Godtgørelse af mineralolieafgift nægtet for dieselgeneratorer uden elafgiftsregistrering

Journalnr. 24-0025324 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har opkrævet for meget udbetalt godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 730.070 kr. for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Skattestyrelsen har fundet, at når selskabet ikke har været registreret som fremstiller af el efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, og ikke har målt og afregnet el, som var de registreret for produktion heraf, er selskabet ikke berettiget til at modtage godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, for deres brug af mineralolie, herunder dieselolie, anvendt til to generatorer. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] ApS, herefter selskabet, blev stiftet den 24. marts 2015. Selskabet er ejet og drevet af [person1], der er direktør med 100 % ejerandele og stemmerettigheder. Selskabet er registreret under branchekoden 439900 ”andre byggeaktiviteter, som kræver specialisering ... ” og bibranchen 431100 ”nedrivning”, og har til formål at drive entreprenørvirksomhed og nedbrydning samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet er registreret med tre binavne, herunder [virksomhed1] ApS, [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS. I den angivne periode har selskabet været registreret med mellem 2-10 ansatte. Selskabet er beliggende på adressen [adresse1], [by1]. Selskabet driver entreprenørvirksomhed med forskellige aktiviteter i form af anlægsarbejde, knusning, sortering, oprensning af søer, nedbrydning, udlejning af containere samt salg af sten, grus og sand. Selskabets speciale er knusning. Selskabet ejer to generatoranlæg (generatoranlæg 1 og 2) med en effekt på henholdsvis 54 og 60 kilowatt-hour (herefter kWh). Generatoranlæggenes drivkraft er dieselolie, og de leverer elektricitet til blandt andet sorteringsværk, affaldsblæser og knusningsprocesser. Der har ikke været opsat målere på generatoranlæggene til måling af den producerede elektricitet, men selskabet har foretaget registreringer af det antal timer, som generatorerne har kørt. Selskabet har ikke været registreret efter elafgiftsloven i afgiftsperioden fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Derudover har selskabet ikke indberettet og betalt minimumsafgiften for egen produktion af strøm. Selskabet er momsregistreret med kvartalsafregning og har for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023 angivet 730.070 kr. i godtgørelse af mineralolieafgift for dieselolie medgået til to generatorer, generatoranlæg 1 og 2, der producer strøm til selskabets maskiner, som følgende: Afgiftsperiode Angivet 1.-3. kvartal 2023 146.066 kr. 1.-4. kvartal 2022 248.831 kr. 1.-4. kvartal 2021 246.393 kr. 3.-4. kvartal 2020 88.780 kr. I alt 730.070 kr. Selskabet har således i momsangivelsen anmodet Skattestyrelsen om godtgørelse af mineralolieafgift for udgifter til dieselolie anvendt til to generatorer på i alt 730.070 kr. for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Selskabet har modtaget godtgørelsen. Til belysning af, hvordan den farvet dieselolie er anvendt, har Skattestyrelsen den 14. august 2023 og den 1. november 2023 efterspurgt materiale i form af supplerende oplysninger om, hvilke maskiner selskabet har, herunder maskinernes drivmiddel, fabrikant, model, størrelse på generatorerne, fakturaer for forbrugt mineralolie og redegørelse for, om generatorerne har en årlig produktion på 50.000 kWh eller er på stationære anlæg med en kontinuerlig fremstilling af elektricitet. Selskabet har den 2. oktober 2023 og den 26. november 2023 fremlagt det efterspurgte materiale. Selskabet ejer en knusemaskine og en sorteringsmaskine, der begge to får strøm fra selskabets to generatoranlæg. Selskabet har anvendt dieselolie til generatoranlæg 1 og 2. Knusemaskinen er en PowerScreen model ”premiertrak 400”, der drives ved diesel hydraulik. Sorteringsmaskinens