Forhøjelse af momstilsvar for café efter bogføringsdifferencer og nægtede fradrag

Journalnr. 24-0062257 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Afgiftsperioden 1. januar 2020 – 31. december 2020 Forhøjelse af momstilsvaret 141.328 kr. 0 kr. Stadfæstelse Afgiftsperioden 1. januar 2021 – 31. december 2021 Forhøjelse af momstilsvaret 71.854 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager], herefter virksomheden, blev stiftet den 1. marts 2016 af [person1]. Virksomheden er registreret under branchekoden 563000 Cafeér, værtshuse, diskoteker mv. Virksomheden er momsregistreret og afregnet moms kvartalsvist. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, har virksomheden i den påklagede afgiftsperiode været registreret med følgende antal ansatte: Periode Antal ansatte 2020 Årsværk 2020 Antal ansatte 2021 Årsværk 2021 Januar 10 5 3 0,44 Februar 11 2 3 0,22 Marts 10 3 3 0,18 April 3 0,37 3 0,24 Maj 11 1,3 6 1,24 Juni 11 2 9 3 Juli 10 2 8 1,6 August 10 5 8 3 September 9 1,54 9 3 Oktober 9 5 8 2 November - - 8 3 December 9 3 8 2 Virksomheden har angivet følgende i moms for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2021: Periode Købsmoms Salgsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2020 261.234 kr. 263.985 kr. 2.751 kr. 2. kvartal 2020 179.967 kr. 183.697 kr. 3.730 kr. 3. kvartal 2020 0 kr. 0 kr. 0 kr. 4. kvartal 2020 0 kr. 0 kr. 0 kr. I alt 2020: 441.201 kr. 447.682 kr. 6.481 kr. 1. kvartal 2021 0 kr. 0 kr. 0 kr. 2. kvartal 2021 0 kr. 12.000 kr. 12.000 kr. 3. kvartal 2021 0 kr. 12.000 kr. 12.000 kr. 4. kvartal 2021 137.572 kr. 182.102 kr. 44.529 kr. I alt 2021: 137.572 kr. 206.102 kr. 68.529 kr. Virksomheden har for 1. kvartal 2020, 2. kvartal 2020, 3. kvartal 2020 og 4. kvartal 2020 angivet moms den 14. februar 2020. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af posteringer på indehaverens søsters bankkonti, indledt en kontrol af virksomhedens skatteansættelse og momstilsvar, idet søsteren har oplyst, at der er posteringer på hendes bankkonti, som vedrører virksomheden. Styrelsen har den 21. januar 2022 indledt anmodningen om virksomhedens skatteregnskab for 2020 og momsopgørelse samt bogføringsmaterialer og bankkontoudskrifter for nærmere angivne bankkonti for perioderne 1. januar 2020 – 30. september 2021. Den 9. september 2022 modtager Skattestyrelsen en fuldmagt af indehaverens søster og styrelsen anmoder herefter søsteren om materiale, som søsteren fremsender den 31. oktober 2022 og fysisk regnskabsbilag i december 2022. Skattestyrelsen har desuden rekvireret bankkontoudtog fra [finans1] og henholdsvis den 8. juni 2023 og 5. december 2023 anmoder styrelsen om yderligere oplysninger vedrørende mellemregningskontoen mellem virksomheden og søsteren, huslejekontrakter og fakturaer for betaling af husleje, som styrelsen ikke modtager. Styrelsen modtog ikke materialet fra virksomheden og fremsendte derfor den 26. februar 2024 forslag til afgørelse. Som følge af Skattestyrelsens kontrol og modtaget materiale, har styrelsen nedsat virksomhedens købsmoms med 40.874 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020 og 48.499 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021 som følge af, at styrelsen har nægtet virksomheden fradrag i tilfælde hvor dokumentation for udgifter mangler, dobbelt bogføringer og hvor virksomheden ikke er rette omkostningsbærer. Skattestyrelsen har endvidere korrigeret virksomhedens købsmoms og salgsmoms på baggrund af virksomhedens udarbejdede regnskab, kontokort og angivne moms. Salgsmoms Virksomheden har angivet salgsmoms med i alt 447.682 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020 og med 206.101 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Af virksomhedens kontokort følger det, at primopostering fra konto 6902 ”Udgående (salg) moms” er 174.546,00 kr. primo 2020 og primopostering fra konto 6902 ”Udgående (salg) moms” er 479.268,88 kr. primo 2021. Virksomheden har tilkendegivet, at det er den moms, der er oplyst i kontokortet, der er den rigtige. Virksomheden har oplyst, at differencen skyldes deres tidligere revisor, der lavede fejl i indberetningerne. Det følger desuden af virksomhedens kontokort, konto 6902, at virksomheden har bogført en salgsmoms på i alt 479.269 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020 og i alt 511.296 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Virksomheden har ikke fremlagt salgsfakturaer, momsregnskab eller anden form for dokumentation for den indberettede salgsmoms. Skattestyrelsen har på baggrund af virksomhedens bogførte salgsmoms på regnskabets konto 6902 sammenholdt med den indberettede salgsmoms forhøjet virksomhedens salgsmoms med i alt 31.587 kr. i 2020 og 305.195 kr. i 2021. Skattestyrelsen har oplyst, at virksomheden ikke har angivet moms for 2. og 3. kvartal 2021, hvorfor momstilsvaret var foreløbig fastsat af styrelsen. Købsmoms Skattestyrelsen har korrigeret virksomhedens købsmoms ved at regulere for forskellen mellem det bogførte på regnskabets konto 6903 ”indgående (køb) moms” og den angivne moms, samt nægtet virksomheden fradrag for følgende købsmoms af bogførte udgifter: Udgifter 2020 2021 2020 og 2021 Dokumentation for udgifter mangler 22.481 kr. 30.174 kr. 52.655 kr. Dobbelt bogføring 8.478 kr. 12.268 kr. 20.746 kr. Ikke rette omkostningsbærer 9.915 kr. 6.057 kr. 15.972 kr. I alt 40.874 kr. 48.499 kr. 89.373 kr. Følgende forhold gør sig gældende: Korrektion af købsmoms Virksomheden har angivet købsmoms med i alt 441.201 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020 og med 137.572 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Af virksomhedens kontokort følger det af konto 6903 ”Indgående (køb) moms”, at virksomheden har bogført købsmoms på i alt 372.334,75 kr. for afgiftsperioden fra 1. januar 2020 til 31. december 2020 og 419.411,87 kr. i afgiftsperioden fra 1. januar 2021 til 31. december 2021. Virksomheden har tilkendegivet, at det er den moms, der er oplyst i kontokortet, der er den rigtige. Virksomheden har oplyst, at differencen skyldes deres tidligere revisor, der lavede fejl i indberetningerne. Skattestyrelsen har på baggrund af bogført købsmoms på regnskabets konto 6903 sammenholdt med den indberettede købsmoms nedsat virksomhedens fradrag for købsmoms med 68.866 i 2020 og forhøjet virksomhedens fradrag for købsmoms med 281.840 kr. i 2021. Dokumentation for udgifter mangler Virksomheden har bogført en række udgifter, som enten ikke er dokumenteret ved underliggende bilag eller hvor Skattestyrelsen har fundet, at det fremlagte materiale ikke dokumenterer, at der er tale om udgifter, som vedrører virksomheden. Skattestyrelsen har i bilag 2 til sin afgørelse opgjort de bogførte udgifter og købsmoms. For 2020 er der bogført udgifter for i alt 85.923 kr. ekskl. moms, hvor købsmomsen er bogført med 21.480 kr. samt en enkelt udgift bogført til 24.000 kr. ekskl. moms, men hvor købsmomsen alene er bogført med 1.000 kr. Der er således bogført købsmoms i 2020 med 22.480 kr. For 2021 er der bogført udgifter for i alt 112.390 kr. ekskl. moms og købsmomsen er bogført med 30.174 kr. Udgifterne er anført med bogføringstekster i form af ”[virksomhed1] – [person2]”, ”Indkøb – [person3]”, ”Træsast – [person2]”, ”[virksomhed2] – [person2]”, ”[virksomhed3] – [person2]”, ”pizza”, ”Husleje [adresse1]”, ”75471148504”, ”Mad”, ”Fest – [person2]”, ”[virksomhed4] – [person2]”, ”[person4]”, ”KM-penge”, ”[virksomhed5] – [person2]”, ”[virksomhed6] – [person2]”, ”Udflugt” og ”Døde duer” mm. Virksomheden har vedrørende husleje for [adresse1], [by1], herefter [adresse1], fremlagt en lejekontrakt for lejemålet. Af lejekontrakten fremgår det, at huslejen er 12.500 kr., heraf udgør moms 2.500 kr. I 2021 ses, at virksomheden har bogført huslejen til værende 15.000 kr., heraf udgør moms 3.000 kr. Virksomheden har oplyst, at det ikke er muligt at fremsende dokumentation for huslejestigningen, idet denne blev aftalt mundtligt. Virksomheden har for udgift til udflugt fremlagt en mailbekræftelse for booking på [virksomhed7] for 2 nætter på 2 værelser til 4 personer, uden oplysning om formål for opholdet og deltagende. Virksomheden har endvidere fremlagt dokumentation for udgifterne til [virksomhed8], [virksomhed9], [virksomhed10] og [virksomhed11], som er faktureret til [person2]s private adresse. For udgifterne til [virksomhed5] har virksomheden fremlagt kvittering fra [virksomhed5], hvoraf det fremgår, at der er købt tremmeseng, sengetøj til børn, og andet af privat karakter. Virksomheden har fremlagt ringbind med originale regnskabsbilag for 2020 og 2021, men der er ikke dokumentation for alle virksomhedens bogførte udgifter og der er fremlagt håndskrevne sedler. Skattestyrelsen har godkendt købsmoms fradrag for husleje på 2.500 kr. om måneden for afgiftsperiode i 2020. I afgiftsperioden 2021 ses der bogført en stigning i huslejen og Skattestyrelsen har ikke godkendt prisstigningen på købsmoms til 500. kr. om måneden. Dobbelte bogføringer Virksomheden har bogført udgifter på konto 6903 ”Indgående (køb) moms”, som af virksomhedens bogføring fremgår dobbelt for i alt 8.477,56 kr. for afgiftsperioden fra 1. januar 2020 til 31. december 2020. For afgiftsperioden fra 1. januar 2021 til 31. december 2021 har virksomheden bogført udgifter dobbelt for i alt 12.267,98 kr. Følgende ti bilag er i afgiftsperioden 2020 bogført dobbelt på regnskabets konto 6903 ”Indgående (køb) moms”: Dato Konto Bilag Bogføringstekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms Dobbelt med bilag: 06.03.2020 6903 1335 Indkøb 1.614,60 kr. 403,65 kr. 2.018,25 kr. Bilag 251 fra 05.03.2020 på konto 6903. 10.07.2020 6903 1522 Indkøb 4.829,47 kr. 1.207,37 kr. 6.036,84 kr. Bilag 616 fra 08.07.2020 på konto 6903. 10.07.2020 6903 1523 Indkøb 1.338,32 kr. 334,58 kr. 1.672,90 kr. Bilag 614 fra 02.07.2020 på konto 6903. 28.07.2020 6903 1524 Indkøb - [person2] 1.677,00 kr. 419,25 kr. 2.096,25 kr. Bilag 620 fra 27.07.2020 på konto 6903. 28.07.2020 6903 1525 Indkøb - [person2] 1.059,16 kr. 264,79 kr. 1.323,95 kr. Bilag 619 fra 23.07.2020 på konto 6903. 18.09.2020 6903 648 Indkøb - [person2] 3.423,58 kr. 855,90 kr. 4.279,48 kr. Bilag 421 fra 17.09.2020 på konto 6903. 09.10.2020 6903 1330 Indkøb - [person2] 7.782,54 kr. 1.945,64 kr. 9.728,18 kr. Bilag 659, 660, 661 og 662 fra 09.10.2020 og 12.10.2020 på konto 6903. 20.10.2020 6903 1527 Indkøb - [person2] 6.078,85 kr. 1.519,71 kr. 7.598,56 kr. Bilag 663 fra 19.10.2020 på konto 6903. 04.11.2020 6903 674 Indkøb - [person2] 895,74 kr. 223,94 kr. 1.119,68 kr. Bilag 502 fra 04.11.2020 på konto 6903. 27.11.2020 6903 1526 Indkøb - [person2] 5.210,92 kr. 1.302,73 kr. 6.513,65 kr. Bilag 689 fra 20.11.2020 på konto 6903. I alt for 2020: 33.910,18 kr. 8.477,56 kr. 42.387,74 kr. Skattestyrelsen har oplyst, at bilag 663 og 689 er medtaget i ovenstående punkt for ”Dokumentation for udgifter mangler”, da virksomheden ikke har fremlagt dokumentation for de bogførte udgifter. Følgende femten bilag er i afgiftsperioden 2021 bogført dobbelt på regnskabs konto 6903 ”Indgående (køb) moms”: Dato Konto Bilag Bogføringstekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms Dobbelt med bilag: 07.01.2021 6903 5* [kontonr.1] 5.353,87 kr. 1.746,38 kr. 7.100,25 kr. 07.06.2021 6903 92 Indkøb 1.670,40 kr. 417,60 kr. 2.088,00 kr. Bilag 311 og 312 fra 04.06.2021 på konto 6903. 08.07.2021 6903 351 [virksomhed12] 2.099,60 kr. 524,90 kr. 2.624,50 kr. Bilag 358 fra 08.07.2021 på konto 6903. 27.08.2021 6903 168 Indkøb 1.020,80 kr. 255,20 kr. 1.276,00 kr. Bilag 415 fra 25.08.2021 på konto 6903. 27.08.2021 6903 170 Indkøb - [person2] 2.144,20 kr. 536,05 kr. 2.680,25 kr. Bilag 407 fra 19.08.2021 på konto 6903. 14.09.2021 6903 182 Indkøb 464,00 kr. 116,00 kr. 580,00 kr. Bilag 438 fra 14.09.2021 på konto 6903. 26.10.2021 6903 564 Indkøb 2.385,92 kr. 596,48 kr. 2.982,40 kr. Bilag 613 fra 23.10.2021 på konto 6903. 15.11.2021 6903 571 Indkøb 4.268,32 kr. 1.067,08 kr. 5.335,40 kr. Bilag 636 fra 12.11.2021 på konto 6903. 15.11.2021 6903 735 [virksomhed13] - [person2] 765,60 kr. 191,40 kr. 957,00 kr. Bilag 1157 fra 11.11.-2021 på konto 6903. 26.11.2021 6903 578 Indkøb 4.873,92 kr. 1.218,48 kr. 6.092,40 kr. Bilag 763 og 766 fra 26.-11.2021 på konto 6903. 29.11.2021 6903 579 Udflugt 5.012,80 kr. 1.253,20 kr. 6.266,00 kr. Indgår sammen med bilag 583 i bilag 740, 741 og 742 fra 22.11.2021 på konto 6903. 30.11.2021 6903 583 Udflugt 3.800,00 kr. 950,00 kr. 4.750,00 kr. Indgår sammen med bilag 579 i bilag 740, 741 og 742 fra 22.11.2021 på konto 6903. 10.12.2021 6903 774 [virksomhed14] KT 1.687,60 kr. 421,90 kr. 2.109,50 kr. Sammen med 775 dublet af bilag 601 på konto 6903. 10.12.2021 6903 775 [virksomhed14] KT 9.875,57 kr. 2.468,89 kr. 12.344,46 kr. Sammen med 774 dublet af bilag 601 på konto 6903. 