Skattefri rejsegodtgørelse til eksportchauffør underkendt grundet manglende arbejdsgiverkontrol

Journalnr. 24-0079013 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2022 Indberetning til eIndkomst af udbetalt rejsegodtgørelse som A-indkomst for [person1] 128.619 kr. 86.577 kr. Stadfæstelse Indkomståret 2023 Indberetning til eIndkomst af udbetalt rejsegodtgørelse som A-indkomst for [person1] 125.048 kr. 92.858 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager] ApS (herefter benævnt selskabet) med CVR-nr. [...1] er registreret med branchekode vejtransport og ejes 100 pct. af [person2] siden den 28. december 2020. [person3] har haft en ejerandel på 5-9,99 pct. siden den 20. juli 2023. Der er udbetalt skattefrie rejsegodtgørelser til selskabets syv ansatte med henholdsvis 40.000 kr., 480.533 kr. og 642.838 kr., i alt 1.163.371 kr., i indkomstårene 2021, 2022 og 2023. Selskabets ansatte er eksportchauffører, der transporterer varer. Skattestyrelsen har pålagt selskabet at indberette yderligere lønindkomst til eIndkomst for selskabets syv ansatte med i alt 40.000 kr. for indkomståret 2021, 480.533 kr. for indkomståret 2022 og 642.838 kr. for indkomståret 2023, i alt 1.163.371 kr. Pålægget er givet, fordi Skattestyrelsen har fundet, at betingelserne for at kunne udbetale skattefri rejsegodtgørelse ikke har været opfyldt i alle tilfælde. Selskabet har påklaget forholdet, for så vidt angår den ansatte, [person1], vedrørende udbetalt skattefri rejsegodtgørelse på i alt 128.619 kr. i indkomståret 2022 og 125.048 kr. i indkomståret 2023. Skattestyrelsen har den 12. september 2023 sendt en materialeindkaldelse til selskabet. Selskabet har den 12. oktober 2023 bl.a. fremlagt ansættelseskontrakter og lønsedler for de ansatte. Det fremgår bl.a. af [person1] ansættelseskontrakt indgået den 20. oktober 2021, at chaufføren skal underrette kørselslederen telefonisk eller med sms om start- og sluttidspunkt for hver opgave, og at arbejdet er tilrettelagt således, at det forudsætter, at chaufføren overnatter i bilen i fem dage pr. uge. Såfremt chaufføren vælger et andet sovearrangement, er denne forpligtet til at underrette kørselslederen. Lønnen er en dagspris på 1.000 kr. + diætbeløb på 500/539 kr. Det fremgår bl.a. af lønsedlerne i perioden fra 1. januar 2022 til 31. august 2023 for [person1], at der som udgangspunkt er udbetalt diæter for henholdsvis 19, 20 og 21 dage hver måned. 2022 Diæter Sats Udbetalt Januar 19 500,00 9.500,00 kr. Februar 21 539,00 11.319,00 kr. Marts 21 539,00 11.319,00 kr. April 20 539,00 10.780,00 kr. Maj 21 539,00 11.319,00 kr. Juni 21 539,00 11.319,00 kr. Juli 21 539,00 11.319,00 kr. August 21 539,00 11.319,00 kr. September 21 539,00 11.319,00 kr. Oktober 21 539,00 11.319,00 kr. November 21 539,00 11.319,00 kr. December 12 539,00 6.468,00 kr. I alt 128.619,00 kr. 2023 Diæter Sats Udbetalt Januar 21 539,00 11.319,00 kr. Februar 21 539,00 11.319,00 kr. Marts 21 539,00 11.319,00 kr. April 21 539,00 11.319,00 kr. Maj 21 539,00 11.319,00 kr. Juni 21 539,00 11.319,00 kr. Juli 21 539,00 11.319,00 kr. August 21 539,00 11.319,00 kr. I alt 90.552,00 kr. Skattestyrelsen har den 6. november 2023 bl.a. anmodet selskabet om dokumentation for udbetaling af skattefrie godtgørelser i form af afregningsbilag, GPS-udskrift og regnskabs- og bogføringsmateriale. Selskabet har den 9. december 2023 fremlagt udtræk fra [registreringssystem]/GPS for perioden fra 1. juli 2022 til 30. juni 2023, som indeholder dagsrapporter fra [virksomhed1]. Selskabet har bl.a. oplyst, at alle kørsler er foretaget med [registreringssystem]. Ifølge de fremlagte dagsrapporter fremgår oplysninger såsom dato for kørslen, start- og slutsted, køretøj, kilometer pr. køretur, arbejdstid, køretid og stoptid. Driftstimer er ikke udfyldt. De fremlagte dagsrapporter viser ikke hvilket køretøj, der hører til de enkelte dagsrapporter, eller hvilken chauffør, der har foretaget de enkelte kørsler. Selskabet har den 31. januar 2024 fremlagt kørselsrapporter for indkomståret 2023. Selskabet har bl.a. oplyst, at en del af selskabets materiale er forsvundet, hvorfor selskabet under Skattestyrelsens behandling af sagen har været nødt til manuelt at udarbejde skabelon på chauffører med angivelse af deres ophold i forbindelse med diverse arbejdsopgaver. Selskabet har henholdsvis den 20. februar 2024 og den 1. marts 2024 til Skattestyrelsen oplyst, at GPS