). Det er således en betingelse for, at en pensionsordning kan anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, at: 1) pensionsordningen er oprettet forud for at pensionstager blev fuldt skattepligtig til Danmark, og 2) at der har været fuld fradrags- og/eller bortseelsesret i det land, hvortil pensionstageren var skattepligtig på indbetalingstidspunktet. Det gøres gældende, at ovenstående betingelser er opfyldt. Pensionsordningerne med kontonr. 1574 og kontonr. 8566 skal dermed kvalificeres som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Det kan ubestridt lægges til grund, at betingelsen om, at pensionsordningen skal være oprettet forud for, at der indtræder fuld skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens bestemmelser herom, er opfyldt. Det forhold, at [klager] eventuelt først måtte have arvet de omhandlede pensionsordninger fra sine forældre efter, at [klager]s fulde skattepligt til Danmark var indtrådt, er uden betydning for den skatteretlige kvalifikation af pensionsordningerne, jf. SKM2022.313.SR. Det bemærkes dog for god ordens skyld, at [klager] overtog sin moders pensionsordning længe inden tilflytningen til Danmark og sin faders pensionsordning i det første år, hvor han var hjemmehørende i Danmark. Da [klager] er indtrådt i forældrenes retsstilling, er det tidspunktet for forældrenes etablering af de omhandlede pensionsordninger, der skal lægges til grund ved den skattemæssige kvalifikation og ikke det tidspunkt, hvor [klager] arvede de pågældende pensionsordninger fra sine forældre. De omhandlede pensionsordninger skal derfor anses for oprettet forud for, at der, i henhold til kildeskattelovens bestemmelser herom, indtrådte fuld skattepligt til Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2. ... ... Det er herefter et spørgsmål om, hvorvidt [klager] har dokumenteret, at hans forældre havde fuld fradrags- og/eller bortseelsesret for indbetalinger til pensionsordningerne i USA. Det gøres gældende, at [klager], på det foreliggende grundlag, tilstrækkeligt har dokumenteret, at hans forældre foretog fuldt fradrag for deres indbetalinger til pensionsordningerne i USA. Det bestrides ikke, at [klager] ikke har indsendt konkret dokumentation for, at hans forældre udnyttede fradragsmulighederne ved indbetalingerne til pensionsordningerne i USA. Dette skyldes alene, at det ganske enkelt ikke har været muligt for [klager] at fremskaffe den omhandlede dokumentation fra pensionsselskabet eller forældrenes tidligere arbejdsgivere m.v. Imidlertid er det ved de øvrige faktiske forhold og omstændigheder tilstrækkeligt dokumenteret, at [klager]s forældre foretog fradrag for samtlige indbetalinger til pensionsordningerne i USA. For det første er de omhandlede pensionsordninger, som [klager] har arvet efter sine forældre, fuldstændig identiske og tilsvarende den af [klager] personligt oprettede IRA-pensionsordning med kontonr. 8680. IRA Account Application fremlægges som bilag 2. Der er altså for vidt angår alle tre pensionsordninger tale om såkaldte ”Traditional IRA”. Det fremgår af den generelle beskrivelse af pensionsordningerne, at: ”With a Traditional IRA, you may receive tax benefits today if your contributions are tax-deductible. Your contributions can grow tax-deferred; however, you’ll pay taxes on contributions and any earnings when you take money out in retirement.” Det fremgår således af den generelle beskrivelse af de omhandlede pensionsordninger, at der er fradragsret for indbetalingerne til ordningen, men at denne fradragsret modsvares af beskatning på udbetalingstidspunktet af midlerne på pensionsordningen. Herudover fremgår det videre af den fremlagte ”IRA Account Application” (bilag 2, side 4, nederst), at de pensionsordninger, som [klager] har arvet efter sine forældre, er en ”Qualified plan”. Det fremgår af hjemmesiden Investopedia.com Qualified Retirement Plan: Definition and 2 Main Types, at: ”Tax Benefits of Qualified Retirement Plans Employers that provide qualified retirement plans for their employees can take a tax deduction for the money they contribute to the plans up to certain limits. Those limits depend on the type of plan, with defined-benefit plans having higher contribution limits than defined-contribution plans. The Internal Revenue Service (IRS) also sets limits for the maximum amount of contributions an employee can make to the plan. With traditional defined-contribution plans, employees can take a tax deduction for their contributions, reducing their taxable income and, therefore, their taxes for the year. They’ll pay tax on that income only when they later withdraw it, usually in retirement. In the meantime, the investment earnings on the money in their account will be tax-deferred, again until it’s withdrawn. (Roth-type accounts are an exception here—they don’t provide any tax deduction going in, but later withdrawals will be tax and penalty-free, as long as the account owner is over age 59 ½ and has had the account for over five years.) Depending on the specific provisions of the employer’s plan, qualified plans can also allow employees to take out loans and make penalty-free hardship withdrawals under certain circumstances. What Is a Non-Qualified Retirement Plan? Non-qualified retirement plans are