13.12.2021 6903 750 [virksomhed12] - [person2] 2.017,70 kr. 504,42 kr. 2.522,12 kr. Dublet af bilag 691 fra 09.12.2021 på konto 6903. I alt for 2021: 47.440,30 kr. 12.267,98 kr. 59.708,28 kr. I alt for 2020 og 2021: 81.350,48 kr. 20.745,54 kr. 102.096,02 kr. *Bilag 5 indgår som primo saldo for Skyldig ATP på konto 6921. Skattestyrelsen har grundet delvis godkendelse af indsendt dokumentation af bilag 5, ikke kunne afstemme udgift og moms. Skattestyrelsen har oplyst, at bilag 774 og 775, fremgår bogført dobbelt sammen med bilag 601 på konto 6903. Styrelsen har desuden fundet, at bilag 774 og 775 er betalt kontant og dobbelt bogført, som det fremgår af ovenstående. Bilag 774 og 775 fremgår ikke betalt via virksomhedens kontoudskrifter. Skattestyrelsen har konstateret, at ovenstående udgifter er bogført to gange i regnskabet, uden at udgifterne er afholdt af flere gange. Klageren har til Skattestyrelsen anerkendt, at flere bogføringer er sket dobbelt. Ikke rette omkostningsbærer Virksomheden har for 2020 bogført udgifter til strøm og varme for i alt 39.659,69 kr. ekskl. moms, heraf udgør momsen i alt 9.915 kr. For 2021 har virksomheden bogført udgifter hertil for i alt 24.228,59 kr. ekskl. moms, heraf udgør momsen 6.057 kr. Virksomheden har bogført følgende udgifter til strøm og varme i afgiftsperioden fra 1. januar 2020 til 31. december 2021: Dato Bogføringstekst Konto Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 06.02.2020 Strøm 01.04.2019 - 30.05.2019 6903 8.417,94 kr. 2.104,48 kr. 10.522,42 kr. 06.02.2020 Strøm 01.10.2019 - 31.12.2019 6903 11.912,30 kr. 2.978,07 kr. 14.890,37 kr. 06.02.2020 Strøm 01.07.2019 - 30.09.2019 6903 9.588,87 kr. 2.397,22 kr. 11.986,09 kr. 06.02.2020 Strøm 01.01.2019 - 31.03.2019 6903 9.740,58 kr. 2.435,14 kr. 12.175,72 kr. I alt for 2020: 39.659,69 kr. 9.914,91 kr. 49.574,60 kr. 01.01.2021 Strøm 01.01.20 - 31.03.20 6903 4.982,40 kr. 1.245,60 kr. 6.228,00 kr. 01.01.2021 Strøm 01.04.21 - 30.06.21 6903 3.093,92 kr. 773,48 kr. 3.867,40 kr. 01.01.2021 Strøm 01.07.20 - 30.09.20 6903 5.455,52 kr. 1.363,88 kr. 6.819,40 kr. 01.01.2021 Strøm 01.10.20 - 31.12.20 6903 3.561,15 kr. 890,29 kr. 4.451,44 kr. 01.01.2021 Varme 2020 6903 7.135,60 kr. 1.783,90 kr. 8.919,50 kr. I alt for 2021: 24.228,59 kr. 6.057,15 kr. 30.285,74 kr. I alt for 2020 og 2021: 63.888,28 kr. 15.972,06 kr. 79.860,34 kr. Ovenstående udgifter fremgår ikke betalt via virksomhedens kontoudskrifter. Af den fremlagte lejekontrakt for erhvervslokale, beliggende [adresse1], [by1] ([adresse1]) fremgår det, at udlejer ([person5]) ikke levere varme og el, og at lejeren selv sørger for opvarmning af lejemålet og at der er fjernvarme/naturgas. Det fremgår, at lejer afregner med [by1] Varmeværk eller anden udbyder og at lejer afregner direkte med [by1] el eller anden udbyder. Som dokumentation for bilagsnr. 467 med teksten ”Varme 2020” og udgifterne til strøm, har virksomheden fremlagt fakturaer fra [virksomhed15] a.m.b.a og [virksomhed16] udstedt til [person5], som af lejekontrakten for lejemålet er udlejer. Virksomheden har oplyst, at udgifterne for levering af strøm og varme er betalt kontant til [person5]. Virksomheden har desuden oplyst, at der ikke foreligger en egentlig viderefakturering fra udlejer, da parterne har aftalt, at lejer selv står for levering af strøm og varme. Endelig har virksomheden oplyst, at det ikke har afgørende betydning, idet virksomheden de facto har afholdt disse udgifter, og derfor er berettiget til fradrag. Virksomheden har desuden anført, at mange af virksomhedens kunder betaler kontant og oplyser yderligere, at virksomhedens indtægter på henholdsvis 707.885 kr. og 760.730 kr. for indkomstårene 2020 og 2021 stammer fra kontante betalinger. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med henholdsvis 141.328 kr. i 2020 og 71.854 i 2021, som følge af, at Skattestyrelsen har korrigeret virksomhedens angivne salgsmoms og købsmoms i overensstemmelse med bogføringen og Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms for diverse bogførte udgifter, hvor dokumentationen mangler, der er dublet af bilag og virksomheden som ikke er anset for rette omkostningsbærer. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 2. Moms … 2.4. Skattestyrelsens endelige bemærkninger og begrundelse Da nogle af ændringerne i dette afsnit er afledte ændringer af afsnit 1, henvises indledningsvis til dette afsnit. Efter at have gennemgået din rådgivers bemærkninger til vores forslag af den 26. februar 2024, og gennemgået de indsendte bilag, ændrer vi dit momstilsvar skønsmæssigt med 141.328 kr. for 2020 og 71.854 kr. for 2021. Dokumentation for udgifter mangler – Bilag 2 Som nævnt i afsnit 1.4 har vi på den anden fane i bilag 7 vist, hvilke af de indsendte bilag vi har godkendt. De momsfradrag, der således er gengivet i bilag 2 er reduceret i forhold til dette. Vi har godkendt dokumentationen for husleje vedrørende [adresse1] ([adresse1]) ud fra den indsendte lejekontrakt i jeres bilag 2. Prisstigning vi kan se vedrørende 2021 på 500 kr. yderligere i moms, kan vi ikke godkende, da den ikke er dokumenteret. I bilag 2 vil derfor alene fremgå 500 kr. i moms pr. måned efter prisstigningen. På baggrund af bilag 2 nedsætter vi købsmomsen således: 2020 – Bilag 2 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Købsmoms 843 kr. 5.798 kr. 6.563 kr. 9.277 kr. 22.481 kr. 2021 – Bilag 2 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Købsmoms 2.706 kr. 7.165 kr. 12.607 kr. 7.696 kr. 30.174 kr. Dublet af bilag – Bilag 3 I har oplyst, at flere af de udgifter vi havde medtaget i forslagets bilag 2 rent faktisk var dobbelt bogføringer. Vi har derfor flyttet flere udgifter og tilhørende moms fra forslagets bilag 2 til denne afgørelses bilag 3. På baggrund af bilag 3 nedsætter vi købsmomsen således: 2020 – Bilag 3 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Købsmoms 404 kr. 0 kr. 3.082 kr. 4.992 kr. 8.478 kr. 2021 – Bilag 3 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Købsmoms 1.746 kr. 418 kr. 1.432 kr. 8.672 kr. 12.268 kr. Ikke rette omkostningsbærer – Bilag 4 I jeres bilag 42 har I indsendt varmeregnskab for [adresse1], [adresse1], der er udstedt til udlejer [person5]. Da bilaget ikke er udstedt til [klager] kan vi ikke godkende fradrag for momsen. Udgiften er flyttet fra forslagets bilag 2 til afgørelsens bilag 4. På baggrund af bilag 4 nedsætter vi købsmomsen således: 2020 – Bilag 4 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Ikke rette omkostningsbærer 9.915 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 9.915 kr. 2021 – Bilag 4 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Ikke rette omkostningsbærer 6.057 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 6.057 kr. Sammentælling af korrektioner På baggrund af ovenstående vedrørende bilag 2, bilag 3 og bilag 4, nedsætter vi din virksomheds købsmoms med disse korrektioner: 2020 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Bilag 2 Manglende dokumentation 843 kr. 5.798 kr. 6.563 kr. 9.277 kr. 22.481 kr. Bilag 3 Bogført dobbelt 404 kr. 0 kr. 3.082 kr. 4.992 kr. 8.478 kr. Bilag 4 Ikke rette omkostningsbærer 9.915 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 9.915 kr. Korrektioner 11.162 kr. 5.798 kr. 9.645 kr. 14.269 kr. 40.874 kr. 2021 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal hele året Bilag 2 Manglende dokumentation 2.706 kr. 7.165 kr. 12.607 kr. 7.696 kr. 30.174 kr. Bilag 3 Bogført dobbelt 1.746 kr. 418 kr. 1.432 kr. 8.672 kr. 12.268 kr. Bilag 4 Ikke rette omkostningsbærer 6.057 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 6.057 kr. Korrektioner 10.509 kr. 7.583 kr. 14.039 kr. 16.368 kr. 48.499 kr. Difference mellem moms ifølge kontokort og oplyst moms Efter dagældende momsbekendtgørelse § 72, skal en virksomhed udarbejde et regnskab og angive moms. Vi har konstateret, at der er uoverensstemmelse mellem den moms vi kan opgøre ud fra de modtagne kontokort og den moms, der er indberettet for [klager]. I bilag 6 er i første talkolonne vist den moms vi har beregnet ud fra de indsendte kontokort. I fjerde talkolonne er vist den moms, der er indberettet. Salgsmomsen i 2. og 3. kvartal 2021 er foreløbig fastsat, da du ikke selv har oplyst moms for disse perioder. På baggrund af ovenstående gennemgang, korrigerer vi virksomhedens moms og momstilsvar således: 2020 Moms ifølge konto- kort Korrektioner Korrigeret moms Indberettet moms Moms indberetning ændres med Salgsmoms 479.269 kr. 0 kr. 479.269 kr. 447.682 kr. 31.587 kr. - Købsmoms 372.334 kr. -40.874 kr. 331.460 kr. 441.201 kr. -109.741 kr. Tilsvar 106.935 kr. 40.874 kr. 147.809 kr. 6.481 kr. 141.328 kr. 2021 Moms ifølge konto- kort Korrektioner Korrigeret moms Indberettet moms Moms indberetning ændres med Salgsmoms 511.296 kr. 0 kr. 511.296 kr. 206.101 kr. 305.195 kr. - Købsmoms 419.412 kr. -48.499 kr. 370.913 kr. 137.572 kr. 233.341 kr. Tilsvar 91.884 kr. 48.499 kr. 140.383 kr. 68.529 kr. 71.854 kr. Ovenstående opgørelse er specificeret pr. kvartal i bilag 6. Frister - moms I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, skal vi foretage fastsættelsen senest tre måneder efter udløbet af varslingsfristen, hvilket betyder, at vi for 1. og 2. kvartal 2020 skal sende afgørelsen senest den 26. maj 2024. Disse frister er således overholdt. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 29. juli 2024 udtalt følgende: ”... Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. I klagen nedlægges principielt påstand om at skatte- og momsansættelser for 2020 og 2021 skal nedsættes til det selvangivne, men der gives ikke nye oplysninger, der kan begrunde dette. I klagen nævnes specifikt, at vi har nægtet fradrag efter ligningslovens § 8 Y. Vi vil her fremhæve, at det alene er sket på den skattemæssige del af sagen og ikke på den momsmæssige. Klagen lægger op til, at vi skal skønne fradrag for udgifter, når vi har nægtet fradrag efter ligningslovens § 8 Y. Dette er ikke hensigten med lovbestemmelsen, hvilket underbygges af SKM2023.100.LSR, hvor sagen blev hjemvist til skønsmæssig ansættelse af fradrag for driftsomkostninger. Landsskatteretten fremhævede, at det er en betingelse for skøn af udgifter over beløbsgrænsen i Ligningslovens § 8 Y, at udgifterne er betalt elektronisk. ...” Skattestyrelsen har den 12. november 2024 sendt en supplerende udtalelse til repræsentantens supplerende indlæg af den 9. oktober 2024: ”... Indledningsvis vil vi henvise til vores første udtalelse af 29. juli 2024. [advokatfirma] (fremover alene nævnt som [advokatfirma]) gør i deres supplerende indlæg af den 9. oktober 2024 opmærksom på, at Skattestyrelsen fra forslag til afgørelse har nedbragt skatteyders indkomst og moms uden, at der har været indsendt ny dokumentation. Vi vil henlede opmærksomheden på, at efter udsendelse af forslag til [person1] den 26. februar 2024 modtog vi 11 siders udtalelse fra [advokatfirma] den 17. april 2024 med mere end 120 bilag til dokumentation. Vi har derfor i vores afgørelse til [person1] den 24. maj 2024 taget højde for den yderligere dokumentation, der var indsendt, hvilket har bevirket, at forhøjelse af både indkomst og moms er nedsat i forhold til det udsendte forslag. Ved at sammenholde det supplerende indlæg fra [advokatfirma] af den 9. oktober 2024 og det vi modtog fra [advokatfirma] den 17. april 2024, kan vi konstatere, at mere end 7 ud af de 17 sider er identiske. Det drejer sig om teksten fra henvisning til Ligningslovens § 8Y på side fire og frem til øverst på side seks, med undtagelse af et enkelt afsnit midt på side fem. Igen er hele afsnit 6 om skønsmæssig fastsættelse af fradrag for afholdte udgifter fra nederst på side 10 og frem til midt på side 17 en gentagelse af tidligere modtaget indsigelse. Vi har således allerede taget disse bemærkninger i betragtning ved udarbejdelse af afgørelsen af 24. maj 2024, og vil ikke kommentere yderligere på disse afsnit. Ikke rette omkostningsbærer Afgørelsens bilag 4 indeholder udgifter til strøm og varme. Fælles for alle udgifterne er, at der i forvejen er nægtet skattemæssigt fradrag efter ligningslovens § 8 Y, da udgifterne er betalt kontant. Med hensyn til moms, er den indsendte dokumentation ikke udstedt til [klager] men til udlejer [person5]. Ved at der ikke foreligger en viderefakturering fra [person5] til [klager], har Skattestyrelsen ingen sikkerhed for, at der ikke opnås dobbelt momsfradrag, hvis vi indrømmer fradrag for disse bilag. Vi fastholder derfor, at betingelserne for at opnå fradrag ikke er opfyldt, med henvisning til dagældende momsbekendtgørelse § 82. Kontante betalinger – ligningslovens § 8 Y Vi henviser til vores udtalelse af den 29. juli 2024 samt det faktum, at [advokatfirma]’s supplerende indlæg på dette område i stort omfang allerede er modtaget af Skattestyrelsen, som svar på det udsendte forslag, og derfor allerede