Beskatning af løn og kapitalforsikring for offshore-medarbejder

Journalnr. 24-0063290 Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skatteansættelse med løn på 773.975 kr. i opsigelsesperioden fra klagerens ansættelse i [virksomhed1] AB, Sverige. Desuden har Skattestyrelsen forhøjet klagerens skatteansættelse med afkast og værdiændring vedrørende klagerens kapitalforsikring i Sverige med 232.576 kr. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende forhøjelse af skatteansættelsen med løn fra [virksomhed1] AB. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende værdistigning af privat kapitalforsikring, så forhøjelsen bortfalder. Faktiske oplysninger Klageren har i indkomståret 2020 haft bopæl i Danmark. Klageren er svensk statsborger og har haft bopæl i Danmark siden den 3. september 2015. Klageren blev ansat i [virksomhed1] AB den 1. april 2015 ifølge ansættelseskontakt af 13. april 2015. Klageren var ansat som offshore-medarbejder og arbejdede som skipper/kaptajn på en mobil boligplatform, som fungerede sammen med og ved siden af boreplatformen [skib1] i Norge og enkelte gange i Storbritannien. Arbejdet blev ikke udført i hverken svensk eller dansk farvand. Arbejdsgangen var typisk 14 dage på boreplatform og 14 dage hjemme eller seks uger på boreplatformen og seks uger hjemme. Klageren blev afskediget af [virksomhed1] AB i 2020 og modtog løn i opsigelsesperioden uden at udføre arbejde for [virksomhed1] AB. Klageren modtog løn fra [virksomhed1] AB for perioden januar-juli 2020. Ifølge automatisk udvekslede oplysninger mellem de svenske og danske skattemyndigheder fremgår det, at klageren har modtaget 1.254.152 SEK i løn fra [virksomhed1] AB i 2020, svarende til 773.975 kr. Skattestyrelsen har via en bistandsanmodning anmodet om oplysninger fra de svenske skattemyndigheder, og [virksomhed1] AB har til de svenske skattemyndigheder oplyst, at klageren arbejdede på selskabets fartøjer med Bermudaflag, som aldrig har været i svensk eller dansk farvand. Da klageren er skatteansat i Danmark, har selskabet ikke trukket skat af hans løn i Sverige efter mundtlig konsultation med de svenske skattemyndigheder. Klagerens løn er budgetmæssigt placeret på fartøjet [skib2]. Klageren har betalt skat i Sverige af arbejdsløshedsunderstøttelsen fra Sverige. Klageren har bl.a oplyst til Skattestyrelsen, at han ikke kan huske, om han har udført arbejde i opsigelsesperioden, og at der var en periode, hvor han var hjemme og fik fuld løn, og han kan ikke mindes at have udført arbejde i Singapore for [virksomhed1] AB. Desuden har klageren oplyst, at [virksomhed1] AB varetog opgaven med at indberette løn og håndtere beskatningen af klagerens løn, og skatten blev betalt i det land, hvor arbejdet blev udført. Der foreligger ”Skatteopgjør for 2019” fra Norge, hvoraf det fremgår, at klageren har betalt skat til Norge med 26.152 NKR af en lønindkomst på 182.974 NKR. Der foreligger ikke en tilsvarende årsopgørelse for 2020 fra Norge. Ifølge A1-attester fra Sverige fremgår det, at klageren har været socialt sikret i Sverige i perioden 2. marts 2017 – 31. december 2020. Privat svensk kapitalforsikring – beskattet med 232.576 kr. Klageren har en kapitalforsikring i [finans1] AB, Sverige. Det beskattede beløb fremkommer således: 2020: middelkurs SEK DKK Værdi primo 0,38 SEK 71,3500 0,27 Indbetaling 16. januar 2020 3,00 SEK 70,7100 2,12 Indbetaling 31. marts 2020 199.000,00 SEK 67,5100 134.344,90 Indbetaling 1. april 2020 200,00 SEK 68,2500 136,50 Årets indbetalinger 199.203,38 SEK 134.483,79 Udbetaling 26. marts 2020 541.147,42 SEK 67,8300 367.060,29 Værdi ultimo 0,00 SEK 0,00 Værdistigning 2020 -232.576,50 Primoværdi 2020 0,27 kr. Årets udbetalinger 367.060,29 kr. Årets indbetalinger 134.483,79 kr. Ultimoværdi 0,00 kr. Værdistigning -232.576,23 kr. Følgende fremgår af ”Årsbesked 2019” og ”Årsbesked 2020” vedrørende kapitalforsikringen i [finans1] AB: 2019: Værdi primo 0 SEK Årets indbetalinger 798.234 SEK Værdiforandring + 7.146 SEK Riskafgift - 5 SEK Avkastningsskat - 1.808 SEK Værdi ultimo 803.567 SEK 2020: Værdi primo 803.567 SEK Årets indbetalinger 199.203 SEK Årets udbetalinger -541.147 SEK Værdiforandring - 233.709 SEK Riskafgift - 14 SEK Avkastningsskat - 3.760 SEK Værdi ultimo 224.140 SEK Klagerens repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsen bl.a. oplyst, at klageren aldrig har arbejdet i Singapore. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomståret 2020 med lønindkomst fra [virksomhed1] AB på 773.975 kr. og med værdistigning af privat kapitalforsikring i [finans1] AB, Sverige med 232.576 kr., da klageren ikke har medregnet disse indkomster i sin danske skatteansættelse. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ” Afgørelse om din skat Skattestyrelsen har gennemgået din skat. Resultatet er, at vi har forhøjet din indkomst på årsopgørelsen for 2020 som anført nedenfor. Skattestyrelsens ændringer … Rubrik 404 Lønindkomst for udenlandsk arbejdsgiver Lønindkomst, [virksomhed1] AB 773.975 kr. Læs nærmere herom nedenfor i afsnit 2.4. … Rubrik 433 Kapitalværdistigninger af udenlandske pensionsordninger Værdistigning af privat kapitalforsikring i [finans1] AB, Sverige 232.576 kr. Læs nærmere herom nedenfor i afsnit 4.4 Sagsfremstilling og begrundelse Skattestyrelsen kan som udgangspunkt ikke sende et forslag til personer med enkle økonomiske forhold efter den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb (den korte frist). Personer, der modtager udenlandsk indkomst, er dog ikke omfattet af den korte frist. Det står i § 1, stk. 1, nr. 1 og § 2, stk. 1, nr. 1 i bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold og § 1, stk. 2, nr. 2. i bekendtgørelse nr. 1302 af 14. november 2018 om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse. Personer med udenlandsk indkomst er i stedet for omfattet af den almindelige frist. Her kan vi sende forslag og afgørelse senest henholdsvis den 1. maj og den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det står i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. … 2. Lønindkomst fra Sverige 2.1. De faktiske forhold Der henvises til ”De faktiske forhold” i afsnit 1.1. Du har modtaget lønindkomst fra Sverige i 2020, som fremgår af dine skatteoplysninger i din TastSelv på baggrund af en aftale med Sverige om automatisk udvekslede oplysninger fra [virksomhed1] AB i Sverige på 1.254.152 SEK. På baggrund heraf anmodede vi dig om at fremsende relevant dokumentation herfor. Du har herefter fremsendt ansættelseskontrakt imellem dig og [virksomhed1] AB indgået i 2015, samt dokument angivet som ”Kontroll- och inkomstuppgifter” fra skattemyndighederne i Sverige, hvor ovenstående beløb på 1.254.152 SEK fremgår. Du har endvidere fremsendt skatteopgørelse fra Sverige for 2020 samt dokumentation for ekstra betalt skat i 2020, hvor hverken denne lønindkomst eller betalt skat heraf fremgår. Du har samtidigt indsendt Blanket A1 udstedt fra myndigheden Försäkringskassan i Sverige – det fremgår heraf, at du er social sikret i Sverige i perioden fra den 2. marts 2017 – 18. november 2020 og i perioden fra den 19. november 2020 – 31. december 2020. Ligeledes fremgår det heraf, at du har arbejdet i Norge og Storbritannien. Skattestyrelsen har ligeledes anmodet de svenske skattemyndigheder om redegørelse og materiale for din lønindkomst, da vi ikke har modtaget alt det anmodede materiale. I den forbindelse har vi fået oplyst, at du er blevet indskrevet i Danmark, og at du har arbejdet som kaptajn på skib for [virksomhed1] AB (med Bermuda flag), som aldrig har været i svensk eller dansk farvand. Hertil har du selv