Betalingspligt for fakturerede salgsmoms trods lønmodtagerstatus

Journalnr. 24-0029130 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 9.563 kr. for perioden 1. oktober 2022 til 31. december 2022. Forhøjelsen skyldes, at virksomhedens fakturerede salgsmoms for perioden er højere end virksomhedens indberettede salgsmoms. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [virksomhed1], herefter virksomheden, blev oprettet den 29. marts 2021 og er ophørt den 9. februar 2025. Virksomheden har været drevet af [klager]. Virksomheden har været registreret med branchekode 823000 ”Organisering af kongresser, messer og udstillinger”. Virksomheden har været drevet som en enkeltmandsvirksomhed og har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister ikke været registreret med ansatte. Indehaveren har oplyst, at alle virksomhedens opgaver er udført af indehaveren alene. Indehaveren har oplyst, at der gennem virksomheden er udført arbejde som ”merchandiser”, hvor indehaveren har opsat udstillinger og varer i butikker og supermarkeder. I perioden 1. januar 2021 til 30. juni 2023 har virksomheden oppebåret indkomst fra [virksomhed2] ApS og [virksomhed3]. Omsætningen har været fordelt således: Indkomståret 2021 Fakturadato Fakturamodtager Fakturanr. Ekskl. moms Moms Inkl. moms 02.05.2021 [virksomhed2] ApS 1 34.125 kr. 8.531 kr. 42.656 kr. 30.05.2021 [virksomhed2] ApS 2 28.085 kr. 7.021 kr. 35.106 kr. 02.07.2021 [virksomhed2] ApS 3 36.038 kr. 9.010 kr. 45.047 kr. 01.08.2021 [virksomhed2] ApS 4 36.113 kr. 9.028 kr. 45.141 kr. 30.08.2021 [virksomhed2] ApS 5 36.150 kr. 9.038 kr. 45.188 kr. 01.10.2021 [virksomhed2] ApS 6 51.750 kr. 12.938 kr. 64.688 kr. 30.10.2021 [virksomhed2] ApS 7 47.138 kr. 11.785 kr. 58.922 kr. 29.11.2021 [virksomhed3] 8 1.750 kr. 438 kr. 2.188 kr. 29.11.2021 [virksomhed2] ApS 9 56.400 kr. 14.100 kr. 70.500 kr. I alt 327.547 kr. 81.889 kr. 409.436 kr. Indkomståret 2022 Fakturadato Fakturamodtager Fakturanr. Ekskl. moms Moms Inkl. moms 04.01.2022 [virksomhed2] ApS 10 62.775 kr. 15.694 kr. 78.469 kr. 31.01.2022 [virksomhed2] ApS 11 45.863 kr. 11.466 kr. 57.328 kr. 27.01.2022 [virksomhed2] ApS 12 44.288 kr. 11.072 kr. 55.360 kr. - - 13 - - - 02.04.2022 [virksomhed2] ApS 14 59.025 kr. 14.757 kr. 73.782 kr. 01.05.2022 [virksomhed2] ApS 15 37.913 kr. 9.478 kr. 47.391 kr. 06.06.2022 [virksomhed2] ApS 16 42.264 kr. 10.566 kr. 52.830 kr. 01.07.2022 [virksomhed2] ApS 17 32.663 kr. 8.166 kr. 40.828 kr. 30.07.2022 [virksomhed2] ApS 18 21.000 kr. 5.250 kr. 26.250 kr. 04.09.2022 [virksomhed2] ApS 19 51.525 kr. 12.882 kr. 64.407 kr. 02.10.2022 [virksomhed2] ApS 20 37.038 kr. 9.260 kr. 46.297 kr. 01.11.2022 [virksomhed2] ApS 21 32.864 kr. 8.216 kr. 41.080 kr. 08.12.2022 [virksomhed2] ApS 22 51.913 kr. 12.978 kr. 64.891 kr. 30.12.2022 [virksomhed2] ApS 23 38.250 kr. 9.563 kr. 47.813 kr. I alt 557.378 kr. 139.348 kr. 696.726 kr. Indkomståret 2023 Fakturadato Fakturamodtager Fakturanr. Ekskl. moms Moms Inkl. moms 01.02.2023 [virksomhed2] ApS 24 37.725 kr. 9.431 kr. 47.156 kr. 27.02.2023 [virksomhed2] ApS 25 35.475 kr. 8.869 kr. 44.344 kr. 02.04.2023 [virksomhed2] ApS 26 38.925 kr. 9.731 kr. 48.656 kr. 30.04.2023 [virksomhed2] ApS 27 29.588 kr. 7.397 kr. 36.985 kr. I alt 141.713 kr. 35.429 kr. 177.141 kr. Virksomheden har indberettet salgsmoms, købsmoms og overskud med følgende beløb i 2021 til 2023: Periode Indberettet salgsmoms Indberettet købsmoms Indberettet overskud 2021 81.886 kr. 5.058 kr. 206.018 kr. 2022 129.781 kr. 17.015 kr. 402.848 kr. 2023 53.259 kr. 15.865 kr. - I alt 264.926 kr. 37.938 kr. 608.866 kr. Om hvervgiverne [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed2], er stiftet den 3. december 2018. [virksomhed2] er registreret under branchekoden 811000 ”Levering af kombinerede hjælpetjenester i forbindelse med drift af fast ejendom”. [virksomhed2]’s formål er at drive konsulentforretning inden for merchandise. [virksomhed2] har i perioden 3. december 2018 til 23. juni 2019 været ejet af [person1] og [person2]. Efter den 23. juni 2019 har [virksomhed2] været ejet af [person1], mens [person2] har været direktør. Ifølge CVR har [virksomhed2] været registreret med 3-5 ansatte og 3-6 årsværk i 2021 og 2022. [virksomhed2] har været underleverandør af mandskab til opsætning og udstilling af varer i butikker og supermarkeder. [virksomhed2] har anvendt egne ansatte og har også anvendt underleverandører, herunder virksomheden til udførelse af opgaverne. [virksomhed2] har leveret mandskab til en række kunder, herunder [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] A/S. [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] A/S har aftaler med slutkunder/brands om at fremme salg i butikker og supermarkeder, herunder hjælp til placering og opfyldning af varer. Af [virksomhed2]s fakturering til [virksomhed5] A/S fremgår, at indehaveren er anført som medarbejder hos [virksomhed2]. [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] A/S har til Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed4] A/S og [virksomhed5] A/S ikke har været bekendt med, at [virksomhed2] har udliciteret opgaverne til underleverandører. Skattestyrelsen har oplyst, at indehaveren den 4. oktober 2023 har forklaret over for styrelsen, at indehaveren blev kontaktet af [person2], direktør i [virksomhed2], hvor direktøren tilbød indehaveren job. Direktøren anbefalede i den forbindelse indehaveren at oprette et CVR-nummer til afregning af arbejdet. Indehaveren har efterfølgende bekræftet udtalelsen overfor Skattestyrelsen. Den 21. november 2023 har indehaveren meddelt til Skattestyrelsen, at indehaveren ikke er enig i udtalelsen og har henvist til, at virksomheden blev oprettet for at kunne lave aftaler med andre samarbejdspartnere. Indehaveren har oplyst, at han har modtaget opgaverne fra [virksomhed2] telefonisk, over sms eller via anden kommunikationsapplikation. Indehaveren har videre oplyst, at han ikke har indgået skriftlig aftale med [virksomhed2]. Indehaveren har om honoreringen af arbejdet oplyst, at han blev afregnet på baggrund af en akkordordning, hvor opgaverne var tildelt et fast timeantal med en fast timetakst. Herudover har indehaveren oplyst, at arbejdet blev udført i eget navn og med eget arbejdstøj med virksomhedens logo. Indehaveren har i den omhandlede periode faktureret [virksomhed2] én gang månedligt. På fakturaerne er der anført antal timer forbrugt til opsætning af enkelte brands. Af fakturaerne fremgår timespecifikation for hver ugedag. [virksomhed3], CVR-nr. [...2], er stiftet den 10. juli 2020. [virksomhed3] er registreret under branchekoden 432100 ”El-installation”. [virksomhed3] er ejet af [person3]. Virksomheden har fremsendt en enkelt faktura til [virksomhed3]. Fakturaen indeholder ikke oplysninger om adressen for virksomheden. Af fakturabeskrivelsen fremgår ”mandskab” af 7 timer. Momsindberetninger Virksomheden har for perioden 1. januar 2021 til 30. juni 2023 indberettet følgende momstilsvar: Angivet moms Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2021 0 kr. 0 kr. 0 kr. 2. kvartal 2021 24.561 kr. 1.480 kr. 23.081 kr. 3. kvartal 2021 31.003 kr. 2.789 kr. 28.214 kr. 4. kvartal 2021 26.322 kr. 789 kr. 25.533 kr. I alt 81.886 kr. 5.058 kr. 76.828 kr. 1. kvartal 2022 38.231 kr. 4.011 kr. 34.220 kr. 2. kvartal 2022 34.800 kr. 8.111 kr. 26.689 kr. 3. kvartal 2022 26.297 kr. 1.179 kr. 25.118 kr. 4. kvartal 2022 30.453 kr. 3.714 kr. 26.739 kr. I alt 129.781 kr. 17.015 kr. 112.766 kr. 1. halvår 2023 53.259 kr. 15.865 kr. 37.394 kr. I alt 53.259 kr. 15.865 kr. 37.394 kr. Total 264.926 kr. 37.938 kr. 226.988 kr. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 9.563 kr., idet virksomhedens fakturerede salgsmoms for perioden 1. oktober 2022 til 31. december 2022 er højere end virksomhedens indberettede salgsmoms. Skattestyrelsen har som begrundelse anført: ”… 2. Salgsmoms … 2.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Der henvises fuldt ud til samme begrundelser som anført i afsnit 1.4 og idet du fortsat ikke anses for omfattet af Momslovens § 3 med økonomisk virksomhed og i stedet er at anse som lønmodta­ger. I forbindelse med opgørelse og afstemning af indkomsten for 2022 bliver Skattestyrelsen opmærk­som på, at der på salgsmomsen for 4. kvartal er en difference. Angivet Opgjort Salgsmoms 38.231,00 38.231,25 Salgsmoms 34.800,00 34.800,38 Salgsmoms 26.297,00 26.296,88 Salgsmoms 30.453,00 40.015,88 I alt 129.781,00 139.344,38 Som skemaet viser angives der for hvert kvartal svarende til det der er faktureret. Du har ikke for­klaret, hvorfor 4. kvartal 2022 er angivet lavere, men det må lægges til grund, at dette er en fejl og det må samtidigt lægges til grund, at der for udstedte fakturaer skal afregnes moms og idet ar­bejdsgiver [virksomhed2] ApS fortsat har betalt til dig i 4. kvartal 2022. Salgsmomsen fastholdes som angivet af dig og der henvises til Momslovens § 46, stk. 7 og opkrævning sker alene fordi der er udstedt fakturaer, hvorpå der er pålagt moms. Differencen i 4. kvartal 2023 kan opgøres til 9.563 kr. (40.015,88 – 30.453) som foreslås opkrævet, jf. ovenstående. …” Virksomhedens opfattelse Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar for perioden 1. oktober 2022 til 31. december 2022 skal nedsættes med 9.563 kr. Virksomhedens repræsentant har under retsmødet fremsat yderligere påstand om hjemvisning som følge af nyt materiale. Virksomhedens repræsentant er ikke fremkommet med en begrundelse for nedsættelsen. Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”... Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til forslag til afgørelse der indstiller til stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af 6. februar 2024. Det fastholdes derfor at klager i det påklagede indkomstår har været lønmodtager og er betalingspligtig af differencen mellem den angivne og den fakturerede salgs- moms i 4. kvartal 2022, jf. momslovens 46, stk. 7. ...” Virksomhedens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Virksomhedens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling eller Skattestyrelsens udtalelse. Indlæg under retsmødet Repræsentanten nedlagde påstand om, at salgsmomsen ikke skal forhøjes for 4. kvartal 2022. Subsidiært skal sagen hjemvises med henvisning til, at der dagen før retsmødet blev fremlagt en stor mængde bilagsmateriale. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev fremlagt dagen før retsmødet. Det blev særligt anført, at der er sket honorering på akkord, at virksomhedsindehaveren har handlet for egen regning og risiko, at han ikke har fået løn under sygdom, barsel og ferie, at han selv har betalt for transport, arbejdstøj og telefon, og at han ikke har været underlagt instruktion fra [virksomhed2], men selv har sagt ja og nej til opgaver. Med hensyn til det nye materiale, der blev fremlagt dagen før retsmødet, anførte repræsentanten, at dette ikke vedrører virksomheden konkret, men at der ikke er noget i materialet, der indikerer, at indkomsten er oppebåret på lønmodtagervilkår. Tværtimod er der en række forhold, der taler for, at indkomsten er oppebåret som selvstændig erhvervsdrivende, ligesom virksomhedsindehaveren også civilretligt må anses for at være selvstændig. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrel- sen henviste særligt til, at stort set al indkomst er oppebåret fra én kunde, at der ikke har været udgifter, der ikke er sædvanlige i lønmodtagerforhold, og at der ikke har været en økonomisk risiko. Vedrørende det nye materiale, der er fremlagt, anførte Skattestyrelsen, at materialet ikke indeholder oplysninger om, hvorvidt indtægterne er oppebåret ved selvstændig virksomhed eller på lønmodtagervilkår, hvorfor materialet ikke er relevant for sagens afgørelse. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms for perioden 1. oktober 2022 til 31. december 2022. Retsgrundlaget Selvstændig økonomisk virksomhed/lønmodtager Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1, og der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt. Af momssystemdirektivets art. 2, stk. 1, litra c, fremgår: ”Følgende transaktioner er momspligtige: [...] levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.” Det følger af momssystemdirektivets art. 9, stk. 1: “Ved ”afgiftspligtig person” forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed. Ved ”økonomisk virksomhed” forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.” Af momssystemdirektivets art. 10 fremgår: “Eftersom økonomisk virksomhed kun kan udøves selvstændigt, jf. artikel 9, stk. 1, er lønmodtagere og andre personer ikke omfattet af momsreglerne, i det omfang de er forpligtede over for deres arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt eller ved et andet retligt forhold, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar.” Efter ovennævnte bestemmelser er det kun juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, der er afgiftspligtige. Selvstændig virksomhed er kendetegnet ved, at virksomheden udøves for egen regning og risiko. Momspligten omfatter således ikke lønmodtagere. En lønmodtager er kendetegnet ved at udføre personligt arbejde i et arbejdstager-arbejdsgiverforhold, det vil sige efter arbejdsgiverens instruktioner og for dennes regning. Betaling for det udførte arbejde sker oftest i form af løn, provision, akkordbetaling og lignende. EU-domstolen har i sag C-420/18 (IO) udtalt, jf. præmis 39, at der ved fastlæggelse af, om der foreligger et underordnelsesforhold, skal undersøges, om den pågældende person udøver sin virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar, og om den pågældende selv bærer den økonomiske risiko, der er forbundet med udøvelsen af denne virksomhed. Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig virksomhed, lægges der i praksis vægt på, om der foreligger en arbejdskontrakt eller andre retlige forhold mellem parterne, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar. Betalingspligt salgsmoms Betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører et momsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter moms. Dette fremgår af momslovens dagældende § 46, stk. 7, som er implementeret fra momsdirektivets artikel 203. Det fremgår af EU-domstolens praksis, at den, som har udstedt en faktura med moms, er betalingspligtig heraf, uanset om der foreligger en forpligtelse til at betale momsen på grund af en momspligtig transaktion. Praksis fremgår af bl.a. C-566/07 Stadeco, præmis 26 og C-642/11 og Stroy trans, præmis 29. Ved at foreskrive, at den anførte moms på en faktura er betalingspligtig, sikres formålet i momsdirektivets artikel 203 om at afværge risikoen for tab af afgiftsindtægter, som opstår ved den fradragsret, der er omhandlet i direktivets artikel 167. Dette fremgår af C-566/07 Stadeco, præmis 28. Det følger af momslovens § 52 a, stk. 7, at afgiftspligtige personer, der anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift, skal indbetale afgiftsbeløbet til told- og skatteforvaltningen. Det fremgår endvidere, at