Fikseret lejeindtægt ved selskabs udlejning af stuehus til hovedaktionærs forældre

Journalnr. 24-0085874 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse 2021 Skattepligtig lejeindtægt 63.125 kr. 30.000 kr. Nedsættes til 60.000 kr. 2022 Skattepligtig lejeindtægt 63.125 kr. 30.000 kr. Nedsættes til 60.000 kr. Faktiske oplysninger Virksomheden er registreret som stiftet pr. 16. april 2021 og med branchekoden 011100 Dyrkning af korn (undtagen ris), bælgfrugter og olieholdige frø. Ifølge Skattestyrelsen, blev virksomheden omdannet fra at være en personligt ejet virksomhed til et anpartsselskab efter lov om skattefri virksomhedsdannelse, pr. 1. januar 2021. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at [klager] ApS i 2021 og 2022 har medregnet lejeindtægten på 30.000 kr., fra udlejningen af [adresse1] 37, [by1]. Stuehuset var udlejet til hovedaktionærens forældre. Ifølge oplysningerne af Bygnings- og Boligregistret, BBR, samt oplysningerne på hjemmesiden ois.dk, som er administreret af Udvikling- og Forenklingsstyrelsen, købte klageren ejendommen beliggende på [adresse1] 37, [by1], den 1. maj 2017. Det fremgår af oplysningerne af den historiske vurdering for 2019 på ois.dk, at ejerboligværdien udgjorde 1.262.500 kr. Stuehuset på [adresse1] 37 er ifølge oplysningerne på BBR, opført i 1906 og ombygget i 2011. Ejendommens boligareal udgør 286 m2, fordelt på to badeværelser, ti værelser og et køkken. Der er et tagetageareal på i alt 130 m2, hvoraf 56 m2 er registreret som udnyttet areal. Selskabet har fremlagt en lejekontrakt for [adresse1] 37, hvor det fremgår, at stuehuset blev udlejet fra den 1. maj 2017, til en årlig leje på 30.000 kr. til selskabets hovedaktionærs’ forældre. Lejemålet var ikke istandsat ved indflytning, og den indvendige vedligeholdelse var pålagt lejerne. Af inventar medfulgte komfur, emhætte og køleskab. Af § 11 fremgår det, at der er aftalt, at lejerne har ret til bebo ejendommen så længe de ønsker, at der til lejernes pligt til indvendig vedligeholdelse lejemålet også indgår udskiftning af hårde hvidevarer. Hvad angår den udvendige vedligeholdelse, så er det aftalt, at lejerne vedligeholder vinduer, døre, have og gårdsplads. Ved misligholdelse, kan lejemålet opsiges med seks måneders varsel. Det fremgår ikke af lejekontrakten, hvor mange m2 der indgår i lejemålet. Selskabet har gjort gældende, at det alene har været stueetagen bestående af fire værelser, to stuer, køkkenalrum og badeværelse, som har været udlejet, på i alt 150 m2. Det er oplyst, at de øvrige to værelser er ubeboelige idet, disse har været brugt til opmagasinering af møbler for klagerens søskende. Det er gjort gældende, at 1. salen heller ikke er egnet til beboelse, hvorfor det ikke er korrekt, at lejemålet består af 286 m2, som det fremgår af BBR-meddelelsen. Til dokumentation herfor, har repræsentanten fremlagt billeder af værelserne og 1. salen, samt en plantegning. Selskabet har fremsendt lejekontrakter vedrørende ejendomme beliggende på henholdsvis [adresse2] 5 og [adresse1] 21. Det fremgår af lejekontrakten for [adresse1] 5, at lejemålet består af 292 m2, samt adgang og brugsret til driftsbygninger. Repræsentanten har oplyst, at lejemålet blev udlejet i 2016-2019 til en årlig leje på 42.000 kr. til tredjemand, og at der er tale om et stuehus til en landbrugsejendom. Lejekontrakten for [adresse1] 21 viser, at lejemålet består 120 m2 med tilhørende have, og udlejes til en årlig leje på 39.600 kr. fra den 1. september 2021. Det er oplyst, at ejendomme er beliggende i [by2] og udlejet til ekstern lejer. Repræsentanten