Momsfradrag nægtet for fremmed arbejde fra underleverandører

Journalnr. 23-0042952 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Selskabets opfattelse Landsskatterettens afgørelse Afgiftsperioden 1. oktober 2019 – 31. december 2019 Ikke godkendt fradrag for købsmoms ved køb af fremmed arbejde 315.699 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager] ApS, herefter benævnt selskabet, blev stiftet den 26. november 2015 og er ejet 100 % af [virksomhed1] ApS. Selskabet har til formål at ”drive virksomhed med salg af befordringsydelser samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed” og er registreret under branchekoden ”493920 Turistkørsel og anden landpassagertransport”. Selskabet er momsregistreret den 1. januar 2017. I perioden fra den 1. januar 2019 til den 31. december 2019 har selskabet afregnet moms pr. kvartal. Skattestyrelsen har modtaget materiale vedrørende selskabet fra politiet. Skattestyrelsen har gennemgået selskabets regnskabsgrundlag og foretaget kontrol af den købsmoms, som selskabet har fratrukket. Skattestyrelsen har gennemgået konto ”1513 Fremmed arbejde – transport” og konstateret, at selskabet har fratrukket følgende udgifter ekskl. moms i perioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019: Bogføringsdato Bilag Posteringstekst Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms 30-10-2019 290 Overført til- [kontonr.1] [virksomhed5] 42.557 kr. 10.639 kr. 04-11-2019 1338 [virksomhed2] faktura 1002 [virksomhed2] ApS 260.150 kr. 65.038 kr. 05-11-2019 1351 [virksomhed3]-5 [virksomhed3] 97.530 kr. 24.382 kr. 15-11-2019 1372 Faktura 1192 – [virksomhed3] [virksomhed3] 8.000 kr. 2.000 kr. 18-11-2019 1379 [virksomhed3] faktura 9 [virksomhed3] 196.800 kr. 49.200 kr. 18-11-2019 1380 Faktura 1097 – [virksomhed3] [virksomhed3] 37.600 kr. 9.400 kr. 26-11-2019 1395 Faktura 1793 – [virksomhed3] [virksomhed3] 43.080 kr. 10.770 kr. 17-12-2019 1487 Faktura 2083 - [virksomhed3] kørsel november [virksomhed3] 303.980 kr. 75.995 kr. 31-12-2019 10048 KRED 31-12-2019 [virksomhed4] IVS 273.102 kr. 68.275 kr. I alt 1.262.798 kr. 315.699 kr. Skattestyrelsen har konstateret, at det for alle fakturaer og afregningsbilag gælder, at arten og mængden af det arbejde, som er udført, ikke er nærmere specificeret. Det fremgår således ikke af bilagene, hvem der har foretaget arbejdet, hvad der er leveret, hvor det er leveret, og hvornår det er leveret. Der er ikke fremsendt supplerende oplysninger om samhandlen med underleverandørerne i form af timesedler, arbejdssedler eller anden korrespondance om parternes indbyrdes aftale. Oplysningerne fremgår heller ikke af det materiale, som Skattestyrelsen har modtaget fra politiet. [virksomhed5], CVR-nr. [...1] Selskabet har udstedt en kreditnota (afregningsbilag) til [virksomhed5], hvor der afregnes for køb af ”Transportydelser ifølge aftale” for perioden fra juni til oktober 2019 for i alt 42.556,80 kr. ekskl. moms. Der er ikke påført en tekst med ”Afregningsbilag”, ”Selv-fakturering” eller lignende på kreditnotaen. [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2] [virksomhed2] ApS har den 30. september 2019 udstedt en faktura til selskabet med fakturanummer 1002 på 260.150 kr. ekskl. moms for kørsel. Af fakturaen fremgår ”Kurerkørsel-Post” og ”Kurerkørsel-[by1]”. Fakturaen er bogført på selskabets konto ”1513 Fremmed arbejde – transport” den 4. november 2019. Moms på fakturaen er angivet i 4. kvartal 2019. [virksomhed3], CVR-nr. [...3] Selskabet har fratrukket seks fakturaer fra virksomheden. Følgende oplysninger fremgår af fakturaerne: Bilag Fakturadato Fakturanr. Tekst Beløb ekskl. moms 1351 05-11-2019 5 Udført arbejde 97.350 kr. 1372 31-10-2019 1192 Mandskabsudlejning 8.000 kr. 1379 18-11-2019 9 Udført arbejde Nov. 2019 196.000 kr. 1380 31-10-2019 1097 Avis tur 37.600 kr. 1395 15-11-2019 1793 Kørsel Tur-520 43.080 kr. 1487 29-11-2019 2083 Div. kørsel Nov. 2019 303.980 kr. I alt 689.990 kr. På fakturanumrene 5, 9, 1097 og 1192 er mængden oplyst til 1 stk., og enhedsprisen er identisk med det fakturerede beløb