employer-sponsored plans that don’t meet all of the requirements of the Employee Retirement Income Security Act of 1974 (ERISA). They don’t receive all of the tax advantages of qualified plans. Non-qualified plans are primarily used to incentivize and reward a company’s top executives.” Fordelen ved en ”Qualified plan” er således, at pensionstager har fradrag for sine indbetalinger til pensionsordningen. Denne fradragsret modsvares af, at der sker beskatning på udbetalingstidspunktet. I den forbindelse skal det særligt fremhæves, at Skattestyrelsen i en række bindende svar har fundet, at ”Traditional IRA” skal anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR. Det fremgår af Skattestyrelsens indstilling og begrundelse til spørgsmål 1 i SKM2022.313.SR – der blev tiltrådt af Skatterådet – at: ”[…] Afgørende for, om Spørgers pensioner kan kvalificeres som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B er herefter, om samtlige indbetalinger til pensionsordningerne er sket med fradrag eller bortseelse i positiv amerikansk indkomst. Er der sket fradrag eller bortseelse som nævnt, vil ordningen kunne omfattes af § 53 B, er det ikke tilfældet vil ordningen være omfattet af § 53 A, jf. ovenfor. Ifølge det oplyste er indbetalingerne til Spørgers Traditional 401(k) og Traditional IRA sket med fradrag i amerikansk indkomst. Ifølge IRS's hjemmeside sker også indbetalinger til Traditional 403 (b) med fradrag i amerikansk indkomst. Disse ordninger kan dermed omfattes af bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. § 53B, stk. 3. Efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6, skal udbetalinger fra pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B beskattes, dog medregnes kun 75 pct. af udbetalingen, når den sker som en samlet udbetaling efter at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved invaliditet, livstruende sygdom eller ved død. Spørgers udbetalinger fra de omhandlede Traditional IRA og Traditional 403(b)-pensionsordninger vil dermed være skattepligtige til Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6.” Videre fremgår det af Skattestyrelsens indstilling og begrundelse til spørgsmål 2 i SKM2023.171.SR – der tillige blev tiltrådt af Skatterådet – at: ”[…] Spørgers Inherited IRA er oprindeligt oprettet som en Traditional IRA af forælderens afdøde ægtefælle. Da den pensionsberettigede, efter det oplyste, ikke var skattepligtig til Danmark på tidspunktet for ordningens oprettelse er betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2, opfyldt. Betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, er ligeledes opfyldt, idet samtlige indbetalinger til ordningen, efter det oplyste, er fradraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i USA. Spørgers Inherited IRA kan således omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6, 1. pkt. er udbetalinger fra pensionsordninger omfattet af § 53 B skattepligtige i Danmark. Efter § 53 B, stk. 6, 2.pkt. medregnes dog kun 75 pct., når der sker udbetaling fra ordninger svarende til danske kapitalpensioner, og hvor udbetalingen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejere, eller ved ejerens død. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger ikke er omfattet heraf, selv om udbetalingen sker efter ejerens død, idet det ikke er et krav, at udbetalingen sker samlet. Udbetalingen skal blot ske i løbet af 10 år efter forælderens død og Spørger har oplyst, at der ønskes svar på beskatningen ved en udbetalingsprofil med udbetaling af årlige rater over maksimalt 10 år. Udbetalingerne medregnes til Spørgers personlige indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 1. Da udbetalingerne fra Spørgers Inherited IRA også beskattes i USA, vil der opstå en dobbeltbeskatningssituation, som skal løses efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. Dette behandles under spørgsmål 3 nedenfor.” Skattestyrelsen har således i en række tilfælde fundet, at pensionsordninger – identiske med de i nærværende sag omhandlede – skal kvalificeres som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Dette blandt andet med henvisning til, at indbetalingerne, efter det oplyste og i overensstemmelse med tilgængelige informationer herom, var sket med fradrag i USA. I den forbindelse skal det bemærkes, at Skattestyrelsen ligeledes i sin afgørelse af 25. april 2025 har anset den af [klager] personligt oprettede IRA pensionsordning, der er identisk med pensionsordningerne, som [klager] har arvet efter sine forældre, for at være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B og ikke pensionsbeskatningslovens § 53 A. Det gøres gældende, at det, henset til at det klare udgangspunkt, i henhold til amerikansk ret er, at der foretages fradrag for indbetalinger til pensionsordninger, som de i nærværende sag omhandlede, samt det forhold, at der er tale om fuldt ud identiske pensionsordninger, har formodningen kraftigt imod sig, at [klager]s forældre ikke skulle have taget fradrag for deres indbetalinger til pensionsordningerne. Dette ligeledes særligt henset til, at der ville ske beskatning af midlerne indestående på pensionsordningerne på udbetalingstidspunktet. I den forbindelse skal det endvidere bemærkes, at [klager], i henhold til amerikansk ret, hverken kan eller