Fradrag nægtet for fiktive underleverandørfakturaer og fakturaer udstedt til søsterselskaber

Journalnr. 24-0084753 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomstår 2021 Forhøjelse af skattepligtig indkomst 1.712.854 kr. 0 kr. Nedsættes til 1.258.436 kr. Indkomstår 2022 Forhøjelse af skattepligtig indkomst 2.079.937 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet, blev stiftet den 4. februar 2014 af [person1], herefter hovedanpartshaveren. Selskabet er registreret under branchekoden 881010 ”hjemmehjælp”, hvor formålet er at udøve virksomhed med pleje og omsorg samt aktiviteter i tilknytning hertil. Kapitalen i selskabet har siden 17. september 2017 været ejet gennem [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...2]. Ifølge udskrift fra Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har selskabet i kontrolperioden været registreret med 27-61 ansatte, fordelt på 29-49 årsværk. Selskabet har ifølge saldobalancen for 2021 oppebåret en momspligtig omsætning på 26.682.062,88 kr., samt bogført direkte omkostninger for 1.994.430,83. ekskl. moms. Selskabet har derudover bogført udgifter til løn for 21.964.972,06 kr. ekskl. moms og bogført 6.870.566 kr. ekskl. moms til vikarydelser. For 2022 har selskabet bogført momspligtig omsætning på 33.134.050,59 kr., samt bogført direkte omkostninger for 106.599,31 kr. ekskl. moms. Der er derudover bogført udgifter til løn på 27.308.050,27 kr. ekskl. moms og bogført udgifter til vikarydelser for 12.791.739,14 kr. ekskl. moms. Skattestyrelsen har den 20. juni 2024 truffet afgørelse om at ikke at godkende fradrag for udgifter til fakturaer, der ikke er udstedt til selskabet, ikke at godkende fradrag for fakturaer til fremmedarbejde, der anses for fiktive og ikke at godkende fradrag for udokumenterede udgifter. Selskabets skattepligtige indkomst for 2021 og 2022 er blevet forhøjet med henholdsvis 1.712.854 kr. og 2.079.937 kr. Ad fakturaer til andre selskaber Selskabet har fratrukket udgifter til følgende fakturaer, der ikke er udstedt til selskabet: Dato Bilagsnr. Fakturamodtager Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 11-02-2021 42 [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3] 21 120.000,00 kr. 30.000,00 kr. 150.000,00 kr. 13-06-2021 412 [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4] 595 40.000,00 kr. 10.000,00 kr. 50.000,00 kr. 02-08-2021 10288 [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4] 5963 150.000,00 kr. 37.500,00 kr. 187.500,00 kr. 16-12-2021 10941 [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4] 952 400.000,00 kr. 100.000,00 kr. 500.000,00 kr. 20-12-2021 10953 [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4] 959 23.450,00 kr. 5.862,50 kr. 29.312,50 kr. I alt 733.450,00 kr. 183.362,50 kr. 916.812,50 kr. Fakturaerne er udstedt af [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...5]. [virksomhed4] ApS er stiftet den 13. februar 2020 af [person2] og er opløst efter konkurs den 24. november 2022. [virksomhed4] ApS var registreret under branchekoden 451120 ”Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser” og med bibranchen 469000 ”Ikke-specialiseret engroshandel”. Formålet med driften var at drive bilsalgsvirksomhed, herunder import og eksport samt hermed beslægtet virksomhed. Bilagsnr. 42 er bogført på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/ moms” og bilagsnr. 412, 10288, 10941 og 10953 er bogført på konto 2221 ”Vikar”. Købsmoms af fakturaerne er bogført på konto 6903 ”Indgående (købs)moms”. Bilagsnr. 42 vedrører fakturanr. 21, der er udstedt til [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3]. [virksomhed2] ApS er stiftet den 16. april 2011 af [person1], der var i direktionen frem til den 4. februar 2019, hvor [person3] indtrådte. [virksomhed2] ApS blev den 2. marts 2023 opløst efter konkurs. Fakturaen er anført et nettobeløb på 150.000 kr. ekskl. moms, hvor moms udgør 37.500 kr. Selskabet har alene bogført 120.000 kr. ekskl. moms og bogført købsmoms for 30.000 kr. Bilagsnr. 412 vedrørende fakturanr. 595, bilagsnr. 10288 vedrørende fakturanr. 5963, bilagsnr. 10941 vedrørende fakturanr. 952 og bilagsnr. 10953 vedrørende fakturanr. 959 er udstedt til [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4]. [virksomhed3] ApS er stiftet og ejet af [virksomhed1] ApS, hvor [person3] i perioden 17. november 2020 – 17. maj 2021 var direktør. Hovedanpartshaveren var herefter direktør frem til den 1. januar 2023. [virksomhed3] ApS blev den 30. august 2023 taget under konkursbehandling. Selskabets repræsentant har den 12. december 2024 fremsendt en støtteerklæring fra [virksomhed3] ApS, der under navnet [virksomhed5] ApS har erklæret at kunne stille mandskab til rådighed for selskabet i forbindelse med arbejde udført for [by1] Kommune. Erklæringen er dateret den 28. januar 2021 og er underskrevet af [person3]. Fakturaerne er betalt fra selskabets bankkonto [kontonr.1] i [finans1]. Ad udokumenterede udgifter Skattestyrelsen har derudover ikke godkendt fradrag for købsmoms af følgende udgifter, som selskabet har bogført på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/ moms” og på konto 2221 ”Vikar”: Dato Bilagsnr. Bogføringskonto Tekst på bankonto Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 17-05-2021 10035 2221 Vikar "Aconto Faktura" 64.000,00 kr. 16.000,00 kr. 80.000,00 kr. 21-06-2021 10152 1310 Direkte omkostninger "Fejl overførttilbage til [virksomhed6]" 454.418,00 kr. 113.604,50 kr. 568.022,50 kr. 12-09-2021 10519 1310 Direkte omkostninger "Straksoverførsel gennemført pr. 23-09-2021" 25.350,00 kr. 6.337,50 kr. 31.687,50 kr. 14-01-2022 65 2221 Vikar "Danske vikar fakt. 975" 350.000,00 kr. 87.500,00 kr. 437.500,00 kr. 21-01-2022 88 2221 Vikar "Danske vikar fakt. 10012" 30.250,00 kr. 7.562,50 kr. 37.812,50 kr. 26-01-2022 97 2221 Vikar "Danske vikar fakt. 1777" 281.860,00 kr. 70.465,00 kr. 352.325,00 kr. I alt 1.205.878,00 kr. 301.469,50 kr. 1.507.347,50 kr. Selskabet har under Skattestyrelsens kontrolsag fremlagt fakturanr. 