Brugtmomsordning godkendt trods manglende momsregistrering ved urhandel

Journalnr. 24-0111117 Skattestyrelsen har ikke godkendt selskabets anvendelse af brugtmomsordningen i afgiftsperioderne 1. kvartal 2020 til 3. kvartal 2023 og har forhøjet selskabets momstilsvar i samme afgiftsperioder med i alt 959.110 kr. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Selskabet er stiftet den 19. december 2019 af [virksomhed1] ApS, CVR-nummer [...1]. Ifølge Skattestyrelsen er [person1] reel ejer af [virksomhed1] ApS. [person1] har været registreret som direktør i selskabet fra 19. december 2019. Selskabet er registreret med branchekode 477900: Detailhandel med brugte varer. Selskabet blev momsregistreret den 26. juni 2024 med tilbagevirkende kraft til den 1. januar 2021 efter en ansøgning af 24. maj 2024. Skattestyrelsen bad den 23. november 2023 selskabet om regnskabsmateriale for afgiftsperioderne fra 1. januar 2020 til 30. september 2023. Skattestyrelsen modtog den 9. januar 2024 følgende materiale fra selskabets daværende rådgiver: Selskabets fakturaer nr. 1-13 til [virksomhed2] ApS for regnskabsåret 2020. Selskabets købsbilag i form af fakturaer fra [virksomhed2] ApS for regnskabsåret 2020. Saldobalance og kontokort for regnskabsårene 2020 – 2022. Det fremgår af både selskabets fakturaer og købsbilag for 2020, at handlerne er sket efter momslovens særlige regler i § 70, og at køber ikke kan fratrække moms af købet. Der fremgår heller ikke et momsbeløb i fakturaerne. Beregningen af brugtmoms er anført på selskabets fakturaer med håndskrift og fremgår af selskabets bogføringskonti 2120: Moms af avance og 9751: Salgsmoms. For 2021 og 2022 fremgår også bogføring af beløb på bogføringskontiene 2120: Moms af avance og 9751: Salgsmoms. Selskabets saldobalancer for 2020 – 2022 viser følgende momstilsvar (afrundet): 2020 2021 2022 I alt Salgsmoms 15.830 kr. 29.690 kr. 26.513 kr. 72.033 kr. Købsmoms 642 kr. 440 kr. 2.267 kr. 3.349 kr. Momstilsvar 15.188 kr. 29.250 kr. 24.246 kr. 68.684 kr. Af selskabets årsrapporter for 2020 og 2021, som er indsendt til Erhvervsstyrelsen, fremgår, at anden gæld, herunder skyldige skatter og skyldige bidrag til social sikring udgør henholdsvis 15.189 kr. og 44.439 kr., hvilket er i overensstemmelse med selskabets saldobalancer for 2020 (15.188 kr.) og 2021 (15.188 kr. + 29.250 kr.). For 2022 udgør anden gæld 73.490 kr. ifølge årsrapporten, hvilket kan indeholde det samlede momstilsvar for perioderne 2020, 2021 og 2022. I perioden 9. januar til 22. februar 2024 har Skattestyrelsen forgæves anmodet selskabets daværende rådgiver om indsendelse af det resterende regnskabsmateriale, herunder bl.a. kontoudtog fra bank, bogføring og bilag for 2023. I samme periode rekvirerede Skattestyrelsen bankkontoudtog fra [finans1] og [finans2]. Den 14. marts 2024 oplyste selskabets nuværende repræsentant til Skattestyrelsen at være indtrådt i sagen. Den 30. april sendte repræsentanten følgende materiale til Skattestyrelsen: Kontospecifikationer for 2020, 2021, 2022 og 1. – 3. kvartal 2023 Saldobalance 2020, 2021, 2022 og 1. – 3. kvartal 2023 [klager] Køb Af Ure 2020, 2021 og 2022 [klager] Salg Af Ure 2020, 2021, 2022 og 1. kvartal – 3. kvartal 2023 [klager] – Opgørelse af brugtmoms [klager] – Momsafstemning Selskabet har påført alle salgsfakturaerne en bemærkning om, at handlerne er sket efter momslovens særlige regler i § 70, og at køber ikke kan fratrække moms af købet. Der fremgår heller ikke et momsbeløb på fakturaerne. Det samme gør sig gældende for købsfakturaerne. For 2023 fremgår brugtmoms af selskabets bogføringskonti 2120: Moms af avance og 9751: Salgsmoms. Af repræsentantens opgørelse af brugtmoms fremgår urets navn, købsfaktura, -dato og anskaffelsessum, salgssum, -dato, -faktura, samt avance og brugtmoms. Selskabet har i perioden 1. kvartal 2020 – 4. kvartal 2020 haft 13 handler, i perioden 1. kvartal – 4. kvartal 2021, 16 handler, i perioden 1. kvartal – 4. kvartal 2022, 14 handler og i perioden 1. kvartal – 3. kvartal, 3 handler. Selskabets saldobalancer for 2020 – 3. kvartal 2023 viser følgende momstilsvar (afrundet): 2020 2021 2022 1. – 3. kvartal 2023 I alt Salgsmoms 13.980 kr. 31.938 kr. 25.960 kr. 3.502 kr. 75.380 kr. Købsmoms 642 kr. 1.048 kr. 1.472 kr. 107 kr. 3.268 kr. Momstilsvar 13.338 kr. 30.890 kr. 24.488 kr. 3.395 kr. 72.112 kr. Det fremgår af de fremsendte kontospecifikationer, at selskabets nuværende repræsentant har foretaget mindre korrektioner til beregningen af brugtmoms for kvartalerne 1. kvartal 2020 til 4. kvartal 2022. Selskabet indberettede den 2. juli 2024 følgende momstilsvar til Skattestyrelsen: Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 2. kvartal 2021 6.700 kr. 668 kr. 6.032 kr. 3. kvartal 2021 8.240 kr. 0 kr. 8.240 kr. 4. kvartal 2021 10.608 kr. 0 kr. 10.608 kr. I alt 25.548 kr. 668 kr. 24.880 kr. 1. kvartal 2022 7.272 kr. 0 kr. 7.272 kr. 2. kvartal 2022 4.640 kr. 577 kr. 4.063 kr. 3. kvartal 2022 11.116 kr. 1.691 kr. 9.425 kr. 4. kvartal 2022 2.934 kr. -796 kr. 3.730 kr. I alt 25.962 kr. 1.472 kr. 24.490 kr. 1. kvartal 2023 0 kr. 107 kr. -107 kr. 2. kvartal 2023 2.912 kr. 0 kr. 2.912 kr. 3. kvartal 2023 590 kr. 0 kr. 590 kr. I alt 3.502 kr. 107 kr. 3.395 kr. Skattestyrelsen sendte forslag til ændring af momstilsvaret for 1. kvartal 2020 til 3. kvartal 2023 den 15. juli 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke godkendt selskabets anvendelse af brugtmomsordningen og har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 959.110 kr. for afgiftsperioderne 1. kvartal 2020 til 3. kvartal 2023. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet har drevet momspligtig virksomhed uden at være registret for moms. Selskabet er først den 26. juni 2024 blevet momsregistreret med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2021 og har den 2. juli 2024 angivet moms for perioden 2. kvartal 2021 og frem. Selskabet har ud fra de købs- og salgsfakturaer, Skattestyrelsen har modtaget fra [virksomhed2] ApS og fra selskabets tidligere og nuværende rådgiver, haft aktivitet med køb og salg af ure. Selskabet har derved i henhold til momslovens § 3 drevet økonomisk virksomhed, som er omfattet at momslovens regelsæt. Skattestyrelsen har ved gennemgangen bemærkninger til to punkter: Difference mellem opgjort moms / manglende momsregistrering / manglede indberetning Anvendelse af brugtmomsordningen Difference mellem opgjort moms / manglende momsregistrering / manglende indberetning Skattestyrelsen forhøjer selskabets momstilsvar med 18.748 kr. som følge af, at selskabet ikke er momsregistreret (for 2020), hvorved selskabet ikke har indsendt momsangivelser. Derudover har selskabet ikke indberettet moms for 1. kvartal 2021. Gennemgangen af selskabets bogføring for perioden 1. januar 2020 – 31. marts 2021 har vist, at selskabets momstilsvar udgør 18.748 kr. Udgangspunktet for opgørelsen af momstilsvaret findes i momslovens § 56, og opgøres som forskellen mellem den udgående og den indgående afgift. Selskabet har ikke angivet i henhold til momslovens § 57. På grundlag af ovenstående har Skattestyrelsen opgjort momstilsvaret for hver periode, ud fra de modtagne saldobalancer og posteringer således: Periode Salgsmoms Købsmoms Tilsvar 1. kvartal 2020 1.300,00 224,00 1.076,00 2. kvartal 2020 9.390,00 418,00 8.972,00 3. kvartal 2020 1.500,00 0,00 1.500,00 4. kvartal 2020 1.790,00 0,00 1.790,00 1. kvartal 2021 5.790,00 380,00 5.410,00 I alt 19.770,00 1.022,00 18.748,00 På selskabets kontokort fremgår varesalget af konto 1100: Varesalg brugt og varekøbet fremgår af konto 2100: Varekøb brugt. På konto 2120: Moms af avance er moms af avancen vedrørende de enkelte fakturaer opgjort og det er de samme beløb, der fremgår af konto 9751: Salgsmoms. Bogføring og fakturaer udstedt fra selskabet viser således, at selskabet for perioden 1. januar 2020 – 30. september 2023 har opgjort momstilsvaret efter brugtmomsordningen. Ifølge momslovens § 46, stk. 1 påhviler betaling af afgift den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Efter momslovens § 47, stk. 1 skal afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, anmelde deres virksomhed til registrering hos told- og skatteforvaltningen. Anvendelse af brugtmomsordningen Skattestyrelsen forhøjer selskabets momstilsvar med 940.362 kr. Der skal betales moms ved salg af urene, hvilket fremgår af momslovens § 4, stk. 1. Afgiftsgrundlaget fastsættes efter momslovens § 27 og momsen udgør 25% af afgiftsgrundlaget efter momslovens § 33. Skattestyrelsen har på vedlagte bilag 3 opgjort selskabets