ikke altid har fungeret optimalt, hvorved en del af dem er blevet returneret pga. signalfejl, og andre er blevet skiftet imellem bilerne, og at selskabet derfor dagligt har brugt mail med program bl.a. fra [virksomhed2] for at finde ud af, hvor chaufførerne befandt sig. Selskabet har den 4. marts 2024 fremlagt kørselsrapporter for indkomståret 2022. Ifølge de fremlagte kørselsrapporter for [person1] for indkomstårene 2022 og 2023 fremgår ikke oplysninger som f.eks. adresse og CPR-nummer, og der fremgår ikke altid start- og sluttidspunkt eller slutdato for den enkelte rejse, ligesom de anvendte satser for diæter og beregningen af rejsegodtgørelsen ikke fremgår. Rejsens erhvervsmæssige mål med evt. delmål er anført som forkortelser som f.eks. [by1] – [...j], [by1], [by2] – [...j], [by3] – [by4] – [by5] – [by6] m.fl., og rejsens erhvervsmæssige formål er anført som godstransport. I kørselsrapporten er registreringsnummeret på den anvendte bil heller ikke udfyldt. Af kørselsrapporterne for [person1] for indkomståret 2022 fremgår bl.a. følgende oplysninger: [Grafik udeladt, Schultz redak.] Af kørselsrapporterne for [person1] for indkomståret 2023 fremgår bl.a. følgende oplysninger: [Grafik udeladt, Schultz redak.] Ifølge de fremlagte lønsedler for [person1] er der udbetalt diæter for henholdsvis 19, 20 eller 21 hele døgn hver måned, men ifølge kørselsrapporterne har [person1] f.eks. i februar 2022 været på rejse i 7 døgn og 9 timer, men han har modtaget diæter for 21 hele døgn. For juni 2023 har [person1] været på en enkelt rejse, der har varet over 24 timer, men der er i alt udbetalt diæter for 21 døgn. Derudover er kørselsrapporter for [person1] i perioden fra 22. maj 2022 til 23. juni 2022 ikke altid udfyldt med rejsens mål med evt. delmål, kørselsrapporterne fra 28. juni 2022 og året ud er ikke udfyldt med rejsens mål med evt. delmål, og fra 6. januar 2023 til 13. januar 2023 fremgår klokkeslæt, dato for rejsen eller start- og sluttidspunkt for rejsen ikke, ligesom rejsens formål ikke altid er udfyldt, som f.eks. i perioderne fra 18. januar 2023 til 19. januar 2023 og fra 25. januar 2023 til 27. januar 2023. Selskabet har den 11. juni 2025 fremlagt [person1] afgørelse af 19. august 2024 fra Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har bl.a. truffet afgørelse om, at [person1] ikke opfylder betingelserne for skattefri rejsegodtgørelse i indkomstårene 2022 og 2023 i henhold til ligningslovens § 9, stk. 4, idet der ikke er udført den fornødne arbejdsgiverkontrol, men at [person1] er berettiget til fuldt rejsefradrag på i alt 29.600 kr. og 30.500 kr. i indkomstårene 2022 og 2023 efter reglerne i ligningslovens § 9 A. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har pålagt selskabet [klager] ApS at foretage indberetning til eIndkomst af udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til [person1] som A-indkomst med i alt henholdsvis 128.619 kr. og 125.048 kr. i indkomstårene 2022 og 2023. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”(…) 1. Skattefrie rejsegodtgørelser (...) 1.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4, at godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af § 9 A. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen jf. ligningsloven § 9 A, stk. 1, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skattefrie rejsegodtgørelser kan kun udbetales så længe rejsen varer mindst 24 timer og der er tale om et midlertidigt arbejdssted. En lastbilchauffør har som udgangspunkt et midlertidigt arbejdssted i sin lastbil. Chaufføren må dog ikke kunne overnatte på sin egen bopæl. Enten fordi afstanden er for stor eller fordi chaufføren er beordret til at føre opsyn på det midlertidige arbejdssted og derfor ikke kan forlade det. Rejsen afbrydes tillige hvis turen slutter på en af arbejdsgivers adresser. Rejsen skal ligeledes have et erhvervsmæssigt formål fra start til slut. Er en chauffør nødt til at stoppe og overnatte i sin lastbil på grund af reglerne om køre- og hviletid, medfører det ikke i sig selv, at chaufføren er afskåret fra at overnatte på sin bopæl, hvis den ligger tæt på. Dermed kan muligheden for at få skattefri rejsegodtgørelse ophøre. Satserne for rejsegodtgørelse udbetales pr. hele døgn, hvorefter der kan udbetales med 1/24 af døgnsatsen for tilsluttende rejsetimer. Satserne for 2021, 2022 og 2023 fremgår af følgende skattemeddelelser, SKM2020.533.SKTST, SKM2021.695.SKTST og SKM2022.613.SKTST. Som arbejdsgiver har I pligt til at kontrollere, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse er tilstede på udbetalingstidspunktet. Ifølge § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed og, at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder: § 1, stk. 2. Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde: 1) Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer. 2) Rejsens erhvervsmæssige formål. 3) Rejsens start- og sluttidspunkt. 4) Rejsens mål med eventuelle delmål. 5) De anvendte satser. 6) Beregning af rejsegodtgørelsen Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig hos modtageren, uanset om den ansatte i øvrigt opfylder betingelserne for at være på rejse, jf. eksempelvis, SKM2018.61.BR, SKM2001.504ØLR og SKM2007.247HR. Vi har gennemgået det materiale, vi har modtaget vedrørende: (…) [person1] Vedrørende [person3], der er kørselsleder, har vi kun modtaget ansættelseskontrakten og således ikke afregningsbilag/rekonstruerede afregningsbilag. De øvrige udvalgte chauffører er, ifølge deres ansættelseskontrakter, ansat som export chauffør. Det fremgår bl.a. af ansættelseskontrakterne, at arbejdet bliver tilrettelagt således, at chaufførerne skal overnatte i bilen 5 dage om ugen, og at de skal give underretning herom, hvis de sover andre steder, ligesom de dagligt skal underrette kørselslederen telefonisk eller med sms-besked om start- og sluttid for hver opgave. Chaufførerne har tillige afgivet en tro- og loveerklæring på, at de sover i bilerne. I har løbende indsendt rekonstruerede afregningsbilag for de udvalgte chauffører, idet de oprindelige er forsvundet. Som yderligere dokumentation, har vi bedt jer sende udtræk fra GPS og I har sendt dagsrapporter for seks af jeres biler. Dagsrapporter/[registreringssystem] viser ikke hvilken bil/registreringsnummer, der hører til de enkelte rapporter eller hvilken chauffører, der har foretaget de enkelte kørsler. I har meddelt Skattestyrelsen, at I ikke har kunne fremskaffe disse oplysninger. Ved vores gennemgang har vi derfor ikke kunne afstemme hvem af jeres chauffører, der har foretaget de kørsler, der fremgår af de indsendte dagsrapporter fra [registreringssystem], hvorfor de ikke kan anvendes som dokumentation for, at I har foretaget en effektiv og fyldestgørende kontrol inden udbetalingen af skattefrie rejsegodtgørelser. Vi har gennemgået jeres rekonstruerede kørselsrapporter/afregningsbilag og kan konstatere, at de heller ikke kan anvendes som dokumentation for, at I har udbetalt godtgørelserne efter reglerne, idet vi har konstateret en del fejl og mangler i bilagene. I har således ikke dokumenteret, at I har foretaget kontrol efter reglerne i ligningslovens § 9 A og at I inden udbetaling af de skattefrie rejsegodtgørelser, havde udarbejdet bilag, der opfylder kravene i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000). Som arbejdsgiver har I pligt til kontrollere og sikre, at jeres chaufførers registreringer på kørselsrapporterne i alle tilfælde er fyldestgørende og rigtige, inden I foretager udbetaling af skattefrie godtgørelser. Til de rekonstruerede kørselsrapporter/afregningsbilag, har vi følgende bemærkninger og henviser til vedlagte bilag 1, hvor der fremgår nærmere specifikationer: (…) [person1] Der er generelt udbetalt diæter for 21 hele døgn, men vi har konstateret, at han ikke har været på rejser i 21 hele døgn hver måned. Derudover er kørselsrapporterne fra 28 juni 2022 og året ud, ikke udfyldt med rejsens mål og delmål og fra 6. januar 2023 til 13. januar 2023 fremgår klokkeslæt, dato for rejsen eller sluttidspunkt ikke. I kan derfor ikke have ført kontrol med rejserne inden udbetaling. Konklusion Samlet set er det vores vurdering, at I har udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til jeres chauffører uden, at I opfylder betingelserne herfor. Det er vores vurdering, at I ikke har haft et tilstrækkeligt grundlag til at kunne udføre en effektiv kontrol inden udbetaling af de skattefri rejsegodtgørelser under henvisning til jeres procedure vedrørende udbetaling af skattefrie rejsegodtgørelser til jeres chauffører og de manglende afregningsbilag og dermed den manglende påtegning eller andre synlige tegn på, at der har været foretaget kontrol inden udbetaling af de skattefri rejsegodtgørelser. Som arbejdsgiver har I pligt til kontrollere og sikre, at