Momsfradrag nægtet for ti underleverandører i vognmandsvirksomhed

Journalnr. 23-0098527 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 1.558.070 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2021. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms af virksomhedens udgifter til 10 underleverandører samt ændring af virksomhedens salgsmoms. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [virksomhed1], CVR-nr. [...1], herefter virksomheden, er startet den 30. oktober 2018 og er ophørt den 16. februar 2022. Virksomheden har været ejet og drevet af [person1]. Virksomheden har været registreret under branchekoden 494100 ”Vejgodstransport”. Virksomheden har været registreret med A-skat og AM-bidrag fra den 30. oktober 2018 frem til, virksomheden ophørte. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har virksomheden ikke været registreret med ansatte i 2019 og med 2-4 ansatte i perioden januar 2020 til november 2021. I samme periode fremgår årsværk med 0,41-1,58. Virksomheden har været momsregistreret fra den 30. oktober 2018 frem til ophør. Virksomheden har angivet følgende momstilsvar: Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2019 74.385 kr. 65.838 kr. 8.547 kr. I alt 74.385 kr. 65.838 kr. 8.547 kr. Skattestyrelsen har ikke foretaget ændringer for 2. kvartal 2019 til og med 4. kvartal 2019, da seks måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er sprunget. Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2020 105.698 kr. 94.712 kr. 10.986 kr. 2. kvartal 2020 114.302 kr. 92.785 kr. 21.517 kr. 3. kvartal 2020 156.923 kr. 125.746 kr. 31.177 kr. 4. kvartal 2020 171.253 kr. 141.563 kr. 29.690 kr. I alt 548.176 kr. 454.806 kr. 93.370 kr. Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. kvartal 2021 185.036 kr. 146.912 kr. 38.124 kr. 2. kvartal 2021 182.309 kr. 145.578 kr. 36.731 kr. 3. kvartal 2021 0 kr. 0 kr. 0 kr. 4. kvartal 2021 0 kr. 0 kr. 0 kr. I alt 367.345 kr. 292.490 kr. 74.855 kr. Salgsmoms Virksomheden har indberettet salgsmoms for 1. og 2. kvartal i 2021 med et samlet beløb på 367.345 kr., svarende til en omsætning inkl. moms på 1.836.725 kr. Der er i 2021 indsat i alt 5.561.407,25 kr. på virksomhedens bankkonto fordelt over årets fire kvartaler. Købsmoms I indkomstårene 2019, 2020 og 2021 har virksomheden afholdt nedenstående udgifter til underleverandører: Underleverandør Periode Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms [virksomhed2] IVS 2019 143.237 kr. 35.809 kr. 179.046 kr. [virksomhed3] ApS 2019 62.281 kr. 15.570 kr. 77.851 kr. [virksomhed4] ApS 2019 192.788 kr. 48.197 kr. 240.985 kr. [virksomhed5] A/S 2019 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. [virksomhed6] ApS 2019 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. [virksomhed7] 2020 128.000 kr. 32.000 kr. 160.000 kr. [virksomhed8] ApS 2020 240.000 kr. 60.000 kr. 300.000 kr. [virksomhed9] A/S 2020 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. [virksomhed10] ApS 2021 288.000 kr. 72.000 kr. 360.000 kr. [virksomhed13] 2021 1.273.540 kr. 318.384 kr. 1.591.924 kr. Total 2.543.846 kr. 635.960 kr. 3.179.806 kr. For de anvendte underleverandører gør følgende forhold sig gældende: [virksomhed2] IVS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2] er startet den 3. september 2017. [virksomhed2] blev taget under konkursbehandling den 1. marts 2021, og [virksomhed2] er efterfølgende opløst ved konkurs den 20. april 2022. [virksomhed2] er registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. Ifølge CVR har [virksomhed2] i den påklagede periode ikke været registreret med ansatte. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] ikke har angivet moms eller indberettet løn. Virksomheden har foretaget to betalinger til [virksomhed2] i 2019. Skattestyrelsen er i besiddelse af en faktura udstedt af [virksomhed2] til virksomheden. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed2] eller andet materiale. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 05.06.2019 1002 78.929 kr. 19.732 kr. 98.661 kr. 28.06.2019 64.308 kr. 16.077 kr. 80.385 kr. Total 143.237 kr. 35.809 kr. 179.046 kr. Faktura 1002 har fakturadato den 5. juni 2019. Af fakturaen fremgår, at der er tale om ”Ad hoc kørsel, fast aftale”, antal 1,00 og i enheden stk. Prisen er 78.928,80 kr. ekskl. moms og 98.661,00 kr. inkl. moms. Af fakturaen fremgår ikke, hvem der har udført arbejdet, hvor arbejdet er udført, eller hvornår arbejdet er udført. Virksomheden har den 6. juni 2019 overført 98.661 kr. og den 28. juni 2019 overført 80.385 kr. Af begge overførsler fremgår teksten ”[finans1]”. [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3], er startet den 1. maj 2015. [virksomhed3] er den 18. august 2020 taget under konkursbehandling og er den 20. april 2022 opløst ved konkurs. [virksomhed3] har været registreret med branchekode 431200 ”Forberedende byggepladsarbejde” og bibranchekoderne 466900 ”Engroshandel med andre maskiner og andet udstyr” og 431100 ”Nedrivning”. [virksomhed3]’s formål var udvikling og salg af transportsystemer. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har været registreret for moms, men har ikke indsendt momsoplysninger for 2019. Skattestyrelsen har videre oplyst, at [virksomhed3] har indberettet fiktive lønninger i 2019, som er blevet slettet af Skattestyrelsen. Ifølge CVR har [virksomhed3] været registreret med ansatte i 2019 som følger: Periode Antal ansatte Årsværk 1. kvartal 2019 20-49 2-4 2. kvartal 2019 20-49 10-19 3. kvartal 2019 20-49 10-19 Virksomheden har foretaget en betaling til [virksomhed3] i 2019. Virksomheden har ikke fremlagt faktura eller anden dokumentation for samarbejdet med [virksomhed2]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 31.08.2019 62.281 kr. 15.570 kr. 77.851 kr. Total 62.281 kr. 15.570 kr. 77.851 kr. Virksomheden har den 31. juli 2019 overført 77.851 kr. til [finans2]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har foretaget betydelige overførsler til udenlandske bankkonti, blandt andet til [finans3] i Litauen. [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4] er startet den 1. januar 2013. [virksomhed4] er den 28. maj 2020 taget under konkursbehandling og er den 16. august 2021 opløst ved konkurs. [virksomhed4] har haft binavnet [...] ApS. [virksomhed4] har være registreret med hovedbranchekode 469000 ”Ikke-specialiseret engroshandel” og bibranchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. [virksomhed4]’s formål har været at drive engros handel med forskellige produkter. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] ikke har angivet moms, og at [virksomhed4] har været tvangsafmeldt for moms, A-skat og AM-bidrag siden den 6. maj 2019. Ifølge CVR har [virksomhed4] ikke været registreret med ansatte fra 2019 og frem. Virksomheden har foretaget tre betalinger til [virksomhed4] i 2019. Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer eller anden dokumentation for samarbejdet med [virksomhed4]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.08.2019 51.588 kr. 12.897 kr. 64.485 kr. 01.10.2019 73.200 kr. 18.300 kr. 91.500 kr. 31.10.2019 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. Total 192.788 kr. 48.197 kr. 240.985 kr. Virksomheden har den 30. august 2019 overført 64.485 kr., den 1. oktober 2024 overført 91.500 kr. og den 31. oktober 2019 overført 85.000 kr. Ved alle overførsler er modtageren [finans2]. [virksomhed5] A/S, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed5], er startet den 17. september 2018. [virksomhed5] er den 2. juni 2021 taget under konkursbehandling. [virksomhed5] er registreret med branchekoden 439990 ”Anden bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering” og bibranchekoden 433900 ”Anden bygningsfærdiggørelse”. [virksomhed5]’s formål har været at varetage entreprenørvirksomhed inden for byggeri og servicebranchen. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed5] kun i et meget begrænset omfang har angivet A-skat og AM-bidrag, og Skattestyrelsen har videre oplyst, at [virksomhed5] kun har angivet moms vedrørende betalinger, som er indsat på [virksomhed5]’s danske bankkonti. Ifølge CVR har [virksomhed5] været registreret med ansatte i 2019 som følger: Periode Antal ansatte Årsværk 2. kvartal 2019 5-9 1 3. kvartal 2019 5-9 1 Virksomheden har foretaget en betaling til [virksomhed5] i 2019. Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer eller anden dokumentation for samarbejdet med [virksomhed5]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 29.11.2019 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. Total 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. Virksomheden har den 29. november 2019 overført 85.000 kr. til [finans2]. Skattestyrelsen har oplyst, at hovedparten af de fakturabetalinger, der sker til [virksomhed5]’s danske bankkonti, enten direkte eller indirekte via andre virksomheder, er overført til udlandet. Skattestyrelsen har videre oplyst, at hovedparten af de fakturabetalinger, der sker til [virksomhed5]’s konto i [finans3] i Litauen, er overført til to rumænske bankkonti, tilhørende selskabet [virksomhed11] S.R.L. [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed6], er startet den 21. august 2019. [virksomhed6] er taget under konkursbehandling den 6. oktober 2021, og [virksomhed6] er opløst ved konkurs den 30. august 2022. [virksomhed6] har været registreret med branchekode 532000 ”Andre post- og kurertjenester”. [virksomhed6]’s formål har været at drive virksomhed inden for transport og kurerkørsel, og anden i forbindelse hermed stående virksomhed. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed6] ikke har angivet korrekt moms, at [virksomhed6] har en sammenblandet bogføring med et søsterselskab, og at [virksomhed6] har angivet løn som er fiktiv. Flere af de ansatte får bistands- eller kontanthjælp, får løn fra andre virksomheder, som er konstateret fiktive, eller får lønnen dækket af covid-midler. Ifølge CVR har [virksomhed6] været registreret med ansatte i 2019 som følger: Periode Antal ansatte Årsværk Oktober 2019 3 1,58 November 2019 3 1,71 December 2019 2 0,83 Virksomheden har foretaget en betaling til [virksomhed6] i 2019. Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer eller anden dokumentation for samarbejdet med [virksomhed6]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.12.2019 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. Total 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. Virksomheden har den 30. december 2019 overført 85.000 kr. til [finans2]. [virksomhed12], [...7], herefter [virksomhed12], er startet den 14. november 2019 og er den 11. januar 2021 ophørt. [virksomhed12] har været registreret med branchekoden 811000 ”kombinerede serviceydelser”. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed12] har indsendt nulangivelser i moms til Skattestyrelsen i 2019 og 2020. Skattestyrelsen har videre oplyst, at der over en periode på tre kvartaler er blevet indsat et tocifret millionbeløb på [virksomhed12]’s bankkonti, uden at der er sket tilsvarende angivelse og indbetaling af moms til Skattestyrelsen. Ifølge CVR har [virksomhed12] ikke været registreret med ansatte fra 2020 og frem. Virksomheden har foretaget to betalinger til [virksomhed12] i 2020. Skattestyrelsen er i besiddelse af fire fakturaer udstedt af [virksomhed12] til virksomheden. To fakturaer har fakturadato den 30. april 2020, og to fakturaer har fakturadato den 29. maj 2020. Alle fire fakturaer har samme beløb på 80.000 kr. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed12] eller andet materiale. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.04.2020 117 64.000 kr. 16.000 kr. 80.000 kr. 29.05.2020 192 64.000 kr. 16.000 kr. 80.000 kr. Total 128.000 kr. 32.000 kr. 160.000 kr. Fakturaerne vedrører ad hoc kørsel til fast pris efter aftale. Af fakturaerne fremgår ikke, hvem der har udført arbejdet, hvad der er blevet udført, og hvornår arbejdet er udført. Virksomheden har den 30. april 2020 overført 80.000 kr. til [person2] og har den 29. maj 2020 overført 80.000 kr. til [person2]. Skattestyrelsen har oplyst, at beløb indsat på [virksomhed12]s bankkonti straks bliver videreført til andre konti. På [virksomhed12]’s bankkonti ses i mindre omfang foretaget mindre køb fra f.eks. [virksomhed14], [virksomhed15], [virksomhed16] mv. [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...8], herefter [virksomhed8], er startet den 5. juni 2013. [virksomhed8] er den 21. september 2021 taget under konkursbehandling. [virksomhed8] var registreret med branchekode 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder” og bibranchekoderne 782000 ”Vikarbureauer” og 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed8]’s formål har været at drive virksomhed ved at yde forretningsservice og administration af søster- og datterselskaber. