Afslag på godtgørelse af tinglysningsafgift efter fejlagtig aflysning af afgiftspantebrev

Journalnr. 24-0083952 Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om godtgørelse af tinglysningsafgift på 153.725 kr. for tinglysning af ejerpantebrev med dato/løbenummer [...89]. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Den 23. januar 2024 blev et tinglyst pantebrev for ejendommen med matrikelnummer [matr.1], [by1], ejerlejlighed nummer [...], med en hovedstol på 10.475.000 kr. og med dato/løbenummer [...72] ved tinglyst påtegning omdannet til et afgiftspantebrev. Tidspunktet for tinglysningen af påtegningen var kl. 14:44:22. [klager] (herefter selskabet), var angivet som anmelder af den tinglyste påtegning. Kreditor på det oprindelige pantebrev var [virksomhed1] A/S, CVR nr. [...1]. Af påtegningen i forbindelse med omdannelsen til et afgiftspantebrev fremgår følgende: ”… Erklæring vedr. tinglysningsafgift: Afgiftspantebrev Afgiftspantebrevet/ejerpantebrevet indestår alene med henblik på overførsel af tinglysningsafgift. Hovedstolen svarer til det ubenyttede afgiftsfritagelsesgrundlag …” Samme dag, den 23. januar 2024, blev afgiftspantebrevet aflyst i sin helhed ved tinglysning af påtegning herom. Tidspunktet for tinglysningen af påtegningen var 14:49:53. Selskabet var angivet som anmelder. Der blev efterfølgende den 27. februar 2024 på ejendommen med matrikelnummer [matr.1], [by1], ejerlejlighed nummer [...], tinglyst et ejerpantebrev med en hovedstol på 10.475.000 kr. Ejerpantebrevet fik dato/løbenummer [...89]. Selskabet var angivet som anmelder og en privat person var noteret som underpanthaver. Underpantsætningen af pantebrevet fik dato/løbenummer [...90]. Det fremgår af det tinglyste ejerpantebrev, at der blev betalt 153.725 kr. i tinglysningsafgift, og at det afgiftspligtige beløb udgjorde 10.475.000 kr. Den 18. marts 2024 anmodede selskabet Skattestyrelsen om at få godtgjort 153.725 kr. i tinglysningsafgift. Anmodningen blev fremsat ved påtegning til det tinglyste ejerpantebrev med dato/løbenummer [...89]. Af anmodningen fremgår følgende: ”… Øvrigt Der var i ejendommen tinglyst et pantebrev [...72], som er indfriet, og derfor blev pantebrevet omdannet til et afgiftspantebrev. Herefter skulle der tinglyses nyt ejerpantebrev med samme hovedstol, kr. 10.475.000 med ny underpanthaver, hvor afgiften skulle genanvendes. Ved en ekspeditionsmæssig fejl blev det omdannede afgiftspantebrev aflyst, forinden der blev tinglyst nyt ejerpantebrev, hvorefter det afgiftsparkerede pant var slettet. Der er tale om en menneskelig tinglysningsmæssigfejl, og jeg forsøgte også at tilbagekalde anmeldelsen uden held. Jeg anmoder derfor SKAT om at godtgøre afgiften, jf. TLA kap. 5 § 23, stk. 1, nr. 4. …” Selskabet har overfor Skattestyrelsen fremlagt følgende mails og korrespondancer med [virksomhed1] A/S: mail dateret 7. december 2023 vedrørende påmindelse om frist for indfrielse af lån, mailkorrespondance af 29. december 2023 vedrørende indfrielse af lån, mailkorrespondance af 2. januar 2024 vedrørende modtagelse af indfrielsesbeløbet og mailkorrespondance af 16. januar vedrørende anmodning om hjælp til tinglysningsmæssig ekspedition af nyt lån. Selskabet har desuden fremlagt en intern mailkorrespondance fra perioden 17.