Afslag på forskerskatteordning ved for sen dansk ansættelse

Journalnr. 25-0009950 Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F pr. 1. september 2024. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Klageren er amerikansk statsborger. Klageren var ansat hos den amerikanske virksomhed [virksomhed1], Inc. fra den 22. februar 2021., hvilket bekræftes i brev af 1. maj 2024, samt i ansættelseskontrakt af 2. februar 2021. I brevet af 1. maj 2024 fremgår endvidere, at klageren havde titlen ” Director, GTM Enablement”, og at hun havde en årsløn på 214.172,70 dollars. Klageren indrejste til Danmark den 26. marts 2024, hvor hun tog bopæl hos ægtefællen, der har boet på adressen i [by1] siden 11. november 2023 Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren siden tilflytningen har arbejdet hos [virksomhed2] ApS. Det fremgår af anmodning om registrering på forskerskatteordningen, at klageren startede ansættelse hos [virksomhed2] ApS den 1. september 2024. Den 25. september 2024 foretog [virksomhed2] ApS virksomhedens første lønindberetning til Skattestyrelsen på klageren. Klageren har oplyst, at hendes arbejdsgiver igangsatte en opdatering af hendes ansættelseskontrakt til den danske arbejdsplads fra dagen for klagerens ankomst til Danmark. Grundet interne, administrative forsinkelser blev kontrakten først færdig i august 2024. Den 14. august 2024 ansøgte klageren om registrering på forskerskatteordningen fra den 1. september 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F fra 1. september 2024. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”(…) 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Du oplyser i dine bemærkninger til vores forslag til afgørelse, at du ved indrejsen til Danmark havde en ansættelseskontrakt ved den amerikanske arbejdsgiver [virksomhed1], Inc. og det fremgår af bilagene ”USA Contrakt Contract_[klager]” og ” Employment verification letter”, at du havde en startdato på ansættelsen den 22. Februar 2021. Ifølge kildeskattelovens § 48 E, stk. 1 nr. 1 fremgår det med henvisning til selskabsskatteloven, at medarbejderen skal have indgået en aftale om ansættelse med en dansk arbejdsgiver for at blive registreret på forskerskatteordningen. Lovteksten i kildeskatteloven lyder som følgende: ”Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F.” Det fremgår af Den juridiske vejlednings afsnit C.F.6.1.5, at for at kunne anvende forskerskatteordningen, er det et kriterie medarbejderens arbejdsgiver er en af følgende: (Uddrag) “Regel En medarbejder kan anvende forskerskatteordningen, hvis arbejdsgiveren er: • En person eller et dødsbo, der er fuldt skattepligtig, jf. KSL § 1 eller DBSL § 1 • En person eller et dødsbo, der er begrænset skattepligtig af indkomst fra erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 4 eller DBSL § 1, stk. 3 • Et selskab, der er fuldt skattepligtigt, jf. SEL § 1 • Et selskab, der er begrænset skattepligtigt af indkomst fra erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her, jf. SEL § 2, stk. 1, litra a • En institution, som er omfattet af SEL § 3 • En fond eller forening, som er skattepligtig efter FBL § 1.” Personer som bliver skattepligtige af vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold med en dansk arbejdsgiver, kan vælge beskatning efter forskerskatteordningen. Det er derved krav, at skattepligten indtræder i forbindelse med udførsel af arbejdet for en danske arbejdsgiver. Det fremgår også af Den juridiske vejlednings afsnit C.F.6.1.2: ”Der skal indtræde fuld skattepligt efter KSL § 1 eller begrænset skattepligt af lønindkomst efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med, at medarbejderen begynder at arbejde under anvendelse af forskerskatteordningen. Se KSL § 48 E, stk. 1.” De indsendte bilag vedrører din ansættelse ved den amerikanske arbejdsgiver, [virksomhed1], Inc., som ikke er hjemhørende i Danmark. Bilagene kan derfor ikke tillægges