Forhøjelse af holdingselskabs indkomst efter omkvalificering af løn til udbytte

Journalnr. 24-0053890 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Selskabets opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2021 Forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst på baggrund af bindende svar 576.945 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at [klager] ApS med CVR-nr. [...1] (herefter selskabet) siden stiftelsen den 10. oktober 2019 har været 100 pct. ejet af [person1], som tillige har udgjort selskabets direktion siden stiftelsen. Det fremgår af den påklagede afgørelse, at selskabet har haft følgende indkomstoplysninger: År 2020 2021 2022 Skattepligtigt resultat -47.253 kr. -45.285 kr. -52.772 kr. Fremførselsberettiget underskud ultimo 47.253 kr. 92.538 kr. 145.310 kr. Selskabets hovedanpartshaver har i indkomståret 2021 været ansat i [virksomhed1] A/S. I samme periode har selskabet ejet aktier i [virksomhed1] A/S. [virksomhed2] (amerikansk børsnoteret selskab) har den 3. marts 2021 erhvervet aktiemajoriteten i [virksomhed1] A/S . I den forbindelse blev der gennemført en aktieombytning, hvor nogle medarbejdere og/eller deres holdingselskaber dels fik ombyttet deres aktier i [virksomhed3] Ltd. til aktier i [virksomhed1] Ltd., og dels modtog et kontant vederlag. Selskabet repræsentant har fremlagt dokumentation for, at selskabets hovedanpartshaver i forbindelse med aktieombytningen har været berettiget til henholdsvis en ”Share award” og en ”Cash award”. Beløbet, der kan henføres til ”EBT Distribution to [virksomhed1] shareholders”, er opgjort til i alt 2.354.876 kr. Herudover har selskabets hovedanpartshaver været berettiget til i alt 1.723.487 kr. i bonusser. Beløbet på i alt 4.078.363 kr. før skat er i indkomståret 2021 indberettet som lønindkomst til selskabets hovedanpartshaver. Aktionærerne i [virksomhed1] A/S har efter lønudbetalingerne anmodet om et bindende svar som følge af, at hele udbetalingen har været beskattet som lønindkomst. Skatterådet er den 27. september 2022 fremkommet med et bindende svar angående spørgsmålet: “… Kan Skatterådet bekræfte, at EBT Distribution to [virksomhed1] shareholders-udbetalinger, som er foretaget fra trusten [trust] og endeligt udbetalt til Spørgerne, skal behandles som udbytte? …” Skatterådet har besvaret ovenstående spørgsmål med “Ja” med henvisning til Skattestyrelsens begrundelse og forudsætninger, der var følgende: ”… Efter Skattestyrelsens opfattelse kan to anpartshavere i et selskab, som hver ejer 50 pct. af anparterne i selskabet, og som hver har ret til samme andel af udbytte, ikke aftale at se bort fra udbytteretten ved en kommende udbytteudlodning uden at ændre anpartshaveroverenskomsten og derefter opnå, at det kun er den anpartshaver, som har fået udbyttet, der skal udbyttebeskattes. Også i den situation skal den anpartshaver, som ikke fik udbytte ved udlodningen, beskattes af halvdelen af udbyttet. Skattestyrelsen fastholder, at den del af beløbene, der kan anses for udbytte, skal udbyttebeskattes hos Spørgerne, og at den overskydende del skal gavebeskattes. I forhold til den situation, hvor Spørgerne ejer aktier i [virksomhed1] Limited gennem et holdingselskab, er rådgiver enig i, at rette indkomstmodtager af udbytte må være Spørgernes holdingselskaber. Skattestyrelsen finder dog, at det kun er den andel af de modtagne beløb, som kan anses for at være udbytte, som må anses for først at tilgå Spørgernes holdingselskaber. Den del af de modtagne beløb, som ikke anses for udbytte, men som gave, og som er udbetalt direkte til Spørgerne, må derimod anses for at være gået direkte fra koncernen til Spørgerne og skal beskattes som en gave hos Spørgerne. Indstilling Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja, se dog begrundelse”. … Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode Svaret er bindende i 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1. Et bindende svar om et aktivs værdi er bindende for skattemyndighederne i forhold til spørgeren eller andre som nævnt i skatteforvaltningslovens § 21, stk. 2, ved behandlingen af det pågældende forhold i 6 måneder regnet fra spørgerens modtagelse af svaret. Hvornår er svaret ikke bindende Svaret er jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2, ikke bindende i følgende tilfælde: hvis der sker ændringer i de faktiske forhold eller forudsætninger, der har været afgørende for svaret, hvis de love og bekendtgørelser, som har ligget til grund for svaret ændres, hvis det bindende svar er i strid med EU-retten. …” Skattestyrelsen har den 5. oktober 2022 fremsendt en vejledning i forbindelse med det bindende svar: ”… Det er dog kun den andel af de modtagne beløb, som kan anses for at være udbytte, som må anses for først at tilgå Spørgernes