Holdingselskab nægtet momsfradrag for minigraver og plæneklipper samt fællesomkostninger

Journalnr. 23-0110777 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med samlet 60.575 kr. for perioden 1. januar 2021 til 31. december 2022, da Skattestyrelsen ikke har godkendt selskabets fradrag af købsmoms af selskabets udgifter til køb af en plæneklipper og en minigraver, og da Skattestyrelsen har fastsat selskabets fradragsprocent for fællesomkostninger for den omhandlende periode til 25 %. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] ApS (herefter selskabet) blev stiftet den 1. marts 2012 af [person1] (herefter aktionæren), som også er direktør i selskabet. Foruden aktionæren har selskabet ingen ansatte. Selskabet er i Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, registreret med branchekode 642120 Ikke-finansielle holdingselskaber og bibranche 682040 Udlejning af erhvervsejendomme. Ifølge CVR er selskabets formål at eje aktier og anparter i andre selskaber samt anden form for investering og virksomhed i forbindelse hermed. Selskabet har to datterselskaber, [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], og [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2]. [virksomhed1] ApS blev stiftet af selskabet den 1. marts 2012 med aktionæren som direktør. Pr. 1. juni 2021 købte [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], 20 % af ejerandelene i datterselskabet. [virksomhed2] ApS blev stiftet af selskabet den 9. april 2019 med det formål at drive virksomhed med udlejning af nyopførte rækkehuse i [by1]. Selskabet er ultimativ ejer (100 % ejerandel) af datterselskabet med aktionæren som direktør. Datterselskaberne har adresse på [adresse1], [by1], som er ejet af selskabet. Det er oplyst, at selskabet er frivilligt registreret for erhvervsmæssig udlejning. Der er fremlagt fakturaer udstedt af selskabet til datterselskabet, [virksomhed1] ApS, for den omhandlede periode. Af fakturateksten fremgår blandt andet ”Erhvervsleje iht. kontrakt”. Den omtalte erhvervslejekontrakt er ikke fremlagt. Fakturaerne er udstedt med moms. Videre er der fremlagt en faktura, som selskabet har udstedt til [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], for erhvervsleje for juni 2021. Fakturaen er udstedt med moms. Der er videre fremlagt en faktura med opgørelse af tredjemands betaling af elektricitet for perioden 1. maj 2019 til 31. december 2021. Selskabet har således indtægter i form af huslejeindtægter, som ifølge det oplyste ikke dækker lokale- og administrationsomkostninger. Selskabets momspligtige indtægter udgjorde henholdsvis 176.504 kr. i 2021 og 141.528 kr. i 2022. Videre har selskabet indtægter fra kapitalandele i tilknyttede virksomheder på 1.774.230 kr. i 2021 og 741.499 kr. i 2022. Endelig har selskabet andre finansielle indtægter fra tilknyttede virksomheder på 10.063 kr. i 2022. [virksomhed1] ApS udbetalte 800.000 kr. i udbytte i 2022. På ejendommen, som huser selskabet samt datterselskaberne, er et græsareal, hvortil selskabet den 8. november 2022 har købt en plæneklipper for 58.500 kr., hvoraf moms udgør 11.700 kr. Det er oplyst, at selskabet stiller plæneklipperen til rådighed for datterselskabet, [virksomhed1] ApS. I forbindelse med Skattestyrelsens kontrolsag har selskabet den 4. september 2023 udstedt en faktura til [virksomhed1] ApS for et års leje af plæneklipperen i 2023. Fakturaen er på 6.250 kr., hvoraf moms udgør 1.250 kr. Det er oplyst, at der ikke er indgået en aftale mellem parterne om leje af plæneklipperen. Det er videre oplyst, at der ved udarbejdelsen af selskabets årsregnskab for 2022 er periodiseret en lejeindtægt for leje af plæneklipperen. Selskabet har desuden erhvervet en minigraver