må foretage indbetalinger til pensionsordningerne, som han har arvet efter sine forældre, ligesom han hvert år er forpligtet til at hæve et minimumsbeløb på ordningerne (Required Minimum Distributions, RMD). Der dannes, i forbindelse med [klager]s lovpligtige minimumshævninger på pensionsordningerne en såkaldt ”1099-R Form”. ”1099-R Forms” for indkomstårene 2016-2019 og 2021-2024 fremlægges som bilag 3. Det fremgår af de enkelte ”1099-R Forms”, at beløbet, som [klager] har hævet på pensionsordningerne i indkomstårene 2016-2024, er fuldt ud ”taxable” i USA. Det gøres gældende, at den omstændighed, at hævningerne, foretaget af [klager] i indkomstårene 2016-2024, er skattepligtige i USA, reelt dokumenterer, at [klager]s forældre havde fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne. Alternativt ville der – som det er tilfældet i Danmark – ikke være skattepligt af udbetalingerne. For det andet har [klager]s amerikanske rådgiver i en skrivelse til Skattestyrelsen anført, at: ”… We have received the attached fact sheet (re: Roth and Traditional IRAs) and the verbiage noted below for Inherited IRAs. [virksomhed1] is not able to produce a unique letter that your adviser suggested, nor include any documentation with your account numbers or amounts. The information, while not specific to your accounts, is coming directly from [virksomhed1] with regards to the various types of tax-deferred Individual Retirement Accounts (“IRA”) you hold. There is over $40 trillion USD in various tax-deferred accounts in the United States with over $12 trillion USD of that amount in individual retirement accounts. We believe that this should be well-tilled ground with any accountants / tax advisors for US citizens in Europe. Warmest regards, hopefully there won’t be much agitation on this most common tax-deferred asset […]” [klager]s amerikanske rådgiver har derved bekræftet, at de omhandlede pensionsordninger udgør et af de mest almindelige ”tax-deferred assets” i USA. Dette i fuld overensstemmelse med oplysningerne fra hjemmesiden Investopedia.com, jf. ovenfor. Skrivelsen fra [klager]s amerikanske rådgiver understøtter således fuldt ud formodningen for, at [klager]s forældre, helt i overensstemmelse med muligheden herfor, gjorde brug af deres fradragsret for indbetalingerne til pensionsordningerne. Endeligt skal det bemærkes, at Skattestyrelsen, ved sin behandling af [klager]s skatteansættelse for indkomståret 2022, har henvist til ”formodningsreglen” i Den juridiske vejledning afsnit C.A.10.4.2.3.4. Det fremgår af det pågældende afsnit i Den juridiske vejledning, at: ”Har pensionsopspareren været skattepligtig til udlandet i hele eller dele af den periode, hvor der har været indbetalt på ordningen, er der en formodning for, at der har været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne til pensionsordningen. Det er derfor op til den, der er berettiget til udbetalingerne fra pensionsordningen at dokumentere eller sandsynliggøre, at der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne.” (Vores fremhævning). Formodningsreglen angår det tilfælde, hvor en skatteyder, i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, påberåber sig, at udbetalingerne fra pensionsordningen er skattefrie. Det er, i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5 i pensionsbeskatningslovens § 53 A, en betingelse for skattefrihed af udbetalingerne, at den pågældende skatteyder ikke har haft fradrags- og/eller bortseelsesret for sine indbetalinger til pensionsordningen. Formodningsreglen i Den juridiske vejledning tilsiger, at hvis en skatteyder har været fuldt skattepligtig til et andet land i hele eller dele af den periode, hvor der er foretaget indbetalinger til pensionsordningen, er der en formodning for, at skatteyderen har haft fradrag- og/eller bortseelsesret for sine indbetalinger i det pågældende land. Det påhviler skatteyderen at afkræfte formodningen herfor. Formodningen kan blandt andet afkræftes ved, at skatteyderen fremlægger konkret dokumentation for, at der ikke har været fradrags- og/eller bortseelsesret for indbetalingerne i form af sin udenlandske årsopgørelse, tilkendegivelse fra det pågældende lands skattemyndigheder m.v. eller ved at indgive en af Skattestyrelsen til formålet udarbejdet blanket. I det tilfælde, hvor skatteyderen ikke kan dokumentere eller sandsynliggøre, at denne ikke har haft fradrags- og/eller bortseelsesret for sine indbetalinger til pensionsordningen, medfører formodningsreglen, at udbetalinger fra pensionsordningen ikke kan ske skattefrit i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5. Skattestyrelsen anfører i relation hertil i sin afgørelse af 25. april 2025 (side 6, nederst og side 7, øverst), at: ”I bemærkningerne til lovforslag 2007-11.28 nr. 9, samt anvendt i f.eks. SKM2020.258.SR, findes der en formodningsregel, der vedrører pensionsbeskatningslovens § 53 A. Reglen indebærer at det formodes, at der har været fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne til en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Det betyder, at der sker beskatning af udbetalingerne, medmindre det dokumenteres, at der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret ved ind-betalingerne. Det bemærkes, at den af Skattestyrelsen opstillede