Fuld skattepligt og skattepligtig rejsegodtgørelse for polsk svejser

Journalnr. 23-0084668 Skattestyrelsen har ændret klagerens skattepligtige status fra begrænset til fuldt skattepligtig for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Skattestyrelsen har anset rejsegodtgørelser for skattepligtige og forhøjet klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022 med i alt 378.734 kr. Skattestyrelsen har ikke godkendt rejsefradrag. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Af den påklagede afgørelse fremgår blandt andet følgende: ”Det fremgår af din ansættelseskontrakt med [virksomhed1-binavn] A/S, at du er blevet fastansat som svejser d. 01. januar 2014 med skiftende arbejdssteder. Du har siden din ansættelse hos [virksomhed1-binavn] A/S aldrig været registreret med en dansk adresse i folkeregistret. Din arbejdsgiver [virksomhed1-binavn] A/S har indsendt en oversigt over deres beregning af din skattefri rejsegodtgørelse. Af denne dokumentation fremgår det, at du i 2019 - 2022 har haft mellem 245 - 315 arbejdsdage pr. år.” ”Ved gennemgang af dokumentationen, der er indsendt af din arbejdsgiver, vedrørende udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til dig, er det konstateret, at din arbejdsgiver ikke har opfyldt betingelserne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1. Ved gennemgang af den modtagende dokumentation er der konstateret følgende fejl og mangler: Manglende kontrol fra arbejdsgiverside Manglende start- og sluttidspunk for de enkelte rejser Ikke oplysninger om rejsens erhvervsmæssige formål Der er udbetalt hele rejsedøgn for alle indkomstår, hvorfor det ikke er muligt at føre kontrol med antal rejsedøgn Der er udbetalt rejsegodtgørelse for dage, hvor [klager] ikke har angivet arbejdstimer Der er udbetalt rejsegodtgørelse til rejser foretaget til selskabets faste driftssted, som ikke kan anses for midlertidigt efter ligningslovens § 9 A, stk. 1.” ”Eksempler på konkrete fejl er: Du har for perioden 16. januar- 27. februar 2019 fået udbetalt i alt 43 døgn for en sammenhængende rejse. På rejsebilaget for uge 3 2019 er det angivet, at du starter din arbejdsdag den 16. januar klokken 11:30 og for rejsebilaget for uge 9 er det angivet, at du afslutter din arbejdsdag den 27. februar klokken 12:00. Du har fået udbetalt et fuldt rejsedøgn for både den 16. januar og den 27. februar. Der er ikke angivet starttidspunkt for, hvornår du har startet din rejse den 16. januar og hvornår du har sluttet din rejse den 27. februar I uge 37 2020 har du fået udbetalt i alt 6 hele rejsedøgn. På ugesedlen for uge 37 er det angivet, at du har arbejde 3,5 timer den 8. september. For samme dag har du fået udbetalt et fuldt rejsedøgn. Du har modtaget skattefri rejsegodtgørelse for arbejde, der er udført på din arbejdsgivers adresse i [by1] med 143 dage i 2019, 135 dage i 2020, 167 dage i 2021 og 122 dage i 2022 til og med den 31. maj 2022. Da det fremgår af din ansættelseskontrakt, at du er fastansat med skiftende arbejdssteder, kan din arbejdsgivers adresse ikke være et midlertidigt arbejdssted i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1.” Klagerens repræsentant har blandt andet oplyst følgende: ”Faktiske forhold [klager] har siden den 1. januar 2014 været ansat som svejser med skiftende arbejdssteder hos [virksomhed1] A/S (herefter benævnt [virksomhed1]). [klager] beskæftiger sig således med at svejsning af procesanlæg i rustfrit stål hos [virksomhed1]’s kunder. Grundet skiftende arbejdssteder for de fleste af [virksomhed1]’s ansatte, så tilbyder [virksomhed1] at udbetale skattefrie rejsegodtgørelser til deres medarbejder. For at kunne udbetale og kontrollere, hvornår en medarbejder hos [virksomhed1] har været på rejse, da udfylder de ansatte timesedler over deres arbejdsdage. På lige fod med [virksomhed1]’s øvrige ansatte, da udfylder [klager] også timesedler over hans arbejdsdage – dette sker enten ved fysisk at udfylde papirblanketter eller via en app. Timesedlerne afleveres herefter til [virksomhed1]’s bogholderi, som efterfølgende foretager en gennemgang af timesedlerne og overfører oplysningerne til et internt skema. Herudfra beregnes det beløb, som [klager] skal have udbetalt, såfremt han har været på rejse. [virksomhed1] anvender en mere generel fremgangsmåde ved udbetaling af rejsegodtgørelser, hvorfor der som udgangspunkt sker afregning for hele døgn og ikke for tilstødende rejsedage. Hertil har [virksomhed1] valgt kun at betale for en medarbejders rejsetimer, såfremt de kan faktureres. I forbindelse med centralisering og digitalisering af selskabets bogholderi, så har der været en systemfejl i forbindelse med rejsegodtgørelserne, hvorfor der er blevet udbetalt godtgørelse svarende til én dag for meget. Skattestyrelsen har den 16. august 2022 været på kontrolbesøg hos [virksomhed1] på adressen [adresse1], [by1]. Under besøget blev det aftalt, at Skattestyrelsen igennem en stikprøve skulle udvælge en række ansatte, der havde fået udbetalt skattefrie godtgørelser, hvorefter [virksomhed1] skulle forsyne Skattestyrelsen med dokumentation i forhold til udbetaling af godtgørelserne. Efter Skattestyrelsens besøg blev der fremsendt et forslag til afgørelse af 6. februar 2023 med sagsid: [sag1]. Ifølge forslaget blev selskabet pålagt at indberette til eIndkomst, hvormed selskabets skattepligtige indkomst og momstilsvar blev ændret. Skattestyrelsen sendte deres endelige afgørelse den 30. maj 2023. Under den igangværende sag mod [virksomhed1] modtog [klager] den 22. juni 2023 et forslag fra Skattestyrelsen, om at de ville ændre hans skat for 2019-2022, grundet [virksomhed1]’s påståede manglende kontrol ved udbetaling af hans rejsegodtgørelse, samt hans skattepligtige status. Skattestyrelsen har for deres afgørelse lagt til grund, at [virksomhed1] har anerkendt, at der er sket en fejl i udbetaling af rejsegodtgørelser til [klager]. Det skyldes, at der ikke var taget højde for start- og sluttidspunkter og hermed tilsluttende timer, men at der udelukkende har været udbetalt i fulde rejsedøgn. … Vi kan oplyse, at [klager] har en midlertidig bolig til sin rådighed på adressen [adresse2], [by1]. Ejendommen er en større villa på ca. 300 kvm, hvor 14 mennesker bor på værelser op til ca.15 kvm.” Skatteankestyrelsen har udbedt dokumentation for, at klageren er skattepligtig til Polen, og at klageren har betalt skat i Polen for indkomstårene 2019-2022. