Momsfradrag nægtet for fiktive underleverandørfakturaer i rengøringsvirksomhed

Journalnr. 25-0013040 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 450.997 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandører. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager], herefter virksomheden, blev stiftet den 1. oktober 2006. Virksomheden er ejet og drevet af [person1], der er fuldt ansvarlig deltager. Virksomheden er registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har virksomheden i den påklagede periode været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte Årsværk 1. kvartal 2019 5-9 2-4 2. kvartal 2019 5-9 2-4 3. kvartal 2019 5-9 2-4 4. kvartal 2019 8-9 3-4 1. kvartal 2020 8-10 3-4 2. kvartal 2020 8-9 3-4 3. kvartal 2020 8-9 3-4 4. kvartal 2020 9-11 4 1. kvartal 2021 10-12 3-4 2. kvartal 2021 10-11 3-4 3. kvartal 2021 11-12 4 4. kvartal 2021 8-9 3-4 1. kvartal 2022 6-9 3 2. kvartal 2022 6-7 3-4 3. kvartal 2022 6-7 3 4. kvartal 2022 4-6 1-3 1. kvartal 2023 7-9 3-4 2. kvartal 2023 9-10 5 3. kvartal 2023 6-8 3-4 4. kvartal 2023 8-11 3-6 1. kvartal 2024 11-17 6-7 2. kvartal 2024 15-16 7-9 Virksomheden har for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024 angivet følgende i købsmoms: Periode Købsmoms 1. halvår 2019 105.121 kr. 2. halvår 2019 114.886 kr. 1. halvår 2020 113.107 kr. 2. halvår 2020 106.322 kr. 1. halvår 2021 124.375 kr. 2. halvår 2021 102.315 kr. 1. halvår 2022 107.015 kr. 2. halvår 2022 108.348 kr. 1. halvår 2023 94.077 kr. 2. halvår 2023 114.372 kr. 1. halvår 2024 136.562 kr. Skattestyrelsen har foretaget kontrol af virksomheden, da Skattestyrelsen har haft konkret mistanke om, at virksomheden har fratrukket fiktive fakturaer. Skattestyrelsen har derfor den 30. maj 2024 anmodet virksomheden om at fremsende bogføringsmateriale, bankkontoudtog, kontokort samt dokumentation for underleverandører i form af fakturaer, underbilag, kontaktperson, samarbejdsaftaler mv. Virksomheden har den 17. juni 2024 fremsendt virksomhedens saldobalancer for 2019 til 2023, kontokort for 2019 til 2023, fakturaer fra underleverandører for 2019 til 2023 og virksomhedens kontoudskrifter fra virksomhedens bankkonti i [finans1] og [finans2]. Derudover har virksomheden fremsendt samarbejdsaftaler mellem virksomheden og fire underleverandører. Virksomheden har ifølge de fremsendte saldobalancer og indberetninger af moms til Skattestyrelsen omsat for hhv. 1.992.996 kr., 2.101.164 kr., 2.342.084 kr., 2.094.352 kr., 2.358.900 kr. og 1.693.140 kr. ekskl. moms i 2019-2024, mens virksomheden har angivet lønudgifter for hhv. 711.196 kr., 850.825 kr., 896.197 kr., 766.574 kr., 1.032.591 kr. og 1.034.108 kr. for samme perioder. Skattestyrelsen har den 16. august 2024 anmodet virksomheden om yderligere bogføringsmateriale, da det fremsendte materiale fra den 17. juni 2024 ikke indeholdt kontoudskrifter for 4. kvartal 2021 og 2024. Skattestyrelsen har videre den 26. august 2024 anmodet [finans3] om at oplyse, hvem der ejer de bagvedliggende bankkonti, som virksomheden har foretaget betalinger til. [finans3] har den 10. september 2024 oplyst, at de bagvedliggende bankkonti ejes af hhv. [virksomhed1] ApS, [virksomhed2]. ApS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS. Den 24. september 2024 har Skattestyrelsen modtaget yderligere bogføringsmateriale fra virksomheden i form af kontoudskrifter, yderligere fakturaer fra underleverandører og en yderligere samarbejdsaftale mellem virksomheden og underleverandøren. Skattestyrelsen har endvidere den 24. oktober 2024 fremsendt en yderligere materialeindkaldelse til virksomheden, idet virksomheden ikke har fremsendt alle efterspurgte fakturaer. Skattestyrelsen har modtaget de yderligere fakturaer den 3. november 2024. På baggrund af ovenstående har Skattestyrelsen den 9. december 2024 varslet at ændre virksomhedens momstilsvar og indeholdelsespligt. Virksomheden er den 19. december 2024 fremkommet med bemærkninger til Skattestyrelsens forslag. Skattestyrelsen har efterfølgende truffet den påklagede afgørelse den 17. januar 2025 vedrørende virksomhedens momstilsvar og indeholdelsespligt, hvori Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 450.997 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024. Forhøjelsen af virksomhedens momstilsvar skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til nedenstående 10 underleverandører: Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms [virksomhed6] ApS 136.500,00 kr. 34.125,00 kr. 170.625,50 kr. [virksomhed7] ApS 65.250,00 kr. 16.312,50 kr. 81.562,00 kr. [virksomhed1] ApS 833.910,00 kr. 208.477,50 kr. 1.042.385,00 kr. [virksomhed4] ApS 268.491,00 kr. 67.122,75 kr. 335.613,75 kr. [virksomhed2] ApS 192.320,00 kr. 48.080,00 kr. 240.400,00 kr. [virksomhed8] ApS 60.900,00 kr. 15.225,00 kr. 76.125,00 kr. [virksomhed3] ApS 56.960,00 kr. 14.240,00 kr. 71.200,00 kr. [virksomhed9] ApS 60.750,00 kr. 15.187,50 kr. 75.937,50 kr. [virksomhed10] ApS 73.725,00 kr. 18.431,25 kr. 92.156,25 kr. [virksomhed11] IVS 55.200,00 kr. 13.800,00 kr. 69.000,00 kr. Total 1.804.006,00 kr. 450.997,75 kr. 2.555.003,75 kr. For så vidt angår de angivne underleverandører, gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed6], blev stiftet den 1. december 2014. [virksomhed6] har i samhandelsperioden været ejet af [person2]. [virksomhed6] har videre i samhandelsperioden været registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer” og bibranchen 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed6] har i samhandelsperioden angivet formålet ”at drive handel og service og enhver beslægtet virksomhed efter ledelsens nærmere skøn”. [virksomhed6] er opløst efter konkurs den 17. august 2021. Ifølge CVR har [virksomhed6] i samhandelsperioden været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte Årsværk November 2019 4 4 December 2019 4 4 Januar 2020 3 2 Virksomheden har fremlagt nedenstående to fakturaer fra [virksomhed6] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 28. november 2019 9 66.750,00 kr. 16.687,50 kr. 83.437,50 kr. 30. januar 2020 252 69.750,00 kr. 17.438,00 kr. 87.188,00 kr. I alt 136.500,00 kr. 34.125,50 kr. 170.625,50 kr. Der er på fakturanr. 9 anført beskrivelsen ”Rengøring” og ”Rengøring iht aftale”. På faktura 252 fremgår beskrivelsen ”Efter aftale” og ”Rengøring iht aftale”. Af begge fakturaer fremgår teksten ”HUSK REFERENCE NR I KOMMENTAR FELTET I TEKST TIL MODTAGER VIGTIGT!!”. Fælles for fakturaerne er, at de ikke er specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. I tillæg til de fremlagte fakturaer har virksomheden fremlagt en underleverandøraftale mellem virksomheden og [virksomhed6]. Af aftalen fremgår varigheden af samarbejdet, at [virksomhed6] er ansvarlig for tilladelser samt vilkår for opsigelse. Samarbejdsaftalen er underskrevet med kuglepen, mens dato for indgåelse, den 1. september 2020, er anført før udskrivelse af samarbejdsaftalen. Af samarbejdsaftalen fremgår ikke en timepris eller lignende for de aftalte ydelser. Ligeledes er det ikke angivet, hvem der har underskrevet aftalen for [virksomhed6]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed6] ikke har angivet moms i afgiftsperioderne efter den 31. december 2019. Derudover, at [virksomhed6] ikke har haft rådighed over egen bankkonto, men at [virksomhed6] har anvendt den litauiske neobank [finans4] tilhørende andre virksomheder, og at beløb indbetalt til [finans4] er blevet videreført til andre udenlandske modtagere. [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 30. oktober 2020. [virksomhed7] har i samhandelsperioden været ejet af [person3]. [virksomhed7] er registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” og bibrancherne 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed7] har angivet formålet ”at drive virksomhed med investering i aktier og anparter, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed”. [virksomhed7] er opløst efter konkurs den 14. november 2023. Ifølge CVR har [virksomhed7] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed7] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 1. november 2021 65 62.250,00 kr. 16.312,50 kr. 81.562,50 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”Service, rengøring og opvask”, og dertil er der angivet forskellige projekter og hvor mange timer, der er brugt på hvert enkelt projekt. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed7] ikke haft ansatte eller dokumentation for brug af underleverandører i samhandelsperioden. Derudover, at [virksomhed7] ikke har angivet korrekt moms, at [virksomhed7]’s registrerede direktør og ejer anses som stråmand, og at [virksomhed7]’s bankkonto i [finans5] tømmes efter indsætninger og videreføres til udenlandske konti. [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed1], er stiftet den 1. februar 2022. [virksomhed1] har i samhandelsperioden været ejet af [person4] og yderligere [person5] frem til den 31. december 2022. [virksomhed1] har været registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring” og bibrancherne 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkeraktiviteter”, 466400 ”Engroshandel med andre maskiner og andet udstyr” og 562100 ”Event catering”. [virksomhed1] har i samhandelsperioden angivet formålet ”at drive rengøringsvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed1] er taget under reassumering den 2. januar 2024. Ifølge CVR har [virksomhed1] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har fremlagt nedenstående 13 fakturaer fra [virksomhed1] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 25. maj 2022 2 71.610,00 kr. 17.902,50 kr. 89.512,50 kr. 8. juni 2022 6 64.185,00 kr. 16.046,25 kr. 80.231,25 kr. 29. juni 2022 12 62.040,00 kr. 15.510,00 kr. 77.550,00 kr. 28. juli 2022 21 83.000,00 kr. 20.750,00 kr. 103.750,00 kr. 30. august 2022 37 64.515,00 kr. 16.128,75 kr. 80.643,75 kr. 27. september 2022 85 65.835,00 kr. 16.458,75 kr. 82.293,75 kr. 30. december 2022 231 64.325,00 kr. 16.081,25 kr. 80.406,25 kr. 29. januar 2023 269 64.000,00 kr. 16.000,00 kr. 80.000,00 kr. 2. marts 2023 310 52.800,00 kr. 13.200,00 kr. 66.000,00 kr. 3. april 2023 334 52.800,00 kr. 13.200,00 kr. 66.000,00 kr. 3. maj 2023 358 51.200,00 kr. 12.800,00 kr. 64.000,00 kr. 1. juni 2023 408 68.800,00 kr. 17.200,00 kr. 86.000,00 kr. 22. juni 2023 432 68.800,00 kr. 17.200,00 kr. 86.000,00 kr. I alt 833.910,00 kr. 208.477,50 kr. 1.042.385,00 kr. Fælles for fakturaerne er, at de indeholder beskrivelsen ”Rengøring og service”, samt en beskrivelse af projektnavne, med dertilhørende angivelse af timer på projekterne. Fælles for fakturaerne er, at de ikke er specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. I tillæg til de fremlagte fakturaer har virksomheden fremlagt en underleverandøraftale mellem virksomheden og [virksomhed1]. Af aftalen fremgår varigheden af samarbejdet og vilkår for opsigelse. Det fremgår videre af aftalen, at virksomheden ikke er ansvarlig for at indeholde eller betale skat, moms eller andre lignende afgifter på vegne af [virksomhed1]. Samarbejdsaftalen slutter med ”§ 6 Betaling”, hvor der ikke er anført yderligere. Af samarbejdsaftalen fremgår ikke en timepris eller lignende for de aftalte ydelser. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed1] aldrig har været arbejdsgiverregistreret. Derudover, at [virksomhed1] ikke har angivet korrekt moms for perioden for samhandlen, at [virksomhed1] ikke har foretaget betalinger til underleverandører, som kunne have foretaget levering af ydelser, og at [virksomhed1] har modtaget fakturaindbetalinger på 14 forskellige bankkonti i fire forskellige lande. [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 1. juli 2023. [virksomhed4] har i samhandelsperioden været ejet af [person6]. [virksomhed4] har været registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” og bibrancherne 782000 ”Vikarbureauaktiviteter og anden personaleformidling”, 532000 ”Andre post- og kuréraktiviteter” og 410000 ”Opførelse af bygninger”. [virksomhed4] har angivet formålet ”at drive rengørings- og servicevirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed”. [virksomhed4] er opløst efter konkurs den 22. april 2025. Ifølge CVR har [virksomhed4] i samhandelsperioden været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte Årsværk September 2023 4 0,5 Oktober 2023 1 0.18 November 2023 1 1 Virksomheden har fremlagt nedenstående fire fakturaer fra [virksomhed4] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 11. januar 2023 143 77.350,00 kr. 19.337,50 kr. 96.687,50 kr. 1. december 2023 95 62.400,00 kr. 15.600,00 kr. 78.000,00 kr. 31. januar 2023 151 77.741,00 kr. 19.435,25 kr. 97.176,25 kr. 6. februar 2024 161 51.000,00 kr. 12.750,00 kr. 63.750,00 kr. I alt 268.491,00 kr. 67.122,75 kr. 335.613,75 kr. Fælles for fakturaerne med fakturanr. 95, 143 og 151 er, at de indeholder beskrivelsen ”Rengøring og service”, samt en beskrivelse af projektnavne med dertilhørende angivelse af timer på projekterne. Der er på fakturanr. 161 angivet beskrivelsen ”Hovedrengøring” og ”For Januar 2024, [virksomhed12]”. Fælles for fakturaerne er, at de ikke er specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. I tillæg til de fremlagte fakturaer har virksomheden fremlagt en underleverandøraftale mellem virksomheden og [virksomhed4]. Af aftalen fremgår varigheden af samarbejdet og vilkår for betaling og opsigelse. Det fremgår videre af aftalen, at virksomheden ikke er ansvarlig for at indeholde eller betale skat, moms eller andre lignende afgifter på vegne af [virksomhed4]. Af samarbejdsaftalen fremgår ikke en timepris eller lignende for de aftalte ydelser. Samarbejdsaftalen er underskrevet med kuglepen, mens dato for indgåelse, den 1. december 2023, er anført før udskrivelse af samarbejdsaftalen. Af samarbejdsaftalen fremgår det ikke, hvem der har underskrevet for [virksomhed4]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] ikke har angivet korrekt moms i samhandelsperioden. Derudover, at [virksomhed4] har haft en lønudgift på 18.211 kr. for samhandelsperioden, at der ikke være afholdt driftsudgifter af betydning i forhold til omsætningen størrelse, og at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed4], og at direktør for [virksomhed4] er udrejst af Danmark den 1. december 2023. [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 10. august 2021. [virksomhed2] har i samhandelsperioden været ejet af [person7]. [virksomhed2] har været registreret under branchekoden 812100 Almindelig rengøring i bygninger” og bibranchen 562100 ”Event catering”. [virksomhed2] har angivet formålet ”at drive rengøringsvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed”. [virksomhed2] er tvangsopløst den 13. august 2025. Ifølge CVR har [virksomhed2] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har fremlagt nedenstående tre fakturaer fra [virksomhed2] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 3. august 