Momsfradrag nægtet for fakturaer fra tre underleverandører

Journalnr. 25-0014703 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 106.475 kr. for afgiftsperioderne i 2023, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til tre underleverandører. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager], CVR-nr. [...1], herefter virksomheden, blev stiftet den 1. september 2020 af [person1]. Virksomheden er registreret med branchekoden 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkeraktiviteter” og bibranchen 433410 ”Maleraktiviteter”. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har virksomheden i 2023 været registreret med et årsværk i november måned 2023, og virksomheden har ifølge Skattestyrelsens oplysninger angivet løn med i alt 20.910 kr. i 2023. Virksomheden har for afgiftsperioderne i 2023 angivet følgende momstilsvar: Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. halvår 2023 198.085 kr. 101.769 kr. 96.316 kr. 2. halvår 2023 67.200 kr. 31.848 kr. 35.352 kr. I alt 265.285 kr. 133.617 kr. 131.668 kr. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af underleverandørerne [virksomhed1] og [virksomhed2] ApS fundet anledning til at se nærmere på virksomhedens momstilsvar, indeholdelsespligt og overskud af virksomhed. Begrundelsen herfor er, at Skattestyrelsen har anset disse underleverandører for at være fiktive og har i forbindelse hermed konstateret, at virksomheden har betalt beløb til disse underleverandører i 2023. På baggrund heraf har Skattestyrelsen den 1. marts 2024 anmodet virksomheden om at indsende skattemæssigt årsregnskab for 2023. Da virksomheden ikke har besvaret materialeindkaldelsen, har Skattestyrelsen den 10. april 2024 indkaldt virksomhedens kontoudskrifter fra henholdsvis [finans1] og [finans2]. Skattestyrelsen har modtaget virksomhedens kontoudskrifter henholdsvis den 10. april 2024 og den 26. april 2024. Videre har Skattestyrelsen modtaget underbilag fra [finans1] den 1. august 2024. Derudover har Skattestyrelsen anmodet om og modtaget oplysninger fra [revisionsfirma] den 1. august 2024. Virksomheden har efterfølgende i perioden 28. august 2024 til 6. januar 2025 sendt materiale på forespørgsler fra Skattestyrelsen. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har virksomheden haft en omsætning på i alt 1.061.140 kr. i 2023, og virksomheden har oplyst et overskud af virksomhed med i alt 240.546 kr. i 2023. På baggrund af ovenstående har Skattestyrelsen den 20. februar 2025, efter en gennemgang af virksomhedens regnskabs- og bogføringsmateriale, varslet at ændre virksomhedens momstilsvar, indeholdelsespligt og overskud af virksomhed. Virksomheden er ikke fremkommet med bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse, hvorfor Skattestyrelsen har truffet den påklagede afgørelse den 24. marts 2025 vedrørende virksomhedens momstilsvar, indeholdelsespligt og overskud af virksomhed, hvori Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 106.475 kr. for afgiftsperioderne i 2023. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til nedenstående tre underleverandører: Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms [virksomhed1] 247.100 kr. 61.775 kr. 308.875 kr. [virksomhed2] ApS 87.000 kr. 21.750 kr. 108.750 kr. [virksomhed3] ApS 91.800 kr. 22.950 kr. 114.750 kr. I alt 425.900 kr. 106.475 kr. 532.375 kr. Virksomheden har i 2023 bogført udgifterne til ovennævnte underleverandører på konto 1315 ”Underleverandører”. For så vidt angår de angivne underleverandører, gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed1], CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed1], blev stiftet den 22. september 2022 af [person2]. [virksomhed1] har været aktiv i perioden 22. september 2022 til 24. oktober 2023, og [virksomhed1] har i samhandelsperioden heddet [virksomhed1]. [virksomhed1] er registreret med branchekoden 431100 ”Nedrivning” og bibrancherne 681000 ”Køb og salg af fast ejendom” og 811000 ”Kombinerede ydelser”. [virksomhed1] har ifølge CVR ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har i 2023 angivet købsmoms på i alt 61.775 kr. for nedenstående tre fakturaer: Fakturadato Fakturanr. Beskrivelse Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.05.2023 143 [adresse1] 130.050,00 kr. 32.512,50 kr. 162.562,50 kr. 30.06.2023 216 Udført opgaver efter aftale i [adresse1] – Sagsnr. 10210 Foran T50: støbning af ventilations skakt + materiale Sagsnr. 10211 T40 og T50: Isolering og montering af stålplader under vinduer, samt fugning omkring pladerne Materiale køb: Vinduer afdækket med plastik i ET + materiale 69.050,00 kr. 17.262,50 kr. 86.312,50 kr. 30.06.2023 217 Mandskabsudlejning til byggeplads i [adresse1], Periode 29. Maj – 28. Juni 48.000,00 kr. 12.000,00 kr. 60.000,00 kr. I alt 247.100,00 kr. 61.775,00 kr. 308.875,00 kr. Fakturaerne er udstedt af [virksomhed1]. På fakturanr. 143 er der angivet et antal på ”1” og en enhedspris svarende til fakturabeløbet eksklusive moms. Derudover er der anført tekst i form af: ”udført arbejde efter aftale: tætning af 18 skakter, rundt om rør støbning af 18 skakter arbejde udført i uge 17+18” På fakturanr. 216 er der angivet et antal enten ”1” eller ”91” ud fra opgavebeskrivelserne og en enhedspris på mellem ”300,00” og ”29.750,00”. På fakturanr. 217 er der angivet et antal på ”160,00” og en enhedspris på ”300,00”. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvem der har udført arbejdet. Virksomheden har til fakturaerne fra [virksomhed1] fremlagt virksomhedens viderefakturering til [virksomhed4] ApS. Derudover har virksomheden til fakturanr. 216 og 217 fremlagt underliggende timesedler, hvoraf der blandt andet fremgår: ”NAVN PÅ MEDARBEJDER: [person2] EVT. CVR NR.: [...2]” På timesedlerne til fakturanr. 216 fremgår et timeantal på i alt 91 timer, og på timesedlerne til fakturanr. 217 fremgår et timeantal på i alt 144 timer. Derudover har virksomheden fremlagt kopi af e-mailkorrespondance med [virksomhed1] fra perioden 15.-16. juni 2023. Af korrespondancen fremgår, at virksomheden den 15. juni 2023 har oplyst [virksomhed1] om, at ”Der er nogle fejl ved de sidste opgaver som i har lavet i opgang T40 og T50, samt at plastikken i ET er røget af”. Derudover har virksomheden oplyst, at ”Vi er nødt til at gennemgå opgaverne sammen, da [person3] gerne vil have det afsluttet for ellers kan jeg ikke få betalingen, og dermed kommer det til at gå udover jeres betaling også”. Herefter bliver det mellem virksomheden og [virksomhed1] aftalt at mødes mandag kl. 8 for en gennemgang. Der er ikke fremlagt yderligere oplysninger vedrørende virksomhedens samarbejde med [virksomhed1]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed1] ikke har afholdt almindelige driftsomkostninger, at [virksomhed1] har udstedt fakturaer inden for flere forskellige brancher, og at [virksomhed1] har anvendt ni forskellige kontonumre. [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 1. juli 2022 af [virksomhed5], CVR-nr. [...4]. [virksomhed2] har siden den 1. august 2022 været ejet og drevet af [virksomhed2], og [virksomhed2] har i samhandelsperioden været registreret med branchekoden 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. [virksomhed2]’ formål er at drive rengørings- og oprydningsvirksomhed på byggepladser samt hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed2] er den 18. oktober 2023 taget under konkursbehandling. [virksomhed2] har ifølge CVR været registreret med to ansatte i maj og juni måned 2023 svarende til 1,04-1,12 årsværk. Virksomheden har i 2023 angivet købsmoms på i alt 21.750 kr. for nedenstående to fakturaer: Fakturadato Fakturanr. Beskrivelse Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.06.2023 670 Udført opgave efter aftale – med fast pris på følgende ; Lukning af huller med beton i opgangen T40 og T50 (Uge 25+26) 21. – 22. Juni) Ekstra arbejde udført efter aftale; montering af kabler i huller, med bånd 15 timer af 300 81.000,00 kr. 20.250,00 kr. 101.250,00 kr. 30.06.2023 671 Udført følgende opgaver ; - Fjernet net fra gulvet rundt om parkeringen - Skåret plader af, plus delt dem rundt om parkeringen - Fejet gulv efter gravning rundt om parkeringen - Samlet værn på et sted 6.000,00 kr. 1.500,00 kr. 7.500,00 kr. I alt 87.000,00 kr. 21.750,00 kr. 108.750,00 kr. På fakturaerne er der angivet en ”UNIT PRICE” og en ”AMOUNT” på mellem ”300.00” og ”76,500.00” eksklusive moms. Derudover er der på fakturaerne anført, at de vedører ”Sags nr. 10211” og ”Sags nr. 10283”. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvor arbejdet er udført, eller hvem der har udført arbejdet. Virksomheden har til fakturaerne fra [virksomhed2] fremlagt virksomhedens viderefakturering til [virksomhed4] ApS. Derudover har virksomheden fremlagt underliggende timesedler, hvoraf der blandt andet fremgår: ”NAVN PÅ MEDARBEJDER: [person4] EVT. CVR NR.: [...3]” På timesedlerne til fakturanr. 670 fremgår et timeantal på i alt 15 timer, og på timesedlerne til fakturanr. 671 fremgår et timeantal på i alt 20 timer. Derudover har virksomheden fremlagt et screenshot af en hjemmeside tilhørende [virksomhed2]. Af hjemmesiden fremgår, at [virksomhed2] ”er stiftet for, at finde hurtige og effektive løsninger for problemer indenfor (bygning og renovering services)”. Der er ikke fremlagt yderligere oplysninger vedrørende virksomhedens samarbejde med [virksomhed2]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] ikke har afholdt almindelige driftsomkostninger, og at kurator har oplyst, at indehaveren [virksomhed2] anses for at være stråmand. [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 1. juni 2022 af [person5]. [virksomhed3] er registreret med branchekoden 410000 ”Opførelse af bygninger” og bibranchen 782000 ”Vikarbureauers aktiviteter og anden personaleformidling”. [virksomhed3] er den 11. december 2024 taget under konkursbehandling. [virksomhed3] har ifølge CVR i 4. kvartal 2023 været registreret med én ansat svarende til 0,41 årsværk i oktober måned 2023. Virksomheden har i 2023 angivet købsmoms på i alt 22.950 kr. for nedenstående to fakturaer: Fakturadato Fakturanr. Beskrivelse Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 31.10.2023 10242 Sags nr. 10208-8220 [by1] 86 timer af 300kr. ex - Diverse byggeplads arb i oktober efter aftale Sags nr. 10211 [by1] Udført opgaver efter aftale, Uge 40, 42 og 44 33 timer af 300kr ex - drænhuller lavet: T50, T30, erhv. Bygningen + dåse opsætning -toilet T40 og T50 -motor mont. T40 og oprydning Sags nr. 10283 [by2]. Uge 43 og 44 13 timer af 300ex - vindue afdækning med vintermåtter Sags nr. 10210 [by1] Uge 42,42 og 43 32 timer af 300kr 49.200,00 kr. 12.300,00 kr. 61.500,00 kr. 30.11.2023 10299 Uge 44 Sagsnr 10208 (24 t) Oprydning pdæk, kantine, diverse Sagsnr. Uge 45 Sagsnr. 10208(22 t) Døre montering, oprydning, diverse Uge 46 Sagsnr 10208 (6 t) Diverse Sagsn nr 10210 (28 t) Fjerning af beton glasparti, ståldør montering, håndtag og lås, gasbeton fjerning og ny opsat, oprydning diverse Sagns nr 10283 [by2] (7 t) Diverse byggeplads opgaver Uge 47 Sagns nr 1028 (16 t) Diverse, brædder skraldrum, vandrør fjernelse, afdækning af glas om trappe,vand støvsug,pap fjerning, gulv rengøring varm central Uge 48 Sags nr 10208 (32 t) Afmontering afdækning af loft, loftspær,vægge,afsaltning, affald fjerning, gips kørsel, oprydning kantine, elevator afdækning, diverse Sags nr 10283 [by2] (7 t) Diverse byggeplads opgaver 42.600,00 kr. 10.650,00 kr. 53.250,00 kr. I alt 91.800,00 kr. 22.950,00 kr. 114.750,00 kr. På fakturaerne er der angivet en ”UNIT PRICE” på ”300,00” og en ”AMOUNT” på fakturabeløbet eksklusive moms. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvor arbejdet er udført, eller hvem der har udført arbejdet. Virksomheden har til fakturaerne fra [virksomhed3] fremlagt virksomhedens viderefakturering til [virksomhed4] ApS. Derudover har virksomheden fremlagt underliggende timesedler, hvoraf der blandt andet fremgår: ”NAVN PÅ MEDARBEJDER: [person5] EVT. CVR NR.: [...5]” På timesedlerne til fakturanr. 10242 fremgår et timeantal på i alt 164 timer fordelt på forskellige sagsnumre, og på timesedlerne til fakturanr. 10299 fremgår et timeantal på i alt 142 timer. Der er ikke fremlagt yderligere oplysninger vedrørende virksomhedens samarbejde med [virksomhed3]. Skattestyrelsen har i e-mail af 13. februar 2025 forespurgt [by3]s Politi om, hvorvidt politiet anser anpartshaveren i [virksomhed3], [person5], for at have udført det arbejde, som fremgår af virksomhedens fremlagte timesedler. [by3]s Politi har besvaret forespørgslen ved e-mail af den 14. februar 2025 og anført: ”… Vi kan i vores efterforskning konstatere, at [person5] har været indsat som stråmandsdirektør i selskabet [virksomhed3] ApS. I den forbindelse har han været anholdt og sigtet, og fortalt, at han har været indsat som stråmand og blevet instrueret i sin rolle som direktør. Dette er også bekræftet ved udlæsning af hans telefon, hvor der er korrespondance med bagmændene. Heri oplyser [person5] om sit arbejde og sin vagtplan til bagmændene, og nævner ikke noget om det arbejde, du forespørger. I forbindelse med ovenstående er han blevet afhørt, og vi har gennemgået hans årsopgørelse og bankkontoudskrifter. Han har ikke til afhøring nævnt, at han skulle varetage det forespurgte arbejde. Der er ikke politiets opfattelse, at [person5] kan have udført det arbejde, du forespørger. [person5] har haft fuldtidsarbejde som portør på et hospital i de angive uger, hvorfor det skønnes utroværdigt, at han ved siden af skulle kunne lægge 30-40 timer i de opgaver du henviser til. Dertil har vi gennemgået hans kontoudskrifter fra hans bankkonto ved [finans1], hvor han modtager sin løn og har sine daglige udgifter. På denne konto fremgår der ingen lønoplysninger fra andre end sit arbejde som portør, og løn for sin rolle som direktør i [virksomhed3]. Det samme gør sig gældende på hans årsopgørelse. …” Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 106.475 kr. for afgiftsperioderne i 2023, idet Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til tre underleverandør. Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført (uddrag): ”… 1. Moms … 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger På baggrund af Skattestyrelsens gennemgang af det modtagne materiale fastholder vi at korrigere din virksomhedens momstilsvar for den kontrollerede periode således: År Salgsmoms Købsmoms ikke godkendt Momstilsvar forhøjelse 2023 Ingen ændring 106.475 106.475 Skattestyrelsen efteropkræver derved moms med i alt 106.475 kr. i henhold til bilag 7. Vores korrektion begrundes med følgende: Skattestyrelsen har gennemgået det indsendte regnskabsmateriale primært med henblik på vurdering af virksomhedens fradrag for købsmoms vedrørende underleverandørudgifter. Du har fremlagt samtlige købsbilag vedrørende den angivne købsmoms for bogførte underleverandørudgifter. Du har videre fremlagt timesedler vedrørende [person2] ([virksomhed1]), [person4] ([virksomhed2] ApS) og [person5] ([virksomhed3] ApS). Virksomheden er efter momslovens § 37, stk. 1, berettiget til at fratrække afgiften (købsmoms) af varer og ydelser, der alene anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Skattestyrelsen godkender fradrag for købsmoms af den bogførte faktura til [virksomhed6] ApS, da der er fremlagt dokumentation herfor og da der ikke foreligger forhold, der taler for at der ikke skulle være tale om en reel virksomhed, idet virksomheden angiver og betaler moms. Skattestyrelsen godkender ikke købsmoms for de udgifter, der har været bogført og betalt til [virksomhed1], [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS med i alt 532.375 kr., heraf købsmoms 106.475 kr., da vi vurderer, at der er tale om betaling af fiktive fakturaer. Uanset at du har været i den tro, at du samarbejdede med disse virksomheder, ændrer ikke på at de ikke har været de reelle leverandører. Vi anser ikke, at timesedlerne vedrører de personer, der eventuelt reelt har været til stede og skulle have udført arbejdet, idet disse tre personer ud fra vores kontroloplysninger ikke reelt har været ansat i virksomhederne. Den yderligere fremlagte timeseddel for uge 24 på i alt 9 timer anført med [person2], og som skulle knytte sig til faktura 217, ændrer ikke på denne opfattelse. Det at de tre personer, ifølge din opfattelse, kom fra og var ansat i de pågældende virksomheder kan ikke alene lægges til grund for realiteten bag fakturaerne og timesedlerne. Skattestyrelsens undersøgelser har vist, at de fremlagte timesedler ikke dækker fuldt ud for de timer, der er betalt for til [virksomhed1] og [virksomhed2] ApS og at der for samarbejdet med [virksomhed3] ApS er fremlagt flere timesedler end der betales for. Timesedlerne kan derved alene på denne baggrund ikke anses som fyldestgørende dokumentation, og underbygger ikke realiteten bag de fremlagte købsfakturer, da de ikke har været mulige at afstemme dem. Dine oplysninger om fastprisaftale for de resterende timer ændrer ikke på denne opfattelse, da det efter Skattestyrelsens opfattelse fortsat ikke er dokumenteret, hvilke personer der reelt har udført arbejdet for disse fastprisaftalte opgaver. Videre er de påførte navne på timesedlerne for [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS ikke 100 % identificerbare til en bestemt navngiven person. Dog er telefonnummeret [telefon1] hos [virksomhed2] ApS identificeret til [virksomhed2] som også modtager løn fra selskabet ifølge indberettede oplysninger. Men ifølge kurators undersøgelser, har denne person reelt ikke modtaget nogen løn fra selskabet men alene ageret som stråmandsejer. Videre har kurators undersøgelser påvist, at kunderne til [virksomhed2] ApS måtte vide, at det var en fiktiv fakturaer de foretog betaling for. Herudover er der for fælles for de 3 virksomheder konstateret en række enslydende uoverensstemmelser og udsædvanlige omstændigheder i form af: Virksomhederne er ”rene fakturaudstedere”, uden at der angives korrekt moms og uden at der ses reelle driftsudgifter. Virksomhederne har ikke lønansatte i overensstemmelse med solgte ydelser. Virksomhederne svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser. Virksomhederne anvender udenlandske bankkonti. Virksomhederne er afmeldt eller under konkurs. I dine bemærkninger til vores forslag anfører du, at du ikke er ansvarlig for virksomhedernes manglende lønangivelser, manglende svar til Skattestyrelsen, deres bankkonti eller at virksomhederne er lukkede. Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at vi ikke anser dig som ansvarlig for dette, men at disse forhold understøtter, at der ikke er tale om reelle virksomheder, der kan have leveret nogen form for arbejde, som fremgår af de fakturaer, du har betalt for. Yderligere er der mere specifik for hver enkel virksomhed konstateret: Du, [person1], er ifølge timesedlerne tilsynsførende for personerne og ikke underleverandørvirksomheden. Telefonnummer oplyst vedrørende [virksomhed1] har ikke været muligt at identificere. For [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS har henholdsvis kurator og politiet klarlagt, at der er tale om stråmandsvirksomhed (fakturafabrikker). Ejer af [virksomhed1] har haft andet arbejde og modtager kontanthjælp, hvilket indikerer, at han ligeledes må antages at være stråmand. Fremlagt e-mail mellem dig og [virksomhed1] viser ikke, hvilken person hos virksomheden, du har haft den ene korrespondance med. [person5] har ifølge politiet, ifølge ham selv og ifølge fundne beviser i efterforskningen ikke udført noget arbejde for selskabet [virksomhed3] ApS. Skattestyrelsen gør dig videre ikke ansvarlig for ovenstående, men oplister de usædvanlige forhold der foreligger hos de enkelte virksomheder, og som understøtter, at disse virksomheder ikke har leveret noget. Du anfører, at du ikke mener, at Skattestyrelsen kan tilsidesætte, at der har været underleverandører på, når Skattestyrelsen også samtidig anfører, at der har været folk til at udføre arbejdet. Hertil kan vi præcisere, at vi ikke er uenige om, hvorvidt din virksomhed har leveret arbejdet til din kunde [virksomhed4] ApS. Forholdet i denne sag vedrører hvorvidt det er [virksomhed1], [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS der har leveret arbejdet. For at opnå fradrag for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1 skal du/virksomheden kunne dokumentere at de bogførte og fratrukne udgifter er reelle og leveret af de virksomheder, der fremgår af de udstedte fakturaer, der er betalt for. Skattestyrelsen mener ikke, at der foreligger denne dokumentation. Såfremt de tre virksomheder alene har ”lagt navn” på dokumentation til dig, men at de udsendte medarbejdere reelt kom fra andre virksomheder, er der fortsat ikke fradrag for udgifterne. Der kan således ikke fratrækkes moms af udgifter vedrørende fiktive fakturaer, uanset at du som betaler har været i god tro. Denne vurdering er fastslået i højesteretsdom af den 26. marts 2019, SKM 2019.231.HR hvor det fremgår, at det er en betingelse for fradrag efter momsloven, at der faktisk er sket en leverance fra den virksomhed, der udsteder fakturaer og som der betales til. Det er i den forbindelse uden betydning, om den der ønsker fradrag, var i god tro med hensyn til leverancens eksistens og derfor om leverancen reelt var udført af en anden virksomhed/person. Videre understøttes vores vurdering af EU-dom C342/87 ” Genius Holding BV”, hvor retspraksis præciserer, at der ikke gives fradrag for moms alene fordi det står på en faktura, men at der alene gives fradrag, såfremt der er tale om en momspligtig transaktion. Der er ikke tale om en momspligtig transaktion mellem en fiktiv part og reel virksomhed. De fremlagte fakturaer og timesedler opfylder ifølge Skattestyrelsens opfattelse ikke momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 5 og 6, da omfanget og arten af de anførte ydelser ikke kan afstemmes til, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Dette fremgår af Østre Landsrets domme SKM2009.325.ØLR og SKM2017.117.ØLR. Du anfører, at de fremlagte timer og fakturaer er meget tydelige og kan afstemmes til både timer, sted, datoer, opgaveomfang/art, samt hvilken virksomhed, der har udført opgaverne. Der er ikke efter din opfattelse usædvanligt forhold i forbindelse levering og afslutning af ydelserne, samt fakturering og betaling af disse. De fremlagte fakturaer og timesedler dokumenterer ikke hvem der reelt har udført det pågældende arbejde, sammenholdt med de øvrige udsædvanlige beskrevne forhold omkring de tre virksomheder, hvorfor Skattestyrelsen fastholder, at de ikke opfylder momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 5 og 6. Efter Skattestyrelsens opfattelse har du/virksomheden ikke løftet den skærpede bevisbyrde for, at [virksomhed1], [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS har leveret de ydelser til [klager] som der fremgår af fakturaerne. Efter Skattestyrelsens opfattelse ses der ikke at være sket levering mod vederlag af ydelser fra de tre virksomheder til brug for virksomhedens momspligtige leverancer. Der kan på den baggrund ikke godkendes fradrag for købsmoms i relation til de fremlagte fakturaer. Skattestyrelsens vurdering er foretaget i henhold til gældende praksis ifølge dommene SKM2016.9.BR, SKM2017.117.ØLR, SKM2017.461.ØLR, SKM 2019.231.HR, SKM2019.332.