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed8] ikke har angivet moms eller indberettet A-skat. Skattestyrelsen har også oplyst, at [virksomhed8] fakturerer til meget forskellige brancher som skrot, flytning, transport og rengøring. Ifølge CVR har [virksomhed8] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har foretaget tre betalinger til [virksomhed8] i 2020. Skattestyrelsen er i besiddelse af tre fakturaer udstedt af [virksomhed8] til virksomheden. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed8]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 30.06.2020 46 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 05.08.2020 136 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 30.09.2020 853 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. Total 240.000 kr. 60.000 kr. 300.000 kr. Virksomheden har den 30. juni 2020, den 5. maj 2020 og den 20. september 2020 overført 100.000 kr. med teksten ”[virksomhed17]” eller ”[virksomhed17] samarbejde”. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed8] har anvendt 11-12 forskellige bankkonti i forskellige pengeinstitutter tilhørende forskellige lønmodtagere og virksomheder, som ikke er registreret med en tilknytning til [virksomhed8]. [virksomhed9] A/S, CVR-nr. [...9], herefter [virksomhed9] er startet den 9. juli 2004. [virksomhed9] er registreret med branchekode 681000 ”Køb og salg af fast ejendom”. [virksomhed9]’s formål er opførelse, køb og salg af fast ejendom og anden dermed forbunden virksomhed. Skattestyrelsen har oplyst at [virksomhed9] ikke er arbejdsgiverregistreret. Ifølge CVR har [virksomhed9] ikke været registreret med ansatte efter 2013. [virksomhed9] er registreret for moms og har angivet købsmoms med 1.800 kr. for 1. halvår 2020 og 2.625 kr. for 2. halvår 2020. Skattestyrelsen har videre oplyst, at [virksomhed9] har faktureret en momspligtig omsætning på 24 mio. kr. i 2. halvår 2020 med udstedelse af fakturaer i perioden 3. august 2020 til 9. november 2020. Virksomheden har foretaget en betaling til [virksomhed9] i 2020. Skattestyrelsen er i besiddelse af en faktura udstedt af [virksomhed9] til virksomheden. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed9]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 04.11.2020 2021305 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. Total 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. Virksomheden har den 6. november 2020 overført 100.000 kr. med teksten ”straksoverførsel gennemfør pr. 06-11-2020/[virksomhed17] samarbejde” Skattestyrelsen har oplyst, at [person3], som i samhandelsperioden har været registreret som værende i direktionen, ikke har modtaget løn fra [virksomhed9]. Skattestyrelsen har videre oplyst, at [person3] har forklaret, at en tredjepart har brugt [virksomhed9]’s konto til indsætning af fakturabeløb for derefter at videreføre pengene til udlandet. [person3] har videre til Skattestyrelsen oplyst, at han ikke har kendskab til, at der har været reel drift i [virksomhed9]. [virksomhed10] ApS, CVR-nr. [...10], herefter [virksomhed10], er startet den 16. august 2019. [virksomhed10] er den 29. juni 2021 taget under konkursbehandling. [virksomhed10] har været registreret med hovedbranchekode 702200 ”Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse” og bibranchekoderne 78200 ”Vikarbureauer” og 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed10]’s formål har været at drive rådgivning inden for byggeri samt anden økonomisk rådgivning inden for bolig- og ejendomskøb. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed10] har været momsregistreret, men ikke har angivet moms kontinuerligt. [virksomhed10] har udstedt fakturaer for 84,8 mio. kr. og for samme periode angivet lønninger med 1,7 mio. kr. Efter den 31. december 2020 har [virksomhed10] ikke indberettet løn. Ifølge CVR har [virksomhed10] ikke været registreret med ansatte efter 2020. Virksomheden har foretaget fem betalinger til [virksomhed10] i 2021. Skattestyrelsen er i besiddelse af tre fakturaer udstedt af [virksomhed10] til virksomheden. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed10]. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 04.01.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 26.02.2021 63 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 26.02.2021 63 24.000 kr. 6.000 kr. 30.000 kr. 01.04.2021 621 24.000 kr. 6.000 kr. 30.000 kr. 07.04.2021 504 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. Total 288.000 kr. 72.000 kr. 360.000 kr. Fakturaerne vedrører alle ad hoc kørsel fast pris efter aftale. Af fakturaerne fremgår, ikke hvem der har udført arbejdet, eller hvornår arbejdet er udført. Virksomheden har den 4. januar 2021 overført 100.000 kr. med teksten ”Straksoverførsel gennemført pr. 04-01-2021/[virksomhed17] samarbejde”. Virksomheden har den 26. februar 2021 overført to beløb på henholdsvis 30.000 kr. og 100.000 kr. Begge overførsler har teksten ”Straksoverførsel gennemført pr. 26-02.2021/[virksomhed17] samarbejde”. Virksomheden har den 7. april 2021 overført 100.000 kr. med teksten ”Straksoverførsel gennemført pr. 07-04-2021/[virksomhed17] samarbejde”. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed10] har faktureret ydelser inden for forskellige brancher blandt andet kørsel, flytning, renovering, rengøring, køkkenassistance, pædagogmedhjælper, SOSU-hjælper, murer, maler, VVS, brolægning, nedrivning, ventilation, bogføring, isolatør, lagerarbejde mv. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed10]’s bankkonti tømmes systematisk, således at der ikke er midler til rådighed til brug for betaling af løbende opbyggede krav i form af moms og A-skat. [virksomhed13], CVR-nr. [...11], herefter [virksomhed13], er startet den 1. juli 2014 og er ophørt den 3. november 2022. [virksomhed13] var registreret med branchekode 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed” og bibrancherne 811000 ”Kombinerede serviceydelser”, 782000 ”vikarbureauer” og 561020 ”Pizzeriaer, grillbarer, isbarer mv.” Ifølge CVR har [virksomhed13] været registreret med ansatte i 2021 som følger: Periode Antal ansatte Årsværk April 2021 1 0,26 Maj 2021 2 0,39 Juni 2021 1 0,2 Juli 2021 2 1,21 August 2021 2 1,12 September 2021 2 1,14 Oktober 2021 2 1,18 November 2021 2 1,16 December 2021 2 1,14 Virksomheden har foretaget 15 betalinger til [virksomhed13] i 2020. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for samarbejdet med [virksomhed13] eller andet materiale. Fakturadato/ betalingsdato Fakturanr. Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 09.02.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 11.05.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 11.05.2021 68.000 kr. 17.000 kr. 85.000 kr. 02.06.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 02.06.2021 44.000 kr. 11.000 kr. 55.000 kr. 10.06.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 25.06.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 25.06.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 12.07.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 12.07.2021 44.000 kr. 11.000 kr. 55.000 kr. 02.08.2021 80.000 kr. 20.000 kr. 100.000 kr. 02.08.2021 61.494 kr. 15.373 kr. 76.867 kr. 01.09.2021 143.460 kr. 35.865 kr. 179.325 kr. 09.11.2021 127.493 kr. 31.873 kr. 159.366 kr. 10.12.2021 145.093 kr. 36.273 kr. 181.366 kr. Total 1.273.540 kr. 318.384 kr. 1.591.924 kr. Skattestyrelsen har oplyst, at overførslerne er sket til en konto ejet af [person4], som har været ejer af enkelmandsvirksomheden [virksomhed13] i 2021. Skattestyrelsen har videre oplyst, at de indgående transaktioner hovedsageligt er ført videre til en lang række virksomheder i udlandet. Samtlige beløb er betalt fra virksomhedens konto, og af overførselsteksterne fremgår henvisning til ”[virksomhed17] samarbejde”. Købsmoms – øvrige udgifter Selskabet har angivet købsmoms med i alt 813.134 kr. for perioden 1. kvartal 2019 og 1. kvartal 2020 til og med 2. kvartal 2021. Heraf udgør momsen vedrørende underleverandører 655.960 kr. i de omhandlende perioder. Vedrørende den øvrigt angivet købsmoms på i alt 157.174 kr. er der ikke fremlagt bilag. Formalitet Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af virksomhedens underleverandører fundet anledning til at kontrollere virksomhedens momstilsvar. Skattestyrelsen har efterfølgende den 15. juni 2022 anmodet om virksomhedens regnskabs- og bogføringsmateriale, og Skattestyrelsen har fra virksomhedens repræsentant den 8. august 2022 modtaget en del af virksomhedens bankkontoudtog. Skattestyrelsen har den 7. september 2022 fra repræsentanten modtaget yderligere kontoudskrifter fra [finans4]. Skattestyrelsen har den 14. december 2022 anmodet om oplysninger/underliggende dokumentation for fire transaktioner på virksomhedens bankkonto hos [finans4]. Skattestyrelsen modtog den 16. december 2022 svar fra [finans4]. Da den omtalte konto var en [...] konto, er det [finans5], som ejer data om kontoen. Skattestyrelsen har den 15. december 2022 anmodet om oplysninger/underliggende dokumentation for 20 transaktioner på virksomhedens bankkonto hos [finans6]. Skattestyrelsen har den 21. december 2022 modtaget de efterspurgte oplysninger. Skattestyrelsen har den 21. december 2022 anmodet [finans5] om oplysninger/underliggende dokumentation for fire transaktioner på virksomhedens bankkonto hos [finans4], som [finans5] ejer data om. Skattestyrelsen har den 21. december 2022 modtaget oplysninger fra [finans5]. Skattestyrelsen har den 18. januar 2023 anmodet [finans5] om oplysninger på klagers egen bankkonto. Skattestyrelsen har modtaget det efterspurgte materiale den 19. januar 2023. Skattestyrelsen har den 19. januar 2023 anmodet [finans6] om oplysninger på klagerens egen bankkonto. Skattestyrelsen har modtaget det efterspurgte materiale den 23. januar 2023. Skattestyrelsen har den 12. maj 2023 anmodet [finans1] om oplysninger på virksomhedens bankkonto. Skattestyrelsen har den 1. juni 2023 modtaget det efterspurgte materiale. Af det fremsendte fremgår, at kontoen blev lukket den 11. februar 2019. Skattestyrelsen har den 31. august 2023 fremsendt forslag til afgørelse til virksomhedsindehaveren og har den 25. september 2023 fremsendt afgørelsen til virksomhedsindehaveren. Virksomhedsindehaverens repræsentant modtog ikke forslag til afgørelse eller afgørelsen. Virksomhedsindehaverens repræsentant har ikke oplyst, hvornår han fik kendskab til forslag og afgørelse. Klagen er indkommet til Skatteankestyrelsen den 1. november 2023. Virksomheden har ikke fremlagt bogføring, fakturaer eller anden dokumentation for Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har i forbindelse med andre kontrolsager i Skattestyrelsen modtaget fakturakopier af en række fakturaer udstedt til virksomheden, og Skattestyrelsen har identificeret en række betalinger fra virksomhedens bankkonti til underleverandører, som Skattestyrelsen har kendskab til fra andre sager. Virksomheden har den 28. oktober 2024 indsendt supplerende oplysninger til Skatteankestyrelsen, som har haft oplysningerne i høring hos Skattestyrelsen. Virksomheden har til Skatteankestyrelsen indsendt ”Personrapport for [person1]”, ”Selskabsrapport for [virksomhed1]”, Skattestyrelsens materialeindkaldelse af 15. juni 2022 til virksomheden, brev om fristudsættelse for indsendelse af materiale, Skattestyrelsens materialeindkaldelse af 15. december 2022 til [finans6], Skattestyrelsens interne sagsnotatog mail af 1. juni 2023 med indsendte kontoudskrifter fra [finans1]. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 1.558.070 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2021. Forhøjelsen skyldes ændring af virksomhedens salgsmoms i 2021, samt at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører anvendt i perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019, samt i 2020 og 2021. Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført: ”… 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Vi har bedt om at se virksomhedens regnskabsmateriale, som du har pligt til at føre efter momslovens § 55. Dette er ikke modtaget. Vi har gennemgået virksomhedens bankkontoudtog samt de fo­religgende købsfakturaer vedrørende en del af de underleverandører, som virksomheden har gjort brug af i 2019, 2020 og 2021. Salgsmoms I afsnit ”1.1 De faktiske forhold” ses en oversigt over indsættelser på virksomhedens bankkonto i 2021. Der er i alt indsat 5.561.407,25 kr., som alle har karakter af, at være erhvervsmæssig omsæt­ning; Der er enten henvisning til en faktura eller også kommer overførslen fra [virksomhed17]. Ind­sættelserne er fordelt over årets 4 kvartaler. Det er vores opfattelse, at virksomheden er momspligtig af de 5.561.407,25 kr. i 2021 efter momslovens § 4, stk. 1. Da vi ikke har modtaget virksomhedens regnskabsmateriale eller fakturaerne, som lægger til grund for indsættelserne, kan vi foretage en skønsmæssig ansættelse efter opkræv­ningslovens § 5, stk. 2. Det er virksomheden og dermed dig, der skal betale moms af beløbet. Det står i momslovens § 3, stk. 1. og § 46, stk. 1. Når vi ikke kender faktureringstidspunktet for dine salg, anser vi betalingsdatoen på dine bank­kontoudtog for at være tidspunktet for momspligtens indtræden efter momslovens § 23. Vi har derefter opgjort din virksomheds moms kvartalsvis i henhold til momslovens § 57, stk. 1. Det fremgår af momslovens § 27, stk. 1, at grundlaget for beregning af moms er vederlaget. Momsgrundlaget udgør 80 % af det modtagne beløb. Det vil sige, at momsen udgør 20% af de be­løb, der er indsat på dine bankkonti. Som nævnt i afsnit ”1.1 De faktiske forhold” har du udelukkende indberettet moms for 1. og 2. kvartal i 2021. Der er samlet indberettet salgsmoms for 367.345 kr. svarende til en omsætning inkl. moms på 1.836.725 kr. Det er således vores opfattelse, at der mangler at blive indberettet salgsmoms af en omsætning på 3.724.682,25 kr. Regulering af din virksomheds salgsmoms for 2021 har vi efter momslovens § 27, stk. 1, opgjort til: 2021 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Omsætning inkl. moms 1.093.948 kr. 1.584.382 kr. 1.789.140 kr. 1.093.937 kr. 5.561.407 kr. Salgsmoms heraf 218.790 kr. 316.876 kr. 357.828 kr. 218.787 kr. 1.112.281 kr. Angivet salgs- moms 185.036 kr. 182.309 kr. 0 kr. 0 kr. 367.345 kr. Ikke angivet salgsmoms 33.754 kr. 134.567 kr. 357.828 kr. 218.787 kr. 744.936 kr. Samlet regulering af salgsmoms i 2021 er således opgjort til 744.936 kr. Vi har ingen bemærkninger til den indberettede salgsmoms i 2019 og 2020. Med udgangspunkt i dine og din virksomheds bankkontoudtog, kan vi ikke umiddelbart se indbetalinger, hvoraf det samlede momsbeløb skulle overstige det, som allerede er indberettet. Købsmoms For at virksomheden kan opnå fradrag for købsmoms, skal udgiften dokumenteres efter momslovens § 37, stk. 1 og momsbekendtgørelsens § 79 og 82, når der er tale om leverede ydelser. Som tilfredsstillende dokumentationsgrundlag efter momslovens § 37 i transportvirksomheder, ses i praksis ofte arbejdssedler/køresedler fordelt på de enkelte medarbejdere, der indeholder antal kø­retimer, startdestination, slut-destination og for hvilken kunde. Endvidere er entydig og klar iden­tifikation på hver enkelt person, der har udført arbejdet, særligt relevant, specielt når der afregnes på fast pris / tilbudsarbejde, uden timefakturering. Dokumentationsgrundlaget til fakturaer må godt fremgå som særskilt dokumentation og ikke nød­vendigvis som en del af fakturaens indhold, f.eks. e-mails, der supplerer og forklarer indhold af en faktura. Virksomheden skal opbevare denne dokumentation på lige fod med fakturaerne. Dokumentationsgrundlaget i henhold til momslovens § 37 skal bruges til at vurdere, om de faktu­rerede og tilkøbte arbejdsydelser også stemmer overens med de ydelser, virksomheden sælger vi­dere og dermed om der er fradragsret i henhold til momslovens § 37, stk. 1. Efter momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6 skal en faktura indeholde specifikke krav om mængden og arten af de leverede ydelser, samt oplysning om leveringsperiode/slutdato. Der skal kunne redegøres for art og omfang af leverancen, hvilket i praksis typisk vil sige køresedler, når der er tale om transportydelser. Virksomheden har ikke fremlagt arbejdssedler eller timeopgørelser, der kan henføres til de kon­krete fakturaer, som kan dokumentere eller på anden måde godtgøre, at de omhandlende tjenestey­delser rent faktisk er leveret til virksomheden. Det, at fakturaerne er betalt via bankoverførsler, kan ikke alene udgøre et sikkert bevis for, at der er leveret en ydelse til virksomheden. Dokumentationsgrundlaget i denne sag er ikke fyldestgørende ifølge vores opfattelse. Efter vores opfattelse kan der rejses berettiget tvivl om realiteten af fakturaerne fra flere af under­leverandørerne i forhold til, om der er sket levering af de fakturerede ydelser fra de pågældende underleverandører. Vi har i henhold til afsnit ”1.1 De faktiske forhold” oplistet konstaterbare faktiske forhold vedrø­rende de virksomheder, som vi ikke kan godkende hverken momsmæssigt eller skattemæssigt fradrag for. Vi kan konstatere, at: Flere af fakturaudstedere angiver ikke moms i henhold til udstedte salgsfakturaer. Flere af fakturaudstedere angiver ikke løn i overensstemmelse med solgte mandskabstimer. Flere af fakturaudstedere svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser. Flere af fakturaudstedere videreoverfører fakturabeløb til udlandet herunder [finans3] i Litauen. Flere af fakturaudstedere er under opløsning eller opløst efter konkurs. Størstedelen af fakturaudstedere er i forbindelse med kontrol, vurderet af Skattestyrelsen som stråmandsselskaber, der helt eller delvist udsteder falske eller fiktive fakturaer. Den fakturaudsteder hvor flest penge er overført til, er dømt for hvidvask og har erkendt at have ageret fakturafabrik Selvom vi er i besiddelse af købsfakturaerne, kan der imidlertid ikke godkendes fradrag for moms af disse, uden at der også fremlægges køresedler eller anden form for specifikation og dokumenta­tion af de købte ydelser, som kan dokumentere, hvem der reelt har udført arbejdet. Vi anser ikke, at der er sket levering af ydelser til brug for virksomhedens momspligtige leveran­cer, idet der henvises til praksis herom: SKM2009.325.ØLR, SKM2016.9.BR, SKM2017.40.BR, SKM2017.117.ØLR samt SKM2017.461.ØLR. I de nævnte domme ovenfor, er der i alle tilfælde tale om nægtet fradrag for købsmoms, hvor der lægges vægt på, at købervirksomhederne havde en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt og betalt som anført i fakturaerne og ikke ansås for at have løftet denne. I de nævnte domme lægges der ved denne vurdering vægt på, at fakturaerne ikke var tilstrækkeligt specificeret i henhold til krav herom. Videre understøttes vores vurdering af EU-dommene 342/87 Genius Holding BV, 152/02 Terra Baubedart-Handel GmbH, C-712/17 EN.SA samt 285/11 Bonik. Når der kan rejses tvivl om, hvorvidt der reelt er sket levering af fakturaens indhold, påhviler der, ifølge ovenstående retspraksis, virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at leveringen faktisk er foretaget. Denne bevisbyrde er ikke opfyldt. Vi konkluderer herved, at det ikke er dokumenteret, at mandskabet er leveret fra henholdsvis [virksomhed2]­ IVS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] A/S, [virksomhed6] ApS, [virksomhed12]­, [virksomhed8] ApS, [virksomhed9] A/S, [virksomhed10] ApS og [virksomhed13]. Vi anser fakturaer fra ovennævnte virksomheder som værende uden reelt indhold og ikke udtryk for faktisk leverede ydelser. Der er henset til, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende ydelser. Vi antager, at der er tale om kanalisering af penge for at undgå beskatning og ikke betaling for le­verede varer og ydelser. Som følge heraf godkender vi ikke fradrag for købsmoms vedrørende fak­turaer fra disse virksomheder. Vi anser det for overvejende sandsynligt, at de fakturerede betalte beløb til de nævnte virksomhe­der og selskaber bliver returneret til virksomheden. Ved denne vurdering betragtes de foretagne betalinger via bank herefter som en alternativ hævning af virksomhedens midler samtidig med op­nåelse af fradrag i regnskaberne. Det gøres på baggrund af anførte sammenfattende omstændigheder gældende, at virksomheden ikke har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at købsfakturaerne fra underleverandører dækker over reelle leverancer af køretimer vedrørende leje af mandskab fra disse virksomheder til [virksomhed1]. Udover at vi ikke mener, at virksomheden kan opnå fradrag for den købsmoms som fremgår af ovennævnte købsfakturaer eller som er beregnet af ovennævnte bankoverførsler til underleveran­dører, mener vi heller ikke, at din virksomhed er ikke berettiget til momsfradrag helt generelt. Momsregistrerede virksomheder har mulighed for at fradrage den indgående afgift af virksomhe­dens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, hvilket fremgår af momslovens § 37, stk. 1. Det er en betingelse for at opnå fradrag for en indgående afgift, at varen eller ydelsen er leveret til virksomheden jævnfør momslovens § 37, stk. 2. Der henvises endvidere til Vadan-dommen C-644/16, præmis 48, hvor det fremgår, at Skattestyrelsen ikke har hjemmel til at skønne et fradrag for den indgående moms, når den indgående moms ikke er dokumenteret. Se også SKM2021.456.LSR. Der er alene fradrag for den indgående afgift for varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, og virksomheden skal som dokumentation for den indgående moms kunne fremlægge fakturaer, som opfylder betingelserne til de fastsatte fakturakrav efter momsbekendtgørelsens § 58 og § 82. Vi har bedt om at se virksomhedens regnskabsmateriale, men vi har kun modtaget dine og din virksomheds bankkontoudtog. Virksomheden kan derfor ikke opnå fradrag for købsmoms, da der ikke er fremlagt bilag eller anden dokumentation, som underbygger, at der er momsbelagte udgif­ter, som kan fradrages efter reglerne i momslovens § 37, stk. 2 og momsbekendtgørelsens § 58 og § 82. Vi ændrer derfor virksomhedens købsmoms som følger: 2019 * 1. kvartal I alt Angivet købsmoms 65.838 kr. 65.838 kr. Godkendt købsmoms 0 kr. 0 kr. For meget angivet købsmoms 65.838 kr. 65.838 kr. * Købsmoms for 2019 er kun vist for 1. kvartal 2019. De øvrige kvartaler er ikke medtaget, da fri­sten for ændring af moms for 2., 3. og 4. kvartal 2019 er overskredet. 2020 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Angivet købsmoms 94.712 kr. 92.785 kr. 125.746 kr. 141.563 kr. 454.806 kr. Godkendt købsmoms 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. For meget angivet købsmoms 94.712 kr. 92.785 kr. 125.746 kr. 141.563 kr. 454.806 kr. 2021 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Angivet købsmoms 146.912 kr. 145.578 kr. 0 kr. 0 kr. 292.490 kr. Godkendt købsmoms 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. For meget angivet købsmoms 146.912 kr. 145.578 kr. 0 kr. 0 kr. 292.490 kr. Momstilsvar Virksomhedens momstilsvar for 1. kvartal 2019 kan herefter opgøres således: 2019 1. kvartal I alt Ikke angivet salgs- moms 0 kr. 0 kr. For meget angivet købsmoms 65.838 kr. 65.838 kr. Ændring i momstilsvar (til be­taling) 65.838 kr. 65.838 kr. Angivet momstilsvar 8.547 kr. 8.547 kr. Korrigeret momstilsvar 74.385 kr. 74.385 kr. * Momstilsvaret for 2019 er kun vist for 1. kvartal 2019. De øvrige kvartaler er ikke medtaget, da fristen for ændring af moms for 2., 3. og 4. kvartal 2019 er overskredet. Virksomhedens momstilsvar for 2020 kan herefter opgøres således: 2020 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Ikke angivet salgs- moms 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. For meget angivet købsmoms 94.712 kr. 92.785 kr. 125.746 kr. 141.563 kr. 454.806 kr. Ændring i momstilsvar (til be­taling) 94.712 kr. 92.785 kr. 125.746 kr. 141.563 kr. 454.806 kr. Angivet momstilsvar 10.986 kr. 21.517 kr. 31.177 kr. 29.690 kr. 93.370 kr. Korrigeret momstilsvar 105.698 kr. 114.302 kr. 156.923 kr. 171.253 kr. 548.176 kr. Virksomhedens momstilsvar for 2021 kan herefter opgøres således: 2021 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Ikke angivet salgs- moms 33.754 kr. 134.567 kr. 357.828 kr. 218.787 kr. 744.936 kr. For meget angivet købsmoms 146.912 kr. 145.578 kr. 0 kr. 0 kr. 292.490 kr. Ændring i momstilsvar (til be­taling) 180.666 kr. 280.145 kr. 357.828 kr. 218.787 kr. 1.037.426 kr. Angivet momstilsvar 38.124 kr. 36.731 kr. 0 kr. 0 kr. 74.855 kr. Korrigeret momstilsvar 218.790 kr. 316.876 kr. 357.828 kr. 218.787 kr. 1.112.281 kr. Momstilsvaret skal opgøres og angives for hver momsperiode efter momslovens § 56, stk. 1 og momslovens § 57, stk. 1. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 15. december 2023 udtalt: ”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Vi har dog følgende kom­mentarer til klagerens advokaters anbringender: 1) Opgørelsen af virksomhedens momstilsvar er foretaget på et forkert grundlag Advokat [person5] og advokatfuldmægtig [person6] fremfører i sin klage: ”Det gøres herunder for det første gældende, at opgørelsen af virksomhedens momstilsvar er fore­taget på et forkert grundlag, hvilket som konsekvens medfører, at opgørelsen af A-skat og AM-bi­drag ligeledes er foretaget på et forkert grundlag”. Da der ikke er fremført yderligere, fastholder vi vores oprindelige afgørelse for så vidt angår momstilsvar såvel som opgørelse af A-skat og AM-bidrag. 2) Ej grundlag for ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019 Advokat [person5] og advokatfuldmægtig [person6] fremfører yder­mere i sin klage: ”Det gøres herunder for det andet gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genop­tagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019, idet reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt, da Skattestyrelsen blev bekendt med forholdet den 19. januar 2023”. Vi er ikke enige i, at vi blev bekendt med forholdet den 19. januar 2023, hvor vi modtog de sidste bankkontoudtog fra [finans5]. På daværende tidspunkt var sagen ikke fuldt ud belyst, idet vi fortsat manglede bankkontoudtog fra konto [kontonr.1] i [finans1] tilhørende [virksomhed1]. Kontoen ophørte den 11. februar 2019, hvorfor reaktionsfristen på 6 måneder løber fra 19. januar 2023 for så vidt angår 2. kvartal, 3. kvartal og 4. kvartal 2019. Reaktionsfristen vedrørende 1. kvartal 2019 løber derimod først fra 1. juni 2023, hvor vi modtog de sidste kontoudtog for perioden 1. januar 2019 – 11. februar 2019. At der ikke var nogle nævne­værdige bevægelser på kontoen i 1. kvartal 2019, ændrer ikke det faktum, at sagen først var fuldt ud belyst, da dette kunne konstateres. Reaktionsfristen for så vidt angår 1. kvartal 2019 løber således 6 måneder fra 1. juni 2023 og vi skulle derfor sende forslag om ændring af virksomhedens moms senest den 1. december 2023. Vi fremsendte vores forslag den 31. august 2023, hvor grundlaget for ekstraordinær genoptagelse for 1. kvartal 2019 er opfyldt. 3) Forældelse for fastsættelse af A-skat og AM-bidrag Advokat [person5] og advokatfuldmægtig [person6] fremfører ligeledes i sin klage: ”Det gøres herunder for det tredje gældende, at der er indtrådt forældelse for fastsættelse af virk­somhedens A-skat og AM-bidrag efter forældelseslovens § 3, stk. 1”. Forældelsesfristen er 3 år regnet fra den dag, Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab til fordringen. Det fremgår af forældelseslovens § 3, stk. 1 og 2. Skattestyrelsen har fået kendskab den 1. juni 2023. På det tidspunkt modtog vi de sidste bankkon­toudtog, der er lagt til grund ved vores vurdering af, om at der er tale om ansættelsesforhold og dermed manglede A-skat og am-bidrag. Der er således ikke indtrådt forældelse for fastsættelse af virksomhedens A-skat og am-bidrag. 4) Ugyldighed på grund af mangelfuld partshøring Endelig fremfører advokat [person5] og advokatfuldmægtig [person6] følgende i sin klage: ”Det gøres herunder for det fjerde gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af mangelfuld partshøring efter skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20, idet Skattestyrelsen ikke har sendt forslag til afgørelse af den 31. august 2023 til virksomhedens partsrepræsentant, som med­delte repræsentationsforholdet den 27. juni 2022 til Skattestyrelsen. Vi er enige i, at [advokatfirma] ([person6]) har meddelt repræsentationsforholdet den 27. juni 2022. Vi modtog efterfølgende en del af det materiale, som vi havde anmodet virksomhe­den om fra [person6]. Den 3. november 2022 taler vi med [person6], da vi fortsat mangler at modtage noget mate­riale. [person6] oplyser, at han vil kontakte [virksomhed1]. Efter denne samtale, hører vi ikke yderligere fra hverken virksomheden eller [person6]. Vi fremsender en yderligere materiale-indkaldelse til både virksomheden og [advokatfirma], som heller ikke bliver besvaret. Da hverken [virksomhed1]/[person1] eller [advokatfirma]/[person6] be­svarer vores henvendelse i knap 10 måneder, var det ikke utvetydigt for os, om advokatfirmaet fortsat var repræsentant for [virksomhed1]/[person1]. Partshøring foregik således direkte hos [virksomhed1]/[person1].” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 6. december 2024 udtalt: ”… 1) Ej grundlag for ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019 (afsnit 4 i supplerende indlæg) Advokat [person6] fremfører i det supplerende indlæg, at reaktionsfristen ikke er overholdt, idet advokaten mener, at sagen var fuldt ud belyst, da Skattestyrelsen fik oplysninger fra [finans5] den 19. januar 2023. Advokaten mener således, at 6-måneders reaktionsfristen skal regnes fra den 19. januar 2023 og ikke fra den 1. juni 2023, hvor vi modtog de sidste bankkontoudtog fra konto [kontonr.1] i [finans1] tilhørende [virksomhed1]. Det begrunder advokaten med, at de sidste oplysninger, som først blev modtaget af Skattestyrelsen den 1. juni 2023, vedrørte en konto, som var uden aktivitet, og som i øvrigt blev deaktiveret den 10. februar 2019. Skattestyrelsen er ikke enige i denne anskuelse, da vi mener, at sagen først er fuldt ud belyst, når vi er i besiddelse af samtlige af virksomhedens bankkontoudtog. Det er uden betydning, at der ikke var bevægelser på kontoen, og at kontoen ophørte i den pågældende periode, idet det ikke har været muligt for os at vurdere, om der var bevægelser af relevans for sagsbehandlingen, førend vi havde modtaget de sidste bankkontoudtog. Vi mener således ikke, at indhentelse af bankkontoudtogene hos [finans1] har været unødvendig og overflødig sagsbehandling. Tværtimod. Hvis vi ikke havde indkaldt de manglende bankkontoud­tog, ville vi have forsømt vores forpligtelse til at opfylde officialprincippet og dermed forsømt vores pligt til at oplyse sagen tilstrækkeligt, inden der træffes afgørelse. Klagerens advokat fremfører for det andet endvidere, at sagens forløb skaber en formodning om, at der er tale om en kunstigt udskudt reaktionsfrist. Vi er ikke enige i denne betragtning. Jeg – [person7] – overtog sagen den 4. maj 2023. Umiddelbart i forlængelse af overtagelse af sagen, blev alle sagens akter gennemgået, hvor det blev konstateret, at der fortsat manglede bank­kontoudtog fra den omtalte bankkonto i [finans1]. Den 12. maj 2023 fremsendte vi derfor anmod­ning til [finans1] om de manglende bankkontoudtog. Disse blev som bekendt modtaget den 1. juni 2023. På dagældende tidspunkt udløb reaktionsfristen den 19. juli 2023 (6 måneder fra 19. januar 2023), dvs. anmodning om yderligere oplysninger blev sendt mere end 2 måneder før reaktionsfri­stens udløb. Der var således tale om en relevant og nødvendig udskydelse af reaktionsfristen for at kunne oplyse sagen tilstrækkelig. Det er korrekt, at vi i Skattestyrelsens interne systemer kan se oprettelses- og ophørsdato for en given bankkonto. Vi var således godt klar over, at der pr. 31. december 2018 var et indestående på -270 kr. og vi var endvidere klar over, at kontoen ophørte den 10. februar 2019. Da vi har konsta­teret en ikke uvæsentlig pengegennemstrømning på virksomhedens øvrige konti, kunne vi derfor ikke udelukke, at det samme meget vel kunne gøre sig gældende i perioden 1. januar 2019 til 10. februar 2019. Det var derfor nødvendigt for vores sagsbehandling at indkalde de resterende bank­kontoudtog, hvilket vi på ingen måde finder bemærkelsesværdigt. Klagerens advokat fremfører for det tredje, at sagsnotatet fremstår som redigeret, idet der med rødt er tilføjet den ”nye” 6-måneders frist efter modtagelse af de sidste bankkontoudtog. Først og fremmest skal det pointeres, at vores sagsnotat er et arbejdsdokument, som løbende bliver opdate­ret under sagsbehandlingen. Når der den 4. maj 2023 er taget stilling til fristerne, og der efterføl­gende sker ændring i fristerne, er der ikke tale om en såkaldt tilføjelse af nye oplysninger tilbage i tid. Der er tale om en opdatering af de tidligere anførte frister, hvilket tydeligt er markeret med såvel farven rød og teksten ”frist udskudt”, som er skrevet i forlængelse af den først anførte frist. Klagerens advokat fremfører for det fjerde, at Skattestyrelsen i sagsnotatet har skrevet, at vi ikke har modtaget ”kontoudtoget fra [finans1] fra advokaten”. Advokaten skriver endvidere, at dette for­udsætter, at [advokatfirma] er blevet anmodet om oplysningerne, hvilket ikke er tilfældet. Den 15. juni 2022 blev [virksomhed1] anmodet om at indsende virksomhedens bankudskrifter for kontrolperioden. Den 8. august 2022 fremsendte [advokatfirma] bankkontoudtog for [finans6]. Den 7. september 2022 fremsendte [advokatfirma] bankkontoudtog for [finans4]. Vi har ikke på noget tidspunkt hørt fra [virksomhed1] / [person1]. Det er således nærliggende at tro, at yderligere materiale ligeledes vil blive fremsendt af advoka­ten. Hvorvidt vi skriver, at vi ikke har modtaget kontoudtoget fra advokaten eller fra borgeren selv, ændrer ikke det faktum, at Skattestyrelsen ikke har modtaget det udbedte bankkontoudtog, og at det derfor skulle indkaldes direkte hos [finans1]. Det er således vores sammenfattende opfattelse, at reaktionsfristen for så vidt angår 1. kvartal 2019 løber 6 måneder fra 1. juni 2023, og vi skulle derfor sende forslag om ændring af virksomhedens moms senest den 1. december 2023. Vi fremsendte vores forslag om ekstraordinær genop­tagelse for 1. kvartal 2019 den 31. august 2023, hvorfor 6-måneders fristen er opfyldt. … 2) Ugyldighed på grund af manglende partshøring (afsnit 6 i supplerende indlæg) Endelig fremfører advokat [person6] i sit supplerende indlæg, at afgørelsen er ugyldig som følge af manglende partshøring. Da Skattestyrelsen var i tvivl om [advokatfirma]s fortsatte repræsentantskab som følge af manglende tilbagemelding i 10 måneder, blev forslag til afgørelse – og afgørelse – alene sendt til [person1] selv. Det er således ikke korrekt, at [person1] ikke er ble­vet hørt, da forslag til afgørelse såvel som afgørelse, blev sendt digitalt til [person1]s e-Boks. Hvorvidt [person1] ikke har haft mulighed for at tilgå sin e-Boks, har ingen betyd­ning for spørgsmålet om partshøring. Det er [person1]s ansvar at tilgå sin e-Boks – eller give andre fuldmagt hertil – uanset hvad årsagen er til, at han ikke selv er tilgået sin e-Boks. Folketingets ombudsmand har den 22. august 2016 udtalt, at en afgørelse får retsvirkning over for borgeren, når det ligger i borgerens e-Boks. Det er uden betydning, hvornår borgeren rent faktisk læser brevet (https://www.ombudsmanden.dk/find-viden/nyheder/2016/manglendetjekafeboks). Advokaten henviser på side 17 i sin klage – nederst – til en Landsskatteretsafgørelse, hvor en af­gørelse blev kendt ugyldig som følge af, at afgørelsen ikke var sendt ud til klageren. Der er ingen lighed mellem den omtalte afgørelse og indeværende sag, da Skattestyrelsen har fremsendt afgø­relsen til [person1]. Afgørelsen må ligeledes være blevet læst af [advokatfirma]­– til trods for at Skattestyrelsen ikke har fremsendt afgørelsen til [advokatfirma] – idet [advokatfirma] rettidigt har indgivet klage til Skatteankestyrelsen. Vi henviser endvidere til afgørelsens sagsfremstilling samt udtalelse til Skatteankestyrelsen frem­sendt den 15. december 2023.” Klagerens opfattelse Virksomhedens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar til 31. marts 2019 skal nedsættes med 65.838 kr., momstilsvaret for perioden 1. januar til 31. december 2020 skal nedsættes med 454.806 kr., og at momstilsvaret for perioden 1. januar til 31. december 2021 skal nedsættes med 1.037.426 kr. Til støtte for påstanden har virksomhedens repræsentant anført følgende: ” … Til støtte for den nedlagte principale påstand, gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for en ændring af [virksomhed1]s momstilsvar samt A-skat og AM-bidrag i 2019-2021. Det gøres herunder for det første gældende, at opgørelsen af virksomhedens momstilsvar er foretaget på et forkert grundlag, hvilket som konsekvens medfører, at opgørelsen af A-skat og AM-bidrag ligeledes er foretaget på et forkert grundlag. Det gøres herunder for det andet gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019, idet reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt, da Skattestyrelsen blev bekendt med forholdet den 19. januar 2023. … Det gøres herunder for det fjerde gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af mangelfuld partshøring efter skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20, idet Skattestyrelsen ikke har sendt forslag til afgørelse af den 31. august 2023 til virksomhedens partsrepræsentant, som meddelte repræsentationsforholdet den 27. juni 2022 til Skattestyrelsen. Såfremt man mod forventning måtte finde, at der ikke kan ske hel eller delvis nedsættelse i overensstemmelse med vores principale påstand, gøres det til støtte vores subsidiære påstand gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen ….” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Virksomhedens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”1 Nærmere om [virksomhed1] [person1] er født den [...] og bor [by1]. [person1] driver autoreparationsværksted i [by2] via sit selskab, [virksomhed19]­ ApS. [person1] arbejder i selskabet som mekaniker og direktør. Som dokumentation herfor fremlægges per­sonrapport fra [virksomhed20] indhentet den 10. oktober 2024 som bilag 2. [person1] har primært beskæftiget sig indenfor autobranchen i de pågældende år fra 2019-2021. Nærværende sag udspringer af [person1]s tidligere enkeltmands­virksomhed, [virksomhed1], som er en enkeltmandsvirksomhed (CVR-nr. [...1]) stiftet af [person1] den 5. marts 2017. Enkeltmandsvirksomheden blev stiftet under branchekoden 494100: Vejgodstransport. Som dokumentation herfor fremlægges selskabsrapport fra [virksomhed20] indhentet den 25. oktober 2024 som bilag 3. Det fremgår af selskabsrapporten, at den ansvarlige deltager har været [person1] fra selskabets stiftelsesdato den 5. marts 2017. Det fremgår videre af selskabsrapporten, at enkeltmandsvirksomheden har været inaktiv i perioden fra 1. oktober 2018 til 30. oktober 2018. Enkeltmandsvirksomhe­den har igen været aktiv fra 30. oktober 2018 til 16. februar 2022, hvor virksomhe­dens ophørte. [virksomhed1] havde for første kvartal i 2019 og 2020-2021 angivet moms som følger: 2019 1. kvartal Salgsmoms 74.385 Købsmoms 65.838 Momstilsvar 8.547 2020 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal Salgsmoms 105.698 114.302 156.923 171.253 Købsmoms 94.712 92.785 125.746 141.563 Momstilsvar 10.986 21.517 31.177 29.690 2021 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal Salgsmoms 185.036 182.309 0 0 Købsmoms 146.912 145.578 0 0 Momstilsvar 38.124 36.731 0 0 2 Sagsforløbet Den 15. juni 2022 anmoder Skattestyrelsen om oplysninger vedrørende [virksomhed1]­, herunder kontoudskrifter for perioden 2019-2021. Som dokumentation herfor fremlægges Skattestyrelsens materialeindkaldelse som bilag 4. Den 27. juni 2022 oplyser vi Skattestyrelsen telefonisk, at [advokatfirma] er ind­trådt som repræsentant for klager. Vi beder om fristudsættelse med indlevering af dokumenterne, da Skattestyrelsens anmodningen rammer en sommerferie. Samme dato bekræfter Skattestyrelsen fristudsættelsen. Som dokumentation herfor frem­lægges e-mail fra Skattestyrelsen dateret den 8. august 2022 som bilag 5. Den 8. august 2022 fremsender [advokatfirma] kontoudtog til Skattestyrelsen, og oplyser at klager er i gang med at indhente yderligere oplysninger. Den 7. september 2022 eftersender vi yderligere dokumentation til Skattestyrelsen i form af kontoudtog fra [finans4]. Den 15. december 2022 beder Skattestyrelsen om yderligere oplysninger, herunder en uddybende redegørelse for de enkelte overførelser på bankkontoen hos [finans6]­. Som dokumentation herfor fremlægges Skattestyrelsens materialeindkaldelse af 15. december 2022 som bilag 6. Den 31. august 2023 sender Skattestyrelsen forslag til afgørelse om ændring af [virksomhed1]s moms, A-skat og AM-bidrag for 2019, 2020 og 2021 til [person1] på hans e-boks. Forslag til afgørelse bliver ikke sendt til [advokatfirma]­. Partshøring bliver således foretaget udenom klagers partsrepræsentant. Den 25. september 2023 sender Skattestyrelsen den endelige afgørelse om æn­dring af [virksomhed1]s moms, A-skat og AM-bidrag. Den endelige afgørelse bliver igen kun sendt til [person1] udenom [advokatfirma]. [advokatfirma]­har således ikke modtaget den endelige afgørelse. [person1] bliver først bekendt med forslag til afgørelse efter udløbet af høringsfristen, idet han ikke havde mulighed for at tilgå sin e-boks i den periode hvor høringsfristen løb. Den 15. november 2023 modtog [person1] forslag til afgørelse ved­rørende hans skattepligtige indkomst for de samme indkomstår 2019-2021. Den 8. december 2023 modtog [person1] den endelige afgørelse vedrørende hans skattepligtige indkomst for indkomstårsårene 2019-2021. 2.1 Skattestyrelsens indhentelse af oplysninger Skattestyrelsen har indhentet bankoplysninger fra [finans6], [finans4] ([finans5]) og [finans1]. Som dokumentation for sagsforløbet i forbindelse med indhentelse af oplysninger fremlægges Skattestyrelsens sagsnotat med sag­sid: [sag1] som bilag 7. Det fremgår af sagsnotatet, at Skattestyrelsen har anmodet om og modtaget oplys­ninger på følgende datoer: Skattestyrelsen har anmodet om oplysninger fra [finans6] den 14. december 2022 og har modtaget oplysningerne den 21. december 2022. Skattestyrelsen har anmodet om oplysninger fra [finans5] den 14. de­cember 2022 og har modtaget de sidste kontoudtog den 19. januar 2023 (for indkomståret 2019) og den 23. januar 2023 (for indkomståret 2020). Skattestyrelsen har anmodet om oplysninger fra [finans1] den 12. maj 2023 og har modtaget oplysningerne den 1. juni 2023. Det fremgår yderligere af på side 2 i sagsnotatet den 4. maj 2023, jf. bilag x: ”Skift af sagsbehandler til [person7], [...] Frister: Ordinær frist for 2019 er overskredet for momsen og vi skal derfor være opmærksom på 6 måneders fristen. [person1]s private bankkontoudtog for blandet andet 2019 er ind­kaldt den 18-01-2023, og da de sidste udtog er modtaget 19­01-2023 (det modtagne den 23-01-2023 vedrører kun 2020 og fremefter), udløber 6 måneders fristen den 19-07-2023. Frist udskudt: 6 mdr. fra 1. juni 2023 for så vidt angår 1. kvartal 2019. Se nedenfor. [skrevet med rødt i sagsnotatet, hvilket fremstår som en redigering]” Som det fremgår af ovenstående, har Skattestyrelsen modtaget de sidste konto­udtog den 19. januar 2023, hvorfor reaktionsfristen er fastsat til den 19. juli 2023. Det fremgår også af sagsnotatet, at fristen er udskudt fra den 1. juni 2023 for så vidt, angår 1. kvartal 2019, men denne del af sagsnotatet fremstår som redigeret. Det fremgår videre på side 3 i sagsnotatet den 12. maj 2023, jf. bilag x: ”Vi har ikke modtaget kontoudtog fra [finans1] fra advokaten. [finans1] er anmodet – pr. digital post – om at fremsende de øn­skede kontoudtog. Bankerne ophører i februar 2019.” [advokatfirma] har imidlertid aldrig modtaget en anmodning fra Skat­testyrelsen vedrørende kontoudskrifterne fra [finans1]. Det fremgår videre af side 4 i sagsnotatet den 1. juni 2023, at Skattesty­relsen modtager bankkontoudtog fra [finans1], jf. bilag x: ”Mail modtaget fra [finans1] – bankkontoudtog. Ingen nævneværdige posteringer. Frist udskudt: 6 mdr. fra 1. juni 2023 dog kun vedr. Q1-2019) Frist moms Q1-19: 1. december 2023 Frist moms Q2-2+3+4: 19. juli 2023 Frist moms 2020: 1. september 2023 (Q1 + Q2). …” Som det fremgår af ovenstående, modtog Skattestyrelsen bankkontoudtog fra [finans1] og fandt ingen nævneværdige posteringer. Bankkontoen ophørte desuden den 11. februar 2023. Til yderligere belysning fremlægges mail afsendt fra [finans1] til Skattestyrelsen den 1. juni 2023 som bilag 8. Det fremgår af mailen, at [finans1] vedhæfter kontoudto­get og oplyser, at bankkontoen er ophørt pr. 11. februar 2019. Det underliggende kontoudtog fremlægges som bilag 9. Det fremgår af kontoudtoget, at der kun er to posteringer og en saldo på -270. Der har således ikke været aktivitet på bank­kontoen. 3 Nærmere om forhøjelserne 3.1 Opgørelsen vedrørende købsmoms Skattestyrelsen har den 25. september 2023 truffet afgørelse om, at [person1]s momstilsvar skal ændres som følger: 2019 Ikke godkendt købsmoms for 1. januar – 31. marts 2019 (Q1): kr. 65.838 2020 Ikke godkendt købsmoms for 1. januar – 31. marts 2020 (Q1): kr. 94.712 Ikke godkendt købsmoms for 1. april – 30. juni 2020 (Q2): kr. 92.785 Ikke godkendt købsmoms for 1. juli – 30. september 2020 (Q3): kr. 125.746 Ikke godkendt købsmoms for 1. oktober – 31. december 2020 (Q4): kr. 141.563 2021: Ikke godkendt købsmoms for 1. januar – 31. marts 2021 (Q1): kr. 180.666 Ikke godkendt købsmoms for 1. april – 30. juni 2021 (Q2): kr. 280.145 Ikke godkendt købsmoms for 1. juli – 30. september 2021 (Q3): kr. 357.828 Ikke godkendt købsmoms for 1. oktober – 31. december 2021 (Q4): kr. 218.787 Skattestyrelsen har i deres afgørelse begrundet nægtelsen af købsmoms med, at de anser fakturaerne for at være fiktive, og at fakturaerne er udstedt med henblik på at opnå uberettiget momsfradrag samt dække over finansiering af sort løn. Skattestyrelsen har opgjort de ikke-godkendte fakturaer fra underleverandører i 2019-2021 på følgende vis, jf. bilag x: 2019: Faktura- / betalings- dato Underleverandør Faktura num- mer Fakturatekst / posteringstekst Fakturabeløb inkl. moms Moms Fakturabeløb ekskl. moms 05-06-2019 [virksomhed2] IVS 1002 Ad hoc kørsel 98.661 kr. 19.732 kr. 78.929 kr. 28-06-2019 [virksomhed2] IVS 80.385 kr. 16.077 kr. 64.308 kr. 31-07-2019 [virksomhed3] ApS 77.851 kr. 15.570 kr. 62.281 kr. 30-08-2019 [virksomhed4] ApS 64.485 kr. 12.897 kr. 51.588 kr. 01-10-2019 [virksomhed4] ApS 91.500 kr. 18.300 kr. 73.200 kr. 31-10-2019 [virksomhed4] ApS 85.000 kr. 17.000 kr. 68.000 kr. 29-11-2019 [virksomhed5] A/S 85.000 kr. 17.000 kr. 68.000 kr. 30-12-2019 [virksomhed6] ApS 85.000 kr. 17.000 kr. 68.000 kr. I alt, afrundet 667.882 kr. 133.576 kr. 534.306 kr. 2020: Faktura- / betalings- dato Underleverandør Faktura nummer Fakturatekst / posterings- tekst Fakturabeløb inkl. moms Moms Fakturabeløb ekskl. moms 30-04-2020 [virksomhed7] 117 Ad hoc kørsel 80.000 kr. 16.000 kr. 64.000 kr. 29-05-2020 [virksomhed7] 192 Ad hoc kørsel 80.000 kr. 16.000 kr. 64.000 kr. 30-06-2020 [virksomhed8] ApS 46 Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 05-08-2020 [virksomhed8] ApS 136 Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 30-09-2020 [virksomhed8] ApS 853 Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 04-11-2020 [virksomhed9]A/S [...] Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. I alt 560.000 kr. 112.000 kr. 448.000 kr. 2021: Faktura- / betalings- dato Underleverandør Faktura num- mer Fakturatekst / posteringstekst Fakturabeløb inkl. moms Moms Fakturabeløb ekskl. moms 04-01-2021 [virksomhed10] ApS [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 09-02-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 26-02-2021 [virksomhed10] ApS 63 Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 26-02-2021 [virksomhed10] ApS 63 Ad hoc kørsel 30.000 kr. 6.000 kr. 24.000 kr. 01-04-2021 [virksomhed10] ApS 621 Ad hoc kørsel 30.000 kr. 6.000 kr. 24.000 kr. 07-04-2021 [virksomhed10] ApS 504 Ad hoc kørsel 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 11-05-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 11-05-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 85.000 kr. 17.000 kr. 68.000 kr. 02-06-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 02-06-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 55.000 kr. 11.000 kr. 44.000 kr. 10-06-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 25-06-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 25-06-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 12-07-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 12-07-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 55.000 kr. 11.000 kr. 44.000 kr. 02-08-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 100.000 kr. 20.000 kr. 80.000 kr. 02-08-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 76.867 kr. 15.373 kr. 61.494 kr. 01-09-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 179.325 kr. 35.865 kr. 143.460 kr. 09-11-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 159.366 kr. 31.873 kr. 127.493 kr. 10-12-2021 [virksomhed13] [virksomhed17] samar- bejde 181.366 kr. 36.273 kr. 145.093 kr. I alt, afrundet 1.951.924 kr. 390.385 kr. 1.561.539 kr. … ANBRINGENDER Til støtte for den nedlagte principale påstand, gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for en ændring af [virksomhed1]s momstilsvar samt forhøjelse af A-skat og AM-bidrag i 2019-2021. Det gøres herunder for det første gældende, at der ikke er grundlag for en ekstra­ordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019 (1. kvartal), idet reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt, da Skattestyrelsen først blev bekendt med forholdet den 19. januar 2023, da de modtog de sidste kontoudtog fra [finans4] ([finans5]), jf. skatteforvaltningslovens 32, stk. 2. Det gøres herunder for det andet gældende, at der er indtrådt forældelse for fast­sættelse af virksomhedens A-skat og AM-bidrag efter forældelseslovens § 3, stk. 1. Det gøres herunder for det tredje gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyl­dig som følge af mangelfuld partshøring efter skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20, idet Skattestyrelsen ikke har sendt forslag til afgørelse dateret den 31. august 2023 til virksomhedens partsrepræsentant, som meddelte repræsentationsforhol­det den 27. juni 2022 til Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har desuden frataget [person1]s adgang til repræsentation efter forvaltningslovens § 8. Såfremt man mod forventning måtte finde, at der ikke kan ske hel eller delvis ned­sættelse i overensstemmelse med vores principale påstand, gøres det til støtte vo­res subsidiære påstand gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. 