fabrikant er ukendt. Sorteringsmaskinen er opbygget af ophuggede maskiner, der drives ved diesel/elektrisk. Selskabets generatoranlæg 1 og 2 er af ældre dato og er indbygget i hver sin skibscontainer med egne separate olietanke, der hver især drives af en dieseldrevet tidligere skibsmotor. Skibsmotorernes effekt og dieselolieforbrug er ukendte. Det er af selskabet oplyst, at dieselolien, der bliver påfyldt selskabets separate olietanke, ikke kan anvendes til andre formål, da installationen af olietankene er uden mulighed for at pumpe eller tappe dieselolie til anden forsyning. Det er derfor ikke muligt for selskabet at anvende dieselolien i olietankene til anden brug. Generatoranlæg 1 har en oplyst driftstid på 1.000 timer og en beregnet produktion på 1.000 timer x 54 kWh, i alt 54.000 kWh. Der er på generatorens mærkeplade anført 380 Volt og 54 kWh. Generatoranlæg 2 er ikke påført en mærkeplade, hvorfor generatorens effekt ikke kan aflæses. Det er oplyst, at generatoren har en driftstid på 1.700 timer. Selskabet har til belysning af generatoranlæggets effekt og driftstid indhentet udtalelse fra [person2] fra den [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1]. [person2] har i sin udtalelse oplyst, at effekten på generatoranlæg 2 er større end på generatoranlæg 1, idet generatoranlæg 2 forsyner et mere strømforbrugende anlæg. [person2] har skønnet, at generatoranlæg 2 har en effekt på minimum 60 kWh. Den beregnet produktion på generatoranlæg 2 er derfor 1.700 timer x 60 kWh, i alt 102.000 kWh. Vedrørende selskabets forbrug af dieselolie anvendt til generatoranlæg 1 og 2 har selskabet oplyst, at selskabets ejer, i forbindelse med opstart af selskabet, har kontaktet Skattestyrelsen og fået vejledning i, hvordan selskabet på daværende tidspunkt skulle håndtere dieselolie anvendt til generatoranlæg 1 og 2 for at være berettiget til godtgørelse herfor. Selskabet oplyser, at Skattestyrelsen har vejledt selskabet i, at selskabet var berettiget til refusion på det forbrug, som generatoranlæg 1 og 2 brugte, hvis sorteringen skete i forbindelse med knusning af genbrugsmateriale. Endvidere at den anvendte dieselolie medgået til generatoranlæg 1 og 2 skulle opbevares i separate olietanke og opgøres hver for sig. Der er ikke fremlagt dokumentation herfor. Skattestyrelsen har den 2. februar 2024 udsendt forslag til afgørelse. Den 20. februar 2024 har Skattestyrelsen truffet afgørelse om at ændre selskabets godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 730.070 kr. for afgiftsperioden fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Begrundelsen herfor er, at Skattestyrelsen ikke er af den opfattelse, at selskabet er berettiget til godtgørelse for selskabets forbrug af dieselolie medgået til generatoranlæg 1 og 2 i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, idet generatorerne ikke har været anmeldt i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, og at en anmeldelse ikke kan ske med tilbagevirkende kraft. Til nærmere belysning af, hvordan selskabets installation af generatoranlæg 1 og 2 er, har selskabet den 17. april 2025 fremlagt tre billeder af generatoranlæg 1 og 2. Det første billede (herefter billede nr. 1) viser et installationsanlæg monteret på en metalvæg i en metalcontainer. Installationsanlægget er bestående af flere stikkontakter, et relæ, en mindre boks med ind- og udgående ledninger og et skab. Alle elementerne er forbundet med ledninger. Det andet billede (herefter billede nr. 2) viser en skibsmotor og en tank. Skibsmotoren er installeret med et mindre betjeningspanel og befinder sig ved siden af en tank med påført tekst i form af ”TITAN EXO …”. Billede nr. 2 ses at være taget i et hjørne af en metalcontainer. Det tredje billede (herefter billede nr. 3) viser et andet installationsanlæg end det, der ses på billede nr. 1. Installationsanlægget er bestående af flere stikkontakter, et relæ, en mindre boks med ind- og udgående ledninger og et