Selskab hæfter for A-skat og AM-bidrag af fiktive fakturaer

Journalnr. 24-0045241 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2020 Efterbetaling af AM-bidrag 124.418 kr. Nedsættelse/ Hjemvisning Stadfæstelse Efterbetaling af A-skat 786.945 kr. Nedsættelse/ Hjemvisning Stadfæstelse Indkomståret 2021 Efterbetaling AM-bidrag 22.648 kr. Nedsættelse/ Hjemvisning Stadfæstelse Efterbetaling af A-skat 143.249 kr. Nedsættelse/ Hjemvisning Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet, blev den 7. april 2017 stiftet under navnet [virksomhed1] ApS. Selskabet har i perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021 været ejet af [person1], [person2], [person3] og drevet af [person1]. 1. januar 2021 indtrådte [person4] som yderligere ejer i selskabet. Selskabet er registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer” og bibranchen 889990 ”Andre sociale foranstaltninger uden institutionsophold i.a.n. Formålet med selskabet er at drive virksomhed med tilbud til børn og unge med sociale udfordringer. Selskabet blev registreret med selskabsskat, A-skat og AM-bidrag den 1. januar 2017. Selskabet er ikke registreret for moms. I perioden 1. januar 2020 til 31. december 2020 har selskabet været registreret med mellem 18-30 ansatte og 16-29 årsværk, 24-37 ansatte og 25-37 årsværk i perioden 1. januar 2021 til 31. oktober 2021, 13 ansatte og 13 årsværk i november 2021 og 6 ansatte og 6 årsværk i december 2021. Selskabet har haft en omsætning på 13.621.456 kr. i 2020 og 16.878.197 kr. i 2021. I regnskabsårene har selskabet afholdt lønudgifter for henholdsvis 9.070.791 kr. og 12.393.874 kr. I indkomstårene 2020 og 2021 har selskabet afholdt nedenstående udgifter til underleverandører. Udgifterne vedrører bemanding af vagter på institutionen samt renovering af lejede bygninger og lokaler. Underleverandører Arbejde Indkomstår Beløb inkl. moms [virksomhed2] ApS Vagter 2020 665.840 kr. [virksomhed3] ApS Renovering 2020 175.088 kr. [virksomhed4] ApS Renovering 2020 273.600 kr. [virksomhed5] ApS Renovering 2020 353.000 kr. [virksomhed6] ApS Renovering 2020 87.700 kr. I alt 2020 1.555.228 kr. [virksomhed7] ApS Renovering 2021 43.500 kr. [virksomhed8] ApS Renovering 2021 239.600 kr. I alt 2021 283.100 kr. I alt 2020/2021 1.838.328 kr. Skattestyrelsen har anset fakturaerne fra underleverandørerne for at være fiktive og har anset selskabets betalinger til underleverandørerne for at være afholdt for at dække over løn til uregistrerede ansatte vedrørende arbejde på moderselskabets ejendomme. Selskabet har sendt video af færdigrenoveret bygning på ejendommen [adresse1]. Videoen viser bygningen indvendig. For underleverandørerne gør sig gældende: [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2]. [virksomhed2] blev opstartet den 10. oktober 2019 af [person5] og havde branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. [virksomhed2] formål var at drive rengøringsvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed2] er ophørt. [virksomhed2] har været registreret med 28 ansatte og 22 årsværk i januar 2020. [virksomhed2] har herefter ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fremlagt følgende fakturaer fra [virksomhed2]: Fakturadato Fakturanr. Beløb inkl. moms 06.04.2020 60 274.200,00 kr. 28.05.2020 120 164.599,88 kr. 28.07.2020 123 227.040,00 kr. I alt 665.839,88 kr. Af fakturaerne fremgår, at [virksomhed2] har faktureret arbejde vedrørende døgnvagter for januar, februar, marts, april, maj, juni og juli 2020. Fakturaerne angiver antallet af døgnvagter, samlet timeantal samt timeløn. Selskabet har oplyst, at ejeren af [virksomhed2], [person5], har ydet de fakturerede vikarydelser. Skattestyrelsen har oplyst, at faktura 120 er betalt til [virksomhed2] ejers private bankkonto og at faktura 60 og 123 er betalt til tredjemand, som har relation til [virksomhed2] ejer. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed2] har modtaget og betalt faktura fra [virksomhed9] ApS den 27. maj 2020, som beløbsmæssig er enslydende med faktura 120. Skattestyrelsen har vurderet, at [virksomhed9] ApS ikke har kunne levere den fakturerede ydelse. Selskabet har overfor Skatteankestyrelsen fremlagt samarbejdsaftale mellem selskabet og [virksomhed2]. Samarbejdsaftalen er underskrevet den 10. januar 2020. Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen den 12. januar 2023 og 28. april 2023 har anmodet om fremsendelse af samarbejdsaftaler med underleverandørerne uden modtagelse af aftalen. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har videre oplyst, at [virksomhed2] ikke har indberettet momspligtige aktiviteter for 2. kvartal 2020, at styrelsen har foretaget skønsmæssig ansættelse for perioden 3. og 4. kvartal 2020 grundet manglende indberetning af moms, at styrelsen i forbindelse med kontrol af [virksomhed2] har konstateret, at [virksomhed2] har modtaget fakturaer fra flere selskaber, som styrelsen har vurderet som fakturafabrikker, at [virksomhed2] har videreoverført modtagne betalinger til udlandet, at [virksomhed2] ikke har haft almindelige driftsudgifter for den omhandlende periode, at [virksomhed2] ikke har indsendt årsrapporter til Erhvervsstyrelsen, at kurator har konstateret, at [virksomhed2] ikke har foretaget korrekt bogføring og at [virksomhed2] ikke har besvaret Skattestyrelsens henvendelser. [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3]. [virksomhed3] blev stiftet den 4. juli 2006 og havde branchekoden 711210 ”Rådgivende ingeniørvirksomhed inden for byggeri og anlæg”. [virksomhed3] er ophørt efter konkurs. [virksomhed3] har ikke været registreret med ansatte efter indkomståret 2017. Selskabet har fremlagt følgende fakturaer fra [virksomhed3]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 26.10.2020 2572 203989 91.900,00 kr. 26.10.2020 2573 203990 83.187,50 kr. I alt 175.087,50 kr. Af faktura 2572 fremgår, at faktureringen vedrører ”Udført arbejder jf. aftale”, herunder ”Ydervægge, lle ydre vægge opsættes indervæg for isolering 100 mm træ skelet opbygges og fyldes med 100 mm isolering udvendigt beklædes væggene med dampspærre, 1 stk finerplade samt gips plade finerplade er for at kunne opsætte noget på vægen installations væg bør aftale”. Af faktura 2573 fremgår, at faktureringen vedrører ”Udført arbejder jf. aftale”, herunder ”[adresse2], [by1], Alle vægge, lofte, døre og lister males. 2 af væreslet spartles.” Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] ikke har været registreret for A-skat og AM-bidrag, at [virksomhed3] har udstedt fakturaer for 12.100.957 kr. for perioden maj til december 2020, at [virksomhed3] ikke har afregnet korrekt moms, at [virksomhed3] har videreoverført indbetalte beløb til udlandet, at [virksomhed3] ikke har afholdt almindelige driftsudgifter, at [virksomhed3] ikke har bogført korrekt og at [virksomhed3] ikke har besvaret Skattestyrelsens henvendelser. [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4]. [virksomhed4] blev stiftet den 13. maj 2020 og har branchekoden 259900 ”Fremstilling af andre færdige metalprodukter i.a.n.” samt bibranchen 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”. Formålet er at drive virksomhed med udvikling og produktion af andre færdige metalprodukter samt andre beslægtede formål. [virksomhed4] under konkurs. [virksomhed4] har ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fremlagt følgende fakturaer fra [virksomhed4]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 25.09.2020 30177 203717 86.000,00 kr. 14.10.2020 30184 203886 93.900,00 kr. 13.11.2020 30245 204153 93.700,00 kr. I alt 273.600,00 kr. Af faktura 30177 fremgår, at faktureringen vedrører nedbrydninger, herunder ”Nedbrydning af væg imellem de 2 rum Udlægning af armeringsnet. Støbning af 100 mm betongulv i vibb fri beton styrke 25 MPA efter afhærdning slibes /spartles gulvet”. Af faktura 30184 fremgår, at faktureringen vedrører lofter, herunder ”Alle lofter forskalles op så der er plads til 250 mm isolering der påsættes dampspærre og teknik lægte på 45x45 mm med ilagt isolering, der monteres hvid fin træbeton med faset kanter luft spalte over isolering graves efter gældende regler”. Af faktura 30245 fremgår, at faktureringen vedrører [adresse1], [by2], herunder ”Opdeling af rum i flere rum, og maler arbejde, Spartel af alle væge 3 gange med slibning i mellem, priming af væge og opsætning af filt, som grundes og males 2 gange”. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] ikke har været registreret for A-skat og AM-bidrag, at [virksomhed4] har udstedt fakturaer for 19.022.609 kr. i perioden juli 2020 til december 2020, at [virksomhed4] har angivet 0 kr. i moms i 3. og 4. kvartal 2020, at [virksomhed4] har videreoverført betalinger til udlandet, at [virksomhed4] ikke har afholdt almindelige driftsudgifter, at [virksomhed4] ikke har bogført korrekt og at [virksomhed4] ikke har besvaret Skattestyrelsens henvendelser. [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 5. juni 2013 og har branchekoden 431200 Vikarbureauer samt bibranchen 494100 Vejgodstransport. Formålet er at drive virksomhed ved at yde forretningsservice og administration af søster- og datterselskaber. [virksomhed5] er under konkurs. [virksomhed5] har ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fremlagt følgende fakturaer fra [virksomhed5]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 23.09.2020 831 203621 89.000,00 kr. 11.11.2020 1226 204212 89.900,00 kr. 23.11.2020 1540 204213 84.200,00 kr. 23.11.2020 1541 204128 89.900,00 kr. I alt 353.000,00 kr. Af faktura 831 fremgår, at faktureringen vedrører ”Fjerning af gulv og isolering af gulv. [adresse1], [by2] *Se vedhæftede bilag 71.200 + moms 89.000 INKL MOMS”. Af faktura 1226 fremgår, at faktureringen vedrører ”Elarbejde bygherre levere strøm og vand til byggeriet, udskiftning af el tavle samt føre el kabler til begge lader”. Af faktura 1540 fremgår, at faktureringen vedrører ”Renoveringsprojekt gulv belægning i kraftig linoleum spartling for gulv belægning levering og montering af gulv belægning inkl. finpudsning 67.360 + moms 84.200 inkl. moms”. Af faktura 1541 fremgår, at faktureringen vedrører ”Nye vinduer stald vinduer udskiftes i laderne. Vinduer bliver dreje kip vinduer i hvid plast med indlagte sprosser samt flytning af olietanken 71.920 + moms 89.900 inkl. moms”. Selskabet har overfor Skattestyrelsen fremlagt samarbejdsaftale med [virksomhed5] af 1. august 2020 med underskrift af begge parter den 4. august 2020. Aftalen indeholder et tilbud på ombygning af staldbygning til anvendelse af skole på ejendommen [adresse1], [by2]. Aftalen omfatter er samlet tilbud på kr. 649.960 kr. inkl. moms., som er opdelt mellem kategorierne gulv, vægge, loft, indervægge, vinduer og etablering af nye elinstallationer. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed5] har udstedt fakturaer beløbende til 118.473.601 kr. for perioden april til december 2020, at [virksomhed5] ikke har indberettet moms for perioden januar til december 2020, at [virksomhed5] har videreoverført størstedelen af indbetalingerne til udlandet, at [virksomhed5] ikke har afholdt almindelige driftsudgifter i den omhandlende periode. [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed6], blev stiftet den 19. marts 2020 og har branchekoden 282200 ”fremstilling af løfte- og håndteringsudstyr” samt bibranchen 494100 ”Vejgodstransport”. Formålet er at drive virksomhed ved formidling af salg af håndteringsudstyr til tunge løft samt beslægtet virksomhed. [virksomhed6] er under konkurs. [virksomhed6] har ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fremlagt følgende faktura fra [virksomhed6]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 09.10.2020 10985 203925 87.700,00 kr. Af fakturaen fremgår, at faktureringen ydervægge, herunder ”Alle ydre vægge opsættes, indervæg for isolering 100 mm træ skelet opbygges og fyldes med 100 mm isolering udvendigt beklædes væggene med dampspærre, 1 stk finerplade samt 1 gips plade finerplade er for at kunne opsætte noget på vægen installations væg bør aftales.” Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed6] ikke har været registreret for A-skat og AM-bidrag, at [virksomhed6] har udstedt fakturaer for 117.029.458 kr. for perioden januar til december 2020, at [virksomhed6] ikke har angivet moms for perioden januar til december 2020, at [virksomhed6] har overført størstedelen af indbetalingerne til udlandet, at [virksomhed6] ikke har afholdt almindelige driftsudgifter, at [virksomhed6] ikke har bogført korrekt og at [virksomhed6] ikke har besvaret Skattestyrelsens henvendelser. [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 12. oktober 2017 og har branchekoden 463420 ”Engroshandel med vin og spiritus” samt bibranchen 463410 ”Engroshandel med øl, mineralvand, frugt- og grøntsagssaft”. Formålet er reparation og salg af kommunikationsudstyr og anden hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed7] er opløst efter konkurs. [virksomhed7] har været registreret med 1 ansat og 1 årsværk i december 2020, marts 2021 og april 2021. Selskabet har fremlagt følgende faktura fra [virksomhed7]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 30.03.2021 246 2610 43.500,00 kr. Af fakturaen fremgår, at faktureringen vedrører ”Maling af værelse ink.Stue nedenunder”. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for det udførte arbejde. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed7] ikke har været registeret for A-skat og AM-bidrag, at [virksomhed7] har udstedt fakturaer for 28.834.877 kr. for perioden januar til april 2021, at [virksomhed7] for samme periode har nul-angivet moms, at [virksomhed7] har videreoverført indbetalingerne til udlandet, at [virksomhed7] ikke har afholdt almindelige driftsudgifter og at [virksomhed7] ikke har bogført korrekt. [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...8], herefter [virksomhed8], blev stiftet den 23. august 2021 og har branchekoden 433900 ”Anden bygningsfærdiggørelse”. Formålet er facaderenovering samt dermed beslægtet virksomhed. [virksomhed8] er under konkurs. [virksomhed8] har ikke været registreret med ansatte. Selskabet har fremlagt følgende fakturaer fra [virksomhed8]: Fakturadato Fakturanr. Bilagsnr. Beløb inkl. moms 01.09.2021 768 4332 37.500,00 kr. 01.09.2021 769 4333 59.900,00 kr. 03.09.2021 777 4351 79.900,00 kr. 06.09.2021 779 4362 62.300,00 kr. I alt 239.600,00 kr. Af faktura 768 fremgår, at faktureringen vedrører ”opsætning af nyt klik gulv på afdeling [...]”. Af faktura 769 fremgår, at faktureringen vedrører ”Maling af værelser samt opsætning af nyt væg på afdeling [...]”. Af faktura 777 fremgår, at faktureringen vedrører ”Nedgravning af nye kloak rør på afdeling [...]”. Af faktura 779 fremgår, at faktureringen vedrører ”Jord er banket op på afdeling [...]”. Selskabet har ikke fremlagt yderligere dokumentation for udgifterne. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed8] ikke har været registreret for moms, A-skat og AM-bidrag, at bankkontoen oplyst på fakturaerne tilhører tredjemand, at der på [virksomhed8]s bankkonto er indsat midler fra flere fakturafabrikker, at [virksomhed8] i seneste årsrapport har oplyst, at [virksomhed8] ikke har haft en omsætning i perioden 23. august 2021 til den 31. december 2022. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har skønsmæssig ansat selskabets manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag til i alt 1.077.260 kr. for indkomstårene 2020 og 2021. Skattestyrelsen har som begrundelse anført: ”1. Fiktive leverandørfakturaer … 1.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Efter vores opfattelse kan der rejses berettiget tvivl om realiteten af fakturaerne fra underleverandørerne i forhold til, om der er sket levering af de fakturerede ydelser fra de pågældende underleverandører. Vi har i henhold til afsnit 1.1 oplistet konstaterbare faktiske forhold vedrørende de virksomheder, som vi ikke kan godkende skattemæssigt fradrag for. Vi kan generelt konstatere at følgende usædvanlige forhold gør sig gældende for alle fakturaudstederne: Samtlige fakturaudstedere angiver ikke moms i henhold til udstedte salgsfakturaer og i flere tilfælde er de ikke momsregistreret på tidspunkterne for udstedelsen af fakturaerne. Samtlige fakturaudstedere har ikke haft ansatte på tidspunkterne for levering af de ydelser, der fremgår af udstedte fakturaer og i flere tilfælde, har de ikke været arbejdsgiverregistreret. For flere af fakturaudstederne er der ikke indgået samarbejdsaftaler. For den fakturaudsteder, hvor der angiveligt foreligger en samarbejdsaftale, er det vores vurdering, at samarbejdsaftalen ikke er troværdig, henset til stavefejl og manglende udtagning af entrepriseforsikring samt udformningen af samarbejdsaftalen generelt. På ingen af fakturaudstederne er der fremlagt yderligere materiale i form af time-/arbejdssedler, kontaktoplysninger eller korrespondance, der kan henføres til de konkrete fakturaer, som kan dokumentere eller på anden måde godtgøre, at de omhandlende tjenesteydelser rent faktisk er leveret til selskabet. Skattestyrelsen har afsluttede sager på samtlige fakturaudstedere, bortset fra en, hvor der er en igangværende kontrol. Konklusionerne er næsten enslydende og anfører, at der er tale om stråmandsvirksomheder, der udsteder fiktive fakturaer og hvor indbetalingerne af fakturabeløbene straks videreføres til andre konti, hovedsageligt i udlandet. Samtlige fakturaudstedere svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser. Samtlige fakturaudstedere er under konkursbehandling eller opløst efter konkurs, bortset fra en fakturaudsteder. For samtlige fakturaudstedere er der idømt konkurskarantæne til ledelse og ejere, bortset fra en fakturaudsteder. Samtlige fakturaudstedere har ikke indleveret årsrapport til Erhvervsstyrelsen, eller har indleveret årsrapporter, der ikke afspejler de faktiske aktiviteter i selskaberne eller likvide beholdninger i balancen. For samtlige fakturaudstedere har kurator i konkursboerne oplyst, at bogføringsloven ikke er overholdt, bortset fra en fakturaudsteder, der ikke er under konkursbehandling. Der er afsagt dom i fire af selskaberne, hvor ledelse og ejere er idømt fængselsstraffe for overtrædelse af straffelovens § 290 a vedrørende hvidvask. Hertil kan der tilføjes følgende konkrete oplysninger og vurderinger: [virksomhed2] ApS Bilag 202834 af 28. maj 2020 på 164.600,00 kr. svarer dato- og beløbsmæssigt til faktura udstedt af [virksomhed9] ApS med dato den 27. maj 2020 på 164.600,00 kr. Betalingen fra [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) til [virksomhed2] ApS er foretaget til bankkonto i [finans1] tilhørende [person5] personligt, ejeren af [virksomhed2] ApS. Beløbet passerer direkte fra [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) til [virksomhed9] ApS, der ikke ses at have leveret en modydelse for beløbet. Bilag 202834 anses derfor for at være en fiktiv faktura. Da bilag 202569 omfatter ydelser, der er leveret i januar 2020, hvor der har været ansatte, samt februar og marts 2020, hvor der ikke har været ansatte, finder vi det for overvejende sandsynligt, at fakturaen er fiktiv. Bilag 203211 omfatter maj, juni og juli 2020, hvor der ikke har været ansatte, hvorfor denne faktura vurderes at være fiktiv. [virksomhed8] ApS Ejer og stifter [person6] har på tidspunktet for leveringen af de fakturerede ydelser drevet en personlig virksomhed, også uden ansatte, hvorfra der er faktureret et så stort antal timer hver måned i 2021, at det ikke anses for sandsynligt, at [person6] også har kunnet levere ydelserne, der fremgår af fakturaer udstedt af [virksomhed8] ApS. Desuden adskiller ydelserne sig fra facaderenovering, som er anført i [virksomhed8] ApS’ formålsparagraf i vedtægterne. Når der kan rejses tvivl om, hvorvidt der reelt er sket levering af fakturaens indhold, påhviler der, ifølge ovenstående dansk retspraksis, selskabet en skærpet bevisbyrde for, at leveringen faktisk er foretaget. Denne bevisbyrde er ikke løftet. Se SKM2009.325.ØLR. Vi anser fakturaer fra de nævnte underleverandører som værende uden reelt indhold og ikke udtryk for faktisk leverede ydelser. Der er henset til at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende ydelser af de pågældende underleverandører. Selskabet har således for 2020 og 2021 betalt en række underleverandørfakturaer, som vi ikke kan godkende fradrag for med henvisning til statsskattelovens § 6, litra a. Det er vores opfattelse, at de ikke godkendte underleverandørfakturaer er fiktive og er betalt af [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) med henblik på tilbagebetaling til [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.), for at kunne aflønne personale uden indberetning og tilbageholdelse af A-skat og am-bidrag. Der henvises til SKM2016.9.BR hvor det fremgår, at da skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at arbejdet var udført af underleverandører, og da arbejdet ikke kunne være udført af hovedanpartshaveren selv, lagde retten til grund, at skatteyderen havde yderligere ansatte, der ikke var indeholdt A-skat og am-bidrag for. Se også SKM2019.332.ØLR og SKM2021.371.BR Da [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) har været tilmeldt arbejdsgiverpligter, har [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) været klar over, at der skal indeholdes A-skat og am-bidrag af lønudbetaling efter kildeskattelovens § 46, stk. 1 og § 49 B, stk. 1. Det er derfor vores opfattelse, at der ikke foreligger en uklarhed om [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) indeholdelsespligt, som kan fritage virksomheden for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og am-bidrag. Vi har derfor opgjort en yderligere lønudgift i [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) til en ukendt kreds af lønmodtagere, svarende til de ikke godkendte udgifter til underleverandører. Der er fradrag for lønudgifter efter statsskattelovens § 6, litra a. Det har ikke været muligt for os at fastslå hvilke personer, der har udført arbejdet for [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.). Det antages derfor, at der ikke har været anvendt skattekort som grundlag for udbetaling af lønningerne, til den ukendte kreds af personer efter kildeskattelovens § 48, stk. 1. Er arbejdsgiveren ikke i besiddelse af et skattekort, skal der indeholdes 55 % i A-skat. Der henvises til kildeskattelovens § 48, stk. 8. Der skal desuden indeholdes et am-bidrag på 8 % ifølge arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 1 og 7. Am-bidrag kan således beregnes til 8%, mens den ikke indeholdte A-skat kan beregnes som 55% af betalingerne minus am-bidrag. Efter vores opfattelse er vi, med henvisning