Arbejdsudlejeskat og AM-bidrag: Forældelse og beregningsgrundlag

Journalnr. 23-0021153 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse AM-bidrag 8 % af (1.152.600 kr.+ 340.220 kr.), i alt 1.492.520 kr. 119.428 kr. 0 kr. Stadfæstelse Arbejdsudlejeskat 30 % af (1.492.850 kr. – 119.428 kr.) 412.027 kr. 0 kr.. Stadfæstelse Faktiske oplysninger [klager] A/S, tidligere [virksomhed1] A/S (i det følgende kaldet selskabet), er et datterselskab af [virksomhed2] A/S, CVR-nr. [...1]. [virksomhed2] A/S er moderselskab for en række selskaber, herunder [virksomhed3] A/S, CVR-nr. [...2]. Sidstnævnte selskabs navn var indtil den 14. december 2020 [virksomhed4] A/S. Koncernen beskæftiger sig primært med investering i og udvikling af fast ejendom. Koncernens regnskabsår løber fra 1. oktober – 30. september. I 2015 og frem varetog selskabet ud over drift og udlejning af selskabets egne ejendomme tillige renovering af og istandsættelse selskabets ejendomme ved anvendelsen af udenlandske byggevirksomheder. Selskabet har stillet materialer og værktøj til rådighed for de udenlandske virksomheder. [virksomhed3] A/S forestår styringen af koncernens byggeprojekter, dog ikke selskabets byggeprojekter, som bliver varetaget i henhold til aftale af én byggeleder, der er ansat i koncernen. [virksomhed3] A/S har ligesom selskabet ikke egne ansatte, men indgår aftaler med danske og udenlandske byggevirksomheder og forestår indkøb af bl.a. byggematerialer for alle selskaber i koncernen. Ved to afgørelser af 11. november 2016 traf SKAT afgørelse om, at selskabets og [virksomhed4] A/S´s brug af udenlandsk arbejdskraft for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2015 i forbindelse med udførelsen af bygningsarbejder på selskabernes ejendomme skattemæssigt, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, var arbejdsudleje, og at selskaberne hæftede for AM-bidrag og arbejdsudlejeskat af den ikke indeholdte og betalte skat. SKAT traf desuden afgørelse om, at selskabet fra den 1. januar 2016 er forpligtet til at indeholde arbejdsudlejeskat i udbetalinger til udenlandske arbejdere på grundlag af fakturabeløbene. Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelser af 18. oktober 2018 SKATs afgørelser. Det fremgår af sagens oplysninger, at selskaberne havde indgået kontrakter med bl.a. [virksomhed5] UAB og UAB [virksomhed6], Litauen. Landsskatterettens afgørelser har sagsnr. [sag1] og [sag2]. Selskaberne indbragte den 17. januar 2019 Landsskatterettens afgørelser for domstolene, hvor sagerne blev henvist til 1. behandling i Østre Landsret. I Landsretten blev sagerne behandlet i forbindelse med hinanden. Selskaberne blev i retssagen repræsenteret af [advokatfirma1]. I stævningen nedlagde selskabet principal påstand om: ” Sagsøgeres indeholdelsesforpligtelse for 2015 nedsættes med 153.073 kr. vedr. AM-bidrag og med 528.102 kr. vedr. arbejdsudlejeskat. Sagsøgte skal anerkende, at sagsøgte fra 2016 ikke skal indberette og indeholde AM-bidrag og arbejdsudlejeskat jvf. Kildeskattelovens § 48 B jf. § 2 stk.1. nr. 3.” Der blev nedlagt en subsidiær påstand om, at selskaberne ikke hæftede for AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2015 og en mere subsidiær påstand om hjemvisning for fastsættelsen af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2015. Til støtte for hjemvisningspåstanden blev det gjort gældende, at det fremgik af regnskaberne for de udenlandske virksomheder, at de havde haft anden indtjening end arbejdsopgaverne for de danske selskaber, og at ikke samtlige betalte entreprisebeløb vedrørte lønomkostninger. Skatteministeriet nedlagde i et svarskrift påstand om frifindelse. Den 6. september 2019 anmodede Skattestyrelsen selskabet om at fremsende en redegørelse for selskabets anvendelse af udenlandsk arbejdskraft fra 1. januar 2016, saldobalancer, kon­tospecifikationer og kopi af samtlige kontrakter og fakturaer for perioden 1. januar 2016 - 1. sep­tember 2019. Den 19. september 2019 modtog Skattestyrelsen en mail fra selskabets repræsentant. I mailen anførte repræsentanten: ”Jeg henviser til vores behagelige telefonsamtale i anledning af de 2 materialeindkaldelser du har sendt til mine ovennævnte klienter dateret den 6. september 2019. Jeg anmodede dig om, at undersøge hvorvidt der kunne indgås en aftale der suspendere gældende frister for varsling af forhøjelser og/eller suspendere eventuel indtrædelse af forældelse for ind­komstårene 2016, 2017 og 2018 således, at Skattestyrelsen har mulighed for at modtage det efter­spurgte materiale og i givet fald varsle og gennemføre ændringer i selskabernes skatteansættelser, såfremt den mod selskaberne verserende sag for Østre Landsret ender med at opretholde Skat­testyrelsens og Landsskatterettens afgørelser vedr. arbejdsudleje. […] Som vi aftalte det, fremsender jeg [klager] – kopi af stævning med bilag 1-19, [advokatfirma2]s svarskrift med bilag A-F, samt vores replik med bilagene 20-31 [virksomhed4] […] Jeg ser frem til at høre fra dig lige som du er velkommen til at rette henvendelse såfremt du har brug for yderligere oplysninger mv.” I en duplik af 23. september 2019 anførte [advokatfirma2] på vegne af Skatteministeriet: ”[…] 1. PROCESSUELLE BEMÆRKNINGER I det videre arbejde med sagerne er det konstateret, at [klager]s og [virksomhed4]s (”sagsø­gerne”) påstande ikke er egnede til at danne grundlag for en domskonklusion i deres respektive sager. Andet led i sagsøgernes principale påstand er således for generelt og inkonkret til, at det kan danne grundlag for en domskonklusion. En så vidtgående domskonklusion har heller ikke støtte i de fremførte anbringender. Sagsøgernes subsidiære påstande fremtræder desuden som et anbringende til støtte for første led i den principale påstand, men indeholder ingen angivelse af retsvirkningen af en sådan anerkendelse. Heller ikke disse påstande kan tages under påkendelse. Sagsøgerne opfordres på den baggrund til (eventuelt efter en uddybende udenretlig drøftelse herom) at præcisere og korrigere deres påstande. I øvrigt bemærkes, at der ikke er overensstemmelse mellem sagsøgernes redegørelser for påstandenes indhold (stævningerne, s. 2, tredjesidste afsnit ff.) og de faktisk nedlagte påstande. […]” Efter et møde mellem [advokatfirma1] og [advokatfirma2] sendte [advokatfirma1] en intern mail af 25. september 2019. Selskabets repræsentant har som bilag 7 til klagen til Skatteankestyrelsen fremlagt en ekstraheret kopi af mailen. Af den fremlagte kopi fremgår: ”[…] [advokatfirma2] angiver, at anden del af den principale påstand er for generelt og ukonkret til at kunne danne grundlag for en domskonklusion. [advokatfirma2] har ret heri. [ekstraheret tekst]. [advokatfirma2] angiver, at de subsidiære påstande fremtræder som et anbringende til støtte for den første del af den principale påstand. [advokatfirma2] har ret heri. Det er en forudsætning for indeholdelsesforpligtelse for tidligere år, at der rent faktisk er tale om arbejdsudleje og at selskabet hæfter efter KSL § 69. Den subsidiære påstand kan derfor udgå. [ekstraheret tekst].” Den 2. oktober 2019 sendte [advokatfirma1] et brev til Østre Landsret vedrørende sagsøgers ønske om at fremlægge en ensidigt indhentet sagkyndig erklæring. I brevet oplyste [advokatfirma1], at parterne var blevet enige om, at det gav bedst mening, hvis indleveringen af yderligere processkrifter blev udsat, indtil det var blevet afklaret, om den sagkyndige erklæring kunne fremlægges. Den 18. oktober 2019 svarede Skattestyrelsen repræsentantens mail af 19. september 2019: ”Du har bedt mig om at undersøge hvorvidt der kunne indgås en aftale, der suspenderer gæl­dende frister for varsling af forhøjelser og/eller suspenderer eventuel indtrædelse af forældelse for indkomstårene 2016, 2017 og 2018 således, at Skattestyrelsen har mulighed for at mod­tage det efterspurgte materiale og i givet fald varsle og gennemføre ændringer i selskabernes skatteansættelser, såfremt den mod selskaberne verserende sag for Østre Landsret ender med at opretholde Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser vedr. arbejdsudleje. For at jeg kan tage stilling til dette vil jeg bede om følgende materiale for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2018: Kopi af aftaler, som selskaberne har indgået om køb fra udenlandske virksomheder. Kopi af fakturaer fra udenlandske virksomheder. Såfremt I mener at nogle af aftalerne og fakturaerne ikke skal lægges til grund for opgørelsen af den arbejdsudlejeskat selskaberne hæfter for, bedes I sende redegørelse og dokumentation for dette, herunder beskrive hvordan disse afviger fra forholdene som fremgår af afgørelsen fra den 11. november 2016.” Den 25. oktober 2019 rykkede Skattestyrelsen repræsentanten for det efterspurgte materiale ifølge Skattestyrelsens brev af 18. oktober 2019. I brevet meddelte styrelsen, at hvis repræsentanten ikke fremsendte materialet, ville Skattestyrelsen henvende sig direkte til selskabet. I et brev af 30. januar 2020 til selskabet anmodede Skattestyrelsen selskabet