ØLR. I de nævnte danske domme er der i alle tilfælde tale om nægtet fradrag for købsmoms, hvor der lægges vægt på, at købervirksomhederne havde en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt og betalt som anført i fakturaerne da der forelå usædvanlige forhold. Købervirksomhederne ansås ikke at have løftet denne bevisbyrde. I de nævnte domme lægges der ved denne vurdering vægt på, at fakturaerne ikke var tilstrækkeligt specificeret i henhold til krav herom. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med klagesagsbehandlingen har Skattestyrelsen 15. oktober 2025 udtalt følgende til indlæg af den 10. september 2025: ”… Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Skattestyrelsen har dog ne­denstående 6 kommentarer til de nye oplysninger. Klager anfører, at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til, om underleverandørerne kan have lønnet medarbejdere på anden vis. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at: [virksomhed1] ikke er arbejdsgiverregistreret og at der af virksomhedens ni bank­konti ikke sker betalinger til andre virksomheder. Skattestyrelsen er således ikke i besiddelse af oplysninger, der underbygger at virksomheden har gjort brug af underleverandører eller lønnede medarbejdere på anden vis. Officiel ejer af virksomheden [person2] har lønindkomst fra andre virksomheder i den pågældende periode og anses af Skattestyrelsen som stråmand. Klager anfører at han var i dialog med de enkelte medarbejdere, hvilket ikke kan have været [person2]­, som det påstås af timesedlerne. Den fremlagte e-mail mellem klager og [mail1] viser videre ikke, at der korresponderes med [person2]­og efterlader ikke et indtryk af det påståede samarbejde. [virksomhed2] ApS har angivet et mindre lønbeløb, der ikke står i forhold til omfanget af udstedte fakturaer, har ingen udgifter til andre virksomheder og har ifølge Skattestyrelsens opfattelse fore­taget proforma lønangivelser vedrørende [virksomhed2]. Skattestyrelsen er således ikke i besiddelse af oplysninger, der underbygger at selskabet har gjort brug af underleverandører eller lønnede medarbejdere på anden vis. Klager anfører at han var i dialog med de enkelte medarbej­dere, hvilket ikke kan have været [virksomhed2], som det påstås af timesedlerne. [virksomhed3] ApS har angivet proforma løn vedrørende [person5], idet [person5] selv har oplyst til politiet, at han ikke har udført noget arbejde for selskabet. Den løn han har modtaget har været for at agere stråmand for selskabet. Skattestyrelsen er således ikke i besid­delse af oplysninger, der underbygger at selskabet har gjort brug af underleverandører eller løn­nede medarbejdere på anden vis. Klager anfører at han var i dialog med de enkelte medarbejdere, hvilket ikke kan have været [person5], som det påstås af timesedlerne. Klager forholder sig ikke til de oplysninger som Skattestyrelsen har modtaget fra politiet vedrø­rende selskabet [virksomhed3] ApS. [person5] har til politiet oplyst, at han har været indsat som stråmandsdirektør i selskabet, at han blev instrueret i sin rolle som direktør, at han ikke har udført noget arbejde for selskabet, men alene modtaget beløb for at være stråmand. Til underbygning af [person5]s oplysninger, har politiet ved udlæsninger af [person5]s telefon konstateret korrespondance med bagmænd (reelle ejere af selskabet), hvor der ikke fremgår korrespondance om arbejde, han selv udfører for selskabet. Af [person5]s private kontoudskrifter fremgår der tillige ingen lønudbetalinger fra andre end sit arbejde som portør. Den indberettede løn til Skattestyrelsen vedrørende [person5] er derfor proforma. Timesedler fremlagt vedrørende [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS er ikke fuldstændig identificerbare til navnene [virksomhed2] og [person5], idet navnene på timesed­lerne ikke er skrevet fuldt ud. Der mangler tillige timesedler for resterende timer hos [virksomhed1] og [virksomhed2] ApS, hvorved de fremlagte oplysninger ikke ses fyldestgø­rende. Klagers fremlagte dokumentation bidrager derfor samlet set ikke med de oplysninger, som faktu­raerne mangler. Klager anfører, at Skattestyrelsen formegentligt allerede har kontaktet klagers kunder og der­igennem er i besiddelse af oplysninger om, hvilke personer der har udført arbejdet. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at vi ikke har indhentet nogen form for dokumentation eller oplysninger hos klagers kunder. Klager anfører, at konkurs eller insolvens ikke i sig selv kan fratage kunden fradragsretten og tilsvarende, at kundens fradragsret ikke kan nægtes alene med henvisning til manglende indberet­ning af moms eller få fakturafejl. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at vi er enige i, at der isoleret set for hvert forhold alene ikke kan nægtes fradrag. I nærværende sag er der nægtet fradrag på baggrund af en lang række forhold og ikke på baggrund af insolvens alene, ikke på baggrund af manglende angivelse alene eller på baggrund af mangler på fakturaer alene. Skattestyrelsen har konstateret, at de fratrukne fakturaer er fiktive og alene af den grund ikke er fradragsberettigede. Klager henviser til Landsskatterets afgørelse j.nr. 21-0107773 hvor retten lagde vægt på, at fradragsret for moms bortfalder ikke som følge af, at leverandøren har undladt at indberette kor­rekt. Det afgørende er, at der for kunden er tale om en reel og betalt leverance. Klager har videre henvist til en række yderligere EU og danske domme og afgørelser, herunder Den Juridiske Vejledning, hvor der i konkrete sager godkendes fradrag hos køber, trods mang­lende indberetning hos leverandøren. I de nævnte sager betvivles selve leverancen ikke, alene dokumentationskravet. Når der ikke er tvivl om realiteten i leverancen, vil man kunne støtte ret på de afgørelser som klager henviser til. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at vi i nærværende sag netop har konstateret, at der ikke er tale om en reelle leverancer, som Landsskatterettens afgørelse j.nr. 21-010773 netop anfører er af­gørende. Klager henviser til en række domme hvor retten ikke kom til at der var udvist forsømmelighed. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at der i de fremhævede domme og afgørelser er tale om iden­tificerede medarbejdere, der fik løn, hvilket ikke er sammenligneligt med denne sag. Klager henviser videre til retspraksis omkring uskyldig uvidenhed hvor der henvises til fx tilfælde af indkodningsfejl i arbejdsgivers lønsystemer, som ikke kan sammenlignes med denne sag. Klager anfører, at Skattestyrelsen helt har undladt at begrunde på hvilket grundlag Skattesty­relsen anser klager for at have udvist den påkrævede forsømmelighed til at statuere et hæftelses-ansvar. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at klager i forvejen er arbejdsgiverregistreret, hvorfor der ikke kan være i tvivl om de gældende regler. Udover ovenstående punkter skal Skattestyrelsen bemærke i forhold til klagers nye oplysninger: Skattestyrelsen skal bemærke, at der på siden 11, 2. afsnit fremgår [virksomhed7] (en anden virk­somheds navn), som ikke vedrører denne sag, hvorfor Skattestyrelsen kan være i tvivl om, hvorvidt oplysningerne i den modtagne klage alene vedrører nærværende sag. …” Virksomhedens opfattelse Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse ophæves, subsidiært hjemvises til fornyet behandling og mere subsidiært, at de opgjorte beløb nedsættes væsentligt. Virksomhedens indehaver har i klage af den 14. april 2025 anført (uddrag): ”… 1. Beskrivelse af den oprindelige afgørelse: Jeg har modtaget en afgørelse fra Skattestyrelsen d. 24.marts 2025. Skattestyrelsens afgørelse af ændring af moms med ikke godkendt fradrag for købsmoms på 106.475 kr., opgjort yderligere A-skat og Am-bidrag på 311.972 kr. og forhøjelse af overskud i virksomheden med i alt 72.825 kr., hvortil jeg har fået en opkrævning på ovennævnte beløb for perioden 2023. Jeg er ikke enig i afgørelsen fra Skattestyrelsen. 2. Klage til punkter i afgørelsen: a. Moms – timesedler Skat vurderer at der ikke foreligger fyldestgørende dokumentation for at underbygge realiteten bag de fremlagte købsfakturaer, da det fra Skattestyrelsen side ikke har været muligt at afstemme timesedler. Se venligst vedlagte bilag 1, hvor afstemningerne er opgjort. b. Skattestyrelsen opfattelse er, at der ikke kan ligges grund for realiteten bag fakturaer og timesedlerne, da de tre personer som udførte arbejdet ikke kan identificeres. Ved indgåelse af samarbejde med andre virksomheder, laver jeg et baggrundstjek for virksomhedernes Cvr nr. Samt indhenter kontaktoplysninger, så som email, telefonnummer, hvis der er behov for yderligere korrespondance, udover kommunikation på selve pladserne med arbejdsmændene. Ved samarbejdsstart. Arbejdsmændene møder ind til det aftalte tidspunkt, udfører deres arbejde og opfylder mine krav for tydeliggørelse af opgave art, timer, virksomhedens cvr nr. og navnene på arbejdsmændene. Mine krav til min underleverandører er, at de ugentlige oplyser timesedler som indeholder dato, arbejdstimer, arbejdsbeskrivelse, samt godkendelse af mig [person1], for de udførte opgaver, som er projektansvarlig for de opgaver jeg sætter underleverandøren i gang med. På baggrund af ovenstående kontroller, er det min opfattelse at de personer som er sendt ud fra virksomhederne, er reelle. Derfor er jeg uforstående over for Skattestyrelsens afgørelse af, ændring/opgørelse af A-skat og Am-bidrag på 311.972 kr., ændring af moms med ikke godkendt fradrag for købsmoms på 106.475 kr., samt forhøjelse af overskud i virksomheden med i alt 72.825 kr. c. Skattestyrelsen oplyser mig om at de ikke gøre mig ansvarlig for de usædvanlige forhold der foreligger hos de enkelte virksomheder Så er jeg uforstående over for at hvorfor der bliver lavet en afgørelse af ændring af moms med ikke godkendt fradrag for købsmoms på 106.475 kr., opgjort yderligere A-skat og Am-bidrag på 311.972 kr., når der skrives at jeg ikke gøres ansvarlig for virksomhedernes usædvanlige forhold. Men det er dog ud fra virksomhedernes usædvanlige forhold, at Skattestyrelsen laver en afgørelse på ændring af moms og opgørelse af A-skat og Am-bidrag. d. Skattestyrelsen skriver at såfremt de tre virksomheder alene har ”lagt navn” på dokumentation til dig, men at de udsendte medarbejdere reelt kom fra andre virksomheder, er der fortsat ikke fradrag for udgifterne. Der kan således ikke fratrækkes moms af udgifter vedrørende fiktive fakturaer, uanset at du som betaler har været i god tro. Ved Skattestyrelsen udtalelse hertil, menes der at de 3 virksomheder som har ”lagt navn” på dokumentation til mig, er de udsendte medarbejdere som der reelt kommer fra andre virksomheder. Jeg har ikke lavet baggrundstjek for andre virksomheder, end mine egne underleverandører. Jeg har ingen viden om hvem eller hvilken virksomheder min underleverandører har haft et samarbejde med eller har sendt medarbejdere fra. Derfor er jeg uforstående og er ikke enig i, at afgørelsen af ændringer for moms, A-skat, am-bidrag og overskud, sker for min virksomhed. … Ud fra det fremlagte, dokumenteret og uddybet underleverandører udgifter samt andet udgifter, kan jeg konkludere at Skattestyrelsen ikke har håndteret denne sag korrekt. Derfor klager jeg over afgørelserne og vil bede Skatteankestyrelsen om at vurdere denne afgørelse på ny. …” Videre har virksomhedens repræsentant i indlæg af den 10. september 2025 anført (uddrag): ”… Klager kan sagtens forstå Skattestyrelsens ræsonnement. Klager er endvidere bekendt med, at Skattestyrelsen foretager konkrete vurderinger i ift. hver enkelt underleverandør. Dette ændrer dog ikke på den omstændighed, at Skattestyrelsen henviser til mere generelle forhold vedr. de enkelte leverandører uden at der foretages en konkret vurdering vedr. det konkrete samarbejde. Der henvises med andre ord til interne forhold hos underleverandørerne, som Klager hverken vidste eller burde have haft viden om. Skattestyrelsen