skab, der er monteret nedenunder de øvrige dele. Installationsanlægget ses at være placeret ved siden af en skibsmotor, der næsten er magen til den, der ses på billede nr. 2. Billede nr. 3 ses at være taget i et hjørne af en metalcontainer. Det er ikke oplyst, hvilket generatoranlæg der ses på henholdsvis billede nr. 1, 2 og 3. Som dokumentation for, at selskabet har handlet i god tro i forbindelse med deres anmodning om godtgørelse af mineralolieafgift i den angivne periode, har selskabet tillige den 17. april 2025 fremlagt et uddrag af en e-mailkorrespondance mellem selskabets revisor [person3] fra [virksomhed5] og anden skatterådgiver [person4] fra [virksomhed6]. Af mailen fremgår det, at skatterådgiveren til [person3] blandt andet har oplyst følgende: ”.. Svaret fra SKAT tilbage i 2020 skydes formentlig, at vedkommende medarbejder hos SKAT ikke har været klar over, at der var krav om en registrering efter lov om elafgift, eller at vedkommende har troet, at der var foretaget registrering. Men hvis det ikke er givet på skrift/mail eller når navnet ikke kendes, bliver det en stort set umulig opgave, at bruge det til at få udfaldet af sagen ændret. Det kan evt. bruges ved en senere vurdering af en bøde, hvor hovedargumentet vil være, at de kunne have fået anerkendt en registrering efter lov om elafgift, og dermed have opnået godtgørelse for dieselafgiften. Fremadrettet bør de under alle omstændigheder få denne registrering på plads. …”. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har nedsat selskabets godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 730.070 kr. for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at når selskabet ikke har været registreret som fremstiller af el efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, hvilken registrering ikke kan ske med tilbagevirkende kraft, og selskabet ikke har målt og afregnet el, som var de registreret for produktion heraf, er selskabet ikke berettiget til at modtage godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, for deres brug af dieselolie, anvendt til generatoranlæg 1 og 2. Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen blandt andet nærmere anført følgende: ”… Efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, er momsregistrerede virksomheder som udgangspunkt berettiget til godtgørelse af mineralolieafgiften af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige mængde. Dette er dog ikke tilfældet for afgiftspligtige varer forbrugt som motorbrændstof, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Selska­bet er derfor som udgangspunkt ikke berettiget til godtgørelse af afgift af dieselolie forbrugt til generatorerne. Der er godtgørelse for afgiften af dieselolie, der er anvendt til egen produktion af strøm, når der betales elafgift, jf. mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2. I henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, er elektricitet fremstillet på produk­tionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW, som udgangspunkt undtaget fra elafgiftspligten. Dog kan elektriciteten omfattes af afgiftspligten efter elafgiftsloven, hvis virksomheden indgiver en anmodning til de statslige told- og skattemyn­digheder, jf. elafgiftslovens § 2, stk. 2. Generatorerne har en effekt på hhv. 54 kW og 60 kW, og derfor omfattet af elafgiftslovens § 2, stk. 1. Det vil sige I er undtaget for registreringspligten. I har ikke ladet jer registrere efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, som er frivillig for sel­skabet og forudsætter, at der indgives en anmodning til de statslige told- og skatte­myndigheder. Selskabet har ikke før eller i den i sagen omhandlede periode indgivet anmodning om, at elektriciteten fra generatorerne skal omfattes af elafgiftsloven, jf. elafgiftslovens § 2, stk. 2. I har desuden ikke målt og afregnet elafgift, som om I skulle være registreret, da I ikke har indbetalt minimumsafgift af den producerede elektricitet. I