om at fremsende en redegørelse for selskabets anvendelse af udenlandsk arbejdskraft for perioden 1. januar 2016 – 1. oktober 2019 og kopi af samtlige fakturaer. I brevet tilkendegav Skattestyrelsen desuden: ”Vi har ikke modtaget materiale fra selskabets repræsentant, hvorfor vi ikke har grundlag for at indgå en aftale, der suspenderer gældende frister for varsling af forhøjelser og/eller suspendere eventuel indtrædelse af forældelse for indkomstårene 2016, 2017 og 2018.” Den 30. januar 2020 anmodede Skattestyrelsen selskabet om at sende yderligere oplysninger til brug for kontrol af selskabets benyttelse af udenlandsk arbejdskraft. Den 9. februar 2020 modtog Skattestyrelsen en oversigt over kontrakter, som selskabet havde indgået med [virksomhed5] UAB, [virksomhed7] UAB, [virksomhed8] UAB og [virksomhed9] UAB, Litauen, i 2016 til og med 2018, 10 kontrakter med tilhørende fakturaer og 5 fakturaer uden tilhørende kontrakter vedrørende arbejde udført af litauiske virksomheder for selskabet for et samlet vederlag på 1.152.600 kr. Beløbet på 1.152.600 kr. vedrørte perioden 29. januar 2016 – 29. marts 2019. Fakturaerne indeholder ingen specifikationer. Af processkrift 1 af 17. marts 2020 til Østre Landsret fremgår: ”[…] 1.1 Processuelle bemærkninger Sagsøgte bemærkninger i duplikken vedr. formulering af påstandene i sagen kan tiltrædes, og sag­søgerne nedlægger således følgende påstande: Principalt: For [virksomhed4] A/S: Sagsøgers indeholdelsesforpligtelse for 2015 nedsættes med 140.802 kr. vedr. AM-bidrag og med 485.765 kr. vedr. arbejdsudlejeskat. For [klager] A/S: Sagsøgers indeholdelsesforpligtelse for 2015 nedsættes med 153.073 kr. vedr. AM-bidrag og med 528.102 kr. vedr. arbejdsudlejeskat. Subsidiært: Sagsøgte skal anerkende, at sagsøgerne ikke hæfter for arbejdsudlejeskat og AM-bidrag for 2015, jf. kildeskattelovens § 69 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Mere subsidiært: Sagsøgte skal anerkende, at fastsættelsen af indeholdelsesforpligtelsen for så vidt angår AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2015 hjemvises til fornyet behandling i Skattestyrelsen.” Den 7. oktober 2020 modtog Skattestyrelsen kopi af 8 kontrakter med tilhørende fakturaer samt konto­specifikationer for perioden 1. januar 2019 til 24. september 2020, hvor det det samlede vederlag til udenlandsk ar­bejdskraft er opgjort til 340.250 kr. for perioden 29. februar 2016 – 29. november 2019. Fakturaerne indeholder ingen specifikationer. Bortset fra adresse, periode og pris er kontrakterne enslydende. De seneste tre fakturaer er udstedt af selskabet i november 2019. Skattestyrelsen fremsendte den 1. marts 2022 forslag til selskabet om indeholdelse og hæftelse for AM-bidrag og arbejdsudlejeskat. Beregningsgrundlaget, som er anvendt, er fakturasummerne, som er specificeret i et bilag til forslaget, på henholdsvis 1.152.600 kr. og 340.250 kr. Den 24. marts 2021 afsagde Østre Landsret dom i de forenede sager. Dommen er offentliggjort som SKM2021.187.ØLR. Landsretten fandt, at der forelå arbejdsudleje, og at selskaberne hæftede for betalingen af arbejdsudlejeskat og AM-bidrag for 2015. Den 6. april 2021 ankede selskaberne Østre Landsrets dom til Højesteret, hvor selskaberne gentog de påstande, der var anført for Østre Landsret ifølge processkrift 1 af 17. marts 2020 til Østre Landsret. Den 15. marts 2022 anmodede selskabets repræsentant om, at fristen for besvarelse af Skattestyrelsens forslag om AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2016 – 31. december 2019 blev udsat til 9. maj 2022. Begrundelsen for anmodningen var, at sagerne vedrørende arbejdsudlejeskat for ind­komstårene 2015 skulle hovedforhandles i Højesteret den 7. april 2022, og repræsentanten fandt, at udfaldet af dommen i Højesteret ville få afgørende betydning for behandlingen af de senere indkom­står. Fristen for indsigelse blev efter anmodning fra selskabets repræsentant udsat først til den 9. maj 2022. Den 21. april 2022 stadfæstede Højesteret Østre Landsrets dom i sagen. Højesteretsdom er offentliggjort som SKM2022.228.HR. Efter anmodning fra repræsentanten blev fristen for at fremsende bemærkninger til Skattestyrelsens forslag af 15. marts af 1. marts 2022 forlænget til 19. maj 2022. Den 19. maj 2022 gjorde selskabets repræsentant indsigelse mod Skattestyrelsens forslag af 1. marts 2022. Repræsentanten gjorde i første række gældende, at Skattestyrelsens skattekrav var forældet. I anden række gjorde repræsentanten gældende, at der skulle foretages en konkret opgørelse over, hvilken andel af fakturasummen, der var medgået til betaling af løn til de arbejdsudlejede arbejdstagere. Den 2. juni 2022 tilkendegav Skattestyrelsen, at styrelsen i mangel af dokumentation for, hvor stor en andel af fakturasummen, der var anvendt til betaling af løn til de arbejdsudlejede udenlandske arbejdstagere, ville anvende fakturasummen. Skattestyrelsen meddelte repræsentanten en frist til den 17. juni 2022 til at indsende konkret opgørelse. Fristen blev efter anmodning fra selskabets repræsentant udsat først til den 31. august 2022 og dernæst til den 22. september 2022. Den 22. september 2022 modtog Skattestyrelsen en indsigelse om forældelse. I anden række gjorde repræsentanten gældende, at de indeholdelsespligtige skatter skulle opgøres som 38 % af 63 % af 1.034.600 kr. Til beskrivelse af at Skattestyrelsens opgørelse af grundlaget for beregning af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat er opgjort for højt har repræsentanten i bilag 4 til klagen til Skatteankestyrelsen fremlagt en opgørelse, hvori han på baggrund af regnskaberne for de udenlandske underentreprenører har opgjort grundlaget for beregning af arbejdsudlejeskat. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har opgjort grundlaget for beregning af AM-bidrag af arbejdsudlejede udenlandske arbejdere til 1.492.850 kr. og 8 % er opgjort til 119.428 kr. Grundlaget for beregning af arbejdsudlejeskat er opgjort til 1.373.422 kr. og er beregnet til 412.027 kr. Beløbene er specificeret således: ”Krav opgjort på grundlag af materiale vi har modtaget 14. februar 2023 Arbejdsmarkedsbidrag 8 % af samlet vederlag 1.152.600 kr. 92.208 kr. Arbejdsudlejeskat 30 % af 1.060.392 kr. (1.152.600-92.208) kr. 318.118 kr. Krav opgjort på grundlag af materiale vi har modtaget 7. oktober 2023 Arbejdsmarkedsbidrag 8 % af samlet vederlag 340.250 kr. 27.220 kr. Arbejdsudlejeskat 30 % af 313.030 kr. (340.250-27.220) kr. 93.909 kr.” Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Sagsfremstilling og begrundelse Arbejdsudlejeskat fra 1. januar 2016 […] Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Nogle ansatte i litauiske virksomheder, der fra og med 1. januar 2016 udførte arbejde i form af vedligeholdelse, istandsættelse og renovering af ejendomme, i henhold til en række kontrakter, betegnet entreprisekontrakter, har erhvervet indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at de var stillet til rådighed for at udføre arbejde for [klager] A/S, med den virkning at de skulle have været beskattet i Danmark efter reglerne om arbejdsudleje i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 [klager] A/S hæfter for skatterne, da selskabet har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde og angive arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat af de udenlandske medarbejderes lønninger for arbejdet for selskabet efter reglerne i kildeskatteloven § 43, stk. 2 litra h, § 46, stk. 1, § 49A, § 48B stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 1 og 7 Skattestyrelsens krav på arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat ikke er forældede Desuden omhandler sagen det grundlag, der skal anvendes ved opgørelsen af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat. Arbejdsudleje Vi har modtaget kontrakter, som [klager] A/S har indgået med litauiske virksomheder om bygge- og renoveringsarbejder, almindelig forefaldende arbejde og vedligeholdelse på ejendomme, og tilhørende fakturaer. Konklusionen efter gennemgang af materialet er, at de udførte opgaver er nødvendige for den løbende drift af virksomheden med udlejning af fast ejendom, idet driften forudsætter en regelmæssig istandsættelse og vedligeholdelse af udlejningsejendommene. Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, påhviler pligt til at svare indkomstskat personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. [klager] A/S driver virksomhed med udlejning af fast ejendom, hovedsageligt til erhverv og det koncernforbundne selskab [virksomhed4] A/S varetog en centraliseret indkøbsfunktion for koncernforbundne selskaber i [virksomhed3], herunder i nogle tilfælde indkøb af håndværksmæssige ydelser til brug for den udlejningsvirksomhed, der skulle ske i regi af [klager] A/S, mens [klager] i andre tilfælde forestod køb af håndværksmæssige ydelser. Uanset om det var [virksomhed4] A/S eller [klager] A/S, som forestod køb af håndværksmæssige ydelser ses indholdet af de indgåede kontrakter alle at være enslydende. Opgavebeskrivelserne for de kontrakter, som sagen omhandler, lød blandt andet på istandsættelse, malerarbejde, tømrerarbejde, byggepladsrengøring, murerarbejde, nedrivning, gipsarbejde, fugearbejde, betonarbejde og vinduesmontage. De byggematerialer mv., der blev anvendt til brug for de nævnte arbejder, blev indkøbt af [virksomhed4] A/S. Den løbende drift af virksomheden med udlejning af fast ejendom forudsætter en regelmæssig istandsættelse og vedligeholdelse af udlejningsejendommene, [klager]A/S havde ikke selv håndværkere ansat til dette formål. Arbejdsopgaverne blev udøvet som et naturligt led i selskabets drift og udgjorde derfor en integrerende del af [klager] A/S’ virksomhed, selv om de ikke udgjorde selskabets kerneydelser. Spørgsmålet er herefter, om arbejdsydelserne med istandsættelse og vedligeholdelse mv. af ejendommene - uanset at selskabet ikke havde egne ansatte til denne opgavevaretagelse, og at opgaverne således ville kunne udskilles - var tilstrækkelig udskilt fra selskabets forretningsområder. Der må lægges betydelig vægt på karakteren og omfanget af de kontrakter, der er indgået mellem [klager] A/S på den ene side og de litauiske virksomheder på den anden side. Kontrakterne indeholder alene helt overordnede og generiske angivelser af de arbejdsydelser, der skulle leveres, og er således beskrevet i usædvanligt upræcise vendinger. Det indebærer, at det på grundlag af kontrakternes indhold ikke er muligt nærmere at fastslå, hvilket ansvar de litauiske virksomheder bar, eller hvilken risiko de løb, herunder særligt i tilfælde af en tvist. Det er i den forbindelse uden betydning, at kontrakterne indeholder en generel henvisning til, at AB 92 er vedtaget mellem parterne. Det må således lægges til grund, at [klager] A/S reelt har båret ansvaret og risikoen for arbejdsresultatet. Hertil kommer, at det koncernforbundne selskab [virksomhed4] A/S leverede materialer til arbejderne. Der var desuden tale om relativt ukomplicerede håndværksopgaver, og retten til at udvælge de rette personer og deres kvalifikationer var på denne baggrund af begrænset betydning. Uanset at [klager] A/S ikke udøvede sædvanlige arbejdsgiverbeføjelser over de litauiske ansatte, herunder ikke har kunnet bestemme den måde, arbejdet skulle udføres på, eller hvem eller hvor mange personer der skulle udføre arbejdet, finder Skattestyrelsen efter en samlet vurdering, at de arbejder, der er udført af de litauiske virksomheder i henhold til kontrakterne i skatteretlig henseende må anses for arbejdsudleje, der er indkomstskattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. 1.4.2. Hæftelse [klager] A/S har ikke godtgjort, at selskabet ikke har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag. Efter kildeskattelovens § 69, stk. 1, er [klager] A/S herefter umiddelbart ansvarlige over for det offentlige for den manglende betaling af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag. Der er for 2015 truffet afgørelse om, at [virksomhed4] A/S og [klager] A/S samarbejde med [virksomhed5] Uab og Uab [virksomhed6] var omfattet af reglerne om arbejdsudleje, og at [virksomhed4] A/S og [klager] A/S hæftede for arbejdsudlejeskat af de ydelser selskaberne havde betalt til virksomhederne, og at selskaberne fra 1. januar 2016 skal indeholde og angive arbejdsudlejeskat. Vi har modtaget materiale, der viser at [klager] A/S også i 2016, 2017, 2018 og 2019 har fået udført arbejde af medarbejdere fra litauiske virksomheder på ejendomme, der tilhører [virksomhed3]. Selskabet har ikke indberettet arbejdsudlejeskat. [klager] A/S sendte 14. februar 2020 og 7. oktober 2020 kontrakter, som selskabet har indgået med litauiske virksomheder. Gennemgang af kontrakterne viser, at samarbejdsforholdet med litauiske virksomheder også fra 1. januar 2016 er af en sådan karakter, at det er omfattet af reglerne om arbejdsudleje. [klager] A/S havde ved udbetaling af vederlag for det udførte arbejde derfor pligt til at indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag, se reglerne i kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3, § 43, stk. 2 litra h, § 46, stk. 1, § 48B stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 1 og 7, og selskabet skulle have orienteret sig om, hvorvidt det skulle indeholde arbejdsudlejeskat når selskabet anvendte udenlandsk arbejdskraft. Af kildeskattelovens § 69, stk. 1, fremgår, at den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, umiddelbart er ansvarlig over for det offentlige for betaling af det manglende beløb, medmindre det godtgøres, at der ikke er udvist forsømmelse fra hans side ved iagttagelse af kildeskattelovens og arbejdsmarkedsbidragslovens bestemmelser. [klager] A/S har ikke godtgjort, at selskabet ikke har handlet forsømmeligt. [klager] A/S hæfter for den manglende indeholdelse, idet selskabet var bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten. Dette fremgår også af Østre Landsrets afgørelse fra 24. marts 2021, hvor Landsretten fandt, at [virksomhed4] A/S og [klager] A/S ikke har godtgjort, at selskaberne ikke har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag i 2015. At [klager] A/S havde påklaget afgørelsen kan ikke føre til andet resultat allerede fordi uklarhed om retstilstanden er uden betydning. 1.4.3. Forældelse Skattestyrelsens krav på arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag forælder 3 år efter at Skattestyrelsen fik oplysninger om at [klager] A/S har anvendt udenlandsk arbejdskraft til at udføre arbejdsopgaver under vilkår der medfører, at vederlaget til medarbejderne fra de litauiske virksomheder er omfattet af reglerne om arbejdsudleje, se forældelsesloven § 3 stk. 1 og 2. Skattestyrelsen indkaldte 6. september 2019 materiale og redegørelse for selskabets anvendelse af udenlandsk arbejdskraft i 2016 og 2017. Selskabet sendte 14. februar 2020 og 7. oktober 2020 kontrakter indgået mellem selskabet og de litauiske virksomheder. Først derefter har vi kunnet konstatere at vi havde et krav på A-skatter. Selskabets repræsentant har i indsigelse af 19. maj 2022 anført at Skattestyrelsen har hele tiden haft fuld adgang til at se, om selskabet betalte den skat, som SKAT havde pålagt dem at betale Skattestyrelsen har nemt haft adgang til at undersøge, om der bestod en fordring. Skattestyrelsen har ikke været forhindret i at forfølge sit krav Skattestyrelsen har haft mulighed for at udøve et skøn efter skattekontrolloven Skattestyrelsen ville ikke indgå en suspensionsaftale, som foreslået af [advokatfirma1] i mail af 19. september 2019 Ukendskab til et kravs præcise størrelse ikke kan begrunde suspension eller udskydelse af begyndelsestidspunktet for fristen. Det skal hertil nævnes, at hver ny angivelsesperiode er selvstændig. Skattestyrelsen skal som skattemyndighed derfor forholde sig til de konkrete forhold i de enkelte perioder. Det er fordi forholdene kan være ændret siden seneste periode i forhold til de konkrete aftaler og de forhold der arbejdes under. SKAT havde truffet afgørelse om, at selskabet fra 1. januar 2016 skulle indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag ved betaling af vederlag for det udførte arbejde. Selskabet var således bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten. Derfor havde Skattestyrelsen grund til at antage, at selskabet havde orienteret sig om hvorvidt det skulle indeholde arbejdsudlejeskat, når selskabet fra 1. januar 2016 anvendte udenlandsk arbejdskraft. Skattestyrelsen var således ubekendt med kravets eksistens indtil vi modtog materialet, og indsigelsen kan ikke føre til andet resultat. Fristen for udsendelse af kravene forælder tidligst henholdsvis 14. februar 2023 og 7. oktober 2023. Det er 3 år efter vi modtog det første af ovennævnte materiale, som er anvendt som grundlag for at statuere arbejdsudleje for kontrolperioden. 