er taget i betragtning ved udarbejdelse af afgørelsen. Vedrørende manglende dokumentation for afholdte udgifter Det udsendte forslag af den 26. februar 2024 indeholdt i bilag 2 en opgørelse over bogføringer, hvor der manglede dokumentation for udgiften på henholdsvis 316.250,31 kr. i 2020 og 396.749,33 kr. i 2021. Dette var alle udgifter, der var bogført i regnskabet i [klager]. Efter modtagelse af svar på forslaget fra [advokatfirma] med tilhørende bilag, har vi reguleret dette til henholdsvis 82.595,53 kr. for 2020 og 114.195,95 kr. for 2021, hvilket sammenlagt er 196.791,48 kr. Reguleringen skete fordi vi fik dokumentation for udgifter, eller fordi det viste sig at udgiften var bogført dobbelt og således blev flyttet til afsnittet om dubletter, behandlet i afgørelsens bilag 3. Vi anerkender, at udgifterne er bogført, men der mangler dokumentation for udgifterne, hvorfor det ikke er muligt at sikre, at de er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6 og momslovens § 37. Vi fastholder derfor, at udgifterne ikke er dokumenterede og dermed ikke kan give skattemæssigt fradrag eller momsmæssig fradrag for købsmoms. [advokatfirma] stiller sig undrende over for det faktum, at Skattestyrelsen ikke finder, at det er tilstrækkeligt dokumenteret, hvor kontantbeholdningen stammer fra, og henviser til bogføring af kontant omsætning og kontant omsætning fra spillemaskiner. Vi anerkender, at der er bogført kontant omsætning, svarende til de beløb som [advokatfirma] har oplyst, ligesom vi anerkender, at der er bogført betalinger af kontante udgifter. Det vi ikke anerkender er, at de bilag vi har modtaget som ikke er bogført i [klager], kan være betalt af denne bogførte omsætning, da regnskabet således ikke ville kunne stemme. Vi har derfor fremført, at hvis disse ikke bogførte udgifter er betalt af [klager], ser vi det sandsynligt, at de er betalt af en tilsvarende ikke bogført omsætning – altså en yderligere kontant omsætning. Moms Det er korrekt, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for kontante betalinger over 8.000 kr. efter ligningslovens § 8 Y, men ikke nægtet fradrag for købsmoms på samme bilag. Ligningslovens § 8 Y vedrører alene den skattemæssige del, hvorfor vi ikke har hjemmel til at nægte fradrag for købsmoms, hvis ellers udgiften opfylder kravene i momslovens § 37 og i øvrigt er dokumenteret efter dagældende momsbekendtgørelse § 82. Difference mellem moms ifølge kontokort samt indberettet moms Skattestyrelsen har korrigeret momsen for 1. og 2. kvartal 2020 efter ordinær frist. [advokatfirma] oplyser, at da [person1] blev opmærksom på fejl, opsagde han sin revisor og antog en ny. Ligesom [person1] bekræfter, at det er momsen ifølge kontokortene, der er den korrekte, men at den nye revisor ikke fik korrigeret momsen inden Skattestyrelsen låste momsindberetningen. Uanset om regnskabet varetages af en revisor på vegne af indehaveren, er det stadig indehaveren selv, der står til ansvar for, at den indberettede moms er korrekt. Vi kan bekræfte, at [person1] søster [person2], der kommunikerede med os på vegne af [klager], oplyste i januar 2022, at hun havde sendt regnskabet for 2020 til en ny revisor. Skattestyrelsen har ikke efterfølgende modtaget oplysninger fra [klager], [person2] eller revisor om, at [klager] ønskede at rette i den allerede indberettede moms for 2020 eller 2021. Endelig vil vi gøre opmærksom på, at vores ændring af momsen for 1. og 2. kvartal 2020 både består af en ændring som følge af manglende dokumentation (afgørelsens bilag 2), ikke rette omkostningsmodtager (afgørelsens bilag 4) og af korrektioner imellem moms opgjort ifølge kontokort og indberettet moms. Lejeforhøjelse Vi fastholder, at vi ikke kan godkende fradrag for ikke dokumenterede udgifter. Husleje stigningen for [adresse1] ([adresse1]) for 2021 er ikke dokumenteret. Vi finder det desuden påfaldende, at den ordinære husleje er betalt ved kontooverførsel de fleste måneder, men at et beløb svarende til huslejestigningen på 2.500 kr. er betalt kontant. Den kontante del af betalingen fastholder vi er omfattet af ligningslovens § 8 Y. Skønsmæssig fastsættelse af fradrag for afholdte udgifter og Skøn over udgifter Afsnittet om skønsmæssig fastsættelse af fradrag for afholdte udgifter og underafsnittet om skøn over udgifter fra nederst på side 10 og frem til midt på side 17, er samme tekst som vi modtog i [advokatfirma]’s udtalelse til vores udsendte forslag. Vi har således allerede taget højde for indsigelserne i vores afgørelse. Samme emne har vi desuden allerede kommenteret på i vores første udtalelse af den 29. juli 2024. Vi har ikke yderligere kommentarer til dette afsnit. ...” Klagerens opfattelse Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med i alt 213.182 kr. for afgiftsperioderne 2020 og 2021. Mere subsidiært påstand om hjemvisning til fornyet behandling. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… ANBRINGENDER Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at klager har oppebåret fradragsberettigede driftsudgifter, og at disse rettelig bør anerkendes. Det gøres endvidere gældende, at klager har dokumenteret de afholdte udgifter, og at disse efter klagers opfattelse er anerkendt af Skattestyrelsen. I forhold til ligningslovens § 8 Y gøres det gældende, at det ikke er hensigten med bestemmelsen af afskære klager fra at opnå fradrag for dokumenterede udgifter som er betalt kontant fra klagers kassebeholdning. Endelig gøres det gældende, at klager under alle omstændigheder har krav på et skønsmæssigt fradrag for afholdte driftsudgifter, og at Skattestyrelsens manglende imødekommelse heraf vil bevirke, at der træffes en urigtig afgørelse. …” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Virksomhedens repræsentant har den 9. oktober 2024 fremsat følgende supplerende indlæg til Skatteankestyrelsen: ”... Ved klage af 12. juli 2024 påklagede vi på vegne af ovennævnte klient den af Skattestyrelsen trufne afgørelse af 24. maj 2024 vedrørende [person1] skatteansættelse for indkomstårene 2020 og 2021. Vi fremsender hermed et supplerende indlæg i sagen. Af hensyn til overskuelighed har vi nedenfor inkorporeret det i klagen anførte. Omdrejningspunktet for nærværende sag er, hvorvidt der er grundlag for at forhøje klagers skattepligtige indkomst samt opkræve dertilhørende moms i perioden 2020 og 2021. Sagen omhandler nærmere, hvorvidt Skattestyrelsen, med rette, kan nægte klager fradrag for afholdte samt dokumenterede driftsudgifter alene med henvisning til, at disse er betalt kontant og overskrider beløbsgrænsen i ligningslovens § 8 Y, herunder hvorvidt klager findes at være ”rette omkostningsbærer”. Forinden nedenstående gennemgang ønsker klager at bemærke, at Skattestyrelses afgørelse af den 24. maj 2024, ifølge klager, er udformet på en sådan måde, at den giver anledning til tvivl og uklarhed, og som gør afgørelsen svær at læse. Der henvises særligt til, at afgørelsen både berører de skatte- samt momstal, som Skattestyrelsen angav i sit foreslag til afgørelse af den 26. februar 2024 samt de tal, der fremgår af Skattestyrelsens afgørelse af den 24. maj 2024. I øvrigt finder klager det ikke hensigtsmæssigt at inddrage de i afgørelsen indsatte tabeller, når det ikke er åbenbart, hvad der ønskes udledt i forbindelse hermed, eller i øvrigt er nærmere beskrevet. Selvom det er klager, der har bevisbyrden, finder klager endvidere, at der bør knyttes en kommentar til det faktum, at der ikke er blevet forelagt nyt dokumentation, herunder bilag, mellem Skattestyrelsens forslag til afgørelse samt endelige afgørelse, og at klagers rådgiver ved øjekast, fik nedbragt klagers skattepligtige indkomst med 474.727 kroner og moms med 132.473 kroner. 1 Påstande Principielt Der nedlægges principielt påstand om, [person1] skatte og moms ansættelse for indkomstårene 2020-2021 nedsættes til det selvangivne. Subsidiært Den af Skattestyrelsen afsagte afgørelse af den 24. maj 2024 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. 2 Ikke rette omkostningsbærer Skattestyrelsen afviser i deres afgørelse af den 24. maj 2024 at godkende visse af klagers omkostninger til driften af de to beværtninger, som klager havde i de omtvistede indkomstår. Det drejer sig særligt om omkostninger, der er direkte forbundet med de lejede lokaler, herunder el-forsyningsomkostninger. Skattestyrelsen anfører i den forbindelse, at klager ikke er rette omkostningsbærer, da det ikke er klager eller klagers virksomhed, der står anført som debitor på opkrævningen af el, men i stedet udlejer. Der er efter klagers opfattelse enighed om, at udgiften kan henføres til forbrug på klagers lejemål, ligesom der er enighed om, at debitor på opkrævningen er klagers udlejer. Der henvises i den forbindelse til bilag 2 fra sagens behandling ved Skattestyrelsen, som udgør lejekontrakten på lejemålet [adresse1]. Som det fremgår af lejekontrakten, er [person5] udlejer, og de udstedte regninger på el er således udstedt til ejeren af ejendommen, som i henhold til lejeaftalen videresender faktura med henblik på, at klager foretager betalingen heraf. Det er således aftalt mellem klager og den pågældende udlejer, at klager er retligt forpligtet. I SKM2021.596.LSR var det SKATs opfattelse, at man ved vurderingen af, hvem der er rette omkostningsbærer skal forholde sig til de konkrete aftaler. Udgiften påhviler således klager som udslag af en reel samt sædvanlig retlig forpligtelse i henhold til lejekontrakten - udgiften afholdes således af rette omkostningsbærer, i hvert fald i det indbyrdes forhold mellem lejer og udlejer. Se hertil TfS 2004.787 L, hvor skatteyderen ansås for den reelle ejer af en fabrik til trods for, at det af forretningsmæssige årsager var et selskab, der udadtil optrådte som ejer. Skatteyderen fik derfor fradrag for udgifter til at dække underskuddet i fabrikken. I nærværende sag er der tale om en reel forpligtigelse hos klager. For at en omkostning kan anses som fradragsberettiget, skal den være afholdt i virksomhedens interesse og være erhvervsmæssigt begrundet. De beløb, der henføres til lejemålet, er tæt forbundet med driften af beværtningen. Udgifterne relaterer sig dermed til erhvervelse af skattepligtig indkomst og er derfor fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det skattemæssige udgangspunkt må derfor være, at omkostninger henføres til det skattesubjekt, som har en retlig og faktisk forpligtelse til at afholde omkostninger – i nærværende sag er klager den, som har den retlige forpligtelse til at afholde udgifterne. Efter klagers opfattelse kan det lægges til grund, at Skattestyrelsen anerkender, at udgiften til elforbrug eksisterer, ligesom Skattestyrelsen anerkender, at det er klager, som har afholdt udgiften, der relaterer sig til klagers lejemål og virksomhedsdrift. Det er skatteyderen, som bærer bevisbyrden for, at udgiften de facto er afholdt. I den forbindelse gøres det gældende, at Skattestyresen er i besiddelse af dokumentationen for udgiftens berettigelse og for klagers afholdelse af disse, hvorfor klager finder, at Skattestyrelsen bør anerkende udgiften som en fradragsberettiget driftsomkostning. Det bemærkes desuden, at afgørelsen af, hvem der er rette omkostningsbærer i høj grad er fastlagt af konkrete afgørelser. I praksis opstår problemstillingen om rette omkostningsbærer, som regel mellem to parter, hvor der kan opstå en naturlig tvivl, herunder i koncernforhold eller interesseforbundne parter. Se hertil SKM 2012.70.HR, hvor Højesteret tog stilling til, om holdingselskabet eller moderselskabet var rette omkostningsbærer. Se desuden SKM 2022.326.ØLR, hvor Landsretten tog stilling til, om det var datterselskabet eller moderselskabet, der måtte anses som rette omkostningsbærer. I nærværende sag er der ikke en sådan naturlig tvivl i afgørelsen af, om det er klager eller udlejer er rette omkostningsbærer. Det gøres derfor gældende, at klager må anses som rette omkostningsbærer og at klager deraf har fuldt fradragsret for de betalte forbrugsudgifter. ... 