Afslag på ekstraordinær genoptagelse efter arbejdsgivers fejlindberetning

Journalnr. 24-0035420 Skattestyrelsen har ikke imødekommet anmodningen om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Klageren udrejste den 1. september 2002 fra Danmark og kom tilbage til Danmark igen den 15. juli 2023. Klageren har været registreret som begrænset skattepligtig til Danmark i perioden, da han ejede et sommerhus. Klageren har været ansat hos [virksomhed1] A/S i perioden maj 2000 til august 2002 og efterfølgende i deres koncernforbundne selskaber i Kina og Singapore fra august 2002 frem til januar 2014. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren havde en § 53 A pensionsordning, hvor de udenlandske selskaber har indbetalt direkte til forsikringsselskabet. Det fremgår af sagens oplysninger, at [virksomhed1] A/S i februar 2015 har indberettet et beløb på 18.000 kr. som skattepligtig lønindkomst for 2015 Beløbet fremgår af årsopgørelsen for 2015, hvor klageren er registreret som begrænset skattepligtig, som en skattepligtig lønindkomst. Klageren blev tilmeldt digital post den 4. januar 2021. [virksomhed1] A/S har i brev af august 2023 oplyst, at indberetningen som lønindkomst er en fejl fra deres side og at den skulle have været indberettet som pensionsindbetaling. Skattestyrelsen har ved mail af 7. marts 2024 oplyst klageren, at styrelsen ikke har kunne rette indberetningen til eIndkomst, idet indberetningen lå for langt tilbage i tid. Klagerens repræsentant har den 10. august 2023 ansøgt om, at klageren blev omfattet af forskerskatteordningen, og bedt Skattestyrelsen om at behandle anmodningen som en anmodning om ekstraordinær genoptagelse, hvis der ikke kunne ses bort fra den fejlagtige registrering af lønindkomst i 2015. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har givet afslag på anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… Begrundelse vedrørende særlige omstændigheder Fristen for ordinær genoptagelse af din skatteansættelse for 2015 udløb den 1. maj 2019. Såfremt din skatteansættelse for 2015 skal ændres, skal en af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og fristen i § 27, stk. 2 være opfyldt. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 giver mulighed for ekstraordinær genoptagelse forudsat, at en eller flere af betingelserne i stk.1, nr. 1-8 er opfyldt. I denne sag er det relevant, hvorvidt du kan opfylde betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 om, at der skal foreligge særlige omstændigheder. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er ifølge forarbejderne tiltænkt et snævert anvendelsesområde. Særlige omstændigheder kan foreligge, hvis Skattestyrelsen har begået en fejl eller har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse. Der er derimod ikke mulighed for ekstraordinær genoptagelse som følge af et glemt fradrag. Din repræsentant har anført, at der anmodes om ekstraordinær genoptagelse for 2015 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 eller 8. Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.1.2.5 at reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke kan anvendes til nedsættelse efter anmodning, hvis borgeren eller nogen på dennes vegne har handlet groft uagtsomt. Der henvises blandt andet til SKM2016.585.VLR, hvor Landsrettens stadfæstede byrettens dom, som er refereret i SKM2015.427.BR. Byretten bemærkede, ”at der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og § 32, stk. 1, nr. 3, hvis den skatte- eller afgiftspligtige - eller nogen på dennes vegne - forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Bestemmelserne finder efter forarbejderne alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedernes initiativ, og således ikke i den her omhandlede sag.” Bestemmelsen er derfor ikke anvendelig i din sag. Efter Skattestyrelsens opfattelse er der ikke tale om myndighedsfejl i denne sag, da årsopgørelsen er dannet automatisk på grundlag af de foretagne indberetninger fra tredjemand. Dine repræsentanter har nu fremført følgende: Udover hvad der fremgår af lovforarbejderne til lov nr. 410 af 2. juni 2003 vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 har dine repræsentanter henvist til en Højesteretsdom af 22. marts 2021 (UfR 2021.3465), hvoraf blandt andet fremgår, at bestemmelsen eksempelvis vil finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. Dine repræsentanter har anført, at der efter en samlet konkret vurdering foreligger tilstrækkeligt med særlige