har anvendt dieselolie som motorbrændstof i selskabets generatoranlæg, der leve­rer elektricitet til en sorterings- og knusemaskine. Ifølge jeres oplysninger er brænd­stof til generatorer i en separat tank. Dette ændrer ikke på, at den producerede elek­tricitet skal måles og I skal registreres for elproduktion, for at I kan få godtgørelse af afgiften på dieselolie. I har anmodet om, og modtaget godtgørelse af afgiften af diesel anvendt til genera­torerne over momsangivelsen. I har oplyst at Skattestyrelsen tidligere har vejledt jer om, at I kunne få refusion af den dieselolie, der benyttes til egen produktion af strøm i generatorerne. I har desu­den oplyst, at I ikke i forbindelse med vejledningen er blevet oplyst om at virksom­heden skulle registreres som fremstiller af el. Skattestyrelsen har ingen dokumenta­tion for denne vejledning, ligesom I ikke har fremlagt denne, hvorfor den ikke kan lægges til grund. Oplysninger om driftstimer og skøn over produktion af strøm, kan ikke lægges til grund, da I ikke kan blive registreret med bagudvirkende kraft. På baggrund af ovenstående anses forbruget for ikke at opfylde betingelserne efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2. Vi nedsætter derfor tilbagebetalingen for mineralolieafgiften med 730.070 til nul kr. …”. Selskabets opfattelse Selskabet har nedlagt påstand om, at selskabet er berettiget til godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 730.070 kr. efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023. Selskabet har overordnet gjort gældende, at selskabet har en berettiget forventning om godtgørelse på baggrund af vejledning fra Skattestyrelsen. Eftersom selskabet har overholdt den vejledning, som de i forbindelse med stiftelse af selskabet har modtaget fra Skattestyrelsen om, hvordan selskabet på daværende tidspunkt skulle håndtere dieselolie anvendt til generatoranlæg 1 og 2, er selskabet berettiget til godtgørelse herfor. Selskabet har til støtte for sin påstand nærmere anført følgende: ”… Vi skal hermed udtrykke vores undren over sagen, idet vi mener at have levet op til de instrukser og vejledning, som vi har modtaget fra SKAT for en række år side vedrørende dieselafgift. Vi er informeret om, at den diesel, som er anvendt til drift af dieselgeneratorer er holdt fri af afgift når det er særskilt opgjort og separat opbevaret i egne tanke. Disse vilkår er overholdt i hele perioden. Vi er ikke enige i det påkrav, som er modtaget og opfordrer SKAT til at genoverveje sagen, da vi mener os i god tro ift den påstand om betalingsforpligtelse, som SKAT hævder. …”. Selskabets yderligere bemærkninger til sagen Selskabets repræsentant har den 17. april 2025 fremsat følgende bemærkninger som præcisering til klagen: ”… Sagen daterer sig nogen tid tilbage og status netop nu er, at der er meddelt opsætning af betaling af afgift for dieselolie anvendt til stationær drift af generatorer. Uden der er foretaget registrering af dette hos Skattestyrelsen, som er en forudsætning for at blive fritaget for betaling af denne afgift. I forbindelse med opstart af den del af virksomheden, som denne sag drejer sig om, har både virksomhedsejer og revisor[person3]været i dialog med Skattestyrelsen om regler og fremgangsmåde vedrørende dieselafgiftsfritagelse. Første kontakt var til en kvindelig medarbejder, som fik forklaret hele det set up, som blev iværksat til separering af dieselleverancer og dieselforbrug til henholdsvis stationær drift og til drift af maskiner og køretøjer. Reaktionen fra denne medarbejder var, at metoder og praksis var tilstrækkeligt sikret, så der kunne opnås afgiftsfrihed for diesel til stationær drift. Nogen tid senere ( 1½ - 2 år ) bliver firmaet igen kontaktet af SKAT og der bliver på forespørgsel fremsendt diverse oplysninger og dokumentation til denne nye kvindelige sagsbehandler i Skattestyrelsen. Vi bliver oplyst om, at vi vil høre nærmere når de havde set på det fremsendte. Der kom imidlertid aldrig en