Afslag på ekstraordinær genoptagelse af momstilsvar efter revisors sygdom

Journalnr. 24-0113655 Skattestyrelsen har ikke imødekommet anmodning om genoptagelse af momstilsvaret for afgiftsperioderne 1. halvår 2019 til og med 1. halvår 2020. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Klageren har i perioden 4. marts 2016 til 30. juni 2020 drevet [virksomhed1], CVR.nr. [...1] (herefter virksomheden). Virksomheden var registreret med halvårlig afregning af moms. Skattestyrelsen har den 14. september 2023 truffet afgørelse over for klageren, hvor virksomhedens momstilsvar for perioden 1. halvår 2019 til og med 2. halvår 2020 er blevet forhøjet. Skattestyrelsens afgørelse af 14. september 2023 er ikke påklaget. Det fremgår af afgørelsen af 14. september 2023, at klageren ikke har udarbejdet regnskaber for indkomstårene 2019 og 2020, og at klageren har indsendt momsangivelser for 2019, men ikke for 2020, ligesom klageren heller ikke har indsendt dokumentation for virksomhedens transaktioner. Klageren har den 10. oktober 2024 sendt en anmodning om genoptagelse virksomhedens momsansættelse for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020. Af anmodningen fremgår: ”Jeg henviser til Skattestyrelsens afgørelse af 14. september 2023 vedrørende ændringer af mine skatteansættelser for indkomstårene 2019-2020 samt momsansættelsen for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020. Jeg ønsker hermed at anmode om genoptagelse af afgørelsen, da jeg på ingen måder accepterer den trufne afgørelse. Min revisor og advokat arbejder intensivt på sagen, men grundet deres omfattende travlhed har det krævet ekstra tid at gennemgå og forberede det nødvendige materiale. For at sikre, at jeg kan fremsende en fuldstændig og veldokumenteret redegørelse, anmoder jeg om en forlænget tidsfrist til den 4. november 2024. Desuden må jeg desværre meddele, at jeg grundet sygdom ikke har mulighed for at deltage i det foreslåede møde den 16. oktober 2024. Jeg håber, vi kan fastsætte en ny mødedato efter den 4. november 2024 eller finde en alternativ løsning.” Skattestyrelsen har den 22. oktober 2024 kvitteret for klagerens anmodning om genoptagelse og anmodet om yderligere oplysninger til brug for styrelsens behandling af anmodningen. Klageren har den 5. november 2025 sendt følgende til Skattestyrelsen: “Jeg skriver til jer vedrørende sagen om genoptagelse af moms for virksomheden [virksomhed1], CVR-nr. [...1], for perioden 2019-2020, og jeg ønsker at bede om en forlængelse af tidsfristen for indsendelse af de nødvendige oplysninger. Siden min første henvendelse har jeg arbejdet på at fremskaffe det nødvendige bogføringsmateriale fra 2019. Dog har jeg oplevet forsinkelser på grund af min tidligere revisor, [revisionsfirma1] ApS, som desværre ikke har kunnet levere det påkrævede materiale trods gentagne henvendelser fra min side over en periode på tre uger. Jeg har sidenhen erfaret, at [revisionsfirma1] ApS har skiftet virksomhedsstruktur, hvilket yderligere har vanskeliggjort processen. Jeg har fortsat bilagene fra 2019 og har skiftet til en ny revisor, som vil kunne hjælpe mig med bogføringen. Da jeg dog fortsat har behov for lidt mere tid til at få de nødvendige oplysninger systematiseret, anmoder jeg om en yderligere fristforlængelse til fredag den 22. november 2024. Jeg håber, at I vil kunne imødekomme min anmodning, så jeg kan sikre korrekt dokumentation og opdeling af de enkelte momsperioder, samt en grundig redegørelse for de omstændigheder, som har ført til den sene anmodning om ændring. Jeg står naturligvis til rådighed for uddybende spørgsmål og ser frem til jeres bekræftelse på fristforlængelsen.” Klageren har oplyst, at den manglende angivelse af købsmoms skyldes tidligere revisors sygdom og manglende samarbejde særligt i perioden 2019-2020. Klageren har ikke indsendt bilag, der relaterer sig til opgørelsens af virksomhedens købsmomsfradrag for perioden 1. halvår 2019 til og med 1. halvår 2020. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har givet afslag på ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. halvår 2019 til og med første halvår 2020. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Vores begrundelse og bemærkninger Hvis du vil ændre din moms, skal du gøre det senest tre år efter det tidspunkt, hvor momsen skulle indberettes. Momsen for 1. halvår 2020 kunne derfor ændres indenfor den treårige frist indtil den 1. marts 2024. Fristen for at ændre tidligere perioders moms var inden denne dato. Vi kan ikke ændre din moms, fordi du har bedt os om at ændre den mere end tre år efter det tidspunkt, hvor du skulle angive den, og fordi betingelserne for at fravige 3-årsfristen ikke er opfyldt. Der er hverken tale om underkendelse af praksis eller om konsekvensændringer, og du har ikke oplyst os om særlige omstændigheder, der opfylder kravene for, at vi kan ændre momsen, selv om fristen er udløbet. Vi har desuden lagt vægt på, at afgørelsen om forhøjelse af momsen for perioden, 2019 — 2020, af den 14. september 2023, ikke er blevet påklaget og at der ikke ses at være indsendt nyt materiale, som kan begrunde en genoptagelse af momsen efter udløbet af den treårige ændringsfrist. Du opfylder derfor ikke betingelserne for at få ændret momsen. