Skattepligtig virksomhedsomdannelse ændrer selskabets afskrivningsgrundlag for goodwill

Journalnr. 23-0037188 Skattestyrelsen har ændret selskabets afskrivningsgrundlag på goodwill fra 0 kr. til 150.000 kr. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Selskabet er stiftet den 16. april 2020 ved en skattefri virksomhedsomdannelse pr. 1. januar 2020 af stifterens selvstændige erhvervsvirksomhed [virksomhed1], CVR-nr. [...1]. Skattestyrelsen har i afgørelse af 15. februar 2023 til selskabets stifter og hovedaktionær ikke godkendt den skattefrie virksomhedsomdannelse og anset virksomhedsomdannelsen for skattepligtig. Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen med, at der ikke i selskabets åbningsbalance er afsat udskudt skat på den overdragne goodwill, og at anskaffelsessummen på anparterne er negativ med henvisning til virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5 og nr. 8. Selskabets stifter og hovedaktionær har ikke klaget over afgørelsen. Selskabets åbningsbalance pr. 1. januar 2020 og den skattemæssige anskaffelsessum er opgjort således ved anmeldelsen af den skattefrie virksomhedsomdannelse til Skattestyrelsen: Åbningsbalance pr. 1. januar 2020 Skattemæssig anskaffelsessum AKTIVER Anlægsaktiver Goodwill 150.000 kr. 150.000 kr. Immaterielle anlægsaktiver 150.000 kr. Andre anlæg, driftsmateriel og inventar 58.904 kr. 58.904 kr. Materielle anlægsaktiver 58.904 kr. Andre finansielle anlægsaktiver 59.700 kr. 59.700 kr. Finansielle anlægsaktiver 59.700 kr. Anlægsaktiver i alt 268.604 kr. Omsætningsaktiver Tilgodehavender 836.090 kr. 836.090 kr. Igangværende arbejder 79.200 kr. 79.200 kr. Andre tilgodehavender 2.693 kr. 2.693 kr. Likvide midler 199.307 kr. 199.307 kr. Omsætningsaktiver i alt 1.117.290 kr. AKTIVER I ALT 1.385.894 kr. PASSIVER Egenkapital 40.000 kr. Overkurs ved emission 0 kr. Egenkapital 40.000 kr. Gældsforpligtelser Leverandører 188.319 kr. -188.319 kr. Anden gæld 1.138.948 kr. -1.138.948 kr. Stiftertilgodehavende 18.627 kr. -18.627 kr. Gæld, kort- og langfristet 1.345.894 kr. PASSIVER I ALT 1.385.894 KR. Skattemæssig anskaffelsessum 40.000 kr. Skattestyrelsen har oplyst, at den skattemæssige saldo pr. 31. december 2019 vedrørende goodwill udgjorde 0 kr. i regnskabet for den selvstændige erhvervsvirksomhed. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabets stifter og hovedaktionær ikke valgte virksomhedsordningen ved beskatning af sit virksomhedsresultat for indkomståret 2019. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har anset omdannelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed [virksomhed1] til selskabet for at være skattepligtig. Som følge heraf har Skattestyrelsen ændret selskabets afskrivningsgrundlag vedrørende goodwill fra 0 kr. til 150.000 kr., idet virksomheden er overdraget til selskabet uden skattemæssig succession. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Selskabets stifter var ikke tilmeldt virksomhedsordningen i 2019 og det er Skattestyrelsens opfattelse, at der kan opgøres en negativ anskaffelsessum for anparterne. Betingelsen for en skattefri virksomhedsomdannelse i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5 anses herefter ikke for at være opfyldt. Ifølge virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 8, skal der afsættes udskudt skat i åbnings-balancen for selskabet svarende til skatten af differencen mellem aktivernes bogførte værdi og den skattemæssige værdi. Der ses ikke at være afsat udskudt skat af fortjenesten på 150.000 kr. vedrørende goodwill. Da betingelserne for en skattefri virksomhedsomdannelse herefter ikke anses for at være opfyldt anses selskabet for at være stiftet ved en skattepligtig virksomhedsomdannelse. Dette medfører at aktiverne i åbningsbalancen anses for erhvervet til de i åbningsbalancen anførte værdier uden skattemæssig succession. (…) Idet aktiverne i åbningsbalancen for selskabet anses for anskaffet til handelsværdien og uden skattemæssig succession ændres afskrivningsgrundlaget vedrørende goodwill primo 2020 fra 0 kr. til 150.000 kr. Såfremt ændringen giver anledning til, at afskrivningen på goodwill ønskes ændret for 2020 og de efterfølgende år bedes dette meddelt Skattestyrelsen.