4 Vedrørende manglende dokumentation for afholdte udgifter Skattestyrelsen oplyser, at udgifter efter bogføringslovens § 9 skal dokumenteres med bilag, så kontrolsporet i regnskabet er sikret, og henviser i den forbindelse til SKM 2003.441.LSR. Det oplyses endvidere, at flere bogførte udgifter ikke er dokumenteret, herunder at enkelte udgifter ikke er dokumenteret tilstrækkeligt. I øvrigt gør Skattestyrelsen generelt gældende, at klager ikke tilstrækkeligt har redegjort for, hvor pengene til de udgifter, klager har afholdt, stammer fra. På denne baggrund nægter Skattestyrelsen fradrag for udgifter på i alt 196.762 kroner. Der henvises i den forbindelse til bilag 7. Klager stiller sig undrende over for det faktum, at Skattestyrelsen ikke finder, at det er tilstrækkeligt dokumenteret, hvor kontantbeholdningen stammer fra, idet Skattestyrelsen har haft adgang til klagers regnskabsmateriale, hvori det er oplyst, hvad der er kontant- samt dankortbetaling. Klager oplyser, at de i 2020 og 2021 har haft indtægter på hhv. 707.885 og 760.730 kroner, der stammer fra kontante betalinger. I den forbindelse fremlægges klagers bilag 2, der viser, at en ikke ubetydelig del af klagers omsætning hidrører for kontante betalinger for eksempel i forbindelse med brug af opsatte spillemaskiner. I øvrigt ønsker klager at bemærke, at mange af deres kunder betaler kontant. Klager fastholder på denne baggrund fortsat, at der er tale om fradragsberettigede udgifter, der bør indgå i opgørelsen for indkomstårene 2020 og 2021. Endeligt bemærkes det, at i det omfang der ikke forefindes bilag, så er det min klients opfattelse, at min klient på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort afholdelsen af den nævnte udgift. 5 Moms Det noteres, at skattestyrelsen på baggrund af den fremsendte dokumentation har korrigeret klagers moms og momstilsvar således, at klager skal betale kr. 213.182 mere i moms. Det noteres tillige, at Skattestyrelsen alene har nægtet fradrag efter ligningslovens § 8 y for så vidt angår den skattemæssige del – og ikke den momsmæssige. 5.1 Difference mellem moms ifølge kontokort samt indberettet moms Skattestyrelsen oplyser, at der er en uoverensstemmelse mellem den moms, de kan opgøre ud fra de modtagne kontokort og den moms, der er indberettet for [klager]. Det oplyses videre, at ændringen af afgiftstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2020 er varslet efter udløbet af den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, idet Skattestyrelsen vurderer, at klager, eller nogen på klagers vegne, som minimum har handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningens § 32, stk. 1, nr. 3, ved at indberette købs- og salgsmoms, der afviger fra momsen opgjort efter virksomhedens kontokort, ligesom der i momsindberetningen er taget fradrag i købsmomsen, uden at betingelserne herfor har været opfyldt. Klager bemærker indledningsvist, at fristen for at ændre afgiftstilsvaret for 1. og 2. kvartal i 2020, efter klagers opfattelse, er udløbet, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. I den forbindelse finder klager, at klager i værste fald alene har handlet simpelt uagtsomt, hvorfor han ikke finder, at der er hjemmel til at suspendere denne frist efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Klager finder endvidere, at Skattestyrelsens uagtsomhedsvurdering er et udtryk for en misforståelse af klagers skatteforhold, og det skal derfor afvises, at klagers skatteansættelse er sket på et urigtigt grundlag. Der er, efter klagers opfattelse, alene er behov for en redegørelse for den difference, der ses mellem kontokort og den indberettede moms. På baggrund af nedenstående redegørelse finder klager, at redegørelsen bør afvikle den forvirring, der har givet skattestyrelsen anledning til at suspendere fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Skattestyrelsen oplyser, at klager har bevirket til, at hans virksomheds afgiftstilsvar er fastsat på et urigtigt grundlag. Et urigtigt grundlag må forudsætte, at der bevidst er indsat urigtige numeriske værdier med det sigte at fremtvinge en bestemt fejlagtig skatteansættelse. I nærværende sag oplyser klager, at det er korrekt, at der er en uoverensstemmelse omkring momsen i hhv. kontokort og det selvoplyste, men at denne difference skyldes deres tidligere revisor, der lavede fejl i indberetningen, og at det derfor er den moms, der er oplyst i kontokortet, der er den rigtige. Klager oplyser endvidere, at han, da han blev klar over revisorens fejl, opsagde denne samt antog en ny. Den nye revisor fik dog ikke korrigeret momsen forinden, at Skattestyrelsen låste klagers momsindberetning, og herefter gennemgik klagers regnskabsmateriale samt indberettede moms. Det anerkendes derfor, at klager i denne periode med udskiftning af revisorer ikke har haft det store overblik. At klager, som i øvrigt er tilfældet for mange danske borgere, finder skattesystemet komplekst, er naturligvis ikke diskulperende for eventuelle begåede fejl. Klager finder dog, at det faktum, at han har udskiftet sin daværende revisor, da han blev klar over, at denne begik fejl, bør indgå i Skattestyrelsens uagtsomhedsvurdering i lempende retning. Idet klagers skatteforhold alene nødvendiggør ovennævnte redegørelse for de faktiske omstændigheder vedrørende differencen mellem kontokortet og den indberettede moms, er der ikke tale om, at skatteansættelsen er foretaget på et urigtigt grundlag. Det, der alene kan bebrejdes klager, er et kortvarigt manglende overblik over dennes økonomiske forhold. Dette kan efter klagers opfattelse ikke karakteriseres som en handling, hvis alvorlighed er i en sådan grad, at den udgør en tilsidesættelse af almindelig agtpågivenhed, der forventes udvist. Dette synspunkt bekræftes af Karnovs note 118 til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvoraf følgende fremgår: ”Uagtsomhed er som udgangspunkt en bebrejdelsesværdig adfærd, og der foreligger uagtsomhed, når en person ikke har udvist den agtpågivenhed, som vedkommende har pligt til at udvise. I skatte- og afgiftsstrafferetten er det kun grov uagtsomhed og forsæt, der er ansvarspådragende. Det vil sige, at borgeren i kvalificeret grad skal have undladt at udvise den påkrævede omhu. Hvis borgeren blot har tilsidesat almindelig agtpågivenhed, foreligger der kun simpel uagtsomhed, og denne skyldgrad er ikke strafbar indenfor skatte- og afgiftsstrafferetten.” Som noten udtrykker, vurderes uagtsomhedsgraden som grov, hvis en borger i kvalificeret grad har undladt at udvise den påkrævede omhu. Af ordene ”i kvalificeret grad” kan udledes, at der er en vis bagatelgrænse for den udviste agtpågivenhed, og at enhver tilsidesættelse af agtpågivenhed dermed ikke medfører grov uagtsomhed. Dette understreges yderligere af retspraksis på området. I TfS 1992.ØLD havde en skatteyder i sin selvangivelse undladt at indtaste, at denne i en femårig periode havde fri bil til rådighed i forbindelse med sit arbejde. Landsretten foretog her en vurdering af, hvilken grad af tilregnelse der i forbindelse med en positiv fejl måtte lægges på skatteyderen. Anførelsen af ”en positiv fejl” må betyde, at Landsretten bedømmer uagtsomhedsgraden i lyset af, at skatteyderens manglende selvangivelse var en passiv handling. Landsretten fandt, at skatteyderen alene havde handlet simpelt uagtsomt. Der var desuden tale om en skatteyder, der havde en stilling som regnskabschef, hvorfor der formentlig kan antages at være en formodning for, at skatteyderen havde kendskab til undladelsens retsvirkninger og konsekvenser – og selv dette faktum var dog ikke nok til, at undladelsen blev karakteriseret som mere end simpel uagtsomhed. Formodningen herom er tillige bekræftet af nyere retspraksis, se SKM 2018.230 Ø, hvor det fremgår, at vurderingen af afgrænsningen mellem grov og simpel uagtsomhed i SFL § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand, må være en konkret vurdering, der tager hensyn til skatteyderens baggrund og forudsætninger. Klager har i nærvæ- rende sag ikke en erhvervsmæssig baggrund, der medfører en skærpet bedømmelse af uagtsomhedsgraden. På linje hermed viser TfS 1995.284 LSR, at der i et vist omfang tages hensyn til skatteyderens subjektive opfattelse i forbindelse med selvangivelsen. Sagen omhandlede en skatteyder, der havde undladt at selvangive lejeindtægter ved fremleje af værelser i sin ejendom, idet skatteyderen var af den opfattelse, at lejeindtægterne var omfattet af de dagældende fremlejeregler om skattefrihed. Landsskatteretten vurderede, at der ikke var tale om grov uagtsomhed. Der er ligesom ovenstående afgørelse tale om passive handlinger, hvilket også er fremtrædende for nærværende sag. Desuden er TfS 1995.284 LSR sammenlignelig med nærværende sag, idet klager som følge af dennes udlæg og arbejde for andre var af den opfattelse, at selvangivelserne for år 2018-2020 har afspejlet klagers reelle økonomiske forhold – forinden klager blev bekendt med revisors fejl herom. Hvis der reelt havde været tale om uoplyste indtægter, ville det være mere nærliggende at statuere grov uagtsomhed som f.eks. er tilfældet i TfS 1999.234 LSR og TfS 2001.200 VLD. En lang række af de af Skattestyrelsen fremhævede indbetalinger, der hævdes at være undladt indtægtsført, er imidlertid udlæg for andres for- retninger samt udlæg for private borgere. Der sluttes derfor berettiget modsætningsvis fra de nævnte afgørelser. Alt i alt må det på baggrund af ovenstående konkluderes, at Skattestyrelsen ikke har anført grunde til, at den af klager udviste omhu er undladt i kvalificeret grad, og det findes derfor ikke, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for at kvalificere klagers uagtsomhed som grov. Idet klager alene kan bebrejdes for sit manglende overblik, da han fik kendskab til sin daværendes revisors fejl ved indberetningen, og ikke for et urigtigt afgiftstilsvar, kan der i overensstemmelse med note 118 til SFL § 27, stk. 1, nr. 5 og den nævnte retspraksis, højst være tale om en almindelig tilsidesættelse af agtpågivenhed. Som det er fastsat i noten, kan dette allerhøjst være simpel uagtsomhed, der ikke er strafbar inden for skatte- samt afgiftsstrafferetten. Som følge af ovenstående gøres det gældende, at forholdene bør lempeliggøre vurderingen af klagers uagtsomhedsgrad, og det findes samlet set ikke at være tilstrækkelige holdepunkter for at statuere, at skatteansættelsen er foretaget på et urigtigt grundlag, hvorfor betingelsen for grov uagtsomhed i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand ikke er opfyldt. Såfremt Skatteankestyrelsen skulle finde, at klagers skatteansættelse er objektivt forkert, gøres det gældende, at den skatteforvaltningsretlige tilgang hertil bør forsøge at berigtige ansættelserne efter de forvaltningsretlige regler og principper. Skattestyrelsen bør således have en åben synsvinkel på eventuelle undskyldelige fejl, der ikke kan danne grundlag for et strafansvar. Som det fremføres i JV 2020, afsnit A.C.3.2.4 og note 114 til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5; "En objektivt forkert skatteansættelse er ikke grundlag nok for at gøre et strafansvar gældende. Den løbende lignings- og kontrolvirksomhed har til formål at konstatere og berigtige fejl i ansættelserne. Langt de fleste konstaterede fejl behandles efter de almindelige forvaltningsretlige regler, uden at et strafferetligt ansvar kommer på tale." 5.2 Lejeforhøjelse Skattestyrelsen oplyser, at de har godkendt det fremsendte dokumentation for husleje vedrørende [adresse1] ([adresse1]) ud fra den indsendte lejekontrakt i bilag 2. Skattestyrelsen godkender imidlertid ikke prisstigningen i 2021 på kr. 500 yderligere i moms, da den ikke er dokumenteret. Klager oplyser, at det ikke er muligt at fremsende dokumentation for huslejestigningen, idet denne blev aftalt mundtligt. Klager kan dog oplyse, at prisstigningen stammer fra et ekstra rum, som klager lejede af udlejer i en nærmere afgrænset periode. På denne baggrund fastholder klager, at Skattestyrelsen bør godkende den midlertidige prisstigning. 6 Skønsmæssig fastsættelse af fradrag for afholdte udgifter Det følger helt overordnet af statsskattelovens § 4, at der, til den skattepligtige indkomst, som udgangspunkt henregnes – med undtagelse af særlige fastsatte begrænsninger – alt, hvad den skattepligtige har af samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ej, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det følger herudover helt overordnet af statsskattelovens § 6, litra a, at der, ved beregning af den skattepligtige indkomst, kan fradrages driftsomkostninger, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger. Fradragsretten er betinget af, at der er en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften samt erhvervelsen af indkomsten, idet der henvises til Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.C.2.2.1.2, Driftsomkostningsbegrebet, SL § 6, stk. 1, litra a, hvoraf der fremgår følgende: ”Krav om driftsmæssig begrundelse Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Højesteret har slået fast, at der ved ordet "indkomsten" i SL § 6 a forstås den skattepligtige indkomst. Udgifter kan derfor trækkes fra i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. Se SKM2012.13.HR og SKM2015.341.