omsætning ud fra selskabets fakturaer, afregningsbilag, bogføring og indsættelser i banken. Selskabets omsætning inkl. moms er opgjort til 5.070.610 kr. for perioden 1. januar 2020 – 30. september 2023. På grundlag af ovenstående har Skattestyrelsen opgjort momstilsvaret for hver periode, ud fra de modtagne salgsfakturaer (se opgørelsen i bilag 3): Periode Salgsmoms Bogført tilsvar Angivet salgsmoms Ændring 1. kvartal 2020 13.640 1.076 12.564 2. kvartal 2020 118.660 8.972 109.688 3. kvartal 2020 9.240 1.500 7.740 4. kvartal 2020 56.020 1.790 54.230 1. kvartal 2021 70.290 5.410 64.880 2. kvartal 2021 73.700 6.700 67.000 3. kvartal 2021 111.240 8.240 103.000 4. kvartal 2021 151.808 10.608 141.200 1. kvartal 2022 115.472 7.272 108.200 2. kvartal 2022 64.440 4.640 59.800 3. kvartal 2022 155.416 11.116 144.300 4. kvartal 2022 26.914 2.934 23.980 1. kvartal 2023 0 0 0 2. kvartal 2023 39.312 2.912 36.400 3. kvartal 2023 7.970 590 7.380 I alt 1.014.122 18.748 55.012 940.362 En gennemgang af selskabets købs- og salgsfakturaer viser, at ure købt fra og tilbagesolgt til [virksomhed2] ApS, er købt og solgt efter brugtmomsordningen. Brugtmomsordningen (momslovens § 69) er en frivillig ordning, som registrerrede virksomheder kan vælge at anvende ved salg af brugte varer, i stedet for momslovens almindelige regler. Skattestyrelsen har konstateret følgende i forbindelse med køb/salg ure: Selskabet har ikke været momsregistreret og opfylder alene af den grund ikke reglerne for at anvende brugtmomsordningen. Ifølge momslovens § 47, stk. 6 skal anmeldelse til registrering ske senest 8 dage inden påbegyndelse af registreringspligtig virksomhed. Selskabet er blevet momsregistreret den 26. juni 2024 med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2021. Selskabet har først efter opstarten af Skattestyrelsens kontrol indsendt bogføring / brugt-momsregnskab og har ikke opfyldt de skærpede regnskabs- og bogføringskrav der stilles, ved anvendelse af brugtmomsordningen, da den bogførte moms ikke er indberettet løbende. Der henvises til Den juridiske vejledning 2024-1 afsnit D.A.18.6 og praksis på området, se SKM2008.717.HR. Af dommen fremgår det, at der ikke var ført et særskilt regnskab, ligesom der ikke fremgik de fornødne oplysninger på afregningsbilagene. Selskabet i dommen kunne derfor ikke anvende reglerne i brugtmomsordningen, men skulle afregne moms af den fulde salgspris. Selskabet skal derfor betale moms af hele salgsprisen efter de almindelige regler i momslovens § 4, stk. 1. Regnskabskrav Som følge af momsbekendtgørelsens § 121 (§ 117 for 2020 og 2021) sammenholdt med momslovens § 70, stk. 4, skal virksomheden føre et særskilt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter brugtmomsordningen. Regnskabet skal indeholde: Lagernummer Købs- og salgsdato Købs- og salgspris inkl. afgift Forskelsbeløb mellem købs- og salgspris Afgiftsbeløb Vores bemærkninger til jeres bemærkninger i afsnit 1.2: Vi har gennemgået afgørelserne fra Landsskatteretten, som ikke er offentliggjorte. Når en afgørelse ikke er offentliggjort/har fået et SKM nummer, skyldes det, at den er konkret i forhold til den enkelte sag. Hvis afgørelsen havde været principiel/generel, havde den fået et SKM nummer. Derudover har vi følgende kommentarer til dommene: 09-02097: Virksomheden er momsregistreret og der er udstedt slutsedler til private og ikke fakturaer - ellers er alle regler overholdt, hvorfor udstedelse af proforma fakturaer for berigtigelse er accepteret. Denne sag vedrører således en momsregistreret virksomhed, der sælger til private og ikke til virksomheder. 11-02104: Virksomheden er momsregistreret, men der er ikke angivet tekst på fakturaerne om, at salget er sket efter brugtmomsreglerne, ligesom der ikke er sket berigtigelse af fakturagrundlaget. Skattestyrelsen har fået medhold og sagen vedrører også her en momsregistreret virksomhed. 09-01187: Virksomheden er kun momsregistreret i en periode. Skattestyrelsen har lavet et skøn på baggrund af den periode, hvor virksomheden er registreret, og har overført det til den periode, hvor virksomheden ikke var registreret. I denne sag er der tale om et skøn ud fra den konkrete sag, hvor virksomheden har været momsregistreret en del af perioden. Et foretaget konkret skøn i en ikke offentliggjort afgørelse vurderes ikke at kunne tillægges betydning for denne sag. Øvrige henvisninger til domme/praksis: Den juridiske vejledning afsnit D.A.14.5.5 Registreringstidspunkt. Omtaler frivillig registrering for moms ved udlejning af fast ejendom. Der er her tale om et aktivt tilvalg for en aktivitet, der ellers ikke er momspligtig. Ved brugtmomsordningen er der også tale om et tilvalg, med særlige faktura- og regnskabskrav mv., for at undgå at betale moms efter de almindelige bestemmelser, når der drives momspligtig virksomhed. Efter Skattestyrelsens opfattelse er der derfor tale om 2 forskellige forhold, der ikke er sammenlignelige. SKM2006.783.LSR: Omhandler virksomheders ret til momsfradrag for udgifter, der er afholdt inden momsregistrering, hvor en skole får ret til fradrag for fællesomkostninger. Denne dom vedrører ikke brugtmomsordningen, som er er undtagelsesbestemmelse, hvor der er særlige krav. EU-Domstolen C-712/17, EN.SA.: [revisionsfirma] omtaler i den forbindelse proportionalitets- og neutralitetsprincippet, samt at enhver risiko for tab ved statskassen således er afværget. Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at enhver risiko for tab ved statskassen er afværget, da selskabet uden en gyldig momsregistrering har udstedt fakturaer efter brugtmomsordningen til [virksomhed2] ApS. Denne kontrol er opstartet på baggrund af kontroloplysninger fra [virksomhed2] ApS, hvor vi ligeledes undersøger forhold omkring anvendelse af brugtmomsordningen. Omkring den manglende momsregistrering oplyser [revisionsfirma], at selskabets ledelse ikke længere kan komme i kontakt med [virksomhed3] ApS v/[person2], hvorfor det ikke har været muligt at få et nærmere indblik i, hvad der ligger til grund for den manglende registrering og afregning af moms. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke fritager selskabet for ansvaret for, at der ikke er sket momsregistrering og løbende er afregnet moms. Opsummering Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [klager] ApS ikke kan anvende brugtmomsordningen med tilbagevirkende kraft, på trods af, at selskabet har udstedt fakturaer efter brugtmomsordningen / modtaget afregningsbilag, og er blevet momsregistreret med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2021. Skattestyrelsen har først efter at selskabet har fået en ny rådgiver modtaget brugtmomsregnskab, og har derfor ingen mulighed for at foretage undersøgelse af, om det først er i den forbindelse, at selskabet har udarbejdet regnskabet, da det opgjorte momstilsvar ikke er angivet/indberettet løbende. Derudover er brugtmomsordningen (momslovens § 69) en frivillig ordning, som registrerede virksomheder kan vælge at anvende ved salg af brugte varer, i stedet for momslovens almindelige regler. [klager] ApS har ikke på tidspunktet for fakturaernes udstedelse været momsregistreret. Bemærkninger til rådgivers bemærkninger til forslaget: Passiv kapitalanbringelse Ifølge [revisionsfirma]’s opfattelse er der argumenter for, at nærværende investeringskoncept ikke er udtryk for økonomisk virksomhed i momslovens forstand, da den opgjorte fortjeneste alene er et resultat af en værdistigning, som følge af ejendomsretten til det pågældende ur. Efter en samlet vurdering er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tale om passiv kapitalanbringelse, hvor vi har lagt vægt på følgende: Selskabet har indgået aftale med [virksomhed2] ApS, som indebærer, at selskabet skal lade sig momsregistrere og købe og sælge ure fra/til [virksomhed2] ApS efter reglerne om brugtmoms. Selskabet har købt og solgt ure fra/til [virksomhed2] ApS og har udskrevet fakturaer til [virksomhed2] ApS efter reglerne om brugtmoms. Selskabet har derved tilkendegivet at være omfattet af momslovens regelsæt, selvom der ikke er sket momsregistrering før udstedelse af fakturaerne. Selskabet er blevet momsregistreret med tilbagevirkende kraft og har angivet moms efter reglerne om brugtmoms. Anvendelse af brugtmomsordningen [revisionsfirma] henviser til betænkninger til lovforslag nr. L 106 af den 22. december 2021, hvor det ifølge [revisionsfirma] er tydeligt, at det har været lovgivers hensigt, at brugtmomsordningen kan anvendes af alle momspligtige virksomheder, der handler med brugte varer. Selskabet har de facto ikke været momsregistreret i forbindelse med, at selskabet har udskrevet fakturaer efter brugtmomsordningen, og kan derfor ikke anvende brugtmomsordningen. [revisionsfirma] henviser fortsat til den ikke-offentliggjorte afgørelse j.nr. 09-01187 fra Landsskatteretten, samt at vi ikke kan se bort fra de overordnede principper og betragtninger, der ligger til grund for udøvelsen af skønnet. Det er fortsat vores opfattelse, at afgørelsen ikke er relevant/sammenlignelig, samt at der er tale om en individuelt skøn i den pågældende sag. I afgørelsen er der skønnet en avance på auktions-handler med biler på 15%, hvor der er sket beskatning af de 80% af avancen. Momsen (forskels-moms) udgør herefter 20% af den skønnede avance, med henvisning til momslovens § 70, stk. 1. Der er således tale om et skøn, som er foretaget på baggrund af mangelfuldt regnskabsmateriale. I afgørelsen står der ikke noget om fakturakrav og lignende, ligesom det kun er en del af perioden, at der er tale om uregistreret virksomhed. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at vi ikke har modtaget nye oplysninger i sagen i forbindelse med [revisionsfirma]’s bemærkninger til vores forslag, som begrunder, at vi skal sende et fornyet forslag til afgørelse. Sammenfatning Som følge af ovenstående ændrer Skattestyrelsen selskabets momstilsvar: Selskabet har ikke angivet i overensstemmelse med eget regnskab Selskabet har ikke været momsregistreret og kan ikke anvende brugtmomsordningen Ændringer i overensstemmelse med regnskab 18.748,00 kr. Yderligere ændring af slagsmomsen 940.362,00 kr. Samlet ændring af momstilsvaret 959.110,00 kr. Skattestyrelsen foretager ændringen efter opkrævningslovens § 5, stk. 1 og 2. Forældelse Fristen for ændring af momstilsvaret for 2020 er umiddelbart forældet, da det skulle have været varslet senest den 1. september 2023 / den 1. marts 2024 ifølge skatteforvaltningslovens § 31. Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31 kan Skattestyrelsen ændre momstilsvaret for 2020 efter skatteforvaltningslovens § 32, hvis selskabet eller nogen på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt ved angivelserne. Ifølge § 32, stk. 2 skal forældede perioder varsles senest 6 måneder efter, Skattestyrelsen blev klar over fordringens eksistens. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der som minimum er handlet groft uagtsomt. Selskabet burde have vidst, at aktiviteten var momspligtig, og at selskabet skulle registreres for moms, når aktiviteten i selskabet vedrører køb og salg af ure efter brugtmomsordningen. Det forhold at selskabet har uddelegeret opgaven omkring registrering og angivelse af momsen ændrer ikke på, at det er selskabets ansvar. Da Skattestyrelsen først har modtaget fakturaer og købsbilag fra jeres tidligere rådgiver og bank-kontoudtog fra [finans1] hhv. den 9. januar 2024 og den 18. januar 2024, begynder 6 måneders fristen først at løbe fra dette tidspunkt. Derudover har vi først modtaget brugt-momsregnskab for 2020 og fremefter fra jeres nye rådgiver [revisionsfirma] den 30. april 2024. Solidarisk hæftelse Det fremgår af opkrævningslovens § 10 b, at den, der ved sin deltagelse i ledelsen af en virksomhed forsætligt eller groft uagtsomt medvirker til eller bevirker, at driften af virksomheden indledes eller fortsættes, uden at virksomheden er registreret for et eller flere registreringsforhold efter skatte- og afgiftslove, hvor opkrævningen reguleres efter denne lov, hæfter for de af loven omfattede skatter og afgifter m.v., der opstår som følge af den uregistrerede virksomhed. Hæftelsen er personlig, ubegrænset og solidarisk. Der sendes forslag til selskabets direktør herom. Opkrævningslovens § 10 b er indsat ved lov nr. 288 af den 7. marts 2022, som træder i kraft den 1. juli 2022. Bestemmelsen gælder derfor kun for krav, der er opstået efter den 1. juli 2022, dvs. følgende beløb: Periode Ændring salgsmoms Ændring momstilsvar 3. kvartal 2022 144.300 144.300 4. kvartal 2022 23.980 23.980 2. kvartal 2023 36.400 36.400 3. kvartal 2023 7.380 7.380 I alt 212.060 212.060 ” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 3. januar 2025 udtalt følgende: ”Selskabets rådgivere [person3] og [person4] fra [revisionsfirma] (fremover omtalt som [revisionsfirma]) henviser til betænkninger til lovforslag nr. L 106 af den 22. december 2021, hvor det ifølge [revisionsfirma] er tydeligt, at det har været lovgivers hensigt, at brugtmomsordningen kan anvendes af alle momspligtige virksomheder, der handler med brugte varer. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [klager] ApS ikke kan anvende brugtmomsordningen med tilbagevirkende kraft, på trods af, at selskabet har udstedt fakturaer efter brugtmomsordningen / modtaget afregningsbilag, og er blevet momsregistreret den 26. juni 2024 med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2021. [klager] ApS har ikke været momsregistreret i forbindelse med, at selskabet har udskrevet fakturaer efter brugtmomsordningen, og kan derfor ikke anvende brugtmomsordningen. Brugtmomsordningen (momslovens § 69) en frivillig ordning, som registrerede virksomheder kan vælge at anvende ved salg af brugte varer, i stedet for momslovens almindelige regler. Klager henviser til momslovens § 71 a, der er præciseret i momsbekendtgørelsens § 122 - § 124, og bemærker i den forbindelse, at det ikke fremgår af bestemmelsen, at der skal ske løbende indberetning af moms, men tilkendegiver, at dette er en naturlig følgevirkning af virksomhedens drift. Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at varerne ikke er leveret efter brugtmomsreglerne, idet varerne ikke er afgiftsberigtiget efter brugtmomsreglerne ved handlernes indgåelse, henset til den manglende momsregistrering.” Skattestyrelsen har i udtalelse af 26. november 2025 til Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse udtalt følgende: ”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, og foreslår derfor Landsskatteretten at ændre afgørelsen, således at klagers momstilsvar nedsættes med 72.112 kr. (…) Skattestyrelsen er med de grunde som er angivet af Skatteankestyrelsen enig i, at klager opfylder betingelserne fastsat i momslovens § 69, og derfor berettiget til at få nedsat sit momstilsvar. Vi henviser i den forbindelse til SKM2008.717.HR.” Klagerens opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til at anvende brugtmomsordningen for perioden 1. januar 2020 til 3. kvartal 2021, og at selskabets samlede momstilsvar for perioden udgør 72.112 kr. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”1. Påstand Det er vores påstand, at Klager er berettiget til at momsberigtige de i kontrolperioden solgte ure efter brugtmomsordningen (momslovens §§ 69-71), samt at Klager er berettiget til momsfradrag for de i perioden afholdte momsbelagte omkostninger efter momslovens § 37. Klagers momstilsvar for kontrolperioden omfattet af Afgørelsen skal derfor nedsættes til 72.112 kr. 2. Klagers aktivitet Klager blev stiftet den 19. december 2019 og registreret med branchekode 477900: Detailhandel med brugte varer i forretninger. Selskabets konkrete aktivitet består af indkøb og videresalg af brugte ure. Klagers aktivitet med handel af eksklusive ure er simpel, da Klager udelukkende handler med [virksomhed2] ApS. Handlerne består af, at [virksomhed2] ApS assisterer med at finde interessante ure, som Klager køber af [virksomhed2] ApS. Klager har samtidig indgået aftale om, at [virksomhed2] ApS assisterer med at finde potentielle købere til Klagers ure. Når [virksomhed2] ApS har identificeret en køber, så sælger Klager uret til [virksomhed2] ApS, der efterfølgende sælger uret (i eget navn) til den endelige forbruger. Klagers aktivitet består derfor i opnåelse af indtægter ved værdistigningen-/ændringen fra indkøb til videresalg af de pågældende ure. Ovenstående transaktioner er i alle led håndteret efter brugtmomsordningen (momslovens §§ 69-71), hvorfor der også i alle tilfælde er udstedt retmæssige fakturaer med henvisning til brugtmomsordningen, ligesom Klager har ført løbende regnskab med købs- og salgsoplysninger. Klager er i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol blevet opmærksom på, at Klager ikke har været retmæssigt registreret for moms, og derved ikke afregnet moms løbende i overensstemmelse med momsloven. Klager igangsatte på den baggrund momsregistrering med tilbagevirkende kraft for hele perioden åben for ordinær genoptagelse. Klager er derfor pr. 25. juni 2024 momsregistreret med tilbagevirkende kraft til 1. januar 2021. Klager afregnede efter momsregistreringen den – efter Klagers opfattelse – skyldige moms for perioden 1. januar og frem. 3. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at Klager skal efterbetale 959.110 kr. i afgiftstilsvar. Beløbet fremkommer som 20 % salgsmoms af den samlede omsætning for perioden 1. januar 2020 – 30. september 2023. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Klager ikke kan anvende brugtmomsordningen på de i kontrolperioden gennemførte salg af ure. Skattestyrelsen begrunder dette i to forhold, jf. nedenstående uddrag fra Afgørelsens opsummering: ”Skattestyrelsen har først efter at selskabet har fået en ny rådgiver modtaget brugtmomsregnskab, og har derfor ingen mulighed for at foretage undersøgelse af, om det først er i den forbindelse, at selskabet har udarbejdet regnskabet, da det opgjorte momstilsvar ikke er angivet/indberettet løbende. ’ Derudover er brugtmomsordningen (momslovens § 69) en frivillig ordning, som registrerede virksomheder kan vælge at anvende ved salg af brugte varer, i stedet for momslovens almindelige regler. [klager] ApS har ikke på tidspunktet for fakturaernes udstedelse været momsregistreret.” Vi henviser til Skattestyrelsens afgørelse afsnit 1.3 for en uddybning af Skattestyrelsens begrundelse for afgørelsen. (…) 5. Anbringende Som anbringende fastholder vi den begrundelse, som vi sendte til Skattestyrelsens forslag til afgørelse sendt til Selskabet i brev af 15. juli 2024. Vi har gengivet vores begrundelse i det følgende, samt indarbejdet supplerende begrundelse. Formålet med brugtmomsordningen Formålet med brugtmomsordningen fremgår bl.a. i præambel til Momssystemdirektivet (Direktiv 2006/112/EF), af hvilken fremgår: ”30. For at sikre momsens neutralitet bør de satser, der anvendes af medlemsstaterne, som hovedregel give mulighed for fradrag af afgiften i det tidligere omsætningsled. 51. Der bør vedtages en fællesskabsafgiftsordning for brugte genstande, kunstgenstande, antikviteter og samlerobjekter, der tager sigte på at undgå dobbelt påligning af afgift og konkurrenceforvridning mellem afgiftspligtige personer.” Formålet med brugtmomsordningen er således at undgå dobbelt påligning af afgift og konkurrenceforvridning mellem afgiftspligtige personer. Brugtmomsordningen tilgodeser derved det momsmæssige neutralitetsprincip ved at tilsikre, at det alene er værdistigningen/avancen, der pålægges moms. Netop dette formål fremgår ligeledes af Skattestyrelsens juridiske vejledning afsnit D.A.18.1 Kort om brugtmomsordningen. Dette er særligt relevant for Klagers forretningsaktivitet, handel med brugte ure, hvor der allerede i de pågældende ure er en indlejret moms, da de indkøbes efter brugtmomsordningen. Det vil derfor utvivlsomt medføre, at urene faktisk bliver pålagt en dobbeltpåligning af moms i strid med formålet omkring brugtmomsordningen, hvis Klager skal afregne moms i overensstemmelse med Afgørelsen. Klagers aktivitet sker i et særligt konkurrencepræget marked, hvor der handles på lave marginer. Hvis Klager ikke kan anvende brugtmomsordningen på sine salg, vil Klager ikke have mulighed for opnåelse af en nettofortjeneste på salget af urene, jf. nærmere nedenfor om proportionalitet. Betingelser for anvendelse af brugtmomsordningen Det fremgår af Skattestyrelsens juridiske vejledning afsnit D.A.18.1.2 Hvem kan benytte brugtmomsordningen? ML § 69, stk. 1-2, at følgende betingelser gælder for anvendelsen af brugtmomsordningen: Betingelser Der gælder følgende overordnede betingelser for at anvende brugtmomsordningen: Sælger skal være "videreforhandler". Se nedenfor om begrebet "videreforhandler". Der må som udgangspunkt ikke være opkrævet moms ved købet. Varen skal som udgangspunkt være leveret til virksomheden den 1. juli 1994 eller senere. Varen skal være omfattet af definitionen af brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter i ML § 69, stk. 3-6. Se afsnit D.A.18.4. Sælger må ikke på nogen måde anføre momsbeløb på fakturaen eller andre oplysninger, som momsbeløbets størrelse kan beregnes ud fra. Se ML § 70, stk. 2, og afsnit D.A.18.6 om faktura- og regnskabskrav. Sælger skal opfylde særlige faktura og -regnskabskrav. Se ML § 70, stk. 4, og afsnit D.A.18.6 om faktura- og regnskabskrav. Det er vores opfattelse, at Klager opfylder samtlige ovenstående betingelser. I den forbindelse bemærker vi følgende forhold til hver af de enkelte betingelser: Klager har i alle tilfælde indkøbt urene med henblik på videresalg og agerer derfor som videreforhandler. Vi bemærker, at Skattestyrelsen i den juridiske vejledning definerer videreforhandlere som virksomheder, der indkøber varer med henblik på videresalg. Se ML § 69, stk. 1. Der stilles således ikke krav om, at der konkret er tale om en momsregistreret virksomhed for at blive anset for videreforhandler. Klager har i alle tilfælde modtaget fakturaer i forbindelse med køb, der opfylder kravene til brugtmomsordningen, hvorfor der ikke er opkrævet moms i forbindelse med købet. Urene er leveret i perioden 2020 – 2023. Urene er omfattet af beskrivelsen i momslovens § 69, stk. 3. Klager har udstedt fakturaer i overensstemmelse med de særlige fakturaregler momsbekendtgørelsen § 112, herunder med tydelig angivelsen af, at urene sælges under brugtmomsordningen. Klager har ført løbende brugtmomsregnskab i overensstemmelse med momsbekendtgørelsen § 124. Vi henviser i den forbindelse til særskilt afsnit nedenfor omkring regnskabsmaterialet. Skattestyrelsen bemærker i Afgørelsen, at Selskabet (Klager, red) først efter opstarten af Skattestyrelsens kontrol har indsendt bogføring / brugt- momsregnskab, hvorfor Skattestyrelsen ikke mener, at Selskabet har opfyldt de skærpede regnskabs- og bogføringskrav der stilles, ved anvendelse af brugtmomsordningen, da den bogførte moms ikke er indberettet løbende. Vi bemærker i den forbindelse, at de særlige faktura- og regnskabskrav omfatter, at der skal for hver afgiftsperiode og inden udløbet af lovens frist for at indgive afgiftsangivelsen have bogført og afsluttet afgiftsregnskabet og herunder dokumentere købsprisen af de indkøbte brugte varer, jf. momsbekendtgørelsen § 124, stk. 1. Det er vores opfattelse, at betingelsen ikke eksplicit stiller krav om indberetning. Betingelsen tilsiger alene, at Klager inden fristen for at angive moms, skal have bogført og afsluttet afgiftsregnskabet og herunder dokumenteret købsprisen af de indkøbte brugte varer. Vi skal desuden understrege, at vi (Klagers nye rådgiver) alene har foretaget en opdateret opstilling af materialet, der har haft til formål at lette Skattestyrelsens gennemgang. Opstillingen er foretaget på baggrund af Klagers eksisterende regnskabsmateriale, brugtmomsregnskab og bilag, der alle har været tilgængelige, men som desværre ikke blev delt med Skattestyrelsen fra kontrollens indledning af Klagers tidligere rådgiver. Det er på den baggrund vores anbringende, at Klager opfylder betingelserne for anvendelse af brugtmomsordningen. Klagers manglende rettidige momsregistrering ændrer efter vores ikke ved adgangen til anvendelse af momslovens bestemmelser omkring brugtmomsordningen, jf. nærmere nedenfor. Praksis i forbindelse med manglende opfyldelse af betingelser Højesteret - SKM2008.717.HR Højesteret har behandlet spørgsmålet om brugtmomsordningens anvendelighed, når de formelle betingelser ikke er opfyldte i SKM2008.717.HR. I afgørelsen fandt Højesteret, at brugtmomsordningen ikke fandt anvendelse, henset til, at selskabet ikke havde udstedt gyldige fakturaer efter brugtmomsordningens forskrifter, og selskabet ikke havde ført regnskab i henhold til kravene for anvendelse af brugtmomsordningen. Af Højesterets afgørelse fremgår: I henhold til momslovens § 69 kan en virksomhed, der med henblik på videresalg indkøber brugte varer, ved videresalget afgiftsberettige de pågældende varer efter reglerne i momslovens kapitel 17. Efter momslovens § 70, stk. 4, skal virksomheden føre et særskilt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter dette kapitel og skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om regnskabsføring. Brugtmomsordningen er en undtagelse fra momslovens § 27, og det påhviler derfor virksomheden at dokumentere, at betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt. Henset til, at selskabet ikke har udstedt afregningsbilag i henhold til den dagældende momsbekendtgørelses § 81, stk. 3, at selskabet ikke har udstedt salgsfakturaer i henhold til den dagældende momsbekendtgørelses § 81, stk. 2, samt at selskabet ikke har ført regnskab i henhold til den dagældende momsbekendtgørelses § 82, stk. 5, opfylder selskabet ikke betingelserne for at anvende brugtmomsordningen. Selskabet skal derfor afregne moms af den fulde salgssum. Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse, med henvisning til ovenfornævnte dom, at hvis ikke de særlige regnskabs- og fakturakrav er opfyldte, skal der betales moms af hele salgsprisen. Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse, at (Klager, red.) først efter opstarten af Skattestyrelsens kontrol indsendt bogføring / brugtmomsregnskab og har ikke opfyldt de skærpede regnskabs- og bogføringskrav der stilles, ved anvendelse af brugtmomsordningen, da momsen ikke løbende er indberettet. De særlige regnskabskrav, der stilles til brugtmomsordningen, jf. momslovens § 71 a, er præciseret i momsbekendtgørelsens §§ 122 - 124. Af disse fremgår, at virksomheder, der leverer brugte varer, skal føre særskilte regnskaber for leverancerne. Det er vores holdning, at Klager har imødekommet denne betingelse, da der løbende er udarbejdet regnskab og bogføring i forbindelse med køb og salg af de omhandlede ure. Vi bemærker, som nævnt ovenfor, at det ikke fremgår af bestemmelsen, at der skal ske løbende indberetning af moms, men vi tilkendegiver, at dette er en naturlig følgevirkning af virksomhedens drift. Vi henviser til Den Juridiske Vejledning afsnit A.B.3.3.3.3 Særregler for visse virksomheder. Det er derfor vores opfattelse, at Klager opfylder betingelserne, da der er ført løbende regnskab efter brugtmomsordningens forskrifter, og at der ved fakturaudstedelsen tydeligt er indikeret, at handlerne er foretaget efter reglerne om brugtmoms. Landsskatterettens praksis fra afgørelsesdatabasen Vi har, som rådgiver for Klager, indsendt supplerende bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse, hvori vi henviser til praksis fra Landsskatterettens afgørelsesdatabase. Skattestyrelsen har gennemgået bemærkningerne, men udtaler følgende generelt om henvisninger til ikke-offentliggjorte landsskatteretsafgørelser: ”Vi har gennemgået afgørelserne fra Landsskatteretten, som ikke er offentliggjorte. Når en afgørelse ikke er offentliggjort/har fået et SKM nummer, skyldes det, at den er konkret i forhold til den enkelte sag. Hvis afgørelsen havde været principiel/generel, havde den fået et SKM nummer.” Skattestyrelsen synes på den baggrund generelt at afvise, at den i de forelagte afgørelser anvendte praksis/principper, kan finde anvendelse i andre sager, herunder i vurderingen af Klagers forhold. Vi henviser dog til Skattestyrelsens juridiske vejledning, hvoraf der i afsnit A.A.4.1 Betingelser for at støtte ret på administrativ praksis, fremgår følgende: Afgørelser, der ikke offentliggøres på www.skat.dk, kan også have betydning for dannelsen af administrativ praksis. Ikke offentliggjorte afgørelser skal derfor tillægges betydning, når Skatteforvaltningen træffer afgørelse i konkrete sager, f.eks. når borgere og virksomheder henviser til disse afgørelser under behandlingen af deres sag. Det samme gælder afgørelser som offentliggøres i Afgørelsesdatabasen for Landsskatteretten. (egen fremhævning) Det er på den baggrund vores opfattelse, at den praksis, der kan udledes afgørelserne ikke kan tilsidesættes med henvisning til, at afgørelserne ikke er offentliggjort med SKM-nummer. Der må således tages højde for, at Landsskatterettens afgørelser må være udtryk for gældende praksis. Vi vil derfor gerne igen fremhæve henvisninger til relevante ikke-offentliggjorte afgørelser fra Landsskatteretten Journalnr. 09-01187 – Uregistreret virksomhed med online handel af brugte biler Afgørelsen vedrører en privatperson, der havde drevet uregistreret virksomhed ved online handel med brugte biler. Både SKAT og Landsskatteretten kom i sagen frem til, at der skulle afregnes ”forskelsmoms” af den skønnede avance ved salg af biler i den af afgørelsen omfattede periode. Der henvises i gengivelsen af Skattecentrets afgørelse til momslovens § 70, der vedrører momsgrundlaget i forbindelse med salg af brugte varer på baggrund af brugtmomsordningen i momslovens § 69. Det er således tydeligt, at SKAT og Landsskatteretten anerkender, at momstilsvaret for den uregistrerede virksomhed skal opgøres på baggrund af brugtmomsordningens principper. Dette uanset, at de formelle betingelser for anvendelse af brugtmomsordningen ikke var opfyldt, og at der ikke var sket momsregistrering af virksomheden. Virksomheden var alene momsregistreret i en del af den omhandlede periode, mens der, fælles for hele perioden, var meget mangelfuldt regnskabs- og bilagsmateriale. Landsskatteretten opgjorde et skønsmæssigt momstilsvar på 20 % af en skønnet avance i forbindelse med indtægterne fra salgene i den periode, hvor der var drevet uregistreret virksomhed. Avancen blev opgjort på baggrund af den periode, hvor der havde været en momsregistrering, og hvor momsen var opgjort med udgangspunkt i brugtmomsordningen. Det er på den baggrund vores klare opfattelse, at Landsskatteretten anerkendte afregning af moms for perioden uden momsregistrering ud fra brugtmomsordningens principper. Landsskatteretten udtalte i sagen følgende: Da kravene til regnskabsgrundlaget således ikke er opfyldt, og der i øvrigt ikke findes dokumentation for udgifter til varekøb og øvrige driftsudgifter, kan virksomhedens regnskabsmateriale ikke danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten. SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og fastsætte indkomst- og afgiftsgrundlaget skønsmæssigt. [...] Det er ikke dokumenteret eller på anden måde påvist, at den beregnede avance på 15 % er urimelig. Landsskatteretten har på denne baggrund ingen grund til at ændre SKATs skøn over avancen i forbindelse med salgene, ligesom retten ikke har grundlag for at ændre det indstillede skønsmæssige tillæg på 200.000 kr. ekskl. moms som opgjort af SKAT for indkomståret 2007 På denne baggrund opgør Landsskatteretten overskud af virksomhed således: År Handler Omsætning 15 % Avance 20 % Forskelsmoms Beskatning 2005 45 815.550 kr. 122.332 kr. 24.466 kr. 97.866 kr. 2006 155 3.561.100 kr. 534.164 kr. 106.833 kr. 427.332 kr. 2007 9 155.500 kr. 23.325 kr. 4.665 kr. 18.660 kr. Det er vores opfattelse, at Klagers forhold er sammenligneligt med ovenstående sag i relation til den manglende momsregistrering. Klagers forhold adskiller sig dog ved, at Klager har opfyldt betingelserne for brugtmomsordningen, herunder ført løbende regnskab og i alle tilfælde udstedt retsmæssige fakturaer. Det er derfor vores opfattelse, at Klager tilsvarende skal anerkendes anvendelse af brugtmomsordningens principper uagtet den manglende momsregistrering. Det synes stærkt betænkeligt, hvis en afgiftspligtig person med henvisning til manglende regnskabsmateriale momsøkonomisk kan stilles bedre, end hvis regnskabs- og fakturamateriale er udfærdiget i overensstemmelse med brugtmomsordningens principper. Journalnr. 09-02097 – Opgørelse af afgiftstilsvaret for køb og salg af brugte biler efter brugtmomsordningen Sagen vedrører, at Skattecentret har nægtet anvendelse af brugtmomsreglerne, med henvisning til, at Klager ikke har udstedt fakturaer i overensstemmelse med betingelserne for anvendelsen af brugtmomsordningen. Klager udstedte efter Skattecentrets afgørelse proformafakturaer, der tydeligt indeholdte henvisning til brugtmomsordningen. Skattecentret udtaler i afgørelsen: ”Anvendelse af brugtmomsreglerne er valgfri. Valget tilkendegives overfor køber ved fakturaernes udformning.” Sagen blev påklaget til landsskatteretten, der omstøder Skattecentrets afgørelse og udtaler følgende i sin afgørelse: ”Retten finder videre, at der ved den efterfølgende udfærdigelse og fremlæggelse af de pågældende proformafakturaer, der må anses for at indeholde de i momsbekendtgørelsens § 92, stk. 3 nævnte oplysninger, er fremlagt faktiske oplysninger, der kan begrunde en ændring af SKATs afgørelse af 28. januar 2008 om opkrævning af 147.498 kr. Retten finder det herefter på det foreliggende grundlag ubetænkeligt at anse det for tilstrækkeligt godtgjort, at salgsmomsen af de pågældende biler i det konkrete tilfælde kan opgøres efter momslovens § 71, og derfor nedsættes den pågældende opkrævning på 147.498 kr. til 0 kr.” (egen fremhævelse). Af afgørelsen følger således, at Landsretten anerkender, at de manglende forskriftsmæssige fakturaer fra Klager kan berigtiges efterfølgende med den konsekvens, at Klagers salg alligevel kan omfattes af brugtmomsordningen. Landsskatteretten lægger særligt vægt på, at anvendelsen af brugtmomsordningen ikke medfører en risiko for tab i statskassen, da der er sket berigtigelse af fakturagrundlaget. Dette kommer bl.a. også til udtryk ved, at Landsskatteretten stadfæster SKAT’s afgørelse (nægtelse af anvendelse af brugtmomsordningen) i journalnr. 