Forskerskatteordning bevaret ved jobskifte under fritstilling

Journalnr. 24-0107755 Skattestyrelsen har givet afslag på, at klageren kan beskattes efter reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E og F fra den 1. april 2024. Landsskatteretten anser klageren for at opfylde betingelserne i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt., og ændrer Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Faktiske oplysninger Klageren har været registreret som fuldt skattepligtig til Danmark siden den 15. august 2018 i forbindelse med sin ansættelse i [virksomhed1] A/S. Af fratrædelsesaftale af 8. januar 2024 mellem klageren og [virksomhed1] A/S fremgår, at klageren blev opsagt pr. 31. juli 2024. Af fratrædelsesaftalen fremgår bl.a.: “[virksomhed1] accepts that you are released from your duties during the notice period upon specific agreement with your manager, however no later than 1 April 2024. If you obtain new employment before the end of your term of notice, we accept that no offsetting will be made. It is specified in particular that you are not allowed to work in a competing business during the notice period.” Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren havde sidste arbejdsdag i [virksomhed1] den 31. marts 2024 og således var fritstillet fra den 1. april 2024. Klagerens nuværende arbejdsgiver [virksomhed2] A/S har den 30. april 2024 anmodet om, at klageren beskattes efter reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F fra ansættelsesstart den 1. april 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E og F fra den 1. april 2024 for vederlag fra [virksomhed2] A/S. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Ved vurdering af om beskatning kan ske efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, er det en betingelse, at du bliver skattepligtig til Danmark i forbindelse med indtræden i forskerskatteordningen hos en dansk arbejdsgiver. Du er registreret på forskerskatteordningen for ansættelse ved [virksomhed1] A/S indtil 30. juni 2024. Du har oplyst, at din ansættelse ved [virksomhed1] A/S ophører 31. marts 2024, men at du i opsigelsesperioden 1. april 2024 til 30. juni 2024 får fuld løn. Du vil således modtage lønindkomst indtil 30. juni 2024. [virksomhed1] A/S har indtil videre indberettet lønindkomst til Skattestyrelsen til og med maj 2024. Selvom du er i en opsigel­ses­periode, hvor du ikke udfører arbejde for [virksomhed1] A/S, men modtager fuld løn, er du stadig at betragte som ansat og din ansættelse ved [virksomhed1] A/S ophører således først 30. juni 2024. Det betyder, at du har overlappende ansættelser i perioden 1. april 2024 til 30. juni 2024, hvor du både er ansat ved [virksomhed1] A/S og [virksomhed2] A/S. Du anmoder om registrering på forskerskatteordningen for ansættelse ved [virksomhed2] A/S samtidig med, at du er registreret på forskerskatteordningen for ansættelse ved [virksomhed1] A/S. Du bliver således ikke skattepligtig til Danmark for ansættelsen ved [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024, da du allerede er skattepligtig til Danmark. Der henvises til bindende svar, SKM2023.163.SR, hvor det fremgår, at man ikke kan anvende forskerskatteord­ningen i ansættelsesforhold nr. 2, der påbegyndes senere end det første ansættelsesforhold, hvor ordningen anvendes samtidig med skattepligtens indtræden. Skattepligten er allerede indtrådt, når ansættelse nr. 2 påbegyndes. Forskerskatteordningen kan kun anvendes i to forskellige ansættelsesforhold, hvis beskatning under ordningen påbegyndes i begge ansættelsesforhold i forbindelse med skattepligtens indtræden. Der er en undtagelse i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2. Hvis et nyt ansættelsesforhold påbegyndes senest en måned efter ophør af tidligere ansættelsesforhold, er det ikke en betingelse, at skattepligten indtræder i forbindelse med det nye ansættelsesforholds påbegyndelse. Du kan ikke anvende denne