nogen betydning ved vurdering af ansættelsens start ved den danske arbejdsgiver [virksomhed2] ApS, da [virksomhed1] Inc. ikke kan anses for værende omfattet af KSL 48 E, stk. 1. Du oplyser i din anmodning om registrering på forskerskatteordningen, at startdatoen på ansættelsen ved den danske arbejdsgiver, [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]), er den 1. september 2024. [virksomhed2] ApS har den 24. oktober 2024 foretaget en lønindberetning på dit cprnr. for perioden fra den 1. september 2024 til den 31. oktober 2024 for 320,66 timer. Virksomheden har ikke foretaget lønindberetninger på dit cpr-nr. for tidligere perioder. Vi vurderer derfor, at din startdato ved [virksomhed2] ApS var den 1. september 2024. Det er ud fra din egen oplysning i din anmodning om registrering sammenholdt med lønindberetningen fra [virksomhed2] ApS. At du senere end forventet og som følge af administrative forsinkelser i august 2024 fik en ansættelseskontrakt ved [virksomhed2] ApS med ansættelsesstart den 1. September 2024 anses som interne forhold mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed1], Inc. og ikke som udefrakommende begivenheder, hvorved det kan accepteres, at ansættelsens start er på mere end en måned efter din indrejsedato. I kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1 (Bopælsbestemmelsen), er det angivet, at personer, der har bopæl i Danmark, bliver pligtige til at svare indkomstskat i overensstemmelse med loven. Denne bestemmelse gælder i udgangspunktet for alle, der har bolig til rådighed i Danmark. Idet din fulde skattepligtig til Danmark er indtrådt den 26. marts 2024 i forbindelse med din indrejse til en bopæl i Danmark, og du påbegyndte arbejdet ved den danske arbejdsgiver, [virksomhed2] ApS, den 1. september 2024, opfylder du således ikke betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1. Du opfylder ligeledes ikke den praksis beskrevet i Den juridiske vejledning afsnit C.F.6.1.2. om, at skattepligten må indtræde op til én måned før påbegyndelsen af arbejdet og en længere periode efter omstændighederne kan accepteres grund af udefrakommende begivenheder. Du kan derfor ikke per 1. september 2024 anvende forskerskatteordningen, da du ikke opfylder betingelserne herfor. (…) Konklusion: Med begrundelse, som anført i ovenstående, kan du ikke registreres på forskerskatteordningen og vil derfor være omfattet af de almindelige danske skatteregler. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 19. marts 2025 udtalt: ”(…) Klagers repræsentant angiver, at klager har et retskrav på at anvende forskerskatteordningen. Skattestyrelsen er ikke enig heri. Det følger af lovgivers hensigt med ordningen, at denne er objektiv, og at man enten opfylder betingelserne eller ej: Dette følger af gældende ret som nævnt i bemærkningerne til LFF 162 2007/2 fremsat den 28. marts 2008: ”2. Gældende ret. Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivt fastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen krav om statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen og intet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man det ikke” (Skattestyrelsens understregninger). Retskravet opstår således først, når samtlige betingelser er opfyldt. I forbindelse med afbureaukratiseringen af forskerskatteordningen i LFF 2018-10- 03 nr. 30 angives det, at samtidighedskravet ophæves: ”Det foreslås at ændre ordlyden af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, således at en person fremover skal blive skattepligtig til Danmark af personligt arbejde i tjenesteforhold hos en dansk arbejdsgiver for at kunne anvende forskerskatteordningen.” Ovenstående ændring skulle gøre op med betydningen af virksomhedens etableringsform set i forhold til medarbejderens mulighed for at anvende forskerskatteordningen ved tilflytning til Danmark. Før ændringen kunne en allerede ansat medarbejder ikke blive koncerninternt flyttet