har da heller ikke henvist til særlige handlinger eller undladelser hos Klager. Skattestyrelsen har derimod klart tilkendegivet i sin afgørelse, at Klager ikke gøres ansvarlig for underleverandørernes handlinger, ligesom Klagers gode tro ikke har betydning i relation til spørgsmålet vedr. retten til fradrag af udgifter til underleverandørerne. I enkelte tilfælde har Skattestyrelsen endda konstateret, at Klager har handlet, samarbejdet og korresponderet med ledelsen i et selskab, idet telefonnummeret kunne henføres til denne. Nærmere herom længere nede i klagen. Klager er af den opfattelse, at der er udført arbejde og betalt herfor. Hvad underleverandørerne helt konkret har foretaget sig ift. medarbejdere og Skattestyrelsen, kan Klager af gode grunde ikke udtale sig om. Det er netop dette overblik og denne indsigt, som bankerne og Skattestyrelen burde være i besiddelse af. Det fastholdes derfor også, at Skattestyrelsen og bankerne var nærmest til at konstatere evt. svig. Landsskatteretten bør således træffe endelig afgørelse efter Klagers påstand. … Sagsfremstilling og anbringender Om underleverandørerne Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der reelt er udført arbejde, men at arbejdet ikke kan være udført af de anførte underleverandører. Dette begrundet med, at disse underleverandører ifølge Skattestyrelsen ikke kan have udfør arbejdet, henset til de interne forhold i selskaberne, herunder oplysninger, der er givet til myndighederne. Der er i denne sammenhæng ikke taget stilling til, om underleverandørerne kan have lønnet medarbejderne på anden vis. Særligt henset til, at medarbejderne jo har udført arbejdet og ikke ville have udført arbejde uden aflønning. Hertil kommer, at der er tale om et fåtal af arbejdstimer, der sagtens kan have været udført af en enkelt ansat eller to. Det kræver således ikke, at underleverandøren har et stort antal medarbejdere ansat. Der er derfor ikke i tvivl om, at de pågældende medarbejdere var ansat hos underleverandørerne. Idet disse medarbejdere jo ikke har været ansatte hos Klager og Skattestyrelsen heller ikke har dokumenteret sådan en antagelse, kan forholdet naturligvis ikke lægges til grund. Det fastholdes, at arbejdet er udført af underleverandører, der er selvstændige enheder uden relation til Klager. Klager gjorde sit ypperste for at sikre, at den gængse skattelovgivning mv. blev overholdt og fakturaerne blev godtgjort til selskaber, der var momsregistrerede samt kunne levere arbejdskraft. Klager foretog en behørig undersøgelse af sine underleverandører, før Denne valgte at indgå aftale med disse. Fælles for disse kan anføres, at Klager sørgede for samarbejdsaftaler, som samtlige underleverandører skulle leve op til. Der blev endvidere udarbejdet timesedler i forbindelse med arbejdet. Disse timesedler blev udleveret til Klager, der herefter gennemgik disse og godkendte antallet af timer for udført arbejde. Disse opgørelser dannede herefter grundlag for fakturaerne, der blev udstedt af underleverandøren og godtgjort af Klager. Forud for indgåelse af samarbejdet sikrede Klager sig, at Selskaberne var momsregistrerede og i drift. Klager havde løbende dialog med underleverandørerne og sikrede sig levering på bedste vilkår. Hertil kommer, at arbejdet jo utvivlsomt er udført, ligesom fakturaerne er godtgjort elektronisk og i overensstemmelse med aftalen og de fremsendte timesedler. Hvorledes underleverandørerne efterfølgende har godtgjort medarbejdernes lønninger, havde Klager af gode grunde ikke indblik i. Denne kunne alene konstatere, at underleverandørens medarbejdere udførte arbejdet og generelt var tilfredse. Klager var i dialog med underleverandørerne og var tillige i dialog med de enkelte medarbejdere for at sikre sig, at forholdende var i overensstemmelse med aftalerne. Hverken forhold omkring underleverandørerne eller disses medarbejdere, gav anledning til mistanke om, at underleverandørerne ikke efterlevede aftalerne. Det overrasker således, at visse af underleverandørerne er kendt i svigs sammenhænge. Klager har været samarbejdsvillig og har fremsendt al ønsket materiale, herunder kontaktoplysninger vedr. underleverandørerne. Fakturaerne er i overensstemmelse med det udfakturerede arbejde og der er således ingen forhold vedr. Klager der giver anledning til at antage, at underleverandørerne ikke har udført arbejdet. Der foreligger ej heller dokumentation på udført ”sort” arbejde. Det er en kendsgerning, at kunderne som Klager har kørt for, er bekendte med, hvilke konkrete personer der har udført arbejdet. Skattestyrelsen har formentlig allerede kontaktet Klagers kunder og er i besiddelse af materiale herom. Det overrasker således, at Skattestyrelsen fortsat finder, at arbejdet er udført af Klagers medarbejdere og derved har forhøjet selskabets A-skat og am-bidrag. Hertil kommer, at satsen er fastsat højere, idet Skattestyrelsen ikke er i konkret besiddelse af dokumentation for enkelte medarbejdere. Forhøjelserne er således alene støttet af antagelser fra Skattestyrelsen samt forhold vedr. underleverandørerne. Dette er årsagen til beregning af en skat på 55 %. Klager havde naturligvis ikke indblik i underleverandørernes interne forhold, herunder forholdet til Skattestyrelsen. Klager kunne alene konstatere, at Selskaberne var behørigt registrerede og momsregistrede. Medarbejderne gav da heller ikke anledning til at betvivle, at disse blev aflønnet af underleverandørerne. Det må naturligvis kunne lægges til grund, at medarbejderne ikke ville have udført arbejdet, såfremt disse ikke blev lønnet af deres respektive arbejdsgivere. Der foreligger således ikke konkrete forhold vedr. Klager der kan medføre en antagelse om, at Denne vidste eller burde vide, at underleverandørerne ikke indberettede og indbetalte skatter og udgifter. Skattestyrelsen samt underleverandørernes banker var nærmest til at konstatere dette. Klager kunne således med rette antage, at underleverandørerne betalte skatter og afgifter, når disse fortsat fremstod som registrerede herfor. Skattestyrelsen har ikke henvist til et eneste forhold hos Klager. Der henvises alene til forhold os underleverandørerne, idet disse overfor Skattestyrelsen ikke har oplyst hvor mange ansatte der var og hvorledes disse blev aflønnet. Hverken Skattestyrelsen eller bankerne ses at have reageret i tide. Alligevel pålægges Klager ansvaret og pålægges at godtgøre skatter og afgifter, som Denne allerede har godtgjort en gang ved sine fakturabetalinger. Skattestyrelsen har da også bekræftet, at Klager ikke kan gøres ansvarlig for underleverandørernes handlinger og der synes en enighed om Klagers gode tro. Det under da også, at lønningerne er fastsat svarende til det fakturerede, idet det må antages at en underleverandør også har overskud. Selv i tilfælde hvor der fastsættes lønninger, bør disse blive fastsat i overensstemmelse med den gængse timeløn og med en sats der svarer til omegnen af 38% frem for 55 %, idet der af timesedlerne fremgår konkrete navne på medarbejdere. Nedenfor redegøres nærmere for underleverandørerne. Der henvises i øvrigt til bemærkningerne sendt til Skattestyrelsen og som fremgår af afgørelsen. [virksomhed1] [virksomhed1] har leveret ydelser til flere byggeprojekter for klager. Skattestyrelsen anfører, at selskabet senere gik konkurs og at dette taler imod realitet. Dette er imidlertid uden betydning. Konkurs eller insolvens hos en leverandør kan ikke i sig selv fratage kunden fradragsretten. Landsskatteretten har i afgørelse j.nr. 22-0047902 udtrykkeligt fastslået: “Det forhold, at leverandøren efterfølgende er erklæret konkurs, kan ikke i sig selv føre til, at fradragsretten bortfalder, når der foreligger objektiv dokumentation i form af faktura og bankoverførsel.” Tilsvarende fremgår af afgørelse j.nr. 13-3155042, hvor Landsskatteretten udtalte: “Kundens fradragsret kan ikke nægtes alene med henvisning til leverandørens manglende indberetning eller insolvens, så længe der er fremlagt dokumentation for betaling og sammenhæng med virksomhedens drift.” Klager har fremlagt fakturaer, bankoverførsler samt timesedler. Viderefakturering til hovedentreprenører dokumenterer sammenhængen mellem indkøb og salg. Dermed er de objektive kriterier i Den Juridiske Vejledning 2025-1, afsnit D.A.11.1.4.2 opfyldt, hvoraf det fremgår; “Bevis for realitet vil som udgangspunkt kunne anses for tilvejebragt, når der foreligger en faktura, betaling kan dokumenteres, og ydelsen kan knyttes til virksomhedens momspligtige aktivitet.” [virksomhed2] ApS [virksomhed2] ApS er den mest centrale underleverandør i sagen. Skattestyrelsen har henvist til, at kurator i konkursboet har haft vanskeligheder ved at få en fyldestgørende forklaring fra direktøren [person4] og derfor har udtrykt en formodning om, at han kunne være en stråmand. Dette er dog alene en subjektiv vurdering fra kurator og kan ikke tillægges vægt over for de objektive forhold, der foreligger. 1) CVR-registreret telefonnummer til [virksomhed2] ApS tilhører [person4], og klager har haft direkte kontakt med ham på dette nummer. 2) Der er indberettet løn til eIndkomst for direktøren, hvilket viser, at han reelt har arbejdet i selskabet. 3) Klager har betalt fakturaerne via bankoverførsel og i flere tilfælde modtaget timesedler for arbejdet. Landsskatteretten har i afgørelse j.nr. 20-0095598 udtalt: “Myndighederne kan ikke tilsidesætte en virksomheds fradrag alene på baggrund af forklaringer eller formodninger, når der foreligger objektiv dokumentation for leverancer.” Dette synspunkt er gentaget i j.nr. 22-0111678, hvor Landsskatteretten lagde vægt på, at fakturaer, betalinger og timesedler udgjorde tilstrækkelig dokumentation, selvom leverandøren senere viste sig at have uregelmæssigheder. Den Juridiske Vejledning 2025-1, D.A.11.1.4.2 fastslår: “Bevisbyrden for, at en faktura er fiktiv, påhviler Skattestyrelsen. Skatteyderen kan som udgangspunkt støtte ret på en udstedt faktura, når betaling og anvendelse i virksomheden er dokumenteret.” Når Skattestyrelsen selv i afgørelsen anfører, at Klager ikke vidste eller burde vide, at der kunne være uregelmæssigheder, må det lægges til grund, at klager har handlet i god tro. I en sådan situation kan fradragsretten ikke nægtes. [virksomhed3] ApS [virksomhed3] ApS har leveret arbejdskraft til flere af klagers projekter. Her er dokumentationen særlig omfattende, idet timesedler, fakturaer og bankoverførsler kan afstemmes direkte mod viderefakturering til klagers kunder. Dette viser, at ydelserne er reelt leveret. Landsskatteretten har i j.nr. 21-0097351 lagt vægt på: “Når timesedler og fakturaer kan sammenholdes med viderefakturering til kundens aftagere, foreligger der tilstrækkelig dokumentation for realitet.” Tilsvarende i j.nr. 21-0107773, hvor retten udtalte: “Kundens fradragsret for moms bortfalder ikke som følge af, at leverandøren har undladt at indberette korrekt. Det afgørende er, at der for kunden er tale om en reel og betalt leverance.” Den Juridiske Vejledning understøtter dette og fremhæver, at kundens fradragsret ikke påvirkes af leverandørens eventuelle forsømmelser, så længe kunden selv har dokumenteret betaling og anvendelse i momspligtig virksomhed. Samlet vurdering Samlet set foreligger der for alle tre underleverandører omfattende dokumentation i form af fakturaer, bankoverførsler, timesedler og viderefakturering. Landsskatterettens praksis fastslår, at insolvens, konkurs eller formodninger fra kurator ikke kan føre til nægtelse af fradrag, når den objektive dokumentation foreligger. Skattestyrelsen har anerkendt, at klager ikke vidste eller burde vide, hvis der var uregelmæssigheder. I Den Juridiske Vejledning fremgår, at bevisbyrden for fiktivitet påhviler myndighederne. Denne bevisbyrde er ikke løftet. Derfor må det konkluderes, at klager har handlet i god tro, at leverancerne er reelle, og at fradragsretten skal anerkendes. Skattestyrelsens afgørelse bør ophæves. Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten bør særligt henlede opmærksomheden på [virksomhed2] ApS, idet samtlige forhold vedr. Dette selskab taler for, at der er tale om en reel leverance. 1. Momsfradrag Betingelserne for at opnå fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører er reguleret i momsloven og momssystemdirektivet, som udgør grundlaget for den fælles EU-regulering. Momsloven er en harmonisering af momssystemdirektivet, og EU- Domstolens afgørelser på momsområdet kan anvendes direkte i dansk momslovgivning. Efter reglerne i momsloven skal afgiftspligtige personer svare afgift ved momspligtige leverancer (udgående afgift). Ligeledes kan momspligtige personer fradrage indkøb af varer eller ydelser, der anvendes i den momspligtige virksomhed (indgående afgift). Det er en grundlæggende betingelse for at opnå fradrag for købsmoms, at køber og sælgere er afgiftspligtige personer. Begrebet fastlægges i momslovens § 3. som har følgende ordlyd: ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere: 1) Enhver person, der lejlighedsvis leverer et nyt transportmid- del til et andet EU-land, jf. § 11, stk. 6. 2) Offentlige forsyningsvirksomheder. Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med er- hvervsvirksomheder. Stk. 3. Flere personer, der registreres under ét, jf. § 47, stk. 4, anses som én afgiftspligtig person. Har en afgiftspligtig person flere virksomheder, der registreres hver for sig, jf. § 47, stk. 3, 2. pkt., anses hver af de selvstændigt registrerede virksomheder som én afgiftspligtig person.” I bestemmelsens stk. 1 fastslås, at afgiftspligtige personer er såvel juridiske som fysiske personer forudsat, at der drives selvstændig økonomisk virksomhed. Det afgørende for, om man er omfattet af begrebet ”afgiftspligtig person”, er således ikke den juridiske struktur men selve indholdet af aktiviteterne. I momslovens § 4 oplistes de transaktionstyper, som umiddelbart anses for leve- rancer i momslovens forstand, og som derfor udløser en stillingtagen til en eventuel momsberegning. Bestemmelsen implementerer de tilsvarende hovedregler i momssystemdirektivets artikel 14 (varer) og artikel 24-25 og 28 (ydelser). Momslovens § 4 har følgende ordlyd: ”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. Stk. 2. Gas, vand, elektricitet, varme, kulde og lign. anses som varer. Stk. 3. Som levering af en vare anses endvidere: 1) Overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg. 2) Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag. 3) Overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge lov. Stk. 4. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have mod- taget og leveret den pågældende ydelse. Stk. 5. Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes over- dragelse af en samlet formuemasse som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne. Når virksomheden er registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a for den aktivitet, der udøves i forbindelse med den overdragne formuemasse, er det dog en betingelse, at køberen ligeledes bliver registreret for den pågældende aktivitet. Virksomheden skal inden 8 dage ef- ter overdragelsen give told- og skatteforvaltningen meddelelse om køberens navn og adresse og om salgsprisen for det overdragne.” Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Bestemmelsen fastslår således, at momspligt indtræder, når der er sket levering. Endvidere er det en betingelse for momspligt efter denne bestemmelse, at der som modydelse for leverancen opnås et vederlag. Reglerne om fuld fradragsret for moms findes i momslovens § 37, som bygger på momssystemdirektivets artikel 168-169. Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2: ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, 2) den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land, 3) den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2, og 4) den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7.” Det følger således af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Momslovens § 37 opstiller dermed alene en betingelse om, at virksomheden, der ønsker at fradrage momsen, er registreret. [virksomhed7] er en registreret virksomhed og opfylder dermed kravet i momslovens § 37. I dagældende bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 om merværdiafgift (moms- bekendtgørelsen) er der udstedt helt særlige regler, der i udførlig og detaljeret grad normerer de krav, der skal være opfyldt, førend en faktura kan give ret til momsfradrag, herunder kravene til dokumentation for retten til fradrag for købsmoms. Det overordnede dokumentationskrav følger af momsbekendtgørelsens § 82, som har følgende ordlyd: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra Skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.” Skattemyndighederne har præciseret dette i den på tidspunktet for Skattestyrelsens afgørelse gældende Juridiske Vejledning 2019-1, afsnit D.A.11.1.7 med overskriften ”Krav til dokumentationen for indkøbet”. Heraf fremgik følgende: ”Det er en overordnet betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag og importmomsspecifikationer som dokumentation for indkøbet og momsen. Se momsbekendtgørelsens § 82.” Det er således en overordnet betingelse for at opnå fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af fakturaer som dokumentation for indkøbet og momsen. I momssystemdirektivet er der fastsat en række formelle krav, der stilles til de enkelte fakturaer. Disse krav er gennemført i dansk ret i momsbekendtgørelsens § 58, der opregner krav til indholdet af en faktura. Af dagældende momsbekendtgørelsens § 58 fremgår: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle pris- nedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. Stk. 2. Ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer eller henviser til den oprindelige faktura, sidestilles med en faktura. Stk. 3. Såfremt en faktura, herunder afregningsbilag, også omfatter afgiftsfritagne leverancer, skal det af fakturaen fremgå, hvilke leverancer der er pålagt afgift. Sådanne leverancer skal opføres for sig med særskilt sammentælling. Stk. 4. Når en registreret virksomhed leverer varer eller ydelser til en anden registreret virksomhed mod hel eller delvis betaling med varer eller ydelser (byttehandel), er det tilstrækkeligt, at den ene af parterne udsteder en faktura med begges registreringsnumre påført. Denne faktura skal ud over de i stk. 1, nævnte oplysninger indeholde oplysning om art, omfang og pris for det, der er modtaget i bytte. Stk. 5. Når en registreret virksomhed udlejer eller leaser personmotorkøretøjer ud til registrerede virksomheder for en periode på mere end 6 måneder, skal den til lejeren afgive de oplysninger, der er nødvendige ved beregningen af det månedlige fradragsbeløb efter momslovens § 42, stk. 4 og 5, for ek- sempel ved angivelse af fradragsbeløbet på fakturaen. Stk. 6. En virksomhed kan udstede en samlefaktura for flere særskilte leverancer af varer eller ydelser, hvis afgiften af de leverede varer eller ydelser omfattet af samlefakturaen forfalder inden for samme måned. Stk. 7. En registreret virksomhed, som driver handel fra torve, stadepladser og lignende distributionscentraler, kan pålægges at udstede faktura, jf. § 58 eller § 63 i denne bekendtgørelse, ved alt salg af varer og ydelser samtidig med leveringen, såfremt Skatteforvaltningen har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber. Stk. 8. En registreret virksomhed, som erhverver varer i et andet EU-land eller i Danmark, kan pålægges, at de erhvervede varer skal ledsages af en faktura, følgeseddel, kassebon eller anden dokumentation for varernes erhvervelse under hele transporten frem til købers bestemmelsessted, såfremt Skatteforvaltningen har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber. Dokumentationen skal på forlangende forevises Skatteforvaltningen ved en eventuel kontrol af transport- midlet. Stk. 9. Et pålæg efter stk. 7 og 8 gives for 2 år. Konstaterer Skatteforvaltningen i den 2-årige periode fortsat uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber, kan pålægget forlænges.” Af Den Juridiske Vejledning 2019-1, afsnit D.A.11.1.7 fremgår følgende om dokumentationskravene: ”Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser. Se sag C-438/09, Boguslaw Juliusz Dankowski. Fakturaen skal bl.a. indeholde den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. Det fremgår af dommen i de forenede sager C-374/16 og C-375/16, Geissel mfl., at det ikke er en betingelse for fradragsretten, at leverandørens erhvervsvirksomhed udøves på den adresse, der er anført på den af ham udstedte faktura. I det omfang betingelserne for at udstede forenklede fakturaer i momsbekendtgørelsens § 63 er opfyldt, kan en sådan forenklet faktura danne grundlag for fradragsret. Fakturaen skal indeholde de nævnte oplysninger i momsbekendtgørelsens § 63, stk. 1. En registreret køber kan altid anmode om en almindelig faktura. Se momsbekendtgørelsens § 63, stk. 2. (…)” (min fremhævning) ------ 0o0 ------ I sag C-438/09 Boguslaw Juliusz Dankowski tog EU-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemdirektivet. Sagen omhandlede levering af et antal afgiftspligtige marketingsydelser. Virksomheden, der leverede disse ydelser, havde imidlertid ikke opfyldt sin forpligtelse til at lade sig registrere i registret for afgifter og goder og tjenesteydelser. Virksomheden havde heller ikke afregnet moms uanset, at der var udstedt fakturaer for de af virksomheden leverede tjenesteydelser med angivelse af den afgift, der skulle betales. Sagen vedrørte således spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms. EU-Domstolen udtalte i præmis 27, at fradragsretten overordnet er betinget af, at der foreligger en faktura. I præmis 27 er anført følgende: ”Hvad angår de nærmere vilkår for udøvelse af fradragsretten bestemmer sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), at den af- giftspligtige skal være i besiddelse af en faktura, der er udfær- diget i overensstemmelse med dette direktivs artikel 22, stk. 3.” Som besvarelse på spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms, og som ikke er momsregistreret, udtalte EU- Domstolen følgende i præmis 35-36: ”Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtig, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C- 95/07 og C-96/07, Ecotrade, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, Uszodaépítő, endnu ikke trykt i Sam- ling af Afgørelser, præmis 40). En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne.” (min understregning) Det fremgår således klart af EU-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person – fysisk eller juridisk – fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms. Og dette desuagtet, at den afgiftspligtige helt har undladt at foretage momsregistrering af virksomhed. Videre udtalte EU-Domstolen følgende vedrørende medlemsstaternes mulighed for at fastsætte andre forpligtelser for de afgiftspligtige personer i dommens præmis 37: ”Det forholder sig på samme måde med hensyn til sjette direktivs artikel 22, stk. 8, hvorefter medlemsstaterne kan fastsætte andre forpligtelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og for at undgå svig. Selv om denne bestemmelse gør det muligt for medlemsstaterne at træffe visse foranstaltninger, må de imidlertid ikke gå videre, end hvad der er nødvendigt for at sikre dette formål og kan følgelig ikke anvendes på en sådan måde, at de systematisk anfægter retten til fradrag af moms, som er et grundlæggende princip i det fælles momssystem (jf. dom af 