ekskl. moms. [virksomhed3] har ikke været registreret som arbejdsgiver. Hverken [virksomhed3] eller [virksomhed3]s ejer er registreret som ejer eller bruger af noget køretøj i november 2019, hvor selskabet har købt transportydelser af virksomheden. [virksomhed4] IVS, CVR-nr. [...4] [virksomhed4] IVS har den 23. januar 2020 udstedt en faktura til selskabet med fakturanummer 205 på 273.101,60 kr. ekskl. moms for ”Kørsel for december”. Fakturaen er bogført på selskabets konto ”1513 Fremmed arbejde – transport” i regnskabet for 2019. Moms på fakturaen er angivet i 4. kvartal 2019. På fakturaen er mængden oplyst til 1 stk., og enhedsprisen er identisk med det fakturerede beløb ekskl. moms. [virksomhed4] IVS har indberettet løn til én ansat i december 2019. [virksomhed4] IVS har ikke været registreret som ejer eller bruger af noget køretøj i december 2019, hvor selskabet har købt transportydelse af virksomheden. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 315.699 kr. for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ” Sagsfremstilling og begrundelse Moms […] 1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Vi har ved gennemgangen af selskabets regnskabsmateriale kontrolleret grundlaget for den moms selskabet har fratrukket i perioden 1. oktober 2019 – 31. december 2019. Selskabet har bogført omkostninger for i alt 1.262.798 kr. ekskl. moms som køb af fremmed arbejde i perioden (hvoraf moms opgøres til 315.699 kr.). Vi har gennemgået alle de underliggende fakturaer og afregningsbilag, vedlagt som bilagene 1 - 3 og 5. Efter momslovens § 23, stk. 1 indtræder afgiftspligten på det tidspunkt, hvor leveringen finder sted og af bestemmelsens stk. 2, at leveringen anses for at have fundet sted på faktureringstidspunktet. Faktura fra [virksomhed2] ApS, bilag 2, er dateret 30. september 2019. Fakturaen er bogført den 30. oktober 2019, og momsen er medregnet i angivelsen for 4. kvartal 2019. Da afgiftspligten indtræder i 3. kvartal 2019, kan den ikke godkendes fradrag for moms af fakturaen i 4. kvartal 2019, Selskabet kan fratrække den indgående afgift af de varer og ydelser, som er anvendt til brug for virksomhedens leverancer, se momslovens § 37, stk. 1. Det er en betingelse for fradraget, at varer og ydelser er leveret til virksomheden, se momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, og fakturaerne opfylder fakturakravene efter momsbekendtgørelsens § 58. Hvis selskabet laver afregningsbilag for den leverede ydelse, skal dette ligeledes opfylde fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58, se momsbekendtgørelsens § 68. På afregningsbilaget skal der anføres ’selvfakturering’ eller tilsvarende markering. Det er en betingelse for, at selskabet kan få fradrag for købsmoms, at varer og ydelser er leveret til selskabet og anvendt til selskabets egne leverancer. Fakturaerne skal derfor indeholde oplysninger, som sikrer et tilfredsstillende dokumentationsgrundlag. Det følger af momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5, 6 og 7, at fakturaerne skal indeholde oplysninger om arten og omfanget af de ydelser, der er leveret, datoen leveringen har fundet sted og pris pr. enhed. Dokumentationsgrundlaget skal bruges til at vurdere, om de fakturerede og tilkøbte ydelser stemmer overens med de ydelser, selskabet sælger videre, og dermed om der er fradragsret efter momslovens § 37, stk. 1. I praksis, hvor selskabet køber transportydelser og mandskabskraft, skal fakturaerne derfor indeholde oplysninger om, hvilken ydelser der er leveret, hvor og hvornår arbejdet er leveret, hvem som har udført arbejdet og den leverede ydelse opgjort i en måleenhed, for eksempel timer. Oplysningerne skal underbygges med arbejdssedler eller timeopgørelser, som kan henføres til de konkrete faktura eller anden dokumentation, som kan godtgøre, at de omhandlende tjenesteydelser rent faktisk er leveret til selskabet. Oplysningene kan findes som særskilt dokumentation, og skal ikke nødvendigvis indgå som en del af fakturaen og afregningsbilagets indhold, men selskabet skal opbevare denne