975, 10012 og 1777 fra [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...5] til henholdsvis bilag 65, 88 og 97. Fakturanr. 975 og 1777 er anført [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4], som fakturamodtager og fakturanr. 10012 er anført ”[virksomhed2] ?”, CVR-nr. [...3], som fakturamodtager. Selskabets repræsentant har forklaret, at betaling af bilag 10152 af 21. juni 2021 vedrører tilbagebetaling af en faktura, som er blevet betalt to gange af selskabets kunde [virksomhed6] A/S. Af selskabets bankkonto fremgår, at [virksomhed6] A/S har indbetalt fakturabeløbet to gange, henholdsvis den 7. juni 2021 og den 18. juni 2021. Selskabet har tilbagebetalt fakturabeløbet den 21. juni 2021 med teksten ”Fejl overførttilbage til [virksomhed6]”. Selskabet har i tilknytning hertil fremlagt en oversigt over den regnskabsmæssige behandling af overførslen. Af oversigten fremgår, at selskabet har krediteret indtægterne to gange på konto 1010 ”Salg af varer/ydelser m/moms” og konto 6902 ”Udgående (salgs)moms”. Tilbageførslen er modregnet med en postering på konto 1310 ”direkte omkostninger m/moms” og på konto 6903 ”indgående (købs) moms”. Ad fiktive fakturaer Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for købsmoms af udgifter vedrørende fakturaer fra selskaberne [virksomhed7] ApS, [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS og har i den forbindelse nedsat selskabets købsmoms med 948.198 kr., idet Skattestyrelsen har anset fakturaerne for at være fiktive. Følgende er gældende for underleverandørerne: [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 3. oktober 2021 af [person2] og er den 11. april 2022 blevet opløst efter erklæring. [person2] var direktør fra stiftelsesdatoen til den 29. oktober 2021, hvor [person4] indtrådte i direktionen. [person4] er [person2] ægtefælle. [virksomhed7] var registreret under branchekoden 412000 ”Opførelse af bygninger”, samt bibranchen 439910 ”Murere”. Formålet med driften af [virksomhed7] var at udøve virksomhed med handel og service samt aktiviteter i tilknytning hertil. [virksomhed7] har ifølge udskrift fra CVR ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fratrukket udgifter til følgende fakturaer: Dato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 18-11-2021 113 299.736,00 kr. 74.934,00 kr. 374.670,00 kr. 25-11-2021 114 135.900,00 kr. 33.975,00 kr. 169.875,00 kr. I alt 435.636,00 kr. 108.909,00 kr. 544.545,00 kr. Fakturanr. 113 er anført følgende beskrivelse: ”1. Nyt parketgulv Fjernelse af eksisterende gulv Installation Afslutning 2. Komplet totalrenovering Nedrivning Konstruktion VVS-arbejde Armaturer og tilbehør Overholdelse Test og inspektion” Fakturanr. 114 er anført følgende beskrivelse: ”1. Komplet maling Overfladebehandling Påføring Rengøring” Det fremgår ikke af fakturaen, hvor arbejdet har været udført eller hvor mange personer, der har været anvendt. Ifølge Skattestyrelsen er der tidligere blevet gennemført en kontrol for [virksomhed7], hvori Skattestyrelsen konstaterede, at [virksomhed7] har været en delvis fiktiv virksomhed, der har udstedt fiktive fakturaer, der ikke var udtryk for reelle leverancer. [virksomhed7] har herunder ikke været registreret som arbejdsgiver eller momsregistreret. Under klagesagens behandling har selskabets repræsentant fremsendt en arbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed7]. Arbejdskontrakten er anført titlen ”Renoveringsaftale” og vedrører ifølge punkt 1 i aftalen renoveringsydelser til ”Klienten” med opstart den 1. november 2021 og med en forventet afslutning inden udgangen af november 2021. I underpunkterne til punkt 1 fremgår, at arbejdet vedrører a) Komplet maling, b) Nyt parketgulv, c) Komplet renovering af toiletter. [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...7] , herefter [virksomhed8], blev stiftet den 14. december 2016 under navnet [virksomhed10] ApS af [person5] og er under konkursbehandling. Konkursdekretet blev afsagt den 20. september 2023. [virksomhed8] ændrede den 8. marts 2022 navn til [virksomhed8] ApS og er registreret under branchekoden 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, samt bibrancherne 439910 ”Murere” og 782000 ”[virksomhed11]”. [person5] er bror til selskabets hovedanpartshaver og var direktør i [virksomhed8] fra stiftelsesdatoen til den 8. marts 2022, hvor [person6] indtrådte i direktionen. [person2] erstattede den 31. oktober 2022 [person6] i direktionen og udtrådte igen den 8. august 2023. Der er fremlagt en anpartsoverdragelsesaftale, hvor det fremgår, at [virksomhed8] blev overdraget til [person6] den 8. marts 2022. [virksomhed8] har ifølge udskrift fra CVR været registreret med 1 ansat, fordelt på 1 årsværk i perioden for samarbejde med selskabet. Selskabet har fratrukket følgende faktura fra [virksomhed8]: Dato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 17-04-2022 1055 524.160 kr. 131.040 kr. 655.200 kr. 524.160 kr. 131.040 kr. 655.200 kr. Fakturanr. 