-19. januar 2024 mellem to medarbejdere, som vedrører omdannelsen af et pantebrev til et ejerpantebrev og oprettelsen af et afgiftspantebrev. Selskabet har som bilag til klagen fremlagt mail af 29. december 2023 fra selskabet til [virksomhed1] A/S vedrørende indfrielse af gældsbrev, den tinglyste påtegning med omdannelse til afgiftspantebrev af 23. januar 2024, den tinglyste påtegning med aflysning af afgiftspantebrevet af 23. januar 2024, mailkorrespondance af 25. januar 2024 med Tinglysningsretten vedrørende aflysningen af afgiftspantebrevet og tinglyst ejerpantebrev af 27. februar 2024. Følgende fremgår af mail af 29. december 2023 fra selskabet til [virksomhed1] A/S: ”… Min klient er klar til indfrielsen af nedenstående gældsforhold, men vi skal i den forbindelse blot sikre os, at pantebrevet ikke afgiftsparkeres og ikke aflyses, idet gælden indfries med et ny lån fra anden side. Henset til samtidigheden har jeg brug for koordinering af indbetalingen.. …” Af mail af 25. januar 2024 til Tinglysningsretten fremgår følgende: ”… Aflysning af pantebrevet [...72] er anmeldt ved en fejl, da pantet blot skulle afgiftsparkeres. Jeg anmoder derfor om at Tinglysningsretten sletter påtegningen, så den parkerede afgift kan genanvendes. …” Af mail af 25. januar 2025 fra Tinglysningsretten fremgår følgende: ”… Tinglysningsretten kan ikke tilbagekalde anmeldelsen, da den allerede ses tinglyst og dokumentet er aflyst af tingbogen …” Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har givet afslag på anmodningen om godtgørelse af tinglysningsafgift på 153.725 kr. for tinglysning af ejerpantebrev med dato/løbenummer: [...89]. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… I kan ikke få godtgjort tinglysningsafgiften I kan ikke få godtgjort afgiften, fordi der ikke er tale om en åbenbar fejlagtig identifikation af det pantsatte efter tinglysningslovens § 23, stk. 1, nr. 4. … Vores bemærkninger Efter vores opfattelse er der ikke holdepunkter for at udvide bestemmelsens ordlyd fra ”åbenbart fejlagtig identifikation” til ”en åbenbart fejlagtig aflysning”. … Begrundelse Den 18. marts 2024 tinglyste I ovennævnte anmodning om afgiftsgodtgørelse af 153.725 kr. med følgende begrundelse: ”Der var i ejendommen tinglyst et pantebrev [...72], som er indfriet, og derfor blev pantebrevet omdannet til et afgiftspantebrev. Herefter skulle der tinglyses nyt ejerpantebrev med samme hovedstol, kr. 10.475.000 med ny underpanthaver, hvor afgiften skulle genanvendes. Ved en ekspeditionsmæssig fejl blev det omdannede afgiftspantebrev aflyst, forinden der blev tinglyst nyt ejerpantebrev, hvorefter det afgiftsparkerede pant var slettet. Der er tale om en menneskelig tinglysningsmæssigfejl, og jeg forsøgte også at tilbagekalde anmeldelsen uden held. Jeg anmoder derfor SKAT om at godtgøre afgiften, jf. TLA kap. 5 § 23, stk. 1, nr. 4. Til dokumentation for sagen vedhæftes de tinglyste dokumenter.” Det er vores opfattelse, at I ikke er berettiget til afgiftsgodtgørelse efter tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 4. Selv om der er tale om en menneskelig tinglysningsmæssig fejl, kan fejlen ikke karakteriseres som en åbenbar fejlagtig identifikation af det pantsatte. Tinglysningsafgiften betalt ved tinglysningen den 27. februar 2024 kan således ikke afgiftsgodtgøres. I skal derfor betale 153.725 kr. tilbage, da I som storkunder allerede har modregnet hele det ansøgte beløb.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 25. september 2024 udtalt følgende: ”… Afgørelsen fastholdes. Tinglysningsafgiftslovens 23. stk. 1, nr. 4 vedrører pantebreve og ikke afgiftspantebreve (der ikke er pantebreve). Om forståelsen af hvad et afgiftspantebrev er, kan der kan henvises til Den juridiske vejledning, afsnit E.B.4.2.2.7 Ubenyttet fritagelsesgrundlag og afgiftspantebrev: ”Hvad er et afgiftspantebrev? Afgiftspantebreve er dokumenter, der bliver tinglyst i det digitale tinglysningssystem, til brug for administration af reglerne om ubenyttet afgiftsfritagelsesgrundlag i TAL § 5 a, stk. 5. Der er fastsat en række administrative regler om oprettelse og brug