1.4.4. Opgørelse af Skattestyrelsens krav Skattestyrelsens krav på arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag forælder 3 år efter at Skattestyrelsen har fået oplysninger om at selskabet har anvendt udenlandsk arbejdskraft til at udføre arbejdsopgaver under vilkår der medfører, at vederlaget til medarbejderne de litauiske virksomheder er omfattet af reglerne om arbejdsudleje, se forældelsesloven § 3 stk. 1 og 2. Indeholdelsespligten indebærer, at selskabet ved indleje af udenlandsk arbejdskraft skal indeholde arbejdsudlejeskat m.v. i dets betalinger til de udenlandske arbejdsudlejere. Det følger af forarbejderne til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at pligten til at oplyse, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til de arbejdsudlejede arbejdstagere, påhviler selskabet som dansk hvervgiver. I brev af 9. marts 2022 bad vi selskabet om at skaffe dokumentation for lønmodtagerens vederlag fra de udenlandske arbejdsgivere og beregne 8 % arbejdsmarkedsbidrag og 30 % A-skat af disse vederlag. Hvis selskabet ikke kunne fremskaffe dokumentation for lønmodtagerens vederlag fra de udenlandske arbejdsgivere ville skatterne blive opgjort på grundlag af de samlede betalinger til udlejerne. Selskabets repræsentant har sendt udskrifter af årsrapporter for de litauiske virksomheder, men har ikke sendt dokumentation for størrelsen af lønninger til de udenlandske arbejdere og opgørelserne i regnearkene ikke kan afstemmes til de fakturaer og kontrakter vi har modtaget. Vi har ikke haft mulighed for at vurdere, hvordan fakturasummen er sammensat med hensyn til størrelsen af lønudgifter samt størrelsen af avance i forbindelse med den udførte opgave. Kontrakterne med de litauiske virksomheder indeholder alene samlede beløb uden nærmere specifikationer. Henset til at [virksomhed3] A/S leverede materiale, specialværktøj og større maskiner, og til det anførte om kontrakterne, må det lægges til grund, at fakturabeløbene er fastsat efter de litauiske medarbejderes løn. Da selskabet ikke har indsendt dokumentation for størrelsen af lønninger til de udenlandske arbejdere, benyttes det samlede fakturabeløb som beregningsgrundlag ved opgørelse af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat, se den juridiske vejlednings afsnit C.F.3.1.4.2, hvor det fremgår, at hvis hvervgiveren ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, er udgangspunktet for opgørelsen af trækgrundlaget det samlede vederlag.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 21. april 2023 udtalt: ”Vi har følgende kommentarer Skattestyrelsen traf 9. december 2022 afgørelser om, at [klager] A/S hæfter for betaling af arbejdsmarkedsbidrag med 119.428 kr. og betaling af arbejdsudlejeskat med 412.027 kr., og at [virksomhed3] A/S hæfter for betaling af arbejdsmarkedsbidrag med 607.674 kr. og for arbejdsudlejeskat med 2.096.475 kr. jf. klagers bilag 1 og 2. 11. november 2016 traf SKAT afgørelse om at selskaberne hæfter for arbejdsudlejeskat for indlejet udenlandsk arbejdskraft fra de litauiske virksomheder UAB [virksomhed6] og [virksomhed5] UAB i 2015, og at selskaberne fra 1. januar 2016 skal indeholde arbejdsudlejeskat i lignende tilfælde. Afgørelserne blev stadfæstet af Landsskattekatten 18. oktober 2018, Østre Landsret 24. marts 2021 (SKM2021.187.ØLR) og af Højesteret 21. april 2022 (SKM2022.228.HR). Selskabernes primære anbringende Selskabernes repræsentant skriver, at der ikke er grundlag for opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat, da der er indtrådt forældelse. Repræsentanten finder, at Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab til kravet, da SKAT traf afgørelse af 11. november 2016 om indeholdelsespligten, og at begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen efter forældelsesloven skal regnes fra den 11. november 2016. Selskabernes repræsentant bemærker, at Skattestyrelsen hele tiden har haft fuld adgang til at se, om selskaberne betalte den skat, som SKAT havde pålagt dem at betale. Skattestyrelsens bemærkninger til det primære anbringende Forældelsesfristen regnes fra den dag Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab til kravet. Selskabernes repræsentant sendte 14. februar 2020 og 7. oktober 2020 kontrakter og fakturaer vedrørende selskabernes brug af udenlandsk arbejdskraft. Af kontrakterne og fakturaerne fremgår, at selskaberne efter 1. januar 2016 har lavet aftaler med andre litauiske virksomheder og i begrænset omfang med samme litauiske virksomheder som selskaberne anvendte i 2015, om at anvende udenlandsk arbejdskraft til at få udført personligt arbejde i tjenesteforhold. Selskaberne var både før og efter 1. januar 2016 bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten og selskaberne valgte på trods af dette fortsat ikke at indberette arbejdsudlejeskat. Skattestyrelsen kunne først med modtagelsen af dette materiale fastslå, at selskaberne også efter 1. januar 2016 har anvendt udenlandsk arbejdskraft til at få udført personligt arbejde i tjenesteforhold på samme måde som før 1. januar 2016 og Skattestyrelsens konklusioner om arbejdsudleje og opgørelse af krav er foretaget med udgangspunkt i materialet. Selskabernes subsidiære anbringende Skattestyrelsen har i afgørelserne lagt de samlede fakturabeløb til grund som beregningsgrundlag ved opgørelse af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat. Selskabernes repræsentant finder, at ved opgørelsen af hæftelsesbeløbet skal der anvendes en lønprocent, som skal beregnes på grundlag af udskrifter af årsrapporter med underbilag for de litauiske virksomheder (klagers bilag 4). Repræsentanten finder, at de samlede fakturabeløb også indeholder direkte og indirekte udgifter, og at fakturabeløbene ikke anvendes som beregningsgrundlag. Selskabernes repræsentant anfører, at det fremgår af forarbejderne til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at det påhviler arbejdsgiveren at oplyse, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til de arbejdsudlejede arbejdstagere, og anfører at selskaberne har gjort det ved udskrifter af årsrapporter med underbilag. Det har formodningen imod sig, at de selskaber, som har udstedt de omhandlede fakturaer, ikke har haft andre omkostninger end arbejdsløn. Skattestyrelsens beskatning går videre, end hvad loven foreskriver, da Skattestyrelsens opgørelsesmetode indebærer, at selskaberne pålægges indeholdelsespligt og arbejdsudlejeskat af andre beløb end løn. Klagerne har forgæves forsøgt at indhente flere oplysninger om de kontraherende virksomheders regnskabsforhold Skatteankestyrelsen skal rette henvendelse til de litauiske myndigheder med henblik på at fremskaffe de regnskabsoplysninger etc., der er nødvendige for at kunne opgøre den andel af fakturaerne, der vedrører løn, og henviser i den forbindelse til officialmaksimen. Skattestyrelsens bemærkninger til det subsidiære anbringende Spørgsmålet om hjemvisning med henblik på anden opgørelse blev afprøvet ved Østre Landsrets og Højesterets afgørelser i selskabernes sager fra 2015. I sagerne fremlagde selskaberne for Østre Landsret udtog af årsrapporter for UAB [virksomhed6] og [virksomhed5] UAB for 2015. Af afgørelsen fra Østre Landsret fremgår, at selskaberne gjorde gældende, at det fremgår af regnskaberne for de 2 litauiske selskaber, at de litauiske selskaber i 2015 havde haft andre opgaver end arbejdsopgaverne for [virksomhed3] A/S og [klager] A/S, og at selskaberne fandt at det skøn, skattemyndighederne havde udøvet var åbenbart urigtigt. Østre Landsret og Højesteret afgjorde, at den bevisførelse, der har fundet sted om regnskabsforholdene i de litauiske selskaber, i 2015 ikke kunne give anledning til, at sagen blev hjemvist til skattemyndighederne til foretagelse af et skøn over de udgifter, der vedrører løn til de litauiske selskabers ansatte håndværkere.” Klagerens opfattelse Selskabets repræsentant har fremført påstand om, at ansættelsen af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat skal nedsættes til 0 kr. Repræsentanten har anført en subsidiær påstand om, at den ansatte skat nedsættes til et mindre beløb, svarende til den del af fakturasummerne, som kan anses som medgået til betaling af løn til de arbejdsudlejede arbejdere. Til støtte for påstanden er anført: ”[…] Baggrunden for nærværende klage er ikke, at klagerne er uenige i pligten til at indeholde arbejdsudlejeskat, eftersom dette er fastslået i Højesterets dom af 21. april 2022 (SKM2022.228.HR). Bag­grunden for nærværende klage er derimod, at klagerne mener, at opkrævningen af den omhandlede betaling er forældet efter reglerne i forældelsesloven, og at klagerne derudover mener, at kravene beløbsmæssigt er opgjort forkert. Nærværende sag vedrører således i første række, om der er indtrådt forældelse af Skattestyrelsens krav efter forældelseslovens regler. Hvis Landsskatteretten måtte komme frem til, at der ikke er indtrådt forældelse, vedrører sagen i anden række, hvilke beløb selskaberne hæfter med. Sidst­nævnte er et spørgsmål om, hvilket grundlag, der skal anvendes ved opgørelsen af arbejdsmarkeds­bidrag og arbejdsudlejeskat. 2.2 Sagens faktiske forhold [klager] A/S har indgået aftaler med udenlandske selskaber i 2016 til 2019, og den seneste modtagne faktura fra udenlandske selskaber er fra november 2019, jf. Skattestyrelsens bilag 1 til denne sags bilag 1. [virksomhed3] A/S har senest indgået aftaler med udenlandske selskaber i 2017, og den seneste modtagne faktura fra udenlandske selskaber er fra 1. september 2017, jf. Skattestyrelsens bilag 1 til denne sags bilag 2. ******* For en yderligere beskrivelse af sagens faktiske forhold, skal jeg i det hele henvise til brev af 19. maj 2022 med bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Brev af 19. maj 2022 frem­lægges som bilag 3. Jeg skal endvidere henvise til brev af 22. september 2022 med underbilag 1-4. Brev af 22. september 2022 fremlægges som bilag 4 med underbilag 1-4. ”3. ANBRINGENDER 3.1 Anbringender vedrørende de principale påstande Til støtte for de nedlagte principale påstande gøres det gældende, at der ikke er grundlag for Skattestyrelsens opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag eller arbejdsudlejeskat, da der er indtrådt forældelse af kravene efter reglerne i forældelseslovens § 3. 