Ekstraordinær genoptagelse af hollandsk udlejningsresultat ved grov uagtsomhed

Journalnr. 24-0054503 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomstårene 2017 - 2019 Ekstraordinær ansættelse? Ja Nej Stadfæstelse Indkomståret 2017 Skattepligtigt resultat af udlejning af udenlandsk ejendom i Holland 13.631 kr. Nedsættelse Nedsættelse til 11.311 kr. Indkomståret 2018 Skattepligtigt resultat af udlejning af udenlandsk ejendom i Holland 71.212 kr. Nedsættelse Nedsættelse til 70.349 kr. Betalt lempelsesberettiget indkomstskat i forbindelse med udenlandsk udlejningsvirksomhed 2.113 kr. Forhøjelse Stadfæstelse Indkomståret 2019 Skattepligtigt resultat af udlejning af udenlandsk ejendom i Holland 55.431 kr. Nedsættelse Nedsættelse til 53.089 kr. Betalt lempelsesberettiget indkomstskat i forbindelse med udenlandsk udlejningsvirksomhed 4.117 kr. Forhøjelse Stadfæstelse Faktiske oplysninger Klageren flyttede den 27. september 2017 sammen med sin ægtefælle til Danmark og indtrådte som fuldt skattepligtige til Danmark. I forbindelse med Skattestyrelsens Money Transfer projekt har Skattestyrelsen indhentet oplysninger om pengeoverførsler til og fra udlandet. Det fremgår af disse oplysninger, at klageren og klagerens ægtefælle har modtaget overførsler fra udlandet. Skattestyrelsen har på denne baggrund genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017 – 2019 Resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed Klageren har i forbindelse med indrejsen og indtræden som fuld skattepligtig til Danmark ikke oplyst Skattestyrelsen om, at han ejer halvdelen en udlejningsejendom beliggende [adresse1], [Holland], eller for indkomstårene 2017 – 2019 oplyst om resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed. Klagerens ægtefælle ejer den anden halvdel af ejendommen i Holland Ejendommen i Holland er ægtefællernes tidligere fælles bolig. Boligen har været lejet ud siden klagerens tilflytning til Danmark og året ud. Ejendomme var udlejet i hele 2018 og 2019. Klagerens tidligere repræsentant fra [revisionsfirma] har den 14. august 2023 til Skattestyrelsen fremsendt de skattemæssige driftsregnskaber for udlejning af ejendommen i Holland, for årerne 2017 (4. kvartal, da boligen først er udlejet fra 4. kvartal), 2018 og 2019. Skattestyrelsen har senere den 17. oktober 2023 modtaget dokumentation for udgifter og betalte skatter i Holland og en reviderede opgørelse til de tidligere fremsendte regnskaber. Skattestyrelsen har på baggrund heraf ansat det skattepligtige resultat af udlejningsvirksomheden til henholdsvis 13.631 kr., 71.212 kr. og 55.431 kr. Udgift til revisor [revisionsfirma] har udstedt fakturanr. 20957 til klageren for opstilling af årsregnskab for 2017 for ejendommen, samt ægtefællens ejendom beliggende [adresse2] [Irland]. Prisen er 6.900 kr. pr. årsregnskab, i alt 13.800 kr. og 17.250 kr. inkluderet moms. Helt tilsvarende fakturaer ligger for 2018 og 2019. Udgifter til revisor er fradraget med 8.625 kr. for hver ejendom for hvert år ifølge den reviderede opgørelse modtaget i Skattestyrelsen den 17. oktober 2023. Skattestyrelsen har godkendt fradrag for udgift til revisor med 6.900 kr. for hvert år for ejendommen i Holland. Skattestyrelsen har i forbindelse med klagen udtalt, at det skattemæssige resultat er opgjort ud fra omkostningerne inklusiv moms. Dog ikke revisorudgiften, hvilket er en fejl. Beløbet inklusiv moms er 17.250 kr. og fordelt mellem de to ejendomme er det 8.625 kr., og ikke som medregnet 6.900 kr. Det skattemæssige resultat af udlejningen skal således nedsættes med yderligere 1.725 kr. per behandlet indkomstår. Udgift til udlejningsagent [virksomhed1] har udstedt fakturanr. 2017146 til klageren for administrering af ejendommen beliggende i Holland. Tilsvarende har førnævnte selskab udsted fakturanr. 2019110 for 2019. Udgifter til udlejningsagent er fradraget med henholdsvis 16.677 kr. og 17.217 kr. for årene 2017 og 2019 ifølge den reviderede opgørelse modtaget i Skattestyrelsen den 17. oktober 2023. Skattestyrelsen har godkendt fradrag for udgift til udlejningsagent med henholdsvis 13.761 kr. og 14.260 kr. for årene 2017 og 2019. Differencen mellem det af Skattestyrelsen opgjort og det af klageren oplyst fremgår af fakturaerne som være posteringen ”VAT 21%” opgjort til 2.916 kr. for 2017 og 2.957 kr. for 2019. Øvrige udgifter Skatteankestyrelsen har sammenholdt den reviderede opgørelse med Skattestyrelsens opgørelse over fradragsberettigede udgifter, vedlagt som bilag 1 til den påklagede afgørelse, og har konstateret, at med undtagelse af udgiften til revisor og udlejningsagent, så er de af Skattestyrelsen godkendte udgifter medregnet med moms. Udenlandsk betalte skatter Ifølge den reviderede opgørelse for ejendommen i Holland modtaget i Skattestyrelsen den 17. oktober 2023 er der i 2017 betalt kommuneskat med 1.226 kr., i 2018 