1055 er anført ”[virksomhed11] ApS” som fakturaudsteder. Ifølge CVR har [virksomhed8] ikke været registreret med dette navn. Fakturaen er desuden anført ”Vikarer timer for April” Fakturaen er betalt ved to overførsler henholdsvis den 17. april 2022 og den 18. april 2022. Ifølge Skattestyrelsen har [virksomhed8] ikke haft udgifter til øvrige underleverandører i april 2022. Der er ikke fremlagt yderligere dokumentation i form af timesedler, samarbejdskontrakter eller korrespondance mellem selskabet og [virksomhed8]. Der er under klagesagen fremlagt en oversigt overmedarbejdere. Af oversigten fremgår medarbejderne med navn og CPR-nummer, og at medarbejderne har arbejdet i perioden fra 1. april 2022 – 21. april 2022. [virksomhed9] ApS, CVR-nr. [...8], herefter [virksomhed9], blev stiftet den 12. oktober 2021 af [virksomhed12] ApS, CVR-nr. [...9], med [person4] som direktør og er under konkurs. Dekretet blev afsagt den 13. marts 2024. [virksomhed9] er registreret under branchekoden 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, samt bibrancherne 412000 ”Opførelse af bygninger” og 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder”. [virksomhed9]’ formål har været at drive virksomhed med investering i fast ejendom samt handel og finansiering. Ifølge udskrift fra CVR har [virksomhed9] ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fratrukket følgende udgifter til fakturaer fra [virksomhed9]: Dato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 11-03-2022 5 503.352,00 kr. 125.838,00 kr. 629.190,00 kr. 24-03-2022 9 265.485,00 kr. 66.371,25 kr. 331.856,25 kr. 04-04-2022 13 20.000,00 kr. 5.000,00 kr. 25.000,00 kr. 08-04-2022 15 104.830,00 kr. 26.207,50 kr. 131.037,50 kr. I alt 893.667,00 kr. 223.416,75 kr. 1.117.083,75 kr. Fakturaerne er anført beskrivelsen ”Vikarer timer”. Fakturanr. 9 er anført marts som den pågældende måned arbejdet er udført. Det fremgår ikke hvor mange timer, der er faktureret for. Ifølge selskabet har [virksomhed4] ApS fungeret som underentreprenør for [virksomhed9]. Ifølge Skattestyrelsen har [virksomhed9] ikke været registreret som arbejdsgiver og for moms. Selskabets repræsentant har under Skattestyrelsens kontrolsag fremsendt en erklæring fra [person2], hvori det bekræftes, at underleverandørerne [virksomhed7] og [virksomhed9] har anvendt mandskab fra [person2] tidligere selskab [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...5], til levering af de fakturerede ydelser henholdsvis i fakturanr. 113 og 114 fra [virksomhed7] og i fakturanr. 5, 9, 13 og 15 fra [virksomhed9]. Erklæringen er underskrevet og dateret den 10. juni 2024. I tilknytning til erklæringen er der fremlagt lønsedler fra ansatte i [virksomhed4] ApS. Der er i alt fremlagt 14 lønsedler, hvoraf to af sættene fremstår som dubletter, men med forskellige lønnumre. Lønperioden er på samtlige lønsedler 1. april 2022 – 30. april 2022. Selskabet har derudover fremlagt en redegørelse for fakturanr. 5 og 9, der er udstedt henholdsvis 11. og 24. marts 2022, hvor der under henvisning til lønsedlerne redegøres for de fakturerede timer. For fakturanr. 5 og 9 er der henvist til, at der samlet er faktureret for 1.220,37 timer, mens der af lønsedlerne er udbetalt løn for 1.220,33 timer. Det fremgår ikke af de fremlagte lønsedler, hvor medarbejderne har udført opgaver. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til fremmed arbejde og udokumenterede udgifter. Derudover har Skattestyrelsen ikke godkendt fradrag for udgifter, hvor fakturaerne er udstedt til andre selskaber end selskabet. Skattestyrelsen har som følge heraf forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 3.792.791 kr. for indkomstårene 2021 og 2022. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ” Selskabet kan i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a få fradrag for driftsomkostninger, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Der er derfor ikke fradragsret for omkostninger, der ikke vedrører selskabets drifts efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorfor selskabet ikke har skattemæssigt fradragsret for afholdte omkostninger vedrørende andre selskaber. De fratrukne fakturaer, der er udstedt til andre selskaber (bilag 28) på i alt 733.450 kr., tilbageføres derfor i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2021. Selskabet har ikke indsendt dokumentation for flere af udgifterne til underleverandører i 2021. Da der ikke er indsendt dokumentation, kan der ikke skattemæssigt godkendes fradrag for disse udgifter jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet det ikke kan vurderes, om selskabet reelt har afholdt disse omkostninger. Det kan endvidere ikke vurderes, hvorvidt der er tale om driftsomkostninger, der vedrører selskabets drift omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Selskabets skattepligtige indkomst forhøjes derfor med 543.768 kr. (479.768 + 64.000) for indkomståret 2021. Der er i mail af 10. juni 2024 fra [person7] indsendt fakturaer for bilagene 65, 88 og 97 (bilag 37) vedrørende perioden 1/1 – 30/9 2022 bogført på konto 2221 Vikar. De indsendte fakturaer er ikke udstedt til [klager] ApS, CVR-nr. [...1] og vedrører dermed ikke selskabets drift, hvorfor selskabet ikke har skattemæssigt fradragsret for afholdte de omkostninger i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Selskabets skattepligtige indkomst forhøjes derfor med 662.110 kr. for indkomståret 2022. Overførslerne til underleverandørerne [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7], [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...7] og [virksomhed9] ApS, CVR-nr. [...8] anses for