formodningsregel, som henvises til i Den juridiske vejledning samt i praksis (bl.a. SKM2020.258.SR), udelukkende vedrører pensionsbeskatningslovens § 53 A og ikke § 53 B. Der er tale om to forskellige ordningstyper med forskellige skattemæssig behandling og forskellige retlige udgangspunkter. Formodningsreglen i § 53 A bygger på antagelsen om, at der har været fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne, medmindre skatteyderen kan dokumentere det modsatte. Denne regel er udtryk for en skærpet bevisbyrde for skatteyderen og tager sigte på at undgå uretmæssig skattefrihed ved udbetaling fra ordninger, som reelt har været skattebegunstigede. Der findes hverken i lovgivningen eller i praksis nogen formodningsregel, der medfører, at bevisbyrden i relation til pensionsbeskatningslovens § 53 B overgår til Skattestyrelsen. Tværtimod påhviler det skatteyderen selv at dokumentere de skattemæssige forhold vedrørende indbetalingerne til den udenlandske pensionsordning – herunder at der har været tale om fradrags- eller bortseelsesret i indbetalingslandet i overensstemmelse med § 53 B, stk. 3. Uden tilstrækkelig dokumentation herfor kan ordningen ikke anses for omfattet af § 53 B og vil derfor blive henført under § 53 A. I mangel af dokumentation lægger Skattestyrelsen til grund, at det ikke er bevist at ordningen har været omfattet af fradrag/bortseelse for samtlige indbetalinger i udlandet, og derfor kan ordningen ikke anses omfattet af § 53 B. I stedet er ordningerne henført under § 53 A.” Det skal hertil bemærkes, at pensionsbeskatningslovens § 53 A og § 53 B henhører under samme kapitel i pensionsbeskatningsloven. Hvorvidt en pensionsordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B afhænger således udelukkende af, hvorvidt den pågældende skatteyder har haft fradrag og/eller bortseelsesret for sine indbetalinger til pensionsordningen. Det er derfor ikke fuldstændig korrekt, når Skattestyrelsen anfører, at ”Der er tale om to forskellige ordningstyper”. Pensionsordningen vil enten falde ind under pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B. Herudover skal det bemærkes, at Skattestyrelsens kvalifikation af de omhandlede pensionsordninger som værende omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A medfører, at der er en formodning for, at [klager]s forældre har haft fradrag sine indbetalinger til pensionsordningerne. Skattestyrelsen vil således fremadrettet behandle de omhandlede pensionsordninger ud fra den formodning, at [klager]s forældre har haft fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne. Dette med den virkning, at udbetalingerne fra pensionsordningen vil være skattepligtige for [klager], jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5. Det savner ganske enkelt retlig mening, når Skattestyrelsen, ved sin kvalifikation af pensionsordningerne som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, fremadrettet vil agere ud fra en formodning om, at der har været fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne, samtidig med at Skattestyrelsen, i relation til pensionsbeskatningslovens § 53 B, finder, at det ikke er tilstrækkeligt dokumenteret, at der har været fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne. Dette særligt i et tilfælde som det i nærværende sag foreliggende, hvor samtlige faktiske omstændigheder og forhold understøtter, at der rent faktisk har været fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne. Sammenfattende gøres det gældende, at [klager], ved den fremlagte dokumentation, sammenholdt med Skattestyrelsens egen formodningsregel, i tilstrækkelig grad har dokumentereret, at hans forældre har haft fuld fradragsret for indbetalingerne til pensionsordningerne i USA. De omhandlede pensionsordninger, kontonr. 1574 og kontonr. 8566 skal dermed kvalificeres som ordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B og ikke § 53 A. Dette med den virkning, at afkastene på pensionsordningerne med i alt 311.023 kr. ikke skal medregnes ved opgørelsen af [klager]s skattepligtige indkomst for indkomståret 2021, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5. …” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen med henvisning til det i klagen anførte om, at det ikke var muligt at skaffe konkret dokumentation for, at klagerens forældre havde udnyttet fradrags- og eller bortseelsesretten ved indbetalingerne til deres respektive pensionsordninger, supplerende anført, at det ligeledes ikke var muligt at skaffe oplysninger om, hvornår forældrenes pensionsordninger var oprettet, herunder om pensionerne var oprettet før 1992. Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen har på ny gennemgået sagen og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som indstiller til stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse. Klagers repræsentant anfører i klagen af den 11. juni 2025 side 4 ud af 12, og det fremgår også af Skatteankestyrelsens mødereferat af den 27. januar 2026, at klager ikke har fremlagt konkret dokumentation for, at der er udnyttet fradrags- eller bortseelsesret ved indbetalingerne til pensionsordningerne. Hertil vurderer Skattestyrelsen, i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling, at de af klagers repræsentant fremlagte blanketter og henvisning til de generelle amerikanske regler ikke godtgør, at klager har tilstrækkeligt sandsynliggjort, at samtlige indbetalinger til pensionsordningerne konkret er foretaget med fradrags – eller bortseelsesret. Dermed er betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3 ikke opfyldt. Dette resulterer i, at klager skal beskattes af afkastet af pensionsordningerne efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. For indkomståret 2021 skal klagers kapitalindkomst forhøjes med i alt 311.023 kr. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil Klagerens repræsentant har fremlagt yderligere materiale, herunder uddrag af klagerens amerikanske selvangivelser for perioden 2016 til 2024, samt fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Vi er grundlæggende uenige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af 17. fe­bruar 2026, der giver os anledning til følgende bemærkninger: Skatteankestyrelsen anfører i sit forslag til afgørelse af 17. februar 2026 (side 17, nederst og side 18, øverst), at: ”Landsskatteretten finder, at klageren ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, er opfyldt. Landsskatteretten har lagt vægt på, at klageren ikke har fremlagt konkret dokumentation for, at samtlige indbetalinger til pensionsordningerne er fradraget i po­sitiv indkomst på indbetalingstidspunkterne. De af repræsen­tanten fremlagte amerikanske blanketter ”1099-R” viser, at kla­geren har fået udbetalinger fra de to pensionsordninger, og at udbetalingerne kan beskattes i USA. Dette understøtter alene, at forældrene formentlig har haft en fradrags- og eller bortseelsesret på pensionsordningerne, hvilket er i overensstemmelse med de generelle amerikanske regler om, at IRA pensionsord­ninger typisk først bliver beskattet ved udbetaling. Det doku­menterer eller sandsynliggør imidlertid ikke, at indbetalingerne faktisk er fradraget i positiv indkomst på indbetalingstidspunk­terne. Den formodningsregel, som repræsentanten henviser til, anvendes ved vurdering af, hvor stor en andel af en pensions­udbetaling, der kommer til beskatning i medfør af bestemmel­sen af pensionsbeskatningslovens § 53 A, og kan ikke ud­strækkes til at finde anvendelse ved vurderingen af opfyldelse af kriteriet efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3.” Uagtet der således er enighed herom, finder Skatteankestyrelsen fortsat, at det ikke er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at [klager]s forældre rent fak­tisk har fradraget sine indbetalinger. Det gøres gældende, at Skatteankestyrelsen foretager en ganske restriktiv bevis­vurdering. Det savner ganske enkelt fornuft, at [klager]s forældre ikke skulle have fradraget sine indbetalinger til pensionsordningerne, når de har haft mulighed herfor. Dette særligt henset til, at udbetalingerne, uanset om disse blev udbetalt til [klager]s forældre eller til [klager], ville være skattepligtige i USA. Til yderligere dokumentation for, at [klager] har selvangivet udbe­talingerne fra pensionsordningerne, i overensstemmelse med de vedlagte ”1099­R” blanketter, jf. bilag 3, vedlægges et uddrag af [klager]s ameri­kanske årsopgørelser for indkomstårene 2016-2024 som bilag 4. Såfremt Skatteankestyrelsen finder det relevant, vil det være muligt at fremsende [klager]s fulde amerikanske årsopgørelser for indkomstårene 2016-2024. Imidlertid er det vores opfattelse, at det ved at sammenholde de vedlagte uddrag af [klager]s amerikanske årsopgørelser, sammenholdt med de tid­ligere indsendte ”1099 R” forms, der ligeledes indgår som en del af det vedlagte bilag 4, fremgår med al tydelighed, at [klager] i indkomstårene 2016-2024 er blevet beskattet af udbetalingerne fra de omhandlede pensionsord­ninger i USA. Det gøres gældende, at dette forhold med al tydelighed understøtter og sandsyn­liggør, at [klager]s forældre har taget fradrag for indbetalingerne til pensionsordningerne. Dette i en sådan grad, at det konkret skal anses for doku­menteret at der er taget fradrag for indbetalingerne. Herudover vedlægges dokumenter, der illustrer, at pensionsordningen arvet af [klager]­ fra sin far, er en ”Rollover IRA” som bilag 5. Det forhold, at der er tale om ”Rollover IRA” betyder, at [klager]s far har overført sine pensionsmidler fra en tidligere arbejdsgiver administreret pen­sionsordning til en IRA. Fordelen herved er, i henhold til amerikansk ret, at pensi­onsordningen beholder sin ”tax-deferred” status, hvilket betyder at der først sker beskatning på udbetalingstidspunktet. Dette forhold understøtter dermed tillige, at de omhandlede pensionsordninger skal anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53, jf. SKM2019.113.SR. …” Indlæg under retsmødet Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klagerens amerikanske pensionsordninger er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, hvorefter den årlige værdistigning på ordningerne ikke skal medregnes ved opgørelsen af klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2021. Repræsentanten gennemgik og uddybede sine anbringender til støtte herfor i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår beskatning af klagerens udenlandske pensionsordninger. Landsskatteretten skal herved tage stilling til, om Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2021 med 311.023 kr. var retmæssig. Retsgrundlaget Af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1), fremgår om skattepligten til Danmark: ”§ 1 Stk. 