den 28. juni 2021 for at udleje denne til datterselskaberne efter behov. Prisen herfor var 171.250 kr., hvoraf moms udgjorde 34.250 kr. I forbindelse med Skattestyrelsens kontrolsag har selskabet den 4. september 2023 udstedt en faktura til datterselskabet [virksomhed1] ApS på leje af minigraver for et halvt års leje i 2021. Fakturaen er på 7.500 kr., hvoraf moms udgør 1.500 kr. Videre er udstedt en faktura af samme dato for et års leje i 2022 af minigraveren. Fakturaen er på 15.000 kr., hvoraf moms udgør 3.000 kr. Der er ikke fremlagt en aftale mellem parterne om leje af minigraveren. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet selskabets afgiftstilsvar med samlet 60.575 kr. for perioden 1. januar 2021 til 31. december 2022, da Skattestyrelsen ikke har godkendt selskabets fradrag af købsmoms af selskabets udgifter til køb af en plæneklipper og en minigraver, og da Skattestyrelsen har fastsat selskabets fradragsprocent for fællesomkostninger for den omhandlende periode til 25 %. Skattestyrelsen har som begrundelse blandt andet anført: ”… Momsfradrag i holdingselskaber: Erhvervelse, besiddelse eller afhændelse af selskabsandele udgør ikke i sig selv økonomisk virksomhed og er dermed ikke omfattet af momslovens anvendelsesområde, hvorfor der ikke er fradrag for momsen af indkøb, der kan henføres til erhvervelse, afhændelse eller besiddelse af selskabsandele. Transaktioner i forbindelse med aktier og eller kapitalandele i selskaber anses for økonomisk virksomhed, hvis dette foretages for at gennemføre et direkte eller indirekte indgreb i administrationen i de selskaber, hvori der besiddes en kapitalinteresse jf. bl.a. præmis 33 i EU-domstolens dom i sagen C-502/17, C&D Foods. Der er 2 betingelser, som skal være opfyldt for, at et holdingselskab kan opnå fradragsret. Holdingselskabet skal have en indgribende handling i datterselskabets administration, og der skal være tale om momspligtige leverancer. Indgriben foreligger, når ejeren besidder kapitalandele, der giver bestemmende indflydelse i datterselskabet og gør bestemmelsen gældende ved at påvirke beslutninger i relation til administrationen af datterselskabet. Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit D.A.11.1.3.2.2 Selskabsandele. Økonomisk virksomhed anses kun at foreligge for besiddelse af kapitalandele i selskaber til hvem, der iværksættes transaktioner omfattet af momsloven (momspligtige leverancer) jf. EU-domstolens dom C-320/17 Marle Participations SARL, artikel 37. Hvis selskabet ejer kapitalandele i andre selskaber end dem, hvor betingelsen om momspligtige leverancer og indgriben i administrationen er opfyldt, skal der ske begrænsning af fradragsretten for generalomkostninger jf. § 38, stk. 2 i momsloven. Der skal tages højde for alle kapitalandele, som holdingselskaber besidder ved direkte ejerskab herunder passive investeringer. Holdingselskabet ses ikke at foretage indgriben i sine datterselskaber, der skal derfor ske en skønsmæssig begrænsning af fradragsretten for fællesomkostninger jf. ML § 38, stk. 2 Fællesomkostninger: Fællesomk 2021 Inden afg Fælles omk 2022 Inden afg [revisionsfirma1] [revisionsfirma1] 12.03.2021 1.250 23.03.2022 1250 23.06.2021 5.125 06.09.2022 6250 27.09.2021 1.250 Advokat 05.07.2021 4.375 I alt fællesomk 12.000 7.500 Som det fremgår, er holdingselskabet indtægter fra kapitalandele (se side 2) langt større end de momspligtige indtægter, som er 176.504 kr i 2021 og 141.528 kr i 2022, hvilket indikerer en lav fradragsprocent. Skattestyrelsen foreslå på den baggrund et skønnet fradrag på 25% for både 2021 og 2022 Fradragsret generelt Fradragsret forudsætter, at der er en direkte og umiddelbar sammenhæng mellem den omkostning for hvilken, der