11-02104 med henvisning til, at der ikke var sket berigtigelse af fakturagrundlaget. Uregistreret virksomhed – Adgang til momslovens bestemmelser Det er vores opfattelse, at det ikke kan anses for et utvetydigt krav, at der forelå en gyldig momsregistrering på salgstidspunktet for, at en virksomhed kan anvende momslovens regler, herunder brugtmomsordningen. Dette kommer bl.a. til udtryk i Landsskatterettens afgørelse journalnr. 09-01187 som gennemgået ovenfor. Forarbejder til brugtmomsordningen Vi fremhæver nedenstående uddrag fra betænkningerne i forbindelse med Lovforslag nr. L 106 som fremsat den 22. december 2021 om ændring af momsloven, som vedtaget ved L 106A af 9. juni 2022, hvoraf følgende fremgår: Brugtmomsordningen i momslovens kapitel 17 er en særordning, hvorefter momspligtige virksomheder, der videreforhandler brugte varer købt fra ikkeafgiftspligtige personer, kan undgå dobbelt betaling af moms, idet ordningen gør det muligt alene at beregne moms af fortjenesten i stedet for af hele salgsprisen. Ordningen er valgfri, og det er altid muligt for virksomhederne at anvende momslovens almindelige regler. (egen fremhævelse). Af samme lovforslag fremgår senere: Forslaget medfører, at alle momspligtige virksomheder, der videresælger brugte varer m.v. (bortset fra brugte personmotorkøretøjer), kan vælge at anvende samleordningen uanset, om købs- og salgspris for alle varerne er kendte. (egen fremhævelse) Det er af betænkningerne til lovforslaget tydeligt, at det har været lovgivers hensigt, at brugtmomsordningen kan anvendes af alle momspligtige virksomheder, der handler med brugte varer. Dette skal ses i lyset af nedenstående henvisning fra Landsskatteretten i SKM2006.783.LSR, se nedenfor, hvorefter afgiftspligtige personer kunne anvende momslovens §§ 37 og 38, uanset at de ikke på tidspunkt for indkøbet var registreret for moms. I den forbindelse bemærker vi, at momslovens § 69, stk. 1 vedrørende brugtmomsordningen alene henviser til ”Virksomheder”. Der ses således efter vores opfattelse ikke noget sted i lovgivers tekst angivet, at ordningen ikke kan anvendes af virksomheder, der lader sig registrere/bliver registreret med tilbagevirkende kraft. Brugtmomsordningens anvendelse bør således ikke kunne nægtes anvendelse med henvisning til, at Klager ikke har været momsregistreret. Momsfradrag forud for momsregistrering / ved momsregistrering med tilbagevirkende kraft Virksomheder anerkendes ret til momsfradrag i forbindelse med omkostninger, der er afholdt inden, at virksomheden blev omfattet af en momsregistrering. Dette tog Landsskatteretten bl.a. stilling til i SKM2006.783.LSR, hvoraf Landsskatteretten udtaler: Den danske momslovs § 37 og § 38 omhandler registrerede virksomheders fradragsret. Det antages dog, herunder i Momsvejledningen afsnit J.1., at bestemmelserne er i overensstemmelse med 6. momsdirektivs artikel 17 om fradragsret. I artikel 17 benyttes alene udtrykket afgiftspligtige personer. Da den danske momslovs § 37 og § 38 skal fortolkes i overensstemmelse med direktivet, kan der derfor som udgangspunkt ikke som betingelse for fradrag efter disse bestemmelser stilles krav om, at den pågældende virksomhed er momsregistreret på det tidspunkt, hvor udgifterne afholdes, men alene at virksomheden er afgiftspligtig. Efter direktivets artikel 22, stk. 1, a) skal enhver afgiftspligtig person anmelde påbegyndelse, ændring og ophør af sin virksomhed som afgiftspligtig. Efter artikel 22, stk. 8, kan medlemsstaterne fastsætte andre forpligtelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og for at undgå svig. Efter den danske momslovs § 47, stk. 1, og stk. 5, skal afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, som ikke er fritaget efter § 13, anmelde deres virksomhed til registrering hos de statslige told- og skattemyndigheder senest 8 dage inden påbegyndelse af registreringspligtig virksomhed. Momsloven indeholder imidlertid ikke regler, hvorefter manglende overholdelse af denne frist, fører til at retten til fradrag efter kapitel 9 i momsloven fortabes. De danske myndigheder kan ikke i medfør af artikel 22, stk. 8, ved administrativ praksis eller ved internt bindende forvaltningsakter begrænse den afgiftspligtiges fradragsret efter artikel 17 og dermed fradragsretten efter momslovens kapitel 9. Skolen er således ikke afskåret fra at foretage fradrag for fællesomkostninger efter momslovens § 38, stk. 1, selv om den ikke var momsregistreret på tidspunktet for afholdelsen af disse omkostninger og ikke efterfølgende har fået tilladelse til sådan registrering med tilbagevirkende kraft. (egne fremhævelser) Det er på baggrund af ovenstående vores opfattelse, at kravet om momsregistrering ikke kan anses for materiel i forhold til retten/forpligtelsen til anvendelse af momslovens regler, herunder brugtmomsordningen. Proportionalitet / sikring mod tab for Statskassen Skattestyrelsen er underlagt det forvaltningsretlige proportionalitetsprincip, hvorefter der ikke må anvendes mere indgribende foranstaltninger, hvis mindre indgribende foranstaltninger er tilstrækkelige. Det er i den henseende vigtigt at fremhæve, hvor indgribende Afgørelsen er i Klagers økonomiske forhold. Klager har i kontrolperioden haft en avance på samlet 373.910 kr., hvoraf Klager burde have afregnet 75.382 kr. i brugtmoms. Afgørelsen medfører derimod en momsbetaling på hele 959.110 kr., hvormed hele Klagers overskudsgrundlag fjernes, og aktiviteten bliver væsentligt tabsgivende. Dette synes ikke at være proportionelt med, at Klager efter vores opfattelse, som gennemgået ovenfor, bør have ret til afregning efter brugtmomsordningen. Skattestyrelsen kommenterer i relation hertil i sin afgørelse på anvendelsen af EU-Domstolens dom i sag C-712/17, EN.SA. Det er Skattestyrelsens holdning, at dommen ikke finder anvendelse, da det efter Skattestyrelsens opfattelse ikke er godtgjort, at enhver risiko for tab ikke er afværget. Vi stiller os undrende overfor dette, da der efter vores opfattelse ikke opstår en risiko for tab ved statskassen, i en situation hvor Klager anerkendes anvendelse af brugtmomsordningen. Vi bemærker i den forbindelse, at Klager tydeligt har tilvalgt brugtmomsordningen i sin forretningsmodel, herunder at Klager i relation til handel med urene udelukkende har handlet med [virksomhed2] ApS. Alle fakturaer er udstedt til [virksomhed2] ApS med retmæssig henvisning til brugtmomsordningen. Der er således ikke en risiko for, at [virksomhed2] ApS på de pågældende fakturaer har taget momsfradrag, hvilket kunne have medført en risiko for tab ved statskassen. Tilsvarende er alle de omhandlede ure indkøbt fra [virksomhed2] ApS under henvisning til brugtmomsordningen på fakturaen. Vi bemærker, at Klager har fuldt indbetalt den på baggrund af Afgørelsen skyldige moms, inklusiv påløbne renter. Sammenfattende Det er sammenfattende vores opfattelse, at Klagers momstilsvar ved handel med eksklusive ure skal opgøres på baggrund af brugtmomsordningen, ligesom Klager skal anerkendes momsfradrag for afholdte momsbelagte omkostninger. Klagers momstilsvar skal således for kontrolperioden nedsættes til 75.382 kr. Vores anbringender kan sammenfattes til følgende: Formålet med brugtmomsordningen er at undgå dobbeltpåligning af moms på varer, hvor der grundet tidligere omsætningsled er en indlejret og ikke fradragsberettiget moms. Dette formål opfyldes ved at anerkende Klager ret til at anvende brugtmomsordningen. Brugtmomsordningen er en frivillig ordning, som afgiftspligtige personer skal ”tilvælge” på salgstidspunktet, samtidig med at de formelle betingelser herfor skal opfyldes. Klager har i alle tilfælde tydeligt tilvalgt brugtmomsordningen i forbindelse med faktureringen af [virksomhed2] ApS, ligesom Klager opfylder alle de formelle betingelser for anvendelse af brugtmomsordningen, herunder også de regnskabsmæssige krav. Landsskatteretten har tidligere i journalnr. 