Forlænget ligningsfrist ved maskeret udbytte af repræsentationsudgifter

Journalnr. 24-0077214 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2019 Restaurationsudgifter afholdt af selskab anset for private 40.352 kr. Ugyldig Stadfæstelse Faktiske oplysninger Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, at klageren siden den 13. maj 1993 har været eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS med CVR-nummer [...1] (herefter selskabet). Selskabets formål er ifølge CVR-registret at besidde ejerandele i et tandlægeselskab. Selskabets regnskabsår er fra den 1. januar til 31. december. Skattestyrelsen har truffet afgørelse den 1. juli 2024 for indkomståret 2019. Skattestyrelsen har anset følgende udgifter til repræsentation i indkomståret 2019 for at være private udgifter: Kontonr og navn Dato Bilag Beskrivelse Bruttobeløb Privat 4325 Repræsentation 29-01-2019 23 Middag advokat 1.600,00 1.600,00 4325 Repræsentation 01-03-2019 49 repræsentation middag tandlæger 6.812,40 6.812,40 4325 Repræsentation 03-06-2019 105 Strategimøde 1.200,00 1.200,00 4325 Repræsentation 03-06-2019 106 middag advokat 551,20 551,20 4325 Repræsentation 11-06-2019 127 Museum repræsentation advokat 616,00 616,00 4325 Repræsentation 11-06-2019 128 Middag advokat 1.760,00 1.760,00 4325 Repræsentation 11-06-2019 129 golf advokat 1.200,00 1.200,00 4325 Repræsentation 11-07-2019 159 [virksomhed2] med kommunikation 2.560,00 2.560,00 4325 Repræsentation 26-08-2019 178 Kunder til arrangement 11.772,80 11.772,80 4325 Repræsentation 09-09-2019 194 Middag kunder 6.092,80 6.092,80 4325 Repræsentation 30-12-2019 277 [klager] reception 9.187,00 6.187,00 I alt 40.352,20 Der er ikke fremlagt bilag for udgifterne. Skattestyrelsens materielle afgørelse vedrørende repræsentationsudgifterne er ikke påklaget. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 med 40.352 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 1. Private udgifter – maskeret udbytte … 1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Skattestyrelsen har ændret din skattepligtige indkomst i 2019 - 2021 med i alt 91.946 kr. Vi har anset afholdte repræsentationsudgifter i [virksomhed1] ApS for afholdt i din interesse, og skattepligtig som maskeret udbytte efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2. Private udgifter er skattepligtige og skal medregnes i din skattepligtige indkomst. Vi har anset de private udgifter for udbytte, fordi du ikke har modtaget løn i selskabet. Vi har anmodet om, at få samtlige bilag vedrørende repræsentationsudgifter i perioden 2019 – 2021. Vi har ikke modtaget alle bilag, og har som følgende af manglende dokumentation i disse tilfælde foretaget en vurdering ud fra bogføringsteksten, arten og hyppighed (tidligere fremkommet udgift). En stor del af udgifterne vedrører restaurationsbesøg, hvor der ikke er påført hvem der deltager og i hvilken anledning. Det er oplyst, at du er ansat i selskabet, men ikke modtager løn for dit arbejde. Der er ikke andre ansatte i selskabet. Særligt om repræsentation kan nævnes, at det typisk er udgifter, som afholdes for at få afsluttet forretninger eller for at tilknytte eller bevare forretningsforbindelser, og de afholdes over for personer, som ikke er knyttet til virksomheden som medarbejdere. Repræsentation har karakter af opmærksomhed eller kommerciel gæstfrihed over for forretningsforbindelser. Det kræves normalt, at et bilag for repræsentationsudgifter: er dateret angiver udstederen angiver modtageren specificerer ydelserne er forsynet med kvitteringspåtegning (stemplet i kasseapparat). Når restaurationsbilag bruges som dokumentation for repræsentationsudgifter, kræves det yderligere, at det er noteret på bilaget, hvem der har deltaget i sammenkomsten og årsagen til denne. Selskabet har ikke opfyldt disse krav, og der er derfor ikke sket tilstrækkelig dokumentation for, at der er den fornødne erhvervsmæssige sammenhæng mellem udgiften og selskabets indkomstgrundlag. Vi har ud fra en samlet vurdering af udgifternes karakter og selskabets begrundelse vurderet, at en stor del af de afholdte repræsentationsudgifter har privat karakter, og er afholdt i din interesse. Selskabet har i perioden f.eks. betalt for din 60 års fødselsdag (bilag 277 bogført den 30. december 2019 – i alt 9.187 kr. på [virksomhed2] i [by1]). Vi mener, at der har været tale om private arrangementer. Vi har lagt vægt på, at der ikke som anmodet er indsendt en deltagerliste eller invitation, der kan dokumentere, at arrangementerne er afholdt for forretningsforbindelser, og ikke for private venner og familiemedlemmer. Se f.eks. SKM2003.53.VLR og SKM2011.646.BR. Byretten kom i SKM2011.646.BR frem til, at selskabets udgifter til reception i anledning af ejerens private fødselsdag var erhvervsmæssigt begrundet. Retten mente, at selskabet havde godtgjort, at reception alene blev holdt for forretningsforbindelser, og lagde desuden vægt på at hovedaktionæren holdt en separat fest for familien. I 2021 betaler selskabet for et restaurationsbesøg på restaurant [virksomhed3] i [by2] (bilag 137 bogført den 2. august 2021 – i alt 17.284 kr.). Af regningen fremgår det, at der er betalt for 19 x køkken, hvilket vi har anset for antal deltagere. Der er ikke indsendt deltagerliste eller formålet med restaurationsbesøget. Skattestyrelsen