18.12.1997, forenede sager C-286/94, C-340/95, C-401/95 og C-47/96, Mo- lenheide m.fl., Sml. I, s. 7281, præmis 47, samt dommen i sagen Gabalfrisa m.fl., præmis 52, og Ecotrade-dommen, præmis 65 og 66).” Denne præmis må forstås således, at såfremt national ret indeholder bestemmelser, der fraviger momssystemdirektivet, må disse bestemmelser ikke anvendes således, at retten til fradrag for moms systematisk anfægtes. EU-Domstolen tog endvidere stilling til vægtningen af fakturakravene i præmis 38, hvori følgende anføres: ”Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), skal fortolkes såle- des, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.” (Min fremhævning) Det må herefter kunne lægges til grund, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest og dermed er bedst egnede til at sandsynliggøre opfyldelsen af formålet med momssystemdirektivet. På baggrund af ovenstående kan det konkluderes, at fradrag for købsmoms ikke kan nægtes med henvisning til, at fakturakravene ikke er overholdt, såfremt de oplysninger, der måtte mangle, er mindre væsentlige i forhold til at sikre, at der er sket en levering mod vederlag. Dette fremgår ligeledes af EU-Domstolens dom i sag C-368/09 Pannon Cép Centrum, hvor EU-Domstolen skulle tage stilling til, om en bestemmelse i national ret, hvorefter retten til momsfradrag nægtedes, når fakturaen vedrørende de leverede varer eller tjenesteydelser indeholdt en forkert angivelse, og den efterfølgende berigtigelse af denne ikke opfyldte alle de i de gældende nationale bestemmelser fastsatte betingelser, var forenelig med EU-retten. Spørgsmålet var opstået, da de nationale myndigheder havde nægtet en skatteyder ret til fradrag for købsmoms. Nægtelsen skete for det første under henvisning til, at der var anført forkerte afslutningsdatoer for tjenesteydelsernes udførelse, der fremgik af de oprindeligt udstedte fakturaer. For det andet under henvisning til, at de efterfølgende berigtigede fakturaer ikke blev anset for at sikre en konstant, fortløbende nummerering. I sin stillingtagen til spørgsmålet udtalte EU-Domstolen følgende i præmis 45, som har følgende ordlyd: ”Under disse omstændigheder skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 167, artikel 178, litra a), artikel 220, nr. 1), og artikel 226 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national lovgivning eller praksis, hvorefter de nationale myndigheder nægter en afgiftspligtig person ret- ten til i det beløb, der påhviler ham i skyldig moms, at fradrage beløbet på den moms, som han skal betale eller har betalt for ydelser, der er blevet leveret til ham, med den begrundelse, at den oprindelige faktura, som den afgiftspligtige var i besiddelse af på fradragstidspunktet, indeholdt en forkert dato for, hvornår leveringen af ydelserne var afsluttet, og at der ikke forelå en fortløbende nummerering af den senere berigtigede faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura, hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt, og den afgiftspligtige person – inden den pågældende myndighed træffer sin afgørelse – har forelagt denne myndighed en berigtiget faktura, hvoraf den rigtige afslutningsdato for de nævnte ydelsers udfø- relse fremgår, selv om der ikke foreligger en fortløbende nummerering af denne faktura og af den kreditnota, der annullere- de den oprindelige faktura.” Det kan af denne præmis udledes, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke er blandt de fakturakrav, der vægtes tungest. Sammenfattende illustrerer EU-Domstolens domme i sag C-438/09 og sag C- 368/09 således, at uanset, at fakturakravene fungerer som beviskrav, så kan kravene til fakturaen have en underordnet betydning afhængigt af den enkelte sags konkrete omstændigheder. ------ 0o0 ------ Det kan udledes af ovenstående, at betingelserne i momsbekendtgørelsens § 58 alene er at sikre, at der sker levering af en ydelse mod vederlag, jf. momslovens § 37. Er der derfor leveret en ydelse mod vederlag, kan skattemyndighederne ikke nægte fradrag for købsmoms med den begrundelse, at samtlige betingelser i momsbekendtgørelsen ikke er opfyldt, hvis det på anden vis i tilstrækkelig grad kan sandsynliggøres, at ydelserne er leveret. Af retspraksis fremgår, at domstolene – på trods af fakturakravene i momsbekendtgørelsen – foretager en realitetsvurdering, hvor sagens forhold tillægges afgørende betydning – og hvor eksempelvis ubetydelige formalitetsfejl i fakturaerne ikke tillægges afgørende betydning. Som eksempel på, at der ikke automatisk kan nægtes fradrag for købsmoms trods mangelfulde fakturaer, kan henvises til [by3]s Byrets dom af den 30. maj 2016, som er offentliggjort i TfS 2016, 589. I denne sag var der tale om en enkeltmandsvirksomhed, der drev aktiviteter med vognmandskørsel og post- og kurertjenester, som i indkomstårene 2010 og 2011 havde anvendt en underleverandør til udførelse af kørsel for virksomhedens kunder. Både SKAT og Landsskatteretten havde nægtet virksomheden fradrag for købsmoms vedrørende udgifterne til fremmed arbejde. Dette skyldtes blandt andet, at de i sagen omhandlede fakturaer blev anset for mangelfulde på en række punkter og derved ikke opfyldte momsbekendtgørelsens dokumentationskrav, hvorfor skattemyndighederne ikke mente, at de kunne an- vendes som dokumentation for fradragsretten. Der forelå ingen specifikation af det arbejde, der var udført, blandt andet fordi det alene fremgik af fakturaerne, at arbejdet dækkede over ”kørsel”. Der var således ingen specificering af, hvor og hvornår arbejdet var udført for virksomheden, eller hvem der havde udført arbejdet. Det var i sagen – ligesom i nærværende sag – ej heller muligt at fremlægge time- og arbejdssedler. Foruden ovenstående fremgik underleverandørens CVR-nr. ikke af fakturaerne, og der forelå ingen skriftlig aftale mellem virksomheden og den pågældende underleverandør. Endvidere havde den pågældende underleverandør ikke angivet moms i den periode, hvori virksomheden var momsregistreret, ligesom underleverandøren havde udført arbejde for virksomheden i en periode, hvor denne ikke var momsregistreret. Ydermere var der uoverensstemmelse i nummereringen af de omhandlede fakturaer, idet de senest udskrevne fakturaer havde en betydeligt lavere nummerrække. Herudover fremstod 44 af de i alt 50 fakturaer som udstedt af den pågældende virksomhed til underleverandøren og ikke omvendt. Det var således alene seks af fakturaerne, der fremstod som udstedt fra underleverandøren til virksomheden. Fakturaerne blev – modsat nærværende sag – betalt kontant af virksomheden til underleverandøren, og virksomheden hævede kontanter ad flere omgange fra virksomhedens konto, hvilket skete adskillelige dage forinden fakturaen fra underleverandøren blev udstedt. Desuagtet ovennævnte forholdsvis usædvanlige forhold fandt retten, at skattemyndighederne ikke kunne nægte fradrag for købsmoms, idet det var sandsynliggjort, at der var sket levering mod vederlag. Denne dom illustrerer således med al tydelighed, at der ikke kan nægtes fradragsret blot med henvisning til formaliteter. Det kan udledes af dommen fra [by3]s Byret, at det ikke kan være afgørende, om de af underleverandøren udstedte fakturaer er fuldt ud udspecificerede med hensyn til tid, sted og personer. Det kan videre udledes, at manglende time- og arbejdssedler ikke kan have betydning for adgangen til at opnå fradrag for købsmoms for afholdte udgifter til underleverandører. Endelig kan manglende fortløbende nummerering af fakturaer ikke afskære adgangen til fradrag for købsmoms. Til illustration heraf kan videre henvises til Landsskatterettens praksis på området, eksempelvis Landsskatterettens afgørelse af 4. maj 2017, j.nr. 12-0272187. I denne sag havde SKAT nægtet virksomheden moms- og skattemæssigt fradrag for udgifter til underleverandører ud fra en betragtning om, at fakturaerne dækkede over sorte lønninger. Som følge heraf blev virksomheden også pålagt indeholdelse og hæftelse af yderligere A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Dette skete blandt andet på baggrund af en række usædvanlige forhold, hvor en medarbejder fra klagerens virksomhed havde fuldmagt til den pågældende underleverandørs konto. Denne medarbejder havde efter anvisning fra den pågældende underleverandør hævet betalingen fra klagers virksomhed fra underleverandørens bankkonto og videregivet betalingen til underleverandøren i kontanter. Herudover havde SKAT modtaget en liste fra klagers kunder, hvoraf der fremgik navne på de personer, der havde kørt for kunden. Nogle af disse navne var hverken registreret som ansatte i klagers virksomhed eller hos underleverandørerne, hvilket ifølge SKAT var udtryk for, at virksomheden havde benyttet sig af uregistreret arbejdskraft, som var blevet aflønnet med sorte lønninger. Foruden ovenstående blev det ligeledes gjort gældende, at fakturaerne fra den pågældende underleverandør ikke opfyldte momslovens fakturakrav, hvorfor der allerede af den grund ikke kunne tilkendes virksomheden momsmæssigt fradrag for udgifterne. På trods heraf kom Landsskatteretten ud fra en konkret vurdering frem til, at virksomheden i tilstrækkeligt omfang havde dokumenteret, at der var realitet bag samarbejdet med den pågældende underleverandør. Følgelig blev virksomheden tilkendt skatte- og momsmæssigt fradrag for udgifterne til fremmed arbejde, ligesom forhøjelsen af yderligere Askat og arbejdsmarkedsbidrag blev nedsat til kr. 0. Af retspraksis og praksis fra Landsskatteretten kan det således udledes, at det afgørende i relation til fradragsretten ikke er, om skatteyder kan dokumentere, at udgiften er afholdt, men derimod om udgiften er tilstrækkeligt sandsynliggjort. Endvidere må det lægges til grund, at beskyttelseshensynet bag retten til momsfradrag i henhold til de almindelige regler i momsloven er at sikre, at der sker levering mod vederlag. Det fremgår med al tydelighed af ovennævnte byretssag og afgørelsen fra Landsskatteretten, hvor der blev givet momsmæssigt fradrag til trods for, at momsbekendtgørelsens fakturakrav ubestridt ikke var opfyldt. Dette harmonerer ligeledes med den ovenfor anførte praksis fra EUDomstolen, hvori det fastslås, at de enkelte fakturakrav vægter forskelligt. Det er således muligt at løfte bevisbyrden for fradrag for købsmoms, såfremt det er de mindre vægtige fakturakrav, der ikke er opfyldt. Således skal dokumentationskravene i momsbekendtgørelsen ikke opfyldes for kravenes skyld, men fordi det skaber en større sandsynlighed for, at ydelserne er leveret, og at dette er sket mod betaling 1.2 Konkret vedr. nærværende sag Det gøres til støtte for den nedlagte påstand, for det første helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage den af Skattestyrelsen gennemførte ændring af Klagers momstilsvar, idet der ikke er grundlag for at nægte virksomheden fradrag for købsmomsen i relation til de af selskabet afholdte udgifter til underleverandører. Det gøres i den forbindelse gældende, at Klager har godtgjort, at de i sagen omhandlede fakturaer er reelle og modsvarer leverede varer og tjenesteydelser, hvorfor fakturaerne kan tjene til grundlag for momsfradrag. Det gøres følgelig gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms til underleverandørerne, idet det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at underleverandørerne har udført arbejde for Klager. Til støtte for, at der er tale om reelle fakturaer og leverede varer og tjenesteydelser, gøres det gældende at alle fakturaer vedrører klagers branche, at alle betalinger er sket ved kontooverførsel, og at underleverandørernes arbejde de facto er viderefaktureret til kunderne. Det vil da også have formodningen imod sig, at en kunde betaler for arbejde, der ikke er udført. Skattestyrelsen har i øvrigt tillige anerkendt, at der er udført arbejde. Endvidere skal der henvises til, at der er en snæver tidsmæssig sammenhæng mellem betaling for udførelse af arbejdet for kunderne og betaling til underleverandørerne. Dette støtter tillige Klagers påstand. At de omhandlede underleverandører efterfølgende viser sig ikke at opfylde deres forpligtelser i relation til Skattestyrelsen ændrer ikke på, at Klager har momsfradrag for ydelserne, jf. ovenfor gennemgåede retspraksis fra EU- Domstolen, jf. sag C-438/09, hvor EU-domstolen fastslår, at en afgiftsmyndighed ikke kan nægte fradrag til en afgiftspligtig person med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person ikke afregner moms korrekt. Der skal videre henvises til afgørelsen offentliggjort i SKM2021.625.BR, hvor Landsskatteretten havde truffet afgørelse i en sag med samme tema som nærværende. Landsskatteretten anførte følgende i den indbragte afgørelse: ”Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte. Selskabet har for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2014 angivet fradrag for købsmoms i forbindelse med fremmed arbejde på 458.421 kr. vedrørende underentreprenørerne G5-virksomhed, G6-ApS, G7-virksomhed og G8- virksomhed. Landsskatteretten finder ikke, at der er fremlagt fakturaer, der opfylder de indholdsmæssige krav i § 61 i 2013- momsbekendtgørelsen, vedrørende de arbejdsopgaver, som momsfradraget relaterer sig til, jf. nedenstående. Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandøren G5- virksomhed lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder en korrekt angivelse af underentreprenørens navn, idet underentreprenørens navn i fakturaen er angivet til at være” G5-virksomhed ApS”, ligesom fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet, jf. § 61, stk. 1, nr. 4 og 6, i 2013-momsbekendtgørelsen. Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandørerne G7- virksomhed og G8-virksomhed lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder en angivelse af arten af de ydelser, der skulle være leveret, idet de ikke angiver stedet for det på gældende arbejde, og at fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet, jf. § 61, stk. 1, nr. 5 og 6, i 2013 momsbekendtgørelsen. Der er vedrørende fakturaerne fra underleverandøren G6-ApS lagt vægt på, at en række af fakturaerne til G1-ApS er uden specifikationer, herunder ikke indeholder en angivelse af arten af de ydelser, der skulle være leveret, idet de ikke angiver stedet for det pågældende arbejde, og at fakturaerne ikke angiver den dato, hvor levering af ydelserne skulle været foretaget eller afsluttet. Fakturakravene i 2013-momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 2, 4, 5 og 6 er således ikke overholdt. I øvrigt kan nogle af navne på fakturaerne efter det oplyste ikke henføres til de lønansatte personer i G6-ApS. Fakturaerne indeholder i et tilfælde ikke fortløbende numre, og fakturaerne angiver G6- ApS' adresse til at være Y1-adresse, uanset at G6-ApS' adresse i perioden fra den 16. juni 2014 til den 16. maj 2015 var registreret til at være Y2-adresse. Landsskatteretten finder endvidere, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden efter momslovens § 37 for, at der - uanset den manglende overholdelse af kravene i § 61, stk. 1, og § 84 i 2013-momsbekendtgørelsen - er sket levering af de ydelser, som de angivne momsfradrag relaterer sig til. Fakturaerne fra underleverandørerne kan i øvrigt ikke anses for omfattet af reglerne om forenklet faktura i dagældende 2013 momsbekendtgørelses § 66 (nugældende § 63), idet fakturabeløbene overstiger 3.000 kr. Der er - foruden ovennævnte mangler ved fakturagrundlaget vedrørende de angivne underentreprenører - bl.a. lagt vægt på, at fakturaerne vedrører uspecificeret murerarbejde på diverse byggepladser. Det kan således ikke udledes af fakturaerne, hvilket byggepladser der er tale om, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Uden de underliggende aftaler, er kontrolsporet i selskabet ikke til stede. Der henvises til bogføringslovens § 4, stk. 2 og § 9, hvoraf det fremgår, at der skal være tilstrækkelige oplysninger til at kunne identificere kontrolsporet. De foreliggende fakturaer fra underleverandørerne opfylder ikke dette krav. Der er ikke vedrørende nogen af underentreprenørerne fremlagt samarbejdsaftaler, arbejdssedler eller ført andet tilstrækkeligt bevis for, at de angivne underleverandører har udført det pågældende arbejde. Der gælder derfor en skærpet bevisbyrde, som selskabet ikke har løftet. Der henvises til Retten i [by4]s dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR. Der er endvidere lagt vægt på, at det af SKATs kontrolundersøgelser fremgår, at de angivne underentreprenører ikke har angivet købs- eller salgsmoms for den periode, som de angivne underentrepriser relaterer sig til, at de angivne underentreprenører ikke har haft sådanne udgifter, som må forventes af en reel underentreprenør, at de angivne underentreprenører har videresendt en overvejende del af underentreprisesummen til vekselbureauer, hvorefter beløbene formodes at være blevet hævet kontant, at visse af de angivne underentreprenører ikke har indberettet lønudgifter, og at de resterende angivne under- entreprenører kun har indberettet få lønudgifter, der vurderes at være proforma. Der er endvidere henset til, at flere af virksomhederne er registreret med startdato kort tid før de angivne underentreprisers udførelse og kort tid før, at virksomhedsindehaverne er registreret indrejst i Danmark, og at SKAT under sagsbehandlingen ikke har kunnet komme i kontakt med virksomhederne. Det forhold, at betalingen af de omhandlede fakturaer er registreret i selskabets bogholderi og medtaget i det reviderede regnskab, og at der er indsendt fakturaer fra selskabets kunder, der angiveligt skulle vedrøre arbejdet, som de angivne underentreprenører skulle have udført, kan ikke føre til en anden vurdering, idet det ikke herved anses for bevist, at der er sket levering af de ydelser, som fakturaerne relaterer sig til, jf. momslovens § 37, stk. 1. Den omstændighed, at der er fremsendt kontoudtog fra selskabets bank, hvoraf der fremgår en række betalinger via bankoverførsler svarende til nogle af fakturaerne kan ikke føre til noget andet resultat. Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.” (Mine understregninger) For byretten gjorde Skatteministeriet blandt andet følgende gældende: ”Sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at der er tale om moms af leverede ydelser til sagsøgeren fra eksterne leverandører. I denne sag er der en række usædvanlige forhold, der rejser betydelig tvivl om de fremlagte købsfakturaers realitet. Dette skærper sagsøgerens bevisbyrde for, at fakturaerne dækker over reelle leverancer, jf. eksempelvis SKM2009.325.ØLR. Om de usædvanlige forhold henvises til de selvstændige afsnit nedenfor om de enkelte virksomheder, der angiveligt var underleverandører (afsnit 3.1.1.1 - 3.1.1.5), idet der blot her skal anføres en række særlige kendetegn og usædvanlige forhold, der er konstateret af SKAT i forbindelse med SKATs kontrol, og som gør sig gældende for samtlige hævdede underleverandører, jf. bilag 3, side 6: - Der er ikke angivet hverken salgs- eller købsmoms i den periode, hvor sagsøgeren har fratrukket moms på fakturaer fra den enkelte underleverandør, - Der er ingen typiske virksomhedsudgifter, der må forventes af en reel underleverandør - Der aflejres ingen penge på virksomhedernes bankkonti som udtryk for et overskud ved reel virksomhedsdrift, - Hovedparten af pengene sendes videre til vekselbureauer, hvorfra de vurderes for hævet kontant, - Der er angivet løn til SKAT for ingen eller få ansatte i virksomhederne, og der er dermed ingen eller få ansatte i virksomhederne, der kan have udført arbejde for sagsøgeren, - I det omfang virksomhederne faktisk har angivet løn til SKAT synes der, henset til pengestrømmene, at være tale om proformaaflønninger uden reelt indhold. Disse forhold understøtter i sig selv, at der ikke har været tale om reelle transaktioner og leverancer, og at der dermed ikke er blevet leveret momspligtige ydelser til sagsøgeren.” Byretten fandt imidlertid anledning til at ændre Landsskatterettens afgørelse, og anførte i den forbindelse følgende i sine præmisser: ”Retten lægger indledningsvis til grund, at de 15 omtvistede fakturaer alle er udstedt af momsregistrerede virksomheder. De er udstedt til H1, og de er betalt af H1. Der er tale om fakturering af arbejde, der skulle være udført i underentreprise, som ses som et naturligt led i den virksomhed, som H1 i øvrigt udøver, og det kan herunder lægges til grund, at H1 både før 2014 og efter 2014 har anvendt underentreprenører til arbejde svarende til det fakturerede, og fået fradragsret for moms for sådanne fakturaer fra øvrige underentreprenører. Betalingerne er sket ved bankoverførsel. Der foreligger ingen skriftlige aftaler om arbejdets udførelse, men det må efter den sagkyndige erklæring, som er indhentet til brug for sagen, lægges til grund, at de oplyste priser ikke er usædvanlige, ligesom det ikke er usædvanligt, at aftaler om arbejde af den i sagen omhandlede karakter og størrelse indgås mundtligt. Der er således i dette forhold ikke umiddelbart konkrete omstændigheder, der rejser tvivl om fakturaernes realitet. Skatteministeriet har om fakturaerne gjort gældende, at fakturaerne ikke opfylder kravene til fakturaer i dagældende moms- bekendtgørelse § 61, stk. 1, nr. 1-9, ligesom Skatteministeriet har gjort gældende, at der er usædvanlige forhold omkring de enkelte virksomheder, der angiveligt skulle være underleverandører. Om fakturaerne bemærker retten, at fakturaerne overordnet set overholder momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 1-4 og 7-9. For fakturaerne fra G5-virksomhed bemærkes, at navnet er angivet “G5-ApS”, uanset at der er tale om en enkeltmandsvirksomhed. Virksomheden er dog angivet med rette cvr-nummer og rette adresse. For G6-ApS bemærkes, at dette selskab på fakturaerne har angivet en adresse, som selskabet havde ved stiftelsen i maj 2014, men ikke den adresse, som selskabet havde ved fakturaudstedelsen. Om disse forhold bemærker retten, at der er tale om rent formelle fejl, som ikke har nogen betydning for identifikationen af selskaberne eller for vurderingen af fradragsretten i øvrigt. […] Under disse omstændigheder tager retten H1' principale på- stande til følge som nedenfor bestemt. Det følger tillige heraf, at H1 ikke er indeholdelsespligtig af AM-bidrag og A-skat af de anførte beløb, hvorfor H1' påstand 2 tillige tages til følge.” På baggrund af en konkret bevisvurdering fandt retten således, at der ikke var grund til at betvivle, at arbejdet var udført af underleverandørerne, og lagde i den forbindelse afgørende vægt på, at fakturaerne alle var udstedt af momsregistrerede virksomheder, at de var udstedt til og betalt af sagsøgeren ved bankoverførsel, og at der var tale om fakturering af arbejde, der skulle være udført i underentreprise, som retten anså som et naturligt led i den virksomhed, som sagsøgeren i øvrigt udøvede. Videre lagde retten vægt på, at sagsøgeren både før og efter 2014 havde anvendt underentreprenører til arbejde svarende til det fakturerede, og at SKAT havde anerkendt fradragsret for moms for sådanne fakturaer fra øvrige underentreprenører. Skatteministeriet blev på denne baggrund tilpligtet at anerkende, at sagsøgerens momstilsvar for den omhandlede periode på i alt 458.421 kr. skulle nedsættes, og at sagsøgeren derfor heller ikke var indeholdelsespligtig af AM-bidrag og A-skat af beløb svarende til i alt 467.501 kr. I denne sag, hvor der ikke foreligger de anførte grove forhold, og hvor nægtelsen alene tillægges underleverandørernes forhold, der er opdaget på et langt