jeres chaufførers registreringer på kørselsrapporterne i alle tilfælde er fyldestgørende og rigtige, inden I foretager udbetaling af skattefrie godtgørelser. Det er vores vurdering, at I ikke har foretaget denne kontrol, men i stedet har baseret jeres kontrol på aftaler med chaufførerne om, at de skal overnatte i bilerne mv, hvorfor I kun har foretaget rettelser, når de har givet oplysning om, at de har overnattet andre steder. Chaufførerne har tillige afgivet tro- og loveerklæring på, at de sover i bilerne. En sådan aftale fritager jer ikke fra at foretage en effektiv kontrol inden udbetaling af godtgørelser. Det er vores vurdering, at I ikke har foretaget denne kontrol henset til følgende: Rejseafregningsbilag er forsvundet. Der er generelt udbetalt skattefrie rejsegodtgørelser for flere døgn end rejserne har varet fx [person4] og [person1]. Der udbetales skattefrie rejsegodtgørelser for ture under 24 timer fx [person4] og [person5] Der mangler oplysninger i afregningsbilagene og der er konstateret fejl som: Der er ikke indsendt afregningsbilag for alle de perioder, hvor de enkelte chaufører har modtaget skattefrie diæter fx for [person6]. Der er ingen eksakte adresser nævnt, kun koder for byer som fx: [...J]/[...H] og [by1] der er oplyst som værende [by6] og [by1]. Der mangler oplysning om hvilke biler, der er kørt i fx [person6] og [person5]. Der er perioder, hvor rejsens mål og delmål ikke er oplyst fx [person1] og [person7]. Der er eksempler på, at klokkeslæt ikke er oplyst fx [person7]. De kørselsafregninger der er indsendt vedrørende [person4] er ens for 2022 og 2023. Vi har ikke modtaget rejseoplysninger om kørselsleder [person3]. På trods af hans administrative opgaver har han i perioden oktober 2022 til august 2023 fået udbetalt månedlige godtgørelse for 21 - 22 døgn. Dagsrapporter/[registreringssystem] (GPS) viser ikke hvilken bil/registreringsnummer, der hører til de enkelte rapporter eller hvilken chauffører, der har foretaget de enkelte kørsler og I har oplyst, at I ikke har kunne fremskaffe disse oplysninger. I kan således ikke anvende GPS udskrifterne som anden dokumentation for at chaufførerne har opfyldt betingelserne for at være på rejse. I har ikke dokumenteret, at udbetalingerne er foretaget i henhold til reglerne i ligningslovens § 9 A og i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 eller at I har foretaget den fornødne effektive og fyldestgørende kontrol inden udbetaling af de skattefrie rejsegodtgørelser. I har fx ikke haft mulighed for at vurdere om jeres chauffører kunne overnatte på deres sædvanlige bopæl. Efter ligningslovens § 9 A, er det jeres pligt at vurdere om en chauffør på grund af afstanden mellem sin bopæl og det sted, hvor chaufføren slutter sin arbejdsdag, har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl eller ej. Der skal derfor foretages en konkret og individuel vurdering for hver enkelt chauffør. Er afstandskravet ikke opfyldt, kan der ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse og det er endvidere et krav at rejsen har varet i mindst 24 timer. Det er således vores opfattelse, at I ikke alene på baggrund af indtelefonerede/sms oplysninger har kunnet foretage denne konkrete og individuelle vurdering for hver enkelt chauffør, inden I har udbetalt skattefrie rejsegodtgørelser. Den manglende kontrol medfører i sig selv at betingelserne for at kunne udbetale godtgørelsen skattefrit ikke er opfyldt, hvorfor godtgørelsen alene af denne grund bliver skattepligtige for jeres chauffører, jf. fx SKM2018.61.BR, SKM2001.504ØLR og SKM2007.247HR. Endelig kan rejsegodtgørelserne ikke udbetales skattefrit, da der ikke forelå dokumentation for rejserne i form af afregningsbilag inden udbetaling, hvor I ikke ved udbetaling af de skattefrie rejsegodtgørelse har kunne føre kontrol med: rejsens erhvervsmæssige formål rejsens start- og sluttidspunkt, antallet af erhvervsmæssige rejsedage rejsens mål og eventuelle delmål og beregningen af rejsegodtgørelsen - herunder de anvendte satser. Kravene fremgår af § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, hvor det også fremgår et modregningsforbud/lønomlægning. Det er derfor samlet vores opfattelse at samtlige udbetalte rejsegodtgørelser til jeres ansatte for perioden 1. januar 2020 til 31. december 2023 er skattepligtige jf. ligningslovens § 9, stk. 4 og at beløbene derfor anses som arbejdsmarkedsbidragspligtig