til opkrævningslovens § 5, stk. 2, berettiget til, at foretage en skønsmæssig ansættelse af ikke angivet A-skat og am-bidrag, da der i [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) regnskab indgår fiktive bilag. Ikke angivet A-skat og am-bidrag heraf er beregnet således: 2020 Udgifter til underleverandører (se afsnit 1.1. De faktiske forhold) 1.555.227 kr. Am-bidrag heraf 8 % 124.418 kr. A-skat 55 % af 1.430.809 kr. (1.555.227 kr. – 124.418 kr.) 786.945 kr. I alt 911.363 kr. 2021 Udgifter til underleverandører (se afsnit 1.1. De faktiske forhold) 283.100 kr. Am-bidrag heraf 8 % 22.648 kr. A-skat heraf 55 % af 260.452 kr. (283.100 kr. – 22.648 kr.) 143.249 kr. I alt 165.897 kr. Opgjort A-skat og am-bidrag, i alt: Am-bidrag af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2020 124.418 kr. Am-bidrag af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2021 22.648 kr. I alt 147.066 kr. A-skat af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2020 786.945 kr. A-skat af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2021 143.249 kr. I alt 930.194 kr. For lidt angivet A-skat og am-bidrag i alt 1.077.260 kr. [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) hæfter for de beregnede beløb for A-skat og am-bidrag for 2020 med i alt 911.363 kr. og for 165.897 kr. for 2021 i henhold til kildeskattelovens § 69 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Det er vores opfattelse, at de opgjorte lønbeløb til ukendte modtagere ligger uden for den allerede angivne løn i [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.). Vi har foretaget en teknisk fordeling med lige store beløb over antal måneder, idet vi ikke er i besiddelse af yderligere oplysninger fra [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.), der kan give en mere præcis fordeling. A-skat og am-bidrag fordeles ligeligt pr. måned. Fordelingen er anført nedenfor: Løn pr. måned Beregnet am-bidrag pr. måned Beregnet A-skat pr. måned 2020 (12 mdr.) 129.603 10.368 65.579 2021 (12 mdr.) 23.592 1.887 11.937 …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 24. juni 2024 udtalt: ”… Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen: Klagers repræsentant har som bilag 2 til klagen fremlagt underskrevet samarbejdsaftale mellem [virksomhed1] ApS (nu [klager] ApS) og [virksomhed2] ApS, som er dateret den 10. januar 2020. Vi har følgende bemærkninger til den nu fremlagte samarbejdsaftale: I vores materialeindkaldelse dateret den 12. januar 2023 anmodede vi bl.a. om følgende oplysninger: Kopi af samtlige fakturaer fra selskabets underleverandører. Kopi af samarbejdsaftaler/-kontrakter med underleverandørerne. Oplysning om kontaktpersoner hos de enkelte underleverandører i form af navn, telefonnummer, mailadresser m.v. Korrespondance med selskabets underleverandører f.eks. i form af mails m.v. Underbilag til underleverandørfakturaerne i form af time-/arbejdssedler, hvor man kan identificere de, der har udført arbejdet. Vi modtog én samarbejdsaftale fra klager, men ikke den nu fremlagte samarbejdsaftale. I vores yderligere materialeindkaldelse dateret den 28. april 2023 anmodede vi bl.a. om følgende oplysninger: Kopi af samtlige fakturaer fra selskabets underleverandører Kopi af samarbejdsaftaler/-kontrakter med underleverandørerne Vi modtog ikke den nu fremlagte samarbejdsaftale. I vores forslag til afgørelse dateret den 24. januar 2024 anfører vi bl.a. følgende: Der er ikke fremlagt samarbejdsaftale mellem [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.) og [virksomhed2] ApS, og der er ikke fremlagt yderligere materiale i form af time-/arbejdssedler, kontaktoplysninger eller korrespondance. Heller ikke efter disse bemærkninger har vi modtaget den nu fremlagte samarbejdsaftale. Indholdet af den nu fremlagte samarbejdsaftale giver anledning til følgende bemærkninger: Der er ingen beskrivelse af de ydelser, der skal leveres. Det fremgår ikke, hvem der bestemmer omfanget af ydelser, der skal leveres, start- og sluttidspunkter eller leveringssted. Det fremgår ikke hvem, der skal godkende timeforbrug samt art og omfang af de leverede ydelser. Det fremgår ikke, hvordan tidsforbruget dokumenteres, eksempelvis i form af timesedler eller lignende. Der er ingen omtale af transportudgifter forbundet med leveringen af ydelserne, eksempelvis mellem de to aftaleparters adresser i henholdsvis [by3] og [by2] samt mellem de tre adresser på Lolland, som [virksomhed1] ApS (nu [klager] ApS) havde på daværende tidspunkt. [virksomhed2] ApS ejedes på daværende tidspunkt af [person5], som er bror til en af direktørerne og ejerne af [virksomhed1] ApS (nu [klager] ApS), [person3]. Samlet set vurderer vi, at der ikke kan lægges vægt på den nu fremlagte samarbejdsaftale, fordi vi anser den nu fremlagte samarbejdsaftale for at være konstrueret efterfølgende, med det formål at blive anvendt som bilag til klagen. Det er påfaldende, at den eneste samarbejdsaftale, der nu fremlægges i forbindelse med klagen, er med en aftalepart, der er repræsenteret af en bror til klagers ejer og daværende direktør, hvorimod klager ikke fremlægger samarbejdsaftaler fra andre underleverandører, hvor det med stor sandsynlighed er umuligt at indhente underskrift efterfølgende. Klagers repræsentant har fremført en principal påstand om hjemvisning til fornyet behandling: … Det er vores opfattelse, at klagers principale påstand ikke bør følges, allerede af den grund, at klagers repræsentant tillægger Skattestyrelsen en argumentation, som ikke er anvendt i sagsfremstillingen. Vi påstår ikke, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder oplysninger om hvilket arbejde, der er leveret/udført eller hvorhenne det er leveret. Hertil skal vi bemærke, at klagers aktiviteter ikke er momspligtige, hvorfor der naturligvis ikke er tale om nægtet momsfradrag. Endelig skal vi bemærke, at der er givet skattemæssigt fradrag for løn svarende til det beløb, som de omtalte fakturaer sammenlagt beløber sig til. Vi vurderer derfor samlet set, at påstanden om hjemvisning er udokumenteret og ubegrundet. Klagers repræsentant har fremført en subsidiær påstand om nedsættelse af de forhøjelser, der fremgår af vores afgørelse dateret den 16. februar 2024: ”Nedsættelse af klagers skattepligtige indkomst vedrørende A-skat og AM-bidrag med i alt kr. 1.077.260 for indkomstårene 2020 og 2021. Nedsættelse af klagers skattepligtig indkomst med kr. 2.113.558 for indkomståret 2020 og kr. 1.744.433 for indkomståret 2021.” Klagers repræsentant omtaler kun forholdene i vores afgørelses afsnit 1, 2, 3 og 4 i klagen og dermed ikke forholdene i vores afgørelses afsnit 5 og 6. Den subsidiære påstand om nedsættelse vedrørende vores afgørelses afsnit 5 og 6 er derfor udokumenteret og ubegrundet. Klagens omtale af forholdene i afgørelsens afsnit 1, 2, 3 og 4 indeholder efter vores opfattelse ikke nye oplysninger, der kan ændre på konklusionerne i vores afgørelse dateret den 16. februar 2024. Vi skal her, for en god ordens skyld bemærke, at vi ikke har modtaget bilag 3, som klagers repræsentant har nævnt i sin klage. Klagens indhold efterlader os med den generelle opfattelse, at klagers repræsentant er i den vildfarelse, at vi har nægtet fradrag for moms, hvilket naturligvis ikke er tilfældet, eftersom klager ikke har haft momspligtige aktiviteter og derfor ikke er momsregistreret. Store dele af klagens indehold, herunder henvisninger til en række afgørelser vedrørende momsforhold, er derfor irrelevant. Særligt vedrørende [virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2] Den nu fremlagte samarbejdsaftale