Virksomhedsordning opretholdt og ophørsbeskatning af opsparet overskud ophævet

Journalnr. 24-0077164 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Kan virksomhedsordningen anvendes Nej Ja Ændres til ja Ophørsbeskatning af konto for opsparet overskud inkl. virksomhedsskat 16.796.996 kr. 0 kr. Nedsættes til 0 kr. Resultat af virksomhed 3.738.108 kr. -2.381.269 kr. Hjemvises Faktiske oplysninger Klageren er registreret med enkeltmadsvirksomhed med CVR-nummer [...1]. Klageren har i flere år drevet virksomhed som læge med egen lægepraksis. Klagerens lægepraksis blev solgt den 1. oktober 2022. Derudover driver klageren virksomhed med udlejning af to ejendomme beliggende [adresse1], [by1] og [adresse2]. [by1]. Klageren har for indkomståret 2022, selvangivet et underskud af virksomhed på 2.503.411 kr. og renteudgifter i virksomheden på 25.912 kr. Klageren har for indkomståret 2022 og tidligere indkomstår valgt beskatning efter virksomhedsordningen. Ved udgangen af indkomståret 2021 havde klageren et opsparet overskud inkl. virksomhedsskat på 16.796.996 kr. Klageren har placeret en del af sine opsparede midler under virksomhedsordningen i finansielle kontrakter. Skattestyrelsen har den 7. maj 2024 anmodet klageren om at fremsende skatteregnskab, kontospecifikationer, specifikationer til virksomhedsordning, opgørelse af gevinst og tab på finansielle kontrakter, og opgørelse over hvad der tidligere har været selvangivet af gevinst og tab på finansielle kontrakter for indkomstårene 2002 - 2021. Da Skattestyrelsen ikke modtog noget materiale fra klageren, sendte Skattestyrelsen den 20. juni 2024 et forslag til afgørelse for indkomståret 2022, om en skønsmæssig forhøjelse af virksomhedens resultat, og ophørsbeskatning af virksomhedsordningen. Revisor indsendte herefter til Skattestyrelsen, årsopgørelsen fra [finans1] og personlige skatteoplysninger vedrørende tab på finansielle kontrakter for indkomståret 2022 samt indkomst-og formueopgørelse for indkomståret 2022. Af klagerens personlige skatteoplysninger (r75), er der indberettet gevinster og tab på finansielle kontrakter fra [finans1]. Der er netto indberettet et tab på 4.061.592 kr. for indkomståret 2022. Skattestyrelsen fastholdt deres forslag til afgørelse, idet revisor ikke havde fremsendt det efterspurgte materiale. Skattestyrelsen fastsatte skønnet af resultat af virksomhed til et overskud på 3.738.108 kr., på baggrund af forskudsopgørelsen for indkomståret 2022. Virksomhedsordningen Der er i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen indsendt årsregnskab, kontospecifikationer og indkomst- og formueopgørelse for indkomståret 2022. Årsregnskabet er dateret den 7. juli 2023, og er udarbejdet af klagerens tidligere revisor. Klagerens repræsentant har oplyst, at bogføringen og regnskabet mv. hele tiden har foreligget, men ikke er blevet fremsendt af tidligere revisor til Skattestyrelsen. Årsrapporten og kontospecifikationerne for indkomståret 2022 viser et overskud før renter på 1.536.486 kr., renteudgifter på -25.912 kr. og resultat efter renter 1.510.574 kr. De fremlagte kontospecifikationer kan afstemmes til regnskabet. Af kontospecifikationerne og regnskabet indgår som en del af resultatet og balancen, indtægter og udgifter, aktiver og passiver fra lægevirksomheden, klagerens to udlejningsejendomme, samt en andelslejlighed. Af indkomst- og formueopgørelsen for indkomståret 2022, fremgår skattemæssige specifikationer over virksomhedsordningen, herunder skattemæssig kapitalindestående i virksomhederne. Der fremgår også opgørelse af indskudskonto, kapitalafkastgrundlag, opgørelse af årets overførsler, overskudsdisponering og opgørelse over konto for opsparet overskud. Af de skattemæssige specifikationer over resultat af virksomhed fremgår et skattemæssigt resultat fra virksomheden 1.558.181 kr., renteudgifter på -25.912 kr., og tab på investeringsbeviser på 4.061.592 kr. Tabet kan afstemmes med det der er indberettet fra [finans1], indberettet under finansielle kontrakter. Det samlede underskud udgør i alt 2.529.323 kr. Resultat af virksomhed Repræsentanten henviser til det fremlagte årsregnskab samt indkomst- og formueopgørelse for indkomståret 2022 i forhold til opgørelsen af det skattemæssige resultat. Repræsentanten har supplerende oplyst følgende i forhold til det skattemæssige resultat af virksomheden for indkomståret 2022: (…) I forbindelse med vores gennemgang af regnskabsmaterialet kan vi se, at tidligere revisor har haft indregnet [klager]s udlejningsandelslejlighed beliggende [adresse3], [by2], i resultatet af enkeltmandsvirksomheden. Andelslejligheden er også taget med i virksomhedsskatteordningen. Givet det følger af praksis, at udlejning af en andelslejlighed til beboelse i over 12 måneder ikke skattemæssigt anses for erhvervsmæssig aktivitet, kan andelslejligheden og resultatet heraf ikke indgå ved opgørelsen af det skattepligtige resultat af virksomheden, ej heller kan andelen indgå i virksomhedsskatteordningen. Under henvisning til resultatopgørelsens note 3 samt kontokortene for virksomheden har der været indtægtsført lejeindtægter på i alt 80.000 kr. Hertil er der skattemæssigt afskrevet på indretning af