været ansvarlig for at administrere din danske skattebetaling. Du blev afskediget af arbejdsgiver af personlige årsager, og har i opsigelsesperioden modtaget løn uden at udføre arbejde herfor, og har ikke på noget tidspunkt udført arbejde i Sverige. Skattemyndigheder i Sverige har derfor ikke beskattet din lønindkomst, der er tildelt dig i USD og udbetalt i SEK efter der er foretaget valutaomregning hertil. Både du og de svenske skattemyndigheder har fremsendt lønsedler fra [virksomhed1] AB for perioden januar – juli 2020, hvor følgende månedlige lønindkomst fremgår: Januar USD 18.730 Februar USD 18.730 Marts USD 18.730 April USD 18.730 Maj USD 18.730 Juni USD 18.730 Juli USD 1.873 I alt USD 114.253 De svenske skattemyndigheder har ligeledes fremsendt skatteopgørelse fra Sverige for 2020 og dokumentation for ekstra betalt skat. Ydermere har de fremsendt kontoudskrifter fra din svenske bankkonto i [finans2] med kontonummer [kontonr.1] for 2020, hvor det fremgår, at du har fået udbetalt månedlig nettoløn angivet i SEK. For perioden januar – juli 2020 har du fået udbetalt nettoløn på 1.107.698,95 SEK. Anvendte valutakurser fra amerikanske dollars til danske kroner i nedenstående afsnit 2.4 er Nationalbankens valutakurser. Anvendte gennemsnitskurser er følgende: Januar 673,2305 Februar 685,1725 Marts 675,4527 April 686,9684 Maj 684,2782 Juni 662,1970 Juli 649,7800 Skattestyrelsen sendte forslag til ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2020 den 4. marts 2024 med frist for at fremsende bemærkninger til den 20. marts 2024. Skattestyrelsen har den 13. marts 2024 modtaget bemærkninger vedrørende dette afsnit i form af dokumentation for obligatorisk social sikring i Sverige i perioden fra marts 2017 til og med december 2020. 2.2. Dine bemærkninger Du har været i kontakt med Skattestyrelsen i forbindelse med redegørelse for dit ansættelsesforhold ved [virksomhed1] AB, hvor du har oplyst, at [virksomhed1] AB har været din arbejdsgiver siden april 2011. Du var fuldtidsansat som offshore-medarbejder og arbejdede som skipper/kaptajn på en boligplatform (fungerer som en mobil boreplatform) for [virksomhed1] AB’s i Norge og Storbritannien. Din løn er angivet i USD, hvilket fremgår af din ansættelseskontrakt og lønsedler. Under din ansættelse hos [virksomhed1] AB har du ikke udført arbejde i Sverige eller Danmark idet [virksomhed1] AB oplyser, at deres skibe aldrig har været i hverken svensk eller dansk farvand. Du oplyser, at din arbejdsgang typisk var 14 dage på boreplatform og 14 dage hjemme eller seks uger på boreplatform og seks uger hjemme. Både du og [virksomhed1] AB oplyser, at din stilling blev opsagt grundet personlige årsager. Du kan ikke huske, hvor lang din opsigelsesperiode var, men den sluttede ved udgangen af juli 2020. I din opsigelsesperiode har du modtaget lønindkomst uden arbejdspligt. Du oplyser, at du ikke kan huske, hvornår du blev opsagt. Du kan ikke huske, om du har udført arbejde under din opsigelsesperiode, men mindes, at der har været en periode, hvor du ikke har udført arbejde, men har været hjemme og fået udbetalt fuld løn. Hertil oplyser du, at under din ansættelse- samt opsigelsesperiode har din arbejdsgiver varetaget opgaven med at indberette løn og håndtere beskatningen af din indkomst, samt at skatten blev betalt i det land, hvor du udførte arbejdet. I forbindelse med fremsendelse af bemærkninger til forslaget af den 4. marts 2024, har du oplyst, at det kan bekræftes, at du tilhører det svenske socialforsikringssystem og dermed det svenske skattesystem frem til den 31. december 2020. 2.3 Vores begrundelse og bemærkninger Du har bopæl i Danmark i indkomståret 2020 og er derfor fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Din lønindkomst fra [virksomhed1] AB er skattepligtig indkomst i Danmark, da du er fuld skattepligtig her til landet, hvorfor din globale indkomst skal medtages ved den danske indkomstopgørelse for 2020 efter statsskattelovens § 4, stk. 1. Læs nærmere herom i Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.F.2 – ”Opgørelsen af den udenlandske indkomst”. Du har ikke oplyst din samlede lønindkomst fra [virksomhed1] AB på 114.253 USD, hvorfor denne hverken fremgår af din danske eller svenske årsopgørelse for 2020. Der er således ikke betalt skat i hverken Sverige eller Danmark. Det er oplyst og dokumenteret via ansættelseskontrakt, lønsedler og udtalelse fra [virksomhed1] AB, at du har været ansat hos [virksomhed1] AB siden april 2015 og blev afskediget grundet personlige årsager med udgang af juli 2020. Hos [virksomhed1] AB var du fuldtidsansat som offshore-medarbejder, hvor du arbejdede som skipper/kaptajn på en boligplatform (fungerer som en mobil boreplatform) i Norge og Storbritannien. Arbejdet blev således udført i Norge eller Storbritannien, hvilket fremgår af Blanket A1. Din arbejdsgang var typisk 14 dages arbejde på boligplatform og 14 dage hjemme eller seks ugers arbejde på boligplatform eller seks uger hjemme. Under din ansættelse hos [virksomhed1] AB har du ikke udført arbejde i Sverige eller Danmark idet [virksomhed1] AB oplyser, at deres skibe aldrig har ligget i hverken svensk eller dansk farvand Du oplyser, at [virksomhed1] AB varetog indberetning af skat. Du betalte skat i det land, hvor arbejdet blev udført. [virksomhed1] AB oplyser, at du selv har været ansvarlig for at administrere din danske skattebetaling. I forhold til din opsigelsesperiode, kan du ikke huske varigheden heraf ud over, at perioden sluttede til og med juli 2020. I din opsigelsesperiode har du modtaget lønindkomst uden at udføre arbejde herfor. Du oplyser, at du ikke kan huske, hvornår du blev opsagt, hvilket heller ikke fremgår af de indsendte oplysninger fra såvel dig, de svenske skattemyndigheder eller [virksomhed1] AB. Ud fra de modtagne oplysninger er det uvist om du har udført arbejde i din opsigelsesperiode, og såfremt der blev udført arbejde, er det uvist i hvilket land arbejdet blev udført. Du oplyser, at der kan have været en periode under opsigelsen, hvor du ikke har udført arbejde, men hvor du opholdte dig hjemme og modtog fuld løn. Vi har ikke modtaget dokumentation for betalt skat af lønindkomsten på 114.253 USD fra eventuelt Norge eller Storbritannien, og dermed er der heller ikke dokumenteret for betalt skat af lønindkomsten i perioden januar – juli 2020. Ud fra de modtagne oplysninger har du modtaget lønindkomsten fra [virksomhed1] AB. Idet vi har modtaget relativt begrænsede oplysninger i forhold til, hvor arbejdet er udført i perioden januar – juli 2020, har vi vurderet, at arbejdet er udført i øvrige lande uden for Sverige og Danmark. Efter artikel 15, stk. 1 er det kun bopælslandet Danmark, der kan beskatte indkomsten, medmindre arbejdet er udført i det andet land, i dette tilfælde Sverige. Da det er vurderet, at arbejdet ikke er udført i Sverige, men i lande udenfor Sverige, vil beskatningsretten alene være tildelt bopælslandet Danmark. Der er herefter ingen dobbeltbeskatningsproblematik i nærværende sag. Endvidere er der heller ikke dokumenteret betalt skat i nogen lande. Der henvises også til Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.F.9.2.14.8.2 ”Norden - Gennemgang af DBO'en”. Baseret på ovenstående er det således Danmark, der har beskatningsretten til den samlede lønindkomst på 114.253 USD i 2020. Ved beregningen af den skattepligtige indkomst er det bruttobeløbene, der fremgår af de fremsendte lønsedler, der lægges til grund. Da udbetalingstidspunktet for månedslønningerne er ukendt, foretages der omregning fra amerikanske dollars til danske kroner efter nationalbankens månedlige