er gennemgået særskilt ovenfor, hvorfor vi ikke kommenterer den yderligere her. Det er korrekt, som klagers repræsentant anfører, at [virksomhed2] ApS har været momsregi-streret og registreret for arbejdsgiverpligter. Men det har været muligt for klager, at kontrollere antallet af lønnede ansatte hos [virksomhed2] ApS på cvr.dk, hvor der offentliggøres antal an-satte pr. måned baseret på indberetninger til eIndkomst med ca. 1,5 måneders forsinkelse. Da de omtalte fakturaer i kontrolsagen er dateret i april, maj og juli 2020 ville det ved modtagelsen af de to sidste fakturaer stå klart, at [virksomhed2] ApS ikke har haft lønnede ansatte efter januar måned 2020. Det er ikke korrekt, når klagers repræsentant øverst på klagens side 3 anfører: ”…. ligesom underleverandørerne er direkte identificerbare på baggrund af deres fakturaer til klager samt korrespondance med klager.” Klager har netop ikke, på trods af vores anmodning herom, fremlagt korrespondance med underleverandørerne, der kan tjene som dokumentation for, at der faktisk er leveret ydelser i overensstemmelse med fakturaernes indhold. Det samme gælder for time-/arbejdssedler. Dokumenter som vi vurderer, der sædvanligvis foreligger ved et samarbejde af denne karakter. Det er herefter vores vurdering, at klagers repræsentants anbringende vedrørende [virksomhed2] ApS er udokumenteret og ubegrundet, hvorfor vi fastholder vores oprindelige afgørelse vedrørende [virksomhed2] ApS. Særligt vedrørende [virksomhed5] ApS cvr-nr. [...5] og de andre underleverandører Vi er ikke uenig i, at der er udført arbejder på klagers ejendomme. Det er dog vores vurdering, at det ikke er de pågældende underleverandører, der har leveret ydelserne. Det er vores vurdering, at klagers betalinger til de pågældende underleverandører helt eller delvist er ført tilbage til klager, til betaling af sorte ansatte, der har udført arbejderne på klagers ejendomme. I forhold til samarbejdsaftalen med [virksomhed5] ApS, så fremgår det, at klager har pligt til at tegne en entrepriseforsikring. Som anført i vores oprindelige afgørelse ses klager ikke at have tegnet en sådan entrepriseforsikring. Omkring udformningen af samarbejdsaftalen bemærker vi, at det ikke fremgår, hvornår arbejderne skal være færdige, og hvad der sker hvis der afleveres for sent. Det fremgår heller ikke hvornår betalingerne fra klager skal falde eller om klager skal stille sikkerhed for betalingerne. Forhold som vi vurderer sædvanligvis vil være aftalt i en aftale af denne karakter. Generelt gælder det for de øvrige underleverandører, at der ikke er fremlagt samarbejdsaftaler. Og for samtlige underleverandører omfattet af kontrolsagen gælder det, at der ikke, som ellers fremført af klagers repræsentant, er fremlagt dokumentation for korrespondance og der er heller ikke fremlagt dokumentation i form af time-/arbejdssedler. Det er herefter vores vurdering, at klagers repræsentants anbringende vedrørende [virksomhed5] ApS og de andre underleverandører er udokumenteret og ubegrundet, hvorfor vi fastholder vores oprindelige afgørelse vedrørende [virksomhed5] ApS og de andre underleverandører. …” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har nedlagt principal påstand om hjemvisning af Skattestyrelsens afgørelse. Subsidiært har selskabets repræsentant nedlagt påstand om nedsættelse af selskabets A-skat og AM-bidrag med samlet 1.077.260 kr. for indkomstårene 2020 og 2021. Til støtte for påstanden har repræsentanten anført: ”… Bevisbyrden Der er i dansk retspraksis et fast antaget princip om, at den, der anser sig berettiget til noget, har bevisbyrden herfor. Ifølge momslovens § 37, stk. 1 kan en virksomhed ved opgørelse af afgiftstilsvaret fradrage moms for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Det fremgår i denne sammenhæng af SKM 2009.325 ØLR, at der i konkrete tilfælde, såfremt skattemyndighederne kan dokumentere unormale forhold, kan opstilles et skærpet bevismæssigt krav til dokumentationen af, at der foreligger fradragsberettiget købsmoms. Der følger dermed af praksis, at det påhviler indklagede at dokumentere, at der foreligger sådanne unormale forhold, at der er grundlag for et skærpet beviskrav for, at de fakturerede leverancer de facto er leveret. Indklagede har i det væsentligste vedrørende fakturaerne enten gjort gældende, at underleverandørerne på en række områder ikke har efterlevet gældende ret vedrørende lønindberetninger samt indeholdelse og betaling af A-skat og AM-bidrag, jf. Bilag 1. Samtlige af disse forhold er ikke dokumenteret af indklagede ved sagens bilag. Indklagede opfordres (1) til at fremlægge dokumentation for de konkrete ovennævnte forhold. Endvidere er der intet til hinder for, at indklagede forelægger dokumentation herfor, jf. skatteforvaltningslovens § 17, smh. forvaltningslovens § 24. Allerede fordi indklagede således ikke har dokumenteret, at der foreligger unormale forhold, som begrunder et skærpet beviskrav for klager, foreligger der intet skærpet beviskrav. Afgørende for, om klager i nærværende sag har godtgjort, at klager er berettiget til fradrag for købsmoms og følgelig nedsættelse af momstilsvar, er om klager kan sandsynliggøre selskabets berettigelse til fradrag for købsmoms. Sammenholdt med EU retspraksis på området ved sag C-268/83, Rompelmann og sag C-438/09, Boguslaw samt sag C-230/94, Renate Enkler, præmis 24, skal der foreligge objektive momenter til støtte for klagers påstand, ligesom man af eventuelle fakturaer skal kunne identificere underleverandører, førend påstanden kan anses sandsynliggjort. Det er klagers opfattelse, at der i nærværende sag utvivlsomt foreligger sådanne objektive momenter ved de konkrete fakturaer, ligesom underleverandørerne er direkte identificerbare på baggrund af deres fakturaer til klager samt korrespondance med klager. Dette uddybes nærmere i det efterfølgende afsnit. Dermed er klager berettiget til fradrag for købsmoms og der ikke kan fremsættes krav om A-skat og AM-bidrag overfor klager eller forhøjelse heraf. Objektive momenter i form af fakturaer Det fremgår af sagen, at klagers virksomheds formål er at drive virksomhed inden for det sociale, pædagogiske og behandlingsmæssige område med tilbud til børn og unge, som på grund af særlige sociale problemer og/eller betydelig nedsat fysisk eller psykisk funktionsevne har behov for det samt dermed, jf. Bilag 1, s. 3 og frem. Der er imidlertid tale om klagers underleverandørers fakturaer – ikke klagers egne fakturaer og uanset, at klager ikke er uenig med Skattestyrelsen i, at nogle af underleverandørerne kunne have været mere udførlige i sine fakturaer, kan det umuligt være klagers ansvar, at klagers underleverandører ikke har udspecificeret sine fakturaer yderligere. Det er klagers klare overbevisning, at klager har gjort hvad klager kunne for at sikre sig i forhold til sine underleverandører. Ud over, at samtlige fakturaer fremstår med det pågældende selskabs navn og CVR-nr., som klager, naturligvis ved indgåelse af aftalen kontrollerede via CVR-registeret, er der på hver faktura anført fakturanr., samt angivet moms og afgiftsbeløb mv. Henset til, at klager sagtens kunne se af fakturaen, hvilken ydelse, det pågældende selskab opkrævede betaling for samt at denne svarede overens med, hvad klager mente at have modtaget og skulle betale for, er det klagers opfattelse at, man ikke med rimelighed kan forvente mere af ham. Herudover er derpå fakturaerne angivet underleverandørernes kontaktoplysninger, hvorfor det ikke er korrekt når Skattestyrelsen anfører, at der ikke er kontaktoplysninger på