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for fuld skattepligt til Polen for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… Afgørelse: Vi har ændret din skat Skattestyrelsen har gennemgået grundlaget for din skat for 2019-2022 i forbindelse med, at vi har udført en arbejdsgiverkontrol hos din arbejdsgiver [virksomhed1] A/S. Resultatet er, at vi ændrer din indkomst med i alt 378.734 kr., samt ændre din skattepligtige status fra begrænset skattepligtig til fuld skattepligtig. Du kan være berettiget til at få et rejsefradrag efter reglerne i ligningslovens § 9 A, som er beskrevet under punkt 3. Vi har ikke modtaget tilstrækkeligt med oplysninger til at opgøre fradrag, hvorfor det fastsættes til O kr. Selvom vi har gennemgået grundlaget for din skat, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen. Skattestyrelsens ændringer 2019 Punkt 1. Rejsegodtgørelse Du har fået skattefri rejsegodtgørelse. Betingelserne for, at du kan få skattefri rejsegodtgørelse har ikke været opfyldt, idet din arbejdsgiver ikke har ført den fornødne kontrol. Derfor skal du, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, betale skat af hele beløbet på: 82.565 kr. Punkt 2. Skattepligt Da du har opholdt dig i Danmark i minimum 6 måneder kun afbrudt af ferie og lignede, ændres din skattepligt fra begrænset skattepligtig til fuld skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 2. Punkt 3. Rejsefradrag Du kan opnå rejsefradrag, jf. ligningslovens§ 9 A stk. 7, såfremt du opfylder betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1. Fradrag for kost og logi på rejser, kan højst udgøre 28.000 kr. for 2019. Da der ikke forligger dokumentation for, at du opfylder betingelserne for at være på rejse jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, eller hvor meget du har været på rejse, er dit rejsefradrag sat til: 0 kr. 2020 Punkt 1. Rejsegodtgørelse Du har fået skattefri rejsegodtgørelse. Betingelserne for, at du kan få skattefri rejsegodtgørelse har ikke været opfyldt, idet din arbejdsgiver ikke har ført den fornødne kontrol. Derfor skal du, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, betale skat af hele beløbet på: 128.169 kr. Punkt 2. Skattepligt Da du har opholdt dig i Danmark i minimum 6 måneder kun afbrudt af ferie og lignede, ændres din skattepligt fra begrænset skattepligtig til fuld skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 2. Punkt 3. Rejsefradrag Du kan opnå rejsefradrag, jf. ligningslovens§ 9 A stk. 7, såfremt du opfylder betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1. Fradrag for kost og logi på rejser, kan højst udgøre 28.600 kr. for 2020. Da der ikke forligger dokumentation for, at du opfylder betingelserne for at være på rejse jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, eller hvor meget du har været på rejse, er dit rejsefradrag sat til: 0 kr. 2021 Punkt 1. Rejsegodtgørelse Du har fået skattefri rejsegodtgørelse. Betingelserne for, at du kan få skattefri rejsegodtgørelse har ikke været opfyldt, idet din arbejdsgiver ikke har ført den fornødne kontrol. Derfor skal du, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, betale skat af hele beløbet på: · 119.200 kr. Punkt 2. Skattepligt Da du har opholdt dig i Danmark i minimum 6 måneder kun afbrudt af ferie og lignede, ændres din skattepligt fra begrænset skattepligtig til fuld skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 2. Punkt 3. Rejsefradrag Du kan opnå rejsefradrag, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 7, såfremt du opfylder betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1. Fradrag for kost og logi på rejser kan højst udgøre 29.300 kr. for 2021. Da der ikke forligger dokumentation for, at du opfylder betingelserne for at være på rejse jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1., eller hvor meget du har været på rejse, er dit rejsefradrag sat til: 0 kr. 2022 Punkt 1. Rejsegodtgørelse Du har fået skattefri rejsegodtgørelse. Betingelserne for, at du kan få skattefri rejsegodtgørelse har ikke været opfyldt, idet din arbejdsgiver ikke har ført den fornødne kontrol. Derfor skal du, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, betale skat af hele beløbet på: 48.800 kr. Punkt 2. Skattepligt Da du har opholdt dig i Danmark i minimum 6 måneder kun afbrudt af ferie og lignede, ændres din skattepligt fra begrænset skattepligtig til fuld skattepligtig, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 2. Punkt 3. Rejsefradrag Du kan opnå rejse fradrag, jf. ligningslovens § 9 A stk. 7, såfremt du opfylder betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1. Fradrag for kost og logi på rejser, kan højst udgøre 29.600 kr. for 2022. Da der ikke forligger dokumentation for, at du opfylder betingelserne for at være på rejse jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1., eller hvor meget du har været på rejse, er dit rejsefradrag sat til: 0 kr. Sagsfremstilling og begrundelse 1. Rejsegodtgørelse 1.1. De faktiske forhold … Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af din arbejdsgivers udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, modtaget bilag vedrørende udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse til dig. Din arbejdsgiver har anerkendt, at der er sket en fejl i udbetaling afrejsegodtgørelse, idet der ikke er taget højde for start- og sluttidspunkt og hermed tilsluttende timer, men at der udelukkende er udbetalt i fulde rejsedøgn. 1.2. Dine bemærkninger Skattestyrelsen har den 31. maj 2023 modtaget bemærkninger til forslaget af 27. april 2023. Bemærkningerne er sendt af [revisor], Statsautoriseret Revisionspartnerselskab. Bemærkningerne er vedlagt som bilag 1. Der henvises til punkt 1.5 nedenstående, for Skattestyrelsens bemærkninger hertil. 1.