maskeret udbytte til [person1] via [virksomhed1] ApS jf. punkt 2 ovenfor. Der er ikke skattemæssigt fradragsret for udbytte jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorfor de fratrukne beløb fra fakturaerne for ovennævnte underleverandører tilbageføres i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for henholdsvis 2021 og 2022. Selskabet skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 forhøjes derfor med ikke fradragsberettiget udbytte på 435.636 kr. og for indkomståret 2022 med 1.417.827 kr. Ændringerne af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 kan herefter opgøres til følgende: Fratrukne fakturaer udstedt til et andet selskab 733.450 kr. Manglende dokumentation for omkostninger (479.768 + 64.000) 543.768 kr. Maskeret udbytte – betalte fakturaer til [virksomhed7] ApS 435.636 kr. ----------------- 1.712.854 kr. ----------------- Ændringerne af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2022 kan herefter opgøres til følgende: Manglende dokumentation for omkostninger / fakturaer udstedt til andet selskab 662.110 kr. Maskeret udbytte – betalte fakturaer til [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS 1.417.827 kr. ----------------- 2.079.937 kr. ----------------- Forhøjelse af skattepligtig indkomst for indkomståret 2021 +1.712.854 kr. Forhøjelse af skattepligtig indkomst for indkomståret 2022 +2.079.937 kr. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 3. september 2024 udtalt, at der ikke er nye oplysninger i sagen, der ikke fremgår af sagsfremstillingen. Skattestyrelsen har fastholdt afgørelsen. Skattestyrelsen har den 9. januar 2025 fremsendt følgende bemærkninger til repræsentantens indlæg af 12. december 2024: ”… Fiktive fakturaer fra [virksomhed7] ApS, [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS Der er ikke fremkommet nye oplysninger vedrørende dette forhold, som ændrer Skattestyrelsens holdning. Det er fortsat Skattestyrelsens holdning, at der er tale om fiktive fakturaer uden reelt indhold, og der ikke er foretaget levering til [klager] ApS fra de enkelte selskaber (underleverandører). Den eneste nye oplysning, der er modtaget, er støtteerklæring fra søsterselskabet [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...4] (tidligere [virksomhed3] ApS) dateret den 28. januar 2021, hvilket ikke på nogen vis underbygger, der skulle være sket levering fra ovennævnte underleverandører. Det er i henhold til momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 en betingelse for at få fradrag for købsmoms, at der er sket levering til virksomheden. Det påhviler [klager] ApS at dokumentere, der er sket levering fra de enkelte underleverandører som faktureret jf. SKM2009.325.ØLR, SKM2021.395.BR og SKM2021.456.LSR. Der er under de givne forhold for de enkelte underleverandører, beskrevet under faktiske forhold i Skattestyrelsen afgørelse af 20. juni 2024, tale om en skærpet bevisbyrde jf. SKM2009.325.ØLR. [klager] ApS’ pligt består derfor i at dokumentere, at der reelt er sket levering i henhold til det fakturerede. Det er i den forbindelse ikke tilstrækkeligt under de givne forhold at være i besiddelse af en faktura, da dette ikke dokumenterer, der reelt er sket levering. Der er ikke indsendt nye oplysninger, der dokumentere eller på nogen måde sandsynliggøre, at der er sket levering i henhold til det fakturerede. Det kan til gengæld på det foreliggende grundlag konstateres, at ingen af ovennævnte underleverandører har haft de tekniske, økonomiske eller menneskelige ressourcer til at levere de fakturerede ydelser. En efterfølgende erklæring fra [person2] ændrer ikke på dette forhold, at [klager] ikke har dokumenteret, at der reelt er sket levering, ligesom det ikke dokumenterer, at der er sket levering. I erklæringen anfører [person2], at ydelserne er leveret af [virksomhed4] ApS, på trods af der ikke er sket fakturering eller betaling heraf. [virksomhed4] ApS var under konkurs i perioden 25/5 – 23/11 2022 og blev opløst den 24. november 2022. Kurator for [virksomhed4] ApS har i sin afsluttende redegørelse blandt andet oplyst følgende: Tidligere direktør oplyste på skifteretsmøde, at selskabet havde fysisk bogføringsmateriale, og, at selskabets fakturaer blev udarbejdet i Microsoft Word af direktøren selv. Kurator har efterfølgende konstateret, at der ikke findes noget fysisk bogføringsmateriale, da det efter direktørens senere oplysninger er bortkommen forud for konkursen. Kurator har fået udleveret begrænset materiale via henholdsvis Dinero og E-conomic, som selskabet i et begrænset omfang havde anvendt. Selskabets direktør oplyste på skifteretsmøde, at selskabet ejede en computer. Kurator fik computeren udleveret efter længere korrespondance med tidligere direktørs juridiske rådgiver og kunne konstatere, at computeren ikke indeholdte materiale med relation til selskabet. Under skifteretsmøde blev det oplyst, at selskabet havde haft 5 medarbejdere. Kurator anmodede i den forbindelse om ansættelseskontrakter, kontaktoplysninger på medarbejderne og lønsedler for de seneste 6 måneder. Kurator har efterfølgende modtaget navne og adresser på 9 medarbejdere, men har ikke fået tilsendt noget ansættelseskontrakter. Kurator har over for Skifteretten indstillet, at der skulle træffes afgørelse om at indlede en sag om konkurskarantæne mod [person2] på grund af, at den tidligere direktør havde udvist groft uforsvarlig forretningsførelse. Skifteretten indledte efterfølgende sagen. Resultatet af denne sag kendes ikke. Det kan oplyses, at [person2] har været