omstændigheder og oplyst følgende: Den forkerte indberetning er sket af en dansk virksomhed, som [klager] ikke havde været ansat i over 13 år [virksomhed1] har handlet ansvarspådragende ved – uden [klager]s medvirken og viden – at indberette oplysninger til skattemyndighederne der medfører at der foretages en ansættelse på urigtigt og ufuldstændigt grundlag (svig). De har skriftligt bekræftet, at der er tale om en fejl. Hvis beløbet overhovedet skulle have været indbetalt til [klager] PBL § 53 A ordning, skulle det have været indberettet i felt 14. I alle årene med ansættelse i udlandet er det dog det udenlandske selskab, som har indbetalt til den danske ordning, ikke det danske selskab. [klager] kan ikke erindre at have modtaget årsopgørelsen for 2015, ej heller er han blevet orienteret om indberetningen på anden vis Fremført underskud (realkreditrenter) medførte, at den eneste skat, der blev beregnet på beløbet var AM-bidrag. Da [klager] var tilmeldt betalingsservice, blev det meget lille beløb trukket automatisk Fastholdelse af skatteansættelsen giver et åbenbart urimeligt resultat – dels fordi beløbet slet ikke var skattepligtigt til Danmark og dels fordi det medfører, at forskerordningen ikke kan anvendes, og [klager] havde ingen mulighed for at gætte, at der var sket denne fejl” Ved mødet var dine repræsentanter enige i, at der i denne sag ikke er begået myndighedsfejl eller fejl fra din side, men alene af [virksomhed1], der har handlet ansvarspådragende ved uden din medvirken og viden at have indberettet oplysninger til skattemyndighederne, der medførte, at der foretoges en ansættelse på et urigtigt grundlag. Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ikke kan anses for opfyldt. Dette begrundes blandt andet med, at indberetningen fra [virksomhed1] efter Skattestyrelsens vurdering ikke kan ses for omfattet af skatteforvaltningens § 27, stk. 1, nr. 5, da ”hvis den skatte- eller afgiftspligtige - eller nogen på dennes vegne” skal forstås således, at der er tale om den skattepligtige eller den skattepligtiges repræsentant, hvilket [virksomhed1] efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kan anses for at være. Som oplyst, har du været ansat i det danske selskab i perioden maj 2000 til august 2002. [virksomhed1] har i brev af august 2023 ikke oplyst på hvilket grundlag indberetningen er foretaget udover at det ser ud til at være sket en ekstraordinær efterindbetaling på din § 53 A pensionsordning, som de ikke har indbetalt til siden 2002. Det at [virksomhed1] i 2016 foretager en indberetning til det daværende SKAT af et beløb, som de ikke med sikkerhed ved hvad vedrører og ikke orienteret dig om indberetningen, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke anses for en særlig omstændighed, der kan medføre at betingelsen i § 27, stk. 1. nr. 8 kan anses for opfyldt. Begrundelse vedrørende reaktionsfristen Skattestyrelsen kan kun give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2015, hvis du har bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at du har fået kundskab til det forhold, der begrunder en ekstraordinær genoptagelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Skattestyrelsen har modtaget anmodningen den 10. august 2023. For at kunne overholde fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. forudsætter det, at du først den 10. februar 2023 eller på et senere tidspunkt er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Din repræsentant har anført, at du tiltrådte et nyt job i april 2014 i et selskab, som ikke var forbundet med [virksomhed1] og er derfor af den opfattelse, at du ingen rimelig chance har haft for at opdage og korrigere den fejlagtige indberetning foretaget af [virksomhed1] A/S for 2015.Dette begrundes med, at du ikke kan erindre at have modtaget årsopgørelsen for 2015 på din daværende adresse i Singapore, at du ikke har været logget ind på TastSelv eller modtaget lønseddel eller andre oplysninger fra [virksomhed1] A/S i forbindelse med indberetningen. Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at det ikke er fremsat oplysninger om, at adressen på årsopgørelsen for 2015 ikke var korrekt. Log in på TastSelv registreres ikke, medmindre man foretager en aktiv handling derinde. Det vil sige, at kigger man kun på oplysningerne, årsopgørelsen mm., så sker der ingen registrering i oversigt over hændelser. Din repræsentant har anført, at de først i forbindelse med ansøgningen om beskatning efter kildeskattelovens § 48 E-F i juli 2023 blev opmærksomme på indberetningen fra [virksomhed1] A/S. Ved mødet den 4. marts 2024 har dine repræsentanter oplyst, at kundskabstidspunktet må være august 2023, hvor de som rådgivere logger ind på dine oplysninger på skat.dk. Ifølge oversigt over hændelser har du den 17. juli 2023 givet [revisionsfirma] autorisation til ”Alle punkter i TastSelv menuen”, hvilket de har benyttet sig af sammen dag. Det fremgår af vores system for 2015, at hvis man ikke er tilmeldt digital post, så sendes årsopgørelsen i papirform. Da du først er blevet tilmeldt digital post den 4. januar 2021 er det Skattestyrelsens opfattelse at årsopgørelsen, der er dannet den 15. marts 2016, er sendt til dig og dermed har du haft mulighed for at reagere på den forkerte årsopgørelse inden for den ordinære frist. Selvom du skulle opfylde reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 første punkt er bestemmelserne i § 27, stk. 1, nr. 8 og 6-måneders fristreglen i § 27, stk. 2 er kumulative, hvorfor betingelserne i begge bestemmelser skal være opfyldt, førend der kan ske ekstraordinær genoptagelse Muligheden for at se bort fra fristen finder ikke anvendelse, når en borger blot ikke har anset det for relevant at forholde sig til sine skatteansættelser på et tidligere tidspunkt, ligesom ukendskab til reglerne heller ikke her kan regnes for at være særlig omstændighed, der skulle begrunde en overskridelse af fristen. Borger har altid et ansvar for at kende til sin egen skattepligt og reagere på fejlagtige ansættelser. Konklusion Det er Skattestyrelsens vurdering, at du ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2 og dermed kan vi ikke ændre din skatteansættelse for 2015. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 2. maj 2024 udtalt følgende: ”Klagerens repræsentant har anført, at de aldrig har modtaget en afgørelse omkring anmodningen om beskatning efter Kildeskattelovens § 48 E-F. Skattestyrelsen kan i den anledning henvise til en mail (repræsentantens bilag 4) af 10. august 2023, hvor [person1] gør klagerens repræsentant opmærksom på, at vi har ikke mulighed for at registrere borgeren på forskerskatteordning, da der umiddelbart er diskvalificerende indkomst i den 10-årige karensperiode og at vi derfor behandler repræsentantens mail som en anmodning om ekstraordinær genoptagelse. Afdelingen for behandling af sager vedrørende forskerskatteordningen er blevet kontaktet og der er nu oprettet en sag vedrørende forskerskatteordningen. Da denne sag vedrører ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2015 er der ikke taget stilling til det af repræsentanten anførte om, at anmodning om beskatning efter § 48 E-F skal tillades, selvom genoptagelse af skatteansættelsen for 2015 nægtes. Repræsentanten anfører blandt andet, at de har fået forståelsen af, at Skattestyrelsen mener, at der ikke foreligger særlige omstændigheder efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, fordi SFL § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt. Skattestyrelsen har anført, at § 27, stk.1, nr. 5 ikke er anvendelig i denne sag, da [virksomhed1] A/S efter vores opfattelse ikke kan henføres til ”den skattepligtige eller nogen på dennes vegne”. Herefter har vi taget stilling til om der foreligger særlige omstændigheder efter § 27, stk. 1, nr. 8. Vi har anført, at vi ikke mener at der er tale om myndighedsfejl, da årsopgørelsen er dannet automatisk på grundlag af de indberettede oplysninger til det daværende SKAT. Repræsentanten har endvidere anført, at ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for klageren og at en indkomstændring på 5.000 kr. vil tale for genoptagelse af ansættelsen. Skattestyrelsen skal her gøre opmærksom på, at [virksomhed1] A/S ikke med sikkerhed ved, hvad indberetningen på de 18.000 kr. vedrører. Selvom der er tale om en indkomstændring på 18.000 kr. skal Skattestyrelsen her gøre opmærksom på, at væsentlig økonomisk betydning ikke omfatter de indkomstår efter man er vendt tilbage til Danmark, men vedrører de år, der er omfattet af anmodningen om ekstraordinær genoptagelse, det vil i den konkrete sag sige 2015. Indkomstansættelsen for 2015 er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke urigtig. …” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen skal genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2015. Følgende fremgår af klage af den 24. april 2023: ”… [revisionsfirma]s bemærkninger og klage Vi gør i prioriteret rækkefølge følgende påstande gældende: Indkomståret 2015 skal genåbnes i sin helhed således at beløbet på 18.000 kr. i rubrik 11 ikke beskattes på årsopgørelsen. Anmodning om beskatning efter Kildeskattelovens § 48 E-F skal tillades selv hvis ekstraordinær genoptagelse nægtes. Ad påstand 1: Indkomståret 2015 genåbnes i sin helhed Det er stadig vores opfattelse, at indkomståret 2015 skal genåbnes i sin helhed efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8. Vi mener ikke, at Højesterets afgørelse i sagerne BS-44692/2022-HJR og BS-44771/2022-HJR ændrer på dette, da faktum er væsentlig anderledes i de to sager. Mens sagerne i Højesteret omhandler fejlagtige registreringer som fuldt skattepligtig, omhandler nærværende sag om fejlagtig indberetning af lønindkomst foretaget af en tredjemand uden [klager]s vidende og uden at han havde nogen som helst grund til at tjekke om en forkert indbetaling var foretaget uden at han havde modtager penge på sin bankkonto. Om særlige omstændigheder Det fremgår af lovforarbejderne til lov nr. 410 af 2. juni 2003 vedrørende SFL § 27, stk. 1, nr. 8, at: ”Det er ikke muligt at forudse alle tilfælde, hvor forholdene burde give anledning til genoptagelse udenfor de almindelige frister. Det er derfor behov for en sikkerhedsventil, der kan opsamle alle tilfælde, hvor forholdende i særlig grad tale for, at ansættelsen ændres. Forslaget indebærer, at en ændring af en skatteansættelse kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelsen kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. […] Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen.” Det er ingen tvivl om, at dette er tilfældet i denne sag og den manglende genoptagelse af den selvangivne del af indkomsten har væsentlig betydning for skatteyderen. I Højesterets dom af 22. marts 2021 (UfR 2021.3465) bliver det tillige fastslået, at bestemmelsen eksempelvis vil finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. I denne sag er det vores opfattelse, at [virksomhed1] har handlet ansvarspådragende ved fejlagtigt – uden [klager]s medvirken og viden – at indberette oplysninger til skattemyndighederne, der medfører, at der foretages en ansættelse på urigtigt grundlag. Dette forhold kan ikke bebrejdes [klager], da han heller ikke blev informeret om indberetningen af [virksomhed1]. [virksomhed1] har klart anerkendt, at det er en fejlagtig betaling. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår bl.a.: ”Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ikke kan anses for opfyldt. Dette begrundes blandt andet med, at indberetningen fra [virksomhed1] efter Skattestyrelsens vurdering ikke kan ses for omfattet af skatteforvaltningens § 27, stk. 1, nr. 5, da ”hvis den skatte- eller afgiftspligtige - eller nogen på dennes vegne” skal forstås således, at der er tale om den skattepligtige eller den skattepligtiges repræsentant, hvilket [virksomhed1] efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kan anses for at være.” Dette udsagn er ikke korrekt, da ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8 ikke kræver, at SFL § 27, stk. 1, nr. 5 samtidig er opfyldt. Vi er enige i, at SFL § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt, fordi der i denne sag ikke er begået en myndighedsfejl eller fejl fra [klager]s side, men alene af [virksomhed1] A/S. Det forandrer dog ikke på, at ovenstående udsagn ikke er korrekt. Derudover angiver Skattestyrelsen i afgørelsen: ”Som oplyst, har du været ansat i det danske selskab i perioden maj 2000 til august 2002. [virksomhed1] har i brev af august 2023 ikke oplyst på hvilket grundlag indberetningen er foretaget udover at det ser ud til at være sket en ekstraordinær efterindbetaling på din § 53 A pensionsordning, som de ikke har indbetalt til siden 2002. Det at [virksomhed1] i 2016 foretager en indberetning til det daværende SKAT af et beløb, som de ikke med sikkerhed ved hvad vedrører og ikke orienteret dig om indberetningen, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke anses for en særlig omstændighed, der kan medføre at betingelsen i § 27, stk. 1. nr. 8 kan anses for opfyldt.” Netop det forhold – at [virksomhed1] foretager en fejlagtig indberetning af et beløb, som de ikke med sikkerhed ved hvad vedrører og ikke orienterer [klager] om indberetningen – kan ikke anses for andet end helt særlige omstændigheder. Det er ikke normalt, at en tredjepart på eget initiativ foretager en indberetning på en borger, som ikke skulle være lavet. Denne fejl er også blevet bekræftet skriftlig af [virksomhed1]. Selv hvis beløbet skulle have været indberettet af [virksomhed1] A/S, er beløbet også fejlagtigt indberettet i felt 13 med kode 00 (A-indkomst med AM-bidrag), da det i givet fald skulle være indberettet i felt 14, kode 09 (Skattefri indkomst). På dette tidspunkt var [klager] kun begrænset skattepligtig til Danmark af sit sommerhus og udførte ikke noget arbejde i Danmark. Om reaktionsfristen Skattestyrelsen kan kun give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2015, hvis der er bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at [klager] har fået kundskab til det forhold, der begrunder en ekstraordinær genoptagelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Da [klager] boede og arbejde i udlandet i 2015, havde han ingen grund til at tjekke årsopgørelsen for eventuelle indberetninger af lønindkomst – han havde senest en dansk arbejdsgiver i 2002, altså 13 år tidligere. Derudover medførte et fremført underskud (realkreditrenter), at den eneste skat, der blev beregnet på beløbet, var AM-bidrag. Siden i hvert fald 2010 (og formentligt tidligere) har [klager] været tilmeldt betalingsservice således at B-skatterater for ejendomsværdiskat på sommerhuset blev betalt automatisk. [klager] har ingen erindring om at have modtaget årsopgørelsen for 2015 på post til hans daværende adresse i Singapore, og han har ikke været logget ind på TastSelv. Han har heller ikke modtaget nogen lønseddel eller andre oplysninger fra [virksomhed1] A/S i forbindelse med indberetningen. Hvis han havde modtaget det, havde han reageret, da han har været meget opmærksom på at holde sig ude af fuld skattepligt, da han ønskede at holde muligheden åben for at kunne flytte tilbage til Danmark og anvende forskerordningen, hvis det blev aktuelt. Da han ikke har haft en dansk arbejdsgiver siden 2002, har han ikke tjekket lønindkomst, da der ikke skulle være nogen indkomst fra den tidligere arbejdsgiver. Alle tidligere indbetalinger til § 53 A ordningen blev indbetalt direkte fra det udenlandske selskab. Det er derfor vores vurdering, at kundskabstidspunktet var den 17. juli 2023, hvor [revisionsfirma] opdager indberetningen og informerer [klager]. Som det kan ses af Bilag 3 kom dette som en overraskelse for [klager], med andre ord, han var ikke allerede bekendt med indberetningen. Reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2. er således efter vores opfattelse opfyldt. Konklusion De forhold, der efter vores opfattelse gør, at der efter en samlet konkret vurdering foreligger tilstrækkeligt med særlige omstændigheder, er: Den forkerte indberetning er sket af en dansk virksomhed, som [klager] ikke havde været ansat i i over 13 år [virksomhed1] har handlet ansvarspådragende ved – uden [klager]s medvirken og viden – at indberette oplysninger til skattemyndighederne, der medfører at der foretages en ansættelse på urigtigt og ufuldstændigt grundlag (svig). De har skriftligt bekræftet, at der er tale om en fejl. Hvis beløbet overhovedet skulle have været indbetalt til [klager]s PBL § 53 A ordning, skulle det have været indberettet i felt 14. I alle årene med ansættelse i udlandet er det dog det udenlandske selskab, som har indbetalt til den danske ordning, ikke det danske selskab. [klager] kan ikke erindre at have modtaget årsopgørelsen for 2015, ej heller er han blevet orienteret om indberetningen på anden vis Fremført underskud (realkreditrenter) medførte, at den eneste skat, der blev beregnet på beløbet, var AM-bidrag. Da [klager] var tilmeldt betalingsservice, blev det meget lille beløb trukket automatisk Fastholdelse af skatteansættelsen giver et åbenbart urimeligt resultat – dels fordi beløbet slet ikke var skattepligtigt til Danmark og dels fordi det medfører, at forskerordningen ikke kan anvendes, og [klager] havde ingen mulighed for at gætte, at der var sket denne fejl Ad) 2: Anmodning om beskatning efter Kildeskattelovens § 48 E-F skal tillade selv hvis ekstraordinær genoptagelse nægtes Ud over anmodning om ekstraordinær genoptagelse, har [revisionsfirma] anmodet om beskatning efter kildeskattelovens § 48 E-F. [revisionsfirma] har endnu ikke modtaget afgørelse omkring dette. I SKM2019.246SR blev forholdet omkring 10-års reglen i forhold til forskerskatteordningen behandlet. I denne sag var spørger af ukendte årsager blevet registreret som fuldt skattepligtig til Danmark, selvom han havde haft ophør af skattepligt et par år forinden. Her fandt Skatterådet, at spørger opfyldte betingelsen om ikke