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: personer, der har bopæl her i landet,” Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra c, om skattepligtig indkomst: ”§ 4 Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks. … c) af et embede eller en bestilling, såsom fast lønning, sportler, embedsbolig, naturalydelser, emolumenter, kontorholdsgodtgørelse (med hensyn til kontorudgifter jf. § 6 b), samt pension, gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige; ...” Af pensionsbeskatningslovens §§ 53 A, stk. 1, 3 og 5, og 53 B, stk. 1-6, fremgår: ”§ 53 A Stk. 1. Reglerne i stk. 2-5 gælder for livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1, livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1, pensionskasseordning, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor den pensionsberettigede ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede, livsforsikring, der omfattes af nr. 1, eller pensionskasseordning, der omfattes af nr. 3, men som er stillet til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, samt garantiforsikring el. lign., som er oprettet med en direktør eller dennes efterladte som berettiget til ydelser fra forsikringen som sikkerhed for et tilsvarende løfte om pension, pensionsordning oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af kapitel 1, pensionsordning oprettet i pengeinstitut eller kreditinstitut, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor kontohaveren ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, og pensionsordning, som har været godkendt af told- og skatteforvaltningen efter § 15 D, i det omfang pensionsordningen ikke omfattes af § 53 B. Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. [regler for opgørelse udeladt] Stk. 5. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalforsikringer og opsparinger i pensionsøjemed med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet, efter at ejeren har nået pensionsudbetalingsalderen, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Ved beskatning efter 1. pkt. finder § 20, stk. 6, tilsvarende anvendelse. Arbejdsgiverens udbetalinger i henhold til et løfte om pension, jf. stk. 1, nr. 6, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i den udstrækning de foretagne indbetalinger modsvarer sikkerhedsstillelsen eller den tidligere sikkerhedsstillelse. § 53 B Stk. 1. Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter. Stk. 2. Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Stk. 3. Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst. Stk. 4. For præmier og bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 gælder § 53 A, stk. 2. Stk. 5. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger. Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Udbetalingerne medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang de modsvares af indbetalinger, som forsikringstageren eller den pensionsberettigede har foretaget i perioden efter, at vedkommende blev skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, og som ikke har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst her i landet eller i udlandet, jf. stk. 4 og § 53 A, stk. 2.” § 53 A blev indsat i pensionsbeskatningsloven ved lov nr. 569 af 24. juli 1992 og omfattede livsforsikringer. Ved vedtagelse af lov nr. 429 af 26. juni 1998 blev pensionsordninger, som ikke kunne omfattes af pensionsbeskatningslovens afsnit I, og som var oprettet den 18. februar 1992 eller senere, jf. lovens § 6, stk. 3, omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit II A, nærmere bestemt §§ 53 A og 53 B. Frem til vedtagelsen af lov nr. 429 af 26. juni 1998 blev løbende, livsbetingede udbetalinger fra udenlandske pensionsordninger beskattet efter statsskattelovens § 4, litra c. Ved en senere tilføjelse til lovens § 6, ved lov nr. 1388 af 20. december 2004 (§ 5, stk. 2), kunne ordninger oprettet forud for den 18. februar 1992 tillige omfattes af bestemmelsen, såfremt den skattepligtige gav meddelelse herom den 1. januar 2006. Ved lov nr. 1534 af 19. december 2007 blev pensionsordninger oprettet i kreditinstitutter også omfattet af § 53 A (§1, stk. 1, nr. 7). Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med USA, som er underskrevet den 19. august 1999 og ændret ved protokol af 2. juni 2006. Af overenskomstens artikel 4, stk. 1, artikel 18, stk. 1, artikel 21, stk. 1, og artikel 23, stk. 3, fremgår: ”Artikel 4 Skattemæssigt hjemsted Stk. 1. Medmindre andet fremgår af dette stykke, betyder i denne overenskomst udtrykket ”en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat” enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, statsborgerskab, ledelsens sæde, registrering eller ethvert andet lignende kriterium. Artikel 18 Pensioner, social sikring, livrenter, underholdsbidrag og bidrag til børn Stk. 1. Såfremt bestemmelserne i artikel 19, stykke 2 (offentlige erhverv) ikke medfører andet, gælder følgende: medmindre andet fremgår af litra b), kan pensioner, der hidrører fra en kontraherende stat og som retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den stat, hvorfra de hidrører, hvis