ansat hos [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...4] (under konkurs), der er et søsterselskab til [klager] ApS, i perioden 25/7 2017 – 30/6 2022. Der ses derfor at være en form for interessesammenfald mellem [klager] ApS og underleverandørerne. Det kan endvidere oplyses, at [virksomhed8] ApS er opløst den 5. december 2024 efter konkurs. [virksomhed9] ApS har været under konkurs siden den 13. marts 2024, og [virksomhed7] ApS blev opløst efter erklæring den 11. april 2022. De af [person7] fremlagte oplysninger og henvisninger til retspraksis ændrer ikke på, at det ikke af [klager] ApS er dokumenteret, at der er realitet i de fremlagte fakturaer og herunder reelt er sket levering. Skattestyrelsen har ikke fremført, at [klager] ApS burde kende til de enkelte forhold hos de enkelte underleverandører. Forholdene for de enkelte underleverandører er beskrevet for at dokumentere, at ingen af ovennævnte underleverandører har haft de tekniske, økonomiske eller menneskelige ressourcer til at levere de fakturerede ydelser. Maskeret udbytte Idet Skattestyrelsen fastholder der ikke er sket levering af de fra [virksomhed7] ApS, [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS fakturerede ydelser jf. ovenfor og dermed ikke udgifter afholdt i selskabets interesse, er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om maskeret udbytte. [virksomhed6] A/S – Manglende dokumentation Den fremsendte oversigt over den regnskabsmæssige behandling af transaktionerne med [virksomhed6] A/S, kan følges til den indsendte bogføring (tidligere fremsendte bilag 3 og 4). Det ses af selskabets bankkontoudtog for konto [kontonr.1] hos [finans1] (tidligere fremsendte bilag 12 og 13), at indbetalt 568.023,00 kr. den 18. og den 21. juni 2021, og der er hævet et tilsvarende beløb den 21. juni 2021. Skattestyrelsen er derfor enig med [person7] i, at der ikke er tale om manglende dokumentation for afholdte udgifter herunder købsmoms, men alene er tale om korrektion af for meget indbetalt af [virksomhed6] A/S. Den af Skattestyrelsen foretagne ændring af købsmoms for 2. kvartal 2021 på 113.605 kr. skal derfor tilbageføres. Skattestyrelsens ændring af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 på 454.418 kr. skal ligeledes tilbageføres. … Ændringerne af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 kan herefter opgøres til følgende: Fratrukne fakturaer udstedt til et andet selskab 733.450 kr. Manglende dokumentation for omkostninger (25.350 + 64.000) 89.350 kr. Maskeret udbytte – betalt fakturaer til [virksomhed7] ApS 435.636 kr. ----------------- I alt 1.258.436 kr. ----------------- …” Klagerens opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 nedsættes med 1.712.854 kr., og at indkomståret 2022 nedsættes med 2.079.937 kr. Der er nedlagt subsidiær påstand om, at forhøjelserne nedsættes med et mindre beløb efter Landsskatterettens skøn og mere subsidiært er der nedlagt påstand om hjemvisning til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… 3. ANBRINGENDER Til støtte for de fremlagte påstande gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at hæve selskabets skattepligtige indkomst og momstilsvar i den omhandlende periode. Det gøres i den forbindelse blandt andet gældende: at de fra [virksomhed7] ApS udstedte fakturaer, dækker over reelt udført arbejde at de fra [virksomhed8] ApS udstedte fakturaer, dækker over reelt udført arbejde at de fra [virksomhed9] ApS udstedte fakturaer, dækker over reelt udført arbejde at de fakturerede beløb således er fradragsberettigede i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, som en driftsomkostning i [klager] ApS. Det gøres således også gældende, at de afholdte udgifter til underleverandørerne ikke kan anses som maskeret udbytte til den ultimative ejer, [person1]. ...” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Selskabets repræsentant har den 12. december 2024 anført følgende i et supplerende indlæg: ”… 3.2 Skattepligtig indkomst 3.1.2 Særligt vedrørende fradrag for udgifter til [virksomhed9] ApS, [virksomhed8] ApS og [virksomhed7] ApS Det gøres gældende, at betalingerne til [virksomhed9] ApS, [virksomhed13] ApS og [virksomhed7] på i alt kr. 1.853.463 ekskl. moms dækker over reelle leverancer og dermed er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Skattestyrelsen har nægtet fradrag med henvisning til, at betalingerne anses for at være uden realitet, jf. punkt 2 i afgørelsen. Det fastholdes imidlertid, at betalingerne dækker over reelle leverancer, som er afholdt som led i [klager] ApS’ drift. For en uddybning af vores anbringender herom henvises til de ovenstående afsnit vedrørende momsfradrag. De relevante udgiftsbilag er indhentet og vedlagt som (Bilag 3,4,6 og 7). 