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 4. maj 2023 udtalt følgende: ”Selskabet er stiftet ved en skattefri virksomhedsomdannelsen i 2020. Der er den 15.2.2023 sendt en afgørelse til selskabets stifter om, at virksomhedsomdannelsen i 2020 anses for skattepligtig. Anskaffelsessummen ved en skattefri omdannelse kan således opgøres til et negativ beløb, hvilket ikke er foreneligt med vol § 2, stk. 1, nr. 5. Desuden er der ikke afsat udskudt skat i åbningsbalancen, hvilket ikke er foreneligt med vol § 2, stk. 1, nr. 8. Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. Som en konsekvens af, at omdannelsen er skattepligtig er selskabets anskaffelsessum for goodwill ændret.” Klagerens opfattelse Selskabet har fremsat påstand om, at omdannelsen ikke er skattepligtig, og at værdierne i selskabet er opgjort korrekt pr. skæringsdagen den 1. januar 2020. Til støtte for påstanden har selskabet bl.a. anført: ”Jeg klager over Skattestyrelsens afgørelse dateret den 15. februar 2023, som ligger til grund for en anden sag, som Skattestyrelsen har afgjort den 31. januar 2023 med tilbagevirkende kraft. På omdannelsestidspunktet er selskabet opgjort på baggrund af de værdier, der forelå pr. skæring, og en anseelse af skattepligtig virksomhedsomdannelse baseret på Skattestyrelsens afgørelse bestrides” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om selskabet kan succedere i anskaffelsessummen for goodwill på 0 kr. i den selvstændige virksomhed, som selskabet overtog ved virksomhedsomdannelsen pr. 1. januar 2020, der af selskabets stifter og hovedaktionær blev anset for skattefri. Retsgrundlaget Skattefri virksomhedsomdannelse af en selvstændig erhvervsvirksomhed kan foretages, hvis betingelserne i virksomhedsomdannelseslovens § 2 er opfyldt: ”§ 2, stk. 1. Lovens regler kan anvendes, såfremt følgende betingelser alle er opfyldt: (…) 5) Aktiernes eller anparternes anskaffelsessum opgjort efter § 4, stk. 2 og 3, er ikke negativ, jf. dog 2. pkt. og stk. 4, og en eventuel negativ indskudskonto er udlignet inden omdannelsen efter virksomhedsskattelovens § 16, stk. 2, og § 16 a, stk. 4, jf. dog stk. 4. Har ejeren anvendt virksomhedsordningen i året forud for omdannelsen, kan lovens regler anvendes på trods af en negativ anskaffelsessum. Driver ejeren flere virksomheder på omdannelsesdatoen, og anvendes virksomhedsordningen, er det dog en betingelse for at kunne anvende lovens regler på trods af en negativ anskaffelsessum, at ejeren samlet omdanner virksomhederne. (…) 8) I den åbningsbalance, som udarbejdes i forbindelse med omdannelsen, hensættes uanset bestemmelserne i årsregnskabsloven enhver skat, som forventes afregnet ved fremtidig udligning af forskellen mellem den bogførte værdi og den skattemæssige værdi. Almindeligt anerkendte danske regnskabsvejledninger finder anvendelse ved indregning og opgørelse heraf.” Følgende fremgår af virksomhedsomdannelseslovens § 4, stk. 2, om opgørelse af den skattemæssige anskaffelsessum for de modtagne anparter eller aktier ved en skattefri virksomhedsomdannelse: ”Aktier eller anparter, som ejeren erhverver ved omdannelsen, anses for erhvervet for et beløb, der svarer til den skattemæssige værdi af virksomhedens aktiver og passiver på omdannelsesdatoen. Den ifølge § 2, stk. 1, nr. 8, hensatte skat indgår dog ikke i opgørelsen af aktiernes eller anparternes anskaffelsessum. Den skattemæssige værdi af virksomhedens aktiver og passiver opgøres til det kontante beløb, som ville være opnået ved sædvanligt salg af virksomheden (handelsværdien) med fradrag af skattepligtig fortjeneste, der ville være konstateret ved et sådant salg. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om opgørelsen af den skattemæssige værdi af virksomheden.” Følgende fremgår af virksomhedsomdannelseslovens § 6, stk. 1: ”Aktiver og passiver, der overtages i forbindelse med omdannelsen, behandles ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst, som om de var erhvervet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af den hidtidige ejer, og for de anskaffelsessummer, hvortil aktiverne og passiverne er erhvervet af denne, jf. dog § 5. Eventuelle skattemæssige afskrivninger og nedskrivninger, som den hidtidige ejer har foretaget, anses for foretaget af selskabet i de pågældende indkomstår. Fordringer og gæld, som ved afhændelse eller indfrielse til kursværdi på omdannelsestidspunktet ikke ville have udløst beskatning henholdsvis fradrag hos den hidtidige ejer, anses uanset 1. pkt. for erhvervet henholdsvis påtaget af selskabet på omdannelsesdatoen til kursværdien på dette tidspunkt. Aktiver og passiver, hvor den hidtidige ejer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst har medregnet fortjeneste eller tab efter realisationsprincippet, og hvor selskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne fortjeneste eller tab på de pågældende aktiver og passiver efter lagerprincippet, anses for erhvervet henholdsvis påtaget af selskabet på omdannelsesdatoen til den værdi, der følger af 1. pkt.” Af afskrivningslovens § 40, stk. 1 fremgår følgende: ” Ved erhvervelse af goodwill kan erhververen fra og med det indkomstår, hvori der er indgået endelig aftale om overdragelsen, afskrive anskaffelsessummen i sin skattepligtige indkomst med indtil 1/7 årligt. Det gælder dog ikke goodwill, der er erhvervet fra et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 9 eller 18.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabets stifter og hovedaktionær har den 16. april 2020 foretaget en virksomhedsomdannelse af sin selvstændige virksomhed [virksomhed1] til selskabet med tilbagevirkende kraft til den 1. januar 2020. Skattestyrelsen traf den 15. februar 2023 afgørelse overfor selskabets stifter og hovedaktionær om, at den foretagne omdannelse til selskabet ikke kunne godkendes som skattefri. Skattestyrelsen har henvist til, at der ikke i selskabets åbningsbalance er afsat udskudt skat på den overdragne goodwill, og at anskaffelsessummen på anparterne er negativ, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5 og nr. 8. Selskabets stifter og hovedaktionær har ikke klaget over denne afgørelse. Det fremgår af selskabets åbningsbalance, at handelsværdien af goodwill pr. 1. januar 2020 udgjorde 150.000 kr. Skattestyrelsen har oplyst, at den skattemæssige saldo pr. 31. december 2019 vedrørende goodwill udgjorde 0 kr. i regnskabet for den selvstændige erhvervsvirksomhed [virksomhed1]. Selskabets stifter og hovedaktionær har opgjort den skattemæssige anskaffelsessum på de modtagne anparter ved omdannelsen til 40.000 kr. Heri indgår goodwill med 150.000 kr. Det følger af virksomhedsomdannelseslovens § 4, stk. 2, at værdien af goodwill skal indgå med handelsværdien på 150.000 kr., jf. åbningsbalancen, med fradrag af skattepligtig fortjeneste ved salg på 150.000 kr. Værdien af goodwill skal dermed indgå i beregningen af den skattemæssige anskaffelsessum med 0 kr. Den skattemæssige anskaffelsessum bliver dermed negativ med 110.000 kr. Skattefri virksomhedsomdannelse kan ikke foretages med en negativ anskaffelsessum, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5. Det er desuden en betingelse for skattefri virksomhedsomdannelse, at der afsættes udskudt skat i selskabets åbningsbalance af enhver skat, som forventes afregnet ved fremtidig udligning af forskellen mellem den bogførte værdi og den skattemæssige værdi, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 8. Der er ikke afsat udskudt skat af goodwill i selskabets åbningsbalance. Landsskatteretten finder på den baggrund, at omdannelsen af stifterens erhvervsvirksomhed til selskabet ikke opfylder betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse, og at selskabets afskrivningsgrundlag på goodwill derfor udgør 150.000 kr. ved overdragelsen pr. 1. januar 2020. Selskabet er ikke omfattet af virksomhedsomdannelseslovens § 6, stk. 1, der vedrører skattemæssig succession ved skattefri virksomhedsomdannelse. Selskabet skal derfor opgøre sit afskrivningsgrundlag ved erhvervelse af goodwill til anskaffelsessummen på 150.000 kr. som anført i selskabets åbningsbalance pr. 1. januar 2020. Det fremgår af afskrivningslovens § 40, stk. 1. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.