har anset følgende udgifter for afholdt i din interesse: Repræsentation nyt forslag 40.352 34.167 17.427 91.946 Se endvidere vedhæftede excel-ark med specifikation af de enkelte transaktioner vedrørende repræsentation. Skattestyrelsen har ud fra en konkret vurdering, og henset til den manglende bevisførelse for at udgifterne har tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse, fastsat udgifter afholdt i din private interesse til 40.352 kr. i 2019, 34.167 kr. i 2020 og 17.427 kr. Særligt om restaurationsudgifter mener vi, at der stilles strenge krav til, at deltagere og anledning fremgår af selskabets bilag. Beløbet anses for maskeret udlodning og er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2 som udbytte hos hovedanpartshaveren. Transaktioner mellem interesseforbundne parter er ikke en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, men derimod omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 om udvidet ansættelsesfrister. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 9. oktober 2024 udtalt: ”… Vi har tidligere fremsendt et forslag til ændring af [klager]s skattepligtige indkomst vedrørende dette forhold, men vi havde fejlagtigt kun opgjort det skattepligtige beløb til 25% af de afholdte udgifter. Vi har tidligere fremsendt materiale i sags-nr. [sag1] hvortil der henvises. Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen. …” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at fristen for at forhøje for indkomståret 2019 er overskredet og forhøjelsen dermed ugyldig. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Ad. b. Fristoverskridelse for 2019 For 2019 gøres det gældende, at fristen for at forhøje indkomsten er sprunget, hvorfor forhøjelsen er ugyldig. Beskatningen for 2019 er baseret på, at Skattestyrelsen nægter fradrag for driftsudgifter efter statsskattelovens § 6 og LL § 8 i forhold til repræsentation, hvor styrelsen ikke finder at de fremlagte bilag på tilstrækkelig vis dokumenterer fradragsretten for selskabet. På det grundlag beskatter styrelsen min kunde af maskeret udlodning, da man tilsyneladende finder, at min kunde kan beskattes af alle driftsudgifter, som styrelsen nægter fradrag for. Dette gælder også for udgifter, som klart er afholdt i selskabets interesse, men hvor bilagenes kvalitet er ringe, fx kursusudgifter eller hvor bilagene ikke fuldt ud har kunnet skaffes, eller hvor styrelsen finder, at udgifter til repræsentation ikke kan anses for tilstrækkelige. De betalte driftsudgifter, som styrelsen har nægtet fradrag for, er udgifter som selskabet har afholdt til tredjemand og er ikke udgifter afholdt i en kontrolleret transaktion mellem selskabet og min kunde. Der er dermed ikke tale om en situation, hvor ligningslovens § 2 finder anvendelse, da denne bestemmelse alene angår transaktioner mellem selskab og kapitalejer. Den forlængede ligningsfrist i SFL § 26, stk. 5 har til hensigt at forlænge ligningsfristen for kontrollerede transaktioner omfattet af LL § 2. Bestemmelsen angår derfor alene kontrollerede transaktioner, dvs. transaktioner mellem kapitalejer og selskab (eller mellem andre koncernforbundne parter). Det er et krav for at bestemmelsen kan anvendes, at der er tale om gensidighed, dvs. at der er tale om en transaktion mellem kapitalejer og selskab, herunder omfattet bestemmelsen, hvor et selskab stiller et gode til privat rådighed for kapitalejer, mens bestemmelsen ikke omfatter tilfælde, hvor udgiften ikke er stillet til privat rådighed for kapitalejer, jf. uddrag fra bestemmelsen, hvor det klart fremgår at den forlængede frist kun angår de kontrollerede transaktioner: ”Fristerne efter stk. 1 og 2 udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens kapitel 4 eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.” Det afvises, at den forlængede ligningsfrist kan anvendes til at nægte fradrag for driftsudgifter afholdt overfor uafhængig tredjemand. Dette gælder i hvert fald, når udgifterne er afholdt i selskabets interesse, da der i denne situation ikke foreligger det krav om gensidighed mellem selskab og kapitalejer, som SFL § 26, stk. 5 kræver. Det gøres derfor gældende, at forhøjelsen af selskabets indkomst for 2019 er i strid med SFL § 26, da Skattestyrelsen har nægtet fradrag for alle mulige udgifter, hvor der ikke foreligger nogen gensidighed. Der er heller ikke grundlag for at beskatte min kunde personligt for 2019, da den forlængede ligningsfrist heller ikke kan anvendes til at beskatte kapitalejer af driftsudgifter, som selskabet nægtes fradrag for. Det gælder også her, at udgifterne ikke angår en kontrolleret transaktion, hvorfor SFL § 26, stk. 5 ikke giver grundlag for at gennembryde den ordinære genoptagelsesfrist. Jeg skal også på det grundlag fastholde, at fristen for at ændre 2019 er sprunget og at beskatningen for 2019 skal bortfalde. …” Klagerens repræsentant har den 28. april 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling: ”Indstillingerne kan ikke accepteres, herunder ses, at ankestyrelsen har baseret indstillingen på en misforståelse af faktum, jf. det følgende. … Øvrige kommentarer til indstillingerne … Vedrørende forældelse for 2019 fastholdes klagen idet der henvises til indsigelserne ifølge klagen. …” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, sådan som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret den 31. marts 2025. Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse. Det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling, at sagen angår, om indkomståret 2019 er omfattet af den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og derudover fremgår det, at Skattestyrelsens materielle afgørelse ikke er påklaget, hvorfor Landsskatteretten alene skal tage stilling til om forhøjelsen er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Skattestyrelsen har anset repræsentationsudgifter på 40.352 kr. for indkomståret 2019 for private. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, omfatter enhver økonomisk transaktion mellem hovedanpartshaveren og selskabet, og herunder private udgifter afholdt af selskabet, jf. SKM2012.92.HR. Selskabet har afholdt private udgifter på vegne af klageren. Derfor er der tale om kontrollerede transaktioner omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Skatteansættelserne for indkomståret 2019 er hermed sket rettidigt og Skattestyrelsen er herefter enig med Skatteankestyrelsen i, at afgørelsen for indkomståret 2019 ikke er ugyldig. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Repræsentanten har ikke fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling. Indlæg under retsmødet Repræsentanten fastholdt påstandene alt i henhold til den fremsendte klage og supplerende indlæg og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmøde. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at der træffes afgørelse i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om indkomståret 2019 er omfattet af den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Retsgrundlaget Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, fastslår, at fristerne efter stk. 1 og 2 først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens kapitel 4 eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner. Af skattekontrollovens § 37 fremgår: ”Ved følgende begreber i denne paragraf og i §§ 38-46 forstås: 1) Bestemmende indflydelse: Herved forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af koncernforbundne selskaber, jf. nr. 2, af personlige aktionærer og deres nærtstående, jf. nr. 5, eller af fonde eller truster stiftet af moderselskabet selv eller af de nævnte koncernforbundne selskaber, nærtstående m.v. eller af fonde eller truster stiftet af disse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af andre selskabsdeltagere, med hvem selskabsdeltageren har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af en person eller et dødsbo i fællesskab med nærtstående eller i fællesskab med en fond eller trust stiftet af den skattepligtige eller dennes nærtstående eller fonde eller truster stiftet af disse. 2) Koncernforbundne juridiske personer: Herved forstås juridiske personer, hvor samme kreds af selskabsdeltagere har bestemmende indflydelse, eller hvor der er fælles ledelse. 3) Juridiske personer: Herved forstås selvstændige skattesubjekter, uanset om de er skattepligtige. I nr. 2 og nr. 6, litra a, skal selskaber og foreninger m.v., der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt, sidestilles med juridiske personer. 4) Udenlandsk fysisk eller juridisk person: Herved forstås en person, der er hjemmehørende på Færøerne, i Grønland eller i en fremmed stat, herunder efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. 5) Nærtstående: Herved forstås i nr. 1 den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtskabsforhold. 6) Kontrollerede transaktioner: Herved forstås transaktioner mellem a) en skattepligtig og en fysisk eller juridisk person, der udøver en bestemmende indflydelse over den skattepligtige, b) en skattepligtig og en juridisk person, som den skattepligtige udøver en bestemmende indflydelse over, c) en skattepligtig og en juridisk person, der er koncernforbundet med den skattepligtige, d) en skattepligtig og dennes faste driftssted beliggende i udlandet, e) en skattepligtig, der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person, og dennes faste driftssted i Danmark eller f) en skattepligtig, der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person, og dennes kulbrintetilknyttede virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet har afholdt en række udgifter bogført på konto 4325 ”Repræsentation”. Skattestyrelsen har anset repræsentationsudgifter på 40.352 kr. for indkomståret 2019 for private. Skattestyrelsens materielle afgørelse er ikke påklaget, hvorfor der alene tages stilling til, om forhøjelsen er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Klageren er eneanpartshaver i selskabet. Klageren har dermed bestemmende indflydelse i selskabet og er omfattet af skattekontrollovens kapitel 4. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, omfatter enhver økonomisk transaktion mellem hovedanpartshaveren og selskabet, herunder private udgifter afholdt af selskabet. Der henvises til SKM2012.92.HR. Selskabet har afholdt private udgifter på vegne af klageren. Der er dermed tale om kontrollerede transaktioner omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Skatteansættelserne for indkomståret 2019 er hermed sket rettidigt og Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2019 er ikke ugyldig. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.