reaktion på dette som lovet, og firmaet konkluderede, at der så ikke var noget at tilrette ved den anvendte fremgangsmåde. Tredje kontakt fra SKAT sker så yderligere efter nogen tid, hvor en mandlig medarbejder af oprindelig fremmed herkomst stiller nogle spørgsmål ad to omgange, og der fremsendes igen materiale om sagen. Konkluderende meddeler denne medarbejder, at hvis vi ikke hører noget inden 14 dage er der ikke noget i sagen, som ikke er i orden. Vi hører ikke noget og har stadig ikke hørt noget fra denne del af sagsbehandlingen. Disse tre kontakter, hvor der ikke bliver instruereret om, at der som en forudsætning for afgiftsfritagelse skal ske en registrering, giver os ro i maven og en god tro om, at vi håndterer sagen korrekt. Jævnfør Forvaltningens regler om notatpligt må disse tre medarbejderes kontakt og dialog med firmaet kunne genfindes i de sagsakter, som beror hos skat. Disse kunne være vigtige og god dokumentation til at afklare og belyse sagens rette forløb. Praksis gennem hele perioden, hvor der er foretaget refusion af afgift har været, at der er ført nøje tjek på hvad der er leveret og anvendt til stationær drift med afgiftsfritagelse og hvad der er gået af diesel til al anden drift af maskiner og køretøjer. Vi vedlægger billeddokumentation af den installation, som er udviklet og udført i forbindelse med den stationære drift. Når dieselolie var leveret og påfyldt tankene til dette anlæg, hvor det hele var installeret i en flytbar container, kan det ikke pumpes eller tappes til andet formål. Dieselolie til øvrig drift blev og bliver leveret til halt andre stationære og flytbare tanke udstyret med pumper og ret avanceret påfyldningsudstyr til brug for maskinerne. Vi vedlægger endvidere et notat fra autoriseret elinstallatør [person2] som på foranledning af Skattestyrelse i november 2023 udarbejde dette, hvori der redegøres for anlægget til den stationære drift og dermed også dokumentation for, at tingene er foregået som beskrevet og redegjort. Ligeledes vedlægger vi korrespondance mellem vores revisor [person3] pg revisorpartnerskabet [virksomhed6], som bl.a. har [person4] som partner og som ekspert på også det aktuelle område. Her finder vi det vigtigt at det bekræftes, at der ikke er pligt til at få registrering ihht Lov om elafgift, men at det en frivillig sag, som dog er den klare forudsætning for at få godtgjort afgiften på den brugte dieselolie. Med dette mener vi ikke, at have fået den vejledning fra Skattestyrelsen, som de burde / skulle have givet os i forbindelse med de tre omgange af dialog om sagen. Dette bør i nærværende sag komme os til gode. Det må være indlysende og logisk, at firmaet ikke handler på en måde, så der kan blive tale om ikke budgetlagt og disponeret udgiftsstørrelse, som kan være ganske alvorlig for et relativt lille firma som vores. Vi mener, at vi i denne sag har været i god tro og handlet derefter, og at vi aktivt har søgt rådgivning og viden hos rette myndighed. ...”. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nedsat selskabets tilbagebetaling af godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 730.070 kr. for afgiftsperioderne fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023, idet selskabet ikke er anset for berettiget til godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, når selskabet ikke har været registreret som fremstiller af el efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, og selskabet ikke har målt og afregnet el, som om selskabet var registreret for produktion heraf. Retsgrundlaget Af mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2, i lovbekendtgørelse nr. 1118 af den 26. september 2014 (gældende for den i sagen omhandlede periode fra 1. juli 2020 til 31. august 2020) og lovbekendtgørelse nr. 1349 af den 1. september 2020 (gældende for den i sagen omhandlede periode fra 1. september 2020 til 30. september 2023) fremgår: ”§ 9, Der sker afgiftsfritagelse, når en oplagshaver leverer 