lejede lokaler (konto 4220) samt på andelsbeviset (konto 4840) med henholdsvis 158.457,75 kr. og 13.500 kr. Kopi af kontokortene er tidligere vedlagt som bilag 4, hvortil der henvises. Disse poster kan og skal selvsagt ikke indgå ved opgørelsen af virksomhedsresultatet for 2022 samt ved anvendelsen af virksomhedsordningen, hvorfor det er vores opfattelse, at resultat af virksomhed skal korrigeres herfor. Herudover er der i regnskabet indtægtsført aconto varmebidrag fra lejer af [adresse1] til varmeregnskabet, hvilke skulle have været holdt ude af det skattepligtige resultat, idet betalingerne ikke påvirker det driftsøkonomiske resultat af ejendommen. Som tidligere nævnt udgør acontobetalingerne for varme i alt 6.000 kr. for 2022. Resultatet af lægepraksis samt udlejningen er som nævnt opgjort til 1.558.181 kr. inklusive indtægter og udgifter på andelslejligheden, hvorfor resultatet skal korrigeres som følger: Post Konto Beløb Korrektion Acontobetalinger, varme, [adresse1] 1047 6.000,00 kr. -6.000,00 kr. Lejeindtægter, [adresse3] 1045 88.000,00 kr. -88.000,00 kr. Andelsafgift, [adresse3] 4100 70.096,54 kr. +70.096,54 kr. Afskrivninger, lejede lokaler, [adresse3] 4820 158.457,75 kr. +158.457,75 kr. Afskrivninger, andelsbevis, [adresse3] 4840 13.500,00 kr. +13.500,00 kr. Regulering af resultat i alt (afrundet) 148.054,00 kr. Virksomhedens skattepligtige resultat (før tab på finansielle kontrakter) kan derfor ansættes til 1.706.235 kr. for indkomståret 2022 før fradrag for renteudgifter. Beskatningen af et eventuelt skattepligtigt overskud fra udlejningen af [adresse3] skal i stedet ske hos [klager] personligt som såkaldt ”hobbyudlejning”, jf. statsskattelovens § 4. Henset til lejeindtægtens størrelse sammenholdt med den faste udgift til andelsforeningen, er det dog umiddelbart vores opfattelse, at resultatet efter fradrag for driftsøkonomiske afskrivninger vil være kr. 0 eller lavere. Klageren har siden 2017 ejet finansielle kontrakter, primært i form af Bull & Bear Certifikater. De finansielle kontrakter har været forvaltet af [finans2] og senere [finans1]. I indkomståret 2018-2019 fremgår også investeringsbeviser efter ABL, som er lagerbeskattede i form af ”[virksomhed1] og ”[virksomhed2] Stock Pick II”. Repræsentanten har gennemgået køb og salg i perioden, og blandt andet fremsendt følgende materiale i forbindelse med klagesagsbehandlingen: Tidligere revisors opgørelser af gevinst og tab på de finansielle kontrakter mv. for indkomstårene 2018 – 2022 Repræsentantens egen opgørelse, hvor revisors tidligere opgørelse, er krydstjekket til årsudskrifter og afkastopgørelser fra [finans2]. Repræsentanten har i den forbindelse konstateret en enkelt fejl i indkomståret 2018, hvor et tab ved en fejl er taget med som en gevinst. Repræsentantens egen opgørelse for indkomståret 2017, lavet ud fra årsudskrift fra [finans2]. Det har ikke været muligt for repræsentanten at fremskaffe opgørelse fra daværende revisor fra [revisionsfirma] Repræsentantens samlede opgørelse af nettogevinster fra 2017 – 2021. Indkomst og formueopgørelse for 2018 – 2021 Opgørelse af tab i indkomståret 2022 på 4.061.592 kr. De finansielle kontrakter har været medtaget under virksomhedsordningen. Resultat af virksomheden for indkomståret 2022 har repræsentanten opgjort samlet til: Resultat af virksomhed, ex. finansielle kontrakter 1.706.235 kr. Renteudgifter, jf. regnskab 2022 -25.912 kr. Tab på finansielle kontrakter -4.061.592 kr. Skattemæssigt resultat af virksomhed -2.381.269 kr. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ændret resultat af virksomhed fra et underskud på 2.503.411 kr. til et skønsmæssigt overskud af virksomhed på 3.738.108 kr. Da der ikke er afleveret et regnskab, der opfylder betingelserne i virksomhedsordningen, har Skattestyrelsen ophørsbeskattet tidligere opsparet overskud inkl. virksomhedsskat med 16.796.996 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Du har ikke oplyst et overskud af virksomhed. Du har ikke sendt det indkaldte materiale, som vi har bedt dig om i brev dateret 7. maj 2024. Derfor har vi skønnet, at overskuddet af din virksomhed er 3.738.108 kr. Ved skønnet har vi lagt vægt på din forskudsopgørelse dannet 16. august 2022 på baggrund af forslag udsendt den 30. juli 2022. Da du ikke har haft indvendinger mod dette forslag til ny forskudsopgørelse, må det anses som, at du er enig i forskudsopgørelsen dannet 16. august 2022. Reglerne står i skattekontrollovens § 53, stk. 3, § 74 og § 6, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 283 af 2. marts 2022) (…) Du har oplyst et underskud på -2.503.411 kr. Du har ikke sendt det indkaldte materiale, som vi har bedt dig om i brev dateret 7. maj 2024. Derfor har vi ikke godkendt det indberettede underskud på -2.503.411 kr. Ved skønnet har vi lagt vægt på din forskudsopgørelse dannet 16. august 2022 på baggrund af forslag udsendt den 30. juli 2022. Da du ikke har haft indvendinger mod dette forslag til ny forskudsopgørelse, må det anses som, at du er enig i forskudsopgørelsen dannet 16. august 2022. Reglerne står i skattekontrollovens § 53, stk. 3, § 74 og § 6, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 283 af 2. marts 