er der betalt kommuneskat på 2.402 kr. og statsskat på 4.224 kr., i alt 6.626 kr. kr. og i 2019 kommuneskat med 4.529 kr. og statsskat med 16.435 kr., i alt 20.964 kr. Som dokumentation for betalt kommuneskat i 2019 er fremlagt bilag vedrørende ”Gecombineerde aanslag” for 2019 fra den lokale myndighed i [Holland] på 607,94 euro. Der er ikke vedlagt specifikation af beløbet. Beløbet dækker ifølge opslag på Google forskellige kommunale skatter samt afgift for bortskaffelse af renovation, rengøringsafgift, ejendomsafgift (OZB), løsøreafgift (RRB) og spildevandsafgift. Desuden er fremlagt bilag adresseret til klageren og benævnt ”Aanslag 2019 Inkomstenbelasting”.Af bilaget fremgår en skattebetaling på 1.103 euro beregnet på baggrund af en indkomst på 3.677 euro. Beskatningen vedrører skattepligtig indkomst af opsparing og investeringer. Beløbet 1.103 euro fremgår som betalt statsskat for indkomståret 2019 af bilag til regnskabet. Skattestyrelsen har godkendt lempelse for betalt skat i Holland med 4.224 kr. for 2018, og 8.235 kr. i 2019 og fordelt halvdelen til hver ægtefælle. Der er betalt ejendomsværdiskat i Holland. Der er ikke beregnet ejendomsværdiskat af ejendommene i Danmark, da der er tale om udlejningsejendomme. Der er ikke under klagesagsbehandlingen fremlagt oplysninger vedrørende ejendomsværdiskatterne i Holland. Formelle forhold Skattestyrelsen har den 14. august 2023 modtaget de skattemæssige driftsregnskaber for klagerens udlejningsejendom,og den 16. oktober 2023 de underliggende bilag til regnskaberne samt mindre korrektioner til regnskaberne. Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 24. januar 2024 og traf afgørelse i overensstemmelse med forslaget den 22. marts 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ekstraordinært genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017- 2019. Skattestyrelsen har for indkomståret 2017 ansat resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed til 13.631 kr. Skattestyrelsen har for indkomståret 2018 ansat resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed til 71.212 kr. og lempelsesberettiget indkomstskat er godkendt med 2.113 kr. Skattestyrelsen har for indkomståret 2019 ansat resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed til 55.431 kr. og lempelsesberettiget indkomstskat er godkendt med 4.117 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 1. Resultat af udlejningsejendom … 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Du har, siden indrejsen til Danmark, den 27. september 2017, udlejet ejendommen, du ejer 50 %, i [Holland]. Skattepligtigt resultat Du har i perioden fremsendt oplysninger om nedenstående omsætning i forbindelse med udlejningen. Vi har gennemgået de fremsendte udgiftsbilag, og derved beregnet nedenstående udgifter, renteudgifter og skat betalt til Holland. Ejendom i [Holland] 2017 2018 2019 omsætning 55.146,00 kr. 165.390,00 kr. 165.390,00 kr. Beregnede udgifter* (27.883,03) kr. (22.965,45) kr. (54.527,34) kr. Skattepligtigt resultat 27.262,97 kr. 142.424,55 kr. 110.862,66 kr. Din andel 13.631,48 kr. 71.212,28 kr. 55.431,33 kr. Skat betalt til Holland (4.225,95) kr. (8.234,97) kr. Din andel (2.112,97) kr. (4.117,49) kr. Renteudgifter (14.633,11) kr. (46.061,61) kr. (46.569,11) kr. Din andel (7.316,55) kr. (23.030,80) kr. (23.284,56) kr. *Se opgørelse af udgifter i vedlagte bilag Vi har for indkomståret 2017 lavet en forholdsmæssig fordeling af udgifterne i forbindelse med udlejningen. Der er ligeledes lavet en forholdsmæssig fordeling af de oplyste renteudgifter. I forbindelse med udlejningen, har vi nægtet fradrag for udgifter til rejser, da vi vurderer, at der er tale om private udgifter. Da der er tale om en udlejningsejendom, beregnes der ikke ejendomsværdiskat, se hertil ejendomsskattelovens § 1, stk. 1, jf. samme lovs § 3, stk. 3. Tidligere fremgik dette af ejendomsværdiskattelovens § 1, stk. 1. 2. pkt. Fradrag for udenlandske betalt ejendomsværdiskat, betalt af en udenlandsk ejendom, kan fradrages i ejendomsværdiskatten for samme ejendom, se hertil ejendomsskattelovens § 27, stk. 1, tidligere ejendomsværdiskattelovens § 12. Der er således ingen beregnet ejendomsværdiskat at modregne den i udlandet betalte ejendomsværdiskat. Der beregnes således ikke nogen dansk ejendomsværdiskat, af den udenlandske ejendom, som den ejendomsværdiskatten, betalt til Holland, kan lempes i. Resultatet af din udenlandske udlejningsejendom opgøres således til: 2017 2018 2019 Resultat af ejendom i [Holland] 27.262,97 kr. 142.424,55 kr. 110.862,66 kr. Din andel af resultatet 13.631,48 kr. 71.212,28 kr. 55.431,33 kr. Du er skattepligtig af resultatet, se hertil statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Beløbet indgår i din personlige indkomst, se hertil personskattelovens § 3, stk. 1, jf. samme lovs § 4, stk. 1, og § 4 A, stk. 1, modsætningsvist. Resultatet omfattes af arbejdsmarkedsbidragspligt, se hertil arbejdsmarkedsbidragslovens § 4. … Du har i forbindelse med udlejningen af dine ejendomme betalt skat til henholdsvis Holland og Irland, af resultatet. Du har således haft følgende udgifter. 