1) benzin til anden teknisk brug end motordrift, … Stk. 2. Der ydes afgiftsfritagelse eller -godtgørelse af varer, der medgår til fremstilling af elektricitet i kraftværker og kraft-varme-værker omfattet af bilag 1 og i andre kraftværker og kraft-varme-værker, når der skal betales afgift efter lov om afgift af elektricitet. … Stk. 3. Kraftværker og kraftvarmeværker, der ikke er registreret efter denne lov, får afgiften godtgjort i samme omfang, og efter samme fordelingsregler som i stk. 2. Værker, der ikke opfylder betingelserne for at få afgiften tilbagebetalt efter reglerne i lov om fremskyndet tilbagebetaling af visse afgifter, kan efter anmodning til told- og skatteforvaltningen få afgiften tilbagebetalt månedsvis. Afgiftsbeløbet udbetales efter de i merværdiafgiftslovens § 63 anførte regler. …” Videre fremgår følgende af mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1 og 2, i lovbekendtgørelse nr. 1118 af den 26. september 2014 (gældende for den i sagen omhandlede perioden fra 1. juli 2020 til 31. august 2020) og lovbekendtgørelse nr. 1349 af den 1. september 2020 (gældende for den i sagen omhandlede perioden fra 1. september 2020 til 30. september 2023): ”§ 11. Bortset fra afgiften af benzin kan virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, få tilbagebetalt afgiften efter denne lov 1) af varer forbrugt i virksomheden, 2) af de varer, der er medgået til fremstilling af varme, der er forbrugt i virksomheden, og som er leveret særskilt til virksomheden fra et fjernvarmeværk eller anden varmeproducent, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, og 3) af de varer, der er medgået til fremstilling af kulde, der er forbrugt i virksomheden og leveret til virksomheden fra en kuldeproducent, der er registreret efter merværdiafgiftsloven. Stk. 2. Afgiften efter stk. 1 tilbagebetales i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for indgående merværdiafgift for olieprodukter og varme. Afgiften af varer, der anvendes som motorbrændstof, tilbagebetales ikke, jf. dog stk. 3. Det samme gælder afgiften for varer nævnt i § 1, stk. 1, nr. 17 og 18, og afgift af energi i relation til aktiviteter nævnt i momslovens § 37, stk. 7 og 8. ….” Af elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, og stk. 2, i lovbekendtgørelse nr. 308 af den 24. marts 2017 (gældende for den i sagen omhandlende periode fra 1. juli 2020 til 25. august 2020) og lovbekendtgørelse nr. 1321 af den 26. august 2020 (gældende for den i sagen omhandlede periode fra 26. august 2020 til 30. september 2023): ”§ 2. Undtaget fra afgiften er elektricitet, som: a. fremstilles på produktionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW, … Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1, litra a, bestemmer told- og skatteforvaltningen efter anmodning, at elektricitet, der enten fremstilles på anlæg med en kapacitet på mellem 50 kW og 150 kW, og som har en årlig produktion på mere end 50.000 kWh, eller på stationære anlæg med en kontinuerlig fremstilling af elektricitet, er omfattet af afgiftspligten efter denne lov, når afgiften af den fremstillede elektricitet er helt eller delvis tilbagebetalingsberettiget efter § 11. …” Af Landsskatterettens afgørelse af 6. juli 2020, offentliggjort som SKM 2020.327.LSR, fremgår blandt andet: ”… To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker: Retsmedlemmerne finder, at da afgiftspligten i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, er frivillig for virksomhederne og forudsætter, at der indgives en anmodning til de statslige told- og skattemyndigheder, kan der ikke anerkendes afgiftspligt forud for en indgivelse af en anmodning herom. Selskabet er derfor ikke berettiget til registrering efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, for den i sagen omhandlede periode. På denne baggrund er selskabet med rette ikke anset for omfattet af mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, og er ikke