holdingselskaber. Den del af de modtagne beløb, som ikke anses for udbytte, men som gave, og som er udbetalt direkte til Spørgerne, må derimod anses for at være gået direkte fra koncernen til Spørgerne og skal beskattes som en gave hos Spørgerne. Det betyder, at hvis Spørgerne, som ejer aktierne via et holdingselskab, har fået fx 1.000.000 kr. hidrørende fra trusten før indeholdelse af A-skat, og de 350.000 kr. heraf skal anses for at være udbytte til holdingselskabet, så skal de 350.000 kr. anses for først at være tilgået holdingselskabet, som skal betale udbytteskat af beløbet på 350.000 kr. Hvis Spørgerne vælger at beholde alle 350.000 kr., skal beløbet anses for at være udbytte fra holdingselskabet til Spørgerne på 350.000 kr., som der også skal betales udbytteskat af. Såfremt Spørgerne vælger at betale holdingselskabets udbytteskat, skal de indbetale beløbet til holdingselskabet. Herefter er det alene det modtagne beløb reduceret med det beløb, som er tilbagebetalt til holdingselskabet til betaling af holdingselskabets udbytteskat, der skal beskattes som udbytte hos Spørgerne. …” Selskabet daværende repræsentant har den 3. november 2023 anmodet om genoptagelse af selskabets skatteansættelse for indkomståret 2021 på baggrund af det modtagne bindende svar af 27. september 2022. Repræsentanten har anmodet om at få selskabets hovedanpartshavers lønindkomst nedsat med 2.354.876 kr. og forhøjet hovedanpartshaverens anden personlige indkomst med 1.530.669 kr., svarende til 65 pct. af de opgjorte ”awards”. Selskabets skattepligtige indkomst ønskes tillige forhøjet med 576.945 kr. for indkomståret 2021, svarende til 70 pct. af beløbet på 824.207 kr., der anses for udloddet til selskabet. Selskabets daværende repræsentant har den 2. januar 2024 oplyst, at selskabets hovedanpartshaver ikke har tilbagebetalt beløbet til selskabet, da hovedanpartshaveren har afventet accepten af genoptagelsesanmodningen. Det fremgår af selskabets årsrapport for 2022, at selskabet ikke har et tilgodehavende hos hovedanpartshaveren. Skattestyrelsen har herefter sendt forslag til afgørelse den 5. februar 2024 og truffet den påklagede afgørelse den 21. marts 2024. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 576.945 kr. i indkomståret 2021. Desuden har Skattestyrelsen ændret selskabets underskudssaldi for indkomstårene 2021 og 2022. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”1. Skattepligtigt overskud … 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Det fremgår af det bindende svar at 35% af udbetalingen, skal anses som udbytteudlodning fra [virksomhed1] A/S. Det fremgår endvidere at udbetalingen først skal ses at være tilgået [klager] ApS. Da der er tale om skattepligtigt udbytte fra porteføljeaktier, er Skattestyrelsen enig i, at selskabets skattepligtige indkomst skal forhøjes med 576.945 kr. Skattemæssig behandling af udbetalingen af de 35% af udbetalingen Hovedanpartshaver modtog den 31. maj 2021 den yderligere løn på 2.354.876 kr. Der blev indeholdt kildeskatter af udbetalingen. Hovedanpartshaver har siden haft pengene stående på sin private bankkonto og haft pengene til sin rådighed. Det fremgår af det bindende svar samt tilhørerende supplerende udtalelse, at 35% af beløbet skal anses at være tilgået [klager] ApS, og såfremt pengene ikke tilbagebetales til holdingselskabet, vil beløbet ligeledes anses at være tilgået hovedanpartshaver. Der er i det bindende svar og supplerende udtalelse ikke angivet en tidshorisont for denne tilbagebetaling. Denne følger dermed almindelig retspraksis. Normal retspraksis viser, at alt hvad der udloddes fra et selskab til dennes hovedaktionærer mv., er skattepligtigt på udbetalingstidspunktet/udlodningstidspunktet. Det forhold at der i det bindende svar er givet mulighed for at undgå denne beskatning, ved at tilbageføre pengene til holdingselskabet, bygger på en enkeltstående og konkret vurdering i sagen og er en undtagelse til hovedreglen. Det er vores opfattelse at: hovedanpartshaver siden maj 2021 har haft råderet over beløbet og forholdt sig passivt til dette, idet beløbet ikke er blevet tilbageført til holdingselskabet (jer) hovedanpartshaver og holdingselskabet (jer) senest den 5. oktober 2022 har været bekendt med at beløbet tilhørte holdingselskabet (jer) holdingselskabet (I) har været velvidende om at pengene har været tilgået hovedanpartshaver råderet og forholdt sig passivt til dette. Tilgodehavendet ses heller ikke at fremgå af selskabets regnskab for 2022 Først den 3. november 2023 anmodes der om genoptagelse af skatteansættelsen Beløbet er primo 2024, fortsat ikke tilbageført til holdingselskabet (jer) Det er vores opfattelse at disse forhold ikke er udtryk for almindelige handelsvilkår, som ville kunne opnås ved uafhængige parter. Uafhængige parter