A-indkomst jf. kildeskattelovens § 43 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 2. Efter skatteindberetningslovens § 1, stk. 1 har selskabet pligt til at oplyse de udbetalte rejsegodtgørelser på i alt 1.163.371 kr. som arbejdsmarkedspligtig A-indkomst til indkomstregisteret jf. indkomstregisterlovens § 2 og § 3. Henset til, at I ikke har givet oplysning om, at I har ændret jeres procedure efter vi har taget kontakt til jer, samt de efterfølgende fremsendte afregningsbilag, er det vores opfattelse, at I har anvendt samme fremgangmåde helt frem til december 2023. Selskabet pålægges derfor inden 14 dage fra modtagelse af denne afgørelse at indberette følgende beløb til eIndkomst (Indkomstregistret): År Beløb 2021 40.000 kr. 2022 480.533 kr. 2023 642.838. kr. I alt 1.163.371 kr. Vi gør opmærksom på, at hvis I ikke har foretaget indberetning til eIndkomst inden fristen på 14 dage, vil Skattestyrelsen foretage indberetningen til eIndkomst. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 27. september 2024 udtalt følgende: ”(…) Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen, men vi kan oplyse, at vi også har anvendt de bemærkninger/nye kørselsopgørelser vedrørende [person1], der er modtaget fra advokat [person8] efter sagens afslutning, er kommenteret i sagen med [person1] om rejsefradrag. (…)” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at selskabets ansatte [person1] opfylder betingelserne for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse med henholdsvis 42.042 kr. og 32.190 kr. i indkomstårene 2022 og 2023, hvorfor Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at ændre selskabets indberetninger til eIndkomst for denne ansatte i indkomstårene 2022 og 2023. Repræsentanten har subsidiært fremsat påstand om, at sagen skal hjemvises til fornyet gennemgang. Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført: ”(…) Jeg klager herved som advokat for [klager] ApS over styrelsens vedhæftede afgørelse af 04. ds. med bilag f.s.v. angår den ansatte [person1], hvor jeg, som det fremgår af min vedhæftede mail af 12. fm. som led i drøftelserne med styrelsen regulerede og særlig via tacografudskrifter efter aftale dokumenterede diæterne for [person1] til henholdsvis f.s.v. angår 2022 til kr. 42.042,00 og 2023 til kr. 32.190,00 med påstand om, at det som led i de med styrelsen førte forhandlinger skal accepteres, at disse regulerede diæter er udbetalt skattefrit til denne ansatte. Da jeg sendte materialet efter aftale med styrelsen, som havde opstillet en frist herfor, mener jeg det er forkert, at afgørelsen ikke er blevet ændret, og i hvert fald gør jeg gældende, at afgørelsen er forkert, da man som det mindre i det mere kan tilvejebringe dokumentation for et reguleret diætbeløb. Det gøres gældende – særligt som sagen er blevet behandlet – at præmissen om manglende kontrol ikke kan tillægges betydning i mod min klient, navnlig når fornøden opretninger sket i et samarbejde med myndighederne, som anerkender rigtigheden af de nedkorrigerede beløb for diæter for 2022 og 2023. Subsidiært bør sagen hjemvises til fornyet behandling i styrelsen. (…)” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har den 10. oktober 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”(…) 1/ Jeg er ikke enig i den redegørelse, som man vælger at indhente fra styrelsen (jeg kender heller ikke indholdet af høringsskrivelsen, som jeg udbeder mig), og som ikke retfærdiggør, at man under en proces med henblik på beregning af diæter (i en form for samarbejde, hvor en af de ansatte ([person1]) indgår) bare træffer afgørelse om at fastholde agterskrivelse og undlader at anvende de oplysninger og dokumenter, som jeg tilvejebragte og fremsendte og som dokumenterede størrelse af de diæter, som den ene af de ansatte var berettiget til, og som jeg må forstå, at man/styrelsen anerkender rigtigheden af; man afviser p.g.a. grund af manglende kontrol, hvorved bemærkes, at det da ikke giver mening at afvente noget, som man alligevel blot vil afvise betydningen af. 2/ Videre vil jeg anholde, at styrelsen istedet valgte at skrive til [person1] og forhandle med ham om retten til fradrag (angiveligt i stedet for diæter) uden at involvere mig/min klient heri. 3/ Jeg mener, at sagen er præget af sagsbehandlingsfejl, hvor styrelsen ikke har ladet sig vejlede at hovedprincippet om, at søge at opnå den ligningsmæssigt rette