2017 2018 2019 Betalt indkomstskat til [Holland] 4.225,95 kr. 8.234,97 kr. Din andel 2.112,97 kr. 4.117,49 kr. Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Nederlandene, at denne ikke omfatter formueskatter, se hertil artikel 2, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Nederlandene. Dette medfører, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke omfatter ejendomsværdiskatter. Hvad angår beskatningsretten til resultaterne af ejendommen, går beskatningsretten til kildelandet Holland, se hertil artikel 6, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Nederlandene. Dobbeltbeskatningen løses med creditmetoden, det vil sige, at Danmark lemper for den skat, du har betalt til Holland, se hertil artikel 23, stk. 5, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Nederlandene. De fremsendte bemærkninger har ikke medført ændringer vedrørende dette punkt. Ligningsfrister … Endelig afgørelse Vi anser fortsat forholdet for groft uagtsomt. Vi lægger således fortsat vægt på, at du over en årrække ikke har selvangivet resultatet af og oplysninger om dine udenlandske aktiver. Det kan tilføjes at du i forbindelse med din selvangivelse har modtaget professionel rådgivning, hvilket bestyrker, at du burde være bekendt med, at den globale indkomst skulle selvangives i forbindelse med din indtræden i fuld skattepligt til Danmark. Videre kan det bemærkes, at du arbejder som juridisk rådgiver. Det vurderes således at du burde vide, eller have søgt viden om, hvilken betydning dine udenlandske forhold har, i forbindelse med din indrejse til Danmark. Vi fastholder på denne baggrund de foreslåede ændringer. Reaktionsfristen Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at vi, efter vi har modtaget viden om et givent forhold, der begrunder tilsidesættelsen af den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, har 6 måneder til at foretage vores varsling. Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse. Vi har modtaget grundlaget for fastsættelsen af resultatet af din udlejningsvirksomhed den 16. oktober 2023. 6 måneders fristen anses således for at løbe fra henholdsvis 14. februar 2024 og 16. april 2024. 6 måneders fristen anses således for overholdt. Ansættelsesfristen når vi rettidigt har varslet en ansættelsesændring, omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, følger det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, nr. 2, at der inden tre måneder skal foretages afgørelse. Vi har sendt forslaget til dig den 24. januar 2024, hvorfor ansættelsesfristen, på 3 måneder, er overholdt.” … Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 4. juli 2024 udtalt følgende: … ”Det bemærkes, at samme forhold er påklaget på [klager]s ægtefælle. Vi har følgende kommentarer til klagen, som ikke står i sagsfremstillingen: Der fremgår umiddelbart fire punkter til klagen, idet uagtsomhedsvurderingen, momsfradraget, den udenlandske betalte skat, samt revisorudgiften er påklaget. 1. Uagtsomhedsvurderingen. Det fremgår af klagen, at borgers repræsentant ikke anser forholdet for groft uagtsomt, da klager var af den overbevisning, at indkomster kun skal beskattes i ét EU-land. Der henvises i denne forbindelse til afgørelserne SKM2022.404LSR, SKM2018.287.LSR, U2009.2392H, der alle vedrører forkert kvalificering af indkomsttypen, og forkert selvangivelse, som følge heraf, hvilket i alle tilfældene er fundet simpelt uagtsomt. Der er i ovenstående sager tale om, at skatteyderen klart har forsøgt at selvangive, uagtet at vurderingen af, hvordan indkomsterne skulle selvangives, er forkert. Forholdene anses ikke for sammenlignelig med nærværende sag, hvor [klager] ikke har forsøgt at selvangive lejeindtægterne fra udlandet, eller har oplyst, at han ejer udenlandsk ejendom. Videre er henvist til 18-0000697, hvor der er tale om manglende selvangivelse af en aktieindkomst fra aktier, hvor købsoplysningerne ikke fremgik af Skattestyrelsens værdipapirsystem. Situationen anses ikke for sammenlignelig, da der i nærværende sag ikke har foreligget nogle oplysninger om ejerskab af udenlandsk ejendom, eller er tale om forhold, som normaltvist indberettes af andre. Slutteligt er henvist til 21-0083403, hvor det efter en konkret vurdering ikke fandtes sandsynliggjort, at klageren havde til hensigt at unddrage sig skattepligt af modtagne pengepræmier. Skatteankenævnet uddyber ikke, hvad de har lagt til grund, men klagerens forsvarer oplyser, at der er tale om en ung person på 18, der har vundet 2 præmier ved e-sport. Videre oplyses det, at personen har været vant til frikort/ skattekort, og ellers er vant til at arbejdsgiveren indeholder A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Forholdet anses ikke umiddelbart for sammenligneligt. Vores bemærkninger; Vi er fortsat af den opfattelse, at forholdet skal anses for groft uagtsomt. Vi henviser i øvrigt til nedenstående praksis. Det fandtes i SKM2020.452.