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Alle udbetalinger fra din arbejdsgiver er som udgangspunkt skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c. Din arbejdsgiver må udbetale skattefri rejsegodtgørelse, såfremt du opfylder betingelserne i ligningslovens § 9 A, med hensyn til at være på rejse, samt at din arbejdsgiver opfylder betingelserne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, med hensyn til at føre den nødvendige kontrol. Såfremt reglerne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse ikke er opfyldt, vil beløbet der er udbetalt skattefrit i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1, blive skattepligtig jf. ligningslovens § 9 stk. 4. … På baggrund af ovenstående gennemgang er det Skattestyrelsens vurdering, at din arbejdsgiver ikke har ført den fornødne kontrol med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, og du har modtaget rejsegodtgørelse til et fast driftssted. Konsekvensen heraf er, at din modtagne rejsegodtgørelse for perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2022 anses for skattepligtig indkomst. … 1.4. Retsregler og praksis … 1.5. Skattestyrelsens bemærkninger til dine bemærkningerne af 31. maj 2023. Skattestyrelsen er ikke enige i jeres betragtning af, at arbejdsgiver har opfyldt sin kontrolforpligtelse, herunder kontrol af ankomst- og sluttidspunkt i forbindelse med udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse. Det er korrekt, at en virksomhed kan anlægge den praksis, kun at udbetale rejsegodtgørelse for hele rejsedøgn. Som I også selv skriver på side 1, så er denne praksis accepteret af Skattestyrelsen, hvor der udbetales en dag mindre, end det egentligt er muligt efter rejsereglerne. I skriver i sammenhæng hermed, at det også er tilfældet i denne sag. Dette er Skattestyrelsen ikke enig i, idet der ved flere lejligheder er udbetalt et rejsedøgn for meget, idet arbejdsgiver har udbetalt et fuldt rejsedøgn for både udrejsedagen og hjemkomstdagen. I skriver desuden følgende: " ... Der er således ikke tale om manglende effektiv kontrol, men vi anerkender, at der har været en menneskeligfejl og en "systemfejl" i afregningen, således at der kan have været udbetalt en dag (eller nogle timer) for meget. Dette er dog ikke et udtryk for manglende kontrol, men derimod er det som sag et udtryk en "systemfejl" i afregningen." Skattestyrelsen skal gøre opmærksom på, at det, uanset om man anlægger ovenstående beskrevne fremgangsmåde med udbetaling af fulde rejsedøgn, stadigt påhviler arbejdsgiver at føre en fornøden kontrol med, om der er opnået de fulde rejsedøgn, hvorfor ankomst- og sluttidspunkt er en væsentlig faktor. Der henvises til bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 1 og 2. Såfremt der af [virksomhed1] A/S havde været udført en effektiv kontrol af udbetalingen af rejsegodtgørelse, ville [virksomhed1] A/S have været i stand til identificeret "systemfejlen" langt tidligere. Skattestyrelsen skal desuden påpege, at kontrollen med den udbetalte rejsegodtgørelse skal være foretaget senest på udbetalingstidspunktet. Dette fremgår også af praksis, heraf SKM2007.247.HR og SKM2018.61.BR. Hvis og såfremt der udbetales aconto godtgørelsesbeløb, er det angivet i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 5, at den endelige opgørelse og afregning skal være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor rejsen er foretaget. I den periode som Skattestyrelsen har kontrolleret, har [virksomhed1] A/S ikke foretaget korrektion af for meget udbetalt rejsegodtgørelse til dig. I skriver i jeres bemærkninger på side 3, at: " ... [virksomhed1] ved præcist, hvilke perioder og hvor mange hele døgn, medarbejderen har været af sted, og der er udbetalt rejsegodtgøre/ser i overensstemmelse hermed. " Arbejdsgivers forpligtelser i forbindelse med udbetaling afrejsegodtgørelse er angivet i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 1, stk. 1- 5, hvilket arbejdsgiver burde være bekendt med. Det er Skattestyrelsen vurdering, at [virksomhed1] A/S ikke har forholdt sig til de faktiske rejselængder, som du har haft i kontrolperioden, idet din arbejdsgiver ikke har foretaget korrektion af for mange, udbetalte fulde rejsedøgn. Det skal desuden bemærkes, at det er op til arbejdsgiver at dokumentere, at der er ført en kontrol, hvorfor kontrollen skal fremgå synligt af bilagsdokumentationen Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at din arbejdsgiver ikke har foretaget den fornødne forudgående kontrol med den udbetalte rejsegodtgørelse. Af side 3 af jeres bemærkninger fremgår der også følgende: "Skattestyrelsen hævder også, at der udbetales rejsegodtgørelse til rejser foretaget til modtagerens faste arbejdssted" Denne bemærkning er ikke helt korrekt. Det anfægtes ikke, at du er ansat til at udføre arbejde på skiftende arbejdspladser. Skattestyrelsen vurderer dog, at værksted/produktionslokaler i [by1] ikke kan anses for et midlertidigt arbejdssted i henhold til ligningslovens § 9A, da værkstedet/produktionslokalerne i [by1] er et fast produktionssted. I skriver på side 3, følgende "Vi finder det i øvrigt bemærkelsesværdigt, at Skattestyrelsen udsender forslag til afgørelse for [klager] inden sagen vedrørende [virksomhed1] af afgjort. Vi er således af den opfattelse, at der ikke foreligger hjemmel til at forhøje skatten for 2019" Skattestyrelsen kan ikke kommentere yderligere vedrørende sagen på [virksomhed1] A/S, da du ikke er part i sagen vedrørende [virksomhed1] A/S. I forhold til forhøjelse af skatten for 2019 henvises til nedenstående afsnit "Derfor kan vi genoptage din skat for 2019 og 2020" Skattestyrelsen fastholder derfor vores vurdering, som fremgår af afsnit 1.3. 2. Skattepligt 2.1. De faktiske forhold … 2.2. Dine bemærkninger Du er ikke kommet med bemærkninger i forhold til din skattepligt til Danmark 2.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse På baggrund af dit arbejdsmønster for [virksomhed1-binavn] A/S, vurderes det, at du har opholdt dig i Danmark i mindst 6 måneder, kun afbrudt af korte ophold i udlandet på grund af ferie og lignende. På baggrund af dit ophold i Danmark er du fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2019 - 2022 jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 2. Du er muligvis fuld skattepligtig til Danmark på grund af at have bolig til rådighed i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1 stk. 1 nr. 1. Om du er fuld skattepligtig til Danmark jf. kildeskattelovens§ 1 stk. 1 nr. 1 kan ikke afgøres, da Skattestyrelsen ikke har kendskab til dit boligforhold i Danmark. 