af afgiftspantebreve. Et afgiftspantebrev: Er ikke et egentligt pantebrev og kan ikke omdannes til et egentligt pantebrev Står alene tinglyst på ejendommen eller andelsboligen med henblik på at dokumentere og danne afgiftsfritagelsesgrundlag i forbindelse med beregning af fremtidig tinglysningsafgift af pant Er påført en særlig erklæring om, at der er tale om et afgiftspantebrev, der udelukkende henstår tinglyst af afgiftsmæssige årsager. Afgiftspantebrevets tinglyste hovedstol udgør det ubenyttede afgiftsfritagelsesgrundlag. Hovedstolen på et afgiftspantebrev kan ikke forhøjes. Se TAL § 5 a, stk. 5, 3.-6. pkt. og TALbek § 16. Når afgiftspantebreve står tinglyst i det digitale tinglysningssystem, er det muligt at fastslå størrelsen af et ubenyttet afgiftsfritagelsesgrundlag vedrørende en bestemt fast ejendom eller andelsbolig ved et almindeligt opslag i Tingbogen eller Andelsboligbogen.” Der er i øvrigt ikke grundlag for en udvidet fortolkning af bestemmelsen i form af en analogislutning. Det hænger sammen med at tinglysningsafgiftslovens 23. stk. 1, nr. 4 indgår i et større katalog om afgiftsgodtgørelse hvor der udtømmende er gjort op med hvornår der kan ske afgiftsgodtgørelse. Se tinglysningsafgiftslovens kap. 5, der i øvrigt er af nyere dato. …” Klagerens opfattelse Klageren har fremsat påstand om, at anmodningen om godtgørelse af tinglysningsafgift på 153.725 kr. skal imødekommes. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Afvisningen af godtgørelse begrundes fra Skattestyrelsens side med, at ”[...] der ikke er tale om en åbenbar fejlagtig identifikation af det pantsatte efter tinglysningslovens § 23, stk. 1, nr. 4.” Det er vores opfattelse, at der i forbindelse med Skattestyrelsens vurdering er sket en misforståelse relateret til grundlaget for klagen, idet der ved behandlingen er blevet fokuseret på den efterfølgende tinglysning af ejerpantebrev, og ikke det forhold, at den åbenbare fejl vedrører en åbenbar fejl ved sletning af et afgiftspant (reservation af et stempelbeløb, ikke et pant) på den omhandlede ejendom. Der er efter klagers opfattelse tale om en åbenbar klar fejl og fejlidentifikation. Sagsfremstilling [klager] blev i ultimo december 2023 anmodet om at bistå en klient i forbindelse med en simpel refinansiering af ejendommen [adresse1], [by2] (”Ejendommen”). På Ejendommen var tinglyst pantebrev, stort DKK 10.475.000, med dato/løbenummer [...72], med [virksomhed1] A/S som kreditor (”Pantebrevet”). Der var tale om en forholdsvis simpel refinansiering, idet det udestående lån fra [virksomhed1] A/S skulle indfries med provenuet fra et nyt lån af samme størrelse fra en anden långiver. Ny långiver skulle overtage den tidligere långivers prioritet i Ejendommen, og parterne var fra starten opmærksomme på, at det var væsentligt at tidligere långiver ikke aflyste sit pant, forinden ny långiver fik sikkerheden på plads, hvorved låntager fritages for afgiften på 1,45 % jf. tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 1, 2. pkt. og den samlede afgift på en transaktion udgør dermed DKK 1.825. Den aftalte proces er klart dokumenteret i sagen, herunder i mail af 29. december 2023 (Bilag 2) fra [person1] til [virksomhed1] A/S: ”Min klient er klar til indfrielse af nedenstående gældsforhold, men vi skal i denne forbindelse blot sikre os, at pantebrevet afgiftsparkeres og ikke aflyses, idet gælden indfries med en et ny lån fra anden side.” En ekspedition, som den omhandlede, ville før den digitale tinglysning foretages ved én samlet fysisk anmeldelse. Med systemet på www.tinglysning.dk, skal ekspeditionen imidlertid foretages ved to selvstændige digitale registreringer. Først gennemføres "afgiftsparkeringen", hvorved