at have været skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, de seneste 10 år forud for den påtænkte ansættelse i Danmark. Skatterådet lagde vægt på, at spørger ikke har haft bopæl i Danmark siden 2005, at skatteforvaltningen foretog en ligningsmæssig behandling af spørgerens ophør af fuld skattepligt i 2005, og at der ikke efterfølgende er registreret ændringer i spørgerens forhold af betydning for anvendelse af forskerskatteordningen. Sagen er ikke direkte sammenlignelig med [klager]s situation men vi mener, at sagen illustrerer at der godt kan ses bort fra fejlagtige registreringer i forbindelse med 10-års reglen. Hvis der skal være symmetri, burde det derfor være muligt, at også se bort fra fejlagtige indberetninger foretaget af en tredjepart. Det er også vigtigt, at Skatteforvaltningen træffer en materielt korrekt afgørelse baseret på en selvstændig vurdering af sagen. Her er der åbenbart tale om en fejl, som dermed ikke burde afskære [klager] for at kunne anvende forskerordningen. Vigtigheden af en selvstændig bedømmelse af sagen understreges også af Landsdommer Louise Saul i SKM2002.615.ØLR: ”Jeg finder på denne baggrund, at der ved fortolkningen af bestemmelsen i kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 1, må lægges vægt på, hvad der forekommer rimeligt, ligesom der må lægges vægt på, at skatteydere behandles med en vis lighed og forudsigelighed. Jeg finder derfor - uanset at der med en forudgående skatteansættelse som udgangspunkt implicit er truffet afgørelse om skattepligt - at kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, må forstås således, at der skal lægges vægt på de faktiske forhold, og at der på tidspunktet for anmodningen om forskerbeskatning efter reglerne i kildeskattelovens §§ 48 E-F skal foretages en selvstændig materiel bedømmelse af sagen.” Baseret på ovenstående er det vores vurdering, at selv hvis ekstraordinær genoptagelse nægtes, skal [klager] efter en konkret vurdering af sagen kunne beskattes efter Kildeskattelovens § 48 E-F. …” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har den 13. maj 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”… Skattestyrelsen udtaler: ”Da denne sag vedrører ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2015 er der ikke taget stilling til det af repræsentanten anførte om, at anmodning om beskatning efter § 48 E-F skal tillades, selvom genoptagelse af skatteansættelsen for 2015 nægtes.” [revisionsfirma]s kommentarer: Vi holder stadig fast i vores påstand nummer 2 og anmoder Landsskatteretten om at tage stilling til denne. Baseret på de faktiske omstændigheder i sagen var [klager] ikke skattepligtig af beløbet indberettet af [virksomhed1] A/S, da han boede i udlandet, og beløbet slet ikke skulle have været indberettet (og hvis det var, så i felt 14 som skattefri indkomst). Vi gør i den forbindelse opmærksom på, at vi har modtaget et forslag til afgørelse vedrørende anmodningen om beskatning efter KSL § 48 E-F. Denne er vedlagt vores bemærkninger og vi holder i øvrigt fast i vores begrundelser til påstand nummer 2. Skattestyrelsen udtaler: ”Repræsentanten anfører blandt andet, at de har fået forståelsen af, at Skattestyrelsen mener, at der ikke foreligger særlige omstændigheder efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, fordi SFL § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt. Skattestyrelsen har anført, at § 27, stk.1, nr. 5 ikke er anvendelig i denne sag, da [virksomhed1] A/S efter vores opfattelse ikke kan henføres til ”den skattepligtige eller nogen på dennes vegne”. Herefter har vi taget stilling til om der foreligger særlige omstændigheder efter §27, stk. 1, nr. 8. Vi har anført, at vi ikke mener at der er tale om myndighedsfejl, da årsopgørelsen er dannet automatisk på grundlag af de indberettede oplysninger til det daværende SKAT.” [revisionsfirma]s kommentarer: Denne udtalelse er ikke korrekt. I Skattestyrelsens afgørelse anfører Skattestyrelsen, at begrundelsen for, at betingelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8 ikke er opfyldt, er bl.a. fordi SFL § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt: ”Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ikke kan anses for opfyldt. Dette begrundes blandt andet med, at indberetningen fra [virksomhed1] efter Skattestyrelsens vurdering ikke kan ses for omfattet af skatteforvaltningens § 27, stk. 1, nr. 5, da ”hvis den skatte- eller afgiftspligtige - eller nogen på dennes vegne” skal forstås