ønskes fradragsret, og en eller flere udgående afgiftspligtige transaktioner. Holdingselskabet har 28.07.2021 købt en Minigraver, moms heraf 34.250 kr, og 08.11.2022 købt Husqvarna [...] med 112 cm Klipper, moms heraf 11.700 kr. Efter Skattestyrelsens opfattelse er der ikke den forudsatte direkte og umiddelbar sammenhæng mellem holdingselskabets køb af disse maskine, og en eller flere udgående afgiftspligtige transaktioner i form af huslejeindtægter, der nægtes derfor fradragsret efter ML § 37, stk. 1 for disse to omkostninger. Skattestyrelsen begrunder det med følgende: Der ses ingen momsbelagte indtægter fra salg eller udleje af maskinerne. Der er ingen ansatte i holdingselskabet til at betjene maskinerne. Der ses ikke at have været hyret personer til at betjene dem. Den samlede reduktion af fradraget for indgående afgift fordeler sig således ud: Fællesomk 2021 Indg afg Reduktion Fællesomk 2022 Indg afg Reduktion [revisionsfirma1] [revisionsfirma1] 12.03.2021 1.250 938 23.03.2022 1250 938 23.06.2021 5.125 3.844 06.09.2022 6250 4.688 27.09.2021 1.250 938 Advokat 05.07.2021 4.375 3.281 I alt fællesomk 12.000 9.000 7.500 5.625 2021 Reduktion 2022 Reduktion 28.07.2021 Minigraver 34.250 34.250 08.11.2022 Husquvarna 11.700 11.700 Ændringen af den angivne moms ser således ud: Periode Udg afg Angivet Indg afg Godkendt indg Reduktion Nyt tilsvar 20210630 20.047 13.247 8.466 -4.781 11.581 20211231 24.079 55.552 17.083 -38.469 6.996 2021 44.126 68.799 25.549 -43.250 18.577 20220630 7.062 22.549 21.612 -938 -14.550 20221231 28.320 91.127 74.740 -16.388 46.420 2022 35.382 113.676 96.351 -17.325 -60.969 Samlet regulering at betale 60.575 Skattestyrelsens bemærkninger til selskabets bemærkninger Ad det skønnede fradrag Selskabet henviser til, at revisors ressourceforbrug primært er rettet mod selskabets momspligtige transaktioner frem for kapitalandele og udbytte. Den bærende og gennemgående betragtning om fradragsret findes 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 5, som videreføres i momssystemdirektivets artikel 173, er at fradraget skal forholdsmæssigt svarer til beløbet for de momspligtige transaktioner. ML § 38, stk. 2 er den danske implementering af denne artikel. Der anvises således en sammenhæng mellem de beløbsmæssige størrelser. Det er korrekt, at en af flere faktorer man i praksis kan tillægge vægt er ressourceforbruget, men der er imidlertid stadig Skattestyrelsen opfattelse, at selskabets omsætning set i forhold til kapitalandele og udbetalt udbyttet forsat tyder på en ret lav fradragsret, men imødekommer dog selskabet og ændre fradraget fra 15% til 25%. Ad plæneklipper og minigraver Udlejning af driftsmidler mellem to selvstændige juridiske enhed beror normalt på en skriftlig aftale, navnlig når der er tale om længere tids udlejning, så de ansvars- og forsikringsmæssige detaljer er på plads. Der foreligger efter det fremsendte ikke sådanne aftaler. Tilrådighedsstillelse mellem to afgiftspligtige personer uden vederlag er ikke omfattet af momslovens anvendelsesområde jf. ML § 4, stk. 1 og giver ikke ret til fradrag. Såfremt, det er levering mod vederlag, indtræder afgiftspligt efter hovedreglen i ML § 23, stk. 1 på det tidspunkt, hvor leveringen foretages. Undtagelsen omkring udstedelse af faktura i § 23, stk. 2 er ikke relevant, da faktureringen under alle omstændigheder skal ske snarest efter levering. Værdien af udlejningsleverancerne ses heller ikke at indgå i årsregnskabet, der danner grundlag for beregning af selskabsskatten, for hverken 2021 eller 2022. Efterfakturering ændrer således ikke på Skattestyrelsens opfattelse, og finder det således efter en samlet vurdering velbegrundet at nægte