underleverandørerne. Hvis man som virksomhed skulle have en udvidet pligt til at sikre, at ens underleverandørers fakturering er udspecificeret og detaljeret nok i skattemæssig henseende, ville det pålægge virksomheder en uforholdsmæssig tidsmæssig byrde. En sådan kontrol kan således ikke kræves af klager og ej heller være klagers ansvar i tilfælde, hvor klager altså på baggrund af de faktiske omstændigheder ikke har haft grund til at betvivle de fremsendte fakturaer. Underleverandørers mangelfulde fakturaer skal derfor ikke komme klager til skade. Herudover det umuligt for klager at eftertjekke om de enkelte virksomheders bankoplysninger, idet en sådan oplysning er fortroligt og omfattet af GDPR-reglerne, ligesom klager ikke kan efterprøve om den enkelte virksomhed afregner sine forpligtelser overfor det offentlige. Det kan ikke udelukkes, at underleverandøren har f.eks. også indgået en aftale videre eller haft freelanceansatte eller tilsvarende, hvorfor dette forhold ikke kan gøres gældende eller tale imod klager. For at klager i sagen har løftet sin bevisbyrde, skal klager jf. ovenfor under afsnittet vedrørende bevisbyrden kunne sandsynliggøre, at arbejdet er udført af underleverandører. Den mest nærliggende måde at sandsynliggøre dette på er ved at fremlægge fakturaer fra sine underleverandører. Klager har fremlagt flere fakturaer vedrørende betaling for det udført arbejde og services af forskellig art, og det er ligeledes uomtvistet, at disse fakturaer er betalt. Endvidere kan pengestrømmen følges, idet disse fakturaer er betalt ved bankoverførsler. I det tilfælde, at arbejdet ikke var udført af klagers underleverandører, ville klagers kunder ikke have betalt til klager for den leverede ydelse, hvorfor det er utvivlsomt og ubestridt, at der er udført arbejde hos slutkunden. Endvidere henviser Skattestyrelsen til Østre Landsrets dom SKM2009.325 ØLR, ifølge hvilken, der påhviler en køber en særlig forpligtelse til at dokumentere, at købsfakturaerne kan danne grundlag for fradrag hos køber, hvis der rejses tvivl om fakturaernes realitet. Eftersom Skattestyrelsen finder, at der er fundet betaling sted i overensstemmelse med de fremlagte fakturaer, synes det umuligt at dokumentere yderligere for fakturaernes realitet. Det gøres gældende, at de pågældende fakturaer skal anses for at opfylde de centrale dokumentationskrav, idet fakturaerne indeholder sælgerens registreringsnummer, køberens navn, adresse og tidsspecifikationer, jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 3 og nr. 4. At de fremlagte fakturaer ikke lever op til alle kravene i momsbekendtgørelsens § 58, er ikke forhold, der skal lægges klager til last, idet pligtsubjektet i § 58 er sælgeren og ikke køberen. Ligeledes skal det ej heller lægges klager til last, at underleverandørerne ikke angiver eller afregner korrekt moms, A-skat og am-bidrag. En sådan undersøgelsespligt kan ikke rimeligt pålægges klager, ligesom klager er fritaget for disse ekstra forpligtelser over for SKAT ved køb af fremmedarbejdskraft. Særligt vedrørende [virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2] Det er korrekt som Skattestyrelsen i bilag 1, side 5 anfører at ejeren og direktøren i dette selskab [person5] er bror til [person3], som er en af de reelle ejere af [klager] ApS (tidligere [virksomhed1] ApS m.fl.). Dette har klager bekræftet ved sin mail af 16.08.2023, jf. bilag 1, side 14, hvor klager tillige har oplyst, hvilke ydelser dette selskab ved [person5] har leveret. Som bilag 2, fremlægges samarbejdsaftale mellem klager og denne virksomhed, hvor samarbejdet er reguleret og hvilket ydelser dette selskab skal levere til klager og af hvem. Som det tydeligt fremgår af denne samarbejdsaftale, har klager udtrykkeligt lagt vægt på at det alene er og skal være ejeren og direktøren [person5] som skal levere ydelser til klager. Det kan oplyses, at klagers formål var som ovenstående indenfor pædagogik, hvorfor klager lagde afgørende vægt på forhånd hvem der udførte disse og dette selskab – uanset nærtstående relation – ikke uden videre kunne leveres af andre. Endvidere kan det oplyses, at [person5] havde erfaring indenfor faget med at passe/udføre pædagogik arbejde, idet [person5] havde været hos klager i mindst 1,5 år inden parterne valgte at [person5] via sit selskab indgik et samarbejde om dette arbejde. Bilag 2 dokumentere og modbeviser således klart begrundelsen som Skattestyrelsen i bilag 1, side 5 har anført for at nægte fradrag. Det er ikke korrekt når Skattestyrelsen på side 8 øverst i bilag 1 anfører, at hvor arbejdet er udført, idet det fremgår udtrykkeligt af fakturaerne og selve tabellen jf. bilag 1, side 7 og 8, hvor arbejdet er udført. De yderligere forhold i form af at dette selskab ikke har indberettet sine pligter eller at kontoen ikke tilhører selskabet, er ikke noget klager kan efterse/efterprøve, hvorfor disse forhold på ingen måde kan inddrages til at nægte fradrag for udgifter overfor klager. En sådan vurdering er helt urimeligt og i direkte i modstrid med. Det har ikke været nødvendigt for klager at anmode timesedler, idet klager netop i samarbejdsaftalen betingede at det var deres tidligere medarbejder og dermed ejer og direktør [person5] som udførte arbejdsopgaverne. Klager har ingen mulighed for at påse om den pågældende virksomhed er eller var registreret for A-skat/AM-bidrag, dvs. arbejdsgiverregistreret. Underleverandørens undladelser og forpligtelser overfor det offentlige skal ikke laste klager. Med hensyn til de interne forhold hos denne virksomhed som Skattestyrelsen henviser til jf. bilag 1, side 4, samt side 17 og 18 og som Skattestyrelsen har fundet, er det klagers opfattelse, at disse forhold ikke skal laste klager og det er ikke nogen forhold som klager på nogen måde har en indflydelse på at ændre eller påvirke. Der kan henvises til SKM 2022.18.ØLR, hvor Landsretten netop anfører, hvad en kontraktpart har mulighed for at undersøge og i givet skal opfylde. Skattestyrelsens kontrol viser tydeligt, at denne virksomhed har været moms og A-skat registreret, ligesom der delvist har indberettet moms og A-skat i forskellige perioder, hvilket tydeligt indikere, at der har været en reel drift og ansatte til at udføre arbejdet. Derfor er det ikke korrekt, når Skattestyrelsen i generelle vendinger i bilag 1, side 4 og side 17 og 18 anfører, at underleverandøren ikke har ansatte der kan udføre arbejdet, idet underleverandøren netop har angivet A-skat/AM-bidrag og haft udgifter til ansatte og oplyst det til offentlige myndigheder samt bekendtgjort det overfor den brede offentlighed ved opslag på cvr.dk. I den forbindelse skal det præciseres, at klagers kontrolgrundlag er alene opslag i de offentlige registre som cvr.dk, SKAT.dk mv. og disse har ikke givet anledning til yderligere bemærkninger i modsætning til den seneste afgørelse ved SKM 2022.18.ØLR. På baggrund af ovenstående er det således klagers opfattelse, at der er objektivt konstaterbar dokumentation. Således er det konkret sandsynliggjort, at denne virksomhed har leveret de i henhold til fremlagte fakturaer, jf. TfS 2016.589 og modsætningsvist SKM2022.18.