har tillige fremsendt en erklæring fra en lokal ejendomsmægler. Heraf fremgår følgende: ”(…) Ud fra vores erfaring og kendskab til lejeniveauet i lokalområdet, herunder andre lejekontrakter i området indenfor den seneste tid, vil vi vurdere lejeprisen til kr. 4.000,- pr. mdr. og 48.000 årligt. Dertil skal der tillægges forbrug. Undertegnede erklærer ikke at have andre interesser i sagen, end denne vurdering. (…)” Herudover, har repræsentanten fremsendt kopi af BBR-meddelelse for ejendommen beliggende på [adresse3] 5, i [by1]. Repræsentanten har oplyst, at denne ejendom er beliggende i [by2], og udlejet til en årlig leje på 72.000 kr., inkl. forbrug. Det er oplyst, at udlejeren har den udvendige vedligeholdelsespligt. Det fremgår af oplysningerne fra boligstat.dk, som er en hjemmeside administreret af social og boligstyrelsen, at den gennemsnitlige husleje pr. m2, i [by3] Kommune for private udlejningsboliger (ikke ejerlejligheder) opført før 1949, i indkomstårene 2021 og 2022 lå på henholdsvis 744 kr., og 773 kr., pr. m2. Det fremgår af oplysningerne på Den Offentlige Informationsserver, ois.dk, at ejendomsvurderingen for [adresse1] 37 ultimo 2020 udgjorde 1.262.500 kr. I indkomståret 2020, har Skattestyrelsen foretaget en skønsmæssig ansættelse af den objektive udlejningsværdi for hovedaktionæren i selskabet, på baggrund af det registrerede areal i BBR og opslag på boligportalen.dk. De har fastsat en objektiv udlejningsværdi til 60.000 kr., svarende til en husleje på 209,79 kr. pr. m2. Huslejenævnet i [by3] kommune har oplyst, at de alene har truffet én afgørelse om huslejens størrelse, hvor ejendommen er beliggende i landområde. Afgørelsen er fra 2023. Det fremgår af afgørelsen, at lejeforholdet blev indgået i 2015, at lejemålet bestod af 359 m2, samt brugsret til en lade/maskinhus. Den månedlige husleje udgjorde 8.000 kr. inklusiv forbrug. Udlejer leverede brændsel og solvarmeanlæg. Huslejenævnet fandt, at den aftalte leje ikke lå væsentligt under det lejedes værdi. Der var bl.a. lagt vægt på lejemålets beliggenhed, at lejer havde vedligeholdelsesforpligtelsen af tilkørselsforhold, at flere forhold i lejemålet trængte til vedligeholdelse, herunder vinduer, manglende fodlister, usikkerhed om lovligheden af udskiftet kogeplade, vanskeligheder med at opvarme af stue og et værelse, samt at overetagen kun delvist kunne anvendes til beboelse, som følge af manglende opvarmningsmulighed. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet selskabets lejeindtægt i 2021 og 2022 til 63.125 kr., idet Skattestyrelsen mener, at værdien skal opgøres efter ligningslovens § 16 stk. 9. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”2. Fikseret lejeindtægt (…) 2.3. Vores bemærkninger og begrundelse Skattestyrelsen har i afgørelse af den 5. juni 2024 til selskabets hovedaktionær foretaget beskatning af maskeret udbytte i indkomstårene 2021 og 2022. [adresse1] 37 udlejes til selskabets hovedaktionærs forældre til en årlig husleje på 30.000 kr. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at huslejen skal fastsættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9, hvor lejen beregnes som 5 procent af ejendomsvurderingen på 1.262.500 kr., svarende til 63.125 kr. årligt. Dette medfører maskeret udbytte på forskelsbeløbet hos hovedaktionæren i indkomstårene 2021 og 2022, her kan endvidere henvises til reglerne i ligningslovens § 16 A, stk. 5. Det fremgår af SKM2022.5.ØLR, at da udlejning til familiemedlemmerne var sket til en leje, der lå væsentlig under markedslejen skulle selskabet derfor også beskattes af en fikseret lejeindtægt. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at jeres selskab har modtaget en for lav leje for udlejning af [adresse1] 37 til selskabets hovedaktionærs forældre. Fastsættelse af huslejen er sket i selskabet selvstændige interesse, hvorfor selskabet skal beskattes af en fikseret lejeindtægt svarende til forskellen på den betalte leje og den opgjorte leje efter reglerne i ligningslovens § 16. stk. 9. Skattestyrelsen fastholder beskatning i henhold til ovenstående. Det er vores opfattelse at reglerne for fastsættelse af husleje til nærtstående er klare i henhold til reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9. Selskabets indkomst forhøjes med 33.125 kr. i indkomstårene 2021 og 2022, her kan endvidere henvises til statsskattelovens § 4, litra b.” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om værdien af ejendommen skal opgøres som den objektive udlejningsværdi efter statsskattelovens § 4 litra b. Hertil er der nedlagt påstand om, at den oplyste lejeindtægt svarer til den objektive udlejningsværdi, hvorfor der ikke er grundlag for at forhøje selskabets indtægt. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ” Under henvisning til Skattestyrelsens brev af 26. juni 2024, hvor De har ændret ovennævnte selskabs skat- tepligtige indkomst for 2021 og 2022, med blandt andet fikseret lejeindtægt på 33.125 kr. for 2021 og 2022, hvilket vi hermed påklager på selskabets vegne alene på punktet vedrørende fikseret lejeindtægt, med følgende begrundelse: Indledningsvis henvises til verserende sag hos jer med hovedaktionæren [person1] (sags nr. [sag1]), hvor vi påklager maskeret udbytte af fikseret husleje, og dermed med samme begrundelse som vi har anført i vor klage af 5. september 2024. Vor klient synes ikke, at man kan sammenligne ejendomme i [by2], som et stuehus ude på landet, idet der er gener af store og tunge landbrugsmaskiner, som dagligt passerer gårdspladsen samt lugtgener ved gyllekørsel m.v., og i det lys så må huslejen være væsentligt mindre i forhold til en lejebolig i byen. Endvidere havde vor klient et stuehus på [adresse2] 5 i perioden 2016 – 2019, hvor den årlige husleje var kr. 42.000 til en eksternt lejer. Stuehuset på [adresse2] var fra 1970, og den omtalte stuehus på [adresse1] er fra 1906. Stuehuset på [adresse2] var ca. 50 m2 større end [adresse1]. Såvel vor klient som os vurderer, at den betalte husleje er markedslejen, subsidiært kan vi acceptere en årlig husleje på kr. 42.000 eller årligt kr. 12.000 yderligere, sammenlignet med stuehuset på [adresse2]. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at stuehuset på [adresse1] er 286 m2, og der er 10 værelser. Dette er ikke korrekt, idet der jfr. vor klient kun er 5 værelser, og herudover udlejes ikke hele stuehuset til hans forældre, idet en del af stuehuset er ubeboeligt. Reelt er kun ca. 150 m2 beboeligt, som hans forældre kan disponere over. Endvidere står der i lejekontrakten, at lejerne har den udvendige vedligeholdelse, hvilket ikke er normalt ved udlejning til privat beboelse i henhold til lejelovens regler herom.” Repræsentanten har fremsendt følgende supplerende redegørelse, den 26. august 2025: ”Under henvisning til Deres brev af 18. august 2025, hvor de udbeder dokumentation og redegørelse over følgende: 1. Dokumentation og redegørelse for på hvilken måde stuehuset er delvist ubeboeligt. 2. Dokumentation og redegørelse for stuehusets vedligeholdelsesstand. 