til Danmark og benytte forskerskatteordningen, da ansættelsesforholdet så allerede bestod ved skattepligtens indtræden. Kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1 skal dog: ”... fortsat sikre, at der eksisterer en tidsmæssig begrænsning for, hvornår en aftale om ansættelsesforholdet skal være indgået, idet medarbejderen ikke kan blive omfattet af forskerskatteordningen, hvis vedkommende når at blive skattepligtig til Danmark efter de almindelige regler, inden ansættelsen påbegyndes.” (LFF 2018-10-03 nr. 30) Klager blev fuldt skattepligtig til Danmark den 26. marts 2024 og kontrakten med [virksomhed2] ApS får først ansættelsesretlig virkning den 1. september 2024. Skattestyrelsen vurderer således ikke, at denne tidsmæssige sammenhæng er opfyldt. Repræsentantens påstand er, at klager har udført arbejde for den danske arbejdsgiver siden ankomsten til Danmark, og at klagers danske kontrakt (gældende fra 1. september 2024) er en videreførelse af den amerikanske kontrakt. Repræsentanten anfører, at det har været hensigten, at klager skulle overgå fra sin amerikanske ansættelse ved [virksomhed1], Inc. til en dansk ansættelse ved [virksomhed2] ApS umiddelbart efter ankomst til Danmark. Angiveligt har dette været besværet af en internt administrativ proces. Klagers repræsentant mener ikke, at denne proces bør komme klager til ugunst. Skattestyrelsen mener dog ikke, at der er tilvejebragt et tilstrækkeligt grundlag for denne påstand. Klager har i forbindelse med partshøringen indsendt sin amerikanske kontrakt og et ”employment verification letter” (se bilag) dateret den 1. Maj 2024, som bekræfter, at klager er under amerikansk ansættelse fra den 22. februar 2021. Der foreligger ingen dokumentation i form af udstationeringsbrev eller lignende. Skattestyrelsen bemærker, at det er et krav i henhold til gældende ret, at vederlagskravet skal opfyldes formelt i henhold til den danske ansættelseskontrakt eller udstationeringskontrakt og videre reelt som et gennemsnit inden for et kalenderår jf. SKM2022.24.LSR. Ifølge lovforarbejderne i LFF 2018-10-03 nr. 30 skal vederlagskravet: ”være opfyldt i henhold til medarbejderens ansættelseskontrakt, hvad enten der er tale om en lokalkontrakt eller en udstationeringskontrakt, mens vederlaget - og dermed lønudgiften - til medarbejderen skal bæres af den danske arbejdsgiver, som løbende har pligt til at afregne danske skatter, jf. kildeskattelovens § 46. I tilfælde, hvor lønudbetalingen til medarbejderen sker direkte fra det udenlandske hovedkontor, kan dette accepteres i forbindelse med anvendelse af ordningen, når lønudgiften skattemæssigt skal henføres til den danske filial. (…)” Skattestyrelsen har som angivet ikke set dokumentation i form af en udstationeringsaftale eller lokalkontrakt, der dokumenterer, at vederlagskravet opfyldes. Videre er det ej heller dokumenteret, at lønudgiften for perioden fra den 26. Marts 2024 til den 31. august 2024 er skattemæssigt henført til [virksomhed2] ApS med det resultat, at den danske enhed [virksomhed2] ApS har båret den endelige lønudgift. Det bemærkes i den sammenhæng, at [virksomhed2] ApS har indberettet 514.704,78 kr. for i alt 641,32 timer i perioden fra den 1. september til den 31. december 2024. Vederlagskravet er således ikke opfyldt reelt for den periode, klageren påstår sig registreret for (26. marts til 31. december) [virksomhed2] ApS har således ikke indberettet lønudgiften eller foretaget indeholdelse af skatter forud for, at den danske ansættelse starter den 1. september 2024. Repræsentanten henviser i sin klage til retspraksis på skatteområdet, hvor det gøres gældende, at de reelle og faktiske forhold skal gå forud for de formelle. Skattestyrelsen har i sin vurdering lagt vægt på de faktiske omstændigheder i klagerens sag. Skattestyrelsen mener ikke, at der er tilvejebragt et tilstrækkeligt grundlag til at sidestille klagerens amerikanske ansættelse ved [virksomhed1], Inc. med en dansk ansættelse ved [virksomhed2] ApS fra skattepligtens begyndelse den 26. marts 2024, og Skattestyrelsen vurderer derfor ikke, at der eksisterer en tidsmæssig sammenhæng mellem, at klagerens skattepligt til Danmark indtræder og, at ansættelsen med den danske arbejdsgiver påbegyndes. Skattestyrelsen fastholder på ovenstående baggrund afgørelsen af den 23. September 2024 og ønsker mulighed for at kommentere videre, hvis nye anbringender fremsættes af klageren eller en repræsentant på dennes vegne. (…)” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F fra 1. september 2024. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”(…) Der indgives hermed klage over Skattestyrelsens afgørelse i ovenstående sag, idet klager ikke er enig i Skattestyrelsens begrundelse for afvisning af klagers anvendelse af reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F. Det er klagers opfattelse, at klager har opfyldt betingelserne for anvendelse af forskerskatteordningen fra sin tilflytning til Danmark, idet de reelle forhold må lægges til grund. Det er således klagers opfattelse, at Skattestyrelsens begrundelse for afvisning af anvendelse af kildeskattelovens §§ 48 E-F regler er forkerte, og klager derfor vil kunne anvende ordningen ved at indsende en ny anmodning med en tidligere dato, som også er den faktiske dato. Det er Skattestyrelsens afgørelse, at klager ikke opfylder betingelserne for at anvende forskerkatteordningen. Skattestyrelsen gør gældende, at det følger af lovteksten til kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, nr. 1, med henvisning til selskabsskatteloven, at en medarbejder skal have indgået en aftale om ansættelse med en dansk arbejdsgiver for at blive registreret på forskerskatteordningen. I Den Juridiske Vejledning afsnit C.F.6.1.5 fremgår der en liste over, hvem arbejdsgiveren kan/skal være, for at en medarbejder kan anvende forskerskatteordningen. Skattestyrelsen gør endvidere gældende, at det er et krav, at medarbejderens skattepligt indtræder i forbindelse med arbejde udført for en dansk arbejdsgiver. Klager har til Skattestyrelsen indsendt bilag vedrørende ansættelse ved den amerikanske arbejdsgiver [virksomhed1], Inc., som ikke er hjemmehørende i Danmark. Skattestyrelsen tillægger derfor ikke disse bilag betydning ved vurderingen af ansættelsens start ved den danske arbejdsgiver [virksomhed2] ApS, idet [virksomhed1] Inc. Ikke kan anses for værende omfattet af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Klagers startdato for ansættelse ved det danske [virksomhed2] ApS er d. 1. september 2024. Skattestyrelsen gør i den henseende gældende, at det forhold, at klager senere end forventet, og som følge af administrative forsinkelser i august 2024 fik en ansættelseskontrakt ved [virksomhed2] ApS med ansættelsesstart d. 1. september 2024, anses som interne forhold mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed1], Inc. og ikke som udefrakommende begivenheder, hvorved det kan accepteres, at ansættelsens start er på mere end en måned efter klagers indrejsedato. Med henvisning til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 gør Skattestyrelsen gældende, at klagers fulde skattepligt er indtrådt d. 26. marts 2024 i forbindelse med klagers indrejse til en bopæl i Danmark, og at idet klager er påbegyndt arbejde ved den danske arbejdsgiver [virksomhed2] ApS d. 1. september 2024, opfylder klager ikke betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1. Slutteligt gør Skattestyrelsen gældende, at klager ligeledes ikke opfylder den praksis beskrevet i Den Juridiske Vejledning afsnit C.F.6.1.2, om at skattepligten må indtræde i op til én måned før påbegyndelsen af arbejdet og en længere periode efter omstændighederne kan accepteres på grund af udefrakommende begivenheder. Klagers begrundelse Klager er ansat ved [virksomhed1] og har været det i en årrække. I forbindelse med flytningen til