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 6. januar 2025 udtalt, at styrelsen ikke har yderligere bemærkninger. Klagerens opfattelse Klageren har nedlagt påstand om momstilsvaret for perioden 1. halvår 2019 til 1. halvår 2020 skal genoptages. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”Baggrund for klagen Skattestyrelsen har afvist at ændre virksomhedens moms for perioden 2019-2020, med henvisning til, at anmodningen om ændring er indsendt for sent, og at betingelserne for at fravige den treårige ændringsfrist ikke er opfyldt. Jeg er dog ikke enig i afgørelsen og ønsker at fremføre følgende synspunkter: Manglende beregning af købsmoms Skattestyrelsen har i afgørelsen oplyst, at der ikke er angivet købsmoms i de relevante perioder (1. halvår 2019, 2. halvår 2019 og 1. halvår 2020). Dette er en væsentlig fejl, som har betydning for den samlede momsberegning. Der er ikke blevet taget højde for købsmoms, som burde være blevet fratrukket i beregningen af virksomhedens momstilsvar. Dette burde rettes, da det medfører en urigtig afgørelse af virksomhedens momsforhold. Det er min opfattelse, at der bør tages højde for købsmoms i denne sag, hvilket Skattestyrelsen ikke har gjort. Det betyder, at der er tale om en fejlagtig fastsættelse af momsen, som burde medføre en ændring af den oprindelige afgørelse, uanset om den treårige frist er overskredet. Problemer med tidligere revisor Jeg vil også gerne fremhæve, at jeg har haft store problemer med min tidligere revisor i perioden 2019-2020. Denne revisor blev desværre ramt af corona og var i en længere periode ude af stand til at varetage virksomhedens regnskabsarbejde. Udover den sygdomsrelaterede fravær, var det også svært at få kontakt med ham, da han i denne periode var meget afvisende og utilgængelig. På trods af gentagne henvendelser og forsøgsvis kontakt, modtog jeg ikke de nødvendige dokumenter eller materiale, som var nødvendige for korrekt bogføring og momsindberetning. Dette skabte en markant forsinkelse i min virksomhedens regnskabsarbejde og kunne ikke have været forudset. Jeg har haft problemer med at få materialet fra ham, og han har aldrig svaret på mine gentagne henvendelser. Det er derfor først for nylig, at jeg har været i stand til at engagere en ny revisor, som kunne få styr på den manglende dokumentation. Jeg håber, at Skatteankestyrelsen vil tage denne svære situation med den tidligere revisor i betragtning, som har haft en betydelig indvirkning på min mulighed for at få styr på virksomhedens momsindberetning i tide. Særlige omstændigheder Jeg anerkender, at ændring af moms skal ske indenfor den treårige frist, men i dette tilfælde mener jeg, at der foreligger særlige omstændigheder, der berettiger en ændring af momsen, herunder den manglende købsmomsberegning, som ikke kunne opdages tidligere. Den forsinkede indberetning skyldes ikke forsømmelse fra min side, men snarere den komplekse situation, der opstod som følge af den tidligere revisors sygdom og manglende samarbejde. Konklusion Jeg ønsker at anmode Skatteankestyrelsen om at genoptage sagen med henblik på at tage højde for købsmoms, som ikke er blevet indregnet i den oprindelige afgørelse. Jeg mener, at der er grundlag for at ændre momsen på baggrund af denne fejl, selvom ændringsfristen er overskredet. (…)” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for 1. og 2. halvår 2019 og 1. halvår 2020. Retsgrundlaget Af momslovens § 57, stk. 4 fremgår: ”Stk. 4. For virksomheder, hvis samlede afgiftspligtige leverancer ikke overstiger 5 mio. kr. årligt, er afgiftsperioderne første og anden halvdel af kalenderåret. Virksomhedens angivelse efter stk. 1 skal foretages senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.” Af Lov om midlertidig udskydelse af betalingsfrister for indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, B-skat og foreløbigt arbejdsmarkedsbidrag samt midlertidig udskydelse af angivelses- og betalingsfrister og forlængelse af afgiftsperioder for moms m.v., fremgår af § 8: ”For virksomheder, der i medfør af momslovens § 57, stk. 4, anvender kalenderhalvåret som afgiftsperiode i første og andet halvår af 2020, sammenlægges første halvdel af kalenderåret 2020 med anden halvdel af kalenderåret 2020, således at angivelsesfristen for den samlede periode udløber den 1. marts 2021, medmindre virksomheden angiver et momstilsvar for første halvår 2020 senest den 1. september 2020.” Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, følger, at en afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, senest 3 år efter angivelsesfristens udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, fremgår, at uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige, hvis told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er det desuden en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at der er anmodet om genoptagelse senest seks måneder efter, at man er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er overskredet. Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og § 32, stk. 1, nr. 4, er i det væsentlige udtryk for videreførelser af den tidligere skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, og § 35 C, stk. 1, nr. 4. I forarbejderne til disse bestemmelser hedder det bl.a., jf. lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 under de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2 og 3: ”Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. (...) Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. (...)” Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, må efter sin ordlyd, placering og forarbejder antages at have et snævert anvendelsesområde, jf. bl.a. SKM2017.224.HR, SKM2019.192.HR og SKM2021.161.HR, som angår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der er ikke grundlag for at antage, at anvendelsesområdet for lovens § 32, stk. 1, nr. 4, skal afgrænses anderledes end for § 27, stk. 1, nr. 8. Det følger af Højesterets dom af 22. marts 2021, offentliggjort som SKM2021.161.HR, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre en ekstraordinær genoptagelse, når den fejlagtige ansættelse af momstilsvaret skyldes selskabets egne forhold. I Højesterets i dom af 3. november 2021, offentliggjort som SKM2021.576.HR, havde den skattepligtige undladt at selvangive gevinst og tab på investeringsbeviser, og dermed bevirket, at skatteansættelsen blev foretaget på et ufuldstændigt grundlag. Højesteret fandt blandt andet, at den manglende selvangivelse i de tabsgivende år alene kunne bebrejdes den skattepligtige selv, og der var på den baggrund ikke grundlag for at foretage ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. I byrettens dom af 22. januar 2008, offentliggjort som SKM2008.48.BR, fandt byretten, at det forhold, at et selskabs revisor havde glemt at angive en række momsfradrag, som havde medført, at selskabet havde afregnet ca. 5 mio. kr. for meget i moms, ikke udgjorde særlige omstændigheder, som kunne begrunde ekstraordinær genoptagelse af selskabets momstilsvar. I byrettens dom af 24. oktober 2008, offentliggjort som SKM2008.902.BR, fandt byretten, at revisorens bogføringsfejl kunne sidestilles med glemte fradrag. Retten bemærkede også, at sagsøgeren i forhold til skattemyndighederne skulle identificeres med revisoren. Landsskatterettens begrundelse og resultat Klagerens anmodning den 10. oktober 2024 om genoptagelse af momstilsvaret er for sen til at være omfattet af de ordinære fristregler i skatteforvaltningslovens § 31, jf. momslovens § 57, stk. 4, uanset at fristen for angivelse for 1. halvår 2020 var forlænget til 1. marts 2024. Spørgsmålet om genoptagelse skal således behandles efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og 2. Bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3, er ikke relevante i nærværende situation, og spørgsmålet skal herefter afgøres efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, om, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder. Det er klageren, der skal godtgøre, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt. Landsskatteretten finder, at det ikke er godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4. Retten har lagt vægt på, at der ikke er fremlagt oplysninger, der kan godtgøre, at skattemyndighederne har begået fejl eller ansvarspådragende fejl i forbindelse med fastsættelsen af virksomhedens momstilsvar. Derudover har retten lagt vægt på, at der ikke er fremlagt oplysninger om forhold, der er af en sådan karakter, at der i øvrigt foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse. Det forhold, at klagerens revisor har været ramt af sygdom og var mindre tilgængelig i perioden 2019-2020, udgør således ikke en særlig omstændighed i bestemmelsens forstand. En virksomhed må i denne sammenhæng som udgangspunkt identificeres med sin revisor, når virksomheden har overladt det til revisoren at foretage angivelse af momstilsvar. Det beror således på virksomhedens egne forhold og ikke myndighedernes forhold, at der ikke på det relevante tidspunkt er angivet korrekt og efterfølgende ikke er reageret rettidigt. Der er samtidig heller ikke fremlagt oplysninger om, at der hos revisor og virksomheden selv skulle være tale om så alvorlig sygdom i en så lang og vedvarende periode, at ingen var i stand til at varetage virksomhedens pligter med angivelse af momstilsvar for de omhandlede afgiftsperioder. Der er dermed ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4. Det er ligeledes en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at der er anmodet om genoptagelse senest seks måneder efter, at man er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, 1. pkt. Landsskatteretten finder, at kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor klageren blev bekendt med, at virksomheden ikke havde ret til købsmomsfradrag. Kundskabstidspunktet er således den 14. september 2023, hvor Skattestyrelsen traf afgørelse om virksomhedens momstilsvar. Klageren har sendt anmodning om genoptagelse den 10. oktober 2024, hvilket er mere end seks måneder efter kundskabstidspunktet. Fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er dermed ikke iagttaget, og betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret for de omhandlede afgiftsperioder er derfor også af denne grund ikke opfyldt. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.