3. Redegøre for årsagen til, hvorfor at oplysninger i BBR ikke stemmer med ejendommens faktiske forhold. Indledningsvis vil vi gerne fremføre sammenligninger med andre ejendomme i området: • Vi er revisor for et selskab, som har en ejendom i [by2] – [adresse3] 6, [by2], der er den månedlige husleje til ekstern lejer 6.000 kr. inkl. forbrug, nogenlunde samme størrelse som den omtalte ejendom, forbrugsudgifterne er ca. kr. 1.500 månedligt. Ejendommen ligger i byen uden gener, samt at udlejer står for den udvendige vedligeholdelse. Jfr. vedlagte BBR-meddelelse. Endvidere vedlægges øvrige lejekontrakter, hvilket er følgende: 1. Lejekontrakt mellem vores klient og ekstern lejer vedrørende tidligere stuehus på landet, hvoraf der fremgår en årlig lejeindtægt på 42.000 kr. 2. Lejekontrakt mellem vores klients søster og ekstern lejer vedrørende ejendom i [by2], hvoraf der fremgår en årlig lejeindtægt på 39.600 kr. Nedenunder det ønskede dokumentation og redegørelse vedrørende stuehuset. • Billeder vedrørende ubeboelige værelser, og som det fremgår af billederne, så er der opmagasine- ring af møbler samt et par billeder, hvor det helt klart fremgår, at dette er ubeboeligt. Møbler mv. tilhører søskende og søskendebørn og har været opmagasineret i mindst de sidste 5 år. • Ejendommen, som er fra 2006, er naturligvis derfor ikke ny, og der skal ske løbende vedligehol- delse, såvel ind- som udvendig. Indretningen er således, at ca. 150 m2 er beboeligt, og der er 6- 2 - værelser og 2 stuer, hvoraf de 2 værelser og tagetagen på ca. 56 m2 er ubeboeligt. Der vedlægges plantegning over stuehuset • BBR-meddelelsen skal naturligvis ændres i forhold til antal værelser. Sluttelig er det vores klients opfattelse, at når hans forældre enten opsiger lejemålet eller af anden grund ikke beboer ejendommen, så vil selskabet få svært ved at udleje ejendommen til andre lejere, set i lyset af støj fra en kornblæser i 2 måneder og lugtgener fra gylletank. Det kan alene lejes ud til hans forældre, idet de har været vant til de omtalte gener.” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Selskabets repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 3. september 2025, tilkendegivet, at selskabet skal beskattes af en lejeværdi som svarer til den objektive udlejningsværdi, idet der er tale om en landbrugsejendom med bopælspligt. Der blev i forbindelse hermed henvist til SKM2016.32. Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Under henvisning til sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 30. september 2025, ønskes følgende dokumentation tilføjet sagen til vurdering af lejemålets beløb størrelse. Vurderingen er foretaget af en lokal ejendomsmægler ([virksomhed1] [by3]), som har stort kendskab til lejeniveauet i lokalområdet jfr. vedlagte vurdering. Det fremgår af sagsfremstilling side 4, at ejendommen er fra 2006, men er rettelig fra 1906. Endvidere er det vor vurdering, at der ikke taget behørigt hensyn til de lejekontrakter, som var medsendt til sammenligning i forhold til vor klients ejendom. (…)” Landsskatterettens afgørelse Sagen omhandler, hvorvidt lejeindtægten fra [adresse1] 37 skal opgøres efter ligningslovens § 16 stk. 9 eller efter statsskattelovens § 4 litra b, samt hvorvidt der er grundlag for at forhøje selskabets indkomst med en fikseret lejeindtægt. Retsgrundlaget Det følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, at selskaber, der stiller fast ejendom vederlagsfrit til rådighed, eller til en lavere leje end markedslejen, for selskabets hovedanpartshaver eller dennes nærtstående familie, er skattepligtige af den objektive udlejningsværdi. Af ligningslovens § 2, stk. 1 fremgår det: ”Skattepligtige, 1) hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, 2) der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer, 3) der er koncernforbundet med en juridisk person, 4) der har et fast driftssted beliggende i udlandet, 5) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller 6) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 43, skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. dog § 2 B. Med juridiske personer i nr. 1 og stk. 3 sidestilles selskaber og foreninger m.v., der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.” Ved fastlæggelsen af den objektive udlejningsværdi tages der ikke udgangspunkt i en fast kvadratmeterpris, men i et spænd indenfor hvilken markedslejen må anses at ligge. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 21. februar 2022, offentliggjort i SKM2022.219.LSR. Det er ikke et krav, at det er hovedanpartshaveren selv, der bebor eller anvender ejendommen, som selskabet stiller til rådighed, jf. f.eks. Vestre Landsrets dom af 12. marts 2019, offentliggjort i SKM2009.247.VLR, og Østre Landsrets dom af 16. april 2013, offentliggjort i SKM2013.397.ØLR. Ved skønnet over den objektive udlejningsværdi tages der udgangspunkt i den leje, som ejendommen skønsmæssigt kan indbringe ved udlejning til tredjemand, jf. statsskattelovens § 4, litra b, sidste punktum, og som lovligt kan opkræves efter lejelovgivningens regler. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 1. februar 2005, offentliggjort i SKM2005.112.VLR. Af lejelovens § 42, stk. 1, 1- pkt. fremgår følgende: ”Er lejen væsentlig lavere end det lejedes værdi, kan udlejeren forlange lejen forhøjet til det beløb, der er rimeligt under hensyn hertil.” Af § 42 stk. 2 og stk. 3 fremgår følgende: ” Stk. 2. Ved afgørelse efter stk. 1, 1. pkt., skal der foretages en sammenligning med den leje, som er almindeligt gældende i kvarteret eller området for tilsvarende beboelseslejlighed eller enkeltværelse til beboelse med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand. Stk. 3. Ved sammenligningen af lejemål, jf. stk. 2, tillægges det vægt, når lejen i sammenligningslejemål har været genstand for særskilt prøvelse.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet har ejet og udlejet stuehuset på [adresse1] 37 i 2021 og 2022 til hovedaktionærens forældre. Den aftalte leje udgjorde årligt 30.000 kr. Hvis selskabet som ejer ejendommen, stiller boligen til rådighed for hovedaktionærens forældre til en lavere leje end markedslejen, er selskabet skattepligtig af markedslejen efter statsskattelovens § 4, litra b og ligningslovens § 2. Det fremgår af BBR, at der er tale om udlejning af et stuehus på en landbrugsejendom og at ejendommens boligareal udgør 286 m2. Selskabets repræsentant har anført, at selve lejemålet reelt består af 150 m2, idet to af værelserne skal anses for ubeboelige og at et loftsrum ligeledes ikke er anvendeligt til beboelse. Til dokumentation heraf, har repræsentanten fremsendt billeder af lokalerne og en plantegning. Ved beregning af arealet ved fastsættelsen af den objektive udlejningsværdi i forbindelse med udleje skal ejendommens beboelsesareal i henhold til BBR anvendes. Der henvises til SKM2008.590.LSR. Landsskatteretten finder, at selskabet ikke i tilstrækkelig grad har godtgjort, at det registrerede udnyttede tagetage på 56 m2 og de to værelser, skal anses for ubeboelige og ikke skal medregnes i beregningen af arealet. Det bemærkes i forbindelse hermed, at det ikke fremgår af lejekontrakten, at lejerne skulle være afskåret fra at anvende loftsrum eller de to pågældende værelser. Der