det oprindelige pantebrev erstattes af et såkaldt "afgiftspantebrev" i systemet. Det er væsentligt at bemærke, at der ikke er tale om et egentligt pantebrev, men derimod en "reservation" af et beløb i tinglysningssystemet, som tilsikrer Skattestyrelsen, at afgiftsparkeringen alene kan anvendes én gang. Registreringen har således ikke nogen panteretlig betydning for parterne. Herefter foretages tinglysningen af det nye pantebrev. Når denne ekspedition gennemføres, kan anmelder, når der ligger et afgiftspantebrev på ejendommen, vælge at genanvende afgiften fra afgiftspantebrevet. Det er efter klagers opfattelse væsentligt at holde for øje, at nærværende klage ikke relaterer sig til et ønske om at skabe ny praksis for mulighederne for "godtgørelse" af tinglysningsafgift. Nærværende sag omhandler dermed principielt ikke et spørgsmål om "godtgørelse af en afgift", men virkningen af en fejlagtig sletning af det afgiftstilgodehavende, som den gyldigt tinglyste afgiftsparkering (bilag 3) medførte. Det var denne sletning, som medførte, at klager ikke havde mulighed for at genanvende tinglysningsafgiften i forbindelse med tinglysning af det endelige ejerpantebrev (bilag 7), hvilket blev tinglyst efter klagers indsigelse mod sletningen. Klagers opfattelse er, at der er tale om en åbenbar fejl i forbindelse med sletning af afgiftspantet på Ejendommen, som gennemføres 5 minutter efter afgiftsparkeringen registreres på Ejendommen. Det står klart, at der ikke skulle foretages en sletning af afgiftspant på Ejendommen og dermed et afkald på et stempelbeløb. Som ovenfor anført dækker begrebet "afgiftspantebrev" ikke over et reelt pantebrev, men derimod en teknisk tinglysningsmæssig betegnelse for det forhold, at der på en ejendom henstår et tilgodehavende i tinglysningsmæssig forstand. Berigtigelsen af den i sagen omhandlede fejl, ville således resultere i, at der ikke skulle betales tinglysningsafgift for lysningen af det nye ejerpantebrev. Det synes fra Skattestyrelsen side ubestridt, at der her er tale om en åbenbar fejl, idet der aldrig skulle være foretaget en sletning af afgiftspantebrevet på den omtalte ejendom, en sletning som i det hele savner mening. Henset til, at sletningen ikke kan berigtiges, jf. svar fra Tinglysningsretten, og sletning af afgiftspantebrevet som reelt udgør et tinglysningsmæssigt tilgodehavende ikke kan berigtiges, synes Skattestyrelsens afgørelse at resultere in en åbenbart utilsigtet og uhensigtsmæssig situation med en uberettiget berigelse af staten til følge. Det ses af tinglysningstidspunkterne, at omdannelsen til afgiftspantebrev registreres med virkning pr. 23. januar 2024 kl. 14:44, hvorefter afgiftsparkeringen slettes i systemet, kun fem minutter efter, den 23. januar 2024 kl. 14:49. Afgiftsparkeringen har således ligget i systemet i 5 minutter, inden det slettes. Den fremlagte dokumentation og korrespondance fastslår efter klagers opfattelse, at der åbenbart aldrig skulle have været foretaget nogen aflysning/sletning af det på Ejendommen tinglyste afgiftspantebrev. Det er i den forbindelse væsentligt at henlede opmærksomheden på, at selve registreringen af aflysningen i tinglysningssystemet foregår ved et enkelt klik – uden mulighed for efterfølgende berigtigelse af det fejlagtige klik. Dette er i modsætning til andre offentlige it-systemer. Umiddelbart efter anmelder bliver opmærksom på, at hun ved en fejl har sendt en aflysning af pantet til registrering, tager hun kontant til Tinglysningsretten. Her oplyses hun om, at aflysningen ligger i kø til behandling. Hun anmoder medarbejderen slette anmeldelsen, men får oplyst at man fra Tinglysningsrettens side ikke har mulighed for manuelt