undtagelse, da du i forvejen er ansat ved [virksomhed1] A/S, og du ikke ophører din ansættelse ved [virksomhed1] A/S i forbindelse med, at du starter ansættelse ved [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024. Du opfylder derfor ikke reglen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1 om, at du bliver skattepligtig til Danmark i forbindelse med indtræden i forskerskatteordningen hos en dansk arbejdsgiver. Skattestyrelsen kommentarer til modtaget bemærkninger af den 21. august 2024 fra [person1], [advokatfirma]. Forskerskatteordningen er en nyrekrutteringsordning, som skal tiltrække og fastholde udenlandsk arbejds­kraft. Dette stemmer overens med lovgivers hensigt, hvoraf det kan udledes, at der skal være en sammen­hæng mellem indgåelsen af ansættelsesaftalen og skattepligten til Danmark. Det fremgår af forarbejderne i LFF 2018-10-03 nr. 30: " … at der eksisterer en tidsmæssig begrænsning for, hvornår en aftale om ansættelsesforholdet skal være indgået, idet medarbejderen ikke kan blive omfattet af forskerskatteordningen, hvis vedkommende når at blive skattepligtig til Danmark efter de almindelige regler, inden ansættelsen påbegyndes." Videre angiver lovgiver følgende om flere ansættelsesforhold under forskerskatteordningen: ” Hvis medarbejderen har indgået flere samtidige aftaler om ansættelsesforhold med forskellige danske arbejdsgivere, kan forskerskatteordningen kun anvendes, hvis alle betingelser er opfyldt for det enkelte ansættelsesforhold. Dermed er det muligt at have flere ansættelser, som er omfattet af ordningen, mens det ligeledes er muligt at have en ansættelse, som er omfattet af ordningen, og samtidig have en anden ansæt­telse, der er omfattet af de almindelige regler. Kombineres flere ansættelsesforhold i umiddelbar forlængelse af hinanden, skal alle betingelserne for at anvende ordningen være opfyldt for hvert enkelt ansættelsesfor­hold. Et nyt ansættelsesforhold skal ifølge kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, tiltrædes senest en måned efter ophør af den tidligere ansættelse. … Betingelserne er objektive og skal være opfyldt ved ansættelsens påbegyndelse. Lovgiver har dog gjort det muligt at skifte ansættelse og bevare forskerskatteordningen. Det er dog et krav, at ansættelse nr. 1 ophører og at ansættelse nr. 2 starter mindre en måned efter ophøret. Din ansættelse ved [virksomhed2] A/S er startet 1. april 2024, og på det tidspunkt opfyldte du ikke betingelserne for at anvende forskerskatteordningen, da du ikke bliver skattepligtig til Danmark for ansættelsen ved [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024, da du allerede er skattepligtig til Danmark. Der henvises til kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Skattestyrelsen mener ikke, at kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt. kan anvendes, da du i forvejen er ansat ved [virksomhed1] A/S, og du ikke ophører din ansættelse ved [virksomhed1] A/S i forbindelse med, at du starter ansættelse ved [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024. Ud fra en juridisk betragtning er man i en fritstillingsperiode fortsat ansat og får løn. Der er helt fast praksis for at anse personer, der er fritstillet, for ansatte. Man skal ikke arbejde i opsigelsesperioden, og man er ikke forpligtiget til at stille sin arbejdskraft til rådighed, uanset man fortsat er ansat og får løn. Skattestyrelsen er enig i, at der efter de almindelige regler er sket retserhvervelse ved fritstillingen. Det er dog ikke relevant, da du fortsat er ansat indtil 31. juli 2024. Reglerne i kildeskattebekendtgørelsen er en fravigelse fra de almindeligt gældende regler om, at penge skal beskattes på det tidspunkt, hvor de er tjent – hvilket vil sige, når de er retserhvervet. I stedet har man af praktiske årsager i bekendtgørelsen flyttet arbejdsgiverens pligt til at indeholde skat af løn, og arbejdstagerens pligt til at lade lønnen beskatte til