fradragsret. …” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets fradrag af købsmoms af fællesomkostninger skal fastsættes til minimum 75 %. Videre har repræsentanten fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til fradrag for indgående moms af omkostningerne afholdt til selskabets køb af en plæneklipper og minigraver, som udlejes til datterselskaberne. Til støtte for påstandene er blandt andet anført: ”… Holdingselskabets aktivitet Set over årene er holdingselskabets formål og aktivitet gradvist blevet udvidet, og har siden 2016 været et aktivt holdingselskab med væsentlig udlejning til primært datterselskaber. Først køb af erhvervsejendommen på [adresse1] i [by1], og efterfølgende ved køb af foreløbig 2 driftsmidler, primært tænkt til udlejning til datterselskaberne. Den forretningsmæssige begrundelse skal ses i lyset af [person1]s ønske om at etablere en særskilt udlejningsaktivitet, der kan skabe overskud ved udlejning primært til begge datterselskaber. Samtidig tages hensyn til nuværende og potentielle nye medejere af [virksomhed1] ApS, der herved ikke kræver pengebinding og finansiering til disse driftsaktiver. Ejendommen [adresse1] i [by1] fungerer således som driftsselskabet [virksomhed1] ApS' domicilejendom, men nogle ledige lokaler er også blevet udlejet til andre virksomheder tidligere. Ejendommen er frivillig momsregistreret og lejeindtægten er derfor pålagt moms. Vedr. fælles/generalomkostninger — Skattestyrelsens skøn på momsfradrag med 25% (1/4 del) Der afholdes i holdingselskabet en del generalomkostninger, særligt til bogholderi, regnskabsaflæggelse og advokat. Disse omkostninger ville under normale omstændigheder være væsentlig mindre, hvis der alene var tale om et mindre holdingselskab uden aktivitet, med meget få (under 10) årlige bogføringstransaktioner. Her vil disse generalomkostninger typisk bestå i et revisionshonorar på DKK 4-6.000 (excl. moms). I holdingselskabet er der i 2021 og 2022 afholdt generalomkostninger på hhv. DKK 52.616 og DKK 32.850, eller i gennemsnit DKK 42.733 pr. år. Holdingselskabet har både momspligtige aktiviteter i form af udlejning af erhvervsejendom og driftsmidler, og aktiviteter der vedrører "virksomheden uvedkommende formål" som ejer af to datterselskaber. Derfor skal momsfradraget baseres på en skønsmæssig fordeling, som vi mener bør tage udgangspunkt i de faktisk afholdte generalomkostninger, som ligger langt højere, end hvad der er normalt for et mindre holdingselskab uden aktivitet udover ejerskab til datterselskaber. Selskabets momspligtige udlejningsaktivitet har isoleret set ikke været overskudsgivende i 2021 og 2022, hvilket kan forklares med manglende udlejning af ledige lokaler, samt afholdelse af større vedligeholdelse af ejendommen [adresse1]. Ledelsen forventer overskud af udlejningsaktiviteten i de kommende år, da der arbejdes på at forøge lejeindtægten og begrænse omkostninger, herunder særligt vedligehold. I bogholderiet for 2022 har der været 55 posteringer på banken og heraf vedrører momspligtig aktivitet de 42 posteringer. Antallet af transaktioner er en mere retvisende fordelingsnøgle end bruttoindtægterne. Henset til holdingselskabets behov for udvidet administration, mener vi fortsat at momsfradraget bør udgøre mindst 75%. Vedr. anskaffelse af større plæneklipper og minigraver - ej momsfradrag ved anskaffelse Af Skattestyrelsens afgørelse nægtes momsfradrag for anskaffelsen af de to nævnte maskiner. Plæneklipperen er anskaffet i november 2022 med henblik på benyttelse i den kommende sommersæson. Den er således ikke taget i brug før foråret 2023, hvilket vi mener forklarer tidsforskydningen imellem momsfradraget på anskaffelsen, og de fremtidige momsbelagte lejeindtægter. Plæneklipperen