afgørelse. (…)” Klagerens repræsentant har den 11. juni 2025 sendt supplerende bemærkninger, hvoraf følgende fremgår: ”(…) 1/ [person1]s skatteafgørelse af 19.08.24, hvoraf fremgår, at styrelsen – nærmest af egen drift og uden krav om reelt yderligere dokumentation end man havde modtaget fra min klient – har godkendt fuldt rejsefradrag for 2022 og 2023 og således accepteret, at der var dokumentation for rejsers varighed udover 24 timer, hvorved det rent sagsbehandlingsmæssigt virker angribeligt, at styrelsen – uden at involvere min klient og mig i relation til de pågående forhandlinger om korrekt beregning af den allerede udbetalte rejsegodtgørelse - ændrer focus på et mindre fradrag, som han får i stedet for den – ændrede – godtgørelse, som han da i hvert fald også var berettiget til. 2/ Jævnfør den indgivne klage skal jeg henlede opmærksomheden på det omfattende materiale, som jeg sendte til styrelsen d. 12.08.24, hvor min klient efter at have fjernet alt rent indenlandsk kørsel, kom frem til at man efter den kontrol, som han havde indledt forhandlinger med styrelsen om (og som jeg fortsatte) på baggrund af tacograf- og gpsoplysninger (som min klient i går fortalte dig nærmere om den anvendte metode, som er sikker) kom frem til godtgørelse for 2022 med kr. 42.042,00 og for 2023 med kr. 32.190,00; dette har man fra styrelsen ikke ville anvende eller forholde sig til over for min klient, men vel i stedet over for [person1], jfr. under 1 ovenfor. Det gøres fortsat gældende, jfr. mine bemærkninger til styrelsens udtalelse til klagen, at det forekommer aldeles angribeligt, at man indgår i forhandlinger med klienten om kontrolmateriale, som man efterlyser, og som man får og alligevel afviser at anvende det p.g.a. manglende kontrol. Derfor skal sagen i hvert fald hjemvises. (…)” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, hvorvidt betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt i indkomstårene 2022 og 2023, for så vidt angår selskabets ansatte [person1], og derved hvorvidt selskabet er forpligtet til at foretage indberetning af yderligere lønindkomst til eIndkomst af den udbetalte godtgørelse som A-indkomst for den ansatte [person1]. Retsgrundlaget Af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt., fremgår: ”Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse med ydet kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.” Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1: ”I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. (...) Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter § 43, stk. 2, litra h), påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten.” Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 fremgår: ”Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter denne lov. Bidraget udgør 8 pct. af grundlaget.” Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1: ”Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er følgende indkomster, jf. dog stk. 2 og § 3: Ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperioden, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.” Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 7 fremgår: ”Bestemmelserne i kildeskatteloven og opkrævningsloven om indeholdelse, opkrævning, hæftelse m.v. finder anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag efter denne lov.” Det fremgår af skatteindberetningslovens § 1, stk. 1 og 2: ”§1. Alle, der i en kalendermåned i sin virksomhed har udbetalt eller godskrevet indkomst, som er nævnt i stk. 2, skal hver måned indberette beløbene til indkomstregisteret, jf. §§ 3 og 4 i lov om et indkomstregister. Stk. 2. Ved indberetning skal der oplyses om følgende indkomsttyper: 1) Løn, gratiale, provision og andet vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der efter kildeskattelovens § 43, stk. 1, er A-indkomst eller arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, jf. kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, for modtageren. Endvidere skal der oplyses om beløb, der ydes til godtgørelse for udgifter, lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, uanset om beløbet efter ligningslovens § 9, stk. 4, er skattefrit for modtageren. 2) Ydelser som nævnt i ligningslovens § 31, stk. 3, nr. 3 og 4, der gives til godtgørelse for udgifter i forbindelse med uddannelser og kurser efter ligningslovens § 31, stk. 1, uanset om beløbene efter bestemmelserne er skattefrie for modtageren. 