gennemsnitskurs. Der henvises til den juridiske vejledning afsnit C.F.2.1. ”Opgørelse af udenlandsk indkomst” og SKM 2015.286.LSR. Beregningen er som følger: Måned Beløb, USD Valuta, USD Omregnet til DKK Januar 18.730,00 673,2305 126.096,07 Februar 18.730,00 685,1725 128.332,81 Marts 18.730,00 675,4527 126.512,29 April 18.730,00 686,9684 128.669,18 Maj 18.730,00 684,2782 128.165,31 Juni 18.730,00 662,1970 124.029,50 Juli 1.873,00 649,7800 12.170,38 I alt 773.975,54 Af lønindkomst medregnes i alt 773.975 kr. Beløbet nedrundet. Lønindkomsten fra [virksomhed1] AB i Sverige, hvor arbejdet er udført i øvrige lande, er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a og arbejdsmarkedsbidragspligtig efter arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 og § 2, stk. 1, nr. 1. Indkomsten skal medregnes som personlig indkomst ifølge personskattelovens § 3, stk. 1. Du har den 13. marts 2024 fremsendt bemærkninger til det fremsendte forslag til ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2020 den 4. marts 2024. Der er samtidigt fremsendt dokumentation i form af en A1-attest fra de svenske skattemyndigheder, der dokumenterer, at du er obligatorisk socialt sikret i Sverige i perioden fra marts 2017 til og med december 2020. Som anført ovenfor er der ingen dobbeltbeskatningsproblematik i dette tilfælde, da Danmark er tildelt beskatningsretten efter artikel 15, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Sverige, da arbejdet ikke er udført i kildelandet, hvorfor kildelandet ikke kan beskatte lønindtægten. De fremsendte A1-attester dokumenterer, at du er obligatorisk socialt sikret i Sverige, og medfører ikke, at beskatningsretten ændrer sig til fordel for kildelandet, da arbejdet ikke er udført i kildelandet. Herefter vil det fortsat være således, at bopælslandet Danmark er tildelt beskatningsretten, og der skal ske beskatning efter de danske skatteregler. På baggrund af ovenstående fastholder Skattestyrelsen vurderingerne, der er foretaget i forslaget af den 4. marts 2024. … 4. Kapitalforsikring/livsforsikring i [finans1] AB i Sverige 4.1. De faktiske forhold Der henvises til ”De faktiske forhold” i afsnit 1.1. Det fremgår af folkeregisteret, at du er svensk statsborger, og at du har bopæl i Danmark, hvilket du har haft siden den 3. september 2015, hvor du indrejste fra Sverige. Skattestyrelsen har i henhold til en international aftale om automatisk udveksling af oplysninger om finansielle konti (CRS) modtaget oplysninger fra skattemyndighederne i Sverige vedrørende dig. Oplysningerne fremgår af din TastSelv under skatteoplysninger. Det fremgår blandt andet heraf, at du har en konto med kontonummer [kontonr.2] hos [finans1] AB i 2020. På baggrund heraf anmodede Skattestyrelsen dig om en redegørelse herfor og dertilhørende dokumentation. Skattestyrelsen har herefter modtaget materiale herfor. Endvidere har Skattestyrelsen anmodet de svenske skattemyndigheder om oplysninger og materiale angående dette. 4.1.1 Modtaget materiale Du har indsendt følgende materiale i forhold til din private kapitalforsikring/livsforsikring hos [finans1] AB i Sverige: ”Årlig Kostnadsredovisning – 2020”, hvoraf følgende fremgår: Kapitalforsikring med kontonummer: [kontonr.2]. Registreret den 23. oktober 2023 og afsluttet den 03. februar 2021. Årlige omkostninger for din kapitalforsikring/livsforsikring Din kapitalforsikring/livsforsikring er investeret i værdipapiret [finans1] 15 SEK Acc., ISIN [...]. De svenske skattemyndigheder har indsendt følgende materiale: Kontouddrag og transaktionsoversigt af din konto [kontonr.2] for perioden 31.12.2019 – 31.12.2020, hvoraf det blandt andet fremgår: 31.12.2019, primoværdi SEK 0,38 31.12.2020, ultimoværdi SEK 0,00 26. marts 2020, udbetaling SEK 541.147,42 16. januar 2020, præmieindbetalinger på SEK 3,00 31. marts 2020, præmieindbetaling SEK 199.000,00 01. april 2020, præmieindbetaling SEK 200,00 ”Avkastningsskatt på i alt SEK 5.380,19 ”Förköpsinformation för [finans1] Kapitalförsäkring [finans1] AB” ”Faktablad [finans1] Kapitalförsäkring” publiceringsdag: 29. april 2019, hvor det fremgår, at kapitalforsikringen ikke er fradragsberettiget ”Allmänna försäkringsvillkor för privatpersoner” (2019:1) ”Faktablad avseende [finans1] Kapitalförsåakring” Af ovennævnte materiale kan det oplyses, at [finans1] kapitalforsikring er en livsforsikring med tilbagebetalingssikring uden garanti – en indskudsforsikring. Der er valgfrihed i relation til valg af, hvilke værdipapirer, der skal investeres i, herunder aktier, fonde og visse derivater. Efter svensk skattelovgivning anses forsikringen skattemæssigt for at være en k-klassificeret kapitalforsikring uden fradragsret, hvorfor der ikke sker beskatning ved hævninger/udbetalinger herfra. Ligeledes sker der ikke beskatning af kapitalgevinst ved ændring af værdipapirerne, der investeres i som det underliggende instrument til forsikringen. Livsforsikringen kan udelukkendes tegnes af svenske statsborgere samt personer med skattemæssigt hjemsted i Sverige. Der er ikke indsendt dokumentation for kapitalforsikring/livsforsikring for indkomståret 2019. Du har ikke indsendt Erklæring L – Livs- og pensionsforsikringer, syge- og ulykkesforsikring for ovenstående kapitalforsikring. Anvendte valutakurser fra svenske kroner til danske kroner i nedenstående afsnit 4.4 er Nationalbankens valutakurser. Anvendte dagskurser er følgende: Dato Valutakurs 31.12.2019 71,3500 16.01.2020 70,7100 26.03.2020 67,8300 31.03.2020 67,5100 01.04.2020 68,2500 31.12.2020 73,9700 Skattestyrelsen sendte forslag til ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2020 den 4. marts 2024 med frist for at fremsende bemærkninger til den 20. marts 2024. Skattestyrelsen har ikke modtaget bemærkninger til det fremsendte forslag vedrørende dette afsnit. 4.2. Dine bemærkninger Du har i forbindelse med ovenstående kapitalforsikring/livsforsikring oplyst, at der ikke har været afkast herpå. Du har endvidere oplyst, at denne er oprettet af din tidligere arbejdsgiver samt at du ikke har foretaget køb eller salg herpå. Endvidere oplyste du, at du ikke havde indberettet noget herfra, da du ikke havde viden herom. Der er ikke fremsendt yderligere bemærkninger til Skattestyrelsens forslag af den 4. marts 2024. 4.3 Vores begrundelse og bemærkninger Du har bopæl i Danmark i indkomståret 2020 og er derfor fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Som fuldt skattepligtig til Danmark skal samtlige indtægter medtages ved opgørelsen af indkomsten i Danmark, uanset om indtægterne stammer fra kilder her i landet eller udlandet. Dette kaldes for globalindkomstprincippet og fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1. Skattestyrelsen har modtaget materiale, der anfører, at du har en kapitalforsikring/livsforsikring i [finans1] AB i Sverige kontonummer [kontonr.2]. Kapitalforsikringen/livsforsikringen blev registeret den 23. oktober 2019 og er afsluttet den 3. februar 2021. Der er endvidere fremsendt materiale, der lægges til grund for den skattemæssige vurdering af din livsforsikring. Det vurderes, at der er tale om en kapitalforsikring, der er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 1, da det er en livsforsikring, der ikke er omfattet af kapitel 1 i pensionsbeskatningsloven. Som anført ovenfor anses forsikringen efter svensk skattelovgivning for at være en kapitalforsikring uden fradragsret for indbetalingerne. Ligeledes sker der ikke indkomstbeskatning ved hævninger fra forsikringen. Efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2 er der ikke fradragsret for indbetalinger til kapitalforsikringen omfattet af stk. 1 i samme bestemmelse. Det kan herefter udledes, at nærværende private kapitalforsikring er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, hvorefter der skal foretages beskatning af det løbende afkast inden pensionen udbetales. Det fremgår af dokumentet ”Årlig Kostnadsredovisning – 2020”, at din kapitalforsikring/livsforsikring er investeret i værdipapiret ”[finans1] 15 SEK Acc., ISIN [...]”