3.2 Retsgrundlag Den almindelige forældelsesfrist er tre år, medmindre der er fastsat en anden forældelsesfrist i loven, jf. forældelsesloven § 3, stk. 1. Var fordringshaveren ubekendt med fordringen eller skyldneren, regnes forældelsesfristen i stk. 1 først fra den dag, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab hertil, jf. forældelsesloven § 3, stk. 2. Suspension forudsætter ukendskab til de omstændigheder, der begrunder kravet som sådant, hvorimod ukendskab til dets præcise størrelse ikke kan begrunde suspension (og heller ikke udskydelse af begyndelsestidspunktet for fristen efter forældelseslovens § 2, stk. 1), jf. U 2017 548 H. A-skat forældes efter 3 år regnet fra sidste rettidige betalingsdag, jf. forældelseslovens § 3. Se også Juridisk Vejledning, afsnit A.A.9.4.2. Arbejdsmarkedsbidrag forældes 3 år regnet fra den 10. i den første måned efter udløbet af afregningsperioden, jf. forældelseslovens § 3. Se også Juridisk Vejledning, afsnit A.A.9.4.2. 3.3 Den konkrete sag Udgangspunktet er 3 års forældelse, jf. forældelseslovens § 3. Efter denne bestemmelse er kravet forældet. Spørgsmålet i nærværende sag er således alene, om Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab kravet, eller med andre ord om Skattestyrelsen i denne konkrete sag har været ubekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten. For så vidt angår spørgsmålet om forældelse, skal Landsskatteretten tage stilling til to hovedpunkter, nemlig 1) på hvilket tidspunkt SKAT/Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab til sit krav og 2) om begyndelsestidspunktet for forældelse er suspenderet. Det gøres gældende, at SKAT/Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab til kravet, da daværende SKAT traf afgørelse af 11. november 2016 om indeholdelsespligten. Begyndelsestidspunktet for forældelsesfristen efter forældelsesloven skal derfor regnes fra den 11. november 2016. ******* For så vidt angår spørgsmålet om, på hvilket tidspunkt Skattestyrelsen fik eller burde have fået kendskab skal der henvises til, at det fremgår ganske klart af Skattestyrelsens afgørelse, at der blev ”truffet afgørelse om, at selskabet fra den 01-01-2016 er pligtig til at indeholde og angive arbejdsudlejeskat i udbetalinger til udenlandske arbejdere”. Skattestyrelsen fik således kendskab til fordringen den 11. november 2016, jf. forældelsesloven § 3, stk. 2. Det skal herved bemærkes, at Skattestyrelsen hele tiden har haft (og fortsat har fuld adgang til at se), om Selskaberne betalte den skat, som SKAT havde pålagt dem at betale. Skattestyrelsen har således nemt haft adgang til at undersøge, om der bestod en fordring de ønskede at inddrive eller ej. Hertil kommer at Skattestyrelsen ikke har været forhindret i at forfølge sit krav, ligesom styrelsen har haft mulighed for at udøve et skøn efter skattekontrolloven, såfremt styrelsen ikke modtog de oplysninger, som de måtte ønske. Skattestyrelsen har imidlertid valgt at forholde sig passivt, hvilket naturligvis ikke suspenderer forældelsesfristen. ******* Det fremgår af afgørelserne, at ”SKAT havde truffet afgørelse om, at selskabet fra 1. januar 2016 skulle indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag ved betaling af vederlag for det udførte arbejde. Selskabet var således bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten.” (understreget her), jf. bilag 1, s. 16 og bilag 2, s. 26. Skattestyrelsen har i samme grad som selskabet været bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten. Det kan derfor lægges til grund, at Skattestyrelsen har været bekendt med de forhold, der begrunder indeholdelsespligten allerede, da daværende SKAT traf afgørelse den 11. november 2016. Ovenstående taler således direkte ind i klagernes kerneargumenter, jf. ovenfor, og underbygger, at Skattestyrelsen har haft kendskab til sit krav allerede i november 2016. Skattestyrelsen har imidlertid valgt at forholde sig passivt, hvilket naturligvis ikke suspenderer forældelsesfristen. Der er således tale om passivitet og ikke utilregneligt ukendskab. For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt begyndelsestidspunktet for forældelse er suspenderet, gøres det gældende, at der ikke er forhold, der gør, at begyndelsestidspunktet for forældelse er suspenderet. Der er derfor indtrådt forældelse, jf. ovenfor. Der er ikke i perioden sket hændelser, der suspenderer forældelsesfristen. Dette underbygges af, at Skattestyrelsen tog et aktivt valg om ikke at indgå en sådan suspensionsaftale, som foreslået af [advokatfirma1] ved mail af 19. september 2022. Det skal herved bemærkes, at ukendskab af et kravs præcise størrelse ikke kan begrunde suspension og ej heller udskydelse af begyndelsestidspunktet for fristen efter forældelseslovens § 2, stk. 1, jf. U 2017 548 H. Som Skattestyrelsen anfører i afgørelserne, er det utilregnelig uvidenhed om de faktiske forhold omkring kravets eksistens, der kan begrunde suspension. Dette fremgår også af bl.a. SKM2018.225.BR. I den foreliggende sag er der ikke tale om utilregnelig uvidenhed, da der er tale om en situation, hvor SKAT/Skattestyrelsen har kendt til kravet siden 11. november 2016, men på trods af denne viden, har valgt at forholde sig passivt. Der henvises til de ovenfor anførte anbringender. 3.4 Anbringender vedrørende de subsidiære påstande Til støtte for de nedlagte subsidiære påstande gøres det overordnet gældende, at Skattestyrelsens opgørelser af den arbejdsudlejeskat, som selskaberne er pålagt at skulle betale, er forkerte, og at arbejdsudlejeskatten skal opgøres til mindre beløb. Dette uddybes nedenfor. 3.4.1 Lovgrundlag Selskaberne er blevet pålagt en indeholdelsespligt for anvendt udenlandsk arbejdskraft fra 1. januar 2016 og frem. Indeholdelsespligten indebærer, at selskaberne skal indeholde arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat i selskabernes betalinger til de udenlandske arbejdsudlejere. Det følger af forarbejderne til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at pligten til at oplyse, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, påhviler den danske arbejdsgiver. Det følger af kildeskattelovens § 48 B, at for personer, der efter lovens § 2, stk. 1, nr. 3, er skattepligtige af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, beregnes skatten som 30 % af bruttoindtægten, herunder eventuel godtgørelse til dækning af udgifter til rejse og ophold m.v. Af Juridisk vejledning, 2023-1, afsnit C.F.3.1.4.1, fremgår det, at ”[h]vis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt efter de gældende regler indeholdes skat af det samlede vederlag”. Denne tekst fremgår også af den dagældende version af Juridisk Vejledning. 3.5 Den konkrete sag Det gøres gældende, at selskabernes hæftelse alene vedrører den del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til de arbejdsudlejede arbejdstagere. Skattestyrelsen har i de påklagede afgørelser lagt de samlede fakturabeløb til grund som beregningsgrundlag ved opgørelse af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat. De samlede fakturabeløb indeholder imidlertid også andre direkte og indirekte udgifter end løn. Derfor kan fakturabeløbene ikke anvendes som beregningsgrundlag, og Skattestyrelsens opgørelsesmetode er dermed forkert. Skattestyrelsen har som begrundelse for den benyttede metode anført, at ”Selskabets repræsentant har sendt udskrifter af årsrapporter for de litauiske virksomheder, men har ikke sendt dokumentation for størrelsen af lønninger til de udenlandske arbejdere. Vi har således ikke haft mulighed for at vurdere, hvordan fakturasummen er sammensat med hensyn til størrelsen af lønudgifter samt størrelsen af avance i forbindelse med den udførte opgave.”, jf. bilag 1, s. 17, 3. afsnit og bilag 2, s. 28, 5. afsnit. Dette synspunkt bestrides. Det fremgår klart af forarbejderne til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at det påhviler arbejdsgiveren at oplyse, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til de arbejdsudlejede arbejdstagere. Dette har selskaberne gjort ved bilag 4 med underbilag. Selskaberne har som dokumentation for, hvor stor en andel af beløbene, der udgør løn, opgjort en lønprocent, der henvises til i bilag 4 og navnlig underbilag 1 til bilag 4. Det gøres gældende, at denne metode skal lægges til grund, idet den giver et retvisende billede af, hvor stor en andel af de enkelte fakturaer, der er løn til de ansatte i entreprenørselskaberne. Det har desuden formodningen imod sig, at de selskaber, som har udstedt de omhandlede fakturaer, ikke har haft andre omkostninger end arbejdsløn. Dette underbygger, at klagernes opgørelsesmetode, jf. bilag 4, skal lægges til grund. Da indeholdelsespligten og arbejdsudlejeskatten alene vedrører det beløb, der udgør vederlag for personligt arbejde (løn), går Skattestyrelsens beskatning videre, end hvad loven foreskriver, da Skattestyrelsens opgørelsesmetode indebærer, at selskaberne pålægges indeholdelsespligt og arbejdsudlejeskat af andre beløb end løn. ******* Sammenfattende gøres det gældende, at klagerne ved beskrivelsen og opgørelsen af en lønprocent i bilag 4 har sandsynliggjort, at der er grundlag for at lægge den beregnede lønprocent til grund. Klagerne har forgæves forsøgt at indhente flere oplysninger om de kontraherende virksomheders regnskabsforhold. Disse oplysninger kan imidlertid fremskaffes ved Skatteankestyrelsens henvendelse til de litauiske myndigheder. Med henvisning til officialmaksimen opfordres 1 Skatteankestyrelsen til at foranledige, at der bliver rettet henvendelse til de litauiske myndigheder med henblik på at fremskaffe de regnskabsoplysninger etc., der er nødvendige for at kunne opgøre den andel af fakturaerne, der vedrører løn, og dermed opgøre den korrekte arbejdsudlejeskat, således at mine klienter alene hæfter for den skat, der vedrører løn, som loven foreskriver.” Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen: ”I forlængelse af det afholdte kontormøde den 10. oktober 2025 og min gennemgang af sagens materiale skal jeg hermed vende tilbage med mine bemærkninger og svar på de spørgsmål, Skatteankestyrelsen har stillet. Jeg vil først give en redegørelse for sagens faktum (afsnit 1) og dernæst anbringender som understøtter at Skattestyrelsens krav mod [virksomhed3] A/S og [klager] A/S (herefter omtalt ”Selskaberne”) er forældet (afsnit 2). 1 SAGENS FAKTUM ”[…] 25. september 2019 Intern mail sendt fra [person1] til advokat [person2] (bilag 7). Det fremgår af mailen, at der internt i [advokatfirma1] er enighed om, at den subsidiære påstand kan frafaldes. Baggrunden for mailen var, at dette skulle drøftes med klienten, således at [advokatfirma1] kunne meddele [advokatfirma2] sin holdning til, hvorvidt påstanden vedr. påbuddet skal udgå af sagen. oktober 2019: Telefonisk drøftelse mellem [advokatfirma1] og [advokatfirma2] vedrørende tilrettelæggelse af sagen som følge af den indleverede duplik. Her enighed om, at påstand om anerkendelse af påbud skal udgå af sagen. Der er ligeledes enighed om, at der ikke skal indleveres yderligere processkrifter, førend der er taget stilling til en række øvrige processuelle forhold, jf. mail af 2. oktober 2019 fra [advokatfirma1] med tilhørende bilag omtalt umiddelbart nedenfor. Som følge af denne aftale indleverede [advokatfirma1] ikke formelt et processkrift, hvori påstanden blev frafaldet. oktober 2019: Mail fra [advokatfirma1] til klient med information om telefonmøde med [advokatfirma2] (bilag 8). Det fremgår heraf, at der er enighed om, at der ikke skal indleveres yderligere processkrifter, førend en række processuelle forhold er afklaret, hvilket forklarer, hvorfor [advokatfirma1] ikke i oktober 2019 indleverede et processkrift, hvorved påstanden blev frafaldet. 2 ANBRINGENDER FOR FORÆLDELSE AF SKATTESTYRELSENS KRAV Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at Skattestyrelsens krav på Selskabernes betaling af arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat var forældet da Skattestyrelsen traf afgørelse den 9. december 2022, hvorfor kravet ikke kan gøres gældende. Det gøres gældende, at Skattestyrelsens krav forældes 3 år efter forældelsesfristens begyndelsestidspunkt, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. Det gøres gældende, at forældelsesfristens begyndelsestidspunkt skal regnes fra forfaldstidspunktet for indeholdelse af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1. Det vil sige den 10. i måneden efter arbejdets udførelse, jf. opkrævningslovens § 2, stk. 5. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen krav ikke som følge af suspensionsaftale, afbrydelse eller anden forlængelse efter forældelseslovens kapitel 5 eller 6, skal anses som forsat gyldigt. Baggrunden for ovenstående anbringender er nærmere beskrevet i det nedenstående. 2.1 Forældelsesfristens begyndelsestidspunkt Det gøres gældende, at forældelsesfristens begyndelsestidspunkt skal regnes fra forfaldstidspunktet for indeholdelse af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1. Det vil sige den 10. i måneden efter arbejdets udførelse, jf. opkrævningslovens § 2, stk. 5. Forældelsesfristerne begynder at løbe fra det tidligste tidspunkt, hvor fordringshaveren (Skattestyrelsen) kunne have krævet betaling af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag fra Selskaberne, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1. Ifølge opkrævningslovens § 2, stk. 5 skal indeholdt A-skat (arbejdsudlejeskat) og arbejdsmarkedsbidrag betales den 1. i måneden efter afregningsperioden og indbetales senest den 10. i samme måned. Da den seneste rettidige indbetalingsdato udgør forfaldstidspunktet, vil forfaldstidspunktet for indeholdelse af A-skat (arbejdsudlejeskat) og arbejdsmarkedsbidrag for arbejde udført i januar 2016 være den 10. februar 2016. For arbejde udført i februar 2016 være den 10. marts 2016, og så videre. For arbejde udført i 2016 var forfaldstidspunkterne således løbende fra den 10. februar 2016 (for januar 2016) til senest den 10. januar 2017 (for december 2016). Denne løbende periode udgør forældelsesfristens begyndelsestidspunkt og 3-års perioden i henhold til forældelseslovens § 3, stk. 1, skal således regnes fra disse datoer. 2.2 Afbrydelse eller suspension af forældelsesfristen Det gøres gældende, at forældelsesfristen hverken er afbrudt efter forældelseslovens kapitel 5 eller 6, eller suspenderet ved aftale. Skattestyrelsens krav er derfor forældet, uanset om der måtte være foretaget proceshandlinger i den tidligere retssag. 2.2.1 Afbrydelse efter forældelseslovens kapitel 5-6 I mødereferatet af 10. oktober 2025 anfører Skatteankestyrelsens medarbejder under afsnittet "Ad. Forældelse", at Skattestyrelsens krav muligvis ikke er forældet. Skatteankestyrelsens sagsbehandler henviser til forarbejderne til forældelseslovens § 16, herunder de generelle bemærkninger til lovforslag nr. 165 af 28. februar 2007 og betænkning nr. 1460/2005 om revision af forældelseslovgivningen. Skatteankestyrelsens medarbejder henviser særligt til de generelle bemærkningers afsnit 3.3.1.4 om "Retsvirkninger af afbrydelse" og afsnit 3.3.2.1 om "Sagsanlæg mv. med henblik på at opnå bindende afgørelse". Endvidere citeres omfattende fra betænkning nr. 1460/2005, afsnit 2.2.2 om sagsanlæg, samt flere domme, herunder U 1996.880 H og TfS 2000.171 Ø. På denne baggrund rejses spørgsmålet, om Skatteministeriets frifindelsespåstand i sig selv kan afbryde forældelsesfristen. Denne forståelse af forarbejderne og Forældelseslovens regler er ikke korrekt og kan ikke anvendes til støtte for, at der er sket afbrydelse af forældelsesfristen. 2.2.1.1 Forældelseslovens § 16 Det følger af forældelseslovens § 16, stk. 1, at forældelsen afbrydes, når fordringshaveren foretager retslige skridt mod skyldneren med henblik på at erhverve dom, betalingspåkrav påtegnet af fogedretten, voldgiftskendelse eller anden bindende afgørelse, der fastslår fordringens eksistens og størrelse, og forfølger disse skridt inden for rimelig tid. Bestemmelsen forudsætter således, at fordringshaveren (Skattestyrelsen) aktivt foretager retslige skridt med henblik på at erhverve en bindende afgørelse om fordringens eksistens og størrelse. En frifindelsespåstand er en defensiv proceshandling, ikke et aktivt krav om betaling. I den tidligere retssag nedlagde Skatteministeriet påstand om frifindelse for alle forhold, herunder sagsøgers påstand om, at "Sagsøgte skal anerkende, at sagsøgte fra 2016 ikke skal indberette og indeholde AM-bidrag og arbejdsudlejeskat jf. Kildeskattelovens § 48 B jf. § 2 stk. 1. nr. 3." Det gøres gældende, at Skatteministeriets påstand om frifindelse ikke kan medføre, at forældelsesfristen afbrydes. Dette skyldes, at [advokatfirma2] i sin duplik af 23. september 2019 anfører, at "påstanden ikke er egnet til at danne grundlag for en domskonklusion". Med "påstanden" menes der sagsøgers anerkendelsespåstand. Skatteministeriets egen repræsentant mente således ikke, at anerkendelsespåstanden kunne danne grundlag for dom. Hvis Skatteministeriet selv vurderede, at anerkendelsespåstanden ikke var egnet til at danne grundlag for en domskonklusion, kan Skatteministeriet ikke samtidig påberåbe sig, at frifindelsespåstanden afbrød forældelsen efter § 16, stk. 1, som netop kræver, at de retslige skridt foretages "med henblik på at erhverve dom... der fastslår fordringens eksistens og størrelse". Det kan således konstateres, at hverken anerkendelsespåstanden eller den dertil knyttede frifindelsespåstand førte til dom eller anden realitetsafgørelse om betalingskravet, og at anerkendelsespåstanden ifølge Skatteministeriet ikke var egnet til retslig påkendelse. Som følge af disse forhold har Skatteministeriets frifindelsespåstand ikke haft nogen frastafbrydende effekt i medfør af Forældelseslovens § 16. 