ville efter Skattestyrelsens opfattelse i umiddelbar tilknytning til det bindende svar, sende opkrævning og ved manglende betaling søge pengene inddrevet. Skattestyrelsens stillingtagen til de modtagne bemærkninger Skattestyrelsen har ved sin vurdering anført at der er indeholdt kildeskatter af det samlede beløb. Det er således korrekt at der netto foretages en udbetaling på 1.148.238 kr. Dette ændrer ikke ved at selskabet har haft krav på 35 % af den samlede udbetaling, svarende til 824.207 kr. Selskabet har derfor haft et tilgodehavende hos anpartshaver siden maj 2021, uden at beløbet har været forsøgt indkrævet eller anført i regnskaberne. Vi mener derfor ikke at det forhold at arbejdsgiveren har indeholdt kildeskatter af de udbetalte beløb til en ansat, ændrer det tilgodehavende selskabet har haft over for hovedanpartshaver. Skattestyrelsens endelige vurdering På denne baggrund er det vores opfattelse at beløbet på 824.207 kr., anses at være tilgået hovedanpartshaver personligt som udslag af hendes bestemmende indflydelse i selskabet. Beløbet anses som følge heraf, som skattepligtigt udbytte der beskattes som aktieindkomst. Selskabet burde have haft indberettet udbytteudlodningen til Skattestyrelsen samt foretaget indeholdelse af udbytteskat i forbindelse med udlodningen. Dette er ikke sket og Skattestyrelsen foretager derfor de afledte ændringer over for hovedanpartshaver. Fremtidig virkning Det er som følge af ovenstående Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke har et tilgodehavende vedr. udbytteudlodningen over for anpartshaver, da beløbet/fordringen er udloddet til hovedanpartshaver. Selskabet har derved ikke et krav der kan rettes mod hovedanpartshaver i denne forbindelse. Vælger hovedanpartshaveren herefter at tilbagebetale pengene til selskabet, er det vores opfattelse at dette vil blive betragtet som et skattepligtigt tilskud for selskabet. 2. Fremførselsberettigede underskud … 2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Som følge af at selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med 576.945 kr. for indkomståret 2021 foretages der afledt ændring på det fremførselsberettigede underskud. Indkomståret 2021 Selskabets skattepligtige resultat udgør 531.660 kr. Selskabet havde et fremført underskud fra tidligere år på 47.253 kr. som anvendes til modregning i året underskud. Derved udgør selskabets skattepligtige resultat efter modregning af underskud 484.407 kr. Resterende underskud til fremførsel udgør herefter 0 kr. Indkomståret 2022 Selskabets skattepligtige resultat udgør -52.772 kr. Underskuddet kan fremføres til modregning i efterfølgende års overskud. Selskabets fremførselsberettigede underskud udgør herefter 52.772 kr. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 19. august 2024 udtalt følgende: ”Der er ikke nye oplysninger i sagen” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst nedsættes med 576.945 kr. i indkomståret 2021. Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført: ”… ANBRINGENDER Det gøres gældende, at Skattestyrelsens vejledning af 5. oktober 2022 giver klager mulighed for at tilbagebetale, det omhandlede beløb til sit holdingselskab og derved opnå ret til at få nedsat beskatningen med det omhandlede beløb. Det gøres dertil gældende, at Skattestyrelsens vejledning af 5. oktober 2022 ikke indeholder nogen tidsmæssig frist for gennemførelsen heraf. Det vil derfor være rettidigt - og klager vil have ret til nedsættelse af den personlige indkomst - såfremt klager nu foretager den omhandlede tilbagebetaling. Dette støttes yderligere af, at Skattestyrelsens vejledning af 5. oktober 2022 må anses for at udgøre en integreret del af Skatterådets bindende svar, som efter sit indhold er bindende i 5 år.” Selskabets yderligere bemærkninger til sagen Selskabets repræsentant har den 17. januar 2025 fremsat følgende bemærkninger til sagen: ”… Med henvisning til møde med Landsskatteretten afholdt den 10. december 2024, og efterfølgende forhandlingsreferat dateret 18. december 2024, skal jeg hermed vende tilbage til sagen. Som redegjort for i de indleverede klager, ønskede [person1] at gøre brug af muligheden for at tilbagebetale de 824.207 kr. til sit holdingselskab, således som der blev givet mulighed for i oktober 2022. Skatteankestyrelsen har i den forbindelse spurgt til en nærmere begrundelse for, at der ikke var likviditet til at foretage denne tilbagebetaling, eftersom [person1] efter Skatteankestyrelsens umiddelbare vurdering burde have modtaget 1.148.238 kr. i likvide midler. Forudsætningen for spørgsmålet er imidlertid ikke korrekt. Regnestykket ovenfor tager udgangspunkt i de skattemæssige konsekvenser og tager således udgangspunkt i, at der efter skattebetaling burde være 1.148.238 kr. tilbage, hvilket skattemæssigt