dokumentation på lige fod med fakturaere og afregningsbilag. Det er vores vurdering, at ingen af de underliggende bilag til selskabs køb af fremmed arbejde i perioden opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58. Desuden er der ikke påført ’Selvfakturering’ eller lignende på afregningsbilaget til [virksomhed5], hvorfor bilaget ikke opfylder bestemmelsen i momsbekendtgørelsens § 68. Fiktive fakturaer Det er desuden vores opfattelse, at der kan rejses tvivl om flere af fakturaernes realitet. [virksomhed3] Selskabet har bogført og betalt 6 faktura fra [virksomhed3], bilag 3. Det er vores vurdering, at der er berettiget tvivl om, der er realitet bag disse fakturaer. Vi har i vurderingen lagt vægt på følgende forhold: Fakturaerne opfylder ikke fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58. Der er ikke fremlagt oplysninger, som arten og mængden af det udførte arbejde, hvornår arbejdet er udført og hvem, som har udført arbejdet. Leverandøren er registreret med branchekode 464700 Engroshandel med møbler, tæpper og belysningsartikler. Virksomheden har ingen ansatte og er ikke registreret som ejer eller bruge af nogen køretøjer, og har dermed hverken de tekniske eller fysiske færdigheder til at levere transportydelser. Der er leveret ydelser til selskabet for 686.990 kr. ekskl. moms, hvorfor det må formodes, at selskabet ville undersøge sådanne forhold inden man sætter lid til leverandørens forsyningssikkerhed. Fakturaerne er nummeret i 2 forskellige nummerserier, hvor også fakturaens udseende er forskellige. Fakturaerne 5 og 9 har samme opbygning og udseende og fakturaerne 1097, 1192, 1793 og 2083 har samme opbygning og udseende. Selskabet har betalt fakturaerne til 5 forskellige konti. Uanset at der er oplyst et kontonummer på fakturaen, har selskabet i 3 tilfælde betalt fakturaen til et andet kontonummer end det oplyste. Selskabet har samme dag betalt to faktura fra leverandøren til to forskellige konti. Det er vores vurdering, at der er flere forhold omkring leverandøren, som er usædvanlige i forhold til, at selskabet har indgået en reel aftale med virksomheden om levering af ydelser. Det er vores opfattelse, at selskabet har modtaget fiktive faktura fra [virksomhed3], og vi godkender ikke fradrag for den tilskrevne moms, med henvisning til momslovens § 37, stk. 1. [virksomhed4] IVS Selskabet har bogført og betalt en faktura fra [virksomhed4] IVS. Det er vores vurdering, at der er berettiget tvivl om, der er realitet bag fakturaen. Vi har i vurderingen lagt vægt på følgende forhold: Fakturaerne opfylder ikke fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58. Der er ikke fremlagt oplysninger, som arten og mængden af det udførte arbejde, hvornår arbejdet er udført og hvem, som har udført arbejdet. Leverandøren er registreret med branchekode 561010 Restauranter. Virksomheden har indberettet løn til én ansat i december 2019, i alt 11.815 kr. Det er vores opfattelse, at denne ene ansatte ikke kan have leveret transportydelser til en værdi af 303.980 kr. ekskl. moms. Virksomheden er desuden ikke registreret som ejer eller bruge af nogen køretøjer, og har dermed hverken de tekniske eller fysiske færdigheder til at levere de angivne transportydelser. Leverandøren er taget under konkursbehandling i februar 2020. Skattestyrelsen har i den forbindelse bedt kurator om dokumentation for grundlaget for udstedelsen af fakturaen, herunder eventuelle aftaler der er indgået. Kurator har herefter kontaktet [klager] ApS og bedt om oplysninger om fakturaen. Selskabet har svaret kurator, at [virksomhed4] IVS har leveret kørsel til selskabet i november og december 2019 uden der i øvrigt er fremsendt oplysninger om grundlaget for udstedelse af fakturaen, se bilag 6. Det er vores vurdering, at de nævnte forhold omkring leverandørens muligheder for at levere den fakturerede ydelse sammenholdt med, at selskabet ikke har kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at der er leveret en ydelse til selskabet, underbygger vores opfattelse af, at fakturaen er fiktiv. Vi godkender ikke fradrag for den tilskrevne moms, med henvisning til momslovens § 37, stk. 1. Det er selskabet, som skal dokumentere, at der er fradrag for købsmomsen, se blandt andet SKM2020.BR hvor byretten fandt, at bevisbyrden er skærpet som følge af, at fakturaerne ikke opfylder betingelserne i momsbekendtgørelsen. Se også SKM.2009.325.