således, at der er tale om den skattepligtige eller den skattepligtiges repræsentant, hvilket [virksomhed1] efter Skattestyrelsens opfattelse ikke kan anses for at være.” Vi er som nævnt i klagen enige i, at SFL § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt, fordi der i denne sag ikke er begået en myndighedsfejl eller fejl fra [klager]s side, men alene af [virksomhed1] A/S. Det forandrer dog ikke på, at ovenstående udsagn ikke er korrekt. Skattestyrelsen udtaler: ”Repræsentanten har endvidere anført, at ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for klageren og at en indkomstændring på 5.000 kr. vil tale for genoptagelse af ansættelsen. Skattestyrelsen skal her gøre opmærksom på, at [virksomhed1] A/S ikke med sikkerhed ved, hvad indberetningen på de 18.000 kr. vedrører.” [revisionsfirma]s kommentarer: Vi forstår ikke, hvor Skattestyrelsen vil hen med denne udtalelse. Netop det, at [virksomhed1] A/S ikke engang kan forklare, hvad beløbet vedrører, gør situationen endnu mere absurd og kan ikke anses for andet end helt særlige omstændigheder. Vi fastholder vores begrundelser i klagens påstand nummer 1. Skattestyrelsen udtaler: ”Selvom der er tale om en indkomstændring på 18.000 kr. skal Skattestyrelsen her gøre opmærksom på, at væsentlig økonomisk betydning ikke omfatter de indkomstår efter man er vendt tilbage til Danmark, men vedrører de år, der er omfattet af anmodningen om ekstraordinær genoptagelse, det vil i den konkrete sag sige 2015. Indkomstansættelsen for 2015 er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke urigtig.” [revisionsfirma]s kommentarer: Skattestyrelsen bedes venligst henvise til, hvor i loven/lovforarbejderne det fremgår, at indkomstansættelsen kun skal have betydning for det år, der er omfattet af anmodningen om ekstraordinær genoptagelse. Derudover er vi ikke enige i Skattestyrelsen om, at indkomstansættelsen for 2015 ikke er urigtig. [virksomhed1] A/S har bekræftet, at indberetningen ikke skulle være lavet, og selv hvis beløbet skulle have været indberettet, blev det fejlagtigt indberettet i felt 13 med kode 00 (A-indkomst med AM-bidrag), da det i givet fald skulle være indberettet i felt 14, kode 09 (Skattefri indkomst). … ” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller stadfæstelse. Skattestyrelsen har ikke yderligere bemærkninger til klagepunkterne. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har oplyst, at der ikke er bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling eller til Skattestyrelsens udtalelse. Indlæg under retsmødet Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klageren er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015. Indledningsvis afspillede repræsentanten en video med indlæg fra klageren, hvor klageren forklarede omstændighederne i sagen og sit syn på sagen. Repræsentanten gjorde gældende, at der i sagen er tale om særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Repræsentanten henviste bl.a. til, at der er enighed om, at der ikke er begået myndighedsfejl, men bestemmelsen også omfatter andet end myndighedsfejl, og at man skal se på den konkrete sag. Repræsentanten fremhævede bl.a., at der er enighed om, at skatteansættelsen for 2015 er materielt forkert, og det alene beror på en fejl fra den tidligere arbejdsgivers side, og klageren rent faktisk ikke har haft anledning til at kontrollere oplysningerne. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen henviste til, at der ved indberetningen fra arbejdsgiveren ikke var sket en fejl fra Skattestyrelsens side, og at der ikke er begået myndighedsfejl. Det er heller ikke åbenbart urimeligt at opretholde ansættelsen. Der foreligger derfor ikke særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. nr. 8. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet anmodningen om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2015 med henblik på at få ændret indberetningen af lønindkomst til pensionsindbetaling. Retsgrundlaget Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, i skatteforvaltningsloven (lovbekendtgørelse nr. 635 af 13. maj 2020 med senere ændringer) at: ”Stk. 2. En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.” Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2: ”§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: (…) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. (…) Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. (…) Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004). Af bemærkningerne til denne bestemmelse (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 til lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love) fremgår bl.a.: ”Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.” Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2. Af bemærkningerne (samme lovforslag som ovenfor) fremgår bl.a.: ”Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skatte­pligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Klageren har den 24. april 2023 anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015 med henblik på at få ændret indberetningen af lønindkomst til pensionsindbetaling. Fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015 udløb den 1. maj 2019, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og anmodningen om genoptagelse er således indgivet efter udløbet fristen for ordinær genoptagelse. Klagerens skatteansættelse for indkomståret 2015 kan derfor alene ændres, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Opregningen af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er udtømmende. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, indeholder således en række objektive forhold, som kan begrunde genoptagelse. Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter disse bestemmelser. Herefter skal spørgsmålet om genoptagelse afgøres efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Landsskatteretten finder, at det omhandlede indberettede beløb alene skyldes en fejlindberetning fra klagerens tidligere arbejdsgiver. Der er således ikke i den forbindelse begået en fejl fra Skattestyrelsens side, og Skattestyrelsen har i øvrigt heller ikke haft anledning til eller grundlag for at undersøge og ændre indberetningen af egen drift. Det er således ikke begået myndighedsfejl i forbindelse med lønindberetningen, ligesom der ikke er begået myndighedsfejl ved den efterfølgende udsendelse af årsopgørelsen med skatteansættelse af klageren for indkomståret 2015. Der foreligger samtidig heller ingen konkrete oplysninger om, at årsopgørelsen for indkomståret 2015, der er adresseret til klageren på den korrekte adresse, ikke skulle være kommet frem til klageren. Det påhviler i øvrigt klageren at oplyse sin indkomst korrekt, og det er klagerens ansvar at sikre, at de registrerede oplysninger er korrekte, herunder også oplysningerne om indkomst, herunder også efter fraflytning fra Danmark. Klageren har imidlertid ikke i den her foreliggende situation reageret i tide og korrigeret den forkerte indberetning af indkomst fra sin arbejdsgiver, f.eks. på tidspunktet for selvangivelse for indkomståret 2015, og klageren har dermed ikke på dette tidspunkt tilvejebragt grundlag for, at Skattestyrelsen kunne tage stilling til om den indberettede lønindkomst var korrekt. Da der ikke er begået myndighedsfejl i forbindelse med skatteansættelsen af klageren for indkomståret 2015, finder retten endvidere, at der ikke er grundlag for at inddrage overvejelser om, hvorvidt det er åbenbart urimeligt at opretholde skatteansættelsen for indkomståret 2015. Dette er således, som det fremgår af lovbemærkningerne, alene relevant i en situation, hvor der rent faktisk er begået en myndighedsfejl, som dog ikke er ansvarspådragende, og hvor fejlen resulterer i en ukorrekt skatteansættelse. Det er ikke tilfældet i nærværende sammenhæng, da der ikke foreligger en myndighedsfejl, jf. også lige ovenfor. Retten finder derfor, at der ikke foreligger særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Retten finder samtidig, at fristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., heller ikke kan anses for iagttaget, idet forholdet senest er kommet til klagerens kundskab i forbindelse med modtagelsen af årsopgørelsen for indkomståret 2015, og dermed er kommet til klagerens kundskab mange år forud for anmodningen om genoptagelse, jf. igen også ovenfor. Landsskatteretten bemærker, at spørgsmålet om forskerskatteordningen i kildeskattelovens § 48 E-F ikke er behandlet i eller en del af den påklagede afgørelse, hvorfor Landsskatteretten ikke har saglig kompetence til at træffe afgørelse vedrørende forholdet, jf. herved skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1, modsætningsvis. Det fremgår i øvrigt af Skattestyrelsens udtalelse i forbindelse med klagesagen, at der er oprettet en særskilt sag hos Skattestyrelsen vedrørende spørgsmålet om forskerskatteordningen, hvori der vil blive truffet afgørelse om spørgsmålet. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.