2022). (…) Vi har frameldt dig virksomhedsskatteordningen, da du ikke har indsendt det indkaldte materiale, og du skal derfor betale skat af beløbet på din konto for opsparet overskud og virksomhedsskatten heraf. I din endelige skat modregner vi den virksomhedsskat, du allerede har betalt. Reglerne står i virksomhedsskattelovens § 15 b, stk. 1. (…) Skattestyrelsens bemærkninger Vi mener ikke, at den indsendte indsigelse giver anledning til at ændre på forslaget, da der fortsat ikke er indsendt det indkaldte materiale i indkaldelsen dateret 7. maj 2024: • Skatteregnskabet 2022 for din virksomhed med tilhørende kontokort og specifikationer til virksomhedsordningen. • Opgørelse af gevinster/tab på finansielle kontrakter. Vi skal bede om afregningsbilag med aftalernes løbetid, dato for indgåelse og udløb. [finans1] har indberettet et tab i 2022 på 4.061.592 kr. • Opgørelse om hvad der har været selvangivet af gevinst/tab på finansielle kontrakter fra 2002 – 2021, jf. kursgevinstlovens § 32, stk. 2. • Såfremt kontrakterne er medtaget i din virksomhed bedes du redegøre for den erhvervsmæssige tilknytning. Derudover mener vi også, at vores skøn har klar lovhjemmel, som anført i forslaget, jævnfør reglerne, der står i skattekontrollovens § 53, stk. 3, § 74 og § 6, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 283 af 2 marts 2022), hvori forskudsregistreringer nævnes som et af de mulige grundlag for et skøn. Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 24. september 2024 udtalt følgende: ” Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. (…)." I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 4. april. 2025 udtalt følgende: ”I har bedt om at få en supplerende udtalelse om det nye materiale giver anledning til, at Skattestyrelsen vil genoptage sagen mod, at klager og dennes repræsentant trækker klagen tilbage hos jer. Repræsentanten skriver følgende: ”Derfor skal vi venligst også anmode om, at nærværende skrivelse med bilag forelægges Skattestyrelsen med henblik på at få styrelsens udtalelse hertil, herunder om Skattestyrelsen vil være villig til at genoptage indkomståret 2022, for så vidt angår ophørsbeskatningen / afmelding af VSO mod at denne del af klagen så efterfølgende trækkes tilbage, jf. skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 5. Som tidligere nævnt vil der blive fremsendt supplerende indlæg i relation til selve resultatet af virksomheden for indkomståret 2022, hvor det for nu er vores opfattelse, at det udarbejdede regnskab og bilagsmateriale kan lægges til grund for ansættelsen, dog med enkelte korrektioner. Vi afventer for nuværende at få alt relevant materiale fra tidligere revisor.” Vi kan ikke umiddelbart imødekomme klagers ønske om kun at få genoptaget forholdet omkring ophør af VSO i indkomståret 2022, da alt materiale vedrørende virksomhedens resultat samt specifikationer til VSO endnu ikke foreligger. Når alt materiale er blevet sendt ind, er vi villige til igen at foretage en vurdering af, om vi kan genoptage indkomståret 2022.” I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 26. september 2025 udtalt følgende: Skattestyrelsens stillingstagen til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 5: Vi vurderer, at vi ikke kan foretage genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 5, idet materialet på det foreliggende grundlag er for usikkert. En forudsætning for, at der er tale om et fradragsberettiget tab på finansielle kontrakter har sammenhæng til tidligere indkomstår. Vi kan ikke på baggrund af det nuværende materiale bekræfte at tabet kan fratrækkes i virksomheden, da det forudsætter en efterprøvelse af oplyste gevinster og tab for tidligere indkomstår. Som oplyst i supplerende indlæg fra rådgiver, figurerer der bl.a. lagerbeskattede investeringsbeviser i opgørelser for 2018-2019 som beskattes efter aktieavancebeskatningslovens § 19, som selvsagt ikke kan medregnes i opgørelse af finansielle kontrakter efter kursgevinstlovens § 29, stk. 3. Ligeledes fremgår det af klagen, indsendt den 1. maj 2025, at resultat af virksomhed skal genoptages i forhold til det oplyste ved oplysningsfristen, da resultat af udlejningsejendommen [adresse3], ikke skal indgå ved anvendelse af virksomhedsordningen. Da vi ikke har gennemgået det bagvedliggende regnskabsmateriale, vil vi forbeholde os mulighed for på et senere tidspunkt at kunne efterprøve oplysningerne, efter de almindelige bestemmelser i skatteforvaltningsloven. Da regnskabsgrundlaget således ikke har været gennemgået eller i øvrigt efterprøvet, kan vi ikke på det foreliggende grundlag give fuld medhold i klagen. Derimod anser vi det indsendte regnskab for at opfylde kravene til et skattemæssigt regnskab, som fremgår af mindstekravbekendtgørelse for mindre virksomheder (lovbekendtgørelse nr. 1296 af 14. november 2018), hvoraf det bl.a. fremgår, at regnskabet skal være udarbejdet efter skattemæssige principper og som det mindste består af en resultatopgørelse samt balance. Ligeledes anser vi betingelserne for at anvende virksomhedsordningen for opfyldt. Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.” Klagerens opfattelse Klageren har nedlagt påstand om, at han ikke er enig i det skøn Skattestyrelsen har foretaget. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”Jeg skal først beklage, at min revisor og jeg ikke har reageret rettidigt. Jeg er lidt i en klemme her, da min revisor [person1] tidligere har stået for al bogholderi og regnskab, men aktuelt er sygemeldt. Jeg er tidligere praktiserende læge, der solgte min praksis november 2022 og fortsatte i virksomhedsskatteordningen med et par ejendomme og lidt konsulentvirksomhed, mit CVR nummer er således stadig aktivt. Jeg har meget lidt forstand på mine skatteforhold, men kan forstå at noget af disputsen står mellem myndighederne og min revisor omkring manglende indsendelse af dokumentationsmateriale, hvor min revisors påstand, sådan som han har forklaret mig det, er at al materiale er elektronisk tilgængeligt for myndighederne og derved ikke behøver fremsendelse – eksempelvis opgørelse af gevinster/tab på finansielle kontrakter, hvilket vel rettelig bør være indberettet af [finans1]. Jeg er desuden uforstående overfor at Skat på nuværende tidspunkt beøver at danne et skøn over mine indtægter og udgifter for 2021 og 2022, da alle oplysninger er tilgængelige og indberettet af banker og investeringsselskaber, hvorfor der må være et facit og ikke et skøn. Ligeledes er forskudsopgørelserne irrelevante, da det endelige resultat allerede ligger klart. Jeg kan ikke forstå, at hvis [finans1] har indberettet et tab på 4.061.592, at det kræver yderligere dokumentation, da de vel er forpligtet til at afgive korrekte oplysninger. Det angivede tab er vel et resultat af simpel købmandsregning - købsværdi fratrukket salgsværdi. Jeg er uvidende om, hvad min revisor tidligere har fremsendt, men må trods sygemelding igen bede ham om at indsende: • Skatteregnskabet 2022 for din virksomhed med tilhørende kontokort og specifikationer til virksomhedsordningen. • Opgørelse af gevinster/tab på finansielle kontrakter. Vi skal bede om afregningsbilag med aftalernes løbetid, dato for indgåelse og udløb. [finans1] har indberettet et tab i 2022 på 4.061.592 kr. • Opgørelse om hvad der har været selvangivet af gevinst/tab på finansielle kontrakter fra 2002 – 2021, jf. kursgevinstlovens § 32, stk. 2. • Såfremt kontrakterne er medtaget i din virksomhed bedes du redegøre for den erhvervsmæssige tilknytning. Jeg indgår meget gerne i dialog med en sagsbehandler, da jeg hurtigt muligt vil har en afgørelse. Klagerens repræsentant har i supplerende indlæg af den 26. marts 2025nedlagt påstand om, at der er grundlag for at opretholde virksomhedsskatteordningen for indkomståret 2022, hvorfor der ikke skal ske ophørsbeskatning af tidligere opsparet overskud. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”(…) 2. Anvendelse af VSO i 2022 Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke var grundlag for at opretholde virksomhedsskatteordningen i indkomståret 2022, hvorfor der er truffet afgørelse om at føre [klager] ud af virksomhedsskatteordningen med deraf afledt ophørsbeskatning. Ved Skattestyrelsens afgørelse af 31. juli 2024, er der således gennemført en yderligere beskatning af opsparet overskud på i alt 14.267.673 kr. 2 , således at det fulde opsparede overskud kom til beskatning efter virksomhedsskattelovens § 15b, stk. 1. For indkomståret 2022 (som for øvrige indkomstår) har der imidlertid været ført regnskab for virksomheden med bogføring, der lever op til bogføringslovens krav. 3 Herudover er der ført regnskab i henhold til årsregnskabsloven samt er der udarbejdet indkomst- og formueopgørelse. Der vedlægges kopi af kontokort, regnskab samt indkomst- og formueopgørelse for 2022 som bilag 6, bilag 7 og bilag 8. Aktiviteterne i virksomheden i 2022 var i øvrigt erhvervsmæssige, jf. virksomhedskattelovens § 1, stk. 1. Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed i lighed med andre virksomhedstyper, jf. hertil SKM2016.456.LSR. Som tidligere nævnt har [klager] i 2022 haft udlejet begge ejerlejligheder erhvervsmæssigt. Henset til ejerlejlighedernes indtægts- og udgiftssider, møder udlejningsaktiviteterne såvel intensitets- som rentabilitetskriteriet, som fastsat i henhold til langvarig praksis. Derfor er det vores opfattelse, at udlejningen var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i 2022. Kriterierne for at anvende VSO i indkomståret 2022 var således mødt, og derfor var der ikke grundlag for at ophørsbeskatte [klager], jf. virksomhedsskattelovens § 15b, modsætningsvis. Derfor er det vores opfattelse, at afgørelsen om ophør skal tilbageføres, herunder den gennemførte ophørsbeskatning af de opsparede 14.267.673 kr. (…) Derfor skal vi venligst også anmode om, at nærværende skrivelse med bilag forelægges Skattestyrelsen med henblik på at få styrelsens udtalelse hertil, herunder om Skattestyrelsen vil være villig til at genoptage indkomståret 2022, for så vidt angår ophørsbeskatningen /afmelding af VSO mod at denne del af klagen så efterfølgende trækkes tilbage, jf. skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 5. Som tidligere nævnt vil der blive fremsendt supplerende indlæg i relation til selve resultatet af virksomheden for indkomståret 2022, hvor det for nu er vores opfattelse, at det udarbejdede regnskab og bilagsmateriale kan lægges til grund for ansættelsen, dog med enkelte korrektioner. Vi afventer for nuværende at få alt relevant materiale fra tidligere revisor.” Klagerens repræsentant har i supplerende indlæg af den 1. maj 2025 yderligere nedlagt påstand om, at resultat af virksomhed skal fastsættes til et underskud på 2.381.269 kr. inkl. tab på finansielle kontrakter. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”1. Resultat af virksomhed Ifølge de skattemæssige specifikationer til regnskabet var det skattemæssige resultat af [klager] enkeltmandsvirksomhed (uden tabet på de finansielle kontrakter) 1.558.181 kr. i 2022 før renteudgifter. Der henvises til regnskabet for virksomheden samt indkomst- og formueopgørelsen for indkomståret 2022, der tidligere er vedlagt som bilag 7 og bilag 8. I forbindelse med vores gennemgang af regnskabsmaterialet kan vi se, at tidligere revisor har haft indregnet [klager]s udlejningsandelslejlighed beliggende [adresse3], [by2], i resultatet af enkeltmandsvirksomheden. Andelslejligheden er også taget med i virksomhedsskatteordningen. Givet det følger af praksis, at udlejning af en andelslejlighed til beboelse i over 12 måneder ikke skattemæssigt anses for erhvervsmæssig aktivitet, kan andelslejligheden og resultatet heraf ikke indgå ved opgørelsen af det skattepligtige resultat af virksomheden, ej heller kan andelen indgå i virksomhedsskatteordningen. Under henvisning til resultatopgørelsens note 3 samt kontokortene for virksomheden har der været indtægtsført lejeindtægter på i alt 80.000 kr. Hertil er der skattemæssigt afskrevet på indretning af lejede lokaler (konto 4220) samt på andelsbeviset (konto 4840) med henholdsvis 158.457,75 kr. og 13.500 kr. Kopi af kontokortene er tidligere vedlagt som bilag 4, hvortil der henvises. Disse poster kan og skal selvsagt ikke indgå ved opgørelsen af virksomhedsresultatet for 2022 samt ved anvendelsen af virksomhedsordningen, hvorfor det er vores opfattelse, at resultat af virksomhed skal korrigeres herfor. Herudover er der i regnskabet indtægtsført aconto varmebidrag fra lejer af [adresse1] til varmeregnskabet, hvilke skulle have været holdt ude af det skattepligtige resultat, idet betalingerne ikke påvirker det driftsøkonomiske resultat af ejendommen. Som tidligere nævnt udgør acontobetalingerne for varme i alt 6.000 kr. for 2022. Resultatet af lægepraksis samt udlejningen er som nævnt opgjort til 1.558.181 kr. inklusive indtægter og udgifter på andelslejligheden, hvorfor resultatet skal korrigeres som følger: Post Konto Beløb Korrektion Acontobetalinger, varme, [adresse1] 1047 6.000,00 kr. -6.000,00 kr. Lejeindtægter, [adresse3] 1045 88.000,00 kr. -88.000,00 kr. Andelsafgift, [adresse3] 4100 70.096,54 kr. +70.096,54 kr. Afskrivninger, lejede lokaler, [adresse3] 4820 158.457,75 kr. +158.457,75 kr. Afskrivninger, andelsbevis, [adresse3] 4840 13.500,00 kr. +13.500,00 kr. Regulering af resultat i alt (afrundet) 148.054 kr. Virksomhedens skattepligtige resultat (før tab på finansielle kontrakter) kan derfor ansættes til 1.706.235 kr. for indkomståret 2022 før fradrag for renteudgifter. Beskatningen af et eventuelt skattepligtigt overskud fra udlejningen af [adresse3] skal i stedet ske hos [klager] personligt som såkaldt ”hobbyudlejning”, jf. statsskattelovens § 4. Henset til lejeindtægtens størrelse sammenholdt med den faste udgift til andelsforeningen, er det dog umiddelbart vores opfattelse, at resultatet efter fradrag for driftsøkonomiske afskrivninger vil være kr. 0 eller lavere. 2. Tab på finansielle kontrakter [klager] har siden 2017 ejet finansielle kontrakter, navnlig i form af Bull & Bear Certifikater. De finansielle kontrakter har været forvaltet af [finans2] og senere [finans1] (fra 2021 kun [finans1]). Vi har været i dialog med tidligere revisor, som har fremsendt os hans bilag for opgørelserne af gevinster og tab på de finansielle kontrakter for indkomstårene 2018-2022. Materialet vedlægges som bilag 9-9d. Hvert dokument består af såvel opgørelserne, som de underliggende bilag, som tidligere revisors opgørelser baserer sig på. Selve opgørelserne over de finansielle kontrakter findes under afsnittet ”Investeringsbeviser i VSO: (ALLE LAGERPRINCIP) Af det rekvirerede bilag kan vi konstatere, at de finansielle kontrakter på korrekt vis har været lagerbeskattet med opgørelse af gevinster/tab i henhold til kursgevinstlovens § 33.1 Det skal påpeges, at i opgørelserne for 2018-2019 er navnene for de enkelte finansielle instrumenter enten ikke er fuldt ud anført eller slet ikke. Med henblik på at sikre et nemt og hurtigt overblik over disse opgørelser, har vi krydstjekket samtlige gevinster med de årsudskrifter og afkastopgørelser fra [finans2] for 2018-2019, der indgår i bilagene. Der henvises til vores opgørelser vedlagt som bilag 10, hvoraf det fremgår, at tallene kan afstemmes med undtagelse af en konstateret fejl i 2018, hvor et tab af tidligere revisor er taget med som en gevinst. 