3) Beløb, der efter skatteministerens bestemmelse i medfør af kildeskattelovens § 43, stk. 2, skal henregnes til A-indkomst for modtageren, og arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, for hvilken der skal foretages indeholdelse efter kildeskattelovens § 49 A, stk. 2, § 49 A, stk. 3, nr. 5 og 6, og § 49 D, stk. 4, jf. § 49 A, stk. 3, nr. 1-4. 4) Beløb, som efter deres art er omfattet af nr. 1, når modtageren af beløbet ikke er skattepligtig her til landet, jf. kildeskattelovens §§ 1 og 2.” Af ligningslovens § 9, stk. 4, fremgår: ”Stk. 4. Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. 3. og 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse på godtgørelser, jf. 2. pkt., der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende.” Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 1-3 og 5: ”Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2. Stk. 2. Følgende satser kan anvendes til dækning af udgifter til logi, kost og småfornødenheder i stedet for de faktiske beløb: Ved rejse med overnatning i Danmark eller i udlandet et grundbeløb på 455 kr. (2010-niveau) pr. døgn til kost og småfornødenheder. Skatterådet kan fra og med 1. januar 2001 forhøje satsen efter 1. pkt. med et grundbeløb på 142 kr. (2010-niveau) pr. døgn ved overnatning i lande, hvor leveomkostningerne er væsentligt højere end i Danmark. For turistchauffører med overnatning i udlandet 150 kr. pr. døgn. For turistchauffører med overnatning i Danmark 75 kr. pr. døgn. Ved rejser med overnatning i Danmark eller i udlandet et grundbeløb på 195 kr. (2010-niveau) pr. døgn til logi, medmindre den ansatte i sit hverv medvirker til transport af varer eller personer, gør tjeneste om bord på skibe (herunder fiskerfartøjer), arbejder på luftfartøjer, i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster. Der kan ikke foretages afskrivninger i den skattepligtige indkomst på driftsmidler mv., der anvendes i forbindelse med logiet, når der modtages godtgørelse med satsen til logi. Stk. 3. Satserne i stk. 2, nr. 1-3, udbetales pr. døgn, og derefter kan der udbetales 1/24 af satserne pr. påbegyndt time. Hvis der modtages fri kost, reduceres satsen efter stk. 2, nr. 1, med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for morgenmad, frokost og aftensmad. Uanset reduktionen i foregående punktum kan arbejdsgiveren dog altid til dækning af udgifter til småfornødenheder udbetale et beløb på indtil 25 pct. af satsen i stk. 2, nr. 1, beregnet for den samlede rejse. (…) Stk. 5. Stk. 1-4 finder kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Det enkelte arbejdssted, jf. stk. 1, kan ved anvendelsen af standardsatserne i stk. 2, nr. 1-3, og stk. 4 højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 2. pkt. finder ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km. 2. pkt. finder endvidere ikke anvendelse i forhold til godtgørelser, der udbetales i forbindelse med enkeltstående kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted.” Skatteministeren har i medfør af bemyndigelsesbestemmelsen i ligningslovens § 9, stk. 4, 4. pkt., udstedt bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Af bekendtgørelsens § 1, stk. 1-3, fremgår: ”Arbejdsgiveren/hvervgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage. Der kan udbetales forskud på skattefri rejsegodtgørelse med àcontobeløb for hver enkelt rejse eller med ugentlige eller månedlige àcontobeløb. Forskuddet skal være afpasset modtagerens forventede erhvervsmæssige rejser. Stk. 2. Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde: Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer. Rejsens erhvervsmæssige formål. Rejsens start- og sluttidspunkt. Rejsens mål med eventuelle delmål. De anvendte satser. Beregning af rejsegodtgørelsen. Stk. 3. Udbetales der rejsegodtgørelse med højere beløb end de satser, der er anført i ligningslovens § 9 A, anses hele beløbet for personlig indkomst. Dette gælder dog ikke, såfremt arbejdsgiveren/hvervgiveren ved den endelige opgørelse, jf. stk. 5, har anset det beløb, der overstiger satsen, for løn i relation til A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag.” Det er en betingelse, at kontrollen senest foretages på udbetalingstidspunktet, idet der skal være tale om forudgående kontrol, jf. Højesterets dom af 22. juni 2009, offentliggjort som SKM2009.430.HR. Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig, uanset om de øvrige betingelser er opfyldt, jf. Vestre Landsrets dom af 7. oktober 2002, offentliggjort som SKM2002.525.VLR, og Højesterets dom af 21. marts 2007, offentliggjort som SKM2007.247.HR. Det er modtageren af godtgørelsen, der har bevisbyrden for, at betingelserne for skattefri udbetaling er opfyldt, jf. Østre Landsrets dom af 19. december 2013, offentliggjort som SKM2014.183.ØLR. Det tillægges i den forbindelse ikke betydning, at det forhold, at betingelserne ikke er opfyldt, beror på arbejdsgiverens fejl, jf. Østre Landsrets dom af 14. juni 1994, offentliggjort i TfS 1994, 495. I byretsdom af 28. december 2017, offentliggjort som SKM2018.61.BR, fandt retten, at bevisbyrden for, at arbejdsgiveren havde ført den fornødne kontrol ikke var løftet. Der blev lagt vægt på, at det ikke var muligt at se ud af bilagene, at de blev kontrolleret forud for udbetaling af godtgørelsen, henset til, at der ikke forelå bogføringsbilag, der opfyldte kravene i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Byretten bemærkede også, at udbetaling af et beløb som skattefri godtgørelse forudsætter, at arbejdsgiveren forinden har ført kontrol med antallet af erhvervsmæssige rejsedage, herunder bl.a. start-og sluttidspunkt for rejsen, således som det fremgår af § 1 i bekendtgørelsen. Landsskatterettens begrundelse og resultat Den ansatte [person1] har fra selskabet modtaget rejsegodtgørelse på henholdsvis 128.619 kr. og 125.048 kr. i indkomstårene 2022 og 2023. Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at selskabet ikke har fremlagt afregningsbilag, som forelå på udbetalingstidspunktet. Landsskatteretten finder, at de fremlagte kørselsrapporter ikke i sig selv indeholder de oplysninger, som er påkrævet efter § 1, stk. 2, i bekendtgørelsen om rejse- og befordringsgodtgørelse. Der er lagt vægt på, at de fremlagte kørselsrapporter ikke indeholder oplysninger om modtagerens adresse, CPR-nummer, de anvendte satser for diæter og beregningen af rejsegodtgørelsen. Kørselsrapporterne indeholder heller ikke altid oplysninger om start- og sluttidspunkt eller slutdato for den enkelte rejse, ligesom rejsens mål med evt. delmål ikke altid fremgår, og rejsens mål fremgår i flere tilfælde kun som forkortelse af et bynavn og er dermed ikke oplyst præcist. Der er derudover lagt vægt på, at den ansatte [person1] som udgangspunkt har fået udbetalt diæter for 19, 20 eller 21 hele døgn i månederne i indkomstårene 2022 og 2023, selvom den ansatte [person1] ifølge de fremlagte kørselsrapporter ikke har været på rejser i hele 19, 20 eller 21 døgn hver måned. I februar 2022 har den ansatte [person1] højst været på rejse i 7 døgn og 9 timer, men der er udbetalt diæter for 21 hele døgn, hvorfor der er udbetalt diæter for mere end 13 døgn for meget. For juni 2023 har den ansatte [person1] kun været på én rejse, der har varet over 24 timer, men der er i alt udbetalt diæter for 21 døgn, hvorfor der er udbetalt diæter for over 19 døgn for meget. De fremlagte kørselsrapporter og sagens øvrige materiale dokumenterer således ikke, at selskabet har haft tilstrækkelige oplysninger på udbetalingstidspunktet til at føre den fornødne kontrol. Efter en samlet konkret vurdering finder Landsskatteretten, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse ikke har været opfyldt i indkomstårene 2022 og 2023 til den ansatte [person1]. Der er lagt vægt på, at udbetalingerne generelt set ikke har været underlagt en fyldestgørende kontrol fra selskabets side, hvilket ses ved de fejl og mangler, der konkret er konstateret i forbindelse med kontrollen af den udbetalte rejsegodtgørelse, ligesom der ses at være udbetalt diæter for flere døgn, end den ansatte [person1] har været på rejse, jf. ligningslovens § 9 A. Konsekvensen af manglende kontrol er, at der skal ske beskatning af hele den udbetalte rejsegodtgørelse, og ikke blot en forholdsmæssig forhøjelse. Der kan bl.a. henvises til Byrets dom af 28. december 2017, offentliggjort som SKM2018.61.BR. Selskabet skal således indberette hele den udbetalte rejsegodtgørelse for den ansatte [person1] til eIndkomst som A-indkomst. Det forhold, at Skattestyrelsen i den ansatte [person1] afgørelse af 19. august 2024 har godkendt et maksimalt rejsefradrag i indkomstårene 2022 og 2023, kan ikke føre til et andet resultat. Landsskatteretten stadfæster herved Skattestyrelsens afgørelse.