udbetalingstidspunktet. Der er som din rådgiver nævner en undtagelse i kildeskattebekendtgørelsen § 20 stk. 1, hvorefter løn, der ikke er udbetalt 6 måneder efter retserhvervelsen er skattepligtigt på det tidspunkt. Du fik den 8. januar 2024 et opsigelsesbrev, ”Separation agreement” fra [virksomhed1] A/S om, at på grund af omstruktureringer opsiges du fra 8. januar 2024 med virkning fra 31. juli 2024. I overensstemmelse hermed har arbejdsgiver til E-indkomst indberettet en fratrædelsesdato pr. 31. juli 2024. I første omgang fik Skatte-styrelsen oplyst, at din ansættelse ved [virksomhed1] A/S var ophørt 30. juni 2024. Registreringen på forsker­skat­teordningen for ansættelse ved [virksomhed1] A/S er efterfølgende blevet ændret til at ophøre 31. juli 2024. Din nye ansættelse ved [virksomhed2] A/S startede 1. april 2024. Derfor er der et overlap af ansættelser på 4 måne­der fra 1. april 2024 til 31. juli 2024. Skattestyrelsen mener, at ansættelsen hos [virksomhed1] A/S er ophørt 31. juli 2024, selvom du har været frit­stil­let fra 1. april 2024. Ved vurdering af, om beskatning kan ske efter kildeskattelovens §§ 48 E-F er det ifølge kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, en betingelse, at du bliver skattepligtig til Danmark i forbindelse med indtræden i forskerskatteordnin­gen hos en dansk arbejdsgiver. Da du ikke kan anvende undtagelsen i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, så er du omfattes af hovedreglen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, og denne betinger, at din skattepligt skal indtræde samtidig med starten af din ansættelse hos [virksomhed1] A/S. Det gør den ikke, da ansættelsen ved [virksomhed1] A/S er startet pr. 15. august 2018 samtidig med skattepligtens indtræden. I SKM2012.435, som din rådgiver påberåber, er retserhvervelsen afgørende. En dansk bekendtgørelse om at flytte beskatningstidspunktet kan ikke tilsidesætte internationalt anerkendte regler om, at alene løn, der er retserhvervet efter indtræden af fuld skattepligt kan beskattes i Danmark. Vi mener ikke, at denne afgørelse kan anvendes ved vurdering af om du kan registreres på forskerskatteordningen for ansættelse nr. 2, hvor du fortsat er beskattet efter reglerne i forskerskatteordningen for ansættelse nr. 1 i en fritstillingsperiode. Skatteforvaltningen følger den nye praksis, der skabes i SKM2023.163.SR. Er der forskerbeskatning i én ansæt­telse, kan der ikke ske forskerbeskatning i en senere ansættelse, der er samtidig med den første. Det forhold, at din situation adskiller sig fra situationen i SKM 2023.163.SR, ses der ikke grundlag for, at den forskel skal medføre en ændret vurdering, da du fortsat er ansat. I din situation er du fritstillet i relation til ansættelsen hos [virksomhed1] A/S, og du får dine månedsvise lønninger i de 4 måneder uden at udføre arbejde. I skatte-rådsafgørelsen arbejdede medarbejderen aktivt i begge ansættelsesforhold samtidigt. Du kan således ikke være omfattet af forskerskatteordningen i din ansættelse hos [virksomhed2] A/S, fordi der ikke indtræder skattepligt i forbindelse med påbegyndelsen af denne ansættelse, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 1.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 2. januar 2025 udtalt følgende: ”Hovedreglen er, at alle ansættelsesforhold skal opfylde alle kriterier for det enkelte ansættelsesforhold, herunder kravet om at skattepligten skal indtræde ved ansættelsens begyndelse jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Af ordlyden i undtagelsesbestemmelsen i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2 fremgår følgende: ”Beskatning efter stk. 1 kan finde sted i en eller flere perioder af højst 84 måneders samlet varighed. Hvis nyt ansættelsesforhold, hvor vederlaget beskattes efter stk. 1, tiltrædes senest 1 måned efter ophør af tidligere tilsvarende ansættelsesforhold, er det ikke en betingelse, at skattepligt indtræder i forbindelse med