er korrekt. Rent likviditetsmæssigt var dette dog ikke tilfældet. [person1] modtog således ikke et sådant beløb ultimo maj 2021. Dertil kommer, at det i maj 2021 udbetalte beløb ikke var i behold, da tilbagebetalingsmuligheden opstod i oktober 2022! ***** Som bilag 4 fremlægges kopi af mail-information til [person1] af 1. april 2021, i hvilken hun informeres om de økonomiske konsekvenser af det omhandlede aktiesalg. Som det ses heraf, modtog [person1] 2.900.725,45 kr. som ”Share Award”. Det fremgår af beskrivelsen af Share Award-betalingen, at det modtagne beløb efter skat skulle anvendes til reinvestering i aktier i [virksomhed1] Limited. Sådanne reinvesteringer er helt sædvanlige og er som oftest et krav fra en køber for at købe target-selskabet. Dette skyldes, at køberne som oftest ønsker, at sælgerne tager del i den risiko, der er forbundet med den videre drift efter købet af target-selskabet, og at et krav om reinvestering netop sikrer, at sælgerne fortsat har en økonomisk interesse i den fortsatte drift af den solgte virksomhed. [person1] modtog således ikke nogen likvide midler af de penge, der blev udbetalt som ”Share Award”, da hele nettobeløbet efter sædvanlig skattebetaling skulle anvendes og blev anvendt til reinvestering. Som bilag 5 fremlægges kopi af [person1] lønseddel vedrørende denne udbetaling. Det fremgår af lønsedlen, at [person1] modtog ca. 2,9 mio. kr., hvorfra der blev fratrukket sædvanlig skat og AM-bidrag, og hvorfra nettobeløbet efter skattebetaling blev fratrukket til betaling af de aktier, der skulle købes som reinvestering. Derfor modtog [person1] ikke nogen udbetaling af likvide midler som følge af modtagelsen af ”Share Award” på ca. 2,9 mio. kr., hvilket er ganske i overensstemmelse med den information, der fremgår af mailinformationen af 1. april 2021, jf. ovenfor. Som bilag 6 fremlægges kopi af lønseddel vedrørende udbetalingen af ”Cash Award” på 1.177.438,01 kr., og efter sædvanlig skattebetaling var der en likvid udbetaling til [person1] på 574.119 kr. Det bemærkes, at det beløb, der er omhandlet af nærværende sag (2.354.876 kr.) består af Cash Award på 1.177.438,01 kr. og den øverste del af ”Share Award” på 1.177.438,01 kr. De 574.119 kr. fremkommer således: Cash Award 1.177.438 kr., hvoraf der først betales AM-Bidrag med 8 %, 94.195 kr. Af restbeløbet 1.083.243 kr. trækkes der 47 % A-skat, kr. 509.124 kr., hvilket udgør i alt 603.319 kr. i betaling af AM-bidrag og A-skat. Af det af nærværende sag omhandlede beløb på 2.354.876 kr. modtog [person1] således ikke 1.148.238 kr. i likvide midler, således som Skatteankestyrelsen har forudsat i sit spørgsmål. [person1] modtog alene 574.119 kr., som er halvdelen af de 1.148.238 kr., idet resten blev anvendt til reinvestering. ***** Det skal i øvrigt bemærkes, at [person1] i maj 2021 (da hun modtog 574.119 kr. i likvide midler) slet ikke var klar over, at der skulle foretages en tilbagebetaling til sit selskab. Det var først i september 2022, at Skattestyrelsen afgav sit bindende svar, og det var først den 5. oktober 2022, at der blev givet vejledning omkring muligheden for tilbagebetaling mv. På dette tidspunkt var det givet ca. 17 måneder (!) fra udbetalingstidspunktet den 28. maj 2021. Når Skatteankestyrelsen spørger, hvorfor [person1] i maj 2021 ikke brugte likviditeten til at tilbagebetale 824.207 kr. til sit holdingselskab, skyldes det, at denne tilbagebetalingsmulighed slet ikke var til stede i maj 2021. Tilbagebetalingsmuligheden opstod først i oktober 2022 – og på dette tidspunkt havde [person1] for længst disponeret over beløbet til blandt andet nedbringelse af personlig gæld. ***** Det forhold, at likviditeten ikke var til stede i oktober 2022 skyldes således ikke forhold, som i forbindelse med afgørelsen af nærværende sag kan bebrejdes eller lastes [person1]. Derimod må det lægges til grund; At [person1] alene modtog likvide midler på 574.119 kr. ultimo maj 2021, hvilket ikke var tilstrækkeligt til at foretage den tilbagebetaling, som der på dette tidspunkt i øvrigt ikke var mulighed at foretage. At [person1] i juni 2021 anvendte de 574.119 kr. til blandt andet nedbringelse af privat gæld, hvilket var berettiget, da hun på dette tidspunkt ikke kunne være klar over, at der evt. skulle foretages tilbagebetaling til eget selskab. At tilbagebetalingsmuligheden først opstod i oktober 2022 (17 måneder efter udbetalingen), og at [person1] i oktober 2022 ikke længere havde likviditet til at foretage den omhandlede tilbagebetaling, da beløbet i 2021 var blevet brugt til nedbringelse af personlig gæld. At det derfor ikke kan lastes [person1], at hun i oktober 2022 ikke havde likviditet til at foretage tilbagebetalingen. At [person1] derfor var afhængig af at modtage den overskydende skat retur fra Skattestyrelsen, førend