en person, før denne overenskomsts ikrafttræden, var hjemmehørende i en kontraherende stat og modtog pension, der hidrører fra den anden kontraherende stat, kan denne person kun beskattes af de i litra a) omhandlede pensioner i den førstnævnte stat, pensioner skal alene anses for at hidrøre fra en kontraherende stat, såfremt de udbetales fra en pensionsordning, der er oprettet i denne stat, pensioner betyder i dette stykke pensioner og andre lignende vederlag, uanset om de udbetales løbende eller som engangsbeløb. Artikel 21 Andre indkomster Stk. 1. Indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, kan, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat. …” Af protokol af 19. august 1999 til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA af 19. august 1999 fremgår følgende af punkt 4, litra a og litra b: ”4. a) En betaling skal anses som en pension i henhold til artikel 18, stykke 1 (Pensioner, social sikring, livrenter, underholdsbidrag og børnebidrag), i tilfælde, hvor den udbetales i henhold til en pensionsordning, der er skattemæssigt godkendt i den kontraherende stat, i hvilken pensionsordningen er oprettet. b) Med henblik herpå skal pensionsordninger, der er skattemæssigt godkendt, omfatte følgende ordninger og enhver ordning af samme eller væsentlig samme art, der er indført efter datoen for undertegnelse af overenskomsten: I henhold til De Forenede Staters lovgivning, ordninger, der er skattemæssigt godkendt i henhold til sektion 401 (a) i forbundsskatteloven, individuelle pensionsordninger (herunder individuelle pensionsordninger, der er en del af en forenklet lønmodtagerpensionsordning, der er i overensstemmelse med sektion 408(k), individuelle pensionskonti, individuelle pensionslivrenter, sektion 408 (p) konti, og Roth IRAs i henhold til sektion 408A), sektion 403(a) godkendte livrenteplaner, og sektion 403(b) ordninger. I henhold til Danmarks lovgivning, pensionsordninger i henhold til pensionsbeskatningslovens afsnit I. …” Skatterådet har i bindende svar af 31. maj 2022, offentliggjort i SKM2022.313.SR, behandlet en sag om en arvet IRA-pension. Som svar på spørgsmål 1 om spørgeren i den sag, efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark, skulle medregne sine løbende udbetalinger fra sine private pensioner hidrørende fra USA og placeret i USA, og som var under ordningen Traditional IRA, til sin skattepligtige indkomst i Danmark, tiltrådte Skatterådet følgende indstilling fra Skattestyrelsen: ”Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de ordninger som Spørger har arvet efter sin afdøde ægtefælle, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark, fuldt ud skal behandles, som om de var etableret og indbetalt af Spørger. Det medfører, at disse ordninger anses for ejet af Spørger, og som etableret på ægtefællens oprindelige etableringstidspunkt. Herudover lægges ægtefællens beskatning ved indbetalinger til ordningen til grund. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at klageren i indkomståret 2021 havde bopæl og ophold i Danmark. Klageren var derfor fuldt skattepligtig til Danmark i indkomståret 2021 i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ligesom klageren var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA af 19. august 1999, som ændret ved protokol af 2. maj 2006. Den fulde skattepligt indebærer, at klageren er skattepligtig her til landet af al indkomst, uanset om indkomsten stammer her fra landet eller fra udlandet. Dette følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4. Landsskatteretten finder, at klagerens arvede amerikanske IRA pensionsopsparinger i [virksomhed1] med nr. [...74] og nr. [...66] begge har karakter af en pensionsordning i relation til vurderingen af rette beskatningshjemmel, selvom det ikke er klageren selv, der har foretaget indbetalinger til ordningerne. Der er herved lagt vægt på, at pensionsordningerne er oprettet af henholdsvis klagerens mor, der døde i en alder af 59 år, og af klagerens far, der døde i en alder af 74 år, og at pensionsordningerne er gået i arv til klageren, uden at dette har udløst amerikansk beskatning i overensstemmelse med amerikanske regler herom. Retten lægger herefter til grund, at klagerens mor afgik ved døden forud for tidspunktet, hvor opsparingerne efter pensionsaftalerne eller de generelle regler for IRA-pensioner i USA skulle komme til udbetaling, mens tidspunktet for, hvornår klagerens fars opsparinger skulle komme til udbetaling, var indtrådt før, faderen afgik ved døden, og at der findes regulativer, der bestemmer hvornår og hvordan de opsparede midler skal komme til udbetaling til klageren, uden at disse forhold er oplyst i det for Landsskatteretten foreliggende sagsmateriale. Landsskatteretten finder endvidere og i overensstemmelse med Skatterådets bindende svar af 31. maj 2022, offentliggjort i SKM2022.313.SR, at pensionsordningerne, som klageren har arvet efter sine forældre, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark fuldt ud skal behandles, som om de var etableret og indbetalt til af klageren. Det medfører, at klageren i skattemæssig henseende indtræder i forældrenes dispositioner i forbindelse med indgåelse af pensionsaftalerne og i forældrenes retsstilling i forhold til, hvordan indbetalinger