det nye ansættelsesforholds påbegyndelse. Tidligere perioder, hvor beskatning efter stk. 1 har fundet sted, indgår ikke ved bedømmelsen efter § 48 E, stk. 3, nr. 1.” I undtagelsesbestemmelsen i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2 beskriver lovgiver den tidsmæssigt fastsatte ramme for, hvornår det er muligt at se bort fra kravet om den samtidige skattepligts indtræden jf. kildeskatte­lovens § 48 E, stk. 1. Det kan således udledes af bestemmelsens ordlyd, at et stillingsskifte med fortsat anven­del­se af forskerskatteordningen kan ske senest 1 måned efter ophøret af tidligere tilsvarende ansættelses­forhold. I klagen nedlægger rådgiver på borgers vegne påstand om, at borger opfylder betingelserne i kildeskattelo­vens §§ 48 E-F, og at borger har retskrav på at blive registreret på forskerskatteordningen. Det gøres gælden­de, at borgers ansættelsesforhold hos [virksomhed1] A/S i skatteretlig henseende anses for ophørt på fritstil­lings­tids­punktet 31. marts 2024, og at der derfor ikke foreligger to sideordnede ansættelsesforhold. Derudover henviser rådgiver til sagsfremstillingen i Skattestyrelsens forslag til afgørelse og afgørelse samt rådgivers fremsendte bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Skattestyrelsen er ikke enig i, at borgers ansættelsesforhold ved [virksomhed1] A/S ophørte på fritstillingstids­punk­tet 31. marts 2024. Ud fra en juridisk betragtning er man i en fritstillingsperiode fortsat ansat og får løn. Selvom borger er i en opsigelsesperiode, hvor han ikke udfører arbejde for [virksomhed1] A/S, men modtager fuld løn, er han stadig at betragte som ansat. På den baggrund mener Skattestyrelsen, at borgers ansættelse ved [virksomhed1] A/S først er ophørt 31. juli 2024. Det betyder, at borger har overlappende ansættelse i perioden 1. april 2024 til 31. juli 2024, hvor han både er ansat ved [virksomhed1] A/S og [virksomhed2] A/S. Borger kan derfor ikke blive registreret på forskerskatteordningen for ansættelsen ved [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024, da borger ikke opfylder i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1 om, at han bliver skattepligtig til Danmark i forbindelse med indtræden i forskerskatte-ordningen hos en dansk arbejdsgiver. Borger er allerede skattepligtig til Danmark. Er henvises også til sagsfremstillingen i Skattestyrel­sens afgørelse af 9. september 2024.” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om beskatning efter forskerskatteordningen i kildeskattelovens §§ 48 E og F fra den 1. april 2024 i forbindelse med ansættelse i [virksomhed2] A/S. Til støtte for påstanden har repræsentanten i klagen henvist til høringssvar af 21. august 2024 til Skattestyrelsens forslag til afgørel­se. I høringssvaret af 21. august 2024 har repræsentanten bl.a. anført: ”Det er vores forståelse, at Skattestyrelsens opfattelse beror på Skatterådets afgørelse SKM2023.163.SR, hvor Skatterådet med følgende begrundelse fandt, at forskerskatteordningen ikke kunne finde anvendelse på to forskellige ansættelsesforhold med forskellige arbejdsgivere, hvor den ene kontrakt først startede senere end den første kontrakt: "Det er i henhold til kildeskattelovens §§ 48 E, stk. 1, en betingelse for anvendelse af forskerskatteordnin­gen, at den ansatte bliver skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med indtræden i ordningen hos en dansk arbejdsgiver. Spørgeren kan derfor ikke anvende forskerskatteordningen i et ansættelsesforhold, der påbegyndes senere end det ansættelsesforhold, hvor ordningen anvendes samtidig med skattepligtens indtræden. Forskerskatte­ordningen kan således kun anvendes i to forskellige ansættelsesforhold, hvis beskatning under ordningen påbegyndes i begge ansættelsesforhold i forbindelse med skattepligtens indtræden." Vi mener imidlertid ikke, at de faktiske forhold i SKM2023.163.SR er sammenlignelige med de faktiske forhold i denne sag, idet der i SKM2023.163.SR