ØLR. Dette støttes yderligere af bilag 2. Særligt vedrørende [virksomhed5] ApS cvr. [...5] og de andre underleverandører Som klager har besvaret den 19. februar 2023 og den 16. august 2023, jf. bilag 1, side 13 og 14, indgik klager en samlet entrepriseaftale med virksomheden [virksomhed5] ApS cvr. [...5], hvor klagers kontaktperson var [person7] og klager havde således al kontakt med [person7] om de arbejder som klager havde behov for at få udført. [person7] har via [virksomhed5] ApS cvr. [...5] så hyret en del andre firmaer som er opregnet på side 5 til at udføre og levere arbejdet til klager. Dette er ikke noget klager på nogen måde har haft indflydelse, idet klager indgik som anført en samlet entrepriseaftale med firmaet [virksomhed5] ApS cvr. [...5]. Det kan lægges til grund, at arbejdet i form af entreprise er udført, idet klager har til Skattestyrelsen fremsendt sin dokumentation i form af videoer hvor det udførte arbejde løbende er udført i takt med tiden. Der skal henvises til bilag 1, side 12 nederst samt side 13, hvor klager fremsendte videoer og Skattestyrelsen har således tydeligt konstateret at arbejdet er udført. Dermed kan det lægges til grund, at klager har fået leveret og fået udført arbejde og der er ikke grundlag for nægtelse af fradrag. Der skal som ovenfor henvises til TfS 2016.589 og modsætningsvist SKM2022.18.ØLR. Herudover skal der henvises til SKM2019.534.VLR, hvor landsretten netop når frem til at det findes bevist, at der er sket levering af entreprisearbejde som blev dokumenteret ved fotos fra før arbejdet og efter renoveringen af lokalerne, hvilket kan direkte sammenlignes med klagers forhold i form af videoer samt kontrakten med [virksomhed5] ApS cvr. [...5] og kontaktperson [person7]. De øvrige forhold som Skattestyrelsen opregner i forhold til [virksomhed5] ApS cvr. [...5] og de underleverandører som [virksomhed5] ApS cvr. [...5] som har anvendt skal ikke laste klager, idet klager på ingen måde har mulighed for at kontrollere disse. Forholdende som at de pågældende personer har fået konkurskarantæne eller andre domme er irrelevant for klager. Klager har ingen mulighed for at vide at kontonummeret tilhører det selskab som har udstedt fakturaen. Underleverandørens undladelser og forpligtelser overfor det offentlige skal ikke laste klager. En kontrol af virksomheden fra Skattestyrelsen eller politiets side er ikke en oplysning som kan ses eller oplås nogle steder og klager har således ingen mulighed for at vide noget herom eller kendskab herom. Derfor kan dette argument ikke anvendes til konkludere at de pågældende underleverandører ikke har udført for klager. … Hjemvisning til fornyet behandling Som nøje redegjort for de enkelte underleverandører, har Skattestyrelsen foretaget en meget overfladisk undersøgelse og foretaget en vurdering og skøn på et meget løst grundlag og uden reel dokumentation, idet det er anført ved alle underleverandører, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder oplysninger om hvilket arbejder der er leveret/udført eller hvor henne det er leveret. Ovenstående gennemgang viser tydeligt at disse oplysninger er indeholdt ved de fremlagte fakturaer fra klager. Allerede af denne grund er det klagers opfattelse, at der er sket en fejl i sagsbehandling og dermed skal der ske en hjemvisning til fornyet behandling. Herudover henvises til nogen undersøgelser og nogle udtalelser uden at de reelt er fremlagt som der er opfordret til at fremlægge i forbindelse med nærværende klage. Henset til den fremlagte dokumentation, har klager dermed løftet bevisbyrden og sandsynliggjort, at arbejdet er udført af underleverandører, hvorfor klager er berettiget til fradrag for købsmoms i forhold til de leverede ydelser. På baggrund af ovenstående, fastholdes det, at klager er berettiget til fradrag for disse udgifter og der følgelig skal ske nedsættelse af klagers A-skat og AM-bidrag for perioden 2020 og 2021 i overensstemmelse med klagers påstand. ...” Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Materielt Ad udgifter til underleverandører Skattestyresen har i sin afgørelse af 16. februar 2024 anset selskabets udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed7] ApS og [virksomhed8] ApS som værende fiktive. På de fremsendte fakturaer er der ikke tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, hvem der har udført opgaverne, eller hvor og hvornår arbejdet er udført. Derudover er der tale om underleverandører der er registreret med branchekoder og formål, der ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser, størstedelen af underleverandørerne er efterfølgende gået konkurs, og fakturabeløbene ses primært at være videreført til udlandet. For underleverandørerne er der desuden ikke tegn på reel virksomhedsdrift i form af driftsudgifter, idet underleverandørerne ikke har været registreret med ansatte, samt ikke har indeholdt A-skat og AM-bidrag eller afregnet moms. Skattestyrelsen fastholder således, at de af selskabet afholdte udgifter ikke dækker over reelle leverancer. Det bemærkes at selskabet først under klagesagen har fremlagt samarbejdsaftale med en af underleverandørerne, [virksomhed2] ApS, som også samtidigt er ejet af en bror til en af de reelle ejere af [klager] ApS. [klager] ApS driver virksomhed med sociale, pædagogiske og behandlingsmæssige tilbud til børn og unge. Skattestyrelsen finder det dermed tvivlsomt, at selskabets egne ansatte har kunnet udføre det fakturerede byggearbejde, hvorfor selskabets udgifter til underleverandørerne anses for at dække over udbetaling af løn til uregistrerede ansatte. Skattestyrelsen fastholder således, at det er med rette at selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag er forhøjet med beløb svarende til fakturabetalingerne. Der har ikke været en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat. Selskabet hæfter derfor for A-skat og AM-bidrag i henhold til fakturaerne fra de i afgørelsen anførte underleverandører. Da der ikke er oplysninger om, at selskabet har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholde 55% af den udbetalte A-indkomst og 8% i arbejdsmarkedsbidrag. Ad hjemvisning Klageren har fremsat påstand om, at Skattestyrelsen ikke har truffet afgørelse på et fyldestgørende grundlag og at de fremlagte fakturaer dokumenterer, at der er sket reel leverance af ydelser til selskabet. Skattestyrelsen har i sin afgørelse foretaget en gennemgang af hver underleverandør og beskrevet hvad der er lagt vægt på i vurderingen af, om underleverandørerne har leveret de fakturerede ydelser. Der er således udførligt redegjort for de omstændigheder, som Skattestyrelsen har fundet usædvanlige og som har rejst tvivl om, hvorvidt der er sket levering fra underleverandørerne. Som følge af de usædvanlige forhold, er det derfor selskabet der har bevisbyrden for, at der er sket levering. Klageren har ikke løftet denne bevisbyrde, ved at fremlægge nye oplysninger, som ændrer grundlaget for Skattestyrelsens afgørelse, og der er således ikke tale om omstændigheder, der kræver en hjemvisning til fornyet behandling. …” Indlæg under retsmødet Repræsentanten fastholdt den nedlagte principale påstand om hjemvisning og subsidiære påstand om, at selskabets A-skat og AM-bidrag skal nedsættes fra 1.077.260 kr. til 0 kr. for 2020-2021. Repræsentanten gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanten fremhævede vedrørende spørgsmålet om ydelserne fra underleverandørerne bl.a., at det ikke er selskabets forhold, men derimod underleverandørernes forhold, som kritiseres. Det kan imidlertid ikke være selskabets problem. Skattestyrelsen har set videomateriale af det udførte byggearbejde. Arbejdet er udført, og det er ikke bestridt. For [virksomhed2] ApS er der ikke tale om byggearbejde, men derimod om vikartimer inden for selskabets virksomhed. I forhold til udgifter til vedligeholdelse af bygningerne fremhævede repræsentanten bl.a., at udlejer ikke bare kunne genudleje bygningerne, fordi de var særligt indrettet til botilbud, og dermed er der tale