3.2.1 Særligt vedrørende postering vedrørende tilbagebetaling til [virksomhed6] A/S Skattestyrelsen har behandlet posteringen på 568.023 kr. inkl. moms som en udgift og nægtet fradrag med henvisning til manglende dokumentation. Det bemærkes imidlertid, at der ikke er tale om en udgift, men en tilbagebetaling af en dobbeltbetaling fra [klager] ApS’ kunde, [virksomhed6] A/S. Den oprindelige betaling fra [virksomhed6] A/S blev korrekt registreret som en indtægt i regnskabet den 7. juni 2021 i forbindelse med udstedelsen af fakturaen (bilag 50). Som følge af en fejl overførte [virksomhed6] A/S samme beløb igen den 21. juni 2021, hvilket medførte en dobbeltregistrering af indtægten (bilag 10150). Beløbet blev straks tilbageført af [klager] ApS den 21. juni 2021, og denne tilbageførsel blev registreret som en udgift for at udligne den dobbeltførte indtægt (bilag 10152). Det gøres gældende, at posteringen på 568.023 kr. ikke repræsenterer en driftsudgift, men udelukkende en regnskabsmæssig korrektion af en dobbeltbetaling. Posteringen er neutral for selskabets resultat og har ingen indvirkning på den samlede moms- eller skatteopgørelse. På baggrund af den regnskabsmæssige behandling og den tilhørende dokumentation gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for posteringen. Selskabets behandling af transaktionen har været korrekt og er i overensstemmelse med sædvanlig regnskabspraksis. …” Selskabets repræsentant har på et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler forklaret, at selskabet har betalt fakturaer til andre selskaber af likviditetsmæssige årsager. Repræsentanten oplyste videre, at forholdet mellem selskabets direktør og [person2] var rent professionelt, og at [person2] havde anvendt ansatte fra [virksomhed4] ApS til udførelse af arbejde for selskabet. Selskabets repræsentant har den 28. januar 2025 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens mødereferat: ”… I forlængelse af kontormødet den 16. december 2024 med undertegnede har Skatteankestyrelsen anmodet om supplerende oplysninger vedrørende følgende: 1. En redegørelse for forholdet mellem [person1] og [person5]. 2. En forklaring på, hvorfor selskabet har fratrukket udgifter til fakturaer udstedt til [virksomhed2] ApS/[virksomhed3] ApS Ad 1) Under kontormødet bemærkede sagsbehandleren, at [klager] ApS’ direktør, [person1], deler efternavn med [person5], stifteren af [virksomhed8] ApS. I den forbindelse blev der spurgt ind til, om der eksisterer en relation mellem de to. [person1] har oplyst, at [person5] er hans bror. Det skal dog bemærkes, at [person5] ikke længere havde nogen tilknytning til [virksomhed8] ApS, da der fra selskabet blev udskrevet faktura til [klager] ApS for levering af mandskabskraft. [virksomhed8] ApS blev overdraget til [person6] den 8. marts 2022, som samme dag indtrådte som direktør i selskabet. Den omhandlede faktura er udskrevet den 17. april 2022, altså efter overdragelsen fandt sted. Det bemærkes desuden, at [virksomhed8] ApS hed [virksomhed14] ApS før det blev overdraget til [person6]. [person1] har desuden oplyst, at [person6] er familiemæssigt relateret til [person2], som har spillet en central rolle i driften af flere af de selskaber, der har leveret arbejdskraft til [klager] ApS. [person1] har som dokumentation for overdragelsen fået udleveret en overdragelsesaftale mellem [person5] og [person6] - aftalen er vedlagt som (Bilag 1). Ad 2) I forbindelse med Skattestyrelsens kontrol er man blevet opmærksom på, at [klager] ApS har betalt for en række fakturaer udstedt til henholdsvis [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3] og [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4]. Det handler i alle tilfælde fakturaer udstedt af [virksomhed4] ApS, herunder faktura 21, 596, 5963, 952 og 959. [person1] har forklaret, at der under alle omstændigheder er tale om køb af mandskabskraft, som er anvendt i [klager] ApS. Betalingerne for de omhandlende fakturaer kan derfor være sket som et forsøg på at undgå unødvendige mellemregninger med [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...3] og [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4]. Det kan dog konstateres, at der må være sket en fejl i forbindelse med den efterfølgende bogføring. Det bemærkes hertil, at faktura 21, 596, 5963 og 952 alene er fratrukket i [klager] ApS. Faktura 959 er umiddelbart fratrukket i både [klager] ApS og [virksomhed5] ApS ([virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4]), hvorfor det fuldt ud anerkendes, at der ikke kan tages fradrag herfor.” Repræsentanten har den 25. februar 2025 fremsendt følgende bemærkninger: ”… Skattestyrelsen fastholder, at der ikke er dokumenteret levering af ydelser fra [virksomhed7] ApS, [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS. Skattestyrelsen udtaler i den forbindelse, at det ikke er tilstrækkeligt under de givne forhold at være i besiddelse af en faktura, da dette ikke dokumenterer, der reelt er sket levering. Det bemærkes hertil, at [klager] ApS har indhentet og fremlagt en detaljeret mandskabsoversigt, der dokumenterer, hvilke medarbejdere der har udført det leverede arbejde, herunder navn og CPR-nummer. Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke forholder sig til denne dokumentation overhovedet, men alene gentager, at fakturaerne skulle være fiktive. Mandskabsoversigten er et objektivt bevis for, at der er sket levering af de fakturerede ydelser, og dette må derfor inddrages i vurderingen. Det bemærkes desuden hertil, at de omhandlende personer vil kunne bevidne, at de i den omhandlende periode har udført arbejdsopgaver hos [klager] ApS. Skattestyrelsen henviser til en skærpet bevisbyrde, men anerkender samtidig, at [klager] ApS ikke har haft kendskab til eventuelle problemer hos underleverandørerne. Dette stiller selskabet i en urimelig situation, hvor det på den ene side anerkendes, at det ikke har haft mulighed for at kontrollere underleverandørernes interne forhold, men på den anden side pålægges at dokumentere forhold, som selskabet ikke har adgang til. Det gøres gældende, at bevisbyrden for leverancernes realitet er løftet ved fremlæggelse af: - Fakturaer udstedt for de pågældende ydelser - Mandskabsoversigt med navn og CPR-nummer på de personer, der har udført arbejdet - Oplysninger om den praktiske udførelse