Maskeret udbytte ved betaling af fiktiv underleverandørfaktura

Journalnr. 25-0002237 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2022 Forhøjelse af aktieindkomst som følge af maskeret udbytte 212.625 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager], herefter klageren, er eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet. Selskabet er stiftet den 12. december 2016 af [person1]. Selskabet er ejet af [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2], herefter moderselskabet, der er 100 % ejet af klageren, der fra den 8. juni 2017 er selskabets reelle ejer og direktør. Selskabet er i indkomståret 2022 registreret under branchekoden 439990 ”anden bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering” og bibranchen 433410 ”malerforretninger”. Selskabets formål er ”at udføre opgaver inden for jord- og beton og hermed beslægtede opgaver.”. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har selskabet i den påklagede periode været registreret med mellem 14-17 ansatte, herunder 10-14 årsværk. Selskabet er momsregistreret den 25. december 2016, og er arbejdsgiverregistreret. I forbindelse med kontrol af selskabet, har Skattestyrelsen blandt andet anmodet selskabet om at fremsende regnskabsmateriale for indkomståret 2022. Selskabet har i forbindelse hermed blandt andet fremsendt saldobalance for 1.-3. kvartal 2022, kontospecifikationer for 1. halvår 2022 og fakturanr. 55 fra [virksomhed3] ApS, samt bankkontoudskrifter fra selskabets konto [kontonr.1] i [finans1] for perioden fra den 15. april 2021 til og med den 24. maj 2022. Skattestyrelsen har i forbindelse hermed indhentet klagerens årsopgørelse for 2022 og selskabets R75 for 2022. Klageren har for indkomståret 2022 selvangivet en lønindkomst på i alt 404.864 kr., der er indberettet af selskabet. Selskabet har ifølge den fremlagte kontospecifikation omsat for 8.042.311,67 kr. inklusive moms i 1. halvår 2022. Heraf har selskabet bogført udgifter til underleverandører på konto 1320 ”Fremmed arbejde” for i alt 3.853.794,58 kr. eksklusive moms, herunder 170.100 kr. eksklusive moms til underleverandøren [virksomhed3] ApS. Skattestyrelsen har efter en gennemgang af selskabets regnskabs- og bogføringsmateriale forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med i alt 170.100 kr. for indkomståret 2022 og ændret selskabets momstilsvar med i alt 42.525 kr. i 1. kvartal 2022. Ændringerne skyldes, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet skatte- og momsmæssigt fradrag for selskabets udgifter medgået til én underleverandør, idet Skattestyrelsen har fundet, at fakturanr. 55 udstedt af [virksomhed3] ApS er fiktiv. Skattestyrelsen har derfor vurderet, at udgiften ikke er erhvervsmæssig. Selskabet har påklaget forhøjelsen af selskabets skatte- og momspligtige indkomst ved Landsskatterettens sagsnumre [sag1] og [sag2]. Skattestyrelsen har den 10. september 2024 udsendt forslag vedrørende ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2022. Den 8. oktober 2024 træffer Skattestyrelsen afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelse for indkomståret 2022. For så vidt angår den angivne underleverandør, gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], blev stiftet den 4. februar 2022 af [virksomhed4] SP. Z O.O, [adresse1], Polen. [virksomhed3] ApS er i den påklagede periode drevet af [person2], der er direktør. Den 9. februar 2022 får [virksomhed3] ApS binavnet [virksomhed5] ApS. [virksomhed3] ApS er registreret under branchekoden 411000 ”gennemførelse af byggeprojekter”, og har til formål ”at drive entreprenørvirksomhed, herunder ingeniør-, projekterings-, rådgivnings- og håndværksvirksomhed inden for entreprenørbranchen, at drive handels- og industrivirksomhed med materialer til byggebranchen, virksomhed med opførelse, køb, salg og renovering af fast ejendom, investering i og produktudvikling af fast ejendom, at besidde aktier eller anparter i danske og udenlandske selskaber samt at udøve anden virksomhed, der i øvrigt er naturligt forbundet