er udlejet uden bemanding, og lejerne stiller således selv mandskab til rådighed. Det er korrekt, at der ikke er udstedt en lejekontrakt imellem de to koncern- og interesse forbundne parter endnu. Dette mener vi dog ikke gør lejeaftalen mindre reel/faktuel. Hvis en skriftlig aftale er krævet, vil den straks blive udfærdiget. Der er ved udarbejdelse af årsregnskabet for 2022 periodiseret en lejeindtægt på DKK 5.000 + moms. Minigraveren er anskaffet i juli 2021 og lejeindtægter er først udfaktureret i september 2023. Dette er klart en forglemmelse, som ledelsen har taget til efterretning, ved udstedelse af fakturaer vedhæftet, der dækker både lejeindtægten for ½-delen af 2021 og hele 2022. Hensigten med anskaffelsen af minigraveren mener vi imidlertid ikke kan betvivles, idet maskinen er et yderst brugbart driftsmiddel i [virksomhed1] ApS' byggeprojekter. På det grundlag mener vi Skattestyrelsen bør acceptere momsfradragsretten, hvor de faktiske og reelle omstændigheder må gå forud for manglende tidsmæssig formalia. Afslutningsvis skal det nævnes, at [person1]s plan med det aktive holdingselskab er, at det, udover at eje anparter i datterselskaberne, skal fungere som en udlejningsvirksomhed, primært for de to datterselskaber. På den baggrund mener vi der er momsfradrag på begge køb. …” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår selskabets udgifter til køb af en plæneklipper og en minigraver, hvoraf Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag af købsmoms, jf. momslovens § 37, stk. 1. Sagen angår videre selskabets ret til delvist fradrag af købsmoms af fællesomkostninger i henhold til momslovens § 38, stk. 2, herunder om fradragsprocenten skal ansættes til 25 %, som ansat af Skattestyrelsen eller til minimum 75 %, som påstået af repræsentanten. Retsgrundlaget Af momslovens § 3, stk. 1, (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1021 af 26. september 2019 med senere ændringer), fremgår: ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.” Af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., fremgår: ”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.” Af momslovens § 23, stk. 1, fremgår: ”Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).” Af momslovens § 36 a, stk. 1 og stk. 2, fremgår: ”Retten til fradrag indtræder på det tidspunkt, hvor afgiftspligten for den fradragsberettigede vare eller ydelse indtræder (leveringstidspunktet), jf. dog stk. 2. Stk. 2. Fradragsretten kan udøves, når vedkommende er i besiddelse af en faktura eller vedkommende, for så vidt angår indførsel af varer til landet fra steder uden for EU, er i besiddelse af et dokument vedrørende indførslen, der angiver den afgiftspligtige person som modtager eller importør, og som angiver eller gør det muligt at beregne den skyldige afgift.” Momslovens § 36 a, stk. 1, blev indsat i momsloven med virkning fra 1. juli 2021, jf. lov nr. 1240 af 11. juni 2021. Af forarbejderne fremgår, at det med bestemmelsen præciseres, ”at retten til fradrag indtræder på det tidspunkt, hvor afgiftspligten for den fradragsberettigede vare eller ydelse indtræder (leveringstidspunktet), hvilket svarer til gældende ret udledt af bestemmelsen i lovens § 23, stk. 1, og implicit af momslovens § 56, stk. 3. Den foreslåede bestemmelse findes tilsvarende i momssystemdirektivets artikel 167.” Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår: ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.” Af momslovens § 38, stk. 2, fremgår: ”For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.” Af de bagvedliggende bestemmelser i momssystemdirektivets artikel 167 og artikel 168, (tidligere sjette momsdirektivs artikel 17, stk. 1 og artikel 17, stk. 2, litra a) fremgår: ”Artikel 167 Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder. Artikel 168 I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb: a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person …” For at være berettiget til fradrag for moms i henhold til momslovens § 37, stk. 1, er det en grundlæggende betingelse, at udgiften afholdes af en afgiftspligtig person. Det er videre en betingelse for fradragsret, at der består en direkte og umiddelbar tilknytning mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående afgiftspligtige transaktioner. Består der ikke en sådan direkte og umiddelbar tilknytning mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, har den afgiftspligtige ligeledes ret til fradrag, når udgifterne til de omhandlede varer og ydelser indgår i den pågældendes generalomkostninger og dermed er omkostningselementer i prisen på de goder og tjenesteydelser, som vedkommende leverer. Sådanne omkostninger har en direkte og umiddelbar forbindelse med hele den afgiftspligtige økonomiske virksomhed, jf. f.eks. EU-Domstolens dom i C-29/08 (SKF), præmis 58. EF-Domstolen har i dom af 14. februar 1985 i sag C-268/83 (Rompelman), jf. præmis 24, udtalt følgende: ”... Hvad angår spørgsmålet om, hvorvidt artikel 4 skal fortolkes således, at den erklærede hensigt om at ville ud- leje et kommende gode er tilstrækkelig til, at det erhvervede gode må anses som bestemt til brug i en afgifts- pligtig transaktion, således at den, der foretager en sådan investering, må anses som afgiftspligtig, bemærkes for det første, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er op- fyldte, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses som afgiftspligtig. Artikel 4 er således ikke til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver den erklærede hensigt bestyrket af objektive momenter, såsom hvorvidt de projekterede lokaler egner sig til en erhvervsmæssig udnyttelse. ...” EU-Domstolen har i sag C-29/08 (AB SKF) udtalt sig om fortolkningen af begrebet ”økonomisk virksomhed” i forbindelse med et moderselskabs afholdelse af udgifter til rådgivningsydelser i forbindelse med salg af aktier i to datterselskaber, hvortil moderselskabet havde leveret afgiftspligtige managementydelser: ”28. Det følger af fast retspraksis, at erhvervelse, ihændehavelse og salg af aktier ikke i sig selv udgør en økonomisk virksomhed i sjette direktivs forstand (jf. bl.a. dom af 29.4.2004, sag C-77/01, EDM, Sml. I, s. 4295, præmis 59, og af 8.2.2007, sag C-435/05, Inverstrand, Sml. I, s. 1315, præmis 25 og den deri nævnte retspraksis). Disse transaktioner indebærer således ikke udnyttelse af et gode med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af sådanne værdipapirer (jf. i denne retning EDM-dommen, præmis 58). 29. Domstolens har fastslået, at kun betalinger, der udgør en modydelse for en transaktion eller en økonomisk virksomhed, er omfattet af momsens anvendelsesområde, og at dette ikke er tilfældet for betalinger, der følger af den blotte ejendomsret til godet, som det er tilfældet for udbytte og andre afkast fra aktier (jf. i denne retning dom af 22.6.1993, sag C-333/91, Sofitam, Sml. I, s. 3513, præmis 13, og af 6.2.1997, sag C-80/95, Harnas & Helm, Sml. I, s. 745, præmis 15, samt EDM-dommen, præmis 49). 