at stoppe aflysninger, idet disse behandles elektronisk. Hun bedes derfor indsende en skriftlig anmodning. Den ansvarlige for anmeldelsen hos anmelder har fri den 24. januar 2024, og anmodningen om sletningen indsendes derfor den 25. januar 2024. Anmodningen er vedlagt som bilag 5. Anmelder modtager herefter den som bilag 6 fremlagte besvarelse fra Tinglysningsretten, hvor hun orienteres om, at de ikke kan behandle anmodningen, idet sletningen nu er gennemført. Det er væsentligt at holde for øje, at på tidspunktet for indsigelsen til Tinglysningsretten, ikke foreligger en situation, hvor der anmodes om tilbageførsel af tinglysningsafgift. Der anmodes om en korrektion af en helt åbenbar fejlregistrering, hvor der ved en fejl er foretaget sletning af et afgiftstilgodehavende. Skattestyrelsens afvisning synes ensidigt baseret på, at tinglysningen af det efterfølgende ejerpantebrev er foretaget på den korrekte ejendom, hvorved der ikke er hjemmel til returnering af afgiften, idet pantebrevet er lyst på den tiltænkte ejendom. Der synes ikke ved afgørelsen at være set på, at der er foretaget en sletning af afgiftspantet på en forkert ejendom. Klager mener på den baggrund sammenfattende, at der skal bortses fra den fejlagtige sletning af afgiftspantebrevet (sletningen gennemført ved den som bilag 4 dokumenterede tinglysning), hvorfor klager i forbindelse med tinglysning af det endelige pantebrev (bilag 7) skal være berettiget til at genanvende den variable afgift på 1,45%” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klageren har den 25. november 2024 fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”… Klager bemærker, at Skattestyrelsen alene synes at forholde sig til spørgsmålet om afgiftsgodtgørelse, og at dette skulle relatere sig til afgiftspantebrevet, men Skattestyrelsen forholder sig ikke til sagens to forhold, som efter klagers opfattelse er afgørende for at vurdere kriterierne for tilbagebetaling af tinglysningsafgiften. Det centrale i sagen er en fejlagtig aflysning af et afgiftspantebrev, og ikke den fornyede tinglysning. Det savner enhver rimelighed, at et fejlklik i systemet, som straks forsøges udbedret, skulle have så disproportionale konsekvenser, som anføres af Skattestyrelsen. Det fremgår tydeligt af kommentarerne til tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 4, at ”Tilbagebetaling kan kun ske, hvis det er åbenbart, at der er sket en fejl ved tinglysningen/registreringen, idet den ud fra de foreliggende oplysninger er klart, at registreringen af ejerskiftet ikke skulle have været sket. Dette må søges dokumenteret ved objektive forhold f.eks. ved at sammenholde oplysninger, som er indtastet ved registreringen, med de oplysninger som i øvrigt fremgår af f.eks. pantebrevet eller lignende dokumenter. Andre omstændigheder, der kan indgå i vurderingen af, om registreringen alene er sket som følge af en fejlagtig identifikation, er eksempelvis, at rettelsen af fejlen foretages hurtigst muligt efter, at fejlen er konstateret.” [Mine understregninger] Der henvises endvidere til Tinglysningsafgiftsloven med kommentarer af Lilian Hindborg of Kirsten Nørgaard, 3. udgave, jf. J nr. 06-068546, at ”Virksomhedspant, der er aflyst, da virksomhedspant ikke omfatter fly. Et nyt pantebrev med pant i tre fly blev tinglyst. Fejlen blev berigtiget ved tinglysning. Forholdet var omfattet af § 23, stk. 1, nr. 4, som en åbenbar fejlagtig identifikation.” Der ses således klar praksis for, at en åbenbar fejlekspedition, som straks forsøges udbedret, kan henføres som værende en åbenbar fejlagtig identifikation. I nærværende sag er registreringen, altså aflysningen af afgiftspantebrevet, netop sket som følge af en