ØLR.” Der findes ikke særlige formkrav, hvorfor der principielt ikke kan stilles krav om, at en udgift er dokumenteret ved et egentligt bevis for udgiftens afholdelse og størrelsen heraf i form af fakturaer eller lignende. Det er derimod tilstrækkeligt, at den skattepligtige sandsynliggør udgiftens afholdelse, hvortil der helt overordnet henvises til den omfattende praksis på retsområdet. Til støtte herfor skal der blandt andet henvises til Højesterets dom af den 15. april 2002 offentliggjort i UfR.2002.1484 H. Endvidere kan der henvises til en omfattende praksis fra Landsskatteretten, herunder blandt andet Landsskatterettens kendelser af henholdsvis den 9. september 2009 (LRS’s j.nr. 08-03789), den 30. november 2010 (LSR’s j.nr. 09-01782), og den 31. maj 2013 (LSR’s j.nr. 12-0189378). Endelig skal der henvises til det i litteraturen anførte, herunder Jan Pedersen m.fl., Skatteretten I, 8. udgave 2018, side 272-273, hvoraf der fremgår følgende: ”Da skatteretten ikke indeholder særlige formkrav, kan der i princippet ikke stilles krav om, at en udgift er dokumenteret ved et egentligt bevis for udgiftens afholdelse og størrelse i form af faktura eller lignende. Det er tilstrækkeligt, at den skattepligtige uden rimelig tvivl sandsynliggør udgiftens afholdelse.” [egne understregninger]. 6.1 Skøn over udgifter Det følger af fast praksis, at det er skattemyndighederne, der i forbindelse med en skønsmæssig ansættelse skal påvise eller sandsynliggøre, at der er grundlag for skønnet. Der henvises i den forbindelse til Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.1, Reglen i SKL § 74 om skønsmæssig ansættelse, hvoraf følgende fremgår: ”Regel Har en skattepligtig omfattet af SKL § 5 ikke rettidigt givet Skatteforvaltningen oplysninger efter SKL § 2, kan Skatteforvaltningen foretage en skatteansættelse skønsmæssigt. Se SKL § 74, stk. 1 Hvis den erhvervsdrivende har pligt til at indgive et skattemæssigt årsregnskab, og dette ikke indgives til Skatteforvaltningen inden udløbet af oplysningsfristen, kan bestemmelsen også finde anvendelse i dette tilfælde, jf. SKL § 6, stk. 3. Skatteforvaltningen kan derudover foretage en skatteansættelse skønsmæssigt, hvis den skattepligtige ved oplysningsfristens udløb ikke har givet forvaltningen oplysninger som nævnt i SKL § 2, som kan danne grundlag for skatteansættelsen. Se SKL § 74, stk. 2. Bestemmelserne i SKL § 74, stk. 1 og 2, er en omskrivning og videreførelse af den tidligere SKL § 5, stk. 3, om skønsmæssig ansættelse, hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, idet de situationer, som efter praksis kan begrunde en skønsmæssig ansættelse, nu fremgår direkte af bestemmelsen. SKL § 74, stk. 3, indeholder en opregning af det grundlag, som den skønsmæssige ansættelse kan baseres på. Bestemmelsen er ny, men følger af gældende ret. SKL § 74, stk. 1-3, gælder ikke ved skønsmæssige ansættelser af kontrollerede transaktioner, der er omfattet af SKL § 46. Se SKL § 74, stk. 4. Bestemmelsen er ny.” Der henvises videre til Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit A.C.2.1.4.4.2.2, Lavt privatforbrug som støtte eller grundlag for forhøjelse, hvoraf der fremgår følgende: ”Som grundlag for en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen skal Skatteforvaltningen i hvert tilfælde begrunde, at en skønsmæssig ansættelse, der afviger fra det udfra de afgivne oplysninger anførte, kan sandsynliggøres som mere retvisende. Uanset om en skattepligtig fysisk person er selvstændigt erhvervsdrivende, hovedaktionær, lønmodtager eller modtager af overførselsindkomster mv., viser domstolspraksis, at Skatteforvaltningen skal påvise eller sandsynliggøre, at den skattepligtige har et større privatforbrug end det privatforbrug, som den skattepligtiges oplysninger om skattepligtige indkomst m.v. samt evt. dokumenterede oplysninger om skattefrie indtægter og oplysninger om formue giver plads til. [...] Skatteforvaltningen skal som led i påvisningen eller sandsynliggørelsen af den skattepligtiges privatforbrug for det eller de indkomstår, hvor en ændring af indkomstansættelsen aktuelt er på tale, endvidere vise sammenhængen mellem den skattepligtiges privatforbrug for det eller de aktuelle indkomstår og størrelsen af den skattepligtiges privatforbrug for det eller de foregående indkomstår.” [Egen understregning]. Videre er det væsentligt at have for øje, at Skattestyrelsen, ved udøvelsen af et skøn over indtægtssiden, også er pligtig til at skønne over udgiftssiden, hvilket dækker de udgifter, som er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, litra a. Det følger af såvel forarbejderne til tidligere skattekontrollovs § 5, stk. 3, der i dag er videreført i ovennævnte bestemmelse i nugældende skattekontrollovs § 74, samt retspraksis, at Skattestyrelsen, ved udøvelsen af et skøn over et skattepligtigt overskud, er pligtig til at foretage skøn over eventuelle afholdte udgifter, der er anvendt til at erhverve og sikre det skattepligtige overskud. Det vil sige udgifter, som er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, litra a. Således fremgår det af forarbejderne til tidligere gældende skattekontrollovs § 5, stk. 3, jf. Lovforslag L 104 1995/1996, følgende: ”Det foreslås, at skattemyndighederne - ligesom efter gældende ret - skal kunne skatteansætte en skattepligtig af en skønsmæssigt opgjort skattepligtig indkomst eller formue, hvis den skattepligtige ikke har selvangivet indkomsten eller formuen på ansættelsestidspunktet, eller en bogførings- eller regnskabspligtig ikke har indgivet årsregnskab på dette tidspunkt. Dette gælder også tilfælde, hvor »en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab« er så mangelfuldt, at de ikke kan sidestilles med henholdsvis en selvangivelse eller et skattemæssigt årsregnskab, jf. § 1 og 3. Efter de almindelige principper for bevisførelse påhviler det i sådanne tilfælde som udgangspunkt skattemyndigheden at sandsynliggøre, at en skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser...” [Egen understregning]. I litteraturen er begrebet ”skønsmæssig ansættelse” (”taksering”) defineret således, at det ”indebærer, at indtægter og udgifter ansættes skønsmæssigt”, jf. Jan Pedersen, Skatteforvaltning – Skatteproces – Skattekontrol, 1. udgave, 2020, side 327. Videre følger det af bogens side 328, at: ”Ved taksering skal Skattestyrelsen på grundlag af samtlige foreliggende oplysninger foretage en saglig og individuel fastlæggelse af den skattepligtige indkomst. Taksering må ikke indeholde en indirekte sanktion for den undladte angivelse af oplysningsskema og må heller ikke anvendes som et tvangsmiddel. Derimod skal taksering foretages ud fra de foreliggende oplysninger og i mangel heraf på grundlag af en individuel skønsmæssig bedømmelse af den skattepligtiges indkomstforhold”. Af ombudsmandsudtalelse offentliggjort i FOB1990.197 kritiserede ombudsmanden skattemyndighedernes begrundelse for den skønsmæssige ansættelse samt udtalte, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært som muligt efter en konkret vurdering af skatteyder og dennes families forbrug. Det kan således konstateres, at ombudsmanden for længst har forudsat, at skattemyndighederne skal skønne over eventuelle udgifter, der er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst, idet en ansættelse ellers ikke kan anses for at være virkelighedsnær. I Højesterets dom offentliggjort i SKM2009.333.H, fandt Højesteret, at to midlertidigt udsendte arbejdstagere var berettiget til fradrag for udokumenterede rejseudgifter, idet de, efter en konkret vurdering, ikke fandtes at have haft mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl. Endvidere skal der henvises til Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM2013.493.VL, som tillige bekræfter, at skattemyndighederne er pligtige til at forholde sig til eventuelle udgifter ved udøvelsen af et skøn over et skattepligtigt overskud. Dommen fra Vestre Landsret illustrerer nærmere, at Skattestyrelsen i den forbindelse kan vælge at anlægge et lempeligt skøn på indtægtssiden, således, at indkomsten alene forhøjes med de indtægter, som skatteyder i hvert fald har oppebåret. I givet fald behøver Skattestyrelsen ikke give fradrag for skønsmæssige drifts- udgifter, medmindre skatteyder løfter bevisbyrden for, at der er afholdt konkrete udgifter, hvilket kræver, at det som minimum kan sandsynliggøres, hvilke konkrete udgifter, der er afholdt. Omvendt følger det således af Vestre Landsrets dom, at i det omfang Skattestyrelsen ikke anlægger et lempeligt skøn på indtægtssiden, da er Skattestyrelsen tillige pligtig til at skønne over de afholdte udgifter på udgiftssiden. Ved den konkrete sagsførelse i omtalte Vestre Landsretssag forsøgte skatteyderen overfor Vestre Landsret at godtgøre, at han havde afholdt fradragsberettigede omkostninger ved at afgive forklaring herom. Som begrundelse anførte Vestre Landsret følgende: ”Det er efter det oplyste helt utvivlsomt, at skattemyndighederne på baggrund af indbetalingerne på As bankkonto i [finans2] sammenholdt med oplysningerne fra de virksomheder, der har på køb af skrot hos ham i 2006, ved ansættelsen har skønnet over As indtægt ved salg af skrot. A, der ifølge sin forklaring har købt ”noget skrot sort”, har valgt at drive sin virksomhed med køb og salg af skrot uden at udarbejde regnskaber og indlevere selvangivelser, ligesom han ikke har kunnet fremvise nogen form for materiale vedrørende køb og salg af skrot eller de hermed forbundne udgifter. Han har ikke forud for sin forklaring for landsretten givet skattemyndighederne oplysninger om, hvordan virksomheden blev drevet, eller om karakteren og størrelsen af udgifterne til driften af virksomheden – herunder til indkøb og transport af skrot og eventuel løn til medhjælpere. De oplysninger, A under sin forklaring for landsretten er kommet frem med, har i øvrigt ikke bidraget væsentligt til at belyse de nævnte forhold nærmere. Det er udgangspunktet, at skatteyderen må fremskaffe dokumentation for at have afholdt fradragsberettigede udgifter ved drift af virksomheden i henhold til statsskattelovens § 6 litra a. I mangel af en sådan dokumentation foretager skattemyndighederne et skøn over udgifterne. Selv om A ikke har kunnet fremlægge regnskaber eller andet skriftligt materiale, finder landsretten det dog ubetænkeligt at lægge til grund, at han har haft mulighed for at bidrage med konkrete oplysninger om virksomhedens drift som grundlag for skattemyndighedernes udøvelse af et så virkelighedsnært skøn som muligt. Det har han undladt, og skattemyndighederne har ikke haft adgang til oplysningerne på anden vis. På den baggrund er der mindst lige så stor sandsynlighed for, at A ikke har haft fradragsberettigede udgifter til driften af virksomheden, som for at A har haft fradragsberettigede udgifter af en vis størrelse. Den omstændighed, at SKAT ikke foretog fradrag for driftsudgifter ved ansættelsen af As indkomst for 2006, kan derfor ikke medføre, at skattemyndighederne ikke kan anses for at have foretaget det samlede skøn, som skattemyndig- hederne er forpligtet til at udøve ved ansættelsen. Formuleringen af skattemyndighedernes brev af 2. november 2010 kan sammenholdt med sagens andre oplysninger ikke føre til en anden vurdering. Der er ikke for landsretten dokumenteret en fast administrativ praksis for, at der i en situation som den her foreliggende foretages standardmæssigt fradrag af driftsudgifter i forbindelse med skønsmæssig ansættelse af indkomsten. A har således ikke løftet bevisbyrden for, at skattemyndighedernes afgørelse om ansættelse af hans indkomst for 2006 er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag.” [Egne understregninger]. Det kan således af SKM2013.493.VL konstateres, at Skattestyrelsen skal indrømme fradrag for skønsmæssigt fastsatte udgifter, medmindre, at det er lige så sandsynligt, at indtægterne er opnået uden at afholde sådanne udgifter. Dette uanset, at skatteyder ikke løfter bevisbyrden for, at der er afholdt givne konkrete udgifter – altså uanset, at det skønsmæssige fradrag således alene baserer sig på, at der ikke opnås de af skattemyndighederne fastsatte indtægter uden, at der er afholdt fradragsberettigede udgifter. I forlængelse heraf skal der videre henvises til Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM2013.572.VL, der vedrørte en skatteyder, som var direktør og hovedanpartshaver i et selskab, hvori regnskabsmaterialet var bortkommet. Dette bl.a. som følge af en brand I sagen havde skattemyndighederne fastsat selskabets indtægter til beløb svarende til de bankindsætninger, der havde været på selskabets konto. I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten fik selskabet et skønsmæssigt fradrag på 40 % af de beløb, der var indsat på selskabets konto, idet Landsskatteretten lagde til grund, at regnskaberne ikke var opbevaret på betryggende vis, men efter en konkret vurdering fandt, at der kunne godkendes fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a med henvisning til det faktum, at selskabet rent faktisk havde selvangivet udgifterne. Det kan af ovenfor omtalte praksis konstateres, at Skattestyrelsen er forpligtet til at