Danmark blev klager overflyttet fra den amerikanske afdeling af virksomheden til den danske afdeling. Der er tale om en ansættelse, der opfylder kravene til kildeskattelovens §§ 48 E-F, og klager har dermed retskrav på at benytte forskerskatteordningen. De faktiske omstændigheder omkring klagers forhold, aflønningen og virksomhedens forhold opfylder betingelserne. Som følge af interne procedurer omkring lønkørsel bliver klagers løn først overflyttet til det danske ApS i koncernen i september 2024. Dette ændrer dog ikke på, at klager fra sin tilflytning til Danmark de facto har været ansat ved den danske virksomhed og udført arbejde for den danske afdeling. Klager har haft adgang til det danske kontor beliggende [adresse1], [by1] fra sin tilflytning til Danmark, hvor klager har arbejdet fra. Skattestyrelsen foretager en unødvendig restriktiv fortolkning af bestemmelserne i kildeskattelovens § 48 E-F. Det er klagers opfattelse, at det må være indholdet og ikke formalia der skal lægges til grund. Klager opfylder indholdsmæssigt kriterierne for anvendelsen af forskerskatteordningen. Dog er formalia ikke opfyldt, idet de interne administrative forhold i virksomheden medfører, at klager først får en dansk kontrakt i september. Det var klager og klagers arbejdsgivers intention, at overføre klager fra den amerikanske kontrakt til en dansk kontrakt inden en måned fra ankomsten i Danmark. Klager har fra sin ankomst til Danmark haft adgang til [virksomhed2] ApS (danske) kontor. Klagers danske kontrakt er en videreførelse af den amerikanske kontrakt, og spørger har i realiteten udført arbejdet fra Danmark, både hjemmefra og fra det danske kontor. Idet den danske kontrakt reelt er en fortsættelse, af den danske kontrakt, må det lægges til grund, at der er en sådan sammenhæng mellem de to ansættelser, at klager reelt set har været ansat for [virksomhed2] ApS fra sin tilflytning til Danmark. De interne forhold mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed1], Inc. i forhold til udbetaling af løn mv., synes klager uvedkommende. Det er således klagers opfattelse, at klager i realiteten har påbegyndt arbejdet for [virksomhed2] ApS netop efter sin tilflytning til Danmark. De administrative og interne forhold, der har forsinket processen med den danske kontrakt, kan ikke lægges klager til ugunst. Det er et generelt princip i dansk ret, at det er det reelle indhold og ikke den formelle struktur, der skal tillægges vægt. Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen ikke af egen drift kan vælge et område, som skal tolkes ekstra restriktivt. Dette må være domstolenes prærogativ. Det er vores opfattelse, at loven er opfyldt i sit indhold. Formålet med forskerskatteordningen er at styrke dansk erhvervslivs (og forskningsinstitutioners) mulighed for at tiltrække og fastholde højtkvalificeret udenlandsk arbejdskraft. Skattestyrelsens restriktive fortolkning af klagers situation synes at være i modstrid med formålet bag kildeskattelovens §§ 48 E-F. I andre dele af skatteretten er det indholdet og de faktiske forhold og ikke den formelle struktur, der lægges til grund. I forbindelse med parcelhusreglen i ejendomsavancelovens § 8 defineres en lejlighed som en bolig med eget køkken. I Østre Landsrets dom af 7. juni 2005, SKM2005.233.ØLR, som omhandlede et skattefrit salg af en ejendom med tre selvstændige lejligheder, blev det faktiske forhold, at ejendommen bestod af 3 selvstændige lejligheder og at disse havde været anvendt af tre forskellige familier tillagt vægt. Den formelle struktur, at ejendommen skattemæssigt havde været vurderet som et tofamiliehus, og at anvendelse af den tredje lejlighed var ulovlig, blev ikke tillagt vægt. I Højesterets dom af 8. december 2022, SKM2023.13.HR vedrørende afgrænsningen mellem selvstændig erhvervsdrivende og lønmodtager lagde Højesteret de faktiske omstændigheder til grund, og en indkomst blev anset som lønindkomst, selvom