fejlagtig identifikation af pantebrevet og afgiftspantebrevet, og forsøg på rettelse af er sket umiddelbart efter at fejlen er konstateret. Sagsforløbet i nærværende sag kan opdeles i to dele: Omdannelse til afgiftspantebrev, samt Aflysning af pantebrevet. Ad 1. Omdannelse til afgiftspantebrev Rent lavpraktisk foregår omdannelse til et afgiftspantebrev ved, at man tinglyser en såkaldt påtegning på det dokument, man ønsker omdannet, f.eks. et pantebrev eller et ejerpantebrev. Når dokumentet er omdannet, kan det sidestilles med et tilgodehavende, som er ”låst” til ejendommen. I nærværende sag, hvor det er pantebrevet med dato/løbenummer [...72], som er omdannet, er der i forbindelse med tinglysning af påtegningen afgivet erklæring, hvoraf fremgår: ”Afgiftspantebrevet/ejerpantebrevet indestår alene med henblik på overførsel af tinglysningsafgift. Hovedstolen svarer til det ubenyttede afgiftsfritagelsesgrundlag.” [Min understregning] Ad 2. Aflysning af pantebrevet Bilag 3 viser, at omdannelsen til afgiftspantebrev er gennemført helt sædvanligt. Desuagtet afgiftspantebrevet, som også anerkendt af Skattestyrelsen, ikke er et reelt pantebrev, men derimod udtryk for en afgiftsparkering. Tinglysningssystemet er imidlertid således indrettet, at afgiftspantebrevet tildeles samme løbenummer, som det oprindelige pantebrev. Som bilag 4 viser iværksætter anmelder en aflysning af pantebrevet i forbindelse med lysning af det nye pant, men er ikke opmærksom på, at pantebrevet og afgiftspantebrevet har samme dato-/løbenummer. Det er åbenbart meningsløst først at udføre arbejdet med at foretage en afgiftsparkering, for kun kort efter at slette selv samme afgiftsparkering, og det synes dermed indenfor kernen af helt åbenlyse fejlregistreringer. Screenshot af påtegning om aflysning (bilag 4): [billede udeladt] Desuagtet Skattestyrelsens bemærkning om, at et afgiftspantebrev ikke er et egentligt pantebrev, da synes det åbenbart, at der har været en åbenbar fejlagtig identifikation af pantebrevet og afgiftspantebrevet og således omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 4. Det vil endvidere selvsagt være meningsløst at aflyse et tilgodehavende, hvor man tillige har afgivet erklæring om overførsel af tinglysningsafgift forinden.” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skat tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om godtgørelse af tinglysningsafgift på 153.725 kr. afholdt ved tinglysning af ejerpantebrev med dato/løbenummer: [...89]. Retsgrundlaget Når der i det følgende henvises til tinglysningsafgiftsloven, er dette en henvisning til lov nr. 1083 af 22. juni 2020 om afgift af tinglysning og registrering af ejer- og panterettigheder mv. med de lovændringer, som var gældende på tidspunktet for anmodningen om afgiftsgodtgørelse den 18. marts 2024. Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2, at der skal betales en afgift til statskassen ved tinglysning af pant, bortset fra retspant, jf. §§ 5, 5 a, 5 b og 10. Af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 1, 1. og 2. pkt., fremgår følgende: For tinglysning af pant, bortset fra retspant, i fast ejendom eller i en andel i en andelsboligforening udgør afgiften 1.825 kr. og 1,45 pct. af det pantsikrede beløb. Dog er tinglysning af pant bortset fra pant ifølge skadesløsbrev fritaget for afgiften på 1,45 pct. af den del af det pantsikrede beløb, som ikke overstiger den tinglyste hovedstol på et eksisterende tinglyst pant i samme ejendom eller samme andel i en andelsboligforening, jf. dog stk. 5. Af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 2 fremgår følgende: Afgiftsfritagelsen i stk. 1 er betinget af, at anmeldelsen til tinglysning af det nye pant sker inden aflysning af det tidligere pant, det erklæres, at anmeldelsen til tinglysning af det nye pant sker på vilkår om aflysning af det tidligere pant, og det tidligere pant er aflyst senest 1 år efter anmeldelsen til tinglysning af det nye pant. Af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 5, 1.