tilbagebetalingen kunne foretages. At Skattestyrelsens bindende svar ikke indeholdt nogen tidsbegrænsning på at foretage indbetalingen, og At [person1] derfor havde grund til at tro, at hun kunne afvente tilbagebetaling af overskydende skat, førend hun foretog tilbagebetalingen til sit selskab. ***** Almindelige forvaltningsretlige principper – herunder offentlige myndigheders vejledningspligt – tilsiger, at hvis Skattestyrelsen ønskede en tidsmæssig begrænsning på muligheden for at støtte ret på det bindende svar, så både skulle og burde Skattestyrelsen på helt sædvanlig vis have indsat en tidsmæssig begrænsning i det bindende svar. Det forhold, at Skattestyrelsen ikke gør dette, er i sig selv et udtryk for, at Skattestyrelsen ikke fandt, at der skulle gælde en tidsmæssig begrænsning for at støtte ret på det bindende svar (udover den begrænsning, der følger af almindelige ligningsmæssige regler). Skatteyder må i så fald kunne støtte ret på det bindende svar, alene begrænset af de tidsmæssige begrænsninger, der følger af almindelige ligningsmæssige regler, og dette var under alle omstændigheder den opfattelse, som [person1] havde, hvilket foranledigede hende til at afvente tilbagebetalingen af overskydende skat, førend hun ville foretage tilbagebetalingen til sit eget selskab. ***** Skatteankestyrelsen har yderligere spurgt, hvorfor regnskabet for [klager] ApS ikke indeholder et tilgodehavende mod [person1]. Det kan bekræftes, at baggrunden herfor er, at selskabet i henhold til almindelige regnskabsmæssige principper først skal optage et tilgodehavende mod [person1] på det tidspunkt, hvor [person1] bliver retligt forpligtet at betale et beløb til selskabet. Reglerne om ulovligt kapitalejerlån i LL § 16E medfører, at selskabet ikke kan bogføre et lån til [person1] uden yderligere skattemæssige konsekvenser for [person1]. For at undgå yderligere beskatning, som en følge af låntagning i selskabet, var det nødvendigt, at [person1] havde likviditetsmæssig mulighed for at overføre beløbet til selskabet i fuld samtidighed med, at hun påtog sig forpligtelsen til at tilbagebetale beløbet. Derfor var det først muligt for selskabet at bogføre tilgodehavendet, når [person1] retligt påtog sig forpligtelsen til tilbagebetalingen, hvilket hun først kunne, når hun havde likviditeten til det – hvilket igen forudsatte tilbagebetalingen fra Skattestyrelsen. Der var således al mulig grund til, at [person1] ikke påtog sig en retlig forpligtelse overfor sit selskab, førend tilbagebetalingen var likviditetsmæssig mulig, og derfor har selskabet ikke haft et tilgodehavende, som skulle medtages i regnskabet. Det forhold, at [person1] afventede at påtage sig tilbagebetalingsforpligtelsen (at denne fremgangsmåde var mulig) var netop en følge af, at hun var af den retmæssige opfattelse, at der ikke i det bindende svar var nogen tidsmæssig grænse for at foretage tilbagebetalingen. …” Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen: ”Repræsentanten oplyser, at det er fordi, at ombytningen ikke er realiseret endnu. Hertil bemærker repræsentanten, at der ikke er angivet nogen frist i det bindende svar eller Skattestyrelsens vejledning, hvorfor klageren må have fem år til at beslutte, hvorvidt klageren ønsker at omgøre dispositionen.” Repræsentanten har den 23. april 2025 fremsendt følgende bemærkninger til sagen: ”Der er fremkommet forslag til afgørelse i begge sager. Jeg har imidlertid ikke modtaget Skattestyrelsens kommentarer hertil. Jeg formoder, at Skattestyrelsen også bliver hørt, og jeg tænker, at det vil være mest hensigtsmæssigt, om mit næste indlæg både adresserer forslaget til afgørelse og Skattestyrelsens kommentarer. Derfor beder jeg om at få Skattestyrelsens kommentarer tilsendt og at der fastsættes frist for mine bemærkninger til 10 dage efter modtagelsen heraf.” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, der indstiller til en stadfæstelse af den påklagede afgørelse af den 21. marts 2024. Nærværende sag bliver behandlet sammen med klagesagen vedrørende [klager] ApS, sagsnr. [sag1], og vil tage udgangspunkt i, om hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2021 med 824.207 kr. vedrørende omkvalificeringen af klagerens indkomst fra lønindkomst til aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A – eller hvorvidt klageren kan støtte ret på det bindende svar af 27. september 2022, og herved undgå dobbeltbeskatning af modtagne udbytte fra trusten. Faktiske forhold Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at [klager] ApS med CVR-nr. [...1], siden stiftelsen den 10. oktober 2019 har været 100 pct. ejet af klageren, som tillige har udgjort [klager] ApS’ direktion siden stiftelsen. Klageren har i indkomståret 2021 været ansat i [virksomhed1] A/S. I samme periode har [klager] ApS’ ejet aktier i [virksomhed1] A/S. [virksomhed2] (Amerikansk børsnoteret selskab) har den 3. marts 2021 erhvervet aktiemajoriteten i [virksomhed1] A/S. I den forbindelse blev der gennemført en aktieombytning, hvor nogle medarbejdere og/eller deres holdingselskaber, dels fik ombyttet deres aktier i [virksomhed3] Ltd. til aktier i [virksomhed1] Ltd., og dels modtog et kontant vederlag. I 2021 modtog klageren udbetalinger fra trusten [trust], i alt 2.354.876 DKK. Beløbet blev udbetalt gennem selskabet [virksomhed1] A/S, der indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af beløbet og indberettede beløbet som løn. Klageren indhentede et bindende svar fra Skatterådet med henblik på at få fastslået den korrekte skattemæssige behandling af det udbetalte beløb. Skatterådet traf afgørelse den 27. september 2022 om, at den andel, der svarer til ejerandelen (35%), skattemæssigt skal anses som aktieudbytte, mens den resterende andel (65%) skattemæssigt skal behandles som gave. Klagerens ejerandele i [virksomhed1] var ejet af klageren 100% ejede selskab, [klager] ApS. Skattestyrelsen har i en vejledende udtalelse af 5. oktober 2022 anvist, at hvis spørgeren beholder udbyttet, skal udbyttet først beskattes i selskabet ([klager] ApS) og herefter hos klageren. Klageren anmodede den 3. november 2023 om genoptagelse for indkomståret 2021, på baggrund af Skattestyrelsens bindende svar af den 27. september 2022, og i forlængelse hertil, har klageren anmodet om dels en nedsættelse af lønindkomst med -2.354.876 kr., og dels en forhøjelse af anden personlig indkomst med 1.530.669 kr. Materielt Skattestyrelsen fastholder forhøjelsen af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2021 med 824.207 kr. vedrørende omkvalificeringen af klagerens indkomst fra lønindkomst til aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, og fastholder ligeledes, at klageren ikke kan undgå dobbeltbeskatning af modtagne udbytte fra trusten. Det skyldes, at Skattestyrelsen anser 65% af det udbetalte beløb på 2.354.876 kr. i forbindelse med aktieombytningen fra trusten, svarende til 1.530.669 kr. som en skattepligtig gave hos klageren. De resterende 35% af udbetalingen, svarende til 824.207 kr. anses som udbytte til [klager] ApS, jf. det bindende svar. Skattestyrelsen bemærker i forlængelse af det bindende svar, at der ikke er givet en tidsfrist for hvornår tilbagebetalingen skal foretages til selskabet, og tager i øvrigt ikke stilling til, om klageren er berettiget til at tilbageføre udbyttedelen til selskabet, og dermed undgå beskatningen heraf på tidspunktet for udbetalingen, da svaret alene angår kvalificeringen af udbetalingerne fra trusten. Skattestyrelsen bemærker i overensstemmelse med den af Skatteankestyrelsens anførte, at den af Skattestyrelsens fremsendte vejledning, ikke kan føre til et andet resultat, da vejledningen ikke er en integreret del af det bindende svar, og dermed ikke er udarbejdet af Skatterådet, hvorfor klageren ikke kan støtte ret på denne. Skattestyrelsen skal bemærke overfor klageren, at anmodning om genoptagelse er sket den 3. november 2023. Anmodningen er formuleret således, at det fremstår som om klageren endnu ikke har tilbagebetalt pengene til selskabet. Skattestyrelsen skal henvise til, at normal praksis er, at skattepligt på udlodning indtræffer på udbetalingstidspunktet. Pengene er udbetalt tilbage i maj 2021. Det bindende svar forelå i september 2022, og Skattestyrelsen sendte præciserende vejledning i behandlingen i oktober 2022. Selskabet ([klager] ApS) har haft krav på 35 % af den samlede udbetaling, svarende til 824.207 kr. Skattestyrelsens endelige vurdering er fortsat, at beløbet på 824.207 kr., anses at være tilgået klageren personlig som udslag af sin bestemmende indflydelse i selskabet. Beløbet anses som følge heraf, som skattepligtigt udbytte der beskattes som aktieindkomst. …” Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil Selskabets repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil. Indlæg under retsmødet Selskabets repræsentant fastholdt de nedlagte påstande alt i henhold til den fremsendte klage og supplerende indlæg og gennemgik og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at der træffes afgørelse i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om Skattestyrelsen med rette har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 med 576.945 kr. på baggrund af en omkvalificering af hovedanpartshaverens indkomst. Retsgrundlaget Af statsskattelovens § 4 fremgår: ”Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks: af agerbrug, skovbrug, industri, handel, håndværk, fabrikdrift, søfart, fiskeri, eller hvilken som helst anden næring eller virksomhed, så og alt, hvad der er oppebåret for eller at anse som vederlag for