indbetaling dog kan undlades, hvis fejlen berigtiges over for aftageren af varerne eller ydelserne. Dette fremgår også af SKM2019.231.HR, hvor Højesteret fandt, at det er en betingelse for at undlade at indbetale moms, der er opkrævet i en situation, hvor der ikke skulle betales moms, at fejlen berigtiges over for aftageren af varerne eller ydelserne. Det følger videre af C-342/87, Genius Holding BV, præmis 18 og sag C-454/98, Schmeink præmis 49, at det påhviler medlemsstaterne i deres interne retsorden at give mulighed for berigtigelse af enhver urigtig faktureret afgift, når udstederen af fakturaen beviser sin gode tro eller rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for statens tab af momsindtægter. Opgørelse af salgsmoms Af momslovens § 57, stk. 1 og 4, fremgår: ”Stk. 1. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til told- og skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden samt værdien af de leverancer, der efter §§ 14-21 d eller § 34 er fritaget for afgift. Beløbene angives i hele kroner, idet der bortses fra ørebeløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for angivelsen. … Stk. 4 For virksomheder, hvis samlede afgiftspligtige leverancer ikke overstiger 5 mio. kr. årligt, er afgiftsperioderne første og anden halvdel af kalenderåret. Virksomhedens angivelse efter stk. 1 skal foretages senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Virksomheden har i perioden 1. januar 2021 til 30. juni 2023 fremlagt fakturaer til [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] på i alt 1.024.887 kr. ekskl. moms, svarende til en salgsmoms på 256.667 kr. Virksomheden har for samme periode angivet 264.926 kr. i salgsmoms. Virksomheden har i 4. kvartal 2022 angivet salgsmoms med 30.453 kr. og har fremlagt fakturaer med en samlet salgsmoms på 40.016 kr. Landsskatteretten har i den sammenholdte sag [sag1] stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse om, at indehaveren ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed i perioden 1. januar 2021 til 30. juni 2023. Landsskatteretten har i samme afgørelse fundet, at virksomheden er betalingspligtig for den på fakturaerne anførte moms, idet virksomheden ikke har berigtiget momsforholdene. Landsskatteretten har desuden fastslået, at forskellen mellem den angivne salgsmoms og den fakturerede salgsmoms ikke kan føre til nedsættelse, idet virksomheden ikke har fremlagt samtlige fakturaer, og at virksomheden ikke har godtgjort, at salgsmomsen er mindre end det angivne i de enkelte momsperioder. Landsskatteretten finder, at virksomheden for perioden 1. oktober 2022 til 31. december 2022 har angivet 9.564 kr. for lidt i salgsmoms, når der henses til den fakturerede salgsmoms for perioden, og at virksomhedsindehaveren er betalingspligtig heraf efter momslovens § 46, stk. 7. Landsskatteretten kan ikke tage stilling til, om virksomhedsindehaveren har ret til tilbagebetaling af indbetalt salgsmoms, idet dette ikke er omfattet af den afgørelse, som Skattestyrelsen har truffet. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse. Hjemvisning Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse skal hjemvises som følge nyt materialet fremlagt forinden retsmødet. Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en klageinstans kan hjemvise en sag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes kan en sag hjemvises, hvis sagen bygger på et forkert grundlag, eller hvis grundlaget har ændret væsentlig karakter. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen afgørelse ikke er truffet afgørelse på et forkert grundlag, og at det materiale, der blev fremlagt dagen inden retsmødet, ikke har ændret grundlaget væsentligt. Materialet kan derfor ikke føre til et andet resultat.