der var udfyldt erklæring om status som selvstændigt erhvervsdrivende. Det fremgår af Højesterets begrundelse og resultat at ” (…) med henvisning til de faktiske forhold, som landsrettens flertal i øvrigt har lagt til grund, tiltræder Højesteret efter en samlet vurdering, at dykkerne ikke kan anses for at have udført arbejdet som selvstændige erhvervsdrivende for egen regning og risiko, men må anses for lønmodtagere.” Ved anvendelse af kildeskattelovens § 7, stk. 1, som vedrører personer, der erhverver bopæl i Danmark uden samtidig at tage ophold her og deres skattepligt. Den fulde skattepligt indtræder først, når vedkommende tager ophold her i landet. Ved vurderingen af, hvornår den fulde skattepligt indtræder, er det de faktiske omstændigheder og forhold, der lægges til grund. De faktiske forhold, der er relevante, er således, hvor mange dage en person opholder sig i Danmark, men også hvilken karakter opholdet i Danmark har, herunder om der er tale om ferie eller lignende, eller om personen faktisk udfører indtægtsgivende erhverv under opholdet her i landet. Eksemplerne ovenfor illustrerer, hvordan de reelle eller faktiske forhold tillægges vægt i andre dele af skatteretten. Idet klager i realiteten er påbegyndt arbejdet for [virksomhed2] ApS ved sin tilflytning, bør dette faktiske forhold tillægges vægt. Jan Pedersen beskriver realitets-grundsætningen som en grundsætning, der ”alene indeholder normer for den skatteretlige faktumbestemmelse. Disse normer indebærer, at der bortses fra kunstige og fiktive elementer i aftalegrundlaget, hvis der herved er opstået en uoverensstemmelse mellem form og indhold, i stedet gennemføres beskatningen i forhold til den reelle disposition (…)”. Det synes således rimeligt, at klager i denne situation også kan støtte ret på de faktiske forhold, værende at klager har arbejdet for [virksomhed2] ApS fra sin tilflytning til Danmark. I klagers ansøgning om anvendelse af forskerskatteordningen, skulle klager have brugt en anden dato. Ud fra ovenstående argumentation, er det vores opfattelse at baggrunden for Skattestyrelsens afvisning af klagers brug af forskerskatteordningen ikke kan lægges til grund. Det er således det materielle i afgørelsen, som der klages over, idet det er klagers opfattelse, at klager kan ansøge om anvendelse af forskerskatteordningen igen, dog med datoen for tilflytning til Danmark. Man kan søge om anvendelse af ordningen indtil 1. maj i det fjerde indkomstår efter påbegyndelse af arbejdet i Danmark. Konklusion Det er klagers opfattelse, at Skattestyrelsen afviser klagers anmodning om anvendelse af forskerskatteordningen med en forkert begrundelse, idet det er klagers opfattelse, at klager faktisk har arbejdet for [virksomhed2] ApS fra sin tilflytning. Det faktiske forhold, at klager har arbejdet for [virksomhed2] i Danmark bør lægges til grund, mens de administrative omstændigheder, som har forsinket processen ikke bør komme klager til ugunst. (…)” Landsskatterettens afgørelse Sagen vedrører, hvornår klagerens ansættelse hos [virksomhed2] ApS er startet, og om hendes skattepligt til Danmark er indtrådt i tidsmæssig sammenhæng med starten af det danske skattepligtsforhold, og om hun dermed kan beskattes efter kildeskattelovens §§ 48 E-F. Retsgrundlaget Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1: ”Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: 1) personer, der har bopæl her i landet (…)” Det følger af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1: ”Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F. (…)” Af kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, følger: ”Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-27, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6. (…)” Af bemærkningerne til lovforslag nr. 162 2007/2 fremsat den 28. marts 2008 om ændring af bl.a. kildeskatteloven fremgår følgende af afsnittet ”Gældende ret”: ”Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivt fastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen krav om statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen og intet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man ikke.” Af bemærkningerne til lovforslag nr. 30 2018-19/1, der blev fremsat den 3. oktober 2018, om ændring af bl.a. kildeskatteloven fremgår følgende af bemærkningerne til lovforslagets nr. 2, som var forslag til ændring af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1: ”Den nye ordlyd ændrer ikke på, at det fortsat kan accepteres, at medarbejderen bliver skattepligtig som følge af ophold i Danmark i en kortere periode før ansættelsens begyndelse med henblik på flytning og indretning af bolig, selv om der indtræder fuld skattepligt allerede ved opholdets start. Efter praksis accepteres skattepligt som følge af ophold af en varighed på indtil en måned forud for ansættelsesforholdets påbegyndelse. Dette gælder også efter den foreslåede ændring, idet det relevante tidspunkt er påbegyndelsen af beskatning af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold. Hvis dette tidspunkt udsættes på grund af udefra kommende begivenheder, kan en længere periode efter omstændighederne accepteres.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Den fulde skattepligt efter kildeskattelovens 1 skal indtræde i forbindelse med, at en medarbejder begynder at arbejde under anvendelse af forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Det er ligeledes en betingelse for beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E og F, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter bl.a. kildeskattelovens § 1, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1. På baggrund af virksomhedens ansøgning om forskerbeskatning samt det forhold, at virksomheden havde indberettet løn til Skattestyrelsen fra 1. september 2024, lægger Landsskatteretten til grund, at klagerens ansættelse hos den danske virksomhed [virksomhed2] ApS startede d. 1. september 2024. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at klagerens ansættelse hos den danske virksomhed [virksomhed2] ApS begyndte før den 1. september 2024. I brevet af 1. maj 2024 bekræftes det alene, at klageren på daværende tidspunkt var ansat hos det amerikanske selskab [virksomhed1], Inc, herunder klagerens titel og løn i selskabet. Brevet indeholder ingen oplysninger om begyndelsesdatoen for klagerens ansættelse i det danske selskab. Landsskatteretten bemærker, at det ikke har nogen betydning, at klageren arbejdede for det amerikanske selskab [virksomhed1], Inc, før den første september 2024, da selskabet ikke er omfattet af bestemmelserne i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Som udgangspunkt accepteres det i praksis, at medarbejderen tager ophold i Danmark i op til en måned inden ansættelsen hos den danske virksomhed. Undtagelsesvis kan en længere periode accepteres, hvis udefrakommende omstændigheder er til hinder for, at ansættelsesforholdet kan begynde inden for dette tidsrum. Klageren ankom til Danmark den 26. marts 2024, hvor hun flyttede ind på ægtefællens adresse. Landsskatteretten finder herefter, at klageren fra dette tidspunkt blev fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Klageren har således været fuldt skattepligtig til Danmark i en periode længere end en måned mellem tilflytning til Danmark og begyndelsen af hendes ansættelse hos [virksomhed2] ApS. Der er dermed ikke tilstrækkelig tidsmæssig sammenhæng mellem ansættelsestidspunktet og indtræden af skattepligtig til Danmark. Landsskatteretten finder, at det forhold, at klagerens arbejdsgiver ikke havde færdiggjort kontrakten for klagerens ansættelse hos den danske virksomhed, ikke er en udefrakommende omstændighed, der medfører, at udgangspunktet om accept af op til en måneds ophold i Danmark før ansættelsens start kan fraviges. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.