2 Vi skal for god ordens skyld gøre opmærksom på, at gevinster og tab i de af tidligere revisor udarbejdede opgørelser er afrundede. Vi har ikke kunnet rekvirere kopi af opgørelse for 2017 (denne var udarbejdet af daværende revisor fra [revisionsfirma]). Med udgangspunkt i årsudskrift fra [finans2] 2017 vedlagt som bilag 10a, kan avancen imidlertid opgøres til 2.705.614 kr., der er inklusive gevinster på finansielle kontrakter købt og afstået samme indkomstår på i alt 102.209,60 kr. Nettogevinsterne fra 2017 til 2021 kan herefter opgøres som følger: KGL- avancer 2017-2021 2017 [finans2] 2.705.613,60 2018 [finans2] -958.413,00 2019 [finans2] 494.376,00 2020 [finans2] 212.111,00 [finans1] 929.735,00 1.141.846,00 2021 [finans1] 2.304.306,00 Transaktionsomkostninger 556.199,00 Transaktionsomkostninger 6.358,00 1.741.749,00 Nettofortjeneste 2017-2021 5.125.171,60 Der vedlægges tillige indkomst- og formueopgørelser for 2018-2021, hvor det dog skal bemærkes, at investeringsbeviser opgjort i opgørelserne for 2019 og 2018 også indgår traditionelle investeringsbeviser omfattet af lagerbeskatning efter aktieavancebeskatningsloven. Derfor skal avancen på disse tillægges avancen på de finansielle instrumenter, hvis beløbene skal afstemmes. Der henvises til bilag 11-11d. 3. Sammenfatning – resultat af virksomhed 2022 Det er under henvisning til ovenstående vores opfattelse, at tabet i 2022 kan bringes til fradrag i den skattepligtige indkomst i henhold til kursgevinstlovens § 32, stk. 2, således at resultat af virksomhed ansættes som følger: Resultat af virksomhed, ex finansielle kontrakter, jf. ovenfor 1.706.235 kr. Renteudgifter, jf. regnskab 2022 -25.912 kr. Tab på finansielle kontrakter, jf. fremsendte bilag -4.061.592 kr. Skattemæssigt resultat af virksomhed -2.381.269 kr. 4. Afslutning Som også anført i forbindelse med vores tidligere supplerende indlæg vedrørende virksomhedsskatteordningen, ønsker vi at få forelagt dette supplerende indlæg med bilag for Skattestyrelsen med henblik på deres udtalelse til samme og vurdering af eventuel genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 5.” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har den 9. september 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse: ”Så vidt vi forstår udtalelsen, har Skattestyrelsen ikke konkret taget stilling til det fremsendte materiale. Skattestyrelsen har i stedet overordnet afvist en genoptagelse efter SFL § 35a, stk. 5, og i stedet opfordret til, at vi tilbagekalder klagen og anmoder om ordinær genoptagelse efter SFL § 26, stk. 2. Vi kan oplyse, at vi ikke ønsker at tilbagekalde vores klage mod at anmode om ordinær genoptagelse efter § 26, stk. 2. Vi imødeser i stedet en konkret udtalelse fra Skattestyrelsen vedrørende det fremkomne materiale/oplysninger i sagen, med henblik på at disse kan indgå i Skatteankestyrelsens videre behandling af klagesagen.” ”(…). Klagerens repræsentant har den 10. oktober 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse: Det følger af Skattestyrelsens udtalelse, at Skattestyrelsen ikke vil genoptage efter skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 5, idet materialet på det foreliggende grundlag anses for at være usikkert. Det er vores opfattelse, at det fremlagte materiale er tilstrækkeligt (sikkert), og vi vil derfor overlade det til Skatteankestyrelsen at vurdere det forelagte materiale i forbindelse med den videre behandling af klagesagen. Vi noterer os dog, at Skattestyrelsen nu udtaler, at der ikke var grundlag for at ophæve virksomhedsskatteordningen, idet Skattestyrelsen anser det forelagte regnskabsmateriale for at være tilstrækkeligt i henhold til mindstekravsbekendtgørelsen. Vi er naturligvis enige med Skattestyrelsen på dette punkt, og der er således nu enighed om, at der ikke var grundlag for at ophæve virksomhedsskatteordningen i indkomståret 2022. Derfor skal der også ske nedsættelse af forhøjelsen på dette punkt. Vi afventer Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.” Klagerens repræsentant har den 15. oktober 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling: På vegne af [klager] fremsendes hermed bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling af 14. oktober 2025. Klagesagen har sagsnr. 24-0077164 i Skatteankestyrelsen. Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at det fremlagte (regnskabs)materiale møder kriterierne i virksomhedsskatteloven. Det er tillige Skatteankestyrelsens opfattelse, at der i 2022 var igangværende erhvervsmæssig virksomhed med lægepraksis og udlejning af fast ejendom. Som følge heraf anser Skatteankestyrelsen betingelserne for at anvende virksomhedsordningen for at være opfyldt i indkomståret 2022 og derfor skal ophørsbeskatningen tilbagerulles. Vi er naturligvis enige i dette punkt af forslaget. Vi har ikke bemærkninger til de øvrige dele af forslaget. Vi henviser til vores tidligere fremsatte indlæg og anbringender. (…) Ud fra den foreliggende sagsfremstilling og forslag til afgørelse skal vi venligst anmode om, at vores tidligere fremsatte ønske om retsmøde ændres til et forbehold om retsmøde. Vi ønsker således kun et retsmøde i sagen, såfremt Landsskatteretten måtte være uenig med Skatteankestyrelsen i relation til det indstillede for punktet omkring anvendelse af virksomhedsordningen og tilbagerulningen af ophørsbeskatning. (…).” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om Skattestyrelsen med rette har ophørsbeskattet tidligere opsparet overskud i virksomhedsordningen. Endvidere angår sagen, om Skattestyrelsens skøn over resultat af virksomhed for indkomståret 2022 skal opretholdes, eller om klageren med det nu fremlagte materiale har godtgjort at resultat af virksomhed skal opgøres på et andet grundlag, herunder om tab på finansielle kontrakter kan fratrækkes i årets resultat. Retsgrundlaget Af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, 1. pkt. fremgår: ”Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i dette afsnit på indkomst fra virksomheden.” Af virksomhedsskattelovens 1, stk. 2 fremgår: ”Aktier m.v. omfattet af aktieavancebeskatningsloven, uforrentede obligationer og præmieobligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver. Konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven, fordringer omfattet af lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendoms § 6 D, stk. 1, andele i foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 og 4, obligationer, der beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter, samt aktier og investeringsbeviser m.v., når aktier og investeringsbeviser m.v. er udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19, kan dog indgå i virksomhedsordningen.” Af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1, stk. 2 og stk. 3 fremgår: ”Det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi. (…). Vælger den skattepligtige at anvende virksomhedsordningen, skal virksomhedsordningen anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret. Desuden skal den skattepligtige oplyse størrelsen af indestående på konto for indskud og på konto for opsparet overskud, jf. §§ 3 og 10, stk. 2, samt af kapitalafkast og afkastgrundlag, jf. §§ 7 og 8. Driver den skattepligtige flere virksomheder, behandles samtlige virksomheder som én virksomhed ved anvendelsen af virksomhedsordningen, jf. dog § 13, stk. 5.” Af virksomhedsskattelovens § 15b, stk. 1 fremgår. ”Ophører den skattepligtige med at anvende virksomhedsordningen, skal indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst, jf. § 10, stk. 3, i indkomståret efter det indkomstår, hvor den skattepligtige senest har anvendt virksomhedsordningen.” Reglen i virksomhedsskattelovens § 15b, finder også anvendelse, når regnskabskravene ikke er opfyldt for det pågældende indkomstår. Der henvises til dom offentliggjort i SKM2010.277.BR. Af skattekontrollovens § 53 fremgår: ”Erhvervsdrivende, der fører regnskab, har pligt til efter anmodning fra told- og skatteforvaltningen at indsende deres regnskabsmateriale med bilag såvel for tidligere som for det løbende regnskabsår og andre dokumenter, der kan have betydning for kontrollen af den pågældendes skatteansættelser, herunder for afgørelsen af skattepligt her til landet.(…) (…) Stk. 3. Efterkommer den erhvervsdrivende ikke en anmodning efter stk. 1 inden den frist, der er fastsat i anmodningen, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skønsmæssig ansættelse efter § 74.” Af skattekontrollovens § 74 fremgår: ”Har en skattepligtig omfattet af § 5 ikke rettidigt givet told- og skatteforvaltningen oplysninger efter § 2, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skatteansættelse skønsmæssigt. Stk. 2. Ud over de tilfælde, der er nævnt i stk. 1, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skatteansættelse skønsmæssigt, hvis den skattepligtige ved oplysningsfristens udløb ikke har givet forvaltningen oplysninger som nævnt i § 2, som kan danne grundlag for skatteansættelsen. Told- og skatteforvaltningen skal forinden have anmodet den skattepligtige om oplysningerne inden for en rimelig frist. (…). Stk. 3. Told- og skatteforvaltningen skal som grundlag for den skønsmæssige ansættelse efter stk. 1 og 2 navnlig lægge vægt på oplysninger om den skattepligtige indkomst for tidligere år, årsopgørelser, forskudsregistreringer og oplysninger fra indberetningspligtige.(…).” Af kursgevinstlovens § 12, fremgår: Personer, der er skattepligtige efter kildeskatteloven, og dødsboer, der er skattepligtige efter dødsboskatteloven, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne gevinst og tab på fordringer og gæld, som omfattes af § 1, efter de regler, der er angivet i dette kapitel og § 29 samt i kapitel 4, 5 og 7. Af kursgevinstlovens § 29, stk. 1, fremgår: ”Skattepligtige omfattet af § 2, eller § 12 skal medregne gevinst og tab på terminskontrakter og aftaler om køberetter og salgsretter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Gevinst og tab medregnes efter de regler, der er angivet i dette kapitel og i kapitel 7. Af kursgevinstlovens § 32, stk. 1 og 2 fremgår: Skattepligtige omfattet af § 12 kan fradrage tab på kontrakter, i det omfang det angives i stk. 2-5. Uanset 1. pkt. kan tab fradrages, hvis kontrakten indeholder ret eller pligt til at afstå eller erhverve aktier og den skattepligtige er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 17 eller kontrakten har tilknytning til erhvervsmæssig virksomhed. 