godtgørelsesberettiget, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Elafgiftslovens § 11, stk. 8, giver i henhold til sin ordlyd mulighed for at anvende målinger med tilbagevirkende kraft til brug for opgørelse af den tilbagebetalingsberettigede andel af et elforbrug. En virksomhed, der er afgiftspligtig i henhold til elafgiftslovens § 3, stk. 1, nr. 2, er forpligtiget til at måle og føre regnskab over afsætning og eget forbrug af elektricitet, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftsbeløbet, jf. elafgiftslovens § 7, stk. 2. Elafgiftslovens § 11, stk. 8, giver ikke adgang til at benytte målinger med tilbagevirkende kraft til dette formål. Bestemmelsen giver derfor heller ikke adgang til registrering med tilbagevirkende kraft i henhold til elafgiftslovens § 4, stk. 1, jf. 2, stk. 2, og § 3, stk. 1, nr. 2. Retsmedlemmerne bemærker, at selskabet har angivet godtgørelsen af mineralolieafgiften på momsangivelsen. Den er derfor angivet som en almindelig godtgørelse i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, og ikke som en godtgørelse vedrørende brændsler anvendt til elproduktion i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3. SKAT har derfor ikke ud fra angivelsen af godtgørelsen kunnet udlede, at selskabet har anset sig for godtgørelsesberettiget efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, og dermed for omfattet af reglerne om afgiftspligt efter elafgiftsloven. Et retsmedlem bemærker: Hensigten med, at registrering af generatorer på 50-150 kW af lovgiver er gjort frivillig, må være ment som en begunstigelse og for at undgå unødigt bureaukrati. Havde registreringen været lovpligtig som ved brug af en generator større end 150 kW, skulle der ske registrering med tilbagevirkende kraft. En registrering med tilbagevirkende kraft i selskabets sag vil således alene sikre den samme retsmæssige stilling, som selskabet havde været forpligtet til, såfremt registreringen var lovpligtig - og den samme retsmæssige stilling som en tidligere frivillig registrering havde medført. På den baggrund finder retsmedlemmet, at selskabet har adgang til at blive registreret med tilbagevirkende kraft efter elafgiftslovens § 2, stk. 2. Retsmedlemmet finder, at sagen herefter skal hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på, at Skattestyrelsen opgør det godtgørelsesberettigede mineralolieafgiftsbeløb. Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, således at Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse angående tilbagebetaling af afgiftsgodtgørelse for diesel forbrugt til generatoren i perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Godtgørelse af energiafgift Selskabet har anvendt dieselolie som motorbrændstof til generatoranlæg 1 og 2, der leverer elektricitet til blandt andet et sorteringsværk, affaldsblæser og knusningsprocesser. Generatoranlæg 1 har en effekt på 54 kWh med en oplyst driftstid på 1.000 timer, og generatoranlæg 2 har en effekt på 60 kWh med en oplyst driftstid på 1.700 timer. Det er i sagen oplyst, at der er foretaget registreringer af det antal timer, som generatoranlæg 1 og 2 har kørt. Der ikke er foretaget målinger af den producerede elektricitet fra generatorerne. Over momsangivelsen for den i sagen omhandlende afgiftsperiode har selskabet anmodet om og modtaget godtgørelse for afgiften af dieselolie medgået til generatoranlæg 1 og 2. Skattestyrelsen har derfor i afgørelsen opkrævet den for meget udbetalte godtgørelse tilbagebetalt af selskabet. I henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, er momsregistrerede selskaber som udgangspunkt berettiget til godtgørelse af mineralolieafgiften af den af selskabet forbrugte afgiftspligtige mængde. Dette er dog ikke tilfældet for afgiftspligtige varer forbrugt som motorbrændstof, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Selskabet er derfor som udgangspunkt ikke berettiget til godtgørelse for afgift af dieselolie forbrugt til generatoranlæg 1 og 2. For forbrug omfattet af mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt., er der imidlertid mulighed for godtgørelse af mineralolieafgiften specifikt for forbruget af dieselolie, der er medgået til produktion af elektricitet på generatoranlæg 1 og 2, såfremt der er tale om varer, der anvendes til fremstilling af elektricitet, når der betales afgift efter elafgiftsloven, jf. mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2. Der er af selskabet ikke indbetalt minimumsafgift af den på generatoranlæg 1 og 2 producerede elektricitet. I henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, er elektricitet fremstillet på et produktionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW, som udgangspunkt undtaget fra elafgiftspligten. Dog kan elektriciteten omfattes af afgiftspligten efter elafgiftsloven, såfremt selskabet indgiver en anmodning til de statslige told- og skattemyndigheder, jf. elafgiftslovens § 2, stk. 2. Selskabet har ikke før eller i den i sagen omhandlede afgiftsperiode indgivet anmodning om, at elektriciteten fra generatoranlæg 1 og 2 skal omfattes af elafgiftsloven. Det er ikke muligt at registrere sig med tilbagevirkende kraft. Derudover har selskabet ikke betalt minimumsafgift for egen produktion af strøm. Da afgiftspligten i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, er frivillig for selskabet og forudsætter, at der indgives en anmodning til de statslige told- og skattemyndigheder, kan der ikke anerkendes afgiftspligt forud for en indgivelse af en anmodning herom. Selskabet er derfor ikke berettiget til registrering efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, for den i sagen omhandlede afgiftsperiode. På denne baggrund er selskabet med rette ikke anset for omfattet af mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, og er ikke godtgørelsesberettiget, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Anmodningen om godtgørelsen af afgiften af dieselolie, der er medgået til produktion af elektricitet på generatoranlæg 1 og 2, er derfor angivet som en almindelig godtgørelse i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, og ikke som en godtgørelse vedrørende brændsler anvendt til elproduktion i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3. Landsskatteretten finder, at selskabet ikke er berettiget til godtgørelse for udgifterne til dieselolie medgået til produktion af elektricitet på generatoranlæg 1 og 2, hvorfor selskabet skal tilbagebetale den tidligere modtagne godtgørelse for generatorernes dieselforbrug på i alt 730.070 kr. for afgiftsperioden fra den 1. juli 2020 til den 30. september 2023, jf. mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2. Der kan herved også henvises til Landsskatterettens afgørelse af 6. juli 2020, offentliggjort som SKM 2020.327.LSR. Retsbeskyttet forventning For at der kan støttes ret på princippet om retsbeskyttet forventning, er det en grundlæggende betingelse, at Skattestyrelsen har givet en klar, positiv og entydig tilkendegivelse om det pågældende specifikke forhold. Det er endvidere en betingelse, at tilkendegivelsen har haft og har været egnet til at have indflydelse på den pågældendes dispositioner. Selskabet har i sagen oplyst, at selskabet har fulgt Skattestyrelsens vejledning, der er givet per telefon i forbindelse med stiftelsen af selskabet. Der er ikke fremlagt dokumentation for kommunikationen mellem selskabet og Skattestyrelsen i form af e-mailkorrespondance, telefonnotat, brev eller andet. Der er alene fremlagt e-mailkorrespondancer mellem selskabet og dennes rådgivere og en beskrivelse af forholdet fra selskabet, som Skattestyrelsen har anført, at de ikke er bekendt med. Landsskatteretten finder, at allerede fordi selskabet ikke kan dokumentere, at vejledningen har fundet sted, og denne således ikke har haft indflydelse på selskabets dispositioner, kan selskabet ikke støtte ret på princippet om berettiget forventning. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.