Ekstraordinær genoptagelse af legat og amerikansk løn stadfæstet

Journalnr. 24-0046559 Sagen drejer sig om, hvorvidt det er berettiget, at Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2017-2019 med legatbeløb og løn. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Klageren har i de omhandlende indkomstår været fuldt skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. I forbindelse med Skattestyrelsens projekt Money Transfer, har Skattestyrelsen modtaget oplysninger fra [finans1] den 22. juni 2020 og 1. juli 2020 om pengeoverførsler til og fra udlandet på klagerens konto. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at oplysningerne fra Money Transfer handler om, at klageren i årene 2018 og 2019 har modtaget beløb fra USA til klagerens konto i [finans1] med konto nr. [kontonr.1]. På grundlag af oplysningerne fra Money Transfer indkaldte Skattestyrelsen den 6. oktober 2023 forklaring fra klageren om de modtagne beløb, herunder bl.a. kopi af kontoudskrifter fra klagerens konto i [finans1]. Klageren indsendte besvarelse den 24. oktober 2023 og den 20. november 2023, herunder kontoudskrifter vedrørende kontoen i [finans1]. Skattestyrelsen har varslet ændringer af klagerens skatteansættelsen for indkomstårene 2017-2021 ved brev af 2. januar 2024 for så vidt angår løn og legat fra USA. Skattestyrelsen har foretaget ansættelserne den 6. marts 2024 Klageren har i de omhandlede år bl.a. selvangivet følgende: 2017: Løn fra [virksomhed1] ApS (ikke fra [virksomhed2] Inc) 2018: Ingen lønindkomst selvangivet 2019: Ingen lønindkomst selvangivet 2020: Ingen indkomst selvangivet, og Skattestyrelsen har derfor skønsmæssigt ansat indkomsten til 320.760 kr. som B indkomst og 160.380 kr. i udenlandsk indkomst. 2021: selvangivet udenlandsk pension på 720.000 kr. og betalt skat af pension på 120.000 kr. 2022: ingen indkomst selvangivet. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at klageren var ansat i selskabet [virksomhed2] Inc, [USA] som ”chief executive officer” (administrerende direktør), og at dette selskab er ejer af [virksomhed1] ApS. Klageren er den endelige ejer af begge selskaber via holdingselskabet [virksomhed3] ApS. Klageren skulle påbegynde fuldtidsansættelse i [virksomhed2] Inc den 13.10.2017 efter opsigelse som ansat i [virksomhed1] ApS så hurtigt som det var rimeligt praktisk muligt. Virksomheden skulle betale klageren som kompensation for klagerens ydelser en begyndelses årlig løn på 36.000 USD. Det fremgår af tildelingsdokument af 26. maj 2017, at klageren i 2017 modtog et legat fra [fond], [USA], på 100.000 USD. Der er tale om et stipendie udbetalt med 12.500 USD hvert kvartal over 2 år. Det fremgår af betingelserne for Fonden, at modtageren skal arbejde aktivt på et specifikt projekt eller arbejde mod at nå et specifikt mål. Følgende fremgår bl.a. af dokumentet: ”$100,000 Grant Grant payments are made in quarterly installments of $12,500, spread over two years. Payments will be made on the 15th day of the months of January, April, July, and October. All monies must be deposited into a United States bank account. If you have a compelling business reason to request an advance, we are happy to consider it. Taxes You will likely owe taxes on your grant. You are responsible for calculating and paying any taxes owed in U.S. and any other country of origin or residence, if applicable. We recommend you engage a CPA to help with your taxes. The Foundation does not provide tax advice. Your Obligations as a Fellow We have high expectations of you, but we won’t manage, let alone micromanage, your efforts—that’s your job. Fellows must: Be actively working on a specific project or towards achieving a specific goal at all times during their fellowship. Your project or goal can change, but active engagement is a must. Check in with Foundation staff monthly. This is usually done via a brief phone call, though this check-in procedure could change. Make good use of the community of fellows, advisors, and Foundation staff. This includes: Keeping us updated as your project progresses. We’ll gladly help however we can. Attending fellowship events (schedule permitting), such as class dinners and retreats. Maintaining a respectful and professional attitude toward those you interact with. Employment outside of the Fellowship Most fellows are self-employed, working on their own project or company. However, occasionally it makes sense for a fellow to accept other employment. We generally consider those who accept outside employment to have stopped out of the Fellowship program, in which case we stop making grant payments”. Det fremgår af dokumentets side 2, at: ”The Foundation does not take any equity in exchange for the 100.000 USD; the Fellowship stipend is a grant”. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at klageren har oplyst, at [fond] er en fond, som giver 100.000 USD til unge stiftere af teknologiselskaber, og at klageren ved modtagelsen af legatet, rettede henvendelse til Skattestyrelsen, som informerede klageren om, at legatet i Danmark havde karakter af et hæderslegat, grundet at [fond] henvendte sig til klageren, og at der ikke var nogen modydelse for legatet. Klageren forstod på Skattestyrelsens vejledning, som klageren fik fra Skattestyrelsen tilbage i 2017, at legatet var skattefrit. Klageren har oplyst til Skattestyrelsen, at de første legatbeløb blev overført til klagerens holdingselskab [virksomhed3] IVS, da klageren ikke havde fået en USD-konto personligt endnu. Det blev noteret som et lån fra klageren til selskabet, som løbende blev udbetalt til klageren: 14.07.2017: 12.500 USD 651,47 81.433 kr. Konto ejet af [virksomhed3] 12.10.2017: 12.500 USD 627,85 78.481 kr. Konto ejet af [virksomhed3] 12.01.2018 12.500 USD 613,72 76.715 kr. Konto ejet af [virksomhed3] 13.04.2018 12.500 USD 604,59 75.573 kr. Konto ejet af [virksomhed3] 16.07.2018 12.500 USD 636,08 79.510 kr. Din egen valutakonto 15.10.2018 12.500 USD 644,24 80.530 kr. Din egen valutakonto 15.01.2019 12.500 USD 653,34 81.667 kr. Din egen valutakonto 15.04.2019 12.500 USD 659,33 82.416 kr. Din egen valutakonto Klageren har fremlagt en e-mail af 7. juni 2018 fra klageren til revisoren i klagerens Holdingselskab: … ”d) Der er en række indtægter på USD-kontoen, som ikke er Holdingsselskabets indtægter, men i virkeligheden mine private. I 2017, modtog jeg et legat ved navn [fond], som giver 100.000 USD udbetalt over to år. Grundet den lave § kurs, ville jeg ikke få det udbetalt i DKK, men ind på en USD konto. Det kunne kun lade sig gøre i mit holding, og derfor blev det indbetalt der. Jeg har snakket med Skat tidligere og legatet er et æreslegat, og er derfor skattefrit. Jeg har udbetalt dele af det til mig selv personlig gennem året, mens en væsentlig del af det stadig stod i holdingselskabet ved årets udgang….” Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har foretaget ekstraordinær ansættelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017-2019, i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og forhøjet klagerens skatteansættelser med modtaget legatudbetalinger fra [fond] og løn fra [virksomhed2] Inc. 2017: Legatbeløb fra [fond] 159.914 kr. Løn fra [virksomhed2] Inc 60.511 kr. 2018: Legatbeløb fra [fond] 312.328 kr. Løn fra [virksomhed2] Inc 200.470 kr. Løn fra [virksomhed2] Inc med creditlempelse 36.539 kr. 2019: Legatbeløb fra [fond] 164.083 kr. Løn fra [virksomhed2] Inc 402.713 kr. Løn fra [virksomhed2] Inc med creditlempelse 17.509 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ” Afgørelse om din skat Skattestyrelsen har gennemgået din skat. Din advokat [advokat] fra [advokatfirma1] har på dine vegne indsendt bemærkninger til vores begrundelse for, at Skattestyrelsen vurderer, at der er grundlag for ekstraordinær ansættelse af din skat for årene 2017-2019 vedrørende legat fra [fond] Vi har gennemgået de fremsendte bemærkninger, og vores stillingtagen hertil, fremgår af afsnit omkring fristregler og ekstraordinær genoptagelse. Resultatet er, at vi har forhøjet din indkomst for 2017-2022 med i alt 2.135.430 kr. Der gives lempelse ved skatteberegning med udenlandsk betalt skat og bidrag med i alt 129.243 kr. Ejendomsværdiskatten for din ejendom [adresse1] sættes til 13.524 kr. i 2022. … Skattestyrelsens ændringer Den del af indkomsten, som beskattes i USA, anses for omfattet af artikel 15, stk. 1, 2. pkt, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, hvilket medfører at denne indkomst lempes efter artikel 23, altså efter creditmetoden. Den del af dine udenlandske indkomster, som ikke er skattepligtig i USA, er således omfattet af dansk skattepligt, jf. artikel 15, stk. 1, 1 pkt. sammenholdt med statsskatteloven § 4, stk. 1. Lempelse for federal income tax sker efter dobbeltbeskatningsaftalen med USA. Sociale bidrag og statsskatter er ikke omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA. Lempelse for sociale bidrag sker derfor efter ligningslovens § 8M, og lempelse for state income tax sker efter ligningslovens § 33. Indkomst fra [fond] er skattepligtig efter statsskattelovens § 4. Sagsfremstilling og begrundelse 1.3. Retsregler og praksis … 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Skattestyrelsen har gennemgået din egen opgørelse over din løn fra USA for årene 2017-2022, samt de fremsendte amerikanske oplysningssedler fra [virksomhed2] Inc, og dine amerikanske tax returns for de enkelte år. Det fremgår heraf, at du har haft amerikansk revisor til at lave dine indkomstopgørelser. Vi er ikke helt enige i den måde, som du har opgjort dine deductions på. Det ser ud til, at du har opgjort beløbene ud fra earnings summary for de enkelte år. Earnings summary svarer til en dansk oplysningsseddel, og er udtryk for de skatter og bidrag, som din arbejdsgiver har indeholdt i året. Earnings summary viser ikke, hvad du rent faktisk har betalt i skatter og bidrag, da det er reguleret efterfølgende i dine tax returns udarbejdet af de amerikanske skattemyndigheder, ud fra en forholdsmæssig fordeling af, hvor du har udført arbejdet. Din arbejdsgiver har ifølge de fremsendte earnings summary indeholdt føderal- og statsskat, samt social security og medicare tax. Desuden er der indeholdt STI/SUI, som er en state disability insurance, som betales med en fast procentdel af gross wages i en række amerikanske stater, herunder Californien. Du har også fremsendt kopi af dine non resident income tax returns. Heraf fremgår den endelige skatteberegning af både stats- og føderalskat, der er lavet af de amerikanske skattemyndigheder, og som oplyser, hvor mange dage du har opholdt dig i USA, hvilket er i overensstemmelse med artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA artikel 15, stk. 1, hvorefter lønnen kan beskattes i det land, hvori arbejdet udføres. På baggrund af beregningen over, hvor stor en andel af din samlede løn, der i de enkelte år er allokeret til amerikansk beskatning, er der lavet opgørelse over, om du skal betale føderal- og statsrestskat eller have overskydende skat tilbage i forhold til den forskudsskat, der er indeholdt af din arbejdsgiver i de enkelte år For årene 2018 og frem er der også fremsendt blanket W-2 Wage and Tax Statement. Heraf fremgår i første kolonne din løn og indeholdte skatter og sociale bidrag, som er identisk med de beløb, som fremgår af din arbejdsgivers earnings summary. I anden kolonne (2nd W-2) er lavet korrektioner til disse beløb, og Skattestyrelsen lægger til grund, at disse korrektioner er lavet på baggrund af den andel af din samlede lønindkomst, der er allokeret til amerikansk beskatning. Skattestyrelsen lægger disse wage og Tax Statement til grund, for opgørelse af den social security og medicare tax, som du skal lempes for ved din danske skatteberegning. Der er af din arbejdsgiver også indeholdt STI/SUI, som er en state disability insurance, som er obligatorisk i staten Californien. Det har ikke været muligt, ud fra de fremsendte dokumenter, at konstatere om disse beløb faktisk er betalt, eller om du har fået beløbet refunderet ved den endelige skatteberegning de enkelte år. Skattestyrelsen lægger til grund, at du har betalt de bidrag til STI/SUI, der fremgår af dine earnings summary, uanset hvor mange dage du har opholdt dig i USA, og du godskrives derfor disse beløb ved skatteberegningen. Der gælder i Danmark et globalindkomstprincip, hvilket betyder, at du skal beskattes af din samlede indkomst, uanset om indkomsten er beskattet i et andet land. Lempelse for eventuel dobbeltbeskatning vil i givet fald ske efter dobbeltbeskatningsaftalen med det pågældende land, eller efter ligningslovens § 33. I dobbeltbeskatningsaftalen med USA er statsskatter og sociale bidrag ikke omfattet. Lempelse for betalte statsskat vil derfor ske efter den interne danske lempelsesregel i ligningslovens § 33, og lempelse for betalte sociale bidrag vil ske efter ligningslovens § 8M. Skattestyrelsen har sammenholdt dine earnings summary fra [virksomhed2] Inc med dine non resident income tax returns, og lægger ved opgørelsen af din udenlandske lønindkomst disse til grund. Vi har i sagens bilag 1 opgjort din løn fra [virksomhed2] Inc samt lempelse for årene 2017-2022. Opgørelsen er lavet således, at vi har taget udgangspunkt i den samlede løn og de indeholdte skatter og bidrag, som fremgår af dine earnings summary pr. år. Disse tal har vi sammenholdt med dine non resident income tax returns, hvor de amerikanske skattemyndigheder har opgjort den indkomst, der skal allokeres til amerikansk beskatning på baggrund af antal dage, hvor du har opholdt dig i USA, og hvor din endelige skattebetaling er opgjort på hhv. federal income tax og CA state income tax. Din overskydende skat eller restskat har vi korrigeret for i opgørelsen, således at der kun gives lempelse for den skat, som du rent faktisk har betalt af din indkomst. Du har for 2017 alene fremsendt Earnings summary. Vi har altså alene oplysning om, hvad din arbejdsgiver har indeholdt af skatter og bidrag. For at kunne give dig lempelse for udenlandsk betalt skat, har vi brug for dine tax return 2017, samt Wage og Tax Statements 2017. Det fremgår nemlig af disse, hvor meget af din lønindkomst, der er udført ved arbejde i USA, og hvor meget af din indkomst der således er allokeret til amerikansk beskatning. Vi kan derfor ikke give dig lempelse for udenlandsk betalt skat 2017, før du sender disse dokumenter for 2017. Det fremgår af din tax return 2020, at du ikke har udført arbejde i USA i 2020. Det er derfor alene Danmark, der har beskatningsretten til din lønindkomst, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA artikel 15, stk. 1. Der kan derfor ikke gives lempelse for betalt skat og bidrag i 2020. Din amerikanske arbejdsgiver har ifølge de fremsendte earnings summary indeholdt STI/SUI, som er en state disability insurance, som betales med en fast procentdel af gross wages i en række amerikanske stater, herunder Californien. Skattestyrelsen kan ikke, ud fra det du har fremsendt, se, at der er reguleret for disse betalinger på dine tax returns. Vi lægger derfor til grund, at du har betalt til denne forsikring, uanset hvor mange dage du har udført arbejde i USA. Der er ved beregningen taget udgangspunkt i Nationalbankens gennemsnitskurs det pågældende år. … 2.2. Dine bemærkninger Din rådgiver har på dine vegne