om vedligeholdelse konkretiseret til selskabet og selskabets virksomhed. Herudover anførte repræsentanten, at det er særligt de yderligere bilag og samarbejdsaftalerne, som taler for hjemvisning. Skattestyrelsen har blot noteret sig oplysningerne om byggearbejdet, men Skattestyrelsen har ikke gjort noget. Direktøren for selskabet, forklarede, at selskabet havde drevet botilbud til unge mellem 12-18 år. Typisk unge, der var ude i misbrug eller kriminalitet. Selskabet var godkendt af socialtilsynet til det. Herudover havde selskabet indtægter fra et internt skoletilbud. Driften heraf krævede ikke en særlig tilladelse. Næsten alle de unge kunne ikke følge en almindelig skolegang, og derfor var det aktuelt med skoletilbuddet. Selskabet havde også støtteopgaver uden for botilbud. F.eks. til unge over 18 år i hjemmet. Direktøren understregede, at selskabet har modtaget professionel rådgivning fra anerkendt revisionsselskab, herunder i forbindelse med udarbejdelse af regnskaber. Selskabet holdt sig til den rådgivning. Direktøren oplyste også, at han aldrig selv havde oplevet, at samarbejdspartnerne efterspurgte branchekode mv. for selskabet, og han ikke havde hørt om, at det skulle være selskabets opgave at kontrollere samarbejdspartnernes branchekode og skatteforhold. Skattesestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser til afgørelse af sagerne i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstillinger. Skattestyrelsen fastholdt, at der ikke var tale om reelle leverancer fra underleverandørerne, og fremhævede, at selskabet ikke har løftet sin bevisbyrde for fradrag under de foreliggende omstændigheder. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med 1.077.260 kr. for indkomstårene 2020 og 2021 på baggrund af selskabets overførsler til underleverandørerne [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed7] ApS og [virksomhed8] ApS. Retsgrundlaget Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt. I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten. Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1. Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes A-skat med 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Dette følger af kildeskattelovens § 48, stk. 8. Endvidere følger det af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, at personer, der er skattepligtige her til landet, har pligt til at svare skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten, samt at bidraget udgør 8 % af grundlaget. Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv. Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1. Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre selskabet godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra selskabets side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler selskabet, ikke opgøres på grundlag af selskabets regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte selskabets tilsvar skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2. Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet har afholdt udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed7] ApS og [virksomhed8]. ApS. Fakturaerne indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, hvem der har udført opgaverne og hvor og hvornår arbejdet er udført. Selskabet har desuden ikke fremlagt anden dokumentation, som understøtter fakturaerne. Henset til, at fakturaerne lider af indholdsmæssige mangler, at størstedelen af underleverandørerne har været registreret med branchekoder og formål, som ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser, at størstedelen af underleverandørerne er gået konkurs, at størstedelen har videreoverført de fakturerede beløb til udlandet, at størstedelen ikke har afholdt almindelige driftsomkostninger, at størstedelen ikke har bogført korrekt, at størstedelen ikke har været registreret med ansatte og ikke har indeholdt A-skat og AM-bidrag og at samtlige ikke har afregnet moms, finder retten, at selskabets udgifter ikke dækker over reelle leverancer. De fremlagte samarbejdsaftaler kan ikke føre til andet resultat. Indholdet af den ene fremlagte samarbejdsaftale ses snarere at repræsentere en form entrepriseaftale vedrørende fast ejendom, og denne fremtræder dermed i sig selv både atypisk og uden sædvanlige vilkår. Der er samtidig ikke fremlagt andet materiale af objektiv karakter, som kan understøtte, at der er leveret et sådant entreprisearbejde. Den anden fremlagte samarbejdsaftale angår vikartimer inden for selskabets virksomhedsområde, men der foreligger ikke objektive momenter, der kan understøtte, at der faktisk er leveret sådanne vikartimer. Det er f.eks. ikke fremlagt hverken korrespondance om planlægning af vagter eller timesedler vedrørende de angivelige vagter. De fremlagte samarbejdsaftaler understøttes således ikke i øvrigt af objektive kendsgerninger, og de kan derfor ikke tillægges særlig vægt. Selskabet driver virksomhed inden for det sociale, pædagogiske og behandlingsmæssige område med tilbud til børn og unge. Retten finder, at selskabets egne ansatte ikke har været i stand til at udføre det fakturerede byggearbejde, hvorfor selskabets udgifter til underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed7] ApS og [virksomhed8] ApS dækker over udbetaling af løn til uregistrerede ansatte. Herudover finder retten det ikke dokumenteret, at [virksomhed2], herunder [person5] har udført de fakturerede mandskabstimer i forbindelse med vikarvagter hos selskabet. Retten finder derfor, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Ud fra sagens oplysninger har der ikke været en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for ansvar for betaling af manglende indeholdt AM-bidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Selskabet er således ansvarlig for betaling af A-skat og AM-bidrag i henhold til fakturaerne fra de angivne underleverandører i den omhandlende periode. Da der ikke er oplysninger om, at selskabet har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag. Landsskatteretten kan derfor også tiltræde den beløbsmæssige opgørelse af A-skat og AM-bidrag. Formalitet Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en klageinstans kan hjemvise en sag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes kan en sag hjemvises, hvis sagen bygger på et forkert grundlag, eller grundlaget har ændret væsentlig karakter. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen har udfoldet almindelige, relevante og saglige bestræbelser på at oplyse sagen i forbindelse med den påklagede afgørelse. Skattestyrelsen har således foretaget en gennemgang af hver underleverandør med en beskrivelse af de forhold, som styrelsen har lagt vægt på i vurderingen af, om underleverandørerne har leveret de fakturerede ydelser. Retten har herved også lagt vægt på, at det under de her foreliggende omstændigheder er selskabet, der skal godtgøre leverancer fra underleverandører, og det samtidig er selskabet, der er nærmest til at dokumentere og belyse samarbejdet med selskabets underleverandører. Der er heller ikke under klagesagen fremkommet hverken faktiske eller retlige oplysninger, herunder i forhold til underleverandører, som har ændret sagens grundlag og indhold på en sådan måde, at sagen har skiftet karakter. Den påklagede afgørelse kan derfor ikke i denne sammenhæng anses for behæftet med en formel mangel i form af manglende opfyldelse af officialmaksimen, og der er heller ikke i øvrigt grundlag for at hjemvise sagen til fornyet behandling. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsen afgørelse.