ØLR, at parternes ”(…) ejerskab til aktier og andele af en fast ejendom i Y2-land måtte helt åbenbart give dem anledning til at overveje, om de var skattepligtige her til landet af et eventuelt afkast i form af aktieudbytte og lejebetaling. Landsretten finder derfor, at de ved at have undladt at orientere sig om indtægterne i Y2-land og retsstillingen i forbindelse hermed har udvist grov uagtsomhed, og landsretten tiltræder herefter, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.” Der må således kunne udlede en vis undersøgelsespligt af de skattemæssige konsekvenser i Danmark, i forbindelse med udenlandske aktiver, herunder ejendomme beliggende i udlandet. I SKM.2014.565.BR fandtes A at have handlet i hvert fald groft uagtsomt, til trods for at indtægten var selvangivet i udlandet. Det fremgår således af afgørelsen; ”A er uddannet cand.merc. og har været ansat som økonomidirektør i G1.1.1.1 i Danmark i mange år. A har forklaret, at han i sin egenskab af økonomidirektør var bekendt med Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, og at han også orienterede sig heri i forbindelse med modtagelsen af bestyrelseshonorarerne. Han søgte tillige råd i vejledningen til den årlige selvangivelse, og hos den i G1 i Schweiz ansatte NL. Det lægges efter bevisførelsen til grund, at NL alene undersøgte de schweiziske skatteregler. A valgte at forlade sig på sine egne undersøgelser, og rettede ikke forespørgsel til de danske skattemyndigheder. A erkender i dag, at han hermed begik en fejl. Retten finder, at A burde have undersøgt forholdet nærmere ved henvendelse til f.eks. en person med indsigt i de danske skatteregler. Under disse omstændigheder finder retten, at det må tilregnes A som i hvert fald groft uagtsomt, at hans skatteansættelse blev foretaget på ufuldstændigt grundlag. Retten lægger herved vægt på A's uddannelse og stilling og den viden, som må følge heraf samt på, og at der er tale om ikke ubetydelige beløb modtaget over en længere årrække.” Der udledes heraf, at i hvert fald ens uddannelse og forudsætninger spiller ind i uagtsomhedsvurderingen, herunder om man har forsøgt at sætte sig ind i de danske skatteregler. Det bemærkes, at der ikke tidligere er oplyst, hverken ejerskab af en udenlandsk ejendom elle lejeindtægterne herfra. Der er ikke efter det oplyste søgt viden om, hvordan de udenlandske aktiver skal behandles skattemæssigt i Danmark, efter indtræden i fuld dansk skattepligt. Det vurderes, at [klager], igennem sit arbejde som advokat og juridisk rådgiver burde være bekendt med, eller have undersøgt forholdene i forbindelse med indtræden i fuld dansk skattepligt. Det er således fortsat Skattestyrelsens vurdering, at [klager] burde have undersøgt den skattemæssige behandling af den udenlandske ejendom, samt lejeindtægterne herfra, i forbindelse med indtræden i fuld dansk skattepligt. 2. Fradrag for moms Det skattemæssige resultat er opgjort ud fra omkostningerne inklusiv moms. Se dog revisorudgiften, hvor momsen ved en fejl ikke er inkluderet. 3. Udenlandsk betalt skat Såfremt det dokumenteres, at de i udlandet betalte skatter ikke skal anses for at udgøre ejendomsværdiskat, men i stedet skal anses for en ejendomsskat eller indkomstskat, er vi enige i at betalingen skal fradrages eller modregnes. 4. Revisorudgiften Revisorudgiften er fordelt imellem de to udlejningsejendomme. Momsen herfor ses ikke inkluderet, hvilket umiddelbart er en fejl. Beløbet inklusiv moms er 17.250 DKK, fordelt mellem de to ejendomme er 8.625 DKK, og ikke som medregnet 6.900 DKK. Det skattemæssige resultat af udlejningen skal således nedsættes med yderligere 1.725 DKK. per behandlet indkomstår.” … Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens forhøjelse nedsættes til et af Landsskatteretten eller Skatteankenævnet fastsat lavere beløb. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Begrundelse For så vidt angår faktum henvises til Skattestyrelsens sagsfremstilling og opgørelser m.v. Hvor ikke andet er anført, henviser klagerne endvidere til, hvad der er anført under sagens behandling i Skattestyrelsen. Formalitet Følgende fremgår af skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5: ”§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (…) 5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.” Af forarbejderne til bestemmelsen fremgår bl.a.: ”Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven (…). Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, pkt. A.C.3.2.4, indeholder følgende bemærkninger om begrebet grov uagtsomhed: ”Den grove uagtsomhed er en særlig bebrejdelsesværdig afvigelse fra normal handlemåde”. Disse bemærkninger er gentaget med samme formulering af skatteministeren i svar til SAU på spørgsmål nr. 608 af 2. august 2010 (Nick Hækkerup (S)). Af kommenteret Skatteforvaltningslov, DJØF, 2017 fremgår bl.a. følgende om grov uagtsomhed: "En positiv fejl rummer de forhold, hvor skatteyderen enten svigagtigt har fortiet oplysninger eller hvor skatteyderen direkte har meddelt urigtige oplysninger (…).” Vore bemærkninger: Praksis: For at en uagtsomhed skal kunne karakteriseres som grov, må der, jf. ovenstående, foreligge en særlig bebrejdelsesværdig adfærd fra skatteyders side, hvor skatteyderen enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller hvor skatteyderen direkte har meddelt urigtige oplysninger. Skatteyders - efter Skattestyrelsens opfattelse - forkerte indkomstmæssige kvalifikation gør ikke i sig selv, at den herved udviste uagtsomhed går fra at være simpel til grov. Det afhænger af en konkret vurdering, hvor bl.a. reglernes kompleksitet kan have betydning. Ikke enhver fejl er således grov uagtsom. Se i overensstemmelse hermed Landsskatterettens afgørelse i SKM 2022.404 LSR: ”Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder. Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet klageren i det konkrete tilfælde ikke anses for at have handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved fejlagtigt at selvangive indkomsten, som var han selvstændig erhvervsdrivende. Der er herved lagt vægt på, at vurderingen af, om klageren var selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager, var en ikke ukompliceret retlig kvalifikation, som foretages på baggrund af en række kriterier i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven. Klageren ses i det konkrete tilfælde at have foretaget kvalifikationen efter bedste evne og har fulgt regelsættet for beskatning ved udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed. Klageren ses således ikke mindst groft uagtsom at have bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.” I SKM 2018.287 LSR afviste Landsskatteretten at statuere grov uagtsomhed i relation til § 27, stk.1, nr. 5, på grund af, at et honorar af skatteyder fejlagtigt var anset som refusion af udgifter. Retsmedlemmerne lagde bl.a. vægt på, at udbetalingerne fra de internationale organisationer, som skatteyder havde tilknytning til, fremstod som refusion af udgifter og ikke som honorar, og at regelsættene for udbetaling og afregningsbilagene var komplicerede. Skatteyder kan også være bibragt en forkert opfattelse som grundlag for selvangivelsen (oplysningspligten), som kan gøre, at den udviste uagtsomhed alene kvalificeres som simpel. Fra praksis kan herved henvises til SKM 2019.511 V. Sagen omhandlede nogle spillere. Spillernes færdigheder konstateredes - i hvert fald ved visse former for poker - at have en væsentlig betydning for spillenes udfald, jf. herved Højesterets dom i U2009.2392H. Retten mente herefter, at skatteyderne havde haft en vis føje til at anse backgammon som et spil på linje med poker og dermed antage, at gevinster var undergivet de samme skatteregler. Skatteydernes adfærd blev herefter konstateret alene at være simpel uagtsom. Skatteankenævnet nåede i kendelsen gengivet i Skatteankestyrelsens sagsnr. 18-0000697 frem til, at klageren alene havde handlet simpelt uagtsomt. Nævnet lagde vægt på de samlede oplysninger om sagsforløbet, herunder at der var tale om aktier, som lå i depot hos klagerens bank, at SKATs oplysninger var indhentet fra klagerens bank, samt at det ikke fremgik tydeligt af SKATs brev, at klageren selv skulle indberette avancer, og at de af SKAT indhentede oplysninger ikke var korrekte. Der kan yderligere henvises til Skatteankenævnets konklusion i Skatteankestyrelsens sagsnr. 21-0083403. Skatteankenævnet fandt, at klageren havde handlet simpelt uagtsomt ved at undlade at selvangive den pågældende indkomst og dermed hindre Skattestyrelsen i at foretage en korrekt skatteansættelse. Nævnet fandt efter en samlet vurdering, at det ikke var sandsynliggjort, at klageren havde haft til hensigt at unddrage sig skattepligt af de modtagne pengepræmier. Nævnet henså blandt andet til klagerens uddannelsesmæssige baggrund. Den konkrete sag: Vore klienters revisor har allerede overfor Skattestyrelsen oplyst, at vore klienter har været af den overbevisning, at indkomsterne kun skulle undergives beskatning i ét EU-land. Hertil bemærkes yderligere, at der nok foreligger misforståelser af regelgrundlaget fra vore klienters side, men ikke en særlig bebrejdelsesværdig adfærd, hvor der er handlet svigagtigt. Tværtimod oplyser vore klienter, at de har benyttet sig af lokale revisorer i både Holland og Irland for at sikre sig, at tingene var i orden. For så vidt angår Holland er vore klienter lidt usikre