2.4. Retsregler og praksis … 3. Rejsefradrag 3.1. De faktiske forhold Du har på din årsopgørelser for 2019 - 2022 angivet 0 kr. i rejsefradrag. 3.2. Dine bemærkninger Skattestyrelsen har den 31. maj 2023 modtaget bemærkninger til forslaget af 27. april 2023. Bemærkningerne er sendt af [revisor], Statsautoriseret Revisionspartnerselskab. Bemærkningerne er vedlagt som bilag 1. Der henvises til punkt 3.5 nedenstående, for Skattestyrelsens bemærkninger hertil. 3.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Da din modtagende rejsegodtgørelse er blevet skattepligtig, kan du være berettiget til et rejsefradrag jf. ligningslovens § 9 A, stk. 7. Da skattestyrelsen ikke er bekendt med, om du opfylder betingelserne for at være på rejse i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1, eller hvor mange dage der eventuel er tale om, er dit rejsefradrag sat til 0 kr. Såfremt du mener, du har opfyldt betingelserne for at være på rejse og du ønsker et rejsefradrag for dette, kan du indsende en opgørelse af dit rejsefradrag, samt dokumentation for dette. Opgørelsen af rejsefradrag samt dokumentationen for rejsefradraget, skal være modtaget inden for fristen i dette brev. Dokumentationen skal som minimum indeholde: Oplysninger om de for forskellige arbejdspladser, med angivelse af adresse Oplysning om, hvor du har overnattet i Danmark, når du har udført arbejde på de forskellige arbejdspladser Angivelse af hvilke perioder du har været på de forskellige arbejdspladser. 3.4. Retsregler og praksis … 3.5. Skattestyrelsens kommentarer til dine bemærkningerne af 31. maj 2023. I skriver følgende i jeres bemærkninger på side 4 følgende: " ... Vi har gennemgået Skattestyrelsens fremsendte bilag, og vi er af den opfattelse, at Skattestyrelsen har tilstrækkelig med oplysningerne til at kunne anse [klager] for at være på rejse, da oplysningerne der forliggere på [klager] er de samme oplysninger, som der foreligger på de øvrige medarbejdere hos [virksomhed1]. " Uden at have kendskab til dit overnatningssted/overnatningssteder i Danmark, kan det ikke vurderes, om der er mulighed for at opnå et rejsefradrag eller størrelsen af dette. Skattestyrelsen har den 06. juni været i telefonisk kontakt med [revisor], for at oplyse, at der manglede oplysninger og dokumentation for, hvor du overnatter under dit arbejde i Danmark. Den 16. juni har Skattestyrelsen endnu engang været i telefonisk kontakt med [revisor], som oplyser, at du ikke ønsker at oplyse, hvor der er benyttet overnatning under arbejdet i Danmark. Derfor kan vi genoptage din skat for 2019 og 2020 Da du som udgangspunkt er omfattet af bekendtgørelse 1305 af 14/11/2018 omkring den korte frist for Skattestyrelsens ændring af din skat, skal vi sende et forslag senest 30. juni i det andet år efter indkomstårets udløb. Det vil sige, at vi på nuværende tidspunkt kun kan ændre din indkomstfor 2021, men ikke 2020 og 2019. Ifølge § 1, stk. 1, nr. 4, i bekendtgørelse 1305 af 14/11/2018 gælder fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., når en ændring af en skatteansættelse er begrundet i et forhold, og et helt tilsvarende forhold begrunder genoptagelse af en skatteskatteansættelse for et tidligere indkomstår. Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. kan vi ændre din skat frem til 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 9. oktober 2023 udtalt følgende: ”… Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. …” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren skal anses for begrænset skattepligtig til Danmark, og at rejsegodtgørelsen skal anses for skattefri. Subsidiært skal der godkendes fradrag for rejseudgifter. Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført: ”… Sagens genstand Skattestyrelsen har forhøjet [klager]s indkomst for 2019-2022 med i alt DKK 378.734 i forbindelse med arbejdsgiverkontrol af udbetalte rejsegodtgørelser hos [virksomhed1] A/S, samt ændret [klager]s skattepligtige status til fuld skattepligt. Indkomstår 2019 Skattestyrelsens afgørelse Vores vurdering Rejsegodtgørelse DKK 0 82.565 Rejsefradrag DKK 0 28.000 (mere subsidiært) Fuld skattepligt. DKK Begrænset skattepligtig Indkomstår 2020 Skattestyrelsens afgørelse Vores vurdering Rejsegodtgørelse DKK 0 128.169 Rejsefradrag DKK 0 28.600 (mere subsidiært) Fuld skattepligt. DKK Begrænset skattepligtig Indkomstår 2021 Skattestyrelsens afgørelse Vores vurdering Rejsegodtgørelse DKK 0 119.200 Rejsefradrag DKK 0 29.300 (mere subsidiært) Fuld skattepligt. DKK Begrænset skattepligtig Indkomstår 2022 Skattestyrelsens afgørelse Vores vurdering Rejsegodtgørelse DKK 0 48.800 Rejsefradrag DKK 0 29.600 (mere subsidiært) Fuld skattepligt. DKK Begrænset skattepligtig Påstand Skattestyrelsens skal tilpligtes at anerkende: At [virksomhed1] har ført fornøden kontrol i forbindelse med udbetaling af rejsegodtgørelser efter ligningslovens § 9 A, stk. 1, og at [klager] derfor ikke er skattepligtig af rejsegodtgørelser. Subsidiært skattepligtig med et mindre beløb. At [klager] skal anses for at være begrænset skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 2. At [klager] mere subsidiært er berettiget til et rejsefradrag efter ligningslovens § 9 A, stk. Faktiske forhold … Anbringender 1. Rejsegodtgørelser … Såfremt arbejdsgiveren ikke har foretaget kontrol, kan godtgørelsen blive skattepligtig som personlig indkomst, jf. Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.7.2.1. Det er således et spørgsmål, om [virksomhed1] har ført tilstrækkelig kontrol i forbindelse med udbetalingen af [klager]s rejsegodtgørelser. Skattestyrelsen fremhæver konkret på side 4 i deres afgørelse mangler/fejl, og disse vil vi kommentere på enkeltvis herunder. 