2023 56 68.800,00 kr. 17.200,00 kr. 86.000,00 kr. 5. september 2023 87 61.120,00 kr. 15.280,00 kr. 76.400,00 kr. 29. september 2023 92 62.400,00 kr. 15.600,00 kr. 78.000,00 kr. I alt 192.320,00 kr. 48.080,00 kr. 240.400,00 kr. Fælles for fakturaerne, at de indeholder beskrivelsen ”Rengøring”, samt en beskrivelse af projektnavne med dertilhørende angivelse af timer på projekterne, og hvilken måned arbejdet er udført. Fælles for fakturaerne er, at de ikke er specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. I tillæg til de fremlagte fakturaer har virksomheden fremlagt en underleverandøraftale mellem virksomheden og [virksomhed2]. Af aftalen fremgår varigheden af samarbejdet og vilkår for betaling og opsigelse. Det fremgår videre af aftalen, at virksomheden ikke er ansvarlig for krav stillet til [virksomhed2] fra kunder eller offentlige myndigheder vedrørende [virksomhed2]’s forhold, produkter, ydelser mm. Af samarbejdsaftalen fremgår ikke en timepris eller lignende for de aftalte ydelser. Samarbejdsaftalen er underskrevet med kuglepen, mens dato for indgåelse, den 1. august 2023, er anført før udskrivelse af samarbejdsaftalen. Af samarbejdsaftalen fremgår det ikke, hvem der har underskrevet for [virksomhed2]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] aldrig har været arbejdsgiverregistreret. Derudover, at [virksomhed2] ikke har haft registreret lønninger, at [virksomhed2] selvangivet en omsætning på 0 kr., at [virksomhed2] har faktureret for ydelser inden for mange vidt forskellige brancher, at [virksomhed2] ikke ses at have foretaget overførsler til underleverandører, og at [virksomhed2] straks efter modtagelse af fakturaindbetalinger viderefører pengene. [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed8], blev stiftet den 30. august 2016. [virksomhed8] har i samhandelsperioden været ejet af [person8]. [virksomhed8] har været registreret under branchekoden 412000 ”Opførelse af bygninger” og bibrancherne 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”, 494100 ”Vejgodstransport” og 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed8] har angivet formålet ”restaurations virksomhed, samt beslægtet virksomhed”. [virksomhed8] er opløst efter konkurs den 20. oktober 2021. Ifølge CVR har [virksomhed8] i samhandelsperioden været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte Årsværk December 2019 24 27 Januar 2020 24 24 Februar 2020 30 28 Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed8] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 27. januar 2020 32 60.900,00 kr. 15.225,00 kr. 76.125,00 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelserne ”Faktura iflg aftale” og ”Rengøring iht aftale”. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed8] ikke har angivet moms i samhandelsperioden. Derudover, at [virksomhed8] har indberettet løn med i alt 4.359.808 kr. for perioden 1. januar 2020 til 30. maj 2020, som Skattestyrelsen anser for at være fiktive, da der af [virksomhed8]’s bankkonto ikke har været lønudgifter i den størrelse. [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...7], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 1. marts 2023. [virksomhed3] har i samhandelsperioden været ejet af [person9]. [virksomhed3] har været registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”, og [virksomhed3] har angivet formålet ”at drive rengøringsvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed”. [virksomhed3] er opløst efter konkurs den 13. juni 2025. Ifølge CVR har [virksomhed3] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed3] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 31. oktober 2023 125 56.960 kr. 14.240,00 kr. 71.200,00 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”Rengøring ogservice” og dertil er der angivet forskellige projekter og hvor mange timer, der er brugt på hvert enkelt projekt, samt perioden oktober 2023. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Af fakturaen fremgår det, at betaling skal ske til kontonr. [kontonr.1]. Skattestyrelsen har oplyst, at det anses som usædvanligt, at der ved samhandel mellem to danske virksomheder betales til en udenlandsk bankkonto. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] ikke har været registreret for A-skat og AM-bidrag, ligesom [virksomhed3] ikke har haft nogen ansatte og aldrig har angivet løn. Derudover, at [virksomhed3] ikke har selvangivet moms, og at der ikke foreligger underliggende bilag, som kan understøtte, at der er blevet leveret en ydelse. [virksomhed9] ApS, CVR-nr. [...8], herefter [virksomhed9], blev stiftet den 18. januar 2010. [virksomhed9] har i samhandelsperioden været ejet af [person10]. [virksomhed9] har været registreret under branchekoden 439990 ”Anden bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering”, og [virksomhed9] har angivet formålet ”at drive vikarbureauvirksomhed”. [virksomhed9] er opløst efter konkurs den 21. juli 2020. Ifølge CVR har [virksomhed9] ikke været registreret med ansatte siden 2015. Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed9] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 1. april 2019 5488 60.750,00 kr. 15.187,50 kr. 75.937,50 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”Rengøring for marts 2019”. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed9] hverken har angivet moms eller løn. Derudover, at det på fakturaen oplyste kontonummer, kontonr. [kontonr.2], tilhører [person11], der ikke umiddelbart ses at have nogen tilknytning til [virksomhed9]. [virksomhed10] ApS, CVR-nr. [...9], herefter [virksomhed10], blev stiftet den 31. maj 2013. [virksomhed10] har i samhandelsperioden været ejet af [person12]. [virksomhed10] har været registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer” og bibrancherne 494100 ”Vejgodstransport”, 451110 ”Engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser” og 465100 ”Engroshandel med computere, ydre enheder og software”. [virksomhed10] har angivet formålet ”at drive virksomhed inden for informationsteknologi, herunder engroshandel og servicevirksomhed”. [virksomhed10] er opløst efter konkurs den 22. december 2022. Ifølge CVR har [virksomhed10] i samhandelsperioden været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte Årsværk Marts 2020 1 0,33 April 2020 1 1,22 Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed10] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 27. februar 2020 192 73.725,00 kr. 18.431,25 kr. 92.156,25 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”Rengøring i henhold til aftale”. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed10] kun i meget begrænset omfang har indberettet A-skat og AM-bidrag for 2020, og at der ikke foreligger underliggende bilag, som kan understøtte, at der er blevet leveret en ydelse. [virksomhed11] IVS, CVR-nr. [...10], herefter [virksomhed11], blev stiftet den 26. maj 2017. [virksomhed11] har i samhandelsperioden været ejet af [person13]. [virksomhed11] har været registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”, og [virksomhed11] har angivet formålet ”at drive virksomhed med handel og service og samt aktiviteter med tilknytning hertil. [virksomhed11] er opløst efter konkurs den 25. februar 2020. Ifølge CVR har [virksomhed11] i samhandelsperioden været registreret med ét årsværk. Virksomheden har fremlagt nedenstående faktura fra [virksomhed11] til virksomheden, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 23. januar 2019 1026 55.200,00 kr. 13.800,00 kr. 69.000,00 kr. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”Mandskab til rengøring iht aftale” og perioden ”januar”. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af, hvor arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed11] ikke har indberettet moms for afgiftsperioderne 2. kvartal 2018 til 1. kvartal 2019. Derudover, at [virksomhed11] i 2019 har indberettet løn til ansatte på i alt 195.335 kr., mens der er sket indbetalinger til [virksomhed11] for over 28.000.000 kr., og at [virksomhed11] i perioden 27. december 2018 til 15. februar 2019 har videreført 26.200.000 kr. til virksomheden [virksomhed13] i Polen, uden at [virksomhed13] har indberettet leverancer til [virksomhed11] til indberetningssystemet ”EU-salg uden moms”. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 450.997 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag af købsmoms for virksomhedens udgifter til underleverandører. Skattestyrelsen har som begrundelse anført (uddrag): ”… 1.3 Vores begrundelse og bemærkninger Skattestyrelsen har modtaget virksomhedens bogføringsmateriale og kontoudskrifter for kontrolperioden. Det er Skattestyrelsens vurdering, at det indsendte regnskabsmateriale kan lægges til grund i kontrolsagen. Ved en gennemgang af ovenstående materiale har vi konstateret, at virksomheden har fratrukket købsmoms af samtlige af de betalinger som fremgår af afsnit 1.1.1. og 1.1.2. Alle betalinger er fragået virksomhedens konti hos [finans1] og [finans2]. Efter momslovens § 57, stk. 1, skal virksomheder efter udløbet af hver afgiftsperiode, angive periodens salgs- og købsmoms til Skattestyrelsen. Det er en forudsætning for, at der kan udøves fradragsret for købsmoms efter momslovens § 37, stk. 1, at virksomheden er i besiddelse af en faktura eller tilsvarende dokumentation for, at de materielle betingelser for momsfradrag er opfyldt jf. momslovens § 36a, stk. 1. Dette vil sige, at der skal være dokumentation for, at der er sket levering til [klager]. Se i øvrigt den juridiske vejledning 2024-2 afsnit A.B.3.3.1.1. Det påhviler således den virksomhed, der anmoder om momsfradrag at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. 1.3.1 Fiktive fakturaer Virksomheden har foretaget betalinger vedrørende fakturaer udstedt af underleverandører, hvor det er Skattestyrelsens opfattelse, at disse virksomheder må anses at være fakturafabrikker, som har udstedt fiktive fakturaer. Det drejer sig om fakturaer fra: Leverandør Cvr-nr. Købsmoms [virksomhed6] ApS [...1] 34.126,00 kr. [virksomhed7] ApS [...2] 16.312,50 kr. [virksomhed1] ApS [...3] 208.475,00 kr. [virksomhed4] ApS [...4] 67.122,25 kr. [virksomhed2] ApS [...5] 48.080,00 kr. [virksomhed8] ApS [...6] 15.225,00 kr. [virksomhed3] Aps [...7] 14.240,00 kr. I alt 403.580,75 kr. Begrundelsen herfor fremgår af de under punkt 1.1.1. beskrevne forhold, som gør, at Skattestyrelsen efter kontrol af de pågældende virksomheder har konkluderet, at der ikke er realitet bag fakturaerne fra ovenstående virksomheder. Det er derfor konkluderet, at der er tale om fakturafabrikker, hvis formål er at udstede fiktive fakturaer til brug for kundernes momsfradrag og udbetaling af sorte lønninger. Under henvisning til momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 nægter Skattestyrelsen derfor virksomheden fradrag for købsmoms vedrørende fakturaer fra ovenstående underleverandører, idet der ikke kan gives momsfradrag for fiktive fakturaer. Der henvises til EU-dommene C342/87 Genius Holding, 712/17 EN.SA Srl, 285/11 Bonik, 152/02 Terra Baubedarf-Handel GmbH samt SKM 2009.325.ØLR, SKM2017.461.ØLR, og SKM2019.332.ØLR. Fordelingen af de nægtede momsfradrag fordelt på perioder fremgår nedenfor i pkt. 1.3.3. 1.3.2 Usædvanlige forhold Efter Skattestyrelsens gennemgang af de afholdte udgifter til underleverandører, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for købsmomsen vedrørende udgifter til følgende underleverandør: Underleverandør CVR-nr. Moms i alt [virksomhed9] ApS [...8] 15.187,00 kr. [virksomhed10] ApS [...9] 18.431,00 kr. [virksomhed11] IVS [...10] 13.800,00 kr. I alt 47.418,00 kr. Skattestyrelsen har for ovenstående selskaber vurderet, at der er tvivl om hvorvidt selskaberne har kunne levere de angivne ydelser på fakturaerne, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for disse. Begrundelse for at der ikke kan godkendes fradrag for disse er: Fælles for flere af fakturaerne er, at det ikke eller i et begrænset omfang fremgår af fakturaerne, på hvilken adresse arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet, hvilket er et krav i henhold til momsbekendtgørelsens § 81 og kravene i kapitel 12. [klager] har ikke fremlagt underliggende dokumentation for udgifterne til underleverandørerne i form af timesedler/arbejdssedler, korrespondance med underleverandørerne eller identitetsoplysninger på, hvem der har udført arbejdet hos de forskellige underleverandører i henhold til momsbekendtgørelsens §§ 58, 79 og 82 for år 2019 samt 2020 og momsbekendtgørelsens § 57 og 78 for året 2021. [virksomhed9] ApS og [virksomhed11] IVS har ikke været arbejdsgiverregistreret. Der er således ikke indberettet løn til ansatte, hvilket ikke stemmer overens med fakturaernes tekst om, at det udførte arbejde er rengøring. [virksomhed11] IVS har videreført over 26 mio. kr. til udlandet. [virksomhed10] har været arbejdsgiverregistreret, dog kun med 1 ansat for perioden hvor fakturaen er udstedt, hvilket ikke stemmer overens med de timer der fremgår af fakturaen. Kontonummer på faktura for [virksomhed9] ApS tilhører en person, der ikke ses at have nogen tilknytning til selskabet. [virksomhed9] ApS og [virksomhed10] ApS har usædvanlige branchekoder i forhold til det arbejdede jf. udstedte fakturaer skulle have udført. Flere af selskaberne er lukket på baggrund af konkursbegæring eller tvangsopløsning. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der kan rejses berettiget tvivl om fakturaernes realitet i forhold til, hvorvidt der er leveret en ydelse, eller hvem der har udført arbejde, idet virksomhederne enten ikke er registreret som arbejdsgiver eller ikke har haft de menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de angivne ydelser, som er beskrevet under punkt 1.1.2. Fradrag for købsmoms kan derfor ikke godkendes. Denne praksis understøttes også af domspraksis SKM 2019.231.HR, SKM 2009.325.ØLR, SKM 2008.721.BR og EU-domstolens sag 712/17, EN.SA Srl, præmis 20 til 25, som beskrives nedenfor i punkt 1.4. Når der er rejst tvivl om fakturaens realitet, er der en skærpet bevisbyrde for selskabet for at opnå fradrag, jf. SKM 2009.325.ØRL. Skattestyrelsen er i besiddelse af fakturaerne, men har hverken modtaget af timesedler/arbejdssedler, korrespondance med underleverandørerne eller anden dokumentation i relation til fakturaerne vedrørende køb. Skattestyrelsen nægter som følge heraf fradrag for købsmomsen vedrørende køb fra de nævnte underleverandører efter momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1. Skattestyrelsens har henset til EU- dom C-342/87 – Genius Holding, hvoraf det fremgår, at der ikke er fradrag for moms, alene fordi det står på en faktura. Der er endvidere henset til EU-dommene C-712/17 EN.SA Srl, C-285/11 Bonik og 152/02 Terra Baubedarf-Handel GmbH, hvoraf det fremgår, at det er en betingelse for momsfradragsretten, at der er sket levering, hvorfor der ikke er fradrag for købsmomsen på fiktive transaktioner, hvilket også fremgår af SKM2019.231.HR. Der er derudover henset til SKM2009.325.