4 Ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvar mv. 4.1 Retsgrundlag Bestemmelserne om ordinær og ekstraordinær genoptagelse af moms er inde­holdt i skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgø­relse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Den ordinære 3-års frist for told- og skatteforvaltningens ændring af et afgiftstilsvar begynder at løbe efter udløbet af angivelsesfristen for den pågældende afgiftsperi­ode, det vil sige at 3-års-fristen regnes fra udløbet af den konkrete angivelsesfrist for afregningsperioden. Det fremgår imidlertid af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3: ” Uanset fristerne i § 31 140 kan et afgiftstilsvar eller en godt­gørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede el­ler efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: ... 3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.” I henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, suspenderes den ordinære frist for fastsættelse af afgiftstilsvar, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret fastsættes på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Skatteforvaltningslovens § 32 er en su­spensions- og undtagelsesregel til skatteforvaltningslovens § 31, og skal derfor fortolkes indskrænkende. Det fremgår videre af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.: ”En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skattefor­valtningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholds­vis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftsplig­tige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31.” Det er således en yderligere betingelse for at foretage ekstraordinær genopta­gelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at told- og skatteforvaltningen varsler ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift senest 6 måneder ef­ter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der be­grunder fravigelsen af fristerne i § 31. Denne 6-måneders frist er også kaldt reakti­onsfristen. Fastlæggelsen af begyndelsestidspunktet for 6-måneders fristen, dvs. kundskabs­tidspunktet sker på grundlag af en konkret vurdering. I SKM2018.481 H udtalte højesteret, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grund­lag for ekstraordinær genoptagelse. Varslingsfristen løber altså først fra det tids­punkt, hvor SKAT kan sende en agterskrivelse, dvs. det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at skatteansættelsen [afgiftstilsvaret] er urigtig, og at dette skyldes mindst grov uagtsomhed fra skatteyderens side. I skatteforvaltningsloven med kommentarer af Poul Bostrup m.fl., Jurist- og Økonomforbundets forlag 2017, side 551 er følgende angivet: ”Kundskabstidspunktet, og dermed det tidspunkt, hvor 6 måne­ders reaktionsfristen løber fra, må være det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er i besiddelse af oplysningerne (objektiv-begreb) og har tilstrækkeligt grundlag til at burde kunne (objektivt/subjektivt) foretage den korrekte ansættelse. Ren passivitet fra myndighedernes side, mange sager, mang­lende ressourcer eller dårlig tilrettelæggelse af arbejdet med sagen vil på ingen måde kunne påberåbes til at udskyde tidsfri­stens starttidspunkt. Der skal udøves almindelig forventlig of­fentlig lignings- og kontrolvirksomhed – men det forudsætter i sagens natur, at forvaltningen har oplysningerne.” Som det fremgår af ovenstående, løber reaktionsfristen fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af oplysninger om, at afgiftstilsvaret var urigtigt, og har tilstrækkeligt grundlag til at burde kunne foretage den korrekte fastsættelse af afgiftstilsvaret, jf. SKM2018.481 H 4.2 Konkrete sag – ekstraordinær genoptagelse Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019 (1. kvartal), idet reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt. Skattestyrelsen var i besiddelse af tilstrækkelige oplys­ninger fra den 19. januar 2023, da de modtog de sidste kontoudtog fra [finans5], hvorfor Skattestyrelsens forslag til afgørelse af den 31. august 2023 er fremsendt efter reaktionsfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens 32, stk. 2. Følgende fremgår af Skattestyrelsens afgørelse på side 3, jf. bilag 1: Skattestyrelsen blev bekendt med forholdene den 1. juni 2023 for så vidt angår 1. kvartal 2019, da vi på dette tidspunkt mod­tog de sidste oplysninger fra [finans1]. Vi blev derimod bekendt med forholdene for så vidt angår 2. – 4. kvartal 2019 den 19. januar 2023, da vi på dette tidspunkt modtog de sidste oplys­ninger fra [finans5]. Skattestyrelsen har således anset reaktionsfristen for 2., 3. og 4. kvartal 2019 for udløbet, men for så vidt angår 1. kvartal 2019 har Skattestyrelsen anmodet om yderligere oplysninger fra [finans1], som de har modtaget den 1. juni 2023. Skatte­styrelsen har derfor anset 6 måneders reaktionsfristen for at løbe fra den 1. juni 2023. Dette kan imidlertid ikke tiltrædes. For det første skal det fremhæves, at bankkontoen hos [finans1] tilhørende [virksomhed1]­har været uden aktivitet og kontoen blev deaktiveret pr. 11. februar 2019. Der er ingen transaktioner på bankkontoen udover en overtræksrente og tilbage­overførsel som formentlig er foretaget af [finans1] selv, jf. bilag x. Bankkontoudtoget fra [finans1] har således ikke været nødvendig for at kunne fast­sætte den korrekte afgiftstilsvar for 1. kvartal af 2019. Skattestyrelsen har derfor været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger, da de modtog de sidste kontoud­tog fra [finans5] den 19. januar 2019, altså sammenfaldende med 2., 3. og 4. kvartal af 2019. Bankkontoudtoget indhentet fra [finans1] har således været unødvendig og overflø­dig sagsbehandling. Som gennemgået ovenfor er kundskabstidspunktet (begyndelsestidspunktet for 6-måneders reaktionsfristen) det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er i be­siddelse af oplysningerne og har tilstrækkeligt grundlag til at burde kunne foretage den korrekte ansættelse eller fastsættelse af den korrekte afgiftstilsvar. Skattestyrelsen var i besiddelse af kontoudtogene fra [finans4] og [finans6] for 2019 pr. 19. januar 2023, hvilket har dannet grundlag for denne sag, hvorfor Skattestyrelsen havde tilstrækkeligt oplysninger til at foretage den korrekte fastsættelse af afgiftstilsvaret for 1. kvartal 2019 pr. denne dato, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. For det andet skal det fremhæves, at Skattestyrelsen anmoder om oplysningerne fra [finans1] den 12. maj 2023, som er tæt på udløbet af den oprindelige reaktions­frist som var fastsat til den 19. juli 2023. Sagens forløb skaber generelt en formod­ning om, at Skattestyrelsen har anmodet om bankkontoudtoget fra [finans1] med henblik på (kunstigt) at udskyde reaktionsfristen, så de var i stand til at genoptage såvel 1. kvartal af 2019 men også hele indkomståret 2019 i den efterfølgende skattesag. Det skal holdes for øje, at Skattestyrelsen - i deres interne systemer - kan se op­rettelses- og ophørsdatoen for en given bankkonto, ligesom de kan se det indestå­ende beløb på en bankkonto. Derfor er det bemærkelsesværdigt i denne sag, at Skattestyrelsen valgte at indhente bankkontoudtoget fra [finans1] tæt på den oprin­delige reaktionsfrists udløb, velvidende af, at kontoen var ophørt pr. 11. februar 2019 og der ingen indestående var på kontoen. For det tredje skal det fremhæves, at det interne sagsnotat fremstår som redige­ret. Dette understøttes af bl.a. sagsnotatets side 2, hvoraf der under datoen den 4. maj 2023 bliver indtastet følgende oplysninger med røde bogstaver: ”frist udskudt: 6 mdr. fra 1. juni 2023 for så vidt angår 1. kvartal 2019 – se nedenfor.” Skattestyrelsen kunne imidlertid - på daværende tidspunkt den 4. maj 2023 - ikke have vidst, at de ville modtage oplysningerne den 1. juni 2023 og fristen for 1. kvartal 2019 derfor ville blive udskudt. Dette understreger, at sagsbehandleren har gået tilbage i tid for at tilføje nye oplysninger i feltet for 4. maj 2023 i sagsnotatet. Det fremgår yderligere af sagsnotatet på side 2 under datoen for 4. maj 2023, at der sker et skift af sagsbehandler fra [person8] til [person7]. Ovenstående forløb skaber en formodning for, at sagsnotatet har været redigeret af (muligvis) den nye sagsbehandler, som har indtastet oplysninger tilbage i tid i sagsnotatet. Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen kunstigt har anmodet om oplysninger fra [finans1] med henblik på at forlænge reaktionsfristen, velvidende af, at de havde tilstrækkeligt med oplysninger til at kunne foretage en korrekt fastsæt­telse af afgiftstilsvaret. For det fjerde skal det fremhæves, at det fremgår af sagsnotatet på side 3 under datoen 12. maj 2023, jf. bilag x, at Skattestyrelsen ikke har modtaget ”kontoudtoget fra [finans1] fra advokaten”. Dette forudsætter imidlertid at Skattestyrelsen havde anmodet om oplysningerne fra [advokatfirma]. [advokatfirma] har på intet tidspunkt modtaget en materialeindkaldelse vedrørende bankkontoudtogene fra [finans1], hvorfor det er ukorrekt, at Skattestyrelsen har anmodet om oplysningerne fra advokaten. På baggrund af det ovenstående som helhed, gøres det gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse for perioden 1. januar 2019 til 31. marts 2019 (1. kvartal), idet reaktionsfristen på 6 måneder ikke er overholdt, jf. skatteforvaltningslovens 32, stk. 2. … 6 Ugyldighed som følge af manglende partshøring 6.1 Retsgrundlag Det følger helt grundlæggende af forvaltningslovens § 19, at myndigheden har pligt til på eget initiativ at foretage en partshøring. Det følger videre af skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20 som lex specialis, at der skal foretages partshøring, såfremt der træffes afgørelse om skat, moms eller afgifter. Indenfor skatteforvaltningen område foretages partshøring via en sagsfremstilling eller en agterskrivelse. Partsbegrebet er ikke nærmere reguleret i hverken forvaltningsloven eller skatteforvaltningsloven, men det er fastsat igennem praksis, at en part er enhver, som har en konkret, væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i sagen, og dette defineres også som "klageberettigelsen". Det skatteretlige partsbegreb er identisk med det almindelige forvaltningsretlige partsbegreb. Det fremgår videre af forvaltningslovens § 8, at den der er part i en sag, kan lade sig repræsentere eller bistå af andre: ”Den, der er part i en sag, kan på ethvert tidspunkt af sagens behandling lade sig repræsentere eller bistå af andre. Myndigheden kan dog kræve, at parten medvirker personligt, når det er af betydning for sagens afgørelse. Den der lader sig repræsentere af en anden, altså partsrepræsentanten, opnår som udgangspunkt de samme rettigheder efter forvaltningslovens regler som tilkommer parten. Det fremgår således af Folketingets Ombudsmands vejledning