1.1 Manglende kontrol fra arbejdsgiverside Skattestyrelsen hævder i deres afgørelse, at [virksomhed1] ikke har ført den fornødne kontrol i forbindelse med udbetalingen af [klager]s skattefrie rejsegodtgørelser. Vi er ikke enige i, at [virksomhed1] ikke har ført den fornødne kontrol i forbindelse med udbetalingen af de skattefrie godtgørelser. Dette har vi også redegjort før i indsigelse af 11 april 2023 til Skattestyrelsen. Vi mener, at disse bemærkninger skal fastholdes, hvorfor vi har vedhæftet indsigelsen som bilag 2. Som anført under de faktiske forhold, så har [virksomhed1] konkret ved hver enkelte rejse gennemgået og afregnet medarbejdernes bilag, hvorefter der er udarbejdet et andet bilag. Dette er konkret [virksomhed1]s kontrol. Skattestyrelsens benytter sig af ordet ”fornøden kontrol”, og vi bemærker, at ”fornøden kontrol” ikke er defineret i ligningslovens § 9 A eller i ordlyden af BEK nr. 173 af 13/03/2000. Hertil er der ikke anført i bestemmelsen eller i bekendtgørelsen, hvad der konkret kan anses for at være tilstrækkelig kontrol – derimod fremgår det blot, at arbejdsgiveren/hvervgiveren skal kontrollere om betingelserne er opfyldt. Selve håndteringen eller den konkrete udførsel af selve kontrollen er dog ikke anført nærmere nogen steder, hvorfor kontrollen i princippet kan ske med en underskrift, et flueben eller en anden form for tilkendegivelse af, at et rejsebilag er gennemgået. Kontrollens form er således underordnet. Kontrollen af [klager]s rejsegodtgørelse sker konkret ved, at selskabets bogholderi kontrollerer hans udfyldte timesedler mv, hvormed der sker en kontrol af om medarbejderen har været på rejse. Dette er konkret en kontrol, hvorfor [virksomhed1] som arbejdsgiveren har kontrolleret, hvorvidt [klager] har været på rejse. Som nævnt så anvendes der i mange virksomheder en praksis, hvor der udbetales én dag mindre, end hvad der egentlig er mulighed for efter rejsereglerne. Som tidligere bemærket, så er denne praksis accepteret af Skattestyrelsens i adskillige sager. Hertil accepterer skattestyrelsen også selv denne praksis i nærværende sag, jf. afgørelsens side 6. Denne mere generelle fremgangsmåde/praksis er også anvendt af [virksomhed1], hvorfor [virksomhed1] normalt afregner for hele døgn og ikke for tilstødende rejsedage. Dog har der været opstået en systemfejl i forbindelse bogholderiets centralisering og digitalisering, hvilket har fået den konsekvens, at der er blevet udbetalt én dag eller evt. timer for meget. Dette er efter vores opfattelse dog ikke et udtryk for manglende kontrol, men derimod et udtryk for en ”systemfejl” som følge af ændring i [virksomhed1]s interne systemer. 1.2 Manglende start- og sluttidspunk for de enkelte rejser Grundet [virksomhed1]s valgte fremgangsmåde i forbindelse med afregning af rejsedage, da afregnes der efter hele døgn, som kan faktureres, og ikke de tilstødende rejsedage. Afregningsmetoden er i mange danske virksomhed almindelig og særdeles anvendt, idet den mindsker den administrative byrde for arbejdsgiveren betydeligt. Såfremt de nøjagtige tidspunkter skal gengives, da vil det være en næsten umulig opgave at skulle løfte, idet der skal holdes øje med de nøjagtige tidspunkter, hvor en medarbejder forlader sin bopæl og er hjemme igen. Hertil vil vi gerne fremhæve, at der på side 1, 2 og 4 i Skattestyrelsens bilag 2.a.3.16 er angivet start og sluttidspunkter, hvorfor Skattestyrelsens sondring om manglende start- og sluttidspunkter ikke er korrekt. Dette gælder særligt for Skattestyrelsens passus på side 4 nederst, hvor Skattestyrelsens fremhæver, ”der er ikke angivet starttidspunkt for, hvornår du har startet din rejse den 16. januar og hvornår du har sluttet din rejse den 27. februar”. Dette er direkte forkert, jf. bilagets side 1, hvoraf de konkrete tidspunkter fremgår. 1.3 Ikke oplysninger om rejsens erhvervsmæssige formål Skattestyrelsens vægter i deres afgørelse, at rejsebilaget ikke indeholder oplysninger om den erhvervsmæssige rejses formål eller mål. Dette er vi ikke enige i. Det er vores opfattelse, at det af bekendtgørelsens ordlyd ikke kan udledes, at der konkret skal foreligge en adresseangivelse for så vidt, angår godtgørelser. Vi er enige i, at det naturligvis er rart, at der er en adresseangivelse, men hvis det på anden måde kan konstateres, hvilken lokation [klager] har opholdt sig på, så er kravet til bogføringsbilaget opfyldt. Af Skattestyrelsens bilag 2.a.3.16 fremgår det konsekvent, at der er påført arbejdssted, adresse, bynavn, kunde eller projektnummer – hvorfor det konkret er muligt at kontrollere, hvorvidt [klager]s har været på rejse. Det skal bemærkes, at en specifikationsgrad ikke kan udledes af rejse-bekendtgørelsen. Hvis man eksempelvis er til møde i bank, så er det vores opfattelse, at det er tilstrækkeligt, at bankens navn angives som formål. Mødets indhold er derimod ikke en nødvendighed at angive, idet dette er tredjeparter som Skattestyrelsen uvedkommende. Projektnumrene er i [klager]s tilfælde en tydelig identifikation af, hvor han har opholdt sig i forbindelse med hans arbejde. Det er således vores opfattelse, at formålet et tilstrækkeligt identificeret. 1.4 Der er udbetalt hele rejsedøgn for alle indkomstår, hvorfor det ikke er muligt at føre kontrol med antal rejsedøgn Skattestyrelsens begrunder også deres afgørelse på side 4 med, at [virksomhed1] ikke har forholdt sig til de faktiske rejselængder, som [klager] har haft i de omhandlende indkomst år, idet der er blevet udbetalt for hele rejsedøgn for alle indkomstår. Vi er ikke enige i dette. [virksomhed1] har konkret gennemgået [klager]s timesedler og derefter udfyldt et kontrolark. Skattestyrelsen fremhæver på side 4 i deres afgørelse, at [klager]s i uge 37 2020 har fået udbetalt rejsegodtgørelse for ét helt rejsedøgn for den 8. september 2020, selvom det fremgår af hans lønsedler, at han kun har arbejdet 3,5 time. Som tidligere beskrevet så har der været en fejl i udbetalingen, hvorfor der har været udbetalt et døgn (eller nogle timer) for meget. Dette er dog efter vores opfattelse ikke det samme som, at det ikke er muligt at føre kontrol med antallet af rejsedage. 1.5 Der er udbetalt rejsegodtgørelse for dage, hvor [klager] ikke har angivet arbejdstimer Skattestyrelsens har i deres afgørelse vægtet dette punkt, jf. side 4. Skattestyrelsens har dog ikke begrundet punktet yderligere i deres afgørelse, hvorfor punktet efter vores opfattelse ikke kan tillægges vægt i afgørelsen. 1.6 Der er udbetalt rejsegodtgørelse til rejser foretaget til selskabets faste driftssted, som ikke kan anses for midlertidigt efter ligningslovens § 9 A, stk. 1. Skattestyrelsen anfægter, at der kan udbetales rejsegodtgørelse til [virksomhed1]s værksted/produktionslokaler i [by1], idet dette er [virksomhed1]s faste driftssted, jf. side 4. Vi er ikke enige i Skattestyrelsens opfattelse af, hvorvidt [virksomhed1]s faste driftssted ikke kan anses for en midlertidig arbejdsplads. Hverken ligningslovens § 9 A eller forarbejderne til bestemmelsen indeholder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Dette skal afgøres på baggrund af en konkret, individuel vurdering af den enkelte lønmodtageres ansættelses- og arbejdsforhold, jf. Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.7.1.4. Som tidligere oplyst i sagens faktiske forhold, så er [klager] ansat på skiftende arbejdspladser – hvilket er et uomtvisteligt faktum i ansættelseskontrakten, hvorfor det ikke kan betvivles. [virksomhed1]s faste driftssted i [by1] skal således anses for at være midlertidig i relation til [klager]s arbejde, når det opfylder de skattemæssige kriterier herfor. 2. Skattepligt … Skattestyrelsens har i deres afgørelse af [klager] skattepligt vægtet, at som følge af hans rejsemønster for [virksomhed1], da har [klager] opholdt sig i Danmark i mindst 6 måneder, kun afbrudt af korte ophold i udlandet på grund af ferie og lignende. Af denne grund kan han anses for at være fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2019-2022, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Skattestyrelsens har ikke været bekendt med [klager]s opholdssted i Danmark, hvorfor de ikke har vurderet nærmere på bestemmelsens nr. 1. Vi er i et vist omfang enig med Skattestyrelsens vurdering af de objektive regler i kildeskatteloven – dog har Skattestyrelsens ikke foretaget en vurdering af [klager]s rejsemønster og skattemæssige hjemsted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen artikel 4. … [klager] har dog også en bolig til rådighed i Polen, hvorfor han konkret er dobbelt domicileret efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen artikel 4, stk. 2, nr. a. Hertil har han også børn i Polen. [klager]s rejsemønster er, at han opholder sig 4 uger i Danmark for at arbejde, og en uge i Polen ved familien. Derudover holder han hvert år en måneds sommerferie og en måneds juleferie, begge dele i Polen ved familien. Idet [klager] kontinuerligt rejser frem og tilbage mellem Polen og Danmark, er det vores opfattelse, at [klager] udelukkende er begrænset skattepligtig til Danmark. Det følger af Den Juridiske Vejledning afsnit C.F.3.1.2., at arbejde i perioder kan være så hyppige, og at arbejdet i sin karakter og udstrækning kan bevirke, at en persons status som begrænset skattepligt skal opretholdes i hele perioden. Såfremt [klager] som følge af værelse i Danmark, skulle anses for at have bolig til rådighed i både Danmark og Polen, da skal det efter DBO’ens artikel 4, stk. 2, nr. a, sidste led, vurderes, hvor han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunktet for hans livsinteresser). Herefter skal det vurderes, hvor [klager]: har sin familie og øvrige sociale tilknytning, og har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter, og har sit forretningssted, det sted hvorfra han administrerer sine aktiviteter. [klager]s eneste tilknytning til Danmark udgør hans ansættelsesforhold til [virksomhed1], hvilket giver ham en vis erhvervsmæssig tilknytning til Danmark. Dog har [klager] fortsat sine to døtre og sin tidligere ægtefælle samt hans øvrige sociale omgangskreds i Polen. Hertil har han konsekvent oplyst os, at hans rigtige bopæl/hjemsted er i Polen, hvilket også er det land, hvor han er statsborger i og registreret i forhold til social sikring. Det er vores opfattelse, at [klager]s centrum for livsinteresser i overvejende grad ligger i Polen, hvorfor [klager]s skattemæssige hjemsted fortsat vil udgøre Polen. Hertil er det vores vurdering, at [klager]s rejsemønster bevirker, at han opholder sig flest dage i Polen, hvorfor hans skattemæssige hjemsted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten må være Polen. 3. Rejsefradrag En betingelse for at få udbetalt skattefri godtgørelse efter ligningslovens § 9 A er, at medarbejderen kan anses for at være på ”rejse”, og at arbejdsgiveren fører fornøden kontrol med rejsebilagene. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at [virksomhed1] ikke har ført den fornødne kontrol, og henviser i stedet til, at [klager] kan tildeles et rejsefradrag, såfremt han opfylder betingelserne om at være på rejse efter ligningslovens § 9 A, stk. 1. Det følger af ligningslovens § 9 A, at rejseudgifter, jf. stk. 1, kan fradrages ved indkomstopgørelse enten med standardsatserne i bestemmelsen stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter. Såfremt arbejdsgiveren afholder lønmodtagerens udgifter omfattet af stk. 1 efter regning, kan lønmodtageren ved indkomstopgørelsen fradrage udgifter til småfornødenheder med standardsatsen i stk. 4. Hertil skal følgende betingelser være opfyldt: Udgifterne må ikke være godtgjort på anden vis, og Lønmodtageren skal tilhøre den personkreds, kan der foretage fradrag [klager] har sin oprindelige og primære bopæl på adressen [Polen] [adresse3]. Han har i Danmark udelukkende en midlertidig bolig til rådighed på adressen [adresse2], [by1]. Såfremt Skatteankestyrelsens fastholder Skattestyrelsens afgørelse om ændring af [klager]s skat og skattepligt for indkomstårene 2019-2022, da anmoder vi om tilsagn på, at [klager] i stedet kan tilkendes rejsefradrag for de enkelte indkomstår, idet han har skiftende arbejdssteder. Det skyldes: At [klager] rejser varer mere end 24 timer, og han overnatter uden for sit danske opholdssteds vægge [klager] arbejder som svejser af materiale i rustfrit stål, hvorfor hans arbejde er fysisk krævende, og dermed har han lange arbejdsdage, som gør, at han ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl og samtidig holde den lovpligtige hvilepause. Vi har opgjort de enkelte års rejsefradrag herunder ud fra Skattestyrelsens bilag 2.a.3.16, og vi har vedlagt opgørelsen som bilag 3. 3.1 2019 Af bilag 3 da har vi opgjort [klager]s rejsedage i 2019 til 82 dage, såfremt der fratrækkes én dag ved hver rejse. Hertil har vi ikke medtaget rejsedagene til [virksomhed1]’s faste driftssted, idet [klager]s rejser hertil, ikke opfylder rejsebetingelserne. Godtgøres antallet af rejsedage med standardsatsen for kost og småfornødenheder, da overstiger godtgørelsen grundbeløbet på DKK 28.000. [klager]s er således berettiget til et fuldt rejsefradrag i 2019. 