tages herefter afsæt i det registrerede beboelsesareal på 286 m2. Ved fastsættelse af den objektive udlejningsværdi er der ikke tale om en fast kvadratmeterpris, men om et spænd indenfor hvor markedslejen må anses at ligge. Indenfor lejeretten fordeles kommuner mellem regulerede og uregulerede kommuner. [by3] kommune er en ureguleret kommune, hvorfor lejefastsættelse som udgangspunkt skal ske med afsæt i det lejedes værdi efter lejelovens § 42, stk. 2. Ejendommen er opført i 1906 og beliggende i [by3] kommune, som er en ureguleret kommune, hvilket vil sige, at lejefastsættelsen skal ske med udgangspunkt i det lejedes værdi efter lejelovens § 42 stk. 1 og 2. Til dokumentation for, at den aftalte leje på 30.000 kr., afspejler markedslejen, har selskabet fremlagt lejekontrakter fra lejemål i området som både vedrører sammenlignelige lejemål med stuehus på landet og lejemål beliggende centralt. Det fremgår af lejekontrakten for [adresse1] 5, at lejemålet består af 292 m2, samt adgang og brugsret til driftsbygninger. Repræsentanten har oplyst, at lejemålet blev udlejet i 2016-2019 til en årlig leje på 42.000 kr. til tredjemand, og at der er tale om et stuehus til en landbrugsejendom. Lejekontrakten for [adresse1] 21 viser, at lejemålet består 120 m2 med tilhørende have, og udlejes til en årlig leje på 39.600 kr. fra den 1. september 2021. Det er oplyst, at ejendomme er beliggende i [by2] og udlejet til ekstern lejer. Repræsentanten har oplyst, at [adresse3] 5, [by1] er beliggende i [by2], og udlejet til en årlig leje på 72.000 kr., inkl. forbrug. Ejendomsmægleren tilkendegiver i erklæringen, at et lejeniveau på 4.000 kr., ekskl. forbrug er rimeligt for [adresse1] 37. Ifølge lejelovens § 42 stk. 3, så vil der ved sammenligningen af lejemål jf. stk. 2, blive tillagt vægt, når lejen i sammenligningslejemål har været genstand for særskilt prøvelse. Den gennemsnitlige husleje i [by3] Kommune for private udlejningsboliger (ikke ejerlejligheder) opført før 1949, i 2021 og 2022 lå på henholdsvis 744 kr., og 773 kr., pr. m2. Den indhentede huslejestatistik over kvadratmeterpriserne i [by3] kommune er gennemsnitlige kvadratmeterpriser i hele kommunen, hvilket betyder, at der er huslejepriser i kommunen som både kan være lavere og er højere, ligesom der er stor forskel på beliggenheden af lejemålene i kommunen, om de er beliggende i henholdsvis landlige omgivelser eller i byerne, boligens størrelse, vedligeholdelsesstand, udstyr og forbrugsudgifter, samt bygningernes og lejemålenes opførselsår. Andre forhold, der også har indvirkning på huslejens størrelse, kan være afstand til offentlig transport, motorvej, større byer og indkøbsmuligheder m.v. Det fremgår af den fremsendte afgørelse fra huslejenævnet i [by3] kommune, at det aftalte huslejeniveau, ikke lå væsentligt under det lejedes værdi. Huslejeniveauet pr. m2., udgjorde 267 kr. inkl. forbrug. Landsskatteretten finder at et huslejeniveau på 30.000 kr. årligt, svarende til 104,79 kr., pr. m2, må anses for at ligge under markedslejen og at en kvadratmeterpris svarende til 209,79 kr. pr. m2, må anses for at ligge inden for det spænd, der må antages at være markedslejen i 2021 og 2022. Der er ved vurderingen heraf, lagt særligt vægt på oplysningerne om ejendommens opførselstidspunkt, beliggenhed og type, stuehusets størrelse, lejers vedligeholdelsesforpligtigelse, den indhentede huslejestatistik samt afgørelsen fra huslejenævnet. Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse således, at selskabet skal beskattes af en lejeindtægt på 60.000 kr. i henholdsvis 2021 og 2022.