var tale om to reelle sideløbende ansættelser hos to forskellige ar­bejdsgiver. I modsætning til SKM2023.163.SR har [klager] ikke haft to sideløbende ansættelsesforhold, idet [klager]s ansættelse hos [virksomhed1] A/S de facto må anses for afviklet på [klager]s sidste arbejdsdag den 31. marts 2024, hvorefter [klager] blev fritstillet. Det fremgår i denne forbindelse af fratrædelsesaftalen indgået mellem [klager] og [virksomhed1] A/S den 8. januar 2024 (benævnt "Sepa­ra­tion agreement"), at der ikke er knyttet nogen betingelser til modtagelsen af løn m.v. i fritstillingsperio­den fra 1. april 2024 til 31. juli 2024 (bilag 1): "Separation agreement Further to our meeting on 4 and 8 January, we confirm that the following agreement has been entered into: • Due to upcoming restructuring [virksomhed1] A/S hereby terminates [klager] as of today with effect from 31 July 2024. • […]. • […]. [virksomhed1] accepts that you are released from your duties during the notice period upon specific agreement with your manager, however no later than 1 April 2024. If you obtain new employment before the end of your term of notice, we accept that no offsetting will be made. It is specified in particular that you are not allowed to work in a competing business during the notice period." … Det er på denne baggrund vores opfattelse, at [klager]s ansættelsesforhold hos [virksomhed1] A/S i skatteretlig henseende må anses for ophørt allerede på tidspunktet for udløbet af hans sidste arbejdsdag den 31. marts 2024 og ikke først ved udløbet af varslingsperioden den 31. juli 2024, idet [klager] allerede ved udløbet af den 31. marts 2024 erhvervede retten til løn m.v. under hele fritstillingsperioden. Dette synspunkt er endvidere i overensstemmelse med det almindelige skatteretlige retserhvervelsesprincip, der foreskriver, at der sker beskatning på det tidspunkt, hvor er person erhverver retskrav, jf. Den juridiske vej­ledning 2024-2, afsnit C.A.1.2.1. Det forhold, at der for lønindtægter og anden A-indkomst kan ske en perio­di­seringsmæssig udskydelse af beskatningen til udbetalingstidspunktet på op til maksimalt seks måneder efter retserhvervelsen, ændrer imidlertid ikke på, at retserhvervelsen af indkomsten sker på det tidspunkt, hvor vedkommende opnår retskrav på betaling heraf, jf. Den juridiske vejledning 2024-2, afsnit C.A.1.2.1. Landsskatteretten har i sin afgørelse, der er optrykt i SKM2012.435.LSR, bekræftet, at løn m.v. udbetalt i fritstil­lingsperioden, hvor der ikke er stillet nogen særlige krav til udbetalingen af lønnen m.v., skal anses for retser­hver­vet på tidspunktet for fritstillingen og ikke først løbende i takt med betalingen af lønnen i fritstillingsperio­den: "Det lægges til grund, at klageren den 6. marts 2006 blev fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kilde­skat­telovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, og at han i perioden fra den 12. oktober 1996 til den 6. marts 2006 alene har været begrænset skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 2. Det lægges endvidere til grund, at aftalen om fratrædelsesgodtgørelse blev indgået den 27. februar 2006, at beløbet i aftalens pkt. 3.1 ikke blev ændret ved aftalens ændring i juni 2006, at fratrædelsesgodtgørel­sen vedrørte klagerens arbejde i Sverige for G2, at klageren blev fritstillet i opsigelsesperioden fra 1. marts til 31. august 2006, og at der ikke var særlige betingelser forbundet med udbetaling af fratrædelsesgodtgø­rel­sen. Retten finder herefter, at klageren erhvervede endelig ret til den del af fratrædelsesgodtgørelsen, der er om­fattet af aftalens pkt. 3.1, og som er udbetalt i form af løn i opsigelsesperioden, på tidspunktet for fritstillelsen, og at han derfor erhvervede endelig ret til beløbet, inden hans fulde skattepligt til Danmark genindtrådte den 6. marts 2006. Klageren er derfor ikke skattepligtig til Danmark af beløbet på 912.856 kr." … På tilsvarende vis