2. pkt. gælder ikke tab på aftaler vedrørende fast ejendom, jf. stk. 5. Stk. 2. Tab på en kontrakt som nævnt i stk. 1, 1. pkt., kan fradrages i indkomstårets gevinst på kontrakter. Yderligere tab kan fradrages, i det omfang tabet ikke overstiger forudgående indkomstårs skattepligtige nettogevinster på kontrakter, dog ikke et tidligere indkomstår end 2002. Tab, der ikke kan fradrages efter 1. eller 2. pkt., kan overføres til fradrag i en eventuel ægtefælles nettogevinster i indkomståret på kontrakter. Det er dog en betingelse, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udgang, jf. kildeskattelovens § 4. Landsskatterettens begrundelse og resultat Virksomhedsordningen Klageren har valgt beskatning efter virksomhedsordningen for indkomståret 2022. Klageren har ikke overfor Skattestyrelsen fremsendt årsregnskab og bogføringsmateriale mv. Der er alene blevet fremsendt indkomst- og formueopgørelse, hvor der er udarbejdet specifikationer til virksomhedsordningen. Klageren har i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen fremsendt årsregnskab og bogføringsmateriale. Regnskabet og bogføringen for indkomståret 2022 er udarbejdet af tidligere revisor og er dateret den 7. juli 2023. Der er sammenhæng mellem regnskabet og indkomst- og formueopgørelsen for indkomståret 2022. Skattestyrelsen har i forbindelse med klagesagsbehandlingen udtalt, at betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er opfyldt. Landsskatteretten finder, at klageren på baggrund af det fremlagte materiale har påvist, at bogføringen er tilrettelagt, så der er en adskilt økonomi mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien. De nødvendige specifikationer til virksomhedsordningen foreligger. Klageren har i indkomståret 2022 drevet erhvervsmæssig virksomhed med lægepraksis og udlejning af fast ejendom. Betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er herefter opfyldt. Skattestyrelsens forhøjelse vedrørende ophørsbeskatning af tidligere opsparet overskud for indkomståret 2022 nedsættes derfor til 0 kr. Opgørelse af det skattemæssige resultat Klageren har selvangivet et underskud på 2.503.411 kr., hvorfor Skattestyrelsen har anmodet klageren om regnskab og bogføringsmateriale samt dokumentation for, at tab på finansielle kontrakter kan fratrækkes i indkomståret 2022. Klageren har ikke overfor Skattestyrelsen fremlagt materiale der underbygger, det underskud der var selvangivet. Skattestyrelsen var derfor berettiget til at foretage et skøn over resultat af virksomhed. Klagerens repræsentant har i forbindelse med klagesagen indsendt relevant nyt materiale, f.eks. i form af regnskab og bogføringsmateriale for de erhvervsmæssige virksomheder, og materiale vedrørende opgørelse af gevinst og tab på finansielle kontrakter og lagerbeskattede værdipapirer efter aktieavancebeskatningsloven. Der er også bemærkninger fra ny repræsentant om konstaterede fejl i regnskabsmaterialet og virksomhedsordningen for indkomståret 2022. Repræsentanten har fremlagt en opgørelse over, hvad klageren mener det endelige skattemæssige resultat skal opgøres til for indkomståret 2022. Det fremgår af materialet, at baggrunden for selvangivet tab for indkomståret 2022, skyldes tab på finansielle kontrakter i indkomståret 2022. Det følger direkte af virksomhedsskatteloven, at finansielle kontrakter kan placeres i virksomhedsordningen. Når finansielle kontrakter placeres i virksomhedsordningen, skal gevinster og tab medregnes i det skattemæssige resultat af virksomheden, efter reglerne i kursgevinstloven. Efter kursgevinstlovens § 32, stk. 1, 1. pkt. kan der opnås fradrag for tab, hvis tabet kan modregnes i indkomstårets gevinster på kontrakter. Herefter kan tab fratrækkes, i det omfang tabet ikke overstiger forudgående indkomstårs skattepligtige nettogevinster på kontrakter. Hvis tabet kan anses for at have tilknytning til erhvervsmæssig virksomhed, kan tabet fratrækkes uden hensyn til modregning i årets eller tidligere års gevinster. Landsskatteretten finder, at det nu fremlagte materiale godtgør, at det skøn Skattestyrelsen har udøvet i den påklagede afgørelse, ikke er retvisende. Det påklagede punkt vedrørende opgørelse af det skattemæssige resultat og opgørelse af overskudsdisponering i virksomhedsordningen for indkomståret 2022 hjemvises derfor til fornyet gennemgang, opgørelse og vurdering hos Skattestyrelsen. Der er herved henset til, at der er kommet væsentligt nyt materiale vedrørende opgørelse af resultat og reguleringer til virksomhedsordningen, der samtidig må anses for relevant og have betydning for den skattemæssige resultatopgørelse mv., ligesom der henset til princippet om instansrækkefølge og klagerens mulighed for at bevare adgangen til en eventuel fornyet administrativ prøvelse af spørgsmålet om den skattemæssige resultatopgørelse mv. Landsskatteretten hjemviser derfor punktet til fornyet behandling og afgørelse hos Skattestyrelsen, og Skattestyrelsen skal i forbindelse med den fornyede behandling bl.a. gennemgå og vurdere, om repræsentantens opgørelse af det skattemæssige resultat er korrekt, herunder om der er fradrag for tab på finansielle kontrakter, stillingtagen til den skattemæssige behandling af andelslejligheden mv., såvel som sammenhæng mellem disse eventuelle reguleringer og opgørelsen af det skattemæssige resultat for indkomståret 2022.