senere tidspunkt, kan momsfradraget naturligvis ikke nægtes. Der henvises i øvrigt til forhold anført ved den midlertidige klage. … Omstændighederne i nærværende sag taler derimod med al tydelighed for, at der i relation til samarbejdet mellem Klager og underleverandørerne har været tale om et helt almindeligt samhandelsforhold mellem uafhængige virksomheder. Sammenfattende gøres det på baggrund af ovenstående gældende, at der ikke er grundlag for de af Skattestyrelsen gennemførte ændringer af Klagers momstilsvar og A-skat og AM-bidrag. Landsskatteretten bør således træffe afgørelse efter Klagers påstand. Der henvises i øvrigt til den oprindelige klage til Skattestyrelsen, hvor der konkret er henvist til underleverandørerne. …” Virksomhedens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Virksomhedens repræsentant har den 24. oktober 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 15. oktober 2025: ”… Overordnede bemærkninger til udtalelsen Skattestyrelsen anfører, at nægtelsen af fradrag beror på fiktivitet. Udtalelsen indeholder imidlertid ikke dokumentation, der påviser, at de omhandlede leverancer er fiktive. De samlede bilag i sagen — herunder fakturaer, dokumenterede bankoverførsler, timesedler, korrespondance og sammenhængen til viderefakturering — understøtter tværtimod, at arbejdet er udført, og at betaling er sket i overensstemmelse med de fremlagte aftaler. Skattestyrelsens synspunkter hviler overvejende på formodninger om interne forhold hos leverandørerne, som Klager ingen indsigt havde eller kunne have. Vedrørende [virksomhed2] ApS Skattestyrelsen gør gældende, at det ikke kan være selskabets direk­tør, der har udført arbejdet. Dette er en udokumenteret antagelse, som ikke kan lægges til grund. Det er tværtimod dokumenteret i sa­gen, at dialogen har været med direktøren selv, at telefonnummeret i kommunikationen svarer til selskabets officielle oplysninger, og at samme person også har været i dialog med kurator. Der foreligger endvidere screenshots fra selskabets professionelle hjemmeside, der bekræfter telefonoplysningerne. At en direktør i en mindre virksomhed deltager i eller koordinerer praktisk arbejde, er ikke usædvanligt. Manglende eller mangelfuld indberetning fra leverandørens side kan ikke anvendes som bevis for, at leverancen ikke er reel. Når de objek­tive kendetegn på realitet — faktura, betaling, timesedler og udført ar­bejde - foreligger, påhviler det Skattestyrelsen at påvise fiktivitet. Dette er ikke sket. Dette forhold bekræftes netop i Skattestyrelsens indlæg, hvor det understreges, at afvisningen alene er baseret på på­stand om fiktive fakturaer. En påstand der end ikke er sandsynliggjort. Vedrørende '[person2]' ([virksomhed1]) Skattestyrelsen anfører, at Klager ikke kan have haft dialog med [person2]­, eller at [person2] ikke kan have udført arbejdet, bl.a. fordi vedkom­mende angiveligt har fået løn andetsteds, og fordi mailkorrespondance ikke var underskrevet med navn. Der er ingen dokumentation for, at dialogen ikke har fundet sted. Klager havde konkret korrespon­dance med [person2] og mødte efterfølgende den samme person på byggepladsen, hvor vedkommende bekræftede dialogen og henviste til mails. At en mail ikke bærer en navnesignatur, er ikke usædvanligt og kan skyldes praktiske eller tekniske forhold, ligesom nogle vælger neutral signatur. Dette kan ikke tillægges bevismæssig vægt til støtte for, at personen ikke var rette kontakt. Sammenholdt med fakturaer, betaling og udført arbejde peger materialet samlet set på, at leveran­cen er reel. Vedrørende [person5] ([virksomhed3] m.v.) Skattestyrelsen anfører, at [person5] skulle have haft dialog med 'bagmænd', og at han derfor ikke selv skulle have stået for driften. Dette vedrører forhold, som Klager aldrig har haft indsigt i, og som heller ikke var kendt af andre eksterne parter i samtiden (herunder Skattestyrelsen og bankerne). Netop dette understøtter, at det var [person5]­, der udadtil repræsenterede virksomheden og var den legi­time kontakt. Klager har haft løbende og professionel dialog med [person5]­og har ikke haft grund til at betvivle identiteten. At Klager ikke har set ID på personen ændrer ikke ved, at samarbejdet udadtil var legitimt og dokumenteret ved fakturaer, bankbetalinger og leveret arbejde. Om den påståede fiktivitet og bevisbyrden Skattestyrelsen anfører, at fradraget alene nægtes under henvisning til fiktivitet. Fiktivitet forudsætter positiv bevisførelse for, at en faktura ikke afspejler en reel levering. En generel mistanke eller henvisning til leverandørens interne uregelmæssigheder er ikke tilstrækkelig. I nær­værende sag foreligger objektiv dokumentation for levering og beta­ling, samt forretningsmæssig sammenhæng til Klagers momspligtige aktivitet. Skattestyrelsen har ikke påvist, hvilke konkrete leverancer der ikke skulle være udført, eller fremlagt dokumentation for, at de navn­givne personer ikke deltog i samarbejdet. Skattestyrelsens udtalelse må derfor anses for udokumenteret i relation til fiktivitet. Det medgives, at forholdet omkring [person5] kan anses som pro­blematisk qua Politiets involvering. Klager har uanset dette været i god tro. Det er dog problematisk, at dette forhold også henføres til de øvrige underleverandører, hvor der ikke foreligger sådanne forhold. Bemærkninger til mødereferatet Klager har en kort bemærkning til mødereferatet. Det blev under mø­det præciseret, at korrespondancen med [person2] er bekræftet af ved­kommende på byggepladsen, og at det udadtil var [person5], der repræsenterede virksomheden. Disse forhold ønskes indarbejdet som en del af sagens faktiske grundlag. Samtidig er indsendt screenshots vedr. [virksomhed2] ApS hjemmeside. I øvrigt er flere af de udeladte ting allerede indeholdt af tidligere klageskrivelser, hvorfor møderefe­ratet bekræftes. Fastholdelse af tidligere anbringender og præcisering Klager fastholder samtlige tidligere anbringender og henvisninger i klagen, herunder henvisninger til Den Juridiske Vejledning og relevant praksis. Det bemærkes samtidig, at en tidligere henvisning til '[virksomhed7]­' beror på en skrivefejl som følge af parallel behandling af flere sa­ger; forholdet bedes bortset fra i den videre behandling. Afsluttende bemærkninger På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at Skattestyrelsens udtalelse ikke indeholder nye, dokumenterede oplysninger, der kan tilsidesætte den eksisterende objektive dokumentation for realitet. Skattestyrelsen har ikke løftet bevisbyrden for fiktivitet. Det påstås der­for, at fradrag for købsmoms vedrørende de omhandlede underleve­randører anerkendes i fuldt omfang, og at Skattestyrelsens afgørelse ændres i overensstemmelse hermed. Det være sig særlig vedr. [virksomhed2] ApS og [virksomhed1], hvor der end ikke foreligger oplysninger om mulig svig. …” Virksomhedens indehaver har på et møde med Skatteankestyrelsen forklaret, at han ikke ønsker at have flere ansatte i virksomheden, da arbejdsmængden i virksomheden er varierende. Derfor gør virksomheden i stedet brug af underleverandører, når behovet opstår. Om kontakten til underleverandørerne oplyste virksomhedens indehaver, at han fik kontakt til underleverandørerne på byggepladserne. Videre oplyste virksomhedens indehaver, at han forud for et samarbejde har kontrolleret, om underleverandørerne har været aktive og registreret med ansatte. Derudover forklarede virksomhedens indehaver, at der har været tale om fastprisaftaler med underleverandørerne, hvorfor der alene er indgået mundtlige aftaler. Dette fordi virksomhedens indehaver har givet en fast pris til eksempelvis [virksomhed4] ApS, hvorfor underleverandørernes pris alene skulle være lavere. Endelig forklarede virksomhedens indehaver, at han har haft kontakt med de personer, som har været registreret som ejer af underleverandørerne. Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 25. november 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling (uddrag): ”… Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen tiltræder i det hele Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse. Skattestyrelsen henviser til den påklagede afgørelse samt Skattestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse. Klager nægtes fradrag for udgifter til købsmoms efter momslovens § 37 for afholdte udgifter til de oplyste underleverandører [virksomhed1], [virksomhed2] og [virksomhed3] i afgiftsperioden 2023. …” Virksomhedens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil Klageren har den 28. november 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil: ”… Vi henholder os til de tidligere indsendte bemærkninger, der ikke er medtaget i indstillingen men som naturligvis skal indgå i Landsskatterettens afgørelse. Vi fastholder derfor vores uenighed og henholder os til tidligere anførte vedr. samtlige af de verserende sager vedr. [person1].” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt virksomheden fradrag for købsmoms for udgifter til tre underleverandører på i alt 106.475 kr. for afgiftsperioderne i 31. december 2023. Retsgrundlaget Af momslovens § 37 fremgår (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, …” Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af dagældende § 81 i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021 fremgår: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.” Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens dagældende 57, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.” EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Landsskatterettens begrundelse og resultat Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens dagældende § 57, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede varer og ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, samt hvornår arbejdet er udført. Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed1], [virksomhed2] og [virksomhed3]. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler, som understøtter fakturaerne. Selskabet har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet. Underleverandørerne har enten været registreret med ingen eller få ansatte, hvorfor Landsskatteretten finder, at underleverandørerne ikke har haft de menneskelige ressourcer til at levere ydelser, der svarer til den opgjorte omsætning. Underleverandørerne [virksomhed1] og [virksomhed2] har ikke afholdt udgifter forbundet med reel virksomhedsdrift, og den registrerede ejer af underleverandøren [virksomhed3] er af politiet anset som stråmand. Derudover er de tre underleverandører enten ophørt eller under konkurs. I en situation som den foreliggende, hvor der er en række usædvanlige forhold, er fraværet af skriftligt materiale således med til at skabe betydelig tvivl om, hvorvidt de hævdede underleverandører faktisk har udført de omhandlede arbejdsydelser. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer fra de tre underleverandører. Landsskatteretten finder i øvrigt, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne ikke kan anses for at være reelle. De timesedler, virksomheden har fremlagt, kan ikke føre til et andet resultat. Herved er henset til, at der er uoverensstemmelse mellem timeantallet på timesedlerne og fakturaerne fra underleverandørerne, idet der blandt andet af fakturanr. 217 fra [virksomhed1] er angivet et antal på ”160,00”, hvor der af timesedlerne tilknyttet fakturaen er et samlet timeantal på 144 timer. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette heller ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2023.213.ØLR. Derfor finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandørerne [virksomhed1], [virksomhed2] og [virksomhed3]. Virksomhedens påstande kan derfor ikke tages til følge. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.