om det eksakte tidspunkt for antagelse af en revisor, men i hvert fald gjaldt dette efter deres oplysninger fra 2018. For Irland oplyser vore klienter, at der har været revisor på hvert år. Det må medgives vore klienter, at reglerne for udlejning af fast ejendom – og særligt ejendom i udlandet – er vanskelige, og dette gælder så meget desto mere samspillet med danske skatteregler. De har desværre tilsyneladende ikke fået ordentlig rådgivning i udlandet, men de har forsøgt efter bedste evne at gøre tingene rigtigt. Samlet medfører disse forhold, at vore klienter ikke kan anses for at have handlet særlig bebrejdelsesværdigt, og dermed ikke groft uagtsomt, jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 5. På linje med Landsskatterettens ovenfor anførte kendelser i SKM 2022.404 LSR og SKM 2018.287 LSR, og det øvrige om begrebet grov uagtsomhed anførte, har vore klienter alene handlet simpelt uagtsomt. Realitet Ad fradrag for moms. Klagerne henviser til det overfor Skattestyrelsen anførte samt i øvrigt følgende: Ingen af klagerne er momsregistreret, idet udlejning af fast ejendom er momsfritaget. Klagerne ønsker derfor skattemæssig fradragsret for betalt dansk og udenlandsk moms af deres omkostninger, hvilket de ikke mener at have fået i Skattestyrelsens afgørelse. Forholdet vedrører således opgørelse af det skattemæssige resultat, hvor betalt dansk og udenlandsk moms i givet fald bør kunne fratrækkes skattemæssigt. Ad betalt udenlandsk skat. Ejendomsværdiskat må betegnes som skat baseret på formue i fast ejendom, som beregnes på baggrund af ejendommens værdi. I det omfang den udenlandske skat er beregnet på baggrund af ejendommens værdi, og det dermed er en ejendomsværdiskattelignende skat, kan der gives nedslag i ejendomsværdiskatten i Danmark. Vedr. Holland For 2019 har Skattestyrelsen ikke medtaget statsskatten betalt for klager 2. Lokal ejendomsskat er heller ikke modregnet. … I begge tilfælde oplyser vore klienter, at de under sagen forventer at kunne dokumentere, at betalt udenlandsk skat ikke er en formueskat, men en indkomstskat, så skatten kan godskrives. Vi vender tilbage til dette punkt senest i forbindelse med kontormødet i Skatteankestyrelsen. Endvidere har Skattestyrelsen for 2017 kun medregnet en fjerdedel af revisorregningen i Danmark. Dette bestrides, fordi regnskabet kun er lavet og brugt for fjerde kvartal. …” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har den 30. juni 2025 fremsat følgende bemærkninger i forlængelse af mødet med Skatteankestyrelsen den 13. juni 2025: ”… Ad fradrag for moms. Som anført i klagen ønsker vore klienter skattemæssigt fradrag for betalt dansk og udenlandsk moms af deres omkostninger i forbindelse med opgørelse af det skattemæssige resultat for den omhandlede ejendomsudlejning. Udlejning af fast ejendom er momsfritaget, og vore klienter har således ikke ret til momsrefusion. Momsen gøres herefter gældende at være fradragsberettiget ud fra et driftsomkostningssynspunkt. Ad fradrag for ejendomsskatter. Der vedhæftes to filer modtaget fra vore klienter. Opgørelserne - Definitieve aanslag inkomsten belasting og Uw aanslag gemeentelijkebelastingen - er fra 2019 og kun adresseret til [klager]. Andet har vore klienter desværre ikke kunnet fremskaffe. Klienterne oplyser dog at have betalt det samme. Adresserne i Danmark på brevene er forskellige, da klienterne oplyser – på daværende tidspunkt – endnu ikke at have nået at ændre deres adresse hos de hollandske myndigheder i forbindelse med flytning. I forhold til retlige anbringender henviser vore klienter på nuværende tidspunkt til det af revisor overfor Skattestyrelsen anførte. Henset til dokumentationen og beløbenes størrelse har vi ikke undersøgt yderligere. Yderligere hertil forbeholdes. Det præciseres endelig, at klagerne omfatter forhøjelserne således, som de er foretaget af Skattestyrelsen. …” Klagerens repræsentant har den 31. juli 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling: ” … Det bemærkes dog, at den af os anførte praksis - SKM2022.404LSR, SKM2018.287LSR, U2009.2392H, 18-0000697 og 21-0083403 – der alle taler til gunst for vore klienter, ikke realitetsmæssigt i det hele taget er kommenteret i sagsfremstillingerne. Det er blot helt overordnet bemærket, at afgørelserne ”ikke kan føre til et andet resultat”. Det står hen i det uvisse på hvilket grundlag denne konklusion er foretaget. … ” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 9. september 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsens vurdering Sagen vedrører, om de er grundlag for at ændre det opgjorte resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed som følge af, at udgifterne er godkendt eksklusiv moms, samt om der er grundlag for yderligere lempelse for betalte udenlandske skatter. Endeligt vedrører sagen, hvorvidt Skattestyrelsen med rette har kunnet genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2017-2019 efter skatteforvaltningslovens § 27. Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling af følgende årsager: Formelt Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling som fastslår at Skattestyrelsen har været berettiget til at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2017-2019 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, samt at fristerne i bestemmelsens stk. 2 ligeledes er opfyldt. Materielt Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling. Klagerens udgifter til revisor skal fradrages i den skattepligtige indkomst. Klagerens skattepligtige indkomst fra ejendomsudlejningen skal derfor nedsættes med 2.752 kr. for indkomståret 2017, 1.725 kr. for indkomståret 2018 og 3.204 kr. for indkomståret 2019. For så vidt angår lempelse for betalte udenlandske skatter så fastholder Skattestyrelsen, at det ikke er dokumenteret, at klageren er berettiget til yderligere lempelse end der allerede er givet i afgørelsen af 22. marts 2024.” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Repræsentanten er alene fremkommet med processuelle bemærkninger. Indlæg under retsmødet Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klageren ikke kan anses for at have handlet groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Repræsentanten gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg som repræsentanten har indgivet i klagesagen. Repræsentanten gennemgik de domme og afgørelser, som repræsentanten har henvist til i sine skriftlige indlæg. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser at afgørelsen stadfæstes, med de talmæssige ændringer som indstillet af Skatteankestyrelsen. Skattestyrelsen anførte bl.a. at Skattestyrelsen ikke er enige i sagens sammenlignelighed med de af klagerens repræsentant fremlagte domme og afgørelser. Adspurgt om der foreligger dokumentation for den rådgivning, som klageren havde modtaget i udlandet, bemærkede repræsentanten, at dette ikke vil blive fremlagt i sagen. Der er enighed mellem klagerens repræsentant og Skattestyrelsen om den talmæssige opgørelse i sagen, som opgjort af Skatteankestyrelsen. Der er ligeledes enighed om, at uenigheden i nærværende sag omhandler vurderingen af, om Skattestyrelsen har ret til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om der er grundlag for at ændre det ansatte resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed som følge af, at udgifterne er godkendt eksklusiv moms, samt om der er grundlag for yderligere lempelse i skatten for betalte udenlandske skatter vedrørende udlejningsvirksomheden. Landsskatteretten skal videre tage stilling til om betingelserne for ekstraordinær ansættelse af klagerens skattepligtig indkomst for indkomstårene 2017 - 2019, jf. skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldte. Retsgrundlaget Som skattepligtig indkomst betragtes med visse undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, herunder udlejning samt løn. Det følger af statsskattelovens § 4, litra b og c. Udgifter, som er afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten kan fradrages i den skattepligtige indkomst som driftsudgifter. Det følger af statsskattelovens § 6. Af kildeskattelovens § 1, nr. 1, fremgår: ”Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: 1. personer med bopæl her i landet” Af skattekontrollovens § 2, stk. 1, fremgår: ”Enhver, der er skattepligtig her til landet, jf. dog §§ 3 og 4, skal årligt oplyse told- og skatteforvaltningen om sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ, og give oplysninger om sin ejendom. Dette gælder, selv om den pågældende ikke er registreret med adresse eller har hjemsted her i landet.” Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår: ”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.” Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår: ”Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (...) 5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.” Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår: ”Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Retten i [by1] har ved dom af 23. april 2014, offentliggjort som SKM2014.565.BR, taget stilling til, om hvorvidt SKAT havde været berettiget til at genoptage skatteyderens skatteansættelse for 2005 - 2007 ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skatteyderen havde ikke selvangivet bestyrelseshonorar for perioden 2005-2009, som han havde oppebåret i anledning af bestyrelsesarbejde i Schweiz. Beløbene var beskattet i Schweiz. Skatteyderen var økonomidirektør i en større virksomhed. Retten fandt, at det måtte tilregnes skatteyderen som i hvert fald groft uagtsomt, at hans skatteansættelse blev foretaget på et ufuldstændigt grundlag. Retten lagde i den forbindelse vægt på skatteyderens uddannelse og stilling samt på, at