foretage et samlet skøn over såvel indtægtssiden som udgiftssiden, samt at Skattestyrelsen – i det omfang der nægtes fradrag efter statsskattelovens § 6, litra a – er forpligtet til at foretage et skøn over udgifterne. Med henvisning til ovennævnte pkt. 3 skal det hermed sammenfattende gøres gældende, at det er klagers opfattelse, at hensigten med ligningslovens 8 Y ikke har været at underkende skatteyderens mulighed for at opnå fradrag for ellers fradragsberettigede udgifter, særligt når Skattestyrelsen, som i nærværende sag an- erkender både klagers indtægtsgrundlag og eksistensen af de faktiske fradragsberettigede udgifter. En underkendelse heraf skaber et urigtigt resultat, og et resultat der kun er til gunst for staten, da staten hermed opnår en øget/ikke berettiget skattebetaling på bekostning af skatteyderen, som i sidste ende skal betale skat af penge, som skatteyderen, her klageren, har brugt på almindelige driftsudgifter. ...” Repræsentanten har fremsat følgende bemærkninger den 10. december 2024 til Skattestyrelsens udtalelse den 12. november 2024: ”... I ovennævnte sag skal klager hermed vende tilbage på Skattestyrelsens udtalelse af 11. november 2024. Skattestyrelsens udtalelse har givet anledning til enkelte bemærkninger, der gennemgås i det følgende. Skattestyrelsen bemærker, at flere sider i vores supplerende indlæg af 9. oktober 2024 er identiske med vores supplerende indlæg af 17. april 2024. I den forbindelse bemærkes, at klager har fundet det nødvendigt at tydeliggøre, herunder fastslå, at vi mener, at netop afsnittene om ligningslovens § 8 Y samt fradrag for afholdte udgifter er særligt vigtige for nærværende sag, og finder, at Skattestyrelsen blot har affærdiget afsnittene uden en nærmere stillingtagen til de faktiske omstændigheder, herunder klagers faktiske forhold. Det bemærkes, at klager ikke har fremlagt yderligere dokumentation i vores supplerende indlæg af 17. april 2024, og dermed alene har inddraget dokumentation, som klager allerede havde forelagt Skattestyrelsen inden, at vi indtrådte i sagen. Endeligt bemærkes, at klager fastholder den principielle påstand om, at hans skatte- samt momsansættelse for indkomstårene 2020 og 2021 nedsættes til det selvangivne, ligesom den subsidiære påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse af 24. maj 2024 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, også fasthol- des. 1 Ikke rette omkostningsbærer Skattestyrelsen nægter fradrag for alle udgifter til strøm og varme, idet udgifterne er betalt kontant, jf. ligningslovens § 8 Y. Hertil må formålet med ligningsloven igen erindres; navnlig at begrænse omfanget af sort arbejde. Det er derfor hverken i bestemmelsens ordlyd, eller i øvrigt i forarbejderne til bestemmelsen, hjemmel til at nægte en skønsmæssig fastsættelse af fradrag for driftsudgifter, der ikke opfylder betingelserne efter ligningslo- vens § 8 Y. Videre oplyser Skattestyrelsen, at de ikke finder, at den indsendte dokumentation for udgifter til strøm og varme er tilstrækkelig dokumentation, idet der ikke foreligger en viderefakturering fra [person5] (udlejer) til [klager], hvorfor de ikke kan sikre, at der ikke opnås dobbelt momsfradrag. Klager bemærker hertil, at selvom det som udgangspunkt er en betingelse, at man er i besiddelse af en forskriftsmæssig faktura, der er udstedt til den ”købende” virksomhed, for at varen eller ydelsen kan anset for at være ”leveret til virksomheden”, finder klager, at Skattestyrelsens beslutning om at fastholde at nægte fradrag for udgifter til strøm og varme er at gå i petitesser. Klager finder, at det afgørende må være, at der tages hensyn til den økonomiske og forretningsmæssige virkelighed, herunder de faktiske omstændigheder. Faktum er, at klager har lejet et erhvervslejemål af udlejer [person5], jf. også bilag 2. Det er endvidere ubestrideligt, at parterne har aftalt, at lejer selv står for levering af strøm og varme, herunder afholder udgifterne hertil. At der ikke foreligger en egentlig viderefakturering fra [person5] til [klager], har således ikke afgørende betydning, idet klager de facto har afholdt disse udgifter, og derfor er berettiget til fradrag. I øvrigt forekommer det for klager åbenbart, at der naturligvis er udgifter i forbindelse med leje af et erhvervsmål. Der henvises i øvrigt til det anførte i vores supplerende indlæg af 9. oktober 2024. 2 Lejeforhøjelse Skattestyrelsen fastholder, at de ikke ønsker at godkende fradrag for ”ikke-dokumenterede” udgifter, og henviser i den forbindelse til den huslejestigning, der ske i 2021 på erhvervsmålet ”[adresse1]” ([adresse1]). I øvrigt finder Skattestyrelsen det påfaldende, at den ordinære husleje er betalt ved kontooverførsel de fleste måneder, men at et beløb svarende til huslejestigningen på 2.500 kroner er betalt kontant. Klager oplyser i den forbindelse, at der ikke er noget påfaldende eller i øvrigt bemærkelsesværdigt ved en sådan huslejestigning, der må anses for sædvanligt inden for lejebranchen. Som anført tidligere har klager ikke været klar over reglen i ligningsloven § 8 Y, og selvom at ukendskab til loven ikke diskulperer, bør det alligevel overvejes, om bestemmelsen overhovedet omfatter en skønsmæssig ansættelse af fradrag for driftsudgifter, og at der som følge heraf i hvert fald bør tildeles klager et vist råderum, herunder særligt i henseende til, at klager forsøgte at råde bod på fejlen, da han blev opmærksom herpå. Der henvises i øvrigt til klagers supplerende indlæg af 9. oktober 2024. 3 Generelt om klagers ansvar Gennem sagsforløbet finder klager, at der har været drøftelser, herunder hentydninger til, at han har handlet forsætligt, blandt andet med Skattestyrelsens henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Som tidligere anført i supplerende indlæg af 9. oktober 2024, fastholder klager, at Skattestyrelsens uagtsomheds- samt forsætsvurdering alene er et udtryk for en misforståelse af klagers skatteforhold, og ønsker at tilføje yderligere. Klager ønsker entydigt at fastslå, at han ikke har handlet med forsæt, og dermed aldrig har haft til hensigt at unddrage Skattemyndighederne gennem drift af [klager], men at denne ”kattepine” alene er et udslag af hans uvidenhed til lovgivningen, herunder en tidligere revisors fodfejl i forbindelse med udarbejdelse af årsregnskab. Skattestyrelsen anerkender da også, at de påståede udgifter faktisk er afholdt ligesom, at der er fremlagt dokumentation herfor. Den omstændighed bør derfor også inddrages i vurderingen, og taler i mod, at klager har forsøgt at unddrage skattemyndighederne. Skattestyrelsen anfører i deres udtalelse, at det er uden betydning, at virksomhedens regnskab varetages af revisoren på indehaverens vegne, idet det stadig er indehaveren, der står til endeligt ansvar herfor. Selvom klagers ansvar ikke bestrides, uagtet af fejlene er lavet af dennes daværende revisor samt medarbejdere, bemærkes det dog, at den omstændighed, at klager afskedigede sin daværende revisor, da han blev klar over dennes fejl, herunder at klager har gjort et stort arbejde i at fremskaffe dokumentation til brug for nærværende sag, bevidner om klagers ønske om at gøre tingene rigtige, herunder hans villighed til at afhjælpe de fejl, der er lavet undervejs, hvilket bør indgå i Skattemyndighedernes samlede vurdering. ...” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller den påklagede afgørelse for stadfæstet i sin helhed. Forhøjelse af købs- og salgsmoms Der er ved gennemgang af klagers regnskabsmateriale konstateret, at der er difference mellem klagers bogføring og selvangivelser. Videre er der flere tilfælde, hvorved det ikke har været muligt at afstemme klagers bogføring til hverken underliggende bilag eller klagers bank. Der har således ikke været ført et regnskab, som var egnet til at danne grundlag for opgørelse og kontrol af momstilsvaret, hvorfor regnskabsmaterialet ikke opfylder kravene i momsloven §§ 55 - 57. Skattestyrelsen har herved været berettiget til at ansætte klagers skatte- og momsansættelse skønsmæssigt jf. skattekontrollovens § 74 og opkrævningslovens § 5, stk. 2. Skattestyrelsen har ved en gennemgang af klagers regnskabsmateriale konstateret, at der er uoverensstemmelse mellem den af klager angivet købs- og salgsmoms og den opgjorte købs- og salgsmoms i henhold til klagers bogføring. Klager har ikke fremlagt salgsfakturaer for den opgjorte omsætning. Klagers indehaver har vedkendt, at den opgjorte købs- og salgsmoms i henhold til bogføringen er korrekt, og at der således er selvangivet for forkert. Klager har oplyst, at de forkerte angivelser er sket som følge af fejlindberetninger fra klagers tidligere revisor. For så vidt angår salgsmomsen udgør den for lave angivelse henholdsvis 31.587 kr. for 1. kvartal – 4. kvartal 2020, samt 305.195 kr. for 1. – 4. kvartal 2021. For så vidt angår købsmoms udgør den for høje angivelse i henhold til bogføringen henholdsvis 68.867 kr. for 1. kvartal – 4. kvartal 2020. Herudover har klager i henhold til bogføringen angivet samlet 281.839 kr. for lavt for perioden 1. – 4. kvartal 2021. Herudover er der foretaget konkrete reguleringer, der er behandlet i nedenstående afsnit. Henset til ovenstående, findes det for ubestridt, at der er angivet forkert købs- og salgsmoms. Det findes derved med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet klagers salgsmoms med samlet 336.782 kr., samt forhøjet klager købsmoms med samlet 212.974 kr. for den påklagede periode jf. opkrævningslovens § 5, stk. 1. Utilstrækkelig dokumentation Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse nægtet fradrag for købsmoms med samlet 52.655 kr. for bogførte udgifter i den påklagede periode. Der er i vurderingen blandt andet lagt vægt på, at der er taget fradrag for udgifter, hvis fradrag ikke er understøttet af underliggende bilag. Fradrag for købsmoms forudsætter, at der er afholdt momsbelagte udgifter, af en momspligtig person, til brug for dennes momspligtige aktiviteter, jf. momslovens § 37, stk. 1. Herudover er fradrag for købsmoms betinget af, at der fremlægges forskriftsmæssig faktura jf. dagældende momsbekendtgørelses § 82. Det er klager, som den der ønsker fradraget, der har bevisbyrden for, at betingelserne herfor er opfyldt. Klager har gjort gældende, at de bogførte udgifter er afholdt til brug for klagers momspligtige aktiviteter, og derved fradragsberettiget. Til støtte for sin fradragsret har klager henvist til, at flere af udgifterne er betalt kontant, og der Videre har klager fremlagt en lejekontrakt for lejemålet [adresse1], hvoraf det fremgår, at huslejen udgør 12.500 kr., heraf udgør momsen 2.500 kr. pr. måned. Klager har imidlertid oplyst, at huslejen steg i 2021 til 15.000 kr., hvorefter momsen udgjorde 3.000 kr. pr. måned. Klager har imidlertid ikke fremlagt dokumentation for lejemålets prisstigning, men henvist til, at prisstigningen er baseret på en mundtlig aftale med udlejer. Skattestyrelsens vurdering Fradrag for købsmoms forudsætter, at der er afholdt momsbelagte udgifter, af en momspligtig person, til brug for dennes momspligtige aktiviteter, jf. momslovens § 37, stk. 1. Herudover er fradrag for købsmoms betinget af, at der fremlægges forskriftsmæssig faktura jf. dagældende momsbekendtgørelses § 82. Det er klager, som den der ønsker fradraget, der har bevisbyrden for, at betingelserne herfor er opfyldt. Hertil skal bemærkes, at der ikke kan ske et skønsmæssigt fradrag alene ud fra en antagelse om, at klager har afholdt momsbelagte udgifter. Der henvises i den forbindelse til SKM.2021.456.LSR. Skattestyrelsen finder ikke at der er grundlag for at indrømme klager fradrag for købsmoms på baggrund af klagers redegørelse. Der henses til, at der ikke er fremlagt dokumentation, der understøtter klagers forklaring om, at der skulle foreligge en prisstigning på lejemålet af [adresse1] med udlejeren. Videre er den oplyste prisstigning ligeledes ikke understøttet af bankoverførsler, da udgiften, efter det oplyste, er afholdt kontant. Der findes derved ikke at være grundlag for at indrømme fradrag for købsmoms alene på baggrund af klagers bogføring. Tilsvarende finder Skattestyrelsen ikke, at der er grundlag for at indrømme fradrag for købsmoms for de oplyste udgifter, hvorved der ikke er fremlagt underliggende bilagsmateriale. Videre finder Skattestyrelsen ikke, at der er grundlag for at indrømme fradrag for de øvrige udgifter, hvortil klager fremlagt bilag, men er nægtet fradrag herfor i den påklagede afgørelse. Der henses til, at bilagsmaterialet i sig selv ikke findes at danne et tilstrækkeligt grundlag for at indrømme klager fradrag for købsmoms. Der er i vurderingen lagt vægt på, at udgifterne, som følge af deres art, har et privat islæt, ligesom der ikke ses at være en påvist sammenhæng mellem de afholdte udgifter og klagers momspligtige aktiviteter. Klager har således ikke løftet bevisbyrden for, at udgifterne er afholdt til brug for klagers momspligtige aktiviteter, hvorfor der ikke er grundlag til at indrømme fradrag herfor, jf. momslovens § 37, stk. 1, modsætningsvis. Dobbelte bogføringer Det er konstateret, at klager har bogført dobbelt fradrag for købsmoms for samme udgifter på samlet 8.478 kr. for 1. – 4. kvartal 2020 og 12.268 kr. for 1. – 4. kvartal 2021. Det således med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for dobbelt fratrukne udgifter. Ikke rette omkostningsbærer Klager har bogført udgifter til købsmoms for strøm og varme på samlet 15.972 kr. for 1. – 4. kvartal. Klager har til støtte for fradraget fremlagt en faktura for udgiften for varme. Fakturaen er udstedt til [person5]. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at fakturaen er viderefakturereret fra [person5] til klager, ligesom der ikke foreligger dokumentation for, at klager har afholdt udgiften. Klager har endvidere oplyst, at strøm er betalt til [person5] og at der heller ikke foreligger viderefakturering fra [person5] til klager. Skattestyrelsen fastholder, at der ikke er grundlag for at indrømme klager fradrag for de bogførte udgifter. Der henses til, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klager er rette omkostningsbærer af udgifterne til strøm og varme, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for købsmoms af udgifter hertil. Der henses til, at der er fremlagt udgiftsbilag, for udgifterne, der er udstedt til andre end klager, ligesom udgiften ikke er dokumenteret for viderefaktureret til klager. Formalitet Det fremgår af Højesterets dom U.1975.142/3H, at der stilles strenge krav til den registreringspligtiges forretningsførelse og påpasselighed. Det fremgår endvidere af Vestre Landsrets dom SKM2004.326.VLR og Østre Landsrets dom SKM2006.150.ØLR, at uagtsomhedsvurderingen ved overtrædelse af momsloven er en skærpet uagtsomhedsvurdering, således at der i relation til momslovgivningen må stilles strenge krav til de registreringspligtiges omhu og påpasselighed. Som fremført ovenfor, har klager undladt at selvangive i overensstemmelse med klagers kontokort, ligesom klager har taget uberettiget fradrag for udgifter, der ikke findes at vedrøre klagers momspligtige aktiviteter, ligesom klager har taget fradrag for samme udgifter to gange. Af ovenstående grunde finder Skattestyrelsen, at klager ved at angive et uberettiget fradrag for købsmoms, samt selvangivet for lav salgsmoms, at klager har tilsidesat den omhu og påpasselig, der påhviler klager som momsregistreret person, og ved angivelsen må anses for at have handlet groft uagtsomt. Hjemvisning Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens indstilling i, at den påklagede afgørelse ikke kan anses for at indeholde faktuelle mangler, hvorfor der ikke er grundlag for at hjemvise sagen med henvisning hertil. Der findes ligeledes ikke at foreligge nye oplysninger, der ændrer sagens karakter i en sådan grad, at der er behov for ny sagsbehandling. Der findes således ikke at være grundlag for at hjemvise sagen med henvisning hertil. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”… Omdrejningspunktet for nærværende sag er, hvorvidt der er grundlag for at forhøje klagers skattepligtige indkomst samt opkræve dertilhørende moms i perioden 2020 og 2021. Sagen omhandler nærmere, hvorvidt Skattestyrelsen, med rette, kan nægte klager fradrag for afholdte samt dokumenterede driftsudgifter alene med henvisning til, at disse er betalt kontant og overskrider beløbsgrænsen i ligningslovens § 8 Y, herunder hvorvidt klager findes at være ”rette omkostningsbærer”. Skattestyrelsen har senest afgivet en udtalelse af den 16. juni 2025 til Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse af 5. maj 2025. Vi fremsender hermed supplerende bemærkninger i sagen. PÅSTANDE Vi fastholder vores påstande som angivet i vores klage af 12. juli 2024, der lyder som følgende: Der nedlægges principielt påstand om, [person1] skatte og moms ansættelse for indkomstårene 2020-2021 nedsættes til det selvangivne. Der nedlægges subsidiært påstand om, at den af Skattestyrelsen afsagte afgørelse af den 24. maj 2024 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. SUPPLERENDE BEMÆRKNINGER Skattestyrelsens udtalelse af 16. juni 2025 har ikke givet klager anledning til at ændre det tidligere fremførte. Klager finder det imidlertid nødvendigt at uddybe samt supplere en række allerede anførte forhold, som vil gennemgås i det følgende. 1 ”Mangelfuld dokumentation” for specifikke udgifter Skattestyrelsen har i deres seneste udtalelse udtalt, at fradrag er betinget af, at der foreligger en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, herunder, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, og at der ikke indrømmes fradrag for privatudgifter. I den for henvises til en række specifikke udgifter, herunder køb fra [virksomhed8], [virksomhed9], [virksomhed10] og lignende. Klager oplyser, at ovennævnte køb har tilknytning til driften af [klager], og at de fleste kvitteringer er udtryk for julegaver til ansatte, der som følge heraf ikke kunne leveres på virksomhedens adresse. Kvitteringen fra [virksomhed8] er fra et arrangement, hvor leverandøren krævede, at klager var hjemme til levering, hvorfor det gav mening at bruge klagers private adresse. Endvidere har Skattestyrelsen udtalt, at de fortsat nægter at anerkende den huslejestigning, som klager har haft på lejemålet [adresse1], idet de ikke finder, at der er fremlagt tilstrækkelig dokumentation herfor. Klager er ikke på talefod med udlejeren, og det er derfor ikke muligt at indhente en erklæring, der kan dokumentere huslejestigningen. Klager har ikke mulighed for at fremlægge yderligere dokumentation for omtalte udgifter, men fastholder, at der foreligger den fornødne direkte og umiddelbare forbindelse mellem afholdelsen af udgiften samt erhvervelsen af indkomsten, og at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden. 2 Ligningslovens § 8 y Nærværende afsnit vedrører ligningslovens § 8 Y, og supplerer den indleverede klage samt dertilhørende indlæg vedrørende klagers kontante betalinger, som Skattestyrelsen finder omfattet af ligningslovens § 8 Y, og dermed nægter at anerkende som fradragsberettiget. Indledningsvist bemærkes, at klager henviser til det allerede fremførte vedrørende dennes kontante indbetalinger, og fastholder fortsat, at der er tale om betalinger, der har karakter af fradragsberettigede udgifter, som bør udgå af Skattestyrelsens opgørelse af klagers indkomst for årene 2020 og 2021, svarende til et beløb på i alt kr. 396.316,76. Til støtte for ovenstående henvises til Landsskatterettens afgørelse LSR 2024.20-0057456, hvor Skattestyrelsen nægtede fradrag for kontante varekøb på beløb under kr. 8.000 ekskl. moms, idet klager samlet set havde købt varer for mere end kr. 8.000 ekskl. moms ved samme sælger inden for samme kalenderår, jf. også ligningslovens § 8 Y, stk. 1, 2. pkt. Landsskatteretten udtalte i den forbindelse følgende: ”Det forhold, at virksomheden har købt genstande hos samme person flere gange i løbet af et indkomstår, kan ikke anses for samme leverance, ydelse eller kontrakt, ligesom der ikke fore- ligger dokumentation for dette. Landsskatteretten finder derfor, at de kontante varekøb skal ses som isolerede varekøb såle- des at varekøb under beløbsgrænsen skal godkendes.” (Egne fremhævninger) Afgørelsen er truffet forinden Skattestyrelsens afgørelse, men dog efter Skattestyrelsens udtalelser, hvorfor klager er forundret over, at Skattestyrelsen, med afsæt i ovenstående afgørelse fra Landsskatteretten, ikke har fundet anledning til at korrigere sin opgørelse i overensstemmelse med gældende praksis. Sammenholdende med Skattestyrelsens vurdering i ovennævnte afgørelse LSR 2024.20-0057456, har Skattestyrelsen i nærværende sag medtaget kontante beløb på under kr. 8.000 ekskl. moms under ligningslovens § 8 Y, stk. 1, 2. pkt. med begrundelsen om, at flere betalinger, der vedrører samme leverance, ydelse, kontrakt eller lignende som én betaling i forhold til beløbsgrænsen. I den forbindelse ønsker klager at henvise til lovbemærkningerne til Lov nr. 590 af 18. juni 2012 om ændring af ligningsloven, hvor bl.a. følgende fremgår: ”Det foreslås, at erhvervsdrivendes fradrag for udgifter vedrø- rende køb af varer og ydelser gøres betinget af, at udgiften er betalt digitalt via et pengeinstitut eller betalingsinstitut med min- dre betalingen samlet set udgør højst 10.000 kr. inkl. moms. Flere betalinger for samme leverance, ydelse, kontrakt eller lig- nende anses som én samlet betaling i forhold til beløbsgræn- sen. Løbende ydelser anses ligeledes som en samlet leve- rance i forhold til beløbsgrænsen, når de sker inden for samme kalenderår.” (Egne fremhævninger) Med andre ord er det en betingelse, at der er tale om en løbende ydelse eller, at der er tale om flere betalinger for samme ydelser for, at man kan anse flere kontante betalinger for én samlet betaling, der ikke må overstige beløbsgrænsen på kr. 8.000 ekskl. moms. I overensstemmelse henvises til SKM 2023.437, hvor Landsskatteretten fandt, at ligningslovens § 8 Y finder anvendelse, når enten det enkelte bilag overstiger beløbsgrænsen, eller hvor flere betalinger, der anses som én samlet betaling, overstiger beløbsgrænsen. Klager finder baggrund af ovenstående, herunder særligt med afsæt i LSR 2024.20-0057456, at en række kontante beløb, som Skattestyrelsen har nægtet fradrag for i medfør af ligningslovens § 8 Y, hverken kan anses for flere betalinger for samme leverance eller som løbende ydelser, hvorfor disse bør fratrækkes skattepligtige opgørelse. Såfremt Skatteankestyrelsen – mod forventning – måtte finde, at beløbene i Skattestyrelsens bilag 7, fane 1, skal indgå i klagers skattepligtige opgørelse for indkomstårene 2020 og 2021, finder klager, at en række nærmere bestemte kontante betalinger, jf. bilag 129 i hvert fald bør udgå af opgørelsen, svarende til et samlet beløb på kr. 52.552,96. Dette synspunkt må begrundes i de enkelte beløbs karakter. For så vidt angår købene hos [virksomhed14], er der tale om isolerede vareindkøb, som ikke kan anses for samme leverance. På lige fod hermed finder klager, at dennes kvartalsvise udgifter til strøm ikke kan anses for én betaling i henhold til beløbsgrænsen i ligningslovens § 8 Y, da der ikke er tale om en løbende elaftale med en fast pris. Der er derimod tale om en afregning for hvert kvartal, hvorfor prisen er variabel, og dermed ikke kan anses for at vedrøre samme leverance. I den forbindelse må da også erindres, at det forhold, at man har købt en ydelse hos samme sælger flere gange i løbet af et indkomstår, ikke kan anses for samme leverance, ydelse eller kontrakt.” Indlæg under retsmødet Repræsentanten fastholdt den tidligere fremsatte principale påstand om, at skatte- og momsansættelserne skal nedsættes til det selvangivne, samt den subsidiære påstand om, at sagerne hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Repræsentanten uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelserne stadfæstes. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 213.182 kr. i afgiftsperioderne 2020 og 2021. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen har reguleret det angivne momstilsvar i overensstemmelse med det bogførte momstilsvar og herved forhøjet salgsmomsen for 2020 med 31.587 kr. og med 305.195 kr. for 2021 og nedsat fradrag for købsmoms for 2020 med 68.867 kr. og forhøjet fradrag for købsmoms med 281.840 kr. for 2021. Skattestyrelsen har desuden nægtet virksomheden fradrag for bogført købsmoms for udgifter med manglende dokumentation, dobbelte bogføringer og hvor virksomheden ikke er anset for rette omkostningsbærer for i alt 40.874 kr. for afgiftsperioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020 og 48.499 kr. for perioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Retten skal desuden tage stilling til, om betingelserne for ekstraordinær ansættelse af afgiftsperioderne 1. kvartal 2020 til 4. kvartal 2021 er opfyldt. Retsgrundlaget Salgsmoms Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1, og der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt. Af momslovens § 23, stk. 1 og 2, fremgår, at afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen el- ler ydelsen finder sted (leveringstidspunktet). Udstedes der faktura over en leverance, anses faktureringstids- punktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning. Såfremt størrelsen af det momstilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. Købsmoms Det følger af momslovens §§ 3, stk. 1, og 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres af en afgiftspligtig person mod vederlag her i landet. Afgiftspligtige personer kan i henhold til momslovens § 37, stk. 1, fradrage momsen fuldt ud af de omkostninger, som alene kan henføres direkte til disses momspligtige aktiviteter. Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. …” Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets arti- kel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af den 30. juni 2015, fremgår følgende: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.” Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbe- løb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.” Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, fremgår: ”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.” Af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og 2, fremgår: ”Stk. 1 Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en afgørelse fra skatteankeforvaltningen, et motorankenævn eller Landsskatteretten eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis. Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis. Ændringen er en direkte følge af en ændring af et afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift vedrørende den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede for samme eller en anden afgiftsperiode. Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. Der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift. Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Af lov nr. 211 af 17. marts 2020 om blandt andet midlertidig udskydelse af angivelsesfrister og forlængelse af afgiftsperioder for moms m.v. fremgår følgende af § 7: ”Stk.1 For virksomheder, der i medfør af momslovens § 57, stk. 3, anvender kvartalet som afgiftsperiode i første og andet kvartal i kalenderåret 2020, sammenlægges første kvartal med andet kvartal, således at angivelsesfristen for den samlede periode udløber den 1. september 2020, medmindre virksomheden angiver et momstilsvar for første kvartal 2020 senest den 1. juni 2020. Stk. 2. For virksomheder, der i medfør af momslovens § 57, stk. 3, anvender kvartalet som afgiftsperiode i tredje og fjerde kvartal i kalenderåret 2020, sammenlægges tredje kvartal med fjerde kvartal, således at angivelsesfristen for den samlede periode udløber den 1. marts 2021, medmindre virksomheden angiver et momstilsvar for tredje kvartal 2020 senest den 1. december 2020.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Salgsmoms Virksomheden har ikke fremlagt salgsfakturaer for virksomhedens omsætning. Der er ikke overensstemmelse mellem den af virksomhedens angivne salgsmoms og den salgsmoms virksomheden har bogført på regnskabets konto 6902 Udgående (salg) moms. Virksomheden har angivet salgsmoms med i alt 447.682 kr. for perioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020. Den bogførte salgsmoms på regnskabets konto 6902 Udgående (salg) moms, udgør 479.269 kr., hvilken virksomhedens indehaver har tilkendegivet er den korrekte salgsmoms. Skattestyrelsen har forhøjet salgsmomsen i perioden med differencen på 31.587 kr. Virksomheden har angivet salgsmoms med i alt 206.101 kr. for perioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Retten bemærker, at den bogførte salgsmoms på regnskabets konto 6902 Udgående (salg) moms, udgør 511.296 kr., hvilken virksomhedens indehaver har tilkendegivet er den korrekte salgsmoms. Skattestyrelsen har forhøjet salgsmomsen i perioden med differencen på 305.195 kr. Virksomheden har anført, at uoverensstemmelserne skyldes fejlindberetninger fra virksomhedens tidligere revisor. Landsskatteretten finder på dette grundlag, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms med i alt 336.782 kr. i perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Købsmoms Korrektion af købsmoms Virksomheden har angivet købsmoms med i alt 441.201 kr. for perioden fra den 1. januar 2020 til 31. december 2020. Den bogførte købsmoms på regnskabets konto 6903 Indgående (køb) moms, udgør 372.334 kr., hvilken virksomhedens indehaver har tilkendegivet er den korrekte købsmoms. Skattestyrelsen har nedsat fradraget for købsmoms med differencen på 68.867 kr. Skattestyrelsen har desuden foretaget ændringer af købsmoms vedrørende bogførte udgifter, jf. nedenfor. Virksomheden har angivet købsmoms med i alt 137.572 kr. for perioden fra den 1. januar 2021 til 31. december 2021. Den bogførte købsmoms på regnskabets konto 6903 Indgående (køb) moms, udgør 419.411 kr., hvilken virksomhedens indehaver har tilkendegivet er den korrekte købsmoms. Skattestyrelsen har forhøjet fradraget for købsmoms med differencen på 281.839 kr. Skattestyrelsen har desuden foretaget ændringer af købsmoms vedrørende bogførte udgifter, jf. nedenfor. Virksomheden har anført, at uoverensstemmelserne skyldes fejlindberetninger fra virksomhedens tidligere revisor. Landsskatteretten finder på dette grundlag, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens købsmoms med i alt 212.974 kr. i perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Dokumentation for udgifter mangler Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms med i alt 52.655 kr. for udokumenterede bogførte udgifter i perioden fra 1. januar 2020 til 31. december 2020. Virksomheden har bogført en række udgifter med tekster som dagligvarekøb, take-away, udflugt, teknologi, byggemarkeder, husleje mm. Virksomheden har fremlagt lejekontrakt for lejemålet [adresse1], hvoraf det fremgår, at huslejen udgør 12.500 kr., heraf udgør momsen 2.500 kr. pr. måned. Virksomheden har oplyst, at huslejen stiger i 2021 til 15.000 kr., heraf udgør momsen 3.000 kr. pr. måned. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for lejemålets prisstigning, men har oplyst, at prisstigningen er aftalt mundtligt med udlejer. Retten finder som følge heraf, at klageren ikke har dokumenteret, at der er aftalt prisstigning af [adresse1] med udlejeren af lejemålet og at det ikke er dokumenteret, at der er afholdt udgift til købsmoms heraf. Som dokumentation for udflugt, har virksomheden fremlagt en mailbekræftelse for booking på [virksomhed7] for to nætter på to værelser, uden oplysning om formål for opholdet og deltagende. Flere udgifter er af privat karakter og fakturering er sket til klagerens søsters private adresse. Virksomheden har på det foreliggende grundlag ikke dokumenteret, at udgifterne relaterer sig til virksomhedens momspligtige leverancer. Virksomheden har endvidere ikke fremlagt dokumentation for de øvrige udgifter af dagligvarekøb, byggemarkeder mm. Under disse omstændigheder finder retten, at det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms med i alt 52.655 kr. for afgiftsperioder 2020 og 2021, idet det ikke er godtgjort, at udgifterne er anvendt til brug for virksomhedens momspligtige leverancer, jf. momslovens § 37. Landsskatteretten stadfæster afgørelsen på dette punkt. Dobbelte bogføringer Virksomheden har bogført købsmoms af en række udgifter dobbelt med, i alt 8.478 kr. i 2020 og 12.268 kr. i 2021. Udgifterne vedrører ifølge virksomhedens bogføring udgifter i form af indkøb, udflugt, dagligvarekøb og skyldig ATP. Udgifterne for bilag 774 og 775 er ikke betalt ved elektronisk pengeoverførsel via virksomhedens bankkonti. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for en række af udgifterne. Retten bemærker, at virksomheden har bogført udgifterne to gange på regnskabets konto 6903, hvilket har ført til dobbelt købsmomsfradrag. Virksomheden har ikke fremlagt yderligere bemærkninger eller fremlagt yderligere dokumentation til bogføringerne. Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet virksomheden fradrag for købsmoms af dobbelt bogførte udgifter. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Ikke rette omkostningsbærer Virksomheden har bogført udgifter til købsmoms af strøm og varme for i alt 15.972 kr. for perioden fra 1. januar 2020 til 31. december 2020. Der foreligger ingen dokumentation for at virksomhedens indehaver har afholdt udgifterne. Fakturaen for udgiften for varme er udstedt til [person5] og virksomheden har ikke fremlagt en viderefakturering fra [person5] til virksomheden. Virksomheden har endvidere oplyst, at strøm er betalt til [person5] og at der ikke foreligger viderefakturering fra [person5] til virksomheden. Under disse omstænderheder finder retten, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at virksomheden er rette omkostningsbærer af udgifterne til strøm og varme, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for købsmoms af udgifterne i virksomheden. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Formalitet Ansættelsesfrister Skattestyrelsen har for samtlige afgiftsperioder udsendt forslag til afgørelse den 26. februar 2024. Fristen for Skattestyrelsen til at afsende varsel om ordinær ændring af momstilsvaret for 4. kvartal 2020 var 1. marts 2024, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Skattestyrelsens varsling for afgiftsperioderne 4. kvartal 2020 - 4. kvartal 2021 anses således at være sendt indenfor den ordinære frist. Fristen for Skattestyrelsen til at afsende varsel om ordinær ændring af momstilsvaret for 3. kvartal 2020 var ligeledes 1. marts 2024, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, og § 7, stk. 2, i lov nr. 211 af 17. marts 2020 om blandt andet midlertidig udskydelse af angivelsesfrister og forlængelse af afgiftsperioder for moms m.v., hvis virksomheden ikke havde angivet et momstilsvar for 3. kvartal 2020 senest den 1. december 2020. Idet virksomheden har angivet moms den 14. februar 2021 for 3. kvartal 2020, anses Skattestyrelsens varsling for at være sendt indenfor den ordinære ansættelsesfrist. Fristen for Skattestyrelsen til at afsende varsel om ordinær ændring af momstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2020 var den 1. september 2023, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 og § 7, stk. 1, i lov nr. 211 af 17. marts 2020 om blandt andet midlertidig udskydelse af angivelsesfrister og forlængelse af afgiftsperioder for moms m.v., hvis virksomheden ikke havde angivet et momstilsvar for første kvartal 2020 senest den 1. juni 2020. Virksomheden angav moms den 14. februar 2021 for både 1. og 2. kvartal 2020. Skattestyrelsens varsling den 26. februar 2024 er således sendt efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, som var den 1. september 2023. Skattestyrelsen kunne derfor kun ændre momstilsvaret for 1. og 2. kvartal 2020, hvis betingelserne for ekstraordinær ansættelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3, var opfyldt. Retten finder, at indehaveren eller nogen på vegne af indehaveren ved at angive købs- og salgsmoms, der afviger fra momsen opgjort efter virksomhedens kontokort, samt ved at foretaget fradrag for købsmoms, uden at betingelserne herfor var opfyldt, mindst groft uagtsomt har bevirket, at virksomhedens momstilsvar er fastsat på et urigtigt grundlag. Grundlaget for ekstraordinær ansættelse i medfør af skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3, er således til stede, og Skattestyrelsen har dermed været berettiget til at foretage ansættelse af momstilsvarene efter udløbet af den ordinære frist. Fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt, idet Skattestyrelsens kundskabstidspunkt anses for at være den 5. december 2023, hvor Skattestyrelsen udsender yderligere materialeindkaldelse. Fristen på 6 måneder er dermed overholdt, idet forslag til afgørelse blev udsendt den 26. februar 2024. Skattestyrelsens afgørelse er dateret den 24. maj 2024, hvilket er inden for 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Hjemvisning Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en rekursinstans kan hjemvise en klagesag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes bør der ske hjemvisning, såfremt sagen bygger på et forkert oplysningsgrundlag, eller oplysningsgrundlaget ved rekursinstansen er ændret i væsentlig grad. Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt Skattestyrelsens afgørelse har faktuelle forhold, der ikke er undersøgt til strækkeligt for som kan begrunde, at der er tale om en hjemvisningsgrund. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen tilstrækkeligt har beskrevet udgifterne, og at yderligere faktuelle forhold ikke kan føre til, at sagen skal hjemvises til Skattestyrelsen. Repræsentanten har ikke fremsendt yderligere materiale i forbindelse med klagesagsbehandlingen, hvorfor der ikke anses at være yderligere faktuelle forhold der mangler i Skattestyrelsens afgørelse af 24. maj 2024. Der foreligger i den konkrete sag ikke forhold, som taler for, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Repræsentantens mere subsidiære påstand om hjemvisning afvises, idet der ikke foreligger nye oplysninger, der ændrer sagens karakter i en sådan grad, at der er behov for en ny sagsbehandling i Skattestyrelsen. Landsskatteretten afviser at hjemvise sagen. Den påklagede afgørelse stadfæstes.