09-01187 anerkendt, at en afgiftspligtig person i forbindelse med sin uregistrerede virksomhed kunne pålægges et momstilsvar opgjort skønsmæssigt med udgangspunkt i brugtmomsordningens principper, dvs. momsgrundlaget blev opgjort på baggrund af den afgiftspligtiges persons avance. Det er vores opfattelse, at Klager på den baggrund tilsvarende bør anerkendes brugtmomsordningens principper, når Klager i øvrigt har opfyldt de formelle betingelser for anvendelsen heraf, modsat den afgiftspligtige persons forhold i Landsskatterettens afgørelse. Det forvaltningsretlige proportionalitetsprincip tilsiger, at der skal anvendes mindst muligt indgribende foranstaltninger. Under hensyntagen til ovenstående juridiske grundlag, de økonomiske konsekvenser for Klager af Afgørelsen, samt det faktum, at der ikke er en risiko for tab hos statskassen ved anerkendelse af Klagers brug af brugtmomsordningen, er det vores opfattelse, at vores anbringende bør følges.” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Selskabets repræsentant har den 20. januar 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 3. januar 2025: ”Vi har læst og gennemgået Skattestyrelsens udtalelse, der ikke giver anledning til ændring af vores påstand eller anbringender som fremsat i Klagen. Vi skal derfor fortsat henvise hertil. For god ordens skyld vil vi gerne fremhæve følgende bemærkninger i lyset af Skatteforvaltningens udtalelse af 3. januar 2025: Vedrørende momsregistreringen Skattestyrelsen fastholder sin påstand om, at brugtmomsordningen er en frivillig ordning, som registrerede virksomheder kan vælge at anvende ved salg af brugte varer, i stedet for momslovens almindelige regler. Vi henviser derfor fortsat til betingelserne for anvendelsen af brugtmomsordningen, herunder at der hverken i lovgivning eller administrativ praksis fremgår, at det er en forudsætning for anvendelse af brugtmomsordningen udelukkende kan anvendes af momsregistrerede selskaber. Vi henviser til lovforslag nr. L 106, af den 22. december 2021 og dennes forarbejder, hvoraf det flere steder fremgår, at brugtmomsordningen er en ordning, som alle momspligtige virksomheder kan vælge at anvende. Samme princip fremgår af Skattestyrelsens egen vejledning, "Den juridiske vejledning 3.13, afsnit D.A.18.2 Hvem kan benytte brugtmomsordningen? ML § 69, stk. 1-2" hvoraf følgende fremgår: "Videreforhandlere, der indkøber brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter med henblik på videresalg, kan beregne moms efter de særlige regler for brugte varer mv. Brugtmomsordningen indebærer, at der betales moms af videreforhandlerens fortjenstmargen i stedet for af den fulde salgspris. Betingelser Der gælder følgende overordnede betingelser for at anvende brugtmomsordningen: Sælger skal være "videreforhandler". Se nedenfor om begrebet "videreforhandler". Der må som udgangspunkt ikke være opkrævet moms ved købet. Varen skal som udgangspunkt være leveret til virksomheden den 1. juli 1994 eller senere. Varen skal være omfattet af definitionen af brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter i ML § 69, stk. 3-6. Se afsnit D.A.18.4. Sælger må ikke på nogen måde anføre momsbeløb på fakturaen eller andre oplysninger, som momsbeløbets størrelse kan beregnes ud fra. Se ML § 70, stk. 2, og afsnit D.A.18.6 om faktura- og regnskabskrav. Sælger skal opfylde særlige faktura og -regnskabskrav. Se ML § 70, stk. 4, og afsnit D.A.18.6 om faktura- og regnskabskrav. Begrebet "videreforhandlere" Det er kun videreforhandlere, der kan anvende brugtmomsordningen. Ved videreforhandlere forstås virksomheder, der indkøber varer med henblik på videresalg. Se ML § 69, stk. 1." (vores fremhævning) Som det fremgår af ovenstående, er der altså ikke noget sted i Skattestyrelsens egen vejledning, der i øvrigt er bindende for Skattestyrelsen jf. afsnittet "Bindende virkning" under "Om Den juridiske vejledning", der underbygger, at brugtmomsordningen ikke finder anvendelse, hvis der ikke forelægger en momsregistrering på tidspunktet for salget. Vi er derfor ikke enige i Skattestyrelsens argument for at nægte brugtmomsordningens anvendelighed med henvisning til at selskabet ikke var registreret. For god ordens skyld vil vi dog gerne henlede Skatteankestyrelsens opmærksomhed på, at der efter administrativ praksis tidligere har været eksempler, hvor Landsskatteretten har anerkendt en virksomhed, der i øvrigt drev uregistreret virksomhed og havde mangelfuldt regnskabsmateriale, at kunne anvende brugtmomsordningens principper, jf. bl.a. landsskatterettens afgørelse i j.nr. 09-01187. Varerne er ikke leveret efter brugtmomsreglerne Skattestyrelsen anfører i sin udtalelse til klagen, at varerne ikke er leveret efter brugtmomsreglerne, idet Klager ikke var momsregistreret på tidspunkt for handlernes indgåelse. Vi henviser til vores øvrige argumenter i den indsendte klage og i vores bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. I tillæg hertil skal vi for god ordens skyld gøre opmærksom på, at der på alle udgående fakturaer er positivt tilkendegivet, at salget er foretaget efter reglerne om brugtmoms.” Selskabets repræsentant har den 3. december 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”Vi er enige i Skatteankestyrelsens indstilling og har ikke yderligere kommentarer til sagsfremstillingen. Vi er enige i, at momstilsvaret for [klager] ApS fastsættes til 72.112 kr. Skattestyrelsens bemærkninger giver ikke anledning til kommentarer. (…)” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår i første række, om selskabet ikke er berettiget til at anvende brugtmomsordningen i den påklagede periode, fordi selskabet ikke har været momsregistreret. Hvis selskabet kan anvende brugtmomsordningen, selv om selskabet ikke var momsregistreret, angår sagen i anden række, om selskabets bogføring opfylder de særlige fakturerings- og bogføringsbetingelser, der kræves for at anvende brugtmomsordningen. Retsgrundlaget Følgende fremgår af momslovens § 3, stk. 1: ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.” Afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, skal anmelde deres virksomhed til registrering hos told- og skatteforvaltningen. Det fremgår af momslovens § 47, stk. 1. Følgende fremgår af momslovens § 69 (lovbekendtgørelse nr. 1021 af 26. september 2019): ”Virksomheder, der med henblik på videresalg indkøber mv. brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter, kan ved videresalget afgiftsberigtige de pågældende brugte varer mv. efter reglerne i dette kapitel. Det er en forudsætning for at anvende disse regler, at de brugte varer mv. er leveret til virksomheden her i landet eller fra et andet EU-land af en ikke afgiftspligtig person, en afgiftspligtig person, når leveringen er afgiftsberigtiget efter reglerne i dette kapitel eller efter tilsvarende regler i et andet EU-land, en afgiftspligtig person, når leveringen er fritaget for afgift efter § 13 eller efter tilsvarende regler i et andet EU-land, en afgiftspligtig person, når leveringen er afgiftsberigtiget efter reglerne i § 30, stk. 1, en afgiftspligtig person, der er fritaget for registrering efter § 48, stk. 1 og 2, eller som er under registreringsgrænsen i et andet EU-land, når leveringen omfatter et investeringsgode.” Momslovens bestemmelser om brugtmoms implementerer momssystemdirektivets kapitel 4 (artikel 311 – 332) om særordninger for brugte genstande, kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter. Det fremgår både af artikel 313 og af artikel 327, at særordningen for brugtmoms kan anvendes af afgiftspligtige videreforhandlere. Følgende regler om regnskabsgrundlaget ved anvendelse af brugtmomsordningen fremgik af momslovens § 70 (lovbekendtgørelse nr. 1021 af 26. september 2019): ”Ved virksomhedens levering af brugte varer m.v. udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af forskellen mellem salgsprisen og købsprisen, jf. dog § 71. Ved levering af kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter, der er indført af virksomheden, og som afgiftsberigtiges efter § 69, stk. 2, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af forskellen mellem salgsprisen og afgiftsgrundlaget ved indførslen som fastsat efter § 32, stk. 1, med tillæg af den afgift, der påhviler varen ved indførslen. Såfremt købsprisen overstiger salgsprisen, kan det overskydende beløb ikke fratrækkes i afgiftsgrundlaget for andre salg. Stk. 2. Når afgiften beregnes efter reglerne i dette kapitel, må der ikke i fakturaen for den pågældende leverance anføres afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbets størrelse kan beregnes. (…) Stk. 4. Virksomheden skal føre et særskilt regnskab for de leverancer, der afgiftsberigtiges efter dette kapitel. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om regnskabsføring. (…)” Fra 1. april 2023 findes bestemmelsen i dagældende § 70, stk. 2, nu i momslovens § 71 a, stk. 1, og bestemmelserne i dagældende § 70, stk. 4, findes nu i § 71 a, stk. 2 og 3 (lovbekendtgørelse nr. 209 af 27. februar 2024). Reglerne om regnskabsføring ved anvendelse af brugtmomsordningen fandtes i dagældende momsbekendtgørelses kapitel 17 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015). Af momsbekendtgørelsens dagældende § 116 og 117 fremgik: ”§ 116. Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter reglerne i momslovens §§ 70 og 71, skal udstede en særskilt faktura over den pågældende leverance af brugte varer m.v. i overensstemmelse med reglerne i kapitel 12 i denne bekendtgørelse, jf. dog stk. 2 og 3. Stk. 2. Der må ikke i fakturaen anføres et afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes. Stk. 3. Fakturaen skal oplyse, at varen sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at køberen ikke har fradrag for afgiften, der er indeholdt i prisen, idet fakturaen tydeligt skal påtegnes 1) »fortjenstmargenordning - brugte genstande - køber har ikke fradrag for momsen«, 2) »fortjenstmargenordning - kunstgenstande - køber har ikke fradrag for momsen«, eller 3) »fortjenstmargenordning - samlerobjekter og antikviteter - køber har ikke fradrag for momsen«. Stk. 4. Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra ikke registrerede virksomheder og privatpersoner m.v. til videresalg efter momslovens §§ 70 og 71, skal i forbindelse med indkøbet udstede et afregningsbilag, hvorpå anføres de i § 58, stk. 1 og 4, i denne bekendtgørelse anførte oplysninger. Den ikke registrerede sælger skal attestere rigtigheden af oplysningerne i afregningsbilaget. Kan attestation ikke ske, skal virksomheden være i besiddelse af tilsvarende dokumentation fra sælgeren om handelen. (…) Stk. 6. Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra registrerede virksomheder, skal for indkøbet være i besiddelse af en faktura udstedt i overensstemmelse med stk. 1-3. (…)” … ”§ 117. En virksomhed, der leverer brugte varer efter momslovens § 70, stk. 1 og 5, eller § 71, skal for hver afgiftsperiode og inden udløbet af lovens frist for at indgive afgiftsangivelsen have bogført og afsluttet afgiftsregnskabet og herunder dokumentere købsprisen af de indkøbte brugte varer. Virksomheden skal endvidere, afhængig af arten og karakteren af virksomhedens leverancer af brugte varer, føre regnskab over leverancer efter reglerne i stk. 2-5 eller 6. (…) Stk. 2. Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter momslovens § 70, stk. 1, skal i virksomhedens regnskab for hver enkelt vare angive et lagernummer, købs- og salgsdato, købspris og salgspris, inkl. afgift, samt forskelsbeløbet mellem salgs- og købspris. Afgiftsgrundlaget for den pågældende vare udgør 80 pct. af forskelsbeløbet. I virksomhedens regnskab anføres det beregnede afgiftsbeløb, såfremt det er positivt. Det positive afgiftsbeløb overføres til kontoen for udgående afgift. Fra 1. januar 2022 fandtes bestemmelserne i momsbekendtgørelsens § 119 og § 121 (bekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021). I dom af 2. september 2008, offentliggjort som SKM2008.717.HR, fandt Højesteret, at en virksomhed ikke havde ført særskilt regnskab vedrørende de biler, der var solgt efter brugtmomsordningen, og at de nødvendige oplysninger om momsforholdene ikke fremgik af afregningsbilagene ved køb og salg. Virksomheden kunne derfor ikke anvende brugtmomsordningen. Følgende fremgår om ansættelsesfrister af afgiftstilsvar i skatteforvaltningslovens § 31 og 32: ”§ 31 Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. (…) Ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift § 32 Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (…) 3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. (…) Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. (…)” Landsskatterettens begrundelse og resultat Det fremgår hverken af momslovens § 3, stk. 1, eller af momslovens § 69 om brugtmomsordningen, at det er et krav for afgiftspligten efter momsloven, at virksomheden er momsregistreret. Det fremgår blot, at der skal være tale om økonomisk virksomhed. Tilsvarende fremgår det af momssystemdirektivets artikel 313 og 327, at det er afgiftspligtige videreforhandlere, der kan anvende brugtmomsordningen. Landsskatteretten finder på den baggrund, at selskabet for den påklagede afgiftsperiode havde mulighed for at vælge at afgiftsberigtige salg af brugte varer efter brugtmomsordningen i momslovens kapitel 17, uanset at selskabet ikke var momsregistreret efter momslovens § 47, hvis selskabet opfyldte betingelserne herfor. Reglerne om brugtmomsordningen fremgår af momslovens §§ 69-71 og kan anvendes, hvis alle betingelser er opfyldt. Brugtmomsordningen er en undtagelse fra momslovens § 27 om opgørelse af afgiftsgrundlaget, og det påhviler derfor virksomheden at dokumentere, at betingelserne for at anvende brugtmomsordningen er opfyldt, jf. Højesterets dom af 2. september 2008, offentliggjort som SKM2008.717.HR. Den 9. januar 2024 sendte selskabets daværende rådgiver selskabets salgs- og købsfakturaer for regnskabsåret 2020 samt saldobalance og kontokort for regnskabsårene 2020 – 2022 til Skattestyrelsen. Det fremgår af materialet, at selskabet har påtegnet sine salgsfakturaer i 2020 med en bemærkning om, at handlen sker efter momslovens særlige regler § 70, og at køber ikke kan fratrække moms, jf. momsbekendtgørelsens § 116, stk. 3. Der fremgår ikke et momsbeløb af fakturaerne, jf. momslovens § 70, stk. 2 og momsbekendtgørelsens § 116, stk. 2. Det fremgår af de fremlagte saldobalancer og kontokort, at selskabet har bogført moms af avance ved salget af ure på en særskilt konto 2120, ligesom momsbeløbet er bogført på konto 9751 Salgsmoms for regnskabsårene 2020 til 2022, jf. momsbekendtgørelsens § 117, stk. 2, 3. pkt. Det må lægges til grund, at dette er sket løbende, da de opgjorte momstilsvar ifølge saldobalancerne kan indeholdes i selskabets oplysning om anden gæld i årsrapporterne for perioden 2020 - 2022. Selskabets nuværende repræsentant sendte den 30. april 2024 regnskabsmaterialet for hele den påklagede periode samt et brugtmomsregnskab for 2020 – 3. kvartal 2023, jf. momsbekendtgørelsens § 117, stk. 1. til Skattestyrelsen. Selskabet har haft mellem 13 og 16 årlige handler efter brugtmomsordningen. Repræsentanten har desuden fremlagt en momsafstemning for perioden. Selskabets repræsentant har i de fremsendte kontospecifikationer foretaget mindre rettelser af den beregnede brugtmoms i forhold til den fremsendte bogføring den 9. januar 2024. Repræsentanten har opgjort det samlede momstilsvar for den påklagede periode til 72.112 kr. Selskabet har ifølge de fremlagte købsfakturaer købt urene hos leverandøren efter brugtmomsordningen, jf. momslovens § 69, stk. 1, nr. 2. Landsskatteretten finder på dette grundlag, at selskabet opfylder fakturerings- og regnskabsbetingelserne og derfor er berettiget til at anvende brugtmomsordningen i perioden 1. kvartal 2020 til 3. kvartal 2023. Det kan ikke føre til et andet resultat, at selskabet har skiftet repræsentant under sagsbehandlingen, og at den nye repræsentant har foretaget mindre korrektioner i den beregnede brugtmoms, herunder at det samlede brugtmomsregnskab først er indsendt den 30. april 2024. Herved må også henses til det begrænsede antal årlige handler. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at Skattestyrelsen skal afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret senest 3 år efter angivelsesfristens udløb. Fristen for at sende forslag til ændring af momstilsvaret for 1. kvartal 2021 udløb således den 1. juni 2024. Skattestyrelsen sendte den 15. juli 2024 forslag til ændring af momstilsvaret for 1. kvartal 2020 til 3. kvartal 2023. Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31 kan Skattestyrelsen ændre et afgiftstilsvar, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Landsskatteretten finder, at selskabet, som ansvarlig for overholdelsen af skatte- og afgiftslovgivningen, har handlet mindst groft uagtsomt ved at have drevet afgiftspligtig virksomhed uden at registrere sig hos told- og skatteforvaltningen. Selskabet har derfor bevirket, at afgiftstilsvaret for den påklagede periode er fastsat på et urigtigt grundlag. Landsskatteretten finder derfor, at selskabets momstilsvar for perioden 1. kvartal 2020 til 1. kvartal 2021 kan ændres, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3. Varslings- og afgørelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. og 2. punktum, er overholdt. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse og giver selskabet medhold i, at selskabets momstilsvar skal ansættes i overensstemmelse med repræsentantens påstand til 72.112 kr. for de påklagede afgiftsperioder.