af arbejdet I henhold til praksis fra både EU-Domstolen og danske domstole kan fradrag ikke afskæres alene på baggrund af manglende momsregistrering eller forhold hos underleverandørerne, såfremt aftageren kan dokumentere den faktiske levering. [klager] ApS har fremlagt dokumentation, der opfylder denne standard. Skattestyrelsens argumentation bygger på, at selskabet skulle have kontrolleret sine underleverandørers interne regnskabsmateriale og transaktioner, hvilket ikke er en forpligtelse, der normalt påhviler en virksomhed. Det gøres gældende, at [klager] ApS har udvist fornøden agtpågivenhed ved at sikre dokumentation for arbejdet og dermed har opfyldt sine forpligtelser. Skattestyrelsen anfører, at en erklæring fra [person2] ikke ændrer vurderingen. Det bemærkes dog, at erklæringen ikke står alene, men understøttes af den fremlagte mandskabsoversigt. Skattestyrelsens afvisning af dokumentationen savner en konkret begrundelse og baserer sig alene på en generel mistanke. Det fastholdes, at [klager] ApS har dokumenteret leveringen af de fakturerede ydelser. Skattestyrelsen forholder sig ikke til den konkrete dokumentation, men fastholder ensidigt en mistanke om fiktive fakturaer uden at adressere de fremlagte beviser. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke kan afvise fradragsretten uden at foretage en reel vurdering af den fremlagte dokumentation. Skatteankestyrelsen anmodes derfor om at lægge den fremlagte dokumentation til grund og tilsidesætte Skattestyrelsens afgørelse. …” Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Sagen omhandler, hvorvidt Skattestyrelsen med rette har nægtet [klager] ApS fradrag for i alt 3.792.791 kr. for indkomstårene 2021 og 2022 for udgifter afholdt til fakturaer, der ikke er udstedt til klager, udokumenterede udgifter samt udgifter til fiktive fakturaer. Skattestyrelsens begrundelse Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Der følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR. Fakturaer til andre selskaber Skattestyrelsen fastholder, at udgifterne på i alt 733.450 kr. til fakturaerne udstedt af [virksomhed4] ApS til underleverandørselskaberne [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS ikke er fradragsberettigede. Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens begrundelse på dette punkt. Udokumenterede udgifter Klager har bogført udgifter på konto 2221 ”Vikar” og 1310 ”Direkte omkostninger”, og har som dokumentation fremlagt bilag 65, 88 og 87. Om de leverede ydelser indeholder fakturaerne beskrivelsen ”Vikarer service”, ”Service opgave” efterfulgt af en måned. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvem der har udført arbejdet, hvor arbejdet er udført, hvornår arbejdet er udført eller hvor mange timers arbejde der er udført. Klager har ikke fremlagt yderligere dokumentation for, at fakturaerne vedrører selskabet. Skattestyrelsen fastholder derfor, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at udgifterne er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1. Klager har heller ikke løftet bevisbyrden for udgifterne på bilag 10035 og 10519, idet der ikke er fremlagt oplysninger eller bilag, der danner grundlag for de bogførte udgifter. Skattestyrelsen har i supplerende udtalelse af 9. januar 2025 erklæret sig enig i, at klagers skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 skal nedsættes med 454.418 kr. på baggrund af, at [virksomhed6] A/S ved en fejl har betalt en faktura (bilag 10152) to gange, hvorefter klager har tilbagebetalt det ene beløb. Skattestyrelsen er derfor enig med Skatteankestyrelsens indstilling til ændring af den påklagede afgørelse for dette punkt. Fiktive fakturaer Klager har i indkomstårene 2021 og 2022 bogført udgifter til underleverandørerne [virksomhed7] ApS, [virksomhed9] ApS og [virksomhed8] ApS. Bevisbyrden skærpes, når der foreligger en række usædvanlige omstændigheder, der taler imod, at skatteyderen har fået leveret ydelser af underleverandører, jf. eksempelvis SKM2017.117.ØLR og SKM2009.325.ØLR. I Skattestyrelsens udtalelse i den sammenholdte momssag med sagsnummer 24- 0076231 fastholdt, at fakturaerne anses for at være fiktive. Skattestyrelsen finder med de grunde, der er anført i den påklagede afgørelse og Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at der er sket levering i henhold til fakturaerne. Det er ikke dokumenteret, hvad betalingerne reelt er anvendt til, herunder at betalingen er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indtægten i [klager] ApS. Udgifterne er derfor ikke fradragsberettigede, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1. Formalitet Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at der ikke er forhold i sagen, der taler for, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling i Skattestyrelsen. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”… Vi har på nuværende tidspunkt ikke yderligere bemærkninger til sagen, udover hvad der allerede fremgår af vores tidligere fremsatte anbringender. Vi forbeholder os dog retten til at fremkomme med yderligere bemærkninger, så længe sagen verserer. ….” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for 3.792.791 kr. for indkomstårene 2021 og 2022 efter statsskattelovens § 6 for udgifter afholdt til fakturaer, der ikke er udstedt til selskabet, udokumenterede udgifter og udgifter til fiktive fakturaer. Sagen angår derudover, om der er grundlag for hjemvisning af sagen til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Retsgrundlaget Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, herunder skal udgiftsafholdelsen ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden. Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR. Den, der anser sig for berettiget til fradrag for udgifter til underleverandører, skal således kunne dokumentere eller i hvert fald i fornødent omfang sandsynliggøre, at ydelserne ifølge de pågældende fakturaer er reelle. Det følger af bogføringslovens § 7, at selskabet skal registrere alle transaktioner nøjagtigt og snarest muligt efter, at de forhold, der danner grundlag for registreringerne, foreligger. Det følger videre af § 9, stk. 1, at selskabet har pligt til at sikre kontrolsporet ved, at registreringer efter § 7, stk. 1, kan dokumenteres ved bilag og indeholder henvisninger hertil. Hver registrering skal indeholde oplysning om sin tidsmæssige placering i bogføringen. Landsskatterettens begrundelse og resultat Materielt Fakturaer til andre selskaber Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til fakturaer, der er udstedt andre end selskabet. Fakturaerne er udstedt af [virksomhed4] ApS til underleverandørselskaberne [virksomhed3] ApS og [virksomhed2] ApS. Der er samlet ikke godkendt fradrag for 733.450 kr. Landsskatteretten finder ud fra en samlet vurdering, at selskabet ikke i tilstrækkelig omfang har sandsynliggjort, at udgifterne til førnævnte fakturaer er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. Herved er lagt vægt på, at selskabet ikke har fremlagt samarbejdskontrakter indgået med [virksomhed4] ApS, [virksomhed3] ApS eller [virksomhed2] ApS. Der er derudover henset til, at selskabets direktør ligeledes har været direktør i og ejer af [virksomhed3] ApS. Direktøren og ejeren af [virksomhed4] ApS er også direktør og ejer af [virksomhed2] ApS. Den af selskabet fremlagt støtteerklæring fra [virksomhed5] ApS/[virksomhed3] ApS kan ikke føre til et andet resultat. Landsskatteretten stadfæster dette punkt af Skattestyrelsens afgørelse. Udokumenterede udgifter Selskabet har i indkomstårene 2021 og 2022 bogført udgifter på konto 2221 ”Vikar” og 1310 ”Direkte omkostninger”. Selskabet har som dokumentation for udgifterne til bilag 65, 88 og 97 fremlagt fakturaer fra [virksomhed4] ApS, der er udstedt til [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...4], og [virksomhed2] ?, CVR-nr. [...3]. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation, herunder korrespondancer og samarbejdskontrakter, for at fakturaerne vedrører selskabet. Selskabet har derudover ikke fremlagt oplysninger eller bilag, der danner grundlag for selskabets bogførte udgifter på bilag 10035 og 10519. Det er en betingelse for fradrag i henhold til statsskattelovens § 6, at den skattepligtige i tilstrækkeligt omfang sandsynliggør, at udgiften vedrører selskabets indkomst. Det følger derudover af bogføringslovens § 9, at selskabet er forpligtet til at sikre et kontrolspor for selskabets bogføringer. Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at udgifterne er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1. Herved er henset til, at selskabet ikke har bevaret bilag som kontrolspor for udgifterne For så vidt angår bilag 10152, har selskabets repræsentant forklaret, at udgiften vedrører tilbagebetaling af betaling for en faktura, som selskabets kunde [virksomhed6] A/S har betalt én gang for meget. Repræsentanten har til støtte for påstanden fremlagt selskabets regnskabsmæssige behandling af udgiften såvel som indtægterne fra [virksomhed6] A/S. Efter en samlet konkret vurdering finder Landsskatteretten, at det ikke er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 454.418 kr. af denne udgift. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse for dette punkt. Fiktive fakturaer Selskabet har i den påklagede periode bogført udgifter til underleverandørerne [virksomhed8], [virksomhed7] og [virksomhed9]. Der er samlet fratrukket udgifter for 1.417.827 kr. ekskl. moms. Landsskatteretten har i den sammenholdte momssag med journalnr. [sag1] truffet afgørelse om at fakturaerne må anses for at være fiktive. Landsskatteretten har i momssagen blandt andet lagt vægt på, at underleverandørselskaberne [virksomhed9] og [virksomhed7] ikke har været moms- og arbejdsgiverregistreret, og at [virksomhed8] alene har været registreret med én ansat. Selskabet har oplyst, at underleverandørselskaberne anvendte medarbejdere fra [virksomhed4] ApS til udførelse af arbejde for selskabet. Selskabet har alene fremlagt lønsedler for en række personer, der har været ansatte i [virksomhed4] ApS. Landsskatteretten finder på baggrund af dette, at selskabet ikke har dokumenteret eller i tilstrækkeligt omfang har sandsynliggjort, at udgifterne er afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets udgifter efter statsskattelovens § 6. De fremlagte erklæringer fra [person2] kan ikke føre til et andet resultat. Der er lagt vægt på, at erklæringerne er udarbejdet til brug for Skattestyrelsens kontrolsag. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for dette punkt. Formalitet Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en rekursinstans kan hjemvise en klagesag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes bør der ske hjemvisning, såfremt sagen bygger på et forkert oplysningsgrundlag, eller at oplysningsgrundlaget ved rekursinstansen er ændret i væsentlig grad. Der foreligger i den konkrete sag ingen forhold, som taler for, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Landsskatteretten ændret Skattestyrelsens afgørelse som anført ovenfor.