ØLR og SKM2018.314.BR, hvoraf det fremgår, at der kan lægges vægt på usædvanlige forhold, herunder eksempelvis videreførelse af beløb til udlandet, mangel på ansatte mv., samt at køberen af ydelserne har en skærpet bevisbyrde for at levering har fundet sted, når der er en berettiget tvivl om fakturaernes realitet. Denne bevisbyrde er ikke løftet af selskabet. Der er også henset til SKM2016.27.ØLR, hvori retten lagde vægt på, at fakturaerne ikke i tilstrækkelig grad var specificeret med oplysninger om antal timer, dato eller sted for levering, og at der heller ikke i de indgåede kontrakter/samarbejdsaftaler med underleverandører var en nærmere beskrivelse af omfanget af ydelserne eller leveringsstedet, ligesom der heller ikke var fremlagt arbejdssedler eller andet materiale til støtte for, at arbejdet var udført. Et fremlagt excel-ark, der angav en række kundenavne, datoer og priser, var uden betydning for sagens afgørelse. Der henvises i øvrigt til EU-dom, C-439/04; Axel – Kittel, hvor det kan udledes, at der kan stilles krav om en due diligence forpligtelse for aftageren af varen og/eller ydelsen, for at undgå hæftelse og nægtelse af momsfradrag. Fordelingen af de nægtede momsfradrag vedrørende usædvanlige forhold fordelt på perioder fremgår nedenfor i pkt. 1.3.3. 1.3.3 Samlet fradragsnægtelse De nægtede fradrag for købsmoms i afsnit 1.3.1 og afsnit 1.3.2 kan samlet opgøres som følger: Momsperiode Fiktiv faktura Usædvanlige forhold I alt Afrundet Angivet købsmoms 1. halvår 2019 28.987,00 kr. 28.987,00 kr. 28.987 kr. 105.121,00 kr. 2. halvår 2019 16.688,00 kr. 16.687,50 kr. 16.687 kr. 114.886,00 kr. 1. halvår 2020 32.663,00 kr. 18.431,00 kr. 51.094,00 kr. 51.094 kr. 113.107,00 kr. 1. halvår 2021 16.312,00 kr. 16.312,00 kr. 16.312 kr. 124.375,00 kr. 1. halvår 2022 49.458,00 kr. 49.458,00 kr. 49.458 kr. 107.015,00 kr. 2. halvår 2022 69.417,00 kr. 69.417,00 kr. 69.417 kr. 108.348,00 kr. 1. halvår 2023 108.937,00 kr. 108.937,00 kr. 108.937 kr. 94.077,00 kr. 2. halvår 2023 77.920,00 kr. 77.920,00 kr. 77.920 kr. 114.372,00 kr. 1.halvår 2024 32.185,25 kr. 32.185,25 kr. 32.185 kr. 136.562,00 kr. Total 403.580,25 kr. 47.418,00 kr. 450.997,75 kr. 450.997 kr. 1.017.863,00 kr. Skattestyrelsen har nedrundet til hele kroner for hver momsperiode. Som det fremgår af ovenstående skema, kan den nægtede købsmoms indeholdes i den af virksomheden angivne købsmoms for den pågældende periode. Virksomhedens købsmoms nedsættes herefter med i alt 450.997 kr. Beløbet opkræves i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 1. Beløbene fordeles således, 45.675 kr. i år 2019, 51.094 kr. i år 2020, 16.312 kr. i år 2021, 118.875 kr. i år 2022, 186.857 kr. i år 2023 og 32.185 kr. for 1. halvår 2024. Virksomhedens bemærkninger af 19. december 2024 og 3. januar 2025 ses ikke at ændre herpå. Der henvises i øvrigt til www.skat.dk/kædesvig, hvor der er oplistet 8 råd om, hvordan man forebygger kædesvig. Ved en søgning på hjemmesiden kan du bl.a. sikre, at underleverandøren er korrekt registreret efter momsloven og kildeskatteloven. Forældelse af momsfrister Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at Told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af afgiftstilsvaret senere end 3 år efter udløbet af angivelsesfristen. Den ordinære frist for 1 og 2. halvår 2019, 1 og 2. halvår 2020 samt 1. halvår 2021 er således overskredet. Uanset fristen i § 31 stk. 1, kan et afgiftstilsvar efter § 32, stk. 1 nr. 3 ændres hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er identiske med de tilsvarende begreber i dagældende skattekontrollovens afsnit III. Anvendelse af bestemmelsen i § 32, stk. 1, nr. 3, forudsætter således, at der foreligger et strafbart forhold. Anvendelsen af § 32, stk. 1, nr. 3, er dog ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf. Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af de subjektive omstændigheder. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at Skattestyrelsen skal varsle en ansættelsesændring senest 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. Det fremgår endvidere, at ansættelsen skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt. Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet har købt og fratrukket fiktive fakturaer i 1. og 2. halvår 2019, 1. og 1. halvår 2020, 1. halvår og 2. halvår 2022, 1. halvår og 2. halvår 2023 samt 1. halvår 2024 hvilket Skattestyrelsen anser for mindst groft uagtsomt. Der henvises i øvrigt til punkt 1.3.1. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at kundskabstidspunktet i nærværende sag skal fastsættes til den 17. juni 2024, hvor vi modtog virksomhedens bogføringsmateriale og kontoudtog fra [finans1]. Skattestyrelsen anser derfor varslingen for rettidig. Fristen for udsendelse af forslag til afgørelse er efter Skattestyrelsens opfattelse den 17. december 2024 …” Virksomhedens opfattelse Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med i alt 450.997 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024. Virksomhedens repræsentant har til støtte for påstanden anført (uddrag): ”… Fradrag for købsmoms Retsgrundlaget – lovgivning Betingelserne for at opnå fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører er reguleret i momsloven og momssystemdirektivet. På momsområdet er der en harmonisering mellem nationallovgivning og EU-lovgivning. Momsloven er således en harmonisering af momssystemdirektivet, og EU-Domstolens afgørelser på momsområdet kan anvendes direkte i dansk momslovgivning. Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Efter reglerne i momsloven skal afgiftspligtige personer svare afgift ved momspligtige leverancer – udgående afgift. Ligeledes kan momspligtige personer fradrage indkøb af varer eller ydelser, der anvendes i den momspligtige virksomhed – indgående afgift. Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2: ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, 2) den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land, 3) den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2, og 4) den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7.” Det følger således af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Momslovens § 37 opstiller dermed alene en betingelse om, at virksomheden, der ønsker at fradrage momsen, er registreret. Det er efter fast praksis fra EU-Domstolen en betingelse, at der findes en direkte og umiddelbar tilknytning til momspligtige transaktioner og generalomkostninger for at opnå fradrag. Begrebet ”direkte og umiddelbar tilknytning” er ikke nærmere konkretiseret af EU-Domstolen, men er i stedet overladt til udfyldning ved de nationale domstole. I momsbekendtgørelsen er der udstedt helt særlige regler, der i detaljeret grad normerer de krav, der skal være opfyldt, førend en faktura kan berettige til momsfradrag. Kravene til dokumentationen for retten til fradrag af købsmoms følger udførligt af momsbekendtgørelsen. Det overordnede dokumentationskrav følger af momsbekendtgørelsens § 83: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.” Det er ligeledes præciseret i Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit D.A.11.1.7, hvoraf fremgår: ” Det er som udgangspunkt en betingelse for at kunne få fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af forskriftsmæssige fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag og importmomsspecifikationer som dokumentation