3.2 2020 Ifølge bilag 3, da har vi opgjort [klager]s samlede rejsedage i 2020 til 146 dage. I lighed med opgørelsen for 2019 har vi ikke medtaget rejser til [virksomhed1]’s faste driftssted samt fratrukket én rejsedag. I 2020 udgør beløbsgrænsen for rejsefradrag DKK 28.600. [klager]s har oplyst os, at han I 2020 ikke har været på rejse, og han er derfor ikke berettiget til et fuldt rejsefradrag i 2020. 3.3 2021 Efter bilag 3 da har [klager]s i 2021 haft 52 rejsedage, når der fratrækkes én rejsedag samt rejserne til [virksomhed1]s faste driftssted. Grundbeløbet for rejsefradrag i 2021 udgør DKK 29.300. [klager]s har oplyst os, at han I 2021 ikke har været på rejse, og han er derfor ikke berettiget til et fuldt rejsefradrag i 2021. 3.4 2022 I 2022 kan [klager]s samlede rejsedage opgøres til 0, jf. bilag 3. Det skyldes, at [klager] i 2022 kun har rejst til [virksomhed1]s drfitssted i [by1], hvorfor han ikke opfylder rejsebetingelserne. Øvrige bemærkninger Principalt er vi ikke enige i, at [klager]s indkomst overhovedet skal forhøjes. Som bemærket under de faktiske forhold, så modtog [virksomhed1] et forslag til afgørelse den 6. februar 2023. Sagen blev endeligt afsluttet den 30. maj 2023. [klager] modtager dog allerede den 27. april 2023 modtaget et forslag fra Skattestyrelsen om at ændre hans skat. Vi er således af den opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har hjemmel til at forhøje [klager] skat i 2019, idet forhøjelsen skete på et uoplyst grundlag. …” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse. Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om klageren er fuldt skattepligtig til Danmark for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Sagen angår desuden, om betingelserne for, at udbetalte rejsegodtgørelser er skattefrie, er opfyldt, for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Hvis Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, skal Landsskatteretten tage stilling til, om klageren er berettiget til fradrag for rejseudgifter for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Retsgrundlaget Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1: ”Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler: … 2. personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende, …” Af ligningslovens § 9, stk. 4, fremgår: ”Godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af § 9 A eller § 31, stk. 4, og befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller § 31, stk. 5. Godtgørelsen skal dog medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administrationen af godtgørelsesreglerne. 3. og 4. pkt. finder tilsvarende anvendelse på godtgørelser, jf. 2. pkt., der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende.” Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 1: ”Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2.” Af ligningslovens § 9 A, stk. 7, fremgår: ”Rejseudgifter, jf. stk. 1, kan fradrages ved indkomstopgørelsen enten med standardsatserne i stk. 2 og 3 eller med de faktiske udgifter. De faktiske udgifter til kost skal ikke reduceres med værdien af et sparet hjemmeforbrug. Såfremt arbejdsgiveren afholder lønmodtagerens udgifter omfattet af stk. 1 efter regning, kan lønmodtageren ved indkomstopgørelsen fradrage udgifter til småfornødenheder med standardsatsen i stk. 4. Udgifter efter 1. og 3. pkt. kan dog ikke fradrages, i det omfang de er godtgjort efter stk. 1-4, eller overstiger et grundbeløb på 25.000 kr. (2010-niveau) i et indkomstår. Begrænsningen af fradraget efter 4. pkt. omfatter også fradrag for dobbelt husførelse efter statsskattelovens § 6, litra a, jf. § 9, stk. 1. Der kan ikke foretages afskrivninger i den skattepligtige indkomst på driftsmidler mv., der anvendes i forbindelse med logiet, når der foretages fradrag med satsen til logi. Det fremgår af § 1 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse: "§ 1. Arbejdsgiveren/hvervgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri Rejsegodtgørelse er opfyldt, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage. Der kan udbetales forskud på skattefrirejsegodtgøre/se med acontobeløb for hver enkelt rejse eller med ugentlige eller månedlige acontobeløb. Forskuddet skal være afpasset modtagerens forventede erhvervsmæssige rejser. Stk. 2. Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde: Modtagerens navn, adresse og CPR-nummer. 2) Rejsens erhvervsmæssige formål. Rejsens start- og sluttidspunkt. Rejsens mål med eventuelle delmål. De anvendte satser. Beregning af rejsegodtgørelsen.” Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 4, stk. 1 og 2, fremgår: ”Art. 4 Skattemæssigt hjemsted Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat«, enhver person som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af bopæl, hjemsted, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat. Stk. 2. Hvis en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal hans status bestemmes efter følgende regler: a) han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser); …” Det fremgår af Højesterets dom af 21. marts 2007, offentliggjort som SKM2007.247.HR, at konsekvensen af, at der ikke var ført den fornødne kontrol med, at der var grundlag for skattefrihed, blev, at de udbetalte rejsegodtgørelser blev anset for skattepligtig hos modtageren. Byretten fandt i SKM2018.61.BR, at skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at hans arbejdsgiver havde ført den fornødne kontrol, hvorfor han ikke var berettiget til at modtage skattefri rejsegodtgørelse. Der blev lagt vægt på, at det som følge af arbejdsgiverens praksis ikke var muligt af bilagene at se, at de blev kontrolleret, inden der skete udbetaling af rejsegodtgørelse. Der forelå således ikke bogføringsbilag, der opfyldte kravene i bekendtgørelsen. Byretten bemærkede også, at udbetaling af et beløb som skattefri godtgørelse forudsætter, at arbejdsgiveren forinden har ført kontrol med antallet af erhvervsmæssige rejsedage, herunder bl.a. start- og sluttidspunkt for rejsen, således som det fremgår af § 1 i bekendtgørelsen. Landsskatterettens begrundelse og resultat Skattepligt Klageren blev ansat som svejser den 1. januar 2014 hos [virksomhed1-binavn] A/S, men klageren har aldrig været registreret med en adresse i det danske folkeregister. Klagerens repræsentant har anført, at klageren har haft en midlertidig bolig til rådighed på adressen [adresse4] i [by1]. Klageren har dog også en bolig til rådighed i Polen, og det er repræsentantens opfattelse, at klageren er dobbelt domicileret efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen artikel 4, stk. 2, nr. a. Repræsentanten har videre anført, at klagerens rejsemønster er, at han opholder sig 4 uger i Danmark for at arbejde og en uge i Polen ved familien. Derudover holder klageren hvert år en måneds sommerferie og en måneds juleferie, begge dele i Polen ved familien. Idet klageren rejser frem og tilbage mellem Polen og Danmark, er det repræsentantens opfattelse, at klageren udelukkende er begrænset skattepligtig til Danmark. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed1-binavn] A/S har fremlagt en oversigt med beregning af klagerens skattefri godtgørelse. Af denne oversigt fremgår det, at klageren har haft mellem 245 og 315 arbejdsdage pr. år for 2019, 2020, 2021 og 2022. Henset til antallet af arbejdsdage i Danmark lægger Landsskatteretten til grund, at klageren har opholdt sig i Danmark i mindst 6 måneder i hver af de påklagede indkomstår, kun afbrudt af korte ophold i udlandet på grund af ferie og lignende. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for fuld skattepligt til Polen for indkomstårene 2019, 2020, 2021 og 2022. Der foreligger derfor ikke en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 6. december 2001 mellem Danmark og Polen. Landsskatteretten finder herefter, at klageren er fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2019 – 2022, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsen afgørelse vedrørende klagerens skattepligt til Danmark. Rejsegodtgørelse Klageren har arbejdet for [virksomhed1-binavn] A/S, og ifølge ansættelseskontrakten blev klageren ansat som svejser med skiftende arbejdssteder. Klagerens arbejdsgiver har udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til klageren med 82.565 kr. for 2019, med 128.169 kr. for 2020, med 119.200 kr. for 2021 og med 48.800 kr. for 2022. Skattestyrelsen har ved gennemgangen af dokumentationen for de skattefrie rejsegodtgørelser konstateret, at der er fejl og mangler. Det er Skattestyrelsens vurdering, at arbejdsgiveren ikke har opfyldt betingelserne i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Skattestyrelsen har konstateret, at der mangler kontrol fra arbejdsgivers side, at start- og sluttidspunk for de enkelte rejser mangler, at der ikke er oplysninger om rejsens erhvervsmæssige formål, at der er udbetalt godtgørelse for hele rejsedøgn for alle indkomstår, hvorfor det ikke er muligt at føre kontrol med antal rejsedøgn, at der er udbetalt rejsegodtgørelse for dage, hvor klageren ikke har angivet arbejdstimer, og at der er udbetalt rejsegodtgørelse til rejser foretaget til selskabets faste driftssted, som ikke kan anses for midlertidigt efter ligningslovens § 9 A, stk. 1. Skattestyrelsen har som eksempel på konkrete fejl oplyst, at der for perioden 16. januar til 27. februar 2019 er udbetalt rejsegodtgørelse for i alt 43 hele døgn. På rejsebilaget for uge 3 i 2019 er det angivet, at klageren startede sin arbejdsdag den 16. januar klokken 11:30, og for rejsebilaget for uge 9 i 2019 er det angivet, at klageren afsluttede sin arbejdsdag den 27. februar klokken 12:00. Der er udbetalt et fuldt rejsedøgn for både den 16. januar og den 27. februar. Der er ikke angivet starttidspunkt for, hvornår klageren har startet sin rejse den 16. januar, og hvornår klageren har sluttet sin rejse den 27. februar. Klageren har modtaget skattefri rejsegodtgørelse for arbejde, der er udført på arbejdsgivers adresse i [by1] med 143 dage i 2019, 135 dage i 2020, 167 dage i 2021 og 122 dage i 2022 til og med den 31. maj 2022. Repræsentanten har anført, at det fremgår af Skattestyrelsens bilag 2.a.3.16, at der er angivet start og sluttidspunkter, hvorfor Skattestyrelsens opfattelse af manglende start- og sluttidspunkter ikke er korrekt. Hertil bemærker Landsskatteretten, at der er angivet start- og sluttidspunkter for, hvornår klageren er påbegyndt sit arbejde, men ikke start- og sluttidspunkter for, hvornår rejsen blev påbegyndt og sluttet. Klagerens arbejdsgiver ses ikke at have ført kontrol med, om rejserne har været afbrudt, fx som følge af, at klageren er kørt til sin sædvanlige bopæl for at overnatte, og om betingelsen om, at rejsen skal have haft en varighed af mindst 24 timer, har været opfyldt. Endvidere ses klageren ikke selv at have løftet sin bevisbyrde for, at betingelserne for skattefri udbetaling har været opfyldt. Samlet set finder Landsskatteretten, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse ikke har været opfyldt. Der er herved henset til, at udbetalingerne generelt set ikke har været underlagt en fyldestgørende kontrol fra arbejdsgiverens side, hvilket ses ved de fejl og mangler, der konkret er konstateret i forbindelse med kontrollen af den udbetalte skattefri rejsegodtgørelse. Konsekvensen heraf er, at hele den udbetalte rejsegodtgørelse er skattepligtig for klageren. Der henvises til de offentliggjorte domme i henholdsvis SKM2007.247.HR og SKM2018.61.BR. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende rejsegodtgørelse. Rejsefradrag Repræsentanten har anført, at hvis ændringen af klagerens indkomst og skattepligtige status fastholdes, anmodes der om tilsagn om, at klageren i stedet kan tilkendes rejsefradrag. Repræsentanten har opgjort rejsefradraget til 28.000 kr. for 2019, til 28.600 kr. for 2020, til 29.300 kr. for 2021 og til 29.600 kr. for 2022. Skattestyrelsen har ikke godkendt rejsefradrag, da der ikke forligger dokumentation for, at klageren opfylder betingelserne for at være på rejse, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, der ikke foreligger oplysninger om, hvor klageren har overnattet i Danmark, og klageren har ikke ønsket at oplyse, hvor der er overnattet. Henset til, at klageren ikke har dokumenteret, at han opfylder betingelserne for at være på rejse, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, finder Landsskatteretten, at der ikke kan godkendes rejsefradrag efter bestemmelserne i ligningslovens § 9 A, stk. 7. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende rejsefradrag.