hermed”. [virksomhed3] ApS er den 13. februar 2024 opløst efter konkurs. [virksomhed3] ApS har ikke haft registeret ansatte, og har ikke været moms- eller arbejdsgiverregistreret. Der er som dokumentation for samhandlen mellem [virksomhed3] ApS og selskabet fremlagt følgende faktura: Fakturadato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.03.2022 55 170.100 kr. 42.525 kr. 212.625 kr. Fakturaen er sparsomt udfærdiget. Der er på fakturaen anført beskrivelsen ”mandskabsudlejning [by1] uge 8 – 12.”, antal ”567” og en enhedspris på 300 kr. Der er på fakturaen ikke anført telefonnummer fra [virksomhed3] ApS. Fakturaen er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde eller hvilke personer, der har udført arbejdet. På fakturaen er anført, at betaling skal ske til bankkonto [kontonr.2] i [finans2] med beskrivelsen ”fakturanr. 55”. Fakturaen er betalt fra selskabets bankkonto [kontonr.1] i [finans1] med i alt 212.625 kr. den 30. marts 2022 med beskrivelsen ”[virksomhed3] 55”. Skattestyrelsen har oplyst, at den på fakturaen anførte bankkonto er et virtuelt IBANs, VIBAN DK [kontonr.3], der tilhører et engelsk pengeinstitut i [England], og at bankkontoen tilhører [virksomhed4] SP. Z O.O. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at det ikke har været muligt at følge transaktionssporet af hævningen fra selskabet til [virksomhed3] ApS hos underleverandøren. Selskabet har ikke fremlagt samarbejdsaftale, timesedler, korrespondance eller anden direkte specifikation i tillæg til den fremlagte faktura. Det har ikke været muligt for Skattestyrelsen at komme i kontakt med [virksomhed3] ApS. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med 212.625 kr. for indkomståret 2022, idet Skattestyrelsen har anset betaling foretaget i selskabet til fakturanr. 55 fra underleverandøren [virksomhed3] ApS som maskeret udbytte, der er tilgået klageren. Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen bl.a. anført følgende (uddrag): ”… 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS’ betaling til [virksomhed3] ApS dækker over betaling af en fiktiv eller falsk faktura uden reelt indhold og, at der ikke er sket levering i overensstemmelse med de pågældende betalinger. Skattestyrelsens konklusion vedrørende [virksomhed3] ApS er på baggrund af følgende forhold: Selskabet er nægtet registrering for moms samt A-skat og am-bidrag. Selskabet fakturerer arbejdskraft, men er ikke registreret som arbejdsgiver. Selskabet udfører jf. fakturaer arbejde før selskabets stiftelse. Bankkonto i [finans2] er ejet af [virksomhed6] Limited. Det har ikke været muligt for Skattestyrelsen, at indhente et bankkontoudtog hvoraf hævningerne fremgår. Bankkonto i [finans3] tømmes systematisk, således der ikke er midler til rådighed til betaling af moms, A-skat og am-bidrag. Selskabets direktør [person2] har ikke modtaget A-indkomst og ses ikke tidligere at have drevet virksomhed. Der føres ikke et fuldstændigt bogholderi, men anvendes alene fakturamodulet i regnskabsprogrammet. Andre virksomheder har anvendt samme fakturamodul som [virksomhed3] ApS til udstedelse af fakturaer. Det kan ikke konstateres, at der er anvendt underleverandører til levering af arbejdskraft. Selskabet har faktureret arbejdskraft inden for mange forskellige brancher. Der ses ikke at være afholdt driftsudgifter af betydning i forhold til omsætningens størrelse. Der fremgår ikke telefonnummer af fakturaen fra [virksomhed3] ApS (bilag 3). [virksomhed1] ApS har fremlagt en faktura fra [virksomhed3] ApS (bilag 6) som dokumentation for afholdt udgift til leje af mandskab. Fakturaudsteder [virksomhed3] ApS har i henhold til punkterne ovenfor ikke været i stand til at levere det fakturerede. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er sket levering i henhold til det af [virksomhed3] ApS fakturerede sammenhold med, at [virksomhed1] ApS ikke har løftet bevisbyrden for, at det af [virksomhed3] ApS’ fakturerede arbejde reelt er udført af [virksomhed3] ApS. De indsendte bemærkninger til det udsendte forslag ændre ikke på, at det ikke af [virksomhed1] ApS er dokumenteret, at der reelt er sket levering af [virksomhed3] ApS af de ydelser, som er faktureret af [virksomhed3] ApS. Efter skattekontrollovens § 2, stk. 1 har du pligt til at selvangive din samlede indkomst. Skattestyrelsen har ved kontrol konstateret, at fakturaer, der er udstedt af [virksomhed3] ApS er fiktive, og der derfor ikke er sket levering af det fakturerede. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at betaling af faktura nr. 55 fra [virksomhed3] ApS (bilag 3) på i alt 212.625 kr. er uden realitet, og at fakturaen alene er udstedt for, at [virksomhed1] ApS kan opnå uberettiget momsfradrag og fradrag for udgiften skattemæssigt. Det er derfor ikke dokumenteret, hvad betalingen reelt er anvendt til, herunder at betalingen er anvendt til driftsomkostninger vedrørende [virksomhed1] ApS. [virksomhed1] ApS’ disposition vedrørende betaling af den fiktive faktura anses derfor alene for foretaget som følge af din bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner. Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at hele beløbet eller hovedparten heraf er kommet retur til dig som reelle ejer af [virksomhed1] ApS, idet du har haft bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner, og der ikke har været realitet i fakturaerne. I og med du både er den reelle hovedanpartshaver og er direktør i [virksomhed1] ApS, har du bevisbyrden for, at overførslen for betaling af fakturaen fra [virksomhed3] ApS er medgået til [virksomhed1] ApS’ drift. Hvis denne bevisbyrde ikke er løftet, er udgangspunktet, at overførslen er maskeret udbytte. [virksomhed3] ApS har ikke kunnet levere de fakturerede ydelser jf. ovenfor. [virksomhed1] ApS har endvidere ikke på det foreliggende grundlag dokumenteret, at der reelt er sket levering af [virksomhed3] ApS af de fra [virksomhed3] ApS fakturerede ydelser. [virksomhed1] ApS’ overførsel på 212.625 kr. til [virksomhed3] ApS for betaling af faktura dækker derfor over ikke reelle leverancer, hvorfor denne overførsel ikke er afholdt i [virksomhed1] ApS’ interesse. Udgangspunktet er derfor, at overførslerne skal anses for maskeret udbytte, med mindre du kan godtgøre, at overførslerne angår [virksomhed1] ApS. Der er ikke fremlagt dokumentation for at overførslen til [virksomhed3] ApS dækker over reelle omkostninger vedrørende [virksomhed1] ApS jf. ovenfor. Overførslen må derfor anses for at have passeret din økonomi, og overførslen skal som følge heraf beskattes som maskeret udbytte hos dig jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1. Der henvises til SKM2024.26.LSR, hvor sagen omhandlede hvorvidt selskabets udgifter til underleverandører skulle beskattes som maskeret udbytte. Da udgifterne ikke blev anset for at vedrører selskabet fandt Landsskatteretten, at det påhvilede hovedanpartshaveren at godtgøre, at udgifterne var afholdt i selskabets interesse. Da hovedanpartshaveren ikke kunne godtgøre dette, fandt Landsskatteretten, at udgifterne havde passeret hovedanpartshavers økonomi og dermed var maskeret udbytte. Overførslen til [virksomhed3] ApS på i alt 212.625 kr. anses derfor som maskeret udbytte til dig jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, nr. 1. Ifølge personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1 skal den maskeret udbytte medregnes som aktieindkomst. Din aktieindkomst for indkomståret 2022 forhøjes med i alt +212.625 kr. …”. Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 9. januar 2025 udtalt følgende (uddrag): ”… Det kan oplyses, at der for indkomståret 2020 er truffet afgørelse af Skatteankestyrelsen vedrørende tilsvarende forhold (sagsnr. [sag3]). Der har været tale om en kontrolsag for perioden 2020 – 2022 vedrørende [virksomhed1] ApS, hvor der er sendt forslag og afgørelse ad to omgange. Forslag og afgørelse for indkomståret 2020 og tilsvarende for indkomståret 2022. …”. Klagerens opfattelse Klageren har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens aktieindkomst skal nedsættes med 212.625 kr. for indkomståret 2022. Til støtte for påstanden er der i klagen af den 7. januar 2025 bl.a. anført følgende (uddrag): ”… Hej, Jeg bliver nødt til selv at lave denne klage da jeg ikke har råd til hverken revisorhjælp eller advokat. ang. momsindberetninger og bogføring står min revisor for bogføring og indberetninger. Jeg har aldrig været bekendt med jeg skulle have samarbejdsaftaler, Gemme Timeregnskab for indlejet mandskab (troede jeg de skulle gemme for deres medarbejdere) i skriver også det ikke er angivet hvor arbejdet er udført. Der står altså [by1] på Fakturaen. og fra uge 8-12. det er da hvor og hvornår. Nej der står ikke navn og pr dag. Igen det viste jeg ikke var lovkrav. Og det er jeg ikke blevet rådgivet om der skulle stå. (Nu med den nye timeregistreringslovgivning pr 1/7-24, burde det jo være overholdt) Jeg har tjekket firmaerne vi har indlejet folk fra på virk om de stod som aktive, rådført hos revisoren. Har også tjekket om de havde en dansk bank eller om der stod iban/swift. Jeg har ikke kunne se på deres bank at den var et virtuelt iban. For mig lignede det et dansk bankkonto nummer. Jeg [klager], er uddannet dyrepasser, med hestespeciale. Det ved revisoren godt og de har vejledt mig, har ringet til dem tit. Også derfor jeg valgte en registeret revisor. De bogfører for mig så var sikker på regninger mv indeholdt hvad de skulle. - jeg er ikke selv med til at udføre arbejdet ude på arbejdspladserne, har formænd der står for de forskellige pladser, indkøb af materialer, indleje af mandskab mv. Jeg er rigtig ked af denne situation. Jeg har sidste år ansat en masse i stedet for at indleje, hvilket har hjulpet mig til et stort underskud sidste år. Så nu indlejer jeg igen, men med samarbejdsaftaler, navne og datoer på. - Jeg har ringet til [medarbejder1] et par gange da jeg har været meget bange for at indleje folk igen. Han henviste mig til nogen ”gode råd” men trods man overholdt alt dette kunne man aldrig være sikker på ikke at rende ind i sådan et fuskerfirma igen. – Jeg ville ønske jeg kunne have mit på det rene. …”. Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klageren har i et telefonopkald den 4. februar 2025 med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyst, at hun ikke er i besiddelse af øvrigt materiale, da dette aldrig har eksisteret. Endvidere oplyste klageren, at hun i 2022 ikke var bekendt med, at der i lovgivningen var og er et krav om, at der skal foreligge eksempelvis samarbejdsaftaler eller lignende dokumentation for samhandelsforhold mellem selskabet og underleverandører. Klageren præciserede, at såfremt der på daværende tidspunkt har eksisteret en timeseddel eller lignende, er hun ikke i besiddelse heraf. Derudover anførte klageren, at hun i 2022 har anvendt hendes daværende revisor til at betale den rette skat og lignende vedrørende beskatning i selskabet. Klageren befinder sig på kontoret, og ikke ude på pladserne, hvor arbejderne foregår, hvorfor det ikke har været muligt for hende at tjekke op på det, der foregår ude på pladserne. Der er i selskabet ansat formænd, der sørger for at holde styr på pladserne og de arbejder, som skal udføres. Ved modtagelse af en regning kontakter klageren den formand, der er ude på den specifikke plads, og efterspørger, om den modtagne regning stemmer overens med de arbejder, der er udført. Såfremt formanden siger ja hertil, betaler klageren regningen. Endeligt oplyste klageren, at hun ikke har yderligere bemærkninger til klagesagen, og at hun ønsker en afgørelse på skriftligt grundlag. Klageren har efterfølgende ikke fremlagt yderligere bemærkninger eller dokumentation. I forbindelse med udsendelse af sagsfremstilling har klageren den 3. september 2025 fremsat supplerende bemærkninger som følgende: ”… Hej, Jeg ønsker et retsmøde til at forklare mig mundligt, …”. Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 17. september 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller til stadfæstelse af den påklagede afgørelse. Med de grunde, der er anført i den påklagede afgørelse samt Skatteankestyrelsens indstilling, finder vi derfor, at Skattestyrelsen med rette har forhøjet klagers aktieindkomst for indkomståret 2022 med i alt 212.625 kr. som følge af, at [virksomhed1] ApS’ betalinger til underleverandøren [virksomhed3] ApS anses som afholdt i klagers interesse.”. Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klageren har den 1. oktober 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”Jeg og for [virksomhed2] og [virksomhed1] har ikke haft møde med sagsbehandleren, og det vil jeg gerne have for personligt at kunne forklare sagen fra min side.”. Klageren har efterfølgende på telefonopkald med Skatteankestyrelsen den 2. oktober 2025 trukket sin anmodning om møde med sagsbehandleren tilbage. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2022 med i alt 212.625 kr. som følge af, at selskabets betalinger til underleverandøren [virksomhed3] ApS anses som afholdt i klagerens interesse. Retsgrundlaget Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller anpartshavere, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1. Et økonomisk gode kan anses for at have passeret hovedaktionærens eller eneanpartshaverens økonomi, selv om godet ikke tilfalder aktionæren/anpartshaveren personligt, men derimod f.eks. en aktionærs/anpartshavers nærtstående. Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 16 A (Folketingstidende 1999/2000, Tillæg A, spalte 6470-6471) og Højesterets dom af 14. februar 2008, offentliggjort som SKM2008.211.HR. Landsskatterettens begrundelse og resultat Landsskatteretten har i afgørelsen af klagesagen med sagsnummer [sag2] stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse vedrørende forhøjelser af selskabets momstilsvar på baggrund af, at der nægtes fradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed3] ApS, idet fakturanr. 55 ikke anses at dække over reelle leverancer af ydelser. Landsskatteretten har lagt vægt på, at [virksomhed3] ApS er gået konkurs og ikke har haft registreret ansatte, hvorfor [virksomhed3] ApS ikke har haft de menneskelige ressourcer på faktureringstidspunktet, og at selskabet ikke har fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturanr. 55. Landsskatteretten finder derfor, at udgifterne til [virksomhed3] ApS ikke er fradragsberettigede i selskabet. Da udgifterne ikke er fradragsberettigede i selskabet, er udgangspunktet, at udgifterne skal anses som maskeret udlodning til klageren, medmindre klageren kan godtgøre, at udgifterne angår selskabet. Retten henviser i den forbindelse til Østre Landsrets dom af 22. marts 2017, offentliggjort som SKM2017.294.ØLR, hvori Landsretten udtalte: ”... Udgangspunktet er herefter, at de ikke fradragsberettigede udbetalinger eller overførsler, som A ApS har foretaget, skal anses for maskeret udlodning til S, medmindre det godtgøres, at de af A ApS afholdte udgifter angår selskabet. ...”. Selskabet har fratrukket fakturabeløbene som driftsudgifter og udgifter til købsmoms. Beløbene er overført til den på fakturaen anviste konto til selskabets underleverandør, [virksomhed3] ApS. Klageren, som er eneanpartshaver i selskabet, vidste eller burde have vidst på baggrund af ovenstående, at fakturaen ikke var reel, da [virksomhed3] ApS ikke har leveret de fakturerede ydelser. Under disse omstændigheder finder retten, at det påhviler klageren at godtgøre, at de afholdte udgifter angår selskabet. Klageren har som reel ejer og direktør i selskabet ikke fremlagt dokumentation for, hvad de fakturerede ydelser konkret dækker over, eller om omkostningerne angår selskabet. Retten finder herefter, at klageren er skattepligtig af fakturabeløbet som maskeret udlodning, idet hun ikke har dokumenteret, at betalingerne angår selskabet, jf. Landsskatterettens afgørelse af 20. november 2023, offentliggjort som SKM2024.26.LSR. Beløbet må derfor anses for at have passeret klagerens økonomi, og skal som følge heraf beskattes som maskeret udbytte hos klageren. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.