for indkøbet og momsen. Se ML § 36 a, stk. 2, indsat i momsloven ved § 5, nr. 12, i lov nr. 1240 af 11. juni 2021, og momsbekendtgørelsens § 83.” Som uddybning af dokumentationskravene for fradragsretten efter momslovens § 37 henvises til momsbekendtgørelsens § 58. Af denne fremgår, at: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. Stk. 2. Ethvert dokument eller enhver meddelelse, der specifikt og utvetydigt ændrer eller henviser til den oprindelige faktura, sidestilles med en faktura. Stk. 3. Såfremt en faktura, herunder afregningsbilag, også omfatter afgiftsfritagne leverancer, skal det af fakturaen fremgå, hvilke leverancer der er pålagt afgift. Sådanne leverancer skal opføres for sig med særskilt sammentælling. Stk. 4. Når en registreret virksomhed leverer varer eller ydelser til en anden registreret virksomhed mod hel eller delvis betaling med varer eller ydelser (byttehandel), er det tilstrækkeligt, at den ene af parterne udsteder en faktura med begges registreringsnumre påført. Denne faktura skal ud over de i stk. 1, nævnte oplysninger indeholde oplysning om art, omfang og pris for det, der er modtaget i bytte. Stk. 5. Når en registreret virksomhed udlejer eller leaser personmotorkøretøjer ud til registrerede virksomheder for en periode på mere end 6 måneder, skal den til lejeren afgive de oplysninger, der er nødvendige ved beregningen af det månedlige fradragsbeløb efter momslovens § 42, stk. 4 og 5, for eksempel ved angivelse af fradragsbeløbet på fakturaen. Stk. 6. En virksomhed kan udstede en samlefaktura for flere særskilte leverancer af varer eller ydelser, hvis afgiften af de leverede varer eller ydelser omfattet af samlefakturaen forfalder inden for samme måned. Stk. 7. En registreret virksomhed, som driver handel fra torve, stadepladser og lignende distributionscentraler, kan pålægges at udstede faktura, jf. § 58 eller § 63 i denne bekendtgørelse, ved alt salg af varer og ydelser samtidig med leveringen, såfremt SKAT har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber. Stk. 8. En registreret virksomhed, som erhverver varer i et andet EU-land eller i Danmark, kan pålægges, at de erhvervede varer skal ledsages af en faktura, følgeseddel, kassebon eller anden dokumentation for varernes erhvervelse under hele transporten frem til købers bestemmelsessted, såfremt SKAT har konstateret uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber. Dokumentationen skal på forlangende forevises SKAT ved en eventuel kontrol af transportmidlet. Stk. 9. Et pålæg efter stk. 7 og 8 gives for 2 år. Konstaterer SKAT i den 2-årige periode fortsat uregelmæssigheder i virksomhedens regnskaber, kan pålægget forlænges.” Der stilles således en række formelle krav til en faktura, der udstedes, førend der kan opnås fradrag for moms. Retsgrundlaget – praksis I sag C-438/09, Boguslaw Juliusz Dankowski, tager EU-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemdirektivet, herunder om en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms. Sagen omhandler levering af et antal afgiftspligtige marketingydelser. Virksomheden, der leverede ydelserne, havde imidlertid ikke opfyldt sin forpligtelse til at lade sig registrere i registret for afgifter på goder og tjenesteydelser og havde ikke afregnet moms, uanset at virksomheden havde udstedt fakturaer for de af virksomheden leverede tjenesteydelser med angivelse af den afgift, som skulle betales. Sagen vedrører således den afgiftspligtige aftagers ret til fradrag for moms for disse tjenesteydelser. Af sagens præmis 27 fremgår klart, at det er en overordnet betingelse for fradragsretten at være i besiddelse af en faktura: ”Hvad angår de nærmere vilkår for udøvelse af fradragsretten bestemmer sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med dette direktivs artikel 22, stk. 3.” Til spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms og ikke er momsregistreret, udtaler EU-Domstolen i sagens præmisser 35 og 36 følgende: ”Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, Ecotrade, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, Uszodaépítö, Sml. I, s. 8791, præmis 40). En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel § 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne.” Det fremgår således klart af EU-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig personfradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms – dette endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed. EU-Domstolen udtaler videre i præmis 37 angående medlemsstaternes mulighed for at fastsætte andre forpligtelser for de afgiftspligtige personer: ”Det forholder sig på samme måde med hensyn til sjette direktivs artikel 22, stk. 8, hvorefter medlemsstaterne kan fastsætte andre forpligtelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og for at undgå svig. Selv om denne bestemmelse gør det muligt for medlemsstaterne at træffe visse foranstaltninger, må de imidlertid ikke anvendes på en sådan måde, at de systematisk anfægter retten til fradrag af moms, som er et grundlæggende princip i det fælles momssystem (jf. dom af 18.12.1997, forenede sager C-286/94, C-340/95, C-401/95 og C-47/96, Molenheide m.fl., Sml. I, s. 7281, præmis 47, samt dommen i sagen Gabalfrisa m.fl., præmis 52, og Ecotrade-dommen, præmis 65 og 66.)” Indeholder national ret bestemmelser, der fraviger momssystemdirektivet, må disse bestemmelser derfor ikke anvendes således, at retten til fradrag for moms systematisk anfægtes. Herefter går EU-Domstolen videre til i præmis 38 at tage stilling til fakturakravenes vægtning. I præmis 38 har EU-Domstolen anført følgende: ”Det følger af disse betragtninger, at sjette direktivs artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.” (Min fremhævning). Det må lægges til grund, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest og dermed er bedst egnede til at sandsynliggøre opfyldelse af formålet med momssystemdirektivet. På baggrund heraf kan det konkluderes, at opfylder en faktura ikke fakturakravene, men er de oplysninger, der mangler, mindre væsentlige for at sikre, at der er sket en levering mod vederlag, kan fradrag for købsmoms ikke nægtes. Dette fremgår f.eks. også af afgørelsen i C-368/09, Pannon Gép Centrum Kft., af den 15. juli 2010. I denne sag skulle EU-Domstolen tage stilling til, om en bestemmelse i national ret, hvorefter en fejlangivelse i en faktura blev sanktioneret, ved at retten til fradrag mistedes, var forenelig med EU-retten. Spørgsmålet var opstået, da de nationale myndigheder havde nægtet en skatteyder ret til fradrag for købsmoms. Dette var for det første gjort under henvisning til, at det var forkerte afslutningsdatoer for tjenesteydelsernes udførelse, der fremgik af de oprindeligt udstedte fakturaer. For det andet var det gjort under henvisning til, at de efterfølgende berigtigede fakturaer ikke blev anset for at sikre en konstant nummerering, der var fortløbende. I sin stillingtagen til dette spørgsmål udtalte EU-Domstolen, jf. præmis 45, at: ”Under disse omstændigheder skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 167, artikel 178, litra a), artikel 220, nr. 1), og artikel 226 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at de er til hinder for en national lovgivning eller praksis, hvorefter de nationale myndigheder nægter en afgiftspligtig person retten til det beløb, der påhviler ham i skyldig moms, at fradrage beløbet på den moms, som han skal betale eller har betalt for