videnskabelig, kunstnerisk eller litterær virksomhed eller for arbejde, tjeneste eller bistandsydelse af hvilken som helst art; af bortforpagtning, bortfæstning eller udleje af rørligt og urørligt gods, såvel som af vederlagsfri benyttelse af andres rørlige eller urørlige gods. Lejeværdien af bolig i den skattepligtiges egen ejendom beregnes som indtægt for ham, hvad enten han har gjort brug af sin beboelsesret eller ej; værdien ansættes til det beløb som ved udleje kunne opnås i leje af vedkommende ejendom eller lejlighed, dog af den, når særlige forhold måtte gøre denne målestok mindre egnet, kan ansættes skønsmæssigt; af et embede eller en bestilling, såsom fast lønning, sportler, embedsbolig, naturalydelser, emolumenter, kontorholdsgodtgørelse (med hensyn til kontorudgifter jf. § 6 b), samt pension, ventepenge, gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige; af tiender; af rente eller udbytte af alle slags obligationer, aktier og andre inden- eller udenlandske pengeeffekter, så og af udestående fordringer og af kapitaler, udlånte her i landet eller i udlandet, med eller uden pant, mod eller uden forskrivning. Som udbyttet af aktier og andelsbeviser skal anses alt, hvad der af vedkommende selskab er udbetalt aktionærer eller andelshavere som en del af det af selskabet i sidste eller i tidligere regnskabsår indtjente overskud, hvad enten udbetalingen finder sted som dividende, som udlodning ved selskabets likvidation eller lignende eller ved udstedelse af friaktier. Friaktier, der tildeles et selskabs aktionærer, bliver at henregne til modtagerens indkomst med et beløb, svarende til deres pålydende, og i tilfælde, hvor aktier udstedes mod vederlag, som dog er mindre end deres pålydende, skal et beløb, svarende til forskellen mellem tegningskursen og aktiernes pålydende, ligeledes medregnes til modtagerens skattepligtige indkomst. af lotterispil, samt andet spil og væddemål.” Det fremgår af selskabsskattelovens §§ 12 og 13, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 1084 af 26. juni 2020): ”§ 12. Hvis den skattepligtige indkomst udviser underskud, kan dette underskud fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår efter reglerne i stk. 2 og 3. Stk. 2. Underskud fra tidligere indkomstår kan fradrages fuldt ud i den del af årets skattepligtige indkomst, der ikke overstiger et grundbeløb på 7,5 mio. kr. (i 2010-niveau). Et herefter resterende underskud kan fradrages i 60 pct. af den del af årets skattepligtige indkomst, der overstiger grundbeløbet. Grundbeløbet i 1. pkt. reguleres efter personskattelovens § 20. Stk. 3. Underskud kan kun fremføres til fradrag i et senere indkomstår, i det omfang det ikke efter reglerne i stk. 2 kan rummes i tidligere års indkomst. Stk. 4. Hvis et selskab m.v. vælger at anvende reglerne i § 31, stk. 9, eller ligningslovens § 33 H, stk. 1., og dette valg medfører, at den opgjorte skattepligtige indkomst i indkomståret udgør et større beløb end den skattepligtige indkomst i indkomståret opgjort efter reglen i stk. 2, finder reglen i stk. 2 ikke anvendelse i det pågældende indkomstår. … § 13 Stk. 2. Udbytter af skattefri porteføljeaktier som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4 C, som ikke er omfattet af stk. 1, nr. 2 eller 3, og som modtages af selskaber m.v. der er skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst med 70 pct. af udbyttebeløbet, jf. dog 2. og 3. pkt. 1. pkt. finder ikke anvendelse, hvis aktierne i det udbyttegivende selskab er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 17 eller 19 A. 1. pkt. finder ikke anvendelse, hvis det udbyttegivende selskab har fradrag for udbytteudlodningen. Stk. 1, nr. 2, 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse.” Af skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1 og 2, fremgår: ”Et bindende svar er bindende for skattemyndighederne i forhold til spørgeren eller andre som nævnt i § 21, stk. 2, ved behandlingen af det beskrevne forhold i 5 år regnet fra spørgerens modtagelse af svaret, jf. dog 3. og 4. pkt. Angår svaret afgifter, regnes de 5 år fra starten af den afgiftsperiode, hvori spørgeren modtager svaret. Et bindende svar om et aktivs værdi er bindende for skattemyndighederne i forhold til spørgeren eller andre som nævnt i § 21, stk. 2, ved behandlingen af det pågældende forhold i 6 måneder regnet fra spørgerens modtagelse af svaret. Ved bindende svar om værdien af aktier eller en virksomhed, hvor betingelserne for at vælge afdragsvis betaling efter boafgiftslovens § 36, stk. 1, er opfyldt, er svaret bindende i 12 måneder regnet fra spørgerens modtagelse af svaret. Det kan dog i svar som nævnt i 1., 3. og 4. pkt. bestemmes, at svaret kun skal være bindende i en kortere periode. Begrænsningen af bindingsperioden gælder ikke, når der i et bindende svar om en disposition er taget stilling til den skattemæssige virkning af efterfølgende omstændigheder, der er endeligt fastlagt i dispositionen. Stk. 2. Et svar er ikke bindende, i det omfang der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for svaret. Det samme gælder, i det omfang svaret viser sig at være i strid med EU-retten.” Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 130 af 24. november 2004, § 25: ” Et bindende svar er som udgangspunkt bindende for skattemyndighederne i 5 år. Den bindende virkning af et svar gælder såvel told- og skatteforvaltningen og Skatterådet som de administrative klageorganer. De administrative klageorganer er dog kun bundet i det omfang, det bindende svar ikke er påklaget, enten af spørgeren som en klage over svaret, eller af den skattepligtige som en klage over ansættelsen. Skatteankenævnene eller Landsskatteretten er heller ikke bundet af svaret, i det omfang den skattepligtige har klaget over et andet forhold i ansættelsen m.v., og denne klage har en direkte betydning for det forhold i ansættelsen m.v., som det bindende svar vedrører, jf. princippet i § 45, stk. 1. Der kan ud fra en konkret vurdering fastsættes en kortere frist end 5 år for den bindende virkning af et svar. Det vil i givet fald ske i selve svaret. En sådan kortere frist må bl.a. påregnes fastsat i bindende svar om en løbende kontrolleret transaktion eller i et bindende svar om værdien af et aktiv eller et passiv. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabets hovedanpartshaver har i indkomståret 2021 modtaget en yderligere lønudbetaling på i alt 2.354.876 kr. i forbindelse med en aktieombytning af aktier i [virksomhed3] Ltd. til aktier i [virksomhed1] Ltd. Selskabets hovedanpartshaver har i forbindelse med aktieombytningen været berettiget til henholdsvis en ”Share award” og en ”Cash award”. Hovedanpartshaveren har modtaget disse kontant som lønindkomst. Skatterådet har den 27. september 2022 afgivet et bindende svar, hvor det fremgår, at lønudbetalingen kan omkvalificeres således, at udbetalingen skal anses som henholdsvis en gave og udbytte. Af det bindende svar fremgår det desuden, at rette indkomstmodtager af den del af udbetalingen, der kan kvalificeres som udbytte, er medarbejdernes holdingselskaber, hvormed denne andel af den modtagne udbetaling først anses for tilgået holdingselskaberne. Den andel af den modtagne udbetaling, som ikke anses for udbytte, men som gave, skal anses for udbetalt direkte til de enkelte kapitalejere. Landsskatteretten har i afgørelsen af klagesagen med sagsnr. [sag2] vedrørende hovedanpartshaverens skattepligtige indkomst for indkomståret 2021 stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse om, at hovedanpartshaverens aktieindkomst for indkomståret 2021 skulle forhøjes med 824.207 kr. I Landsskatterettens afgørelse fandt flertallet af retsmedlemmerne, at Skatterådets bindende svar ikke tog stilling til, om selskabets hovedanpartshaver var berettiget til at tilbageføre udbyttedelen til selskabet og dermed undgå beskatningen heraf på tidspunktet for udbetalingen, da det bindende svar alene angik kvalificeringen af udbetalingerne fra trusten. Den af Skattestyrelsen fremsendte vejledning kunne ikke føre til et andet resultat, da vejledningen var udarbejdet af Skattestyrelsen som sekretariat for Skatterådet, og dermed ikke af Skatterådet som afgørelsesmyndighed. Vejledningen var dermed ikke en integreret del af det bindende svar, hvorfor selskabet og hovedanpartshaveren ikke kunne støtte ret på denne. Retten bemærkede desuden, at hovedanpartshaveren og selskabet siden modtagelsen af det bindende svar den 27. september 2022 havde forholdt sig passive, og at udbetalingerne ikke var tilbageført til selskabet. Et retsmedlem fandt derimod, at hovedanpartshaveren som en del af den relevante personkreds havde fået et bindende svar fra Skatterådet vedrørende kvalificeringen af udbetalingerne fra trusten og i forlængelse heraf en vejledning til det bindende svar fra Skattestyrelsen. Hovedanpartshaveren kunne støtte ret på vejledningen, som var udarbejdet af Skattestyrelsen som sekretariat for Skatterådet. Det var således også Skattestyrelsen, der som sekretariat for Skatterådet havde udarbejdet indstillingen til Skatterådet i forbindelse med det bindende svar. Dette skulle sammenholdes med, at der ikke var tale om skatteunddragelse, og at der ikke var noget at bebrejde hovedanpartshaveren. Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet også i denne sag. Der er dermed ikke mulighed for at tilbageføre udbyttedelen til selskabet og dermed undgå beskatningen heraf på tidspunktet for udbetalingen. Selskabets underskudssaldi reguleres i overensstemmelse hermed. Landsskatteretten stadfæster på den baggrund Skattestyrelsens afgørelse.