ØLR hvor det slås fast, at køber af en ydelse har en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, når der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet. Da fakturaerne fra selskabets underleverandører, tillige med afregningsbilag udstedet af selskabet, ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58, og der derudover er flere af fakturaerne, hvor der er tvivl om fakturaernes realitet, og der faktisk er leveret en ydelse til selskabet efter momslovens § 37, stk. 1, godkender vi ikke fradrag for købsmoms på nedenstående fakturaer og afregningsbilag: Bilag Leverandør Beløb ekskl. moms Moms 290 [virksomhed5] 42.557 kr. 10.639 kr. 1338 [virksomhed2] ApS 260.150 kr. 65.038 kr. 1351 [virksomhed3] 97.530 kr. 24.382 kr. 1372 [virksomhed3] 8.000 kr. 2.000 kr. 1379 [virksomhed3] 196.800 kr. 49.200 kr. 1380 [virksomhed3] 37.600 kr. 9.400 kr. 1395 [virksomhed3] 43.080 kr. 10.770 kr. 1487 [virksomhed3] 303.980 kr. 75.995 kr. 10048 [virksomhed4] IVS 273.102 kr. 68.275 kr. I alt 1.262.798 kr. 315.699 kr. Vi godkender derudover ikke fradrag for fakturaen fra [virksomhed2] ApS, bilag 2, da denne er dateret i september 2019, og afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen finder sted, se momslovens § 23, stk. 1. På den baggrund nedsætter vi selskabets købsmoms for perioden 1. oktober 2019 – 31. december 2019 med 315.699 kr. Selskabet opkræves herefter 315.699 kr. mere i moms efter opkrævningslovens § 5, stk. 1.” Selskabets opfattelse Selskabets repræsentant har nedlagt principal påstand om, at selskabets momstilsvar for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019 skal nedsættes med 315.699 kr. Ydermere har repræsentanten nedlagt subsidiær påstand om, at selskabets momstilsvar for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019 nedsættes mest muligt efter Landsskatterettens skøn. Repræsentanten har nedlagt mere subsidiær påstand om, at selskabets momstilsvar hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Til støtte herfor har repræsentanten anført: ”SAGSFREMSTILLING OG BEMÆRKNINGER Sagen vedrører overordnet spørgsmålet om, hvorvidt Selskabets moms for perioden 1. oktober 2019 – 31. december 2019 skal forhøjes som antaget af Skattestyrelsen. Selskabet har yderligere dokumentation for Selskabets fradragsberettigede udgifter vedrørende fremmed arbejde, hvilket betyder, at Skattestyrelsens afgørelse er ikke retvisende. Denne dokumentation er Selskabet ved at indhente. Dokumentation vil blive fremlagt for Skatteankestyrelsen.” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen har gennemgået sagen, herunder klagers bemærkninger og tiltræder i det hele Skatteankestyrelsens begrundelse og indstilling til stadfæstelse af sagen. Klager nægtes fradrag for købsmoms på 315.699 kr. vedrørende selskabets udgifter til underleverandører for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019.” Indlæg under retsmødet Selskabets repræsentant nedlagde påstand i overensstemmelse med klagen. Repræsentanten pointerede, at der havde været ansatte i selskabet, hvilket fremgik af de anonyme anmeldelser, som Skattestyrelsen havde lagt vægt på. Repræsentanten anførte endvidere, at der ikke både kunne være tale om maskeret udbytte og vederlag for sort arbejde. Repræsentanten anførte desuden, at betalingerne var sket i selskabets interesse, idet der var tale om betaling for mandskabsleje. Der burde derfor være sket indeholdelse af A-skat og AM-bidrag. Efter repræsentantens opfattelse er det herefter beløbene uden moms, svarende til 80 % af beløbene, der skal danne grundlag for beregningen af A-skat og AM-bidrag. Repræsentanten henviste i den forbindelse til nogle ikke-offentliggjorte afgørelser fra Landsskatteretten. Repræsentanten henviste desuden til Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR, som blev udleveret på retsmødet. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om Skattestyrelsen med rette har nægtet selskabet fradrag for købsmoms på 315.699 kr. vedrørende selskabets udgifter til underleverandører for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019. Retsgrundlaget Efter momslovens § 23, stk. 1, indtræder afgiftspligten på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted. Af bestemmelsens stk. 2 fremgår, at leveringen anses for at have fundet sted på faktureringstidspunktet. Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ” § 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,” Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Det følger af momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5, 6 og 7, at fakturaerne skal indeholde oplysninger om arten og omfanget af de ydelser, der er leveret, datoen leveringen har fundet sted og pris pr. enhed. Ved levering af varer og ydelser, hvor der benyttes afregningsbilag efter momslovens § 52 a, stk. 3, skal afregningsbilaget opfylde indholdskravene for faktura efter § 58, stk. 1, og der skal på afregningsbilaget anføres ”selvfakturering” eller ”self-billing”. Herudover skal købers registreringsnummer anføres på afregningsbilaget. Det fremgår af momsbekendtgørelsens § 68, stk. 1 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015). Det er selskabet, som har bevisbyrden for momsfradrag. Der henvises bl.a. til Byrets dom af 5. marts 2020, offentliggjort som SKM2020.150.BR, hvor byretten fandt, at bevisbyrden er skærpet, hvis betingelserne i momsbekendtgørelsen ikke er opfyldt. Der henvises desuden til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, hvorefter bevisbyrden for skattemæssige fradrag skærpes, hvis der er omstændigheder, der taler imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter. Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet har for afgiftsperioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019 taget fradrag for købsmoms med 315.699 kr. i forbindelse med fakturerede ydelser fra underleverandørselskaber. Det påhviler selskabet at godtgøre, at betingelserne for fradragsret i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Fakturaen fra [virksomhed2] ApS er dateret den 30. september 2019. Fakturaen er bogført den 4. november 2019 i selskabets regnskab, og momsen er medregnet i angivelsen for 4. kvartal 2019. Henset til at afgiftspligten indtræder ved leveringstidspunktet i 3. kvartal 2019 i medfør af momslovens § 23, kan der ikke godkendes fradrag for købsmoms i 4. kvartal 2019 for denne faktura. Landsskatteretten finder, at ingen af de fremlagte fakturaer og afregningsbilag vedrørende selskabets køb af fremmed arbejde fra [virksomhed3], [virksomhed4] IVS og [virksomhed5] opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58. For så vidt angår [virksomhed5], er afregningsbilaget ikke påført betegnelsen ”Selvfakturering” eller lignende. Bilaget opfylder således ikke bestemmelsen i momsbekendtgørelsens § 68. Landsskatteretten har desuden i afgørelsen af klagesagen med sagsnr. [sag1] vedrørende selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2019 fundet, at selskabet ikke har fradragsret for overførslerne til bl.a. [virksomhed3] og [virksomhed4] IVS. Landsskatteretten har i den pågældende sag fundet, at fakturaerne fra [virksomhed3] og [virksomhed4] IVS ikke giver tilstrækkeligt grundlag for at anse betalingerne som reelle forretningsmæssige dispositioner. Da fakturakravene i momsbekendtgørelsen ikke er overholdt, og der foreligger forhold, som taler imod, at udgifterne er fradragsberettigede, anses selskabets bevisbyrde for skærpet, jf. Byrets dom af 5. marts 2020, offentliggjort som SKM2020.150.BR, og Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort som SKM2009.325.ØLR. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at betingelserne for momsfradrag er opfyldt for de omhandlende fakturaer og afregningsbilag. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.