ydelser, der er blevet leveret til ham, med den begrundelse, at den oprindelige faktura, som den afgiftspligtige var i besiddelse af på fradragstidspunktet, indeholdt en forkert dato for, hvornår leveringen af ydelserne var afsluttet, og at der ikke forelå en fortløbende nummerering af den senere berigtigede faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura, hvis de materielle betingelser for fradrag er opfyldt, og den afgiftspligtige person – inden den pågældende myndighed træffer sin afgørelse – har forelagt denne myndighed en berigtiget faktura, hvoraf den rigtige afslutningsdato for de nævnte ydelsers udførelse fremgår, selv om der ikke foreligger en fortløbende nummerering af denne faktura og af den kreditnota, der annullerede den oprindelige faktura.” I denne dom kom EU-Domstolen således frem til, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke var blandt de fakturakrav, der vægtede tungest. Sammenfattende viser EU-dommene i sag C-368/09 af den 15. juli 2010 og sag C-438/09 af den 22. december 2010 dermed, at selvom fakturakravene umiddelbart virker som et beviskrav, så kan fakturakravene – afhængigt af omstændigheder – have en underordnet betydning. Det kan således sandsynliggøres på anden måde, at der er sket levering. I forhold til fakturaerne fra underleverandørerne til [klager], må det derfor undersøges, hvilke fakturakrav der ikke er opfyldt, samt om det på anden måde kan sandsynliggøres, at der er sket levering af de fakturerede ydelser, eksempelvis ved vidneforklaring af en underleverandør under strafansvar. Dette er da også bekræftet i retspraksis, jf. eksempelvis [by1]s Byrets dom af den 30. maj 2016 offentliggjort i TfS 2016.589.BR. Her konstaterede retten netop, at det ikke kunne komme sagsøger til skade, at dennes underleverandør var dømt for momssvig, idet det kunne sandsynliggøres, at der var modtaget levering af de omhandlede ydelser. I denne forbindelse tillagde retten det afgørende betydning, at underleverandøren – der ved sin vidneforklaring konkret udsatte sig for strafansvar – forklarede, at han både havde udført arbejdet og modtaget betaling. Der kan yderligere henvises til afgørelsen af 3. oktober 2023 i sagen BS-36299/2021-GLO, offentliggjort i SKM2023.627.BR. I sagen havde Landsskatteretten nægtet sagsøger ret til fradrag i den skattepligtige indkomst for i alt 595.293,75 kr. i indkomstårene 2013-2015 og ret til fradrag for købsmoms for i alt 148.823,27 kr. for perioden 1. juli 2013 til31. december 2015. Stridspunktet i sagen omhandlede, hvorvidt 14 fakturaer dækkede over reelle arbejdsydelser, eller om der var tale om såkaldte ”fiktive fakturaer”, der dækkede over sort aflønning af medarbejdere. I sagen var der enighed om, at underleverandørerne havde leveret ydelser til sagsøgers kunder i den berørte periode, og at sagsøger havde dokumenteret, at de i sagen udstedte fakturaer var betalt ved elektroniske overførsler. Sagsøger kunne ikke, på baggrund af offentligt tilgængelige oplysninger, konstatere, at skattemyndighederne mistænkte underleverandørerne for kædesvig på tidspunktet for bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne at underleverandørerne på tidspunkt for bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne, at skattemyndighederne mistænkte selskaberne for kædesvig. Et forhold, som SKAT først blev opmærksom på i forbindelse med, at politiet fremsendte oplysninger om én samarbejdspartner. Før dette havde SKAT godkendt fradrag i sit forslag til sagsøger. Retten konkluderede i sin begrundelse: ”Retten er herefter enig med sagsøger i, at denne ikke kan gøres ansvarlig for at visse af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig. Dette forhold kan ikke i sig selv føre til, at der påhviler sagsøger en skærpet bevisbyrde.” Afgørelsen viser uanfægteligt, at underleverandørernes forhold ikke i sig selv kan føre til, at der påhviler skatteyder en skærpet bevisbyrde. Blot fordi en eller flere underleverandører er mistænkt for kædesvig, ændrer dette således ikke på [klager] bevisbyrde. Til støtte for [klager]s betragtninger henvises til EU-Domstolens afgørelse, hvoraf det fremgår, at såfremt en faktura overholder de formelle krav, er skatteyder fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret. Der er således ingen tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret og godtgjort, hvilket er dokumenteret i bilagene. Der kan ligeledes henvises til EU-Domstolens afgørelse i sag C-439/04, Axel Kittel. EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende: ”Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).” Af præmis 46 fremgår: ”Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen.” Af præmis 50 fremgår: ”Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40) (Min understregning)” Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager, der ved eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig eller hvidvask, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det lægges til grund, at [klager] hverken vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig. Om den konkrete sag På baggrund af ovenstående samt de i sagen fremlagte bilag gør [klager] gældende, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet [klager] har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder. Der henvises i den forbindelse til SKM2009.325 ØLR, hvor Skatteministeriet i deres procedure anførte, at fakturaer som regel vil udgøre et tilstrækkeligt grundlag for at tjene som dokumentation for udført arbejde. Det bemærkes derudover, at nogle af de samarbejdspartnere, Skattestyrelsen har haft bemærkninger til, har drevet reel erhvervsmæssig virksomhed og samtidig drevet en ”fiktiv” virksomhed, som tilsyneladende har haft til formål at foretage hvidvask. Der er ikke fremlagt yderligere oplysninger herom. Dette er i sagens natur irrelevant for vurderingen af, hvorvidt [klager] har løfte bevisbyrden for, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt. Det blotte forhold, at nogle af underleverandørerne også har drevet ”fiktiv” virksomhed, har ikke indvirkning på den konkrete sag. Det er således ikke tilstrækkeligt når Skattestyrelsen blot konstaterer, at dette er tilfældet. Det gøres gældende, at [klager] har fået ydelser fra den ”reelle” del af underleverandørernes virksomhed, og ikke fra den ”fiktive” del. At visse af underleverandørerne er mistænkt eller dømt for økonomisk kriminalitet, kan i henhold til omfattende praksis fra EU-Domstolen ikke afskære skatteyder for momsfradrag, jf. momslovens § 37, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber, som svindler i et eller andet omfang, fremstår reelle over for samarbejdspartnerne. Til støtte for [klager]s betragtninger, henvises til EU-Domstolens afgørelse i sag C-438/09, Boguslaw J. Dankowski, som refereret ovenfor. Af sagen fremgår det, at såfremt en faktura overholder formelle krav, har skatteyder en fradragsret, såfremt ydelserne eller varerne er leveret. Det gøres gældende, at Klager, har fået leveret arbejdsydelser for underleverandørerne, samt at de fremlagte fakturaer overholder de væsentligste formelle krav, herunder beskrivelse af ydelsen, antal timer, samt timepris. Angående [klager] viden om underleverandørernes deltagelse i momssvig eller hvidvask, henvises der til EU-Domstolens afgørelse i sag C-439/04, Axel Kittel, som refereret ovenfor. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den, der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion, der var led i f.eks. momsvig eller hvidvask. Der er således intet i nærværende sag, der indikerer, at [klager], vidste eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkt for økonomisk kriminalitet. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkelig til at nægte fradrag for moms. [klager] har overholdt sin undersøgelsespligt, der går længere, end hvad kan man forvente af en virksomhed i samme branche. Det bemærkes, at underleverandører ikke er forpligtede til at dokumentere forhold, der vedrører [klager] interne forhold, og som alene kan kræves af offentlige myndigheder. Da [klager] således har overholdt sine forpligtelser og dermed ikke har haft viden om eventuel økonomisk kriminalitet, kan fradrag herfor ikke nægtes med henvisning til, at nogle samarbejdspartnere ikke har opfyldt deres forpligtelser. Der henvises til EU-praksis, hvor EU- Domstolen i sag C-131/13, Schoenimport, behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde-viden. Dommen er afgørende for forståelsen af, hvornår et selskab har viden eller burde-viden, og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar. ...” Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 11. februar 2026 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, og kan tilslutte sig indstillingen i helhed. Skattestyrelsen fastholder, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37, er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Skattestyrelsen fastholder ligeledes, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Formelt Skattestyrelsen fastholder, at Skattestyrelsen med rette har genoptaget virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne fra 1. januar 2019 til 30. juni 2021 ekstraordinært. …” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt virksomheden fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandører på i alt 450.997 kr. for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2024. Derudover angår sagen, om det er med rette, at Skattestyrelsen ekstraordinært har genoptaget virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2021. Retsgrundlaget Fradrag for købsmoms Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, …” Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015, dagældende § 81 i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021 og nugældende § 83 i momsbekendtgørelse nr. 1435 af 29. november 2023 fremgår følgende: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ” Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I dagældende § 58 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015, dagældende § 57 i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021 og nugældende § 58 i momsbekendtgørelse nr. 1435 af 29. november 2023, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § [68 eller 70] i denne bekendtgørelse, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.” EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Formalitet – ekstraordinær genoptagelse Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, og § 32, stk. 1, nr. 3, og stk. 2, fremgår (uddrag): ”§ 31. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. … § 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: … 3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. … Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Fradrag for købsmoms De fremlagte fakturaer indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsernes dagældende § 57, stk. 1, nr. 5 og 6, og § 58 stk. 1, nr. 5 og 6, og nugældende § 58 stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført. Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Der foreligger samarbejdsaftaler mellem virksomheden og underleverandørerne [virksomhed6], [virksomhed2], [virksomhed4] og [virksomhed1]. Landsskatteretten finder, at de fremlagte samarbejdsaftaler er af så overordnet karakter, at de ikke kan anses for retvisende for det samarbejde, som er påstået indgået mellem virksomheden og underleverandørerne. Landsskatteretten har lagt vægt på, at de fremlagte samarbejdsaftaler er identiske, og at virksomheden ikke har fremlagt korrespondance, der understøtter, at aftalernes bestemmelser om kommunikation om opgavernes omfang og størrelse er efterlevet. Derudover har Landsskatteretten lagt vægt på, at samarbejdsaftalerne ikke kan knyttes direkte til de fremlagte fakturaer fra hverken [virksomhed6], [virksomhed2], [virksomhed4] og [virksomhed1], da virksomheden ikke har fremlagt dokumentation i form af timesedler. For så vidt angår underleverandørerne [virksomhed7], [virksomhed8], [virksomhed3], [virksomhed9], [virksomhed10] og [virksomhed11] ,har virksomheden ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturaerne. Virksomheden har ikke fremlagt timesedler og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger således ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet. Det gør sig gældende for størstedelen af underleverandørerne, at de hverken har afregnet korrekt moms i samhandelsperioden eller indeholdt A-skat og AM-bidrag, og at de enten er tvangsopløst eller opløst efter konkurs. Størstedelen af underleverandørerne har været registreret med branchekoder og formål, som ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser, og størstedelen af underleverandørerne har ikke haft nogen umiddelbare udgifter, som kan understøtte, at der har været leveret en ydelse. For underleverandørerne [virksomhed6], [virksomhed7], [virksomhed2], [virksomhed3] og [virksomhed11] gør det sig videre gældende, at de enten har videreført indbetalinger til udlandet straks efter modtagelse, eller at de har benyttet sig af udenlandske bankkonti. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Landsskatteretten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2023.213.ØLR. Formelt - ekstraordinær genoptagelse Fristerne for at varsle en ændring af virksomhedens momstilsvar for 1. halvår 2021 udløb den 1. september 2024 jf. momslovens § 57, stk. 4, jf. skatteforvaltningslovens § 31. Skattestyrelsens forslag til afgørelse er dateret den 9. december 2024, hvorfor Skattestyrelsen har genoptaget virksomhedens momstilsvar ekstraordinært for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2021 efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Landsskatteretten finder, som anført, at virksomheden ikke har dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Virksomhedens angivelse af uberettiget fradrag for købsmoms vedrørende betalinger til underleverandører, som ikke er anset for at dække over reelle leverancer, kan tilregnes virksomheden som i hvert fald groft uagtsomt. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er dermed opfyldt. Landsskatteretten finder videre, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt ved Skattestyrelsens varslede forslag til afgørelse af 9. december 2024. Landsskatteretten har ved vurderingen lagt vægt på, at Skattestyrelsen tidligst den 17. juni 2024 har modtaget materiale fra virksomheden, herunder kopier af fakturaer, som Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for. Skattestyrelsen har derved varslet forhøjelsen tidligere end 6-måneder regnet fra den 17. juni 2024 ved fremsendelse af forslag til afgørelse den 9. december 2024. Landsskatteretten finder således, at det er med rette, at Skattestyrelsen har genoptaget virksomhedens momstilsvar for afgiftsperioderne i perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2021 ekstraordinært. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.