under punkt 2.1 vedrørende ”Partsrepræsentant eller bisidder”:1 ”Hvis en part lader sig repræsentere af en anden, har det som udgangspunkt den virkning, at repræsentanten opnår de rettigheder, der efter forvaltningsloven tilkommer parten. Det betyder bl.a., at henvendelser fra myndigheden om sagens behandling, herunder afgørelsen i sagen, normalt sendes til partsrepræsentanten. Det fremgår videre af samme vejledning under punkt 3 vedrørende ”Hvem skal myndigheden kommunikere med, hvis der er en partsrepræsentant”: ”Har en part under hele sagen været repræsenteret af en an­den, bør henvendelser fra myndigheden om sagens behand­ling og om sagens afgørelse normalt ske til den pågældende repræsentant. Hvis der foreligger en egentlig partsrepræsentation, vil myndigheden være forpligtet til at korrespondere med partsrepræsentanten. Samtidig vil myndigheden være berettiget til udelukkende at korrespondere med partsrepræsentanten, herunder at meddele afgørelsen i sagen til partsrepræsentanten med bindende virkning for parten. Det indebærer bl.a., at eventuelle klage- eller indbringelsesfrister regnes, fra partsrepræsentanten modtager afgørelsen” (vores fremhævning) Det fremgår yderligere af samme vejledning under punkt 7 vedrørende ”Konsekvenser, hvis reglerne om partsrepræsentation ikke overholdes”: ”Hvis en part uberettiget er blevet nægtet adgang til at lade sig repræsentere eller bistå, vil det efter omstændighederne kunne medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, hvis en sådan bistand ville have været af væsentlig betydning for varetagelsen af partens interesse eller sagens oplysning. Manglende underretning om en sags afgørelse til partsrepræsentanten, f.eks. fordi myndigheden overser, at parten i sagen har en repræsentant, vil i almindelighed medføre, at eventuelle klage-, indbringelses- og ansøgningsfrister suspenderes, indtil afgørelsen meddeles repræsentanten.” Som det fremgår af ovenstående, opnår partsrepræsentanten de samme rettigheder, der efter forvaltningsloven tilkommer parten. Såfremt der foreligger en egentlig partsrepræsentation, hvilket der gør i [person1]s tilfælde, vil myndigheden være forpligtet til at korrespondere med partsrepræsentanten. Partshøringsreglerne efter skatteforvaltningslovens udgør en retsgaranti, hvorfor en tilsidesættelse heraf som udgangspunkt medfører ugyldighed, medmindre undladelsen har været uden betydning for afgørelsen. I Landsskatterettens afgørelse af 5. august 20220 med j.nr. 20-0040307 kom man frem til, at Skattestyrelsens afgørelse var ugyldig, da afgørelsen ikke var sendt ud til klageren. 6.2 Den konkrete sag Det gøres gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af man­gelfuld partshøring efter skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20, idet Skattestyrelsen ikke har sendt forslag til afgørelse dateret den 31. august 2023 til [person1]s partsrepræsentant, som meddelte repræsentationsforholdet den 27. juni 2022 til Skattestyrelsen. Det gøres derudover gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldige, idet [person1] er blevet nægtet adgang til re­præsentation efter forvaltningslovens § 8. Den 27. juni 2022 oplyste vi Skattestyrelsen, at [advokatfirma] var indtrådt som repræsentant for klager. Dette bekræftes da også af Skattestyrelsen i deres udta­lelse af 15. december 2023. Der er således enighed om, at [advokatfirma] var indtrådt som repræsentant for klager pr. 27. juni 2022. Skattestyrelsen anfører videre i deres udtalelse af 15. december 2023: Den 3. november 2022 taler vi med [person6], da vi fort­sat mangler at modtage noget materiale. [person6] oply­ser, at han vil kontakte [virksomhed1]. Efter denne samtale, hører vi ikke yderligere fra hverken virksomheden eller [person6]. Vi fremsender en yderligere materialeindkaldelse til både virksomheden og [advokatfirma], som heller ikke bliver be­svaret. Da hverken [virksomhed1]/[person1] eller [advokatfirma]/[person6] besvarer vores henvendelse i knap 10 måneder, var det ikke utvetydigt for os, om advokatfirmaet fortsat var repræsentant for [virksomhed1]/[person1]. Det er fuldstændig underordnet for repræsentationsforholdet, hvorvidt vi besvarer Skattestyrelsens materialeindkaldelse eller ej, da hverken klager eller [advokatfirma]­ er forpligtet til at besvare materialeindkaldelserne fra Skattestyrelsen. Det forhold at [advokatfirma] ikke er vendt tilbage, er heller ikke ensbetydende med, at den meddelte repræsentationsforhold kan anses for ophørt, som beskre­vet af Skattestyrelsen. Det skal bemærkes, at vi heller ikke har modtaget hverken en påmindelse eller en rykker fra Skattestyrelsen i knap 10 måneder. Som gennemgået ovenfor fremgår det af Folketingets Ombudsmands Vejledning punkt 2.1, at hvis en part lader sig repræsentere af en anden, har det som ud­gangspunkt den virkning, at repræsentanten opnår de rettigheder, der efter forvalt­ningsloven tilkommer parten. Det betyder bl.a., at henvendelser fra myndigheden om sagens behandling, herunder afgørelsen i sagen, normalt skal sendes til parts­repræsentanten. Det fremgår yderligere punkt 3, at hvis der foreligger en egentlig partsrepræsenta­tion, vil myndigheden være forpligtet til at korrespondere med partsrepræsentan­ten. Det fremgår videre af punkt 7, at hvis en part uberettiget er blevet nægtet adgang til at lade sig repræsentere eller bistå, vil det efter omstændighederne kunne med­føre, at afgørelsen bliver ugyldig, hvis en sådan bistand ville have været af væ­sentlig betydning for varetagelsen af partens interesse eller sagens oplysning Manglende underretning om en sags afgørelse til partsrepræsentanten, f.eks. fordi myndigheden overser, at parten i sagen har en repræsentant, vil i almindelighed medføre, at eventuelle klage-, indbringelses- og ansøgningsfrister suspenderes, indtil afgørelsen meddeles repræsentanten. Skattestyrelsen har undladt at sende forslag til afgørelse af den 31. august 2023 til [advokatfirma] på trods af, at Skattestyrelsen er blevet meddelt repræsentati­onsforholdet den 27. juni 2022. Skattestyrelsen har også undladt at sende den ef­terfølgende endelige afgørelse af den 25. september 2024 til [advokatfirma]. Dette har medført, at [person1] er blevet nægtet adgang til repræ­sentation efter forvaltningslovens § 8 og ikke er blevet partshørt i overensstem­melse med skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20. [advokatfirma] har ikke har haft mulighed for at varetage [person1]s interesser i sagen som følge af den manglende underretning om sagens ag­terskrivelse og afgørelse, hvorfor [person1] reelt er blevet nægtet adgang til repræsentation og ikke er blevet partshørt i overensstemmelse med sagsbehandlingsreglerne. I perioden hvor Skattestyrelsen fremsendte forslag til af­gørelse, havde [person1] ikke mulighed for at tilgå sin e-boks. Han havde således ikke selv mulighed for at varetage sine interesser, hvorfor det er vores opfattelse, at den manglende underretning har været af væsentlig betyd­ning. På baggrund af det ovenstående som helhed, gøres det gældende, at Skattesty­relsen afgørelse er ugyldig, som følge af mangelfuld partshøring samt nægtelse af adgang til repræsentation. …” Udtalelse og bemærkninger til indstillingen Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling af den 3. juli 2025, med dertilhørende begrundelse i sin helhed. (…) Salgsmoms Klager har angivet salgsmoms med i alt 367.345 kr. i momsperioden for 2021. Skattestyrelsen har efter gennemgang af klagers bankkonto konstateret der fremgår indsætninger, der vurderes at vedrøre momspligtig omsætningsvarende til en omsætning på i alt 5.561.407 for momsperioden 1. – 4. kvartal 2021. Skattestyrelsen finder på den baggrund at klager har angivet for lidt i salgsmoms, Skattestyrelsen har som følge heraf forhøjet klagers salgsmoms med 744.937 kr. for momsperioden 2021. Skattestyrelsen tiltræder med samme begrundelse som er anført i den påklagede afgørelse samt Skatteankestyrelsen indstilling fortsat, at forhøjelsen af klagers salgsmoms med de konstateret indsætninger er foretaget med rette, hvorfor punktet fastholdes. Købsmoms Skattestyrelsen har nægtet klager fradrag for købsmoms for 1. kvartal 2019 på 65.838 kr. og for perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021 på 747.296 kr. idet skattestyrelsen ikke finder det dokumenteret der er sket levering af ydelser til brug for virksomhedens momspligtgie leverancer. Skattestyrelsen fastholder at klager ikke har ret til fradrag for købsmoms vedrørende underleverandører i den påklagede periode for samt den resterende del af den angivne købsmoms for, idet klager ikke har fremlagt dokumentation. Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling i sin helhed. Der henvises til den samme begrundelse som er anført i den påklagede afgørelse samt Skatteankestyrelsens indstilling. Formelt Vedrørende ekstraordinær genoptagelse er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af klagers momstilsvar for perioden 1. kvartal 2019, med samme begrundelse som er anført af Skatteankestyrelsen i dennes indstilling. Skattestyrelsen henviser til sagen med Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag2], for punktet ugyldighed. …” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms for 2021 og ikke har godkendt fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandører, samt for øvrige udgifter for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2021, således at det samlede momstilsvar er forhøjet med i alt 1.558.070 kr. Sagen angår endvidere, om Skattestyrelsen har været berettiget til at ansætte virksomhedens momstilsvar ekstraordinært for 1. kvartal 2019, samt om Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse og afgørelse ikke er sendt til partsrepræsentanten, men til virksomhedsindehaveren. Moms Retsgrundlaget Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4. Momsregistrerede virksomheder skal efter udløbet af hver afgiftsperiode angive størrelsen af virksomhedens indgående og udgående afgift i perioden til skattemyndighederne. Forskellen mellem den indgående og udgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar. Det fremgår af momslovens §§ 56, stk. 1, og 57, stk. 1. Følgende fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2: ”Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.” Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, …” Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 fremgår følgende: ”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ” Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: ”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.” EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Landsskatterettens begrundelse og resultat Salgsmoms Virksomheden har angivet salgsmoms med i alt 367.345 kr. i 2021, svarende til en omsætning på 1.836.725 kr. Af virksomhedens bankkonti fremgår indsætninger svarede til en omsætning på i alt 5.561.407 kr. Efter en samlet bedømmelse finder Landsskatteretten af de Skattestyrelsen anførte grunde, at indsætningerne angår momspligtig omsætning, og at virksomheden derfor har indberettet for lidt i salgsmoms. Virksomheden mangler derfor at indberette salgsmoms af 3.724.682 kr. for 2021, jf. momslovens § 4. Virksomhedens salgsmoms skal som følge heraf forhøjes med 744.936 kr. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på det punkt. Købsmoms Selskabet har angivet købsmoms med i alt 812.679 kr. for perioderne 1. kvartal 2019 samt 1. januar 2020 til 31. december 2021. Af selskabets bankkontoudskrifter fremgår, at der i samme periode er afholdt udgifter til underleverandørerne [virksomhed2], [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed12], [virksomhed8], [virksomhed9], [virksomhed10] og [virksomhed13] for i alt 3.179.806 kr. inkl. moms. Momsbeløbet heraf udgør 635.960 kr. Selskabet har ikke fremlagt fakturaer angående udgifterne til underleverandørerne. Som følge af, at Skattestyrelsen har foretaget kontrol hos flere af underleverandørerne, foreligger der fakturaer vedrørende en række af udgifterne til underleverandørerne [virksomhed2], [virksomhed12], [virksomhed8], [virksomhed9] og [virksomhed10]. For den del af underleverandørudgifterne, som der ikke er fremlagt fakturaer for, har selskabet ikke ret til fradrag for købsmoms for, allerede fordi der ikke er fremlagt fakturaer, jf. momsbekendtgørelsens dagældende § 82. For så vidt angår de udgifter, hvor der foreligger fakturaer, indeholder fakturaerne ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder indeholder de ikke konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført. Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til fakturaerne. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturaernes indhold. Virksomheden har ikke fremlagt timesedler eller anden dokumentation og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet. Det gælder for samtlige ti underleverandører, at de ikke har kunnet levere ydelser til virksomheden, idet de ikke har haft de menneskelige og økonomiske ressourcer til at levere ydelser. Størstedelen af underleverandørerne har ikke været registreret med ansatte og har ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. SKM2021.395.BR. De har heller ikke afregnet korrekt moms, jf. SKM2024.101.BR, de er registreret med branchekoder, der ikke stemmer overens med virksomhedens aktiviteter, og er alle gået konkurs eller ophørt. Flere underleverandører har overført penge til udlandet, har anført kontooplysninger til personer, der ikke har relation til underleverandørerne, samt har haft uforholdsmæssig høj omsætning i forhold til antal ansatte. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i relation til betalingerne til de ti underleverandører. Det forhold, at der er sket betaling ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR. Endelig finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har ret til fradrag for den resterende del af den angivne købsmoms på i alt 157.174 kr., der udgør forskellen mellem den angivne købsmoms og købsmomsen vedrørende underleverandørerne. Dette skyldes, at der ikke er fremlagt dokumentation for, hvilke udgifter købsmomsen vedrører, jf. momsbekendtgørelsens § 82. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt. Ekstraordinær genoptagelse Retsgrundlaget Af skatteforvaltningslovens §§ 31, stk. 1, og 32, stk. 1, nr. 3, og stk. 2, fremgår: “§ 31.Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. … § 32.Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: … 3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. … Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Angivelsesfristen for 1. kvartal 2019 for virksomheden var den 1. juni 2019. Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 31. august 2023 angående virksomhedens momstilsvar for perioderne 1. kvartal 2019 og 1. januar 2020 til 31.december 2021, hvilket er senere end tre år efter angivelsesfristens udløb for 1. kvartal 2019, men tidligere end tre år efter angivelsesfristens udløb for 1. kvartal 2020. Perioden 1. kvartal 2019 ligger således uden for den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, og det skal herefter vurderes, hvorvidt der er grundlag for at genoptage perioden ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 32. I medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er det et krav for at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret, at den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Landsskatteretten finder, at virksomheden har handlet mindst groft uagtsomt ved at angive fradrag for købsmoms for udgifterne til de ti underleverandører. Forholdene vedrørende underleverandørerne er så usædvanlige, at der ikke kan være sket reel levering af ydelser. Der henvises i det hele til begrundelsen ovenfor angående fradrag for købsmoms. Virksomheden findes på denne baggrund at have afgivet urigtige oplysninger i forbindelse med angivelsen af momstilsvaret. Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er der en frist på 6 måneder for varsling af den ekstraordinære genoptagelse. Det er i retspraksis fastslået, at 6-månedersfristen påbegyndes, når Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. f.eks. Højesterets dom offentliggjort i SKM2018.481.HR, om den tilsvarende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, vedrørende ekstraordinær skatteansættelse. Landsskatteretten har henset til, at Skattestyrelsen som en del af officialprincippet har pligt til at oplyse sagen tilstrækkeligt, inden der træffes afgørelse, og at det derfor var nødvendigt, at Skattestyrelsen kom i besiddelse af samtlige bankkontoudtog, herunder bankkontoudtog fra konto [kontonr.1] i [finans1]. At der på den pågældende konto ikke er foregået aktivitet i den relevante periode kan ikke føre til et andet resultat. Skattestyrelsen havde ikke mulighed for at vurdere, om der var bevægelser af relevans for sagsbehandlingen, førend styrelsen havde modtaget de sidste bankkontoudtog. Landsskatteretten finder, at 6-månedersfristen tidligst begyndte at løbe, da Skattestyrelsen modtog de sidste bankkontoudtog for 2019 den 1. juni 2023. Skattestyrelsen har sendt varsling om ændring af momstilsvaret i form af forslag til afgørelse den 31. august 2023 og dermed indenfor 6-månedersfristen. Ændringen af momstilsvaret er foretaget ved Skattestyrelsens afgørelse af 25. september 2023, hvilket er inden for fristen på 3 måneder efter varslingen er afsendt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. Landsskatteretten finder på denne baggrund, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. kvartal 2019. Ugyldighed Retsgrundlaget Af forvaltningslovens § 8, stk. 1, fremgår: ”Den, der er part i en sag, kan på ethvert tidspunkt af sagens behandling lade sig repræsentere eller bistå af andre. Myndigheden kan dog kræve, at parten medvirker personligt, når det er af betydning for sagens afgørelse.” Når en part under hele sagen har været repræsenteret af en anden, bør henvendelser fra Skattestyrelsen om sagens behandling og sagens afgørelse normalt gives til den pågældende partsrepræsentant, jf. FOB 1991.161. Når der foreligger en partsrepræsentation, er Skattestyrelsen forpligtet til at brevveksle med partsrepræsentanten og samtidig er Skattestyrelsen berettiget til udelukkende at brevveksle med denne, og herunder meddele denne afgørelse med bindende virkning for parten. Af samme grund begynder eventuelle klagefrister at løbe fra meddelelsen til partsrepræsentanten, uanset at afgørelsen allerede da måtte være kommunikeret til afgørelsens adressat, jf. FOB 1995.481. Klagefristen for Skattestyrelsens afgørelse, vil da først kunne indtræde tre måneder efter, at partsrepræsentanten er blevet bekendt med afgørelsen. Af skatteforvaltningslovens § 19 fremgår: ”Forinden told- og skatteforvaltningen træffer en afgørelse, skal der udarbejdes en sagsfremstilling. Dette gælder dog ikke, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter og told- og skatteforvaltningen fuldt ud kan imødekomme anmodningen eller told- og skatteforvaltningen og sagens parter i øvrigt er enige om afgørelsen. Stk. 2. Sagsfremstillingen skal indeholde en redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske forhold, der påtænkes tillagt betydning ved afgørelsen. Der skal endvidere oplyses om den afgørelse, som disse oplysninger efter forvaltningens vurdering fører til, med en begrundelse, der opfylder de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven. Stk. 3. Sagsfremstillingen skal sendes til udtalelse hos sagens parter med en svarfrist, der ikke uden parternes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra høringsskrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. En part i sagen kan give afkald på denne høring. Stk. 4. Hvis der foretages høring efter stk. 3, kan told- og skatteforvaltningen meddele sagens parter, at afgørelsen vil blive truffet som anført i sagsfremstillingen, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har parterne ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning. …” Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 20: ”Agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift på et andet grundlag end det, der er oplyst til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2, skal den skattepligtige nævnt i skattekontrollovens § 2 og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det samme gælder, i det omfang en skattepligtig nævnt i skattekontrollovens § 2 har undladt at give told- og skatteforvaltningen oplysninger efter skattekontrollovens § 2 og ansættelsen som følge deraf skal ske skønsmæssigt. Underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven. Stk. 2. Den skattepligtige m.v. nævnt i skattekontrollovens § 2 skal samtidig underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har den skattepligtige m.v. nævnt i skattekontrollovens § 2 ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning. Stk. 3. Underretning som nævnt i stk. 1 og 2 kan undlades, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter og told- og skatteforvaltningen fuldt ud kan imødekomme anmodningen eller told- og skatteforvaltningen og sagens parter i øvrigt er enige om afgørelsen. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 31. august 2023 og afgørelse den 25. september 2023. Begge er sendt til virksomhedsindehaveren, men er ikke sendt til virksomhedens partsrepræsentant. [advokatfirma] har den 27. juni 2022 meddelt Skattestyrelsen, at firmaet er virksomhedsindehaverens partsrepræsentant. Skattestyrelsen har i forbindelse med den efterfølgende sagsbehandling korresponderet med partsrepræsentanten, men har ikke sendt forslag til afgørelse og afgørelse til partsrepræsentanten. Landsskatteretten finder som følge heraf, at Skattestyrelsen har begået en sagsbehandlingsfejl ved alene at sende forslag til afgørelse og afgørelse til virksomhedsindehaveren, idet virksomhedsindehaveren havde gjort brug af sin ret til at lade sig repræsentere, jf. forvaltningslovens § 8, stk. 1, hvilket også indebærer, at forslag til afgørelse og afgørelse bør sendes til partsrepræsentanten. Sagsbehandlingsfejlen består således i, at Skattestyrelsen ikke har partshørt korrekt, jf. skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20 og forvaltningslovens § 19. Reglen om partshøring er en garantiforskrift, som skal sikre, at der bliver truffet en materiel rigtig afgørelse samt sikre, at den skattepligtige har haft reel mulighed for at vurdere forslaget og eventuelt afgive korrigerende eller supplerende oplysninger. Som udgangspunkt vil manglende iagttagelse af en garantiforskrift bevirke en afgørelses ugyldighed, medmindre det i det konkrete tilfælde er klart og dokumenteret, at afgørelsen, trods fejlen, alligevel har fået et korrekt indhold. Ved vurderingen af, om afgørelsen er ugyldig, har Landsskatteretten henset til, at der er foretaget partshøring, men en ukorrekt partshøring. Landsskatteretten har også henset den konkrete sags forløb, herunder at Skattestyrelsen den 15. juni 2022 har anmodet om interne regnskaber, samtlige kontospecifikationer, kontrakter med underleverandører og bankkontoudskrifter. Partsrepræsentanten har alene fremlagt enkelte kontoudskrifter. De resterende kontoudskrifter har Skattestyrelsen indhentet via virksomhedens banker og har på dette grundlag truffet afgørelse. Virksomheden eller partsrepræsentanten har ikke, hverken i forbindelse med sagsbehandlingen hos Skattestyrelsen eller klagesagsbehandlingen hos Skatteankestyrelsen, fremlagt materiale eller oplysninger, herunder heller ikke materiale, som Skattestyrelsen har anmodet om. Ud fra en konkret væsentlighedsvurdering finder Landsskatteretten, at sagsbehandlingsfejlen i form af ukorrekt partshøring ikke medfører, at afgørelsen er ugyldig, da Skattestyrelsens afgørelse vurderes at være materielt korrekt, og da der ikke er fremkommet nyt materiale, som har ført til et andet resultat. Derudover finder Landsskatteretten ud fra en konkret væsentlighedsvurdering, at heller ikke manglende fremsendelse af Skattestyrelsens afgørelse til partsrepræsentanten medfører ugyldighed. Landsskatteretten har i denne forbindelse henset til, at når der foreligger en partsrepræsentation, vil manglende underretning om sagens afgørelse til partsrepræsentanten i almindelighed medføre suspension af eventuelle klagefrister, jf. FOB 1995.481. [advokatfirma] har ikke oplyst, hvornår firmaet er blevet bekendt med afgørelsen, men klagen er indkommet inden for tre måneder efter, at afgørelsen er truffet, hvorfor spørgsmålet om eventuel suspension af klagefristen ikke er relevant i sagen. Manglende udsendelse af afgørelse til partsrepræsentanten har således konkret ikke medført fratagelse af muligheden for rettidigt at påklage afgørelsen. Samlet finder Landsskatteretten, at sagsbehandlingsfejlene i sagen konkret ikke medfører, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.