fremsendt bemærkninger til vores vurdering af, at du har handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær genoptagelse af din skat for årene 2017-2019 vedrørende legat beløb, er opfyldt. Gennemgang af dine bemærkninger og vores stillingtagen hertil, fremgår af afsnittet ”Fristregler og ekstraordinær genoptagelse”. … 2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Du oplyser, at du har rettet henvendelse til Skattestyrelsen i forbindelse med tildeling af beløb fra [fond], og har fået den vejledning, at beløbet var undtaget for skattepligt. Vi har undersøgt Skattestyrelsens sagsbehandlingssystemer, og det fremgår ikke heraf, at du har henvendt dig, og modtaget vejledning omkring den skattemæssige behandling af det modtagne beløb fra [fond]. Det fremgår heller ikke heraf, at du har fremsendt dokumentet fra [fond] til vurdering. Vi kan derfor ikke lægge til grund i sagen, at du har modtaget konkret vejledning fra Skattestyrelsen om, at beløbet er skattefrit for dig. Du skriver, at der er tale om et legat. Et legat er en gave, og må ikke være betinget af modydelser, og er som udgangspunkt indkomstskattepligtig. Det fremgår af de dokumenter som du har sendt, at du i 2017 har modtaget tilsagn om 100.000 USD for din deltagelse i the Fellowship Program, og at beløbet er udbetalt løbende til dig i årene 2017-2019. Beløbet udbetales over et antal år, og er betinget af din deltagelse i the Fellowship Program. Vi mener på den baggrund, at beløbet derfor rettelig må kvalificeres som et stipendium. Det fremgår af dokumentet, at den fortsatte udbetaling af stipendiet er betinget af flere ting. Modtager skal blandt andet aktivt beskæftige sig med et specifikt projekt. Hyppig kontakt med fondens medarbejdere er også en betingelse, ligesom man er forpligtet til at deltage i diverse events og ophold. Stipendier er skattepligtig indkomst, og Skattestyrelsen mener derfor, at du skal beskattes af det fulde stipendie på 100.000 USD efter statsskattelovens § 4, litra c. Beløbet anses ikke for arbejdsmarkedsbidragspligtigt. Det er også Skattestyrelsens vurdering, at du ikke er skattepligtig af det fulde beløb på tildelingstidspunktet i 2017. Du har først erhvervet endelig ret til stipendiet, løbende i takt med den kvartalsvise udbetaling fordelt over årene 2017-2019. Dette begrunder vi med, at det konkret fremgår af aftalen, at de enkelte rater alene udbetales, så længe du er aktiv i dit projekt, og udbetalingerne stopper, hvis du afbryder din deltagelse i the Fellowship. Beskatningstidspunktet anses derfor at være tidspunktet for de løbende udbetalinger af stipendiet. Skattestyrelsen mener derfor, at du er skattepligtig af følgende udbetalinger fra [fond] således: 14.07.2017: 12.500 USD 651,47 81.433 kr. 12.10.2017: 12.500 USD 627,85 78.481 kr. 159.914 kr. 12.01.2018 12.500 USD 613,72 76.715 kr. 13.04.2018 12.500 USD 604,59 75.573 kr. 16.07.2018 12.500 USD 636,08 79.510 kr. 15.10.2018 12.500 USD 644,24 80.530 kr. 312.328 kr. 15.01.2019 12.500 USD 653,34 81.667 kr. 15.04.2019 12.500 USD 659,33 82.416 kr. 164.083 kr. Der er anvendt Nationalbankens dagskurs ved omregning til danske kr. … 4.Fristregler og ekstraordinær genoptagelse Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen eller ejendomsværdiskatten senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb. Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist. Denne korte ligningsfrist er reguleret i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 (til og med 2017), og bekendtgørelse 1305 af 14. november 2018. Bekendtgørelserne gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Du er ikke omfattet af den korte ligningsfrist, da du har indkomst fra udlandet, jf. bekendtgørelsernes § 1, stk. 1, nr. 1, § 2, stk. 1, nr. 1 og § 2, stk. 2 Indkomstårene 2020 og frem behandles således efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det betyder, at en ændring af din indkomst for 2017-2019 som udgangspunkt er overskredet på nuværende tidspunkt. Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af de foreliggende oplysninger, at du har modtaget lønindkomst fra udlandet i årene fra 2017 og frem. Du har enten ikke oplyst nogen udenlandsk indkomst i de år, eller ikke oplyst korrekt indkomst. Der er tale om samme forhold i alle årene, og unddragelsen er foregået over en del år. Du har selv oplyst udenlandsk indkomst i 2021, og du har således vidst, at din udenlandske indkomst er omfattet af skattepligt for dig i Danmark. Du har også modtaget stipendie fra [fond], og du har hertil oplyst, at du efter snak med Skattestyrelsen var af den opfattelse, at stipendiet ikke var omfattet af skattepligt. Det er ikke registreret i vores sagsbehandlingssystemer, at du har henvendt dig til Skattestyrelsen for at få vejledning omkring den skattemæssige vurdering af stipendiet. Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår konkret af det dokument, som du har fået fra [fond], at ”you will likely owe taxes on your grant” og ”you are responsible for calculatin and paying any taxes owed in U.S and any other country of origin or residence, if applicable” Det fremgår altså af det document som du har underskrevet, at beløbet sandsynligvis er skatte pligtigt for dig. Skattestyrelsen finder derfor, efter en samlet vurdering af alle ovenstående forhold, at din manglede oplysning af din udenlandske indkomst i de omhandlede år gør, at du må anses for at have handlet som minimum groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomstårene 2017-2019, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt. Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i Skattekontrollovens afsnit 3. Dette betyder dog ikke, at gennemførelse af ansættelsessagen er betinget af, at der fastslås strafansvar. Det er heller ikke en forudsætning for genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, at der er pålagt eller kan pålægges et strafansvar. Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført. 6 måneders reaktionsfrist Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær skatteansættelse for indkomstårene 2017-2019 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt skatteansættelse. Vi har den 24. oktober 2023 modtaget regneark fra dig, hvor du har opgjort din udenlandske indkomst for 2017-2022. Vi har også denne dag modtaget dokument fra [fond], der beskriver betingelserne for tildelingen af stipendie til dig. Vi mener derfor, at vi ved modtagelse af disse oplysninger tidligst, har modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen er derfor overholdt. 3 måneders ansættelsesfrist Når vi rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest tre måneder efter den dato, hvor varsling er afsendt. Dette står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. Hvis det har betydning for borgerens mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal Skatteforvaltningen imødekomme en anmodning om en rimelig fristforlængelse. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt. Din advokat [advokat] har anmodet om fristforlængelse med indsendelse af materiale. I mail af 24. januar 2024 er det aftalt, at du har frist til indsendelse af materiale til 18. marts 2024, og at Skattestyrelsens frist til at sende afgørelse aftales til 29. april 2024. 3 måneders fristen er derfor overholdt. 