30. Domstolen har imidlertid fastslået, at dette ikke gælder, når der samtidig med besiddelsen af kapitalinteresser i et andet selskab sker direkte eller indirekte indgriben i administrationen af det selskab, hvori kapitalinteresserne besiddes, bortset fra hvad der følger af de rettigheder, indehaveren af kapitalinteresserne har i sin egenskab af aktionær eller selskabsdeltager (jf. dom af 20.6.1991, sag C-60/90, Polysar Investments Netherlands, Sml. I, s. 3111, præmis 14, af 14.11.2000, sag C-142/99, Floridienne og Berginvest, Sml. I, s. 9567, præmis 18, kendelse af 12.7.2001, sag C-102/00, Welthgrove, Sml. I, s. 5679, præmis 15, og dom af 27.9.2001, sag C-16/00, Cibo Participations, Sml. I, s. 6663, præmis 20), i det omfang en sådan indgriben indebærer iværksættelse af transaktioner, der er momspligtige i henhold til sjette direktivs artikel 2, herunder levering af administrative, regnskabsmæssige og edb-mæssige tjenesteydelser (jf. dommen i sagen Floridienne og Berginvest, præmis 19, Welthgrove-kendelsen, præmis 16, dommen i sagen Cibo Participations, præmis 21, og dom af 26.6.2003, sag C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, Sml. I, s. 6729, præmis 46). …” Af momslovens § 51, stk. 1, fremgår: ”Told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom eller dele heraf. Kun lokaler, der udlejes eller forsøges udlejet, omfattes af den frivillige registrering. Den frivillige registrering kan ikke omfatte udlejning til boligformål. Der kan tilsvarende gives tilladelse til frivillig registrering af køb og til- og ombygning af fast ejendom, som er fritaget for afgift, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, med henblik på salg til en registreret virksomhed.” Af momslovens § 56, stk. 3, 1. pkt. fremgår: ”Den indgående afgift i en afgiftsperiode er afgiften efter denne lov på virksomhedens fradragsberettigede indkøb mv. efter kapitel 9 i perioden.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet er et holdingselskab, der har til formål at eje kapitalandele i datterselskaberne, [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS. I 2021 og 2022 ejede selskabet 100% af aktiekapitalen i [virksomhed2] ApS. Frem til 1. juni 2021 ejede selskabet ligeledes 100% af aktiekapitalen [virksomhed1] ApS, men solgte herefter 20 % af aktiekapitalen til [virksomhed3] ApS. Denne aktivitet er ikke omfattet af momslovens bestemmelser. Herudover driver selskabet selvstændig økonomisk virksomhed med udlejning af fast ejendom til datterselskaberne og tredjemand, jf. momslovens § 3, stk. 1, § 4, stk. 1, 1. pkt. og § 13, stk. 1, nr. 8. Selskabet er frivilligt registreret for denne aktivitet, jf. momslovens § 51, og der opkræves moms i forbindelse hermed. Selskabets indtægter bestod i den omhandlede periode af momspligtige indtægter fra udlejningen af fast ejendom og af resultatandele og udbytter fra datterselskaberne. Det følger af momslovens § 38, stk. 2, at der skal udøves et konkret skøn svarende til de pågældende ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige økonomiske virksomhed, og at dette skøn skal udøves på en sådan måde, at det sikres, at der alene anerkendes fradrag for den del af den indgående moms, der forholdsmæssigt svarer til det beløb, der vedrører de momspligtige transaktioner. Bestemmelsen angiver ikke, hvilken metode, der skal anvendes ved opgørelsen af den delvise fradragsret. Skattestyrelsen har ved udøvelsen af skønnet i henhold til momslovens § 38, stk. 2, fastsat selskabets fradrag af købsmoms af fællesomkostninger til 25 % for både 2021 og 2022. Skattestyrelsens skøn er begrundet i forholdet mellem selskabets indtægter fra kapitalandele i datterselskaberne sammenholdt med selskabets momspligtige lejeindtægter. Skattestyrelsen har på baggrund heraf fastsat selskabets fradrag af købsmoms af fællesomkostninger til 15 %, men efter modtagelse af bemærkninger fra repræsentanten til Skattestyrelsens forslag til afgørelse, ændrede Skattestyrelsens momsfradragsprocenten til 25 %. Repræsentanten har anført, at et mere retvisende skøn af momsfradragsprocent udgør 75 %. Denne skønsfastsættelse er begrundet i selskabets afholdte fællesomkostninger, som udgjorde henholdsvis 52.616 kr. i 2021 og 32.850 kr. i 2022. Til sammenligning vil et mindre holdingselskab uden aktivitet normalt have fællesomkostninger i omfanget 4.000 – 6.000 kr. Det er videre anført, at i selskabets bogholderi for 2022 har der været 55 posteringer på banken, hvoraf 42 posteringer er udtryk for momspligtige aktiviteter. Antallet af posteringer og sammenligningen med et ukendt holdingselskab er dog ikke i sig selv tilstrækkeligt til at godtgøre, at Skattestyrelsens udøvede skøn ikke er retvisende. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen ved udøvelsen af skønnet har taget hensyn til momslovens formål og opbygning for så objektivt som muligt at fastsætte et momsfradrag, der afspejler forholdet mellem de momspligtige aktiviteter og de aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde. Et skøn baseret på selskabets omkostninger frem for omsætning anser Landsskatteretten ikke for mere retvisende henset til selskabets begrænsede momspligtige aktiviteter bestående i udlejning af en fast ejendom. Landsskatteretten stadfæster herefter efter en samlet konkret vurdering denne del af Skattestyrelsens afgørelse. Selskabet har afholdt udgifter til køb af en plæneklipper og en minigraver, hvortil selskabet ønsker et fradrag af købsmoms. Minigraveren har selskabet købt den 28. juni 2021 for 171.250 kr., hvoraf moms udgør 34.250 kr. Det var ifølge det oplyste selskabets hensigt at udleje denne til datterselskaberne efter behov. Under Skattestyrelsens kontrolsag har selskabet den 4. september 2023 udstedt en faktura til datterselskabet [virksomhed1] ApS på leje af minigraver for et halvt års leje i 2021. Fakturaen er på 7.500 kr., hvoraf moms udgør 1.500 kr. Videre er der udstedt en faktura af samme dato for et års leje i 2022 af minigraveren. Fakturaen er på 15.000 kr., hvoraf moms udgør 3.000 kr. Der er ikke fremlagt en aftale mellem parterne om leje af minigraveren. Plæneklipperen har selskabet købt den 8. november 2022 for 58.500 kr., hvoraf moms udgør 11.700 kr. Under Skattestyrelsens kontrolsag har selskabet den 4. september 2023 udstedt en faktura for et års leje i 2023 af plæneklipperen til [virksomhed1] ApS. Fakturaen er på 6.250 kr., hvoraf moms udgør 1.250 kr. Der er ikke fremlagt en aftale mellem parterne om leje af plæneklipperen. Det er oplyst, at der ved udarbejdelsen af selskabets årsregnskab for 2022 er periodiseret en lejeindtægt for leje af plæneklipperen. Ifølge momslovens § 37, stk. 1, kan registrerede virksomheder ved opgørelsen af momstilsvaret fradrage købsmomsen af virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for moms efter momslovens § 13. Da de omhandlede goder efter deres art er egnet til både privat benyttelse for selskabet og momspligtig udlejning, er det ifølge fast praksis den afgiftspligtige, der skal godtgøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt på fradragstidspunktet, herunder at den påtænkte anvendelse af godet er bestyrket ved objektive momenter. Henset til, at den påtænkte anvendelse af goderne sker mellem interesseforbundne parter, at der er tale om opstart af en ny økonomisk aktivitet for selskabet, at der ikke er fremlagt et aftalegrundlag mellem disse, og at selskabet først i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol har efterfaktureret datterselskaberne for leverancerne, finder Landsskatteretten efter en samlet konkret vurdering, at selskabet ved det fremlagte ikke har godtgjort, at selskabet på fradragstidspunktet udelukkende havde til hensigt at anvende plæneklipperen og minigraveren til gennemførelse af momspligtige transaktioner, jf. momslovens § 37, stk. 1. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.