som i SKM2012.435.LSR må [klager] anses for endeligt at have erhvervet ret til løn m.v. i fritstillingsperioden på det tidspunkt, hvor [klager] blev fritstillet, dvs. efter udløbet af sidste arbejdsdag den 31. marts 2024. Det er således vores opfattelse, at der ikke i skatteretlig henseende foreligger to forskellige ansættelsesfor­hold, idet [klager]s ansættelse hos [virksomhed1] A/S i skatteretlig henseende ophørte den 31. marts 2024, hvor [klager] erhvervede retskrav på betaling af løn m.v. i fritstillingsperioden fra den 1. april 2024 til 31. juli 2024, hvormed undtagelsesbestemmelsen i kildeskattelovens 48 F, stk. 2, 2. pkt., finder anven­del­se, da [klager] tiltræder det nye ansættelsesforhold hos [virksomhed2] A/S den 1. april 2024, dvs. ikke senere end én måned efter ophør af det tidligere tilsvarende ansættelsesforhold hos [virksomhed1] A/S den 31. marts 2024. I modsætning til situationen i SKM2023.163.SR, hvor der var tale om to sideordnede ansættelsesforhold, (i) er [klager] (i) blevet opsagt hos [virksomhed1] A/S som følge af en omstrukturering med sidste kontraktu­el­le arbejdsdag den 31. marts 2024, (ii) har fundet anden ansættelse hos [virksomhed2] A/S i opsigelsesperioden, og (iii) påbegyndte det nye arbejde den 1. april 2024, hvor der ingen kontraktuelle forpligtelser var over for den tidligere arbejdsgiver. Dette udgør faktuelt ikke to sideordnede ansættelser. Endelig bemærkes det, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse i nærværende sag generelt leder til uhensigts­mæs­sige samfundsmæssige konsekvenser, idet Skattestyrelsens position de facto udelukker fritstillede med­ar­bejdere i at påtage sig et nyt arbejde i fritstillingsperioden for ikke at fortabe retten til at forblive på forsker­skat­teordningen i en eventuel restperiode til skade for den generelle beskæftigelse og statskassen i form af mistet produktion og mistede skatteindtægter fra en eventuel ny ansættelse i fritstillingsperioden. Dette kan næppe have været lovgivers hensigt med undtagelsesreglen i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt., hvis formål netop er at fastholde højtlønnede medarbejdere i Danmark, såfremt deres ansættelse ophører inden udløbet af den samlede periode i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 1. pkt. - 0 - På baggrund af ovenstående anmoder vi venligst Skattestyrelsen om at genvurdere sit forslag til afgørelse af 11. juni 2024, herunder særligt i lyset af den fremsendte Separation agreement i bilag 1 og det supplerende faktum heri, idet det dels er vores opfattelse, at afgørelsen i SKM2023.163.SKM ikke sigter på at regulere en situation som den i sagen foreliggende, hvor en medarbejder, der på tidspunktet for fritstillingen har erhver­veret endelig ret til løn m.v. i fritstillingsperioden, antager et nyt job i fritstillingsperioden, hvormed der i ansæt­tel­sesretlig henseende er et vist overlap mellem den gamle henholdsvis nye ansættelse, og dels fordi Skatte­styrelsens forslag til afgørelse generelt leder til uhensigtsmæssige samfundsmæssige konsekvenser, som lovgiver næppe har tiltænkt ved udformningen af kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt.” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om klageren ved jobskifte i forbindelse med fritstilling er omfattet af kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt., og hans lønindkomst fra [virksomhed2] A/S fra den 1. april 2024 derfor kan beskattes efter forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E og F. Retsgrundlaget Af kildeskattelovens § 48 E, stk. 1 og stk. 3, samt § 48 F, stk. 1 og stk. 2, fremgår: ”§ 48 E. Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F. … Stk. 3. Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2, jf. dog stk. 5 og 6. … § 48 F. For personer, som vælger beskatning efter §§ 48 E og 48 F, beregnes A-skatten som 27 pct. af vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten. Vederlaget medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Beløb og vederlag omfattet af ligningslovens § 16, stk. 1, behandles som vederlag i penge, i det omfang beløbene og vederlagene i henhold til § 43, stk. 2, er gjort til A-indkomst. Der kan ikke foretages fradrag i vederlaget, jf. dog stk. 3. Udgifter til erhvervelse, sikring og vedligeholdelse af vederlaget kan heller ikke fradrages i anden indkomst hos den skattepligtige. Indkomstskattepligten af vederlaget er endeligt opfyldt ved erlæggelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Stk. 2. Beskatning efter stk. 1 kan finde sted i en eller flere perioder af højst 84 måneders samlet varighed. Hvis nyt ansættelsesforhold, hvor vederlaget beskattes efter stk. 1, tiltrædes senest 1 måned efter ophør af tidligere tilsvarende ansættelsesforhold, er det ikke en betingelse, at skattepligt indtræder i forbindelse med det nye ansættelsesforhold påbegyndelse. Tilsvarende perioder, hvor beskatning efter stk. 1 har fundet sted, indgår ikke ved bedømmelsen efter § 48 E, stk. 3, nr. 1. Nyt ansættelsesforhold, der i medfør af 2. pkt. skulle være tiltrådt i perioden fra og med den 9. marts 2020 til og med den 30. juni 2020, kan beskattes efter stk. 1, såfremt ansættelsesforholdet tiltrædes senest den 1. august 2020.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Det er en betingelse for beskatning efter forskerskatteordningen, at lønmodtageren bliver skattepligtig efter bl.a. kildeskattelovens § 1, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Hvis nyt ansættelsesforhold tiltrædes senest 1 måned efter ophør af tidligere tilsvarende ansættelsesforhold, er det dog ikke en betingelse, at skattepligt indtræder i forbindelse med det nye ansættelsesforholds påbegyndelse, jf. kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt. Retten finder, at det afgørende for, om undtagelsesbestemmelsen i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt., kan finde anvendelse, er, at det nye ansættelsesforhold substituerer det gamle ansættelsesforhold, og at der maksimalt er en periode på 1 måned imellem de to ansættelsesforhold. Klageren blev fritstillet fra [virksomhed1] A/S den 1. april 2024, og ansættelsen ophørte endeligt den 31. juli 2024. Klageren blev ansat i [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024. Retten finder, at klagerens ansættelse i [virksomhed2] A/S er tiltrådt senest 1 måned efter ophør af det tidligere ansættelsesforhold. Retten har lagt vægt på, at fritstilling uigenkaldeligt fritager arbejdstageren fra sin pligt til at varetage sine arbejdsopgaver, inden ansættelsesforholdet formelt er ophørt. Heroverfor pålægges arbejdstageren som udgangspunkt en tabsbegrænsningspligt til at finde anden beskæftigelse med tiltrædelse inden udløb af fritstillingsperioden. På denne baggrund finder retten, at en almindelig substitution mellem ansættelsesforhold i en fritstillingssituation er karakteriseret ved, at det nye ansættelsesforhold kan tiltrædes inden udløbet af det tidligere ansættelsesforholds formelle og endelige sluttidspunkt. Retten finder derfor, at en sådan jobskiftesituation er omfattet af kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt. Retten finder, at det ikke er afgørende, om der i en periode formelt er to ansættelsesforhold. Det er heller ikke en betingelse, at det nye ansættelsesforhold er tiltrådt efter, at den tidligere ansættelse formelt og endeligt er ophørt. Det forhold, at arbejdsgiveren i nærværende sag har frasagt sig retten til modregning i fritstillingsperioden, kan ikke ændre herpå. Under disse omstændigheder opfylder klageren betingelserne i kildeskattelovens § 48 F, stk. 2, 2. pkt. Landsskatteretten ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Landsskatteretten har ikke taget stilling til, om klageren opfylder de øvrige betingelser for beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E og F ved ansættelsen i [virksomhed2] A/S pr. 1. april 2024.