4.1.Dine bemærkninger Din advokat [advokat] har på dine vegne oplyst, at du har været i kontakt med Skattestyrelsen i 2017 i anledning af modtagelsen af legatet fra [fond], og at Skattestyrelsen har oplyst dig om, at beløbet var skattefrit, da det måtte betragtes som et hæderslegat. Din advokat mener derfor ikke, at du på den baggrund kan have handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive beløbet. Der er således ikke hjemmel til at beskatte dig af de legat beløb, som du har modtaget fra [fond]. Til dokumentation for, at du har været i kontakt med SKAT, sendes der kopi af opkaldslister tilbage fra marts 2020, hvoraf fremgår en del opkald til 722218.. (SKATs hovednummer) 19/03/20: 1 minut 06/07/20: Opkald på 3 min, 2 min og 11 min 22/07/20: 36 minutter 04/07/22: 12 minutter 15/12/22: 27 minutter 19/12/22: 28 minutter Din advokat oplyser hertil, at det er især juli-samtalerne (bl.a. en samtale på 36 minutter), som du husker som dem, hvor du får rådgivning omkring dine US-indkomstforhold. Din advokat oplyser også, at du ikke har kunnet trække samtalerapporter fra 2017 hos dit teleselskab, [virksomhed4], da de på grund af GDPR-regler sletter ældre oplysninger. Du fastholder dog, at du har fået vejledning af Skattestyrelsen om, at legatet var skattefrit som en hæderspris. Derfor kan det ikke have været groft uagtsomt, at du i overensstemmelse med denne vejledning ikke selvangav legatet. Din advokat oplyser, at det gør det ikke groft uagtsomt, at det amerikanske legat selv har skrevet, at man vil være skattepligtig af modtagelse heraf, for det var jo efter amerikanske forhold (de skriver fx, at man bør antage en ”CPA” (altså en amerikansk revisor) til at vurdere skattepligten, hvilket viser, at det er skatten i USA, der tænkes på). Din advokat oplyser, at: Det er efter min opfattelse et problem, der ikke skal komme [klager] til skade i relation til en vurdering af uagtsomhed, at Skat ikke fører behørigt notat over de samtaler, som [klager] notorisk har haft med Skat. Hvis det er sådan, at man alligevel skal anses for at handle groft uagtsomt, hvis man følger en vejledning fra Skat, der efterfølgende viser sig at være uholdbar, eller hvor Skat skulle have afvist at give konkret vejledning uden yderligere oplysninger, så er vejledningen i bedste fald uden indhold. [klager] fastholder, at han har fået vejledning fra Skat om, at legatet var et æreslegat, der var skattefrit i Danmark. Jeg vedhæfter et screenshot af en korrespondance, som [klager] havde med sin revisor i 2018, og hvor [klager] i relation til legatet skrev: ”Jeg har snakket med Skat tidligere, og legatet er et æreslegat, og er derfor skattefrit”. [klager] sendte også materialet vedrørende legatet til sin revisor, der ikke indvendte noget om, at legatet ikke kunne være et æreslegat. Jeg vil derfor holde fast i, at [klager] ikke har handlet groft uagtsomt. Din advokat henviser til Offentlighedslovens § 13, stk. 1, som bestemmer, at der er notatpligt i sager, hvor der vil blive truffet afgørelse. Det har de pågældende sagsbehandlere, som [klager] har talt med, vidst, at der ville blive, når der var tale om konkret selvangivelsesvejledning. 4.2. Skattestyrelsens bemærkninger og endelige afgørelse Skattestyrelsen har gennemgået vores sagsbehandlingssystemer for at undersøge, hvad der eventuelt er blevet noteret de dage, hvor du ifølge dine opkaldslister har henvendt dig telefonisk til vores hovednummer. Der fremgår følgende notat på de datoer, hvor du har oplyst at have henvendt dig pr. telefon: 19.03.2020: Chat - B-rater 06.07.2020: Ingen notater 22.07.2020: Overskrift Forskudsopgørelse/Vejledning TastSelv/. Beskrivelse Sky arbejder for amerikansk arb.gver. Arbejder dels i DK og dels i USA. Vejledt i felt 207 til løn for arbejde udført i DK og felt 282 + 586 for arbejde udført i USA . 04.07.2022: ingen notater 15.12.2022: Han forklarer han har indsendt oplysninger om udenlandsk indkomstforhold. Han har ikke kørt noget igennem på årsopgørelsen, der ligger ikke noget i kis eller skat ligning. Henvist til udland, da det drejede sig om udlandsoplysninger. 19.12.2022: er en s10 - har glemt at trykke godkendt. Du har oplyst, at du ikke har kunnet fremskaffe opkaldslister pga. GDPR regler tilbage til 2017, hvor du modtog legatet. Af vores sagsbehandlingssystemer er der noteret henvendelse i 2017, nemlig den 16. marts 2017 hvor du har henvendt dig to gange samme dag. Der er ikke noteret noget om hvad de to henvendelser vedrører, andet end en generel overskrift om, at henvendelsen vedrører hjælp til TastSelv og Skat.dk. Legat dokument er dateret og underskrevet 26. maj 2017. Din advokat er uforstående overfor, hvorfor der ved mange af dine henvendelser ikke er lavet et uddybende notat om, hvad din henvendelse har drejet sig om, og oplyser hertil, at der i offentlighedsloven er regel om notatpligt i sager, hvor der vil blive truffet afgørelse. Skattestyrelsen er enig i, at Skattestyrelsen som offentlig myndighed er underlagt notatpligt i henhold til offentlighedslovens § 13. Vi har ingen forklaring på, hvorfor der ikke er lavet telefonnotat ved alle dine henvendelser, men skal understrege, at fordi der har været et opkald, der har varet 36 minutter, er det ikke ensbetydende med, at der har været en 36 minutter lang telefonsamtale omkring skatteforhold. Der vil også være tale om ventetid og omstillinger. Det klare udgangspunkt er, at konkrete samtaler er registreret i Skattestyrelsens sagsbehandlingssystemer. Skattestyrelsen skal understrege, at du har haft ringet til Borgervejledning, som yder vejledning på baggrund af de oplysninger, som de får fra personen, der ønsker vejledning. Der er ikke tale om konkret selvangivelsesvejledning, men alene generel vejledning. Dette understreges også af, at det konkrete legatdokument, som du har fået fra [fond] ikke har været fremsendt til en konkret skattemæssig vurdering, hvilket ville have været en betingelse for at kunne give konkret selvangivelsesvejledning. Du oplyser, at du har fået vejledning fra Borgervejledning om, at legatet var skattefrit som en hæderspris. En hæderspris/hæderslegat er karakteriseret ved at være en anerkendelse af modtagernes fortjenester, og der skal være tale om et engangsbeløb. Skattestyrelsen skal understrege, at Borgervejledning kun kan give vejledning ud fra de oplysninger og informationer, der bliver oplyst til dem. Det fremgår af legatdokumentet, at legatet uddeles kvartalsvist over to år, og på første side fremgår helt konkret, hvilke forpligtelser du har, for at kunne blive ved med at modtage legatet. Hvis disse informationer var blevet oplyst, eller dokumentet var fremsendt til vurdering, ville det have været klart, at legatet ikke kunne kvalificeres som et hæderslegat. Skattestyrelsen skal dog også gøre opmærksom på, at en vejledning om, at et hæderslegat er skattefrit ville være direkte forkert vejledning, hvis du har oplyst legatbeløbets størrelse. Det fremgår nemlig af ligningslovens § 7O, at: Gave- og legatbeløb, der overstiger et skattefrit grundbeløb på 25.000 kr. inden for et indkomstår, skal regnes med til den personlige indkomst med 85 pct. af den del af værdien, der overstiger 25.000 kr. (2010-niveau). Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. Gave- og legatbeløbet skal opfylde følgende betingelser for at være omfattet af LL § 7 O: Det skal være ydet en gang for alle af offentlige midler, legater, kulturelle fonds og lignende her i landet eller i udlandet. Det skal udelukkende have karakter af en anerkendelse af modtagerens fortjenester. Det må ikke være ydet på grund af et specielt værk, men skal være ydet som en anerkendelse af modtagerens virke som sådan, som fx en anerkendelse af et helt forfatterskab. Vurderingen om der er handlet groft uagtsomt skal overordnet tages ud fra en betragtning om, hvorvidt en person har tilsidesat en handlemåde og udvist den agtpågivenhed, der er krævet i den pågældende situation, og der derfor foreligger en bebrejdelsesværdig handling eller undladelse. Med andre ord skal personen i kvalificeret grad have undladt at udvise den påkrævede omhu, samt have udvist særlig afvigelse fra normal handlemåde. Skattestyrelsen skal fastholde, at vi mener, at du på tidspunktet tilbage i 2017, hvor du ved din underskrift har accepteret at modtage legatet og opfylde de betingelser, der følger for modtagelsen, har undladt at udvise den påkrævede omhu. Vi har ved vurderingen lagt vægt på: Det fremgår tydeligt på første side af dokumentet, at: You will likely owe taxes on your grant. You are responsible for calculating and paying any taxes owed in US and any other country of origin or residence (Skattestyrelsens understregning) Det har altså stået klart for dig ved gennemlæsning af dokumentet, at der var sandsynlighed for, at legatet var skattepligtig for dig, og at du har skullet undersøge de skattemæssige konsekvenser af legatet. Du oplyser, at du har henvendt dig til Skattestyrelsen tilbage i 2017, og fået oplyst at beløbet er et skattefrit hæderslegat. Skattestyrelsen kan konstatere, at der ikke er registeret henvendelser fra dig efter underskrift af legatet i maj 2017 og frem til 2020. Du har ikke forklaret, hvorfor du har fundet det nødvendigt at henvende dig til Skattestyrelsen igen i 2020/2022, hvis du har fået afklaret spørgsmålet vedrørende det modtagne legat tilbage i 2017. Der fremgår intetsteds i vores sagsbehandlingssystemer, at du aktivt har søgt konkret vejledning om den skattemæssige kvalifikation af det modtagne legat. Vi kan se, at der har været henvendelser fra dig i årene efter, at du har modtaget legatet, af forskellig varighed, hvor du bl.a. er blevet vejledt omkring selvangivelse af din udenlandske løn. Det klare udgangspunkt er, at konkrete samtaler bliver registeret i Skattestyrelsens vejledningssystem. Skattestyrelsen skal understrege, at Borgervejledning kun kan give vejledning ud fra de oplysninger og informationer, der bliver oplyst til dem. Det fremgår af legatdokumentet, at legatet uddeles kvartalsvist over to år, og på første side fremgår helt konkret, hvilke forpligtelser du har, for at kunne blive ved med at modtage legatet. Hvis disse informationer var blevet oplyst, eller dokumentet var fremsendt til vurdering, ville det have været klart, at legatet ikke kunne kvalificeres som et hæderslegat. Skattestyrelsen skal dog også gøre opmærksom på, at en vejledning om, at et hæderslegat er skattefrit ville være direkte forkert vejledning, hvis du har oplyst legatbeløbets størrelse. Skattestyrelsen fastholder således, at du må anses for at have handlet som minimum groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomstårene 2017-2019, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 31. maj 2024 udtalt følgende: ”… Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017-2019 nedsættes med 1.355.067 kr. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… Skattestyrelsen har for perioden 2017-2022 truffet afgørelse om, at Klagers skattepligtige indkomst forhøjes med i alt 2.135.430 kr. Indkomstforhøjelsen fordeler sig således: Legater fra [fond] for 2017-2019 anses for skattepligtige. Disse udgør 637.325 kr. Lønindkomst fra [virksomhed2] Inc for 2017-2019 anses for skattepligtig i Danmark. Den ikke-selvangivne del af denne indkomst udgør 717.742 kr. Lønindkomst fra [virksomhed2] Inc for 2020-2022 anses for skattepligtig i Danmark. Den ikke-selvangivne del af denne indkomst udgør 877.024 kr. Der indrømmes en række fradrag for 2022 til en værdi af (-)95.661 kr. 1. Påstand Den af Skattestyrelsen overfor Klager forhøjede indkomst for perioden 2017-2019 nedsættes med 1.355.067 kr. 2. Faktum Klager har i årene 2017-2019 modtaget legatudbetalinger fra [fond] i USA. Legatet bliver uddelt til unge iværksættere som støtte til startup-virksomheder. Legatet var på USD 100.000 og blev udbetalt ad 6 omgange i løbet af de to år. Herudover har Klager i årene 2017-2019 modtaget 717.742 kr. i lønindkomst fra sin amerikanske arbejdsgiver [virksomhed2] Inc. Klager blev i januar 2017 bekendt med, at han forventeligt ville modtage et legat fra [fond]. I forbindelse med processen omkring legatet søgte Klager skatterådgivning. Klagede ringede den 16. marts 2017 (to gange) til Skattestyrelsen for at få afklaring på, hvordan Klager skattemæssigt skulle betragte legatet, og hvorledes Klager skattemæssigt skulle forholde sig hertil. Klager fik at vide, at legatet var et såkaldt hæderslegat, der efter dansk ret er fritaget for beskatning. Det betød, at Klager hverken var skattepligtig af beløbet eller skulle indberette beløbet til Skattestyrelsen. Skattestyrelsen erkender i Afgørelsen, at telefonsamtalerne den 16. marts 2017 har fundet sted. Klager har ikke haft øvrige tvivlsspørgsmål eller udeståender med skattemyndighederne, som kunne give anledning til længerevarende samtaler. Skattestyrelsen har efterfølgende ændret holdning i forhold til, hvad der blev udtrykt overfor Klager i de pågældende telefonsamtaler, og Skattestyrelsen mener nu, at legatet alligevel ikke er et hæderslegat, hvorfor Klager skal beskattes af beløbet. Skattestyrelsen har ovenikøbet genoptaget indkomstårene ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, med den påstand, at Klager – ved ikke at have indberettet legatet – har handlet groft uagtsomt. 3. Anbringender 3.1 Klager har ikke handlet groft uagtsomt Skattestyrelsen har i Afgørelsen for det første lagt vægt på, at Klager fra [fond] blev gjort opmærksom på, at Klager burde undersøge de skattemæssige konsekvenser af legatet. Det er heroverfor værd at bemærke, at der var tale om en generel ansvarsfraskrivelse fra [fond], hvor fonden fralagde sig ansvaret for, hvorledes legatet skattemæssigt blev behandlet i USA og andre jurisdiktioner. Der var selvfølgelig ikke tale om et påbud, som Klager var forpligtet til at følge. Men i øvrigt fulgte Klager rent faktisk opfordringen fra [fond]. Klager undersøgte således legatets skattemæssige konsekvenser ved at ringe til Skattestyrelsen. Som nævnt ovenfor ringede Klager til Skattestyrelsen den 16. marts 2017, kort tid efter at Klager blev gjort bekendt med, at Klager ville modtage et legat fra USA. Det fremgår af Skattestyrelsens hjemmeside, at Skattestyrelsen yder brugerorienteret vejledning gennem brugervenlig kommunikation. Præcis denne brugerorienterede vejledning søgte Klager at få ved at henvende sig til Skattestyrelsen. Klager fik ved sin henvendelse at vide, at Klager ikke var skattepligtig af legatet, og at Klager derfor ikke skulle foretage sig yderligere. Herudover skrev Klager i 2018 til sin revisor, at Klager tidligere var blevet rådgivet af Skattestyrelsen om, at legatet var et skattefrit æreslegat, jf. bilag 2. Klager sendte efterfølgende materialet til sin revisor, der ikke havde indvendinger mod, at legatet var et æreslegat. Det kan altså dokumenteres, at Klager både har søgt den brugerorienterede vejledning hos Skattestyrelsen, som Skattestyrelsen angiver at yde, og tilmed sendt relevant materiale til sin revisor. Klager har altså utvivlsomt udvist den agtpågivenhed, som Klager havde pligt til at udvise i den konkrete situation. Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der kan ske ekstraordinær ansættelse af indkomstår, såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Bestemmelsen angår situationer, hvor handlingen bag det selvangivne kan tilregnes skatteyder som et udslag af forsæt eller grov uagtsomhed. Skattestyrelsen anfører i Afgørelsen, at vurderingen af, om der er handlet groft uagtsomt, overordnet skal foretages ud fra en betragtning om, hvorvidt en person har tilsidesat en handlemåde og udvist en agtpågivenhed, der er krævet i den pågældende situation, og om der foreligger en bebrejdelsesværdig handling eller undladelse hos skatteyder. Det vil altså sige, at eftersom de almindelige frister i skatteforvaltningslovens § 26 er overskredet, stiller ekstraordinær genoptagelse krav om, at Klager har tilsidesat den handlemåde, der med rimelighed kan siges at være påkrævet i den pågældende situation. Det kræver således noget ekstraordinært bebrejdelsesværdigt for, at grov uagtsomhed kan statueres. Dvs. Skattestyrelsen må kunne bevise, at Klager har handlet på en anden og mere grov måde end en gennemsnitlig skatteyder ville handle. Det bestrides, at Klager har udvist en handlemåde, der er særlig bebrejdelsesværdig. Tværtimod har Klager handlet, som flertallet af danske skatteydere ville have handlet i en tilsvarende situation. Flertallet af danske skatteydere ville formentlig søge telefonisk vejledning hos Skattestyrelsen ved tvivl om den skattemæssige behandling af en given indkomst, og Klager har dermed handlet på nøjagtig samme måde som den gennemsnitlige skatteyder. Dermed kan der aldrig blive tale om, at en eventuel udvist uagtsomhed skal anses som grov. Skattestyrelsens opfattelse fører til, at ingen skatteyder kan forlade sig på mundtlig rådgivning fra SkattestyreIsen. Det vil, hvis Skattestyrelsens opfattelse følges, således kunne tilregnes en skatteyder som groft uagtsomt, at den pågældende ikke efterfølgende får bekræftet mundtlig rådgivning på skrift (for skatteyderen vil jo aldrig kunne bevise indholdet af den mundtlige rådgivning i en efterfølgende sag). 3.2 Skattestyrelsen har bevisbyrden for indholdet af de pågældende telefonsamtaler Det fremgår af offentlighedslovens § 13, at myndigheder i sager, hvor der vil blive truffet afgørelse, har pligt til skriftligt at notere oplysninger af betydning for sagens afgørelse, når myndigheden bliver bekendt med disse. Formålet med notatpligten er at kunne klarlægge, hvad der er sket i en sag samt give mulighed for en effektiv kontrol af, om en myndighed har handlet i overensstemmelse med god forvaltningsskik. Det følger af Ombudsmandens retningslinjer for myndigheder nr. 8, at konsekvensen af, at en myndighed ikke overholder sin notatpligt, er, at det kan tillægges bevismæssig betydning og medføre (en form for) processuel skadevirkning for myndigheden, fx ved at borgerens version af et hændelsesforløb lægges til grund af klageinstansen. Ombudsmanden henviser i retningslinjerne til FOB 2018-28, hvor manglende opfyldelse af notatpligten fik bevismæssig skadevirkning for en kommune, der som følge heraf ikke kunne bevise, at kommunen havde overholdt sin vejledningspligt. Som nævnt ringede Klager den 16. marts 2017 to gange til Skattestyrelsen for at få afklaring på, hvorledes Klager skulle forholde sig til legatet fra USA. Skattestyrelsen har i Afgørelsen (s. 18) erkendt både at være omfattet af notatpligten samt at have noteret, at Klager ringede to gange den 16. marts 2017. Skattestyrelsen anfører dog videre i Afgørelsen, at man ikke har noteret konkret, hvad henvendelsen drejede sig om, udover at det omhandlede hjælp til selvangivelse. Skattestyrelsen anfører slutteligt i Afgørelsen, at man ikke har nogen forklaring på, hvorfor der ikke er lavet telefonnotat på henvendelserne. Skattestyrelsen har dermed erkendt, at man i en sag, hvor der er truffet en afgørelse, ikke har noteret oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse. Skattestyrelsen har derved ikke overholdt sin notatpligt, hvilket må tillægges bevismæssig skadevirkning for Skattestyrelsen. Skattestyrelsen bruger – stik imod praksis fra Ombudsmanden – sin egen manglende overholdelse af notatpligten som noget, der skal medføre processuel skadevirkning for Klager. Dette til trods for, at Skattestyrelsen ikke har nogen forklaring på, hvorfor der ikke blev lavet telefonnotat. Udover at det både er modsat praksis fra Ombudsmanden og Ombudsmandens retningslinjer, er det også et brud på borgernes retssikkerhed, hvis myndighedernes manglende overholdelse af grundlæggende forvaltningspligter skulle medføre bevismæssig skadevirkning for borgeren. Dermed må der – i hvert fald i denne sag som angår grov uagtsomhed – lægges afgørende vægt på Klagers forklaring om indholdet af de pågældende telefonsamtaler. Dette gælder i særlig grad, hvor det er understøttet af flere bilag, at Klager har talt længe med Skattestyrelsen, og at Klager har refereret samtalerne overfor sin revisor. 3.3 Klager har ikke handlet groft uagtsomt ved manglende selvangivelse af udenlandsk lønindkomst i årene 2017-2019 Klager har i alle de relevante indkomstår (herunder også 2017-2019) indberettet oplysninger om den amerikanske lønindkomst til de amerikanske skattemyndigheder. Eftersom Klager i årene opholdt sig en del i USA og lønindkomsten stammede fra USA, var Klager af den opfattelse, at der var sket tilstrækkelig indberetning, når Klager havde indberettet de relevante oplysninger til de amerikanske skattemyndigheder. Klager har ikke automatisk handlet groft uagtsomt som følge af, at der ikke er sket indberetning til de danske skattemyndigheder. Det er op til Skattestyrelsen at løfte denne bevisbyrde og kan altså ikke uden videre slutte, at fordi Klager ikke har indberettet en udenlandsk lønindkomst, må Klager have handlet groft uagtsomt. Det gøres derfor gældende, at Klager ikke har handlet groft uagtsomt ved manglende indberetning af udenlandsk lønindkomst i 2017-2019 til de danske skattemyndigheder, hvorfor Skattestyrelsen ikke kan genoptage indkomstårene 2017-2019 vedrørende denne lønindkomst, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. …” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klageren s repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse. Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klageren s repræsentant har den 17. juni 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling: …” Indledningsvist bemærkes det, at vi er enige i Skatteankestyrelsens vurdering for så vidt angår spørgsmålet om legatudbetalingerne. Vi har derfor ikke noget at bemærke hertil. For så vidt angår lønindkomsten fra USA gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor Skattestyrelsen ikke er berettiget til at genoptage indkomstårene 2018 og 2019 ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27. For at kunne genoptage indkomstår ekstraordinært kræver det, at Skattestyrelsen udsender en agterskrivelse senest 6 måneder efter kundskabstidspunktet. Højesteret har fastslået i SKM2018.481.HR, at kundskabstidspunktet foreligger, når Skattestyrelsen er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes grov uagtsomhed eller forsæt. Skattestyrelsen modtog i nærværende sag Money Transfer-oplysninger fra [finans1] den 22. juni 2020 og 1 juli 2020. Af disse oplysninger fremgår, at [klager] i 2018 og 2019 har modtaget både ”personal expenses” og ”salary” fra USA. Som det også fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, havde [klager] ikke selvangivet nogen lønindkomst overhovedet for 2018 og 2019. Det betyder, at da Skattestyrelsen modtog Money Transfer-oplysningerne om overførslerne den 1. juli 2020, kunne Skattestyrelsen derved konstatere, at [klager]s skatteansættelser for 2018 og 2019 var forkerte, eftersom der ikke var blevet selvangivet nogen indkomst. I SKM2018.481.HR fastslog Højesteret, at kundskabstidspunktet i den konkrete sag ikke var ved modtagelsen af tilsvarende Money Transfer-oplysninger, hvoraf det på samme måde fremgik, at overførslerne vedrørte ”løn”. Grunden til dette var, at Skattestyrelsen ikke med sikkerhed kunne sige, om overførslerne udgjorde en del af dén løn, der allerede var blevet indberettet og beskattet, eller om der var tale om løn, der ikke var blevet indberettet, men som burde have været indberettet. Skattestyrelsen kunne derfor ikke med sikkerhed sige på dette tidspunkt, om skatteansættelsen var forkert. I nærværende sag var der, som nævnt, ikke indberettet noget overhovedet for 2018 og 2019. Det vil sige, at da Skattestyrelsen fik viden om, at [klager] havde modtaget lønindkomst fra USA, og der ikke var indberettet nogen løn overhovedet i de år, kunne Skattestyrelsen derved med sikkerhed konstatere, at [klager]s skatteansættelser var forkerte. Det vil sige, at kundskabstidspunktet var tidspunktet for modtagelsen af Money Transferoplysningerne den 1. juli 2020, eftersom Skattestyrelsen på dette tidspunkt med sikkerhed kunne konstatere, at katteansættelserne for 2018 og 2019 var forkerte. Skattestyrelsen burde derfor senest 6 måneder herefter have sendt en agterskrivelse til [klager], hvilket Skattestyrelsen ikke gjorde. Skattestyrelsen har derfor ikke overholdt reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor Skattestyrelsen ikke er berettiget til at genoptage indkomstårene ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27.” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsens indstilling og ønsker retsmøde i sagen. Skattestyrelsen fastholder at klageren har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive sine indtægter fra [fond], samt fra [virksomhed2] Inc, USA, hvorfor Skattestyrelsen har været berettiget til at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2017, 2018 og 2019 vedrørende legatbetalingerne og lønindkomsterne. … Klageren har i indkomstårene 2017, 2018 og 2019 modtaget udenlandsk indkomst, som ikke er selvangivet korrekt. Der er enighed om, at legatudbetalingerne fra [fond], USA; er skattepligtige for klageren i Danmark, og at klageren har været bekendt med, at der ikke har været betalt skat af legatet i USA. Yderligere er der enighed om, at klageren er blevet gjort opmærksom på, at legatet muligvis vil være skattepligtigt. Der er desuden enighed om, at klageren telefonisk har kontaktet Skattestyrelsen den 16. marts 2017. Ud fra det tidsmæssige sammenfald mellem telefonsamtalerne og tildelingen af legatet, lægger Skattestyrelsen det til grund, at samtalerne har handlet om legatudbetalingerne. Klageren har påstået, at Skattestyrelsen under telefonsamtalerne har oplyst klageren om, at legatet var skattefrit. Der foreligger ikke dokumentation for, hvad der under samtalerne blev diskuteret, eller hvad Skattestyrelsens medarbejder har vejledt klageren om. Skattestyrelsen er ikke enig med Skattestyrelsen for så vidt angår telefonsamtalerne med Borgervejledning, idet Skattestyrelsen ikke finder, at klageren ved at kontakte Borgervejledning kan siges at have udvist tilstrækkelig agtpågivenhed. Henvendelser til Borgervejledning udgør ikke konkret vejledning, der kan undtage klageren fra at skulle selvangive sin udenlandske indkomst, eller som kan give klageren en berettiget forventning om, at klageren ikke skulle selvangive legatindkomsten. Skattestyrelsen fastholder, at legatet åbenbart ikke er et hæderslegat som beskrevet i ligningslovens § 7, stk. 1, nr. 19, hvorfor legatet ikke er omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7. Klagerens repræsentant har i sin klage henvist til notatpligten i offentlighedslovens § 13, og anført at den manglende notatføring efter samtalen med klageren bør medføre, at klagerens forklaring lægges til grund. Skattestyrelsen skal i den anledning gøre opmærksom på, at offentlighedslovens § 13 vedrører sager hvor der vil blive truffet afgørelse. På tidspunktet for klagerens henvendelse d. 16. marts 2017 var Skattestyrelsen ikke ved at træffe en afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelser og indkomst fra udlandet. Klagerens sag er heller ikke opstartet på baggrund af henvendelsen, jf. beskrivelsen af sagsforløbet i afgørelsen af 6. marts 2024. Skattestyrelsen har således ikke efter offentlighedslovens § 13, været forpligtet til at notatføre klagerens spørgsmål og deres præcise besvarelse. Endvidere skal det påpeges, at Borgervejledning alene yder vejledning på baggrund af de oplysninger som de får fra personen, der ønsker vejledning. Der er ikke tale om konkret selvangivelsesvejledning, men alene om generel vejledning. Skattestyrelsen fastholder således, at klageren på selvangivelsestidspunktet burde have vidst, at der var tale om skattepligtig indkomst, og at legatbetalingerne derfor skulle selvangives. Der er ved denne vurdering lagt vægt på, at det fremgår af legatudbetalingsdokumentets første side, at betalingerne sandsynligvis er skattepligtige, samt at det er modtagerens eget ansvar at afregne korrekt skat, samt at der er tale om ikke-ubetydelige beløb, der overføres til klageren regelmæssigt. For så vidt angår klagerens lønindkomst fra [virksomhed2] Inc, USA, fastholder Skattestyrelsen at det påhviler klageren at undersøge, hvilke indtægter der skal beskattes i Danmark og oplyse dette til de danske skattemyndigheder. Idet klageren ikke ses a have selvangivet sin udenlandske indkomst til skattemyndighederne, fastholder Skattestyrelsen at klageren har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive sin lønindkomst fra USA, jf. SKM2019.172.ØLD og SKM2017.613.BR. Klageren har dermed bevirket, at skatteansættelserne for de pågældende indkomstår er foretaget på et urigtigt grundlag, hvorfor Skattestyrelsen har været berettiget til at genoptage klagerens skatteansættelse ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr.5. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klageren s repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse. Indlæg under retsmødet Repræsentanten fastholdt påstanden om nedsættelse af de foretagne forhøjelser, idet klageren ikke har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive legatet og lønnen fra USA. Han gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Det blev yderligere anført, at klageren ikke har handlet på en bebrejdelsesværdig måde for så vidt, angår lønnen fra USA. Klageren har haft kontakt med sin amerikanske revisor omkring lønnen i USA. Klageren har betalt skat af lønnen i USA, så det kun et spørgsmål om fordelingen af skatten mellem USA og Danmark, og hvor meget skat der skal betales til den enkelte stat, alt efter hvor meget arbejde der er udført i de to lande. For så vidt angår reaktionsfristen i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, gjorde repræsentanten gældende, at denne ikke er overholdt, idet Skattestyrelsen allerede ved Money-transfer-oplysningerne i 2020 var bekendt med, at der var tale om løn, da det dengang fremgik, at der var tale om løn og personlige udgifter. Repræsentanten henviste til SKM2018.481.HR. Repræsentanten oplyste desuden, at klageren har problemer med at få tilbagesøgt den betalte skat i USA. Vedrørende legatet anførte repræsentanten, at klageren ringede 2 gange til borgervejledningen i SKAT i 2017, hvor han blev vejledt om, at der var tale om et skattefrit æreslegat. Det er dog ikke muligt at dokumentere dette, da der ikke er udarbejdet telefonnotat. Men der er tale om fejlagtig vejledning. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen skal stadfæstes vedrørende den manglende selvangivelse af lønnen fra USA og legatet fra USA. Kundskabstidspunktet for så vidt angår lønnen er den 24. oktober 2023, og reaktionsfristen er dermed overholdt, og det er praksis, at kundskabstidspunktet vedrørende Money Transfer-oplysninger ikke regnes fra det tidspunkt de modtages i Skatteforvaltningen, jf. SKM2019.172.BR. Vedrørende legatet er der uenighed om, hvilken vejledning der er foretaget ved telefonsamtalerne med SKAT, som under alle omstændigheder ikke giver en berettiget forventning. Der er i øvrigt ikke notatpligt i forbindelse med denne type samtaler, da der ikke er tale om en verserende sag/afgørelse. Landsskatterettens afgørelse Sagen drejer sig om, hvorvidt Skattestyrelsen har været berettiget til at foretage skatteansættelserne for 2017, 2018 og 2019 ekstraordinært efter skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5. Retsgrundlaget Følgende fremgår af skatteforvaltningsloven § 26: Stk. 1 ” Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen…” Følgende fremgår af skatteforvaltningsloven § 27: Stk. 1 ” Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (…) Stk. 1, nr. 5 ”Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.” Følgende fremgår af ligningsloven § 7, stk. 1, nr. 19: ”Hæderspriser, der udbetales i henhold til Nobelstiftelsens Grundstadgar eller ydes af mellemstatslige organisationer og institutioner, hvori Danmark deltager eller er medlem, når hædersprisen udelukkende har karakter af en anerkendelse af modtagerens fortjenester. Hæderspriser, som ydes af offentlige midler, legater, kulturelle fonde og lign. samt af erhvervsvirksomheder her i landet eller i udlandet, når hædersprisen udelukkende har karakter af en anerkendelse af modtagerens kunstneriske fortjenester. Det er en betingelse, at hædersprisen er ydet som et uansøgt engangsbeløb.” Følgende fremgår af statsskatteloven § 4: ”Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks…” Det fremgår af Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort som SKM2018.481.HR, at pengeoverførsler fra et selskab på Cayman Island var løn og skattepligtig indkomst. Højesteret fandt, at det ikke var godtgjort, at der bestod et reelt gældsforhold, og at der var handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive beløbene. Højesteret fandt, at fristen på 6 måneder for ekstraordinær genoptagelse var overholdt, jf. SFL § 27, stk. 2, 2. pkt., idet fristen måtte regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT kom til kundskab om den urigtige skatteansættelse, og lagde til grund, at SKAT først havde været i besiddelse af de relevante oplysninger i perioden marts til maj 2011. Varslingsfristen var således ikke overskredet, da SKAT sendte agterskrivelse den 13. juli 2011. Det fremgår af Østre Landsrets dom af 9. oktober 2024, offentliggjort som SKM2024.557.ØLD, at skatteyderen havde undladt at selvangive beløb han havde modtaget på sin private konto i 2014 og 2015. Dommen er en stadfæstelse af Byrettens dom af 28. marts 2023, offentliggjort som SKM2023.326.BR. Det fremgår af Byrettens dom, at oplysningerne om overførslerne var sket i Skattestyrelsens Projekt Money Transfer, som havde posteringsteksten “salary”. Skattestyrelsen kunne ikke med sikkerhed udlede, om beløbene fra G1 var løn for arbejde udført for G2, som allerede var selvangivet. Skattestyrelsen bad derfor om nærmere redegørelse og dokumentation, hvilket skatteyderen ikke svarede på. Byretten fandt, at det først var efter udløbet af svarfristen på anmodningen om nærmere redegørelse og dokumentation, at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skulle regnes fra. Det fremgår af Østre Landsrets dom af 5. marts 2019, offentliggjort som SKM2019.172.ØLD, at skatteyderen var fuldt skattepligtig til Danmark på grund af bopæl her i landet, men havde ikke selvangivet indtægter, som han i de pågældende år havde i udlandet. Landsretten tiltrådte byretten dom (SKM2017.613.BR), hvorefter skatteyderen ansås at have handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive sin indkomst i udlandet, hvorefter skattemyndighederne var berettiget til at genoptage skatteansættelserne. Det oplyste om den rådgivning, som skatteyderen fik af revisoren, kunne ikke føre til et andet resultat. Landsskatterettens begrundelse og resultat Ændring af klagerens skatteansættelser, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 Landsskatteretten lægger til grund, at legatet fra [fond], USA er skattepligtigt i Danmark, og at der ikke betalt skat af legatet i USA. Det må lægges til grund, at klageren i forbindelse med tildelingen af legatet, er blevet gjort opmærksom på, at legatet muligvis vil være skattepligtigt. Det må desuden lægges til grund, at klageren har kontaktet Skattestyrelsen (Borgervejledningen) to gange den 16. marts 2017. På grund af det tidsmæssige sammenfald mellem tildelingen af legatet og telefonsamtalerne er det sandsynligt, at telefonsamtalerne kan have handlet om den skattemæssige behandling af legatet. Der foreligger dog ikke nærmere dokumentation for, hvad der konkret blev spurgt om fra klagerens side, eller hvad der blev svaret fra Skattestyrelsens side, og herunder intet om, hvilke oplysninger og forudsætninger, der har været angivet fra klagerens side. Skattestyrelsen har ikke udarbejdet notater af telefonsamtalerne, hvortil bemærkes, at der ikke ses at have været notatpligt i henhold til offentlighedslovens § 13. Landsskatteretten finder ud fra en samlet vurdering, at klageren ikke i tilstrækkelig grad har sikret sig, at det omhandlede legat blev selvangivet korrekt. Det bemærkes herved, at det burde have stået klageren klart, at legatet ikke opfyldte betingelserne for at være et skattefrit hæderslegat i henhold til ligningslovens § 7, stk. 1, nr. 19. Retten finder på denne baggrund, at klageren ved ikke at selvangive legatet mindst groft uagtsomt har bevirket, at hans skatteansættelsen blev foretaget på et forkert grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Landsskatteretten lægger til grund, at klageren er skattepligtig i Danmark af lønindkomsten fra [virksomhed2] Inc, USA. Repræsentanten har anført, at klageren ikke var bekendt med globalindkomstprincippet, jf. statsskattelovens § 4, og at klageren mente, at det var tilstrækkeligt, at han havde betalt skat af lønnen i USA. Landsskatteretten finder, at ukendskab til skattelovgivningen ikke kan fritage for ansvar om at oplyse om indtægter til Skattestyrelsen. Landsskatteretten finder, at det må påhvile klageren at undersøge, hvilke indtægter der skal beskattes i Danmark og oplyse dette til de danske skattemyndigheder. Retten finder på denne baggrund, at klageren burde have undersøgt skatteforholdene omkring lønnen, og at klageren ved at undlade dette, har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive lønindkomst fra USA, jf. SKM2019.172.ØLD og SKM2017.613.BR, og dermed bevirket, at skatteansættelserne blev foretaget på et urigtigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten kan desuden tiltræde, at kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. løber fra den 24. oktober 2023, hvorfor Skattestyrelsen har overholdt 6 måneders fristen ved udsendelse af forslag til afgørelse den 2. januar 2024. Ligeledes er 3 måneders fristen i § 27, stk. 2, 2. pkt. overholdt, idet ansættelserne er foretaget den 6. marts 2024. Retten finder, at selvom de omhandlende beløb er benævnt ”personal expenses” og ”salary” ved Skattestyrelsens modtagelse af Money Transfer oplysningerne i 2020, kan det ikke lægges til grund, at skattemyndighederne har været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at afgøre om klageren har bevirket en fejlagtig skatteansættelse, blandt andet fordi kun en af posterne i excel-arket fra Money Transfer er benævnt ”salary”, og kontoen i USA, hvor beløbene er overført fra er benævnt ”[klager], [USA]”. Retten finder således, at Skattestyrelsen har foretaget de omhandlede forhøjelser klagerens skatteansættelser for 2017-2019 vedrørende legatet og lønindkomsten fra USA rettidigt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og § 27, stk. 2. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.