. De svenske skattemyndigheder har fremsendt et kontouddrag af din konto [kontonr.2] for perioden 31.12.2019 – 31.12.2020. Der fremgår blandt andet følgende oplysninger om kontoen: Primoværdi på SEK 0,38 Ultimoværdi på SEK 0. De svenske skattemyndigheder har ligeledes fremsendt transaktionsliste fra [finans1] AB i Sverige for konto [kontonr.2], hvor der fremgår følgende for 2020: Præmieindbetaling: 16. januar 2020 SEK 3 31. marts 2020 SEK 199.000 01. april 2020 SEK 200 Udbetaling: 26. marts 2020 SEK 541.147,42 ”Avkastningsskatt SEK 5.380,19 Det fremgår af det modtagende ”Faktablad [finans1] Kapitalförsäkring – publiceringsdag 29. april 2019”, at præmien (indskuddet) på kapitalforsikringen ikke er fradragsberettiget. Vi kan umiddelbart ikke se ud fra de modtagne oplysninger, at du har fået fradrag for dine indbetalinger foretaget på din kapitalforsikring/livsforsikring i [finans1] AB. Ud fra ovenstående anser vi derfor, at du ikke har haft fradrag for indbetalingerne, hvorfor din kapitalforsikring/livsforsikring i [finans1] AB i Sverige er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53A. Da der i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 2 ikke er fradragsret for egne præmier eller bidrag indbetalt, skal du betale skat af det løbende afkast på livsforsikringen. Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 3. Der skal således betales skat af værdistigningen efter personskattelovens § 53 A, stk. 3. Der henvises til Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.A.10.4.2.2 ”Afgrænsningen af ordninger, der er omfattet af statsskatteloven, PBL § 53 A eller PBL § 53 B”. Opgørelse af værdistigning/værditab Da indkomståret 2019 ikke er omfattet af den ordinære ligningsfrist, og da vi ikke finder grundlag for at foretage ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2019, vil der i denne konkrete sag ikke ske ændring af din skatteansættelse for 2019 for nærværende forhold. Afkastet, herunder værdistigning/værditab opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Tilbage er årets værdistigning/værditab. Metoden benævnes som den forenklede metode og er angivet i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. Det følger af Landsskatterettens afgørelse af 6. maj 2021, j.nr. 20-0088863, at ved opgørelse af afkast opgjort efter den forenklede metode skal valutaomregning til danske kroner ske efter Nationalbankens dagskurs henholdsvis ved indkomstårets indgang, indkomstårets udgang samt på ind- og udbetalingstidspunktet. Dette princip for valutaomregning står i pensionsbeskatningslovens § 15 C, stk. 6, 1. pkt. Det er den sidste offentliggjorte kurs, der anvendes. Se hertil SKM2022.30.SKTST. Opgørelse af afkast på din kapitalforsikring/livsforsikring fremgår af vedlagte bilag 2 ”Opgørelse, kapitalforsikring afkast”, som udarbejdet af Skattestyrelsen. Den skattepligtige værdistigning udgør 232.576 kr. Værdistigningen på din kapitalforsikring er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a og skal beskattes som kapitalindkomst efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13 og pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. Det fremgår af transaktionsoversigten for din kapitalforsikring, at du i alt har betalt en ”Avkastningsskatt” på SEK 5.380,19. Idet ”Avkastningsskatt” anses for at være en formueskat opkrævet i Sverige, da kan du ikke opnå lempelse herfor i Danmark efter den nordiske DBO eller efter ligningslovens § 33, idet Danmark ikke opkræver formueskat. Se hertil SKM 2014.32 SR, som omhandler manglende lempelse i den danske skatteberegning for betalt ”Avkastningsskatt” i Sverige, der anses for at være en formueskat i Danmark. Skattestyrelsen sendte forslag til ændring af din skatteansættelse for indkomståret 2020 den 4. marts 2024, og har ikke modtaget bemærkninger vedrørende dette afsnit inden fristen for fremsendelse af bemærkninger den 20. marts 2024, hvorfor vurderingerne i forslaget fastholdes. 4.4 Det juridiske grundlag Kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1: ”Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: 1. personer, der har bopæl her i landet (…)”. Statsskatteloven § 4, stk. 1, litra a: ”Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks: … af agerbrug, skovbrug, industri, handel, håndværk, fabrikdrift, søfart, fiskeri, eller hvilken som helst anden næring eller virksomhed (…)”. Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 13: ”Kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af … afkast efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3.” Pensionsbeskatningsloven § 53 A, stk. 1: ”Reglerne i stk. 2-5 gælder for … livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1. Kapitalforsikringer/livsforsikringer er omfattet reglerne i stk. 2-5.” Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 2: ”Præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Præmier og bidrag m.v. til sikkerhedsstillelse omfattet af stk. 1, nr. 6, er fradragsberettigede for arbejdsgiveren i det indkomstår, hvor sikkerhedsstillelsen er etableret, og efterfølgende år. Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes præmier eller bidrag, der er indbetalt af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en person medregnes beløb, der af den pågældendes ægtefælles eller samlevers arbejdsgiver indbetales til en pensionsordning m.v. som nævnt i stk. 1 for den pågældende i en periode af mindst en måneds varighed, hvori den pågældendes ægtefælle eller samlever af sin arbejdsgiver er udsendt for at arbejde i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, og hvori den pågældende har fælles bopæl med den udsendte i den fremmede stat, Færøerne eller Grønland. 3. pkt. finder dog ikke anvendelse, hvis der under udsendelsen indbetales præmier eller bidrag til en pensionsordning i ansættelsesforhold omfattet af denne lovs afsnit I eller II A for den pågældende.” Pensionsbeskatningsloven § 53 A, stk. 3: ”Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. (…) Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven (…) Udbetalinger fra ordninger uden fradragsret/bortseelsesret er skattefri (…) Værditab kan kun fremføres til et senere indkomstår, såfremt det ikke kan rummes i værdistigning i et tidligere indkomstår (…) Afkastet kan opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb.” Ligningsloven § 33: ” Skat, der er betalt til fremmed stat, til Grønland eller til Færøerne og opkrævet af indkomst fra kilder dér, det være sig ved direkte påligning eller ved indeholdelse, kan fradrages i de indkomstskatter til stat og kommune, der skal svares af denne indkomst i Danmark (…)”. Den juridiske vejledning 2024-1 Afsnit C.A.10.4.2.2 - nærmere om afgrænsningen af pensionsordninger uden fradragsret for præmien/bidraget, der er omfattet af pensionsbeskatningsloven § 53 A. Afgrænsningen af ordninger, der er omfattet af statsskatteloven, PBL § 53 A eller PBL § 53 B. Udenlandske livsforsikringsordninger er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 1, når ordningen bl.a. er oprettet i et forsikringsselskab, der har hjemsted uden for Danmark. Retspraksis SKM2014.32.SR –Skatterådet anfører, at den anførte svenske ”Avkastningsskatt” som fremgår af transaktionslister er en årlig flad skat på ca. 0,5 % af kapitalforsikringernes værdi. Skatten betales således uafhængig af de fatiske afkast fra kapitalforsikringerne. Skatten i Sverige beregnes således ikke på baggrund af afkast, gevinster, værditilvækst eller anden indkomst fra kapitalforsikringerne, men derimod udelukkende på baggrund af en beregnet formueværdi. Det må således anses, at den svenske ”Avkastningsskatt” er en formueskat. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der kan opnås credit-lempelse for betalt ”Avkastningsskatt” i Sverige efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst eller ligningslovens § 33. Dette begrunder Skatterådet med, at ”Avkastningsskatt” anses for at være en formueskat og Danmark opkræver ikke formueskat af svenske kapitalforsikringer, men derimod indkomstskat af værditilvæksten, da kan der ikke opnås lempelse for betalt ”Avkastningsskatt” i den danske indkomstskat efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. I forhold til ligningslovens § 33, da omfatter denne faktiske betalte udenlandske indkomstskatter og særlige indkomstskatter, men ikke formueskatter, hvorfor der ikke kan opnås lempelse for betalt ”Avkastningsskatt” i Sverige efter ligningslovens § 33. Omregning af valuta Valutaudsving mellem den fremmede valuta, herunder svenske kroner og danske kroner skal indgå i opgørelsen af det skattepligtige afkast. Der henvises til Landsskatterettens anviste metode i LSR af 06.05.2021 Journalnr. 20-0088863, til Skattestyrelsens styresignal i SKM2022.30.SKTST af 17. januar 2022” Afkastbeskatning – udenlandske pensionsordninger samt pensionsbeskatningslovens § 15 C, stk. 6. Herefter skal omregningen fra fremmed valuta, herunder svensker kroner til danske kroner ske på følgende vis: ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse omregnes til Nationalbankens middelkurs (dagskurs) ved indkomstårets begyndelse, indbetalingerne på ordningen omregnes til Nationalbankens middelkurs (dagskurs) på indbetalingstidspunktet, ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang omregnes til Nationalbankens middelkurs (dagskurs) ved indkomstårets udgang og udbetalingerne på ordningen omregnes til Nationalbankens middelkurs (dagskurs) på udbetalingstidspunktet. Ved denne omregning anses Nationalbankens dagskurs ved indkomstårets begyndelse for den sidste offentliggjorte kurs i det forudgående indkomstår, mens Nationalbankens dagskurs ved indkomstårets udgang anses for den sidste offentliggjorte kurs i det pågældende indkomstår. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 23. juli 2024 udtalt følgende: ”… Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen. ” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens løn fra Sverige er omfattet af exemptionslempelse, og at klageren ikke skal beskattes af investeringsbeviser og udenlandske pensionsordninger i Danmark. Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført: ”… Baggrund [klager] bor i Danmark med sin hustru og børn. Han har været omfattet af fuld skattepligtig til Danmark siden 2015. Han har været ansat hos [virksomhed2] AB siden april 2011 og har i hele perioden været omfattet af ”Ocean farts” beskatning, hvilket kan sidestilles med den danske DIS-indkomst. Hans løn fremgår derfor ikke af hans svenske årsopgørelse. Han blev opsagt med virkning i 2020. I forbindelse med opsigelsen og i opsigelsesperioden tilhørte han en boreplatform, som lå i Singapore. Han har for årene 2015-2019 medregnet sin lønindkomst fra [virksomhed2] AB på sin danske årsopgørelse og modtaget exemptionlempelse for skatten vedrørende indkomsten. Han har frem til og med 31. december 2020 været omfattet af svensk social sikring. Påstand Det er vores principale påstand, at Skattestyrelsens forhøjelser for indkomståret 2020 nedsættes til 0 kr., subsidiært nedsættes til et mindre beløb end af Skattestyrelsen opgjort i den påklagede afgørelse. Begrundelse Beskatning af lønindkomst fra udlandet Under sin ansættelse i [virksomhed2] AB har [klager] i perioder sejlet under Oceanfartsregelen, som indebærer, at indtægten er skattefri i Sverige. I andre perioder har han været omfattet af skattepligtig i de lande, hvor han har sejlet. Det har bl.a. været i Storbritannien og i Norge afhængig af, hvor riggen har sejlet i verden. Det har dog hele tiden været med den samme arbejdsgiver. I opsigelsesperioden i 2020 var han ansat i [virksomhed2] AB og i den periode var han tilknyttet en rig i Singapore under Oceanfartsregelen og havde her en skattefri indtægt i Sverige i lighed med den danske DIS-indkomst. I denne sammenhæng skriver Skattestyrelsen i sin afgørelse af 25. april 2024 side 9, at: ”Ud fra de modtagne oplysninger har du modtaget lønindkomsten fra [virksomhed1] AB. Idet vi har modtaget relativt begrænsede oplysninger i forhold til, hvor arbejdet er udført i perioden januar – juli 2020, har vi vurderet, at arbejdet er udført i øvrige lande uden for Sverige og Danmark. Efter artikel 15, stk. 1 er det kun bopælslandet Danmark, der kan beskatte indkomsten, medmindre arbejdet er udført i det andet land, i dette tilfælde Sverige. Da det er vurderet, at arbejdet ikke er udført i Sverige, men i lande udenfor Sverige, vil beskatningsretten alene være tildelt bopælslandet Danmark. Der er herefter ingen dobbeltbeskatningsproblematik i nærværende sag. Endvidere er der heller ikke dokumenteret betalt skat i nogen lande. Der henvises også til Den juridiske vejledning 20241, afsnit C.F.9.2.14.8.2 ”Norden - Gennemgang af DBO'en”.” Det fremgår af SKM2023.512.SR samt af juridisk vejledning afsnit C.A.3.4.6.2 under afsnittet ”Lønindkomst erhvervet ombord”, at: ”Lønindkomst er enhver skattepligtig indtægt i penge, eller i penges værdi, herunder hyre, lønning eller andet arbejdsvederlag, provision, drikkepenge og lignende, som en sømand erhverver i forbindelse med sit arbejde om bord. Fri kost medregnes også til lønindkomsten. Løn i opsigelsesperioden under fritstilling anses også for lønindkomst erhvervet om bord såfremt betingelserne for DIS-beskatning er opfyldt på fritstillingstidspunktet.” Da [klager] frem til sin fritstilling har opfyldt betingelserne for at være omfattet af oceanfartreglerne, svarende til de danske DIS-indkomstregler, så må det her lægges til grund, at løn i opsigelsesperioden under fritstillingen, anses som lønindkomst erhvervet om bord i lighed med reglerne for DIS-indkomst. Af denne årsag skal lønindkomsten i den nævnte periode, derfor slet ikke beskattes i Danmark, men derimod i Singapore. [klager] har i perioden fra 2015-2019 i alle år medtaget sin udenlandske lønindkomst på sin danske årsopgørelse og har i alle år modtaget exemptionlempelse for den del, som stammede fra hans lønindkomst fra udlandet. Det er vores opfattelse, at vores klients lønindkomst er omfattet af exemptionlempelse og ikke creditlempelse. Endvidere er vores klients indkomst ikke skattepligtig til Danmark, men derimod skattepligtig i Singapore. [klager] har været omfattet af svensk social sikring i perioden fra 2015-2020, dvs. hele 2020 har han været omfattet af social sikring i Sverige, hvilket også fremgår af vedlagte A1. Skattestyrelsen anfører i afgørelsen af 25. april 2025, side 10 at: ”Som anført ovenfor er der ingen dobbeltbeskatningsproblematik i dette tilfælde, da Danmark er tildelt beskatningsretten efter artikel 15, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Sverige, da arbejdet ikke er udført i kildelandet, hvorfor kildelandet ikke kan beskatte lønindtægten. De fremsendte A1-attester dokumenterer, at du er obligatorisk socialt sikret i Sverige, og medfører ikke, at beskatningsretten ændrer sig til fordel for kildelandet, da arbejdet ikke er udført i kildelandet. Herefter vil det fortsat være således, at bopælslandet Danmark er tildelt beskatningsretten, og der skal ske beskatning efter de danske skatteregler.” Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Norden artikel 25, stk. 1, litra C, samt bemærkningerne hertil, at: ”Hvis en person eller et selskab, som er hjemmehørende i Danmark, modtager en indkomst fra en nordisk kilde, og kildelandet også kan beskatte denne indkomst, skal Danmark give nedslag med det mindste af to beløb, nemlig enten den skat, der er betalt i kildestaten, eller den del af den danske skat, der falder på den pågældende indkomst. Arbejdsmarkedsbidraget sidestilles i relation til skatteberegningen med en indkomstskat, og derfor indgår arbejdsmarkedsbidraget på lige fod med andre indkomstskatter i lempelsesberegningen, jf. TfS 2007, 1116.” Skattestyrelsen har i sin afgørelse ikke taget højde for dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Nordens artikel 25, stk. 1, litra C, samt bemærkningerne til artikel 25, hvoraf det klart fremgår, at der skal gives exemptionlempelse for skatten omfattet af artikel 15, stk. 1, når der foreligger en A1, som fastslår, at man er socialt sikret i Sverige. Det gøres på baggrund heraf gældende, at [klager] korrekt skal medregne lønindkomsten fra [virksomhed2] AB på sin danske årsopgørelse, men der skal gives exemptionlempelse for skatten. Særlig omkring forhøjelse af kapitalindkomsten I tråd med ovennævnte gøres det gældende, at vores klient ikke skal beskattes af investeringsbeviser og udenlandske pensionsordninger i Danmark, ligesom vi bestrider den talmæssige avanceopgørelse og tager forbehold for at fremlægge yderligere herom. …” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har den 18. december 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling: ” Skattestyrelsen har i sin sagsfremstilling fastholdt, at løn udbetalt i opsigelsesperioden skal behandles med creditlempelse, idet [klager] i perioden ikke udførte arbejde ombord på skibet. Vi finder denne vurdering materielt ukorrekt og gør gældende, at lønnen fortsat skal omfattes af eksemptionlempelse, på samme måde som løn optjent frem til opsigelsen. [klager] var frem til opsigelsen omfattet af de svenske oceanfart-regler, som efter sin karakter og funktion skattemæssigt kan sidestilles med den danske DIS-ordning. Skattestyrelsen har anerkendt, at løn optjent frem til opsigelsen kan omfattes af eksemptionlempelse, da alle betingelser for skattefrihed var opfyldt. I opsigelsesperioden var medarbejderen fritstillet. Ansættelsesforholdet bestod uændret, og løn blev udbetalt i overensstemmelse med kontraktlige forpligtelser. Det fremgår af Den juridiske vejledning 2020, afsnit C.F.4.2.2.1, at lønindkomst i fritstillingsperioder kan medregnes som løn optjent i forbindelse med udenlandsarbejde, selv om arbejdet ikke fysisk udføres i fritstillingsperioden. Fritstilling indebærer alene, at medarbejderen ikke leverer arbejdsydelse; det ændrer ikke den skattemæssige karakter af lønnen, som fortsat udspringer af ansættelsen i udenlandsarbejde. Det fremgår ligeledes i SKM.2023.512.SR at: Lønindkomst er enhver skattepligtig indtægt i penge, eller i penges værdi, herunder hyre, lønning eller andet arbejdsvederlag, provision, drikkepenge og lignende, som en sømand erhverver i forbindelse med sit arbejde om bord. Fri kost medregnes også til lønindkomsten. Løn i opsigelsesperioden under fritstilling anses også for lønindkomst erhvervet om bord såfremt betingelserne for DIS-beskatning er opfyldt på fritstillingstidspunktet. Selvom SKM2023.512.SR direkte omhandler danske DIS-skibe, er situationen funktionelt og materielt sammenlignelig med medarbejderens ansættelse efter regler om oceanfart og bør anvendes analogt. Formålet med DIS-reglen – og tilsvarende svensk oceanfart – er at give skattelempelse til søfolk, der arbejder under særlige internationale skibsordninger. På samme måde som i SKM2023.512.SR bør fritstilling efter oceanfart ikke i sig selv medføre bortfald af eksemptionlempelse. Det gøres på baggrund heraf gældende, at [klager] korrekt skal medregne lønindkomsten fra [virksomhed2] AB på sin danske årsopgørelse, men der skal gives exemptionlempelse for skatten” Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har i den seneste udtalelse udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ” Sagen omhandler, hvorvidt klageren er berettiget til exemptionslempelse efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst vedrørende lønindkomst fra [virksomhed1] AB, optjent ombord på boligplatformen [skib1] i norsk og britisk farvand. Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsens fornyede indstilling af 23. januar 2026, og fastholder i henhold til sin udtalelse af 21. januar 2026, at boligplatformen [skib1] har karakter af et hjælpefartøj til forretningsvirksomhed ved udnyttelse af kulbrinteforekomster, jf. artikel 21, stk. 5, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skattestyrelsen finder ikke, at der på grundlag af det foreliggende materiale er tale om en indkvarteringsplatform der skal anses for et anlæg i lighed med en boreplatform. Det er ubestridt at klagers arbejdsgiver, [virksomhed1] AB, er omfattet af artikel 21, stk. 1, og stk. 2, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. For så vidt angår de øvrige klagepunkter, henvises der til Skattestyrelsens udtalelse af 21. januar 2026.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, hvorvidt klageren er berettiget til exemptionslempelse efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst vedrørende lønindkomst fra [virksomhed1] AB optjent ombord på boligplatformen [skib1] i norsk og britisk farvand. Desuden angår sagen opgørelse af beskatningsgrundlaget vedrørende en kapitalforsikring i [finans1] AB, Sverige. Retsgrundlaget Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1: ”Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: personer, der har bopæl her i landet” Af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst fremgår: Art. 15 Personlige tjenesteydelser ” Stk. 1.Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18, 19, 20 og 21 ikke medfører andet, kan løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i en anden kontraherende stat. Er arbejdet udført i denne anden stat, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes der. Stk. 2.Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for arbejde, som udføres i en anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt: a) modtageren opholder sig i denne anden stat i en periode eller i perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage inden for en 12 måneders periode, der begynder eller slutter i den pågældende skatteår, og b) vederlaget betales af eller på vegne af en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i denne anden stat, og c) vederlaget ikke belaster et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i denne anden stat, samt d) at der ikke er tale om udleje af arbejdskraft. Stk. 3.Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel kan vederlag for arbejde, som udføres om bord på et dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib i international trafik beskattes i den kontraherende stat, hvis nationalitet skibet har; ved anvendelsen af denne bestemmelse sidestilles udenlandsk skib, som befragtes på såkaldt bareboat-basis af en person i en kontraherende stat, med dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib. Stk. 4.Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel beskattes vederlag for arbejde, som udføres ombord på a) luftfartøj kun i den kontraherende stat, hvori den, som oppebærer vederlaget, er hjemmehørende; b) fiske-, sælfangst- eller hvalfangstfartøj kun i den kontraherende stat, hvori den, som oppebærer vederlaget, er hjemmehørende, også i tilfælde, hvor vederlaget for arbejdet erlægges i form af en vis part eller andel af overskuddet af fiskeri-, sælfangst- eller hvalfangstvirksomheden. Art. 21 Virksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udnyttelse af kulbrinteforekomster Stk. 1. Uanset de øvrige bestemmelser i denne overenskomst, med undtagelse af bestemmelserne i artikel 8, finder bestemmelserne i denne artikel anvendelse i de tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, driver virksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udnyttelse af kulbrinteforekomster, beliggende i en kontraherende stat. Stk. 2.a) En person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ud for kysten i en anden kontraherende stat driver virksomhed, som omhandles i stykke 1, skal anses for at drive virksomheden fra et fast driftssted eller fast sted i denne anden stat. b) Såfremt en sådan person driver sin virksomhed inden for et efterforsknings- eller indvindingsområde, der strækker sig fra et sted ud for kysten i denne anden stat og ind på denne stats landområde, og virksomheden ikke udelukkende drives inden for landområdet, finder litra a) tilsvarende anvendelse. c) Virksomhed, som består i arbejde med opbygning eller installation af en rørledning til transport af uraffinerede kulbrinter, eller et bygningsarbejde i direkte forbindelse med sådan virksomhed, anses for drevet fra et fast driftssted i denne anden stat også med hensyn til sådan virksomhed, der udføres på land, når virksomheden indgår i et projekt, som strækker sig fra et sted ud for kysten i denne stat og ind på denne stats landområde. … Stk. 5.Indkomst, som oppebæres af et foretagende i en kontraherende stat ved transport af personel eller materiel med skib eller luftfartøj til eller inden for områder som omhandles i stykke 2, litra a) og b) i den anden kontraherende stat, hvor der udøves forretningsvirksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udnyttelse af kulbrinteforekomster, eller ved drift af bugserbåde, forsyningsfartøjer eller andre hjælpefartøjer i forbindelse med sådan virksomhed, kan kun beskattes i den førstnævnte stat. … Stk. 7. Uanset de øvrige bestemmelser i overenskomsten gælder følgende om beskatningen af løn og andre lignende vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, erhverver ved arbejde, som udføres i en anden kontraherende stat for en arbejdsgiver, som driver sådan virksomhed, som omhandles i stykke 1 og 2: a) Medmindre bestemmelserne under litra b)-d) medfører andet, kan sådan løn eller vederlag beskattes i denne anden stat, men kun såfremt arbejdet finder sted der i en periode eller i perioder, som sammenlagt overstiger 30 dage inden for en tolv-måneders periode. b) Sådan løn eller vederlag kan kun beskattes i den førstnævnte kontraherende stat, såfremt 1) arbejdet har forbindelse med udnyttelsen af kulbrinteforekomster, som befinder sig på midtlinien mellem kontraherende stater, eller mellem en kontraherende stat og en anden stat, 2) der foreligger aftale mellem disse stater om fælles udnyttelse af forekomsterne, og 3) udnyttelsen sker samtidig på begge sider af midtlinien. Bestemmelserne i dette litra b) finder kun anvendelse efter aftale herom mellem de kompetente myndigheder kontraherende stater. c) Såfremt arbejdet udføres om bord på et skib eller en båd, som omhandlet i stykke 5, kan sådan løn eller vederlag beskattes i den kontraherende stat, hvor den person, der anvender skibet eller båden er hjemmehørende. d) Såfremt arbejdet udføres om bord på et luftfartøj, som omhandles i stykke 5, kan sådan løn eller vederlag kun beskattes i den kontraherende stat, hvori foretagendet er hjemmehørende. …” Art. 25 Ophævelse af dobbeltbeskatning Stk. 1.Danmark: a) Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i en anden kontraherende stat, skal Danmark, medmindre bestemmelserne i litra b) eller c), medfører andet, indrømme fradrag i denne persons danske indkomstskat med et beløb, svarende til den indkomstskat, som er erlagt i denne anden stat. Fradragsbeløbet skal imidlertid ikke kunne overstige den del af den danske indkomstskat, beregnet før sådant fradrag, der svares af den indkomst, som kan beskattes i denne anden stat. b) Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i en anden kontraherende stat, kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra denne anden stat. c) Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som omhandles i artikel 15, stykke 1, eller artikel 21, stykke 7, litra a), kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra denne anden stat. …” Art. 26 Generelle regler om beskatningen Stk. 1.Indkomst, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, eller formue, som ejes af en sådan person, kan ikke beskattes i en anden kontraherende stat, medmindre beskatning udtrykkelig er tilladt i henhold til denne overenskomst. Stk. 2.I tilfælde, hvor beskatningsretten til en indkomst eller formue i henhold til overenskomsten er tillagt en anden kontraherende stat end den stat, hvori personen, der oppebærer indkomsten eller ejer formuen, er hjemmehørende og denne anden stat på grund af sin lovgivning ikke medtager indkomsten eller formuen i sin helhed ved beskatningen, eller kun medregner indkomsten eller formuen ved progressionsberegning eller anden skatteberegning, kan indkomsten eller formuen - i det omfang andet ikke følger af stykke 3 - kun beskattes i den kontraherende stat, hvori den pågældende person er hjemmehørende. Stk. 3. Såfremt beskatningsretten i henhold til artikel 14, stykke 1, samt artikel 15, stykke 2 og stykke 4, litra a) og b), til en indkomst, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i henhold til overenskomsten er tillagt denne stat alene, kan indkomsten beskattes i en anden kontraherende stat, såfremt indkomsten ikke kan beskattes i den førstnævnte stat på grund af lovgivningen i denne stat. Stk. 4. Uanset de øvrige bestemmelser i denne overenskomst skal en fordel efter overenskomsten ikke kunne udnyttes i spørgsmål om indkomst eller formue, hvis det under hensyn til alle relevante omstændigheder er rimeligt at fastslå, at opnåelsen af fordelen var et af de væsentligste formål med det arrangement eller den transaktion, som direkte eller indirekte medførte fordelen. Dette gælder dog ikke, hvis det godtgøres, at indrømmelsen af fordelen under disse omstændigheder vil være i overensstemmelse med overenskomstens indhold og formål. …” Det fremgår af § 1 a, stk. 2, i lov nr. 861 af 30. november 1999: ”Artikel 25, stk. 1, litra c, finder dog anvendelse for personer hjemmehørende i Danmark, som i Finland, Island, Norge eller Sverige oppebærer indkomst som omhandlet i overenskomstens artikel 15, stk. 1, eller artikel 21, stk. 7, litra a, og som i medfør af reglerne i Rådets forordning (EØF) Nr. 1408/71 om anvendelse af de sociale sikringsordninger på arbejdstagere, selvstændige erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet, er omfattet af lovgivningen om social sikring i henholdsvis Finland, Island, Norge eller Sverige i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten, og som betaler sociale bidrag i disse lande.” Af pensionsbeskatningslovens § 53 A fremgår: ”Stk. 1 Reglerne i stk. 2-5 gælder for 1) livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1, 2) livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, 3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1, 