der var tale om ikke ubetydelige beløb modtaget over en længere årrække. Retten fandt desuden, at skatteyderen burde have søgt spørgsmålet om beskatning afklaret evt. ved henvendelse til en person med indsigt i danske skatteregler. Landsskatterettens begrundelse og resultat Resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed Klageren er pr. 27. september 2017 fuldt skattepligtig til Danmark og omfattet af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4. Klageren har haft indtægter ved udlejning af fast ejendom til privat beboelse. Ved opgørelsen af resultat kan klageren fratrække driftsudgifter i forbindelse med udlejningen. Det fremgår af sagens oplysninger, at udgift til revisor for alle årene er godkendt uden moms. med 6.900 kr. Der kan således godkendes yderligere fradrag for revisor med halvdelen af 1.725 kr. for indkomstårene 2017, 2018 og 2019, svarende til 863 kr. Det fremgår videre, at udgift til udlejningsagent vedrørende ejendommen i Holland i indkomstårene 2017 og 2019 er godkendt uden moms. Da klageren ejer halvdelen af ejendommen, kan der således godkendes yderligere fradrag med halvdelen af 2.916 kr., svarende til 1.458 kr. i indkomståret 2017 og med halvdelen af 2.957 kr. svarende til 1.479 kr. for indkomståret 2019. Resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed nedsættes herefter med 2.321 kr. til 11.311 kr. for indkomståret 2017, med 863 kr. til 70.349 kr. for indkomståret 2018 og med 2.342 kr. for indkomståret 2019 til 53.089 kr. Lempelse for betaling af udenlandske skatter Skattestyrelsen har godkendt fradrag for lempelse svarende til bilagene ifølge regnskaberne. Klageren har gjort gældende, at han er berettiget til yderligere lempelse. Der er under klagesagsbehandlingen fremlagt to bilag for indkomståret 2019. Det ene bilag er der allerede godkendt lempelse for. Det andet bilag vedrører en saldoopkrævning af kommunalskat inkluderet diverse afgifter. Der er ikke under klagesagsbehandlingen fremlagt dokumentation for, hvor meget den lokale skat udgør af saldobeløbet. Det er således ikke dokumenteret, at klageren er berettiget til yderligere lempelse. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsen afgørelse for så vidt angår opgørelsen af lempelse for betaling af udenlandske skatter. Ekstraordinær ansættelse Skattestyrelsen udsendte varsel om ændring af skatteansættelsen den 24. januar 2024 og dermed efter udløbet af fristen for ordinær ansættelse, som for det seneste indkomstår udløb den 1. maj 2023. Det er således en betingelse for, at skatteansættelserne for indkomståret 2017 - 2019 kan gennemføres, at betingelserne for suspension af den ordinære ansættelsesfrist er til stede. Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, indebærer, at Skattestyrelsens ansættelsesfrist efter § 26, stk. 1, suspenderes, hvis klageren eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsom har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af klagerens subjektive omstændigheder, og vurderingen beror på en konkret stillingtagen til de faktiske forhold i den enkelte sag. Klageren har for indkomstårene 2017 og 2018 ikke selvangivet/oplyst om sin løn fra udlandet, ligesom klageren ikke har givet oplysninger om ejerskab af de udenlandske ejendomme ved sin tilflytning eller selvangivet/oplyst om resultat af udlejning af de udenlandske ejendomme for indkomstårene 2017 - 2019. Landsskatteretten finder, at det må tilregnes klageren som mindst groft uagtsomt, at hans skatteansættelser for indkomstårene 2017-2019 er foretaget på et ufuldstændigt grundlag. Der er lagt vægt på, at der er tale om ikke ubetydelige beløb modtaget over en længere periode, og at det burde have stået klageren klart, at han som fuldt skattepligtig til Danmark er omfattet af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4. Der er således ikke nogen berettiget tvivl om den skatteretlige kvalifikation af klagerens indtægter eller skattepligten heraf i modsætning til de af klagerens repræsentant fremhævede afgørelser og domme, SKM2022.404LSR, SKM2018.287LSR, U2009.2392H, 18-0000697 og 21-0083403. Det fremgår af sagens oplysninger, at Skattestyrelsen den 16. oktober 2023 modtog den korrigerede opgørelse for klagerens udlejningsvirksomhed. Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 24. januar 2024, som ligger mindre end 6 måneder fra den nævnte dato. Den endeligt varslede skatteansættelse skal foretages senest 3 måneder efter varsel er udsendt. Da Skattestyrelsens afgørelse er dateret den 22. marts 2024, er fristen tillige overholdt. Den påklagede afgørelse er således gyldigt foretaget. Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter resultat af udenlandsk udlejningsvirksomhed med 2.321 kr. til 11.311 kr. for indkomståret 2017, med 863 kr. til 70.349 kr. for indkomstårene 2018 og med 2.342 kr. til 53.089 kr. for indkomståret 2019.