til pensionsordningerne er beskattet. Efter vedtagelse af lov nr. 429 af 26. juni 1998 blev udenlandske pensionsordninger, som ikke kunne omfattes af pensionsbeskatningslovens afsnit I, og som var oprettet den 18. februar 1992 eller senere, omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit II A, herunder bl.a. §§ 53 A eller 53 B, i det omfang de nævnte bestemmelser finder anvendelse på den konkrete pensionsordning. Ved revidering af pensionsbeskatningsloven ved lov nr. 1534 af 19. december 2007 blev § 53 A udvidet til bl.a. at omfatte penge- og kreditinstitutordninger, der ikke omfattes af lovens kapitel 1. Pensionsordninger oprettet før den 18. februar 1992 er omfattet enten af tidligere § 50 i pensionsbeskatningsloven eller statsskattelovens regler. Der foreligger ikke oplysninger om, hvorvidt de to arvede pensionsordninger er oprettet før den 18. februar 1992. På det foreliggende grundlag finder Landsskatteretten, at klagerens pensionsordninger i [virksomhed1] er pengeinstitutordninger omfattet af bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 7. I medfør af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1, finder reglerne i stk. 4-6 anvendelse, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Landsskatteretten lægger til grund, at begge pensionsordninger, som klageren har arvet fra sine forældre, er oprettet på et tidspunkt, hvor klagerens forældre ikke var skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 1, hvorfor kriteriet i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2, er opfyldt. Landsskatteretten finder, at klageren ikke har dokumenteret, at betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, er opfyldt. Landsskatteretten har lagt vægt på, at klageren ikke har fremlagt konkret dokumentation for, at samtlige indbetalinger til pensionsordningerne er fradraget i positiv indkomst på indbetalingstidspunkterne. De af repræsentanten fremlagte amerikanske blanketter ”1099-R” samt klagerens egne amerikanske selvangivelser for perioden 2016-2024 viser, at klageren har fået udbetalinger fra de to arvede IRA pensionsordninger, og at udbetalingerne kan beskattes i USA. Dette understøtter alene, at klagerens forældre kan have haft en fradrags- og eller bortseelsesret på pensionsordningerne, hvilket er i overensstemmelse med de generelle amerikanske regler om, at IRA pensionsordninger typisk først bliver beskattet ved udbetaling. Det dokumenterer imidlertid ikke, at indbetalingerne faktisk er fradraget i positiv indkomst på indbetalingstidspunkterne. Den formodningsregel, som repræsentanten henviser til, anvendes ved vurdering af, hvor stor en andel af en pensionsudbetaling, der kommer til beskatning i medfør af bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 A, og kan ikke udstrækkes til at finde anvendelse ved vurderingen af opfyldelse af kriteriet efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3. Repræsentantens henvisning til Skatterådets bindende svar, offentliggjort som SKM2022.313.SR og SKM2023.171.SR, ændrer ikke, at betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, ikke er opfyldt i denne sag. Landsskatten finder herefter, at klagerens to arvede IRA-pensionsordninger er omfattet af bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3 og 5. Dette indebærer, at afkastet af pensionsordningerne løbende skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i medfør af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, men at de dele af pensionsbeholdningen, der hidrører fra tilvækst på ordningerne, ikke skal beskattes ved udbetaling fra ordningerne, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5. Det følger af opgørelse over ordning nr. [...74] fra [virksomhed1] for perioden 21. januar til 31. januar 2021, at værdien af pensionsbeholdningen på ordningen udgjorde 115.724,62 USD, svarende til 700.018 kr. ved omregning i kurs 6,0490 ved begyndelsen af 2021, mens det følger af den fremlagte opgørelse fra [virksomhed1] for perioden 1. november 2021 til 31. december 2021, at værdien af beholdningen udgjorde 126.841,38 USD, svarende til 832.232 kr. ved omregning i kurs 6,5612 ved udgangen af 2021. Af opgørelse fra [virksomhed1] over ordning nr. [...66] for perioden 1. januar til 31. januar 2021 følger, at værdien af pensionsbeholdningen på ordningen udgjorde 131.994,53 USD, svarende til 798.435 kr. ved omregning i kurs 6,0490 ved begyndelsen af 2021, mens det følger af den fremlagte opgørelse fra [virksomhed1] for perioden 1. december 2021 til 31. december 2021, at værdien af beholdningen udgjorde 148.943,02 USD, svarende til 977.245 kr. ved omregning i kurs 6,5612 ved udgangen af 2021. Landsskatteretten finder herefter, at klagerens kapitalindkomst i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse skal forhøjes med 311.023 kr. for indkomståret 2021. Afkast af pensionsordninger er omfattet af artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, hvorefter det er det land, hvor modtageren af indkomsten er hjemmehørende, som har beskatningsretten. Danmark har således beskatningsretten til afkast af klagerens amerikanske IRA-pensionsordninger. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse om at forhøje klagerens skattepligtige kapitalindkomst med 311.023 kr. for indkomståret 2021.