-8. pkt. fremgår følgende: Såfremt hovedstolen på det nye pantebrev eller de nye pantebreve, jf. stk. 1, 2. pkt., er mindre end den tinglyste hovedstol på det tidligere pant, kan differencen anvendes som grundlag for afgiftsfritagelse ved en senere tinglysning af et pantebrev med pant i samme ejendom eller samme andel i en andelsboligforening. Ligeledes kan hovedstolen på et tinglyst pant, som er indfriet, eller et ejerpantebrev anvendes som grundlag for afgiftsfritagelse. Det ubenyttede afgiftsfritagelsesgrundlag skal fremgå af et særligt afgiftspantebrev, hvor hovedstolen svarer til det ubenyttede afgiftsfritagelsesgrundlag. Afgiftspantebrevet kan oprettes som nyt pantebrev eller ved omdannelse af et indfriet tinglyst pantebrev eller et ejerpantebrev. Afgiftspantebrevet er ikke et pantebrev og kan ikke omdannes til et sådant. Afgiftspantebrevet skal være påført en erklæring om, at det alene indestår med henblik på overførsel af tinglysningsafgift. Tinglysning af et afgiftspantebrev og af påtegning på et afgiftspantebrev er afgiftsfri. Ved benyttelse af et afgiftspantebrev til afgiftsfritagelse ved tinglysning af nyt pant finder stk. 1-4 tilsvarende anvendelse. Af forarbejderne til LFF 2011-01-26 nr. 123 under de specielle bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 17 fremgår følgende: “Der er hverken knyttet en fordring eller panteret til afgiftspantebrevet, ligesom afgiftspantebrevet ikke senere kan omdannes til et almindeligt pantebrev. Afgiftspantebrevet er således ikke et egentligt pantebrev, men blot et opbevaringssted for uudnyttet afgift.” Tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, giver mulighed for, at tinglysningsafgiften i forbindelse med tinglysning af pant i fast ejendom i visse tilfælde kan godtgøres. Af tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 3 og 4, fremgår følgende: ”Afgift, som er indbetalt ved tinglysning eller registrering, godtgøres af told- og skatteforvaltningen efter anmodning. Den del af afgiftsbeløb vedrørende tinglysning, der ikke er beregnet som en procentdel, godtgøres ikke. Godtgørelse finder sted, når følgende dokumenteres: … 3) Et tinglyst eller registreret pant bortset fra pant ifølge ejerpantebrev er aflyst eller udslettet, og der ikke er betalt ydelser i henhold til pantebrevet. 4) Et tinglyst eller registreret pant eller et tinglyst ejendomsforbehold er aflyst eller udslettet, der ved tinglysningen eller registreringen er sket en åbenbart fejlagtig identifikation af det pantsatte og denne fejl efterfølgende berigtiges ved fornyet tinglysning eller registrering. Anmodning om godtgørelse skal indgives senest 1 måned efter, at den fejlagtige identifikation er berigtiget ved fornyet tinglysning eller registrering af det pågældende pant.” Af forarbejderne under såvel de generelle bemærkninger til lovforslag LFF2017-03-29 nr. 182 samt under de specielle bemærkninger til lovforslagets § 9 (tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 5 og nr. 6) fremgår det, at bestemmelserne om godtgørelse af tinglysningsafgifter i §§ 22-24 i tinglysningsafgiftsloven er udtømmende. Landsskatterettens begrundelse og resultat Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at selskabet den 23. januar 2024 ved tinglysning af påtegning omdannede pantebrev med dato/løbenummer [...72] og en hovedstol på 10.475.000 kr. til et afgiftspantebrev, idet pantebrevet var indfriet. Retten lægger endvidere til grund, at selskabet kort efter og samme dag aflyste afgiftspantebrevet, og at aflysningen, som oplyst af selskabet, skete ved en fejl. Endelig lægger retten til grund, at selskabet den 27. februar 2024 anmeldte ejerpantebrev med dato/løbenummer [...89] med en hovedstol på 10.475.000 kr. til tinglysning. Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2, at der skal betales en afgift til statskassen ved tinglysning af pant, bortset fra retspant, jf. §§ 5, 5 a, 5 b og 10. Afgiften for tinglysning af pant, bortset fra retspant, i fast ejendom udgør 1.825 kr. og 1,45 % af det pantsikrede beløb. Dette fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 1. Det fremgår videre af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 1, 2. led, at der kan ske fritagelse for den variable del af afgiften for et tinglyst pant, hvis det nye pant skal erstatte et eksisterende tinglyst pant i samme ejendom, og hvis hovedstolen på det nye pant ikke overstiger den tinglyste hovedstol på det oprindeligt tinglyste pant. Det fremgår desuden af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 2, nr. 1, at afgiftsfritagelsen er betinget af, at anmeldelsen til tinglysning af det nye pant sker inden aflysning af det oprindelige pant. Det oprindelige pantebrev må således ikke være aflyst, før det nye pantebrev er anmeldt til tinglysning. Et tinglyst fuldt indfriet pantebrev kan ændres til et afgiftspantebrev efter bestemmelserne i tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 5, således, at det indfriede pantebrev anvendes som afgiftsfritagelsesgrundlag. Det fremgår af tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 5, 5. led, at et afgiftspantebrev ikke er et egentligt pantebrev og ikke kan omdannes til et egentligt pantebrev. Et afgiftspantebrev er således alene tinglyst på ejendommen med henblik på at dokumentere og danne afgiftsfritagelsesgrundlag i forbindelse med beregning af tinglysningsafgift af fremtidig pant. Ved benyttelse af et afgiftspantebrev til afgiftsfritagelse ved tinglysning af nyt pant finder § 5 a, stk. 1-4, tilsvarende anvendelse. Da afgiftspantebrevet var aflyst på tidspunktet for tinglysningen af ejerpantebrevet med dato/løbenummer [...89], er betingelsen i tinglysningsafgiftslovens § 5 a, stk. 2, nr. 1, jf. § 5 a, stk. 5, om, at anmeldelsen til tinglysning af det nye pant skal ske inden aflysning af det tidligere pant ikke opfyldt, hvorfor der ikke kan ske afgiftsfritagelse for så vidt angår den variable del af tinglysningsafgiften på 153.725 kr. ved tinglysningen af ejerpantebrevet. Dette gælder, uanset at aflysningen af afgiftspantebrevet skyldtes en fejl, også selv om den måtte være åbenlys. Selskabet har til støtte for påstanden om, at der skal ske godtgørelse af tinglysningsafgiften på 153.725 kr. efter tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 4, gjort gældende, at aflysningen af afgiftspantebrevet med dato/løbenummer [...72] skyldtes en åbenbar fejl. Fejlen bestod i, at man ikke var opmærksom på, at afgiftspantebrevet havde samme nummer som det indfriede pantebrev, da man ville aflyse sidstnævnte, og at der har været en åbenbar fejlagtig identifikation af pantebrevet og afgiftspantebrevet. Retten finder ikke, at der ved den beskrevne fejl er sket en åbenbart fejlagtig identifikation af det pantsatte, eller at fejlen kan sidestilles hermed. Da der heller ikke i øvrigt foreligger grunde til afgiftsgodtgørelse som omhandlet i tinglysningsafgiftslovens §§ 22-24, og da disse grunde er udtømmende, findes der ikke grundlag for afgiftsgodtgørelse. Landsskatterettens stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.