4) pensionskasseordning, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor den pensionsberettigede ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, 5) syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede, 6) livsforsikring, der omfattes af nr. 1, eller pensionskasseordning, der omfattes af nr. 3, men som er stillet til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, samt garantiforsikring el. lign., som er oprettet med en direktør eller dennes efterladte som berettiget til ydelser fra forsikringen som sikkerhed for et tilsvarende løfte om pension, 7) pensionsordning oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af kapitel 1, 8) pensionsordning oprettet i pengeinstitut eller kreditinstitut, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor kontohaveren ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, og 9) pensionsordning, som har været godkendt af told- og skatteforvaltningen efter § 15 D, i det omfang pensionsordningen ikke omfattes af § 53 B. Stk. 2 Præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Præmier og bidrag m.v. til sikkerhedsstillelse omfattet af stk. 1, nr. 6, er fradragsberettigede for arbejdsgiveren i det indkomstår, hvor sikkerhedsstillelsen er etableret, og efterfølgende år. Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes præmier eller bidrag, der er indbetalt af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en person medregnes beløb, der af den pågældendes ægtefælles eller samlevers arbejdsgiver indbetales til en pensionsordning m.v. som nævnt i stk. 1 for den pågældende i en periode af mindst en måneds varighed, hvori den pågældendes ægtefælle eller samlever af sin arbejdsgiver er udsendt for at arbejde i en fremmed stat……..” Stk. 3 Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Valget mellem opgørelse af afkastet efter 4. og 5. pkt. eller 6 pkt. er bindende for efterfølgende indkomstår. I indkomstår, hvor skattepligten indtræder eller ophører, er indkomståret den del af kalenderåret, hvori skattepligten har bestået. Ved opgørelsen af afkast på en livsforsikring eller en pensionskasseordning, der i løbet af indkomståret stilles til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, jf. stk. 1, nr. 6, eller hvor sikkerhedsstillelsen ophører, træder værdien af forsikringens depot på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen henholdsvis ophøret i stedet for værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse henholdsvis udgang. 6. og 7. pkt. finder tilsvarende anvendelse. Er der efter 2. pkt. flere berettigede, fordeles det opgjorte afkast efter forholdet mellem de pågældendes andele af indeståendet på ordningen ved indkomstårets udgang. Et negativt afkast af en ordning kan kun modregnes i det pågældende indkomstårs og de følgende indkomstårs positive afkast af samme ordning. Et negativt afkast kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i positivt afkast i et tidligere indkomstår. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til dækning af beskatningen af det løbende afkast medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Udbetaling af beløb til dækning af skatten skal foretages senest året efter det år, hvori afkastet er optjent.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Lempelse Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og statsskattelovens § 4, at klageren, der har bopæl i Danmark, er fuldt skattepligtig til Danmark af al indkomst, herunder vederlaget fra sin svenske arbejdsgiver for arbejde som kaptajn om bord på mobile indkvarteringsplatforme tilknyttet borerigge uden for dansk og svensk farvand. Indkvarteringsplatformen anses for et anlæg i lighed med en boreplatform. Klagerens arbejdsgiver driver virksomhed i forbindelse med udnyttelse af kulbrinteforekomster, og klagerens lønindkomst anses for optjent ved et fast driftssted i det land, hvor udnyttelsen af kulbrinteforekomsten sker. Det land, hvor udnyttelsen af kulbrinteforekomsten sker, anses for kildelandet ved fordelingen af beskatningsretten til lønindkomsten efter en indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst. Klageren er som udgangspunkt berettiget til lempelse efter en indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst, i det omfang overenskomsten tillægger arbejdslandet beskatningsretten. Landsskatteretten finder, at klagerens arbejdsgiver [virksomhed1] AB er omfattet af artikel 21, stk. 1 og 2, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet virksomheden driver forretning med udnyttelse af kulbrinteforekomster. Retten lægger til grund, at klageren før 2020 har udført arbejde på boligplatformen i forbindelse med boreriggen [skib1] i norsk farvand, at klageren ikke har udført arbejde på boligplatformen i 2020, og at klagerens løn i 2020 vedrører fritstillingsperioden. Klageren har ikke betalt skat i Sverige af lønnen fra [virksomhed1] AB, hverken i 2020 eller i tidligere indkomstår. Klageren har betalt skat til Norge i 2019 af en mindre del af lønnen fra [virksomhed1] AB. Klageren har ikke betalt skat til Norge i 2020. Retten finder ud fra en konkret vurdering, at klagerens løn i fritstillingsperioden kan omfattes af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet der er tale om løn i en opsigelsesperiode, der udelukkende hidrører fra arbejde i udlandet for den svenske arbejdsgiver. Retten finder, at klagerens løn i 2020 kan henføres og betragtes som løn optjent ved arbejde i Norge om bord på boligplatformen i tilknytning til boreriggen [skib1]. Det er ikke tillagt betydning, at arbejdsgiveren har knyttet klageren til en borerig i Singapore, da dette, efter det oplyste, udelukkende skyldes interne forhold hos arbejdsgiveren. Da klagerens svenske arbejdsgiver driver virksomhed i forbindelse med udnyttelse af olie og gas, skal arbejdsgiveren anses for at have fast driftssted ud for den norske kyst, jf. artikel 21, stk. 1 og 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de nordiske lande. Det følger herefter af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 7, litra a, at lønindkomsten kan beskattes i Norge, og at Danmark som bopælsland kan medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men i den danske skat af indkomsten skal fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra Norge (lempelse efter exemptionsmetoden). Det følger imidlertid af lov nr. 861 af 30. november 1999, § 1 a, stk. 2, at artikel 25, stk. 1, litra c, ikke finder anvendelse, medmindre personen er omfattet af lov om social sikring i Norge og har betalt sociale bidrag der. Da klageren ikke har dokumenteret at have betalt sociale sikringsbidrag til Norge i indkomståret 2020, er klageren ikke berettiget til exemptionslempelse. Landsskatteretten stadfæster med denne begrundelse Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Kapitalværdistigninger af udenlandske pensionsordninger Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, at det skattepligtige afkast opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Opgørelsen foretages således, jf. årsopgørelse 2020 fra [finans1] AB: Kapitalværdi ved årets udgang 224.140 SEK Udbetalinger 541.147 SEK I alt 765.287 SEK Kapitalværdi ved årets begyndelse 803.567 SEK Indbetalinger 199.203 SEK 1.002.770 SEK Værdiændring - 237.483 SEK Omregnet til Dkr. 237.483 SEK x gennemsnitskurs 71,1197 168.898 kr. Der er tale om et negativt afkast, som kun kan modregnes i de følgende års positive afkast af samme ordning, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse således, at forhøjelsen på 232.576 kr. vedrørende værdistigning af privat kapitalforsikring bortfalder.