2.2.1.2 Konsekvenserne af afbrydelse efter forældelseslovens § 16 Det gøres gældende, at selv hvis det måtte lægges til grund, at frifindelsespåstanden medførte afbrydelse af forældelsesfristen efter forældelseslovens § 16, vil fordringen være forældet. Konsekvensen af en afbrydelse efter § 16 er enten; at der løber en ny forældelsesfrist, jf. forældelseslovens § 19, eller at der blot sker en foreløbig afbrydelse af forældelsen, jf. forældelseslovens § 20. En forudsætning for, at der løber en ny forældelsesfrist, jf. forældelseslovens § 19, er, at der enten indgås retsforlig, afsiges dom, betalingspåkrav påtegnes af fogedretten, eller anden bindende afgørelse træffes. Det følger af stk. 3. Der træffes ikke dom om anerkendelsespåstanden eller andre lignende forhold, som kan begrunde en ny forældelsesfrist, jf. forældelseslovens § 19, stk. 3. Selskaberne meddeler den 1. oktober 2019 Skatteministeriets repræsentant, [advokatfirma2], at anerkendelsespåstanden frafaldes. Anerkendelsespåstanden frafaldes formelt overfor retten den 17. marts 2020. Retten kan alene tage stilling til de påstande, som sagsøger og sagsøgte gør gældende. Retten kunne derfor ikke afsige dom om forholdet omkring anerkendelsespåstanden efter denne påstands frafald. Der løber derfor ikke en ny forældelsesfrist efter § 19, jf. Forældelseslovens § 19 stk. 3. ***** Det kan derfor konkluderes, at frifindelsespåstanden alene kan have medført en foreløbig afbrydelse af forældelsesfristen, jf. forældelseslovens § 20 stk. 1. En foreløbig afbrydelse af forældelsesfristen betyder, jf. Forældelseslovens § 20, at der gives en forlængelse af forældelsesfristen på 1 år at regne fra det tidspunkt, hvor det stod klart, at anerkendelsespåstanden ikke kunne ende med en realitetsafgørelse. Skatteministeriet gjorde den 23. september 2019 gældende, at anerkendelsespåstanden ikke kan tjene til realitetsbedømmelse. Det gøres derfor gældende, at tillægsfristen på 1 år skal regnes senest fra dette tidspunkt, hvor det stod Skatteministeriet klart, at der ikke ville komme en realitetsprøvelse af anerkendelsespåstanden. Alternativt gøres det gældende, at tillægsfristen på 1 år skal regnes fra det tidspunkt, hvor sagsøger gjorde Skatteministeriet opmærksom på, at man som følge af duplikken ville hæve anerkendelsespåstanden fra realitetsprøvelse. Dette tidspunkt var 1. oktober 2019. Der vil imidlertid være indtrådt forældelse, uanset hvilket tidspunkt, uanset om der tages udgangspunkt i 23. september eller 1. oktober, hvilket skyldes, at der i begge tilfælde er gået mere end 12 måneder fra disse tidspunkter og til Skattestyrelsens afgørelse af 9. december 2022. Skattestyrelsens krav er derfor forældet. 2.2.2 Suspensionsaftale og Skattestyrelsens passivitet [advokatfirma1] anmodede den 19. september 2019 Skattestyrelsen om at: ”undersøge hvorvidt der kan indgås en aftale der suspenderer gældende frister for varsling af forhøjelser og/eller suspendere eventuelle indtrædelse af forældelse for indkomstårene 2016, 2017 og 2018 således, at Skattestyrelsen har mulighed for at modtage det efterspurgte materiale og i givet fald varsle og gennemføre ændringer i selskabernes skatteansættelser, såfremt den mod selskaberne verserende sag for Østre Landsret ender med at opretholde Skattestyrelsens og Landsskatteretten afgørelser vedr. arbejdsudleje.” (bilag 5). Skattestyrelsen valgte ikke at indgå en suspensionsaftale, selvom der ikke var juridiske hindringer herfor. Det fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat side 16, at [advokatfirma2] den 18. oktober 2019 oplyste Skattestyrelsen om, at der ikke var juridiske hindringer for at imødekomme anmodningen om udsættelse med behandling af 2016-2018 til efter retssagen. Af sagsnotatet fremgår desuden, at; Skattestyrelsen var i besiddelse af fakturaerne for 2016 Skattestyrelsen var bekendt med, at allerede forældede krav ikke kan genoplives, og Skattestyrelsen som argument for forældelse anfører, at Skattestyrelsen havde haft fakturaerne i over 3 år. Netop fordi Skattestyrelsen havde haft fakturaerne i mere end 3 år på tidspunktet for anmodningen om suspensionsaftale i september 2019, kan Skattestyrelsen ikke henvise til forældelseslovens § 3, stk. 2, som argument for kravets fortsatte beståen. Kravet var således allerede forældet på tidspunktet for anmodningen om suspensionsaftale, og en suspensionsaftale ville ikke have kunnet genoplive et allerede forældet krav. 2.2.2.1 [advokatfirma2]s anbefaling om proaktiv undersøgelse blev ignoreret: [advokatfirma2] rådgav i stedet Skattestyrelsen til proaktivt at indkalde materiale vedrørende 2016 med henblik på at foretage en konkret undersøgelse af, hvorvidt "…forholdene er de samme for 2016 og frem". Skattestyrelsen valgte at ignorere [advokatfirma2]s klare anbefaling om at opstarte sagsbehandlingen, uanset at denne anbefaling blev givet netop i forbindelse med en drøftelse af, hvordan Skattestyrelsen kunne undgå, at der indtrådte forældelse for 2016. Skattestyrelsen fik således [advokatfirma2]s råd til, hvorledes forældelse for 2016 kunne undgås. Uanset denne rådgivning valgte Skattestyrelsen at forholde sig passiv, og Skattestyrelsen undlod således af egen drift og imod den modtagne rådgivning at træffe afgørelse i nærværende sag før den 9. december 2022. I mellemperioden afsagde Landsskatteretten afgørelse i oktober 2018, Østre Landsret dom i marts 2021 og Højesteret dom i april 2022 vedrørende de forudgående indkomstår. I denne forbindelse er nedenstående uddrag af Skattestyrelsens sagsnotat af 18. oktober 2018 relevant: ”Aftalt at materialet kan sendes til [advokatfirma2] inden der sendes forslag. Det er vigtigt at Skattestyrelsens behandling af sagen ikke er i modstrid med retssagen vedrørende 2015. Der er især henset til, at det kan forventes at forholdene er ændrede pga. ønske om efterrettelighed, hertil skal det bemærkes at selskaberne ifølge RUT nu har aftaler med andre litauiske selskaber.” (vores understregning) Man kan gætte på, at Skattestyrelsen på baggrund heraf valgte ikke at træffe afgørelse vedr. 2016, førend Højesteret havde afgjort 2015. Dette er imidlertid et valg, som Skattestyrelsen selv har truffet. Og det er et valg, som Skattestyrelsen selv har truffet uden at indgå i den suspensionsaftale, som skatteyder velvilligt tilbød at indgå i. Det kan derfor konkluderes, at Skattestyrelsen har fået fra [advokatfirma2] om, at det var OK at indgå en suspensionsaftale. Skattestyrelsen vælger ikke at forfølgende dette – men vælger derimod at sætte sagen i bero indtil Højesteret afsagde dom, uanset at [advokatfirma2] rådgav Skattestyrelsen til at opstarte sagsbehandlingen. Skattestyrelsens dispositioner er selvvalgte, og imod den modtagne rådgivning, og Skattestyrelsen må derfor bære konsekvensen af sine egne dispositioner i form af forældelse af kravet. 2.2.3 Skattestyrelsens egen anerkendelse af forældelse Det gøres gældende, at Skattestyrelsen selv har anerkendt, at kravet var forældet allerede i oktober 2019. Det fremgår af Skattestyrelsens sagsnotat (bilag 9, side 17), at Skattestyrelsen den 18. oktober 2019 noterede følgende; ”forældelse vedrørende de fakturaer, der allerede nu er fremsendt for 2016 (som SKAT havde tilgængelig)” og "For forældelse: SKAT har haft disse fakturaer i over 3 år". Skattestyrelsen noterede endvidere, at "Et allerede forældet krav kan ikke genoplives ved at forældelsesfristen suspenderes for kommende krav, der ikke er kendt". Skattestyrelsen var således fuldt bekendt med, at et allerede forældet krav ikke kan genoplives. 2.3 Afsluttende bemærkninger På baggrund af ovenstående må Skattestyrelsens krav på indeholdt arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag anses for forældet på tidspunktet for Skattestyrelsens afgørelse den 9. december 2022. Krav på indeholdelse af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag forfalder månedligt den 10. i den efterfølgende måned. Det sidste krav i den relevante periode - kravet for oktober 2019 - forfaldt således den 10. november 2019. Alle krav for den forudgående periode er derfor forældet den 10. november 2022. Skattestyrelsen var bekendt med de faktiske forhold, som kunne begrunde en indeholdelsespligt for Selskaberne, og [advokatfirma2] havde opfordret Skattestyrelsen til proaktivt at indhente yderligere oplysninger, som kunne danne grundlag for den endelige opgørelse af kravet – alternativt at indgå i den suspensionsaftale, som skatteyder valgte at tilbyde Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har ikke løftet bevisbyrden for, at dette ikke skulle være tilfældet, ligesom Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at deres krav fortsat skulle være gyldige som følge af fristafbrydende handlinger fra Skattestyrelsens side. Skattestyrelsens krav er således forældet og kan ikke danne grundlag for en indeholdelsespligt for Selskaberne. […]” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 17. december 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”Skattestyrelsen fastholder den påklagede afgørelse og er enig i Skatteankestyrelsens indstilling samt de anførte begrundelser. Herefter er Skattestyrelsen enig i, at de fremlagte fakturaer ikke udgør et tilstrækkeligt grundlag for at konstatere omfanget af fakturasum, der viderebetales som løn til de arbejdsudlejede personer. Det utilstrækkelige grundlag er ligeledes understøttet med selskabets opgørelse over beløbet, der skal betales AM-bidrag og arbejdsudlejeskat af, som er opgjort med afsæt i en gennemsnitlig lønprocent. Det er derfor med rettet, at der med støtte i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 er indeholdt skat af det samlede fakturabeløb. Skattestyrelsen har ingen øvrige bemærkninger til klagepunktet om forældelse og henviser til de anførte begrundelser i indstillingen.” Dermed fastholdes den påklagede afgørelse og der henvises hertil for opgjort arbejdsmarkedsbidrag og arbejdsudlejeskat.” Indlæg under retsmødet Repræsentanten nedlagde påstand om, at Skattestyrelsens ansættelse af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat angående [klager] A/S skal nedsættes til 0 kr. og subsidiært, at arbejdsudlejeskatten skal nedsættes til et mindre beløb. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Det blev særligt fremhævet, at det bestrides, at selskaberne under forløbet af retssagen, som blev bragt for domstolene den 17. januar 2019, har erkendt en forpligtelse til at indberette AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2016, hvormed der ikke er sket afbrydelse af forældelsen efter forældelseslovens § 15. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes, og at Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om Skattestyrelsens krav på AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2016 – 2019 var forældet, da Skattestyrelsen den 1. marts 2022 varslede og den 9. december 2022 traf afgørelse i sagen. Såfremt der ikke er indtrådt forældelse, angår sagen opgørelsen af grundlaget for beregning af arbejdsudlejeskat. Retsgrundlaget Af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fremgår, at den begrænsede skattepligt her til landet omfatter personer, som: ”Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.” Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fik sin nuværende udformning ved lov nr. 921 af 18. september 2012, hvor der bl.a. blev tilføjet formuleringen: ”når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden”. Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget (lovforslag nr. 195 af 14. august 2012) fremgår bl.a.: ”[…] Det er en konsekvens af forslaget, at danske arbejdsgivere i langt flere situationer vil skulle indeholde A-skat efter de særlige regler, der knytter sig arbejdsudleje. Efter de gældende regler skal den danske arbejdsgiver ved opgørelsen af det beløb, der skal indeholdes A-skat af, hos den udenlandske arbejdsgiver skaffe sig oplysninger om, hvor stor en del af vederlaget, der skal anses for vederlag til den arbejdsudlejede arbejdstager. Hvis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt efter de gældende regler indeholdes skat af det samlede vederlag.” Af opkrævningslovens § 5, stk. 1, fremgår, at har en virksomhed ikke angivet en både korrekt og rettidig angivelse eller indberetning af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., eller svarer et beløb, der efter § 4, er skønsmæssigt fastsat, ikke til det korrekte beløb, således at virksomheden har betalt for lidt i skatter og afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i negativt tilsvar eller godtgørelse, skal virksomheden betale det skyldige beløb. For betalingen af det for lidt betalte tilsvar af skatter og afgifter m.v. og kravet på tilbagebetaling af meget betalt negativt tilsvar eller godtgørelse finder betalingsfristen, der anvendes ved en rettidig angivelse eller indberetning, anvendelse. Af opkrævningslovens § 2, stk. 5, fremgår, at indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag skal indbetales senest den 10. i den første måned efter udløbet af kalendermåneden (afregningsperioden). Af bestemmelsens stk. 6, fremgår, at fristen i stk. 5, for store arbejdsgivere er den sidste bankdag i den måned, som indkomsten vedrører. Forældelsesfristen for krav på betaling af skatter og afgifter er tre år, medmindre andet følger af andre bestemmelser. Det fremgår af forældelseslovens § 2, stk. 1, at forældelsesfristen regnes fra det tidligste tidspunkt, til hvilket fordringshaveren kunne kræve at få fordringen opfyldt. Af forældelseslovens § 3, stk. 2, fremgår, at var fordringshaveren ubekendt med fordringen eller skyldneren, regnes forældelsesfristen i stk. 1 først fra den dag, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til fordringens eksistens. Af forældelseslovens § 21 fremgår: ”Stk. 1. Er der inden forældelsesfristens udløb af eller mod fordringshaveren anlagt rets- eller voldgiftssag om grundlaget for fordringen, indtræder forældelse tidligst 1 år efter sagens endelige afgørelse. Stk. 2. Er en sag om fordringens eksistens eller størrelse eller en sag, som er afgørende herfor, inden forældelsesfristens udløb indbragt for en administrativ myndighed, indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at myndigheden har givet meddelelse om sin afgørelse. Dette gælder, uanset om fordringen gøres gældende af den, der har indbragt sagen, eller af den anden part, herunder det offentlige. Indbringes sagen inden for den i loven fastsatte frist eller i øvrigt inden for rimelig tid for en højere administrativ myndighed eller for Folketingets Ombudsmand, regnes fristen på 1 år fra meddelelsen om denne myndigheds afgørelse, henholdsvis Ombudsmandens afslutning af sagen. […] Stk. 5. Er der inden forældelsesfristens udløb indledt forhandlinger om fordringen mellem skyldneren og fordringshaveren, eventuelt under medvirken af en uafhængig tredjemand, indtræder forældelsen tidligst 1 år efter det tidspunkt, hvor forhandlingerne må anses for at være afsluttet.” I Højesterets dom af 22. maj 2024, offentliggjort som SKM2024.476.HR, der angik forældelse af krav på A-skat og AM-bidrag som følge af nulstilling af en direktørs A-skat og AM-bidrag som følge af selskabets konkurs den 9. maj 2017, var parterne enige om, at forældelsen i hvert fald blev afbrudt, da Skattestyrelsen traf afgørelse om nulstilling den 18. maj 2020. Skatteministeriet havde gjort gældende, at Skattestyrelsen var ubekendt med kravet indtil et tidspunkt efter den 17. maj 2017. Heroverfor gjorde direktøren gældende, at begyndelsestidspunktet for forældelse af kravet var den 9. maj 2017, og at der var indtrådt forældelse den 18. maj 2020. Højesteret fandt, at Skattestyrelsen først efter modtagelsen af en kuratorredegørelse af 12. september 2017 havde det fornødne grundlag for en kvalificeret vurdering af, om betingelserne for nulstilling var opfyldt, hvorfor forældelsesfristen var suspenderet indtil dette tidspunkt, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2. I SKM2021.639.HR, og SKM2022.228.HR fandt Højesteret, at der forelå arbejdsudleje. For så vidt angik hæftelsen for den ikke afregnede skat fandt Højesteret, at de danske selskaber var bekendt med grundlaget for, at der var tale om arbejdsudleje, og at de derfor ikke havde haft føje til at tro, at de ikke skulle indeholde AM-bidrag og arbejdsudlejeskat, hvorfor selskaberne hæftede for de indeholdelsespligtige beløb. I U.2018.548.VL fandt landsretten, at begyndelsestidspunktet, jf. forældelseslovens § 2, stk. 3, for F´s erstatningskrav mod en advokat A var A´s ekspeditionsfejl. Begyndelsestidspunktet var suspenderet, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1, jf. stk. 2, til maj 2007, hvor F måtte have vidst, at A ikke længere ville forsøge at få de forestående panthavere til at rykke for vedtægterne. Da F først foretog retlige skridt mod A den 2. august 2007, var kravet forældet. Det kunne ikke føre til et andet resultat, at det var forbundet med vanskeligheder i 2007 at opgøre kravet nøjagtigt. I SKM2024.133.ØLR havde SKAT den 31. maj 2012 truffet afgørelse om, at B var indkomstskattepligtig af indkomstoverførsler fra A i årene 2008-2010. Ved en afgørelse af 15. februar 2016 ændrede Landsskatteretten SKATs afgørelser, idet Landsskatteretten fandt, at indkomstoverførslerne ikke var skattepligtige, men afgiftspligtige gaver. Østre Landsret fandt, at forældelsesfristen for krav på gaveafgift på 3 år skulle regnes fra Landsskatterettens afgørelse af 15. februar 2016 efter suspensionsreglen i forældelseslovens § 3, stk. 2, jf. § 21, stk. 2. Landsskatterettens begrundelse og resultat Selskabet bestrider ikke, at selskabet skulle indeholde AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2016-2019, og at selskabet betalte de udenlandske selskaber, der udlejede arbejdskraften, de beløb, som fremgår af Skattestyrelsens afgørelser. Der er desuden enighed om, at selskabet hæfter for de ikke indeholdte skatter. Uenigheden vedrører, om fakturasummen kan anvendes som beregningsgrundlag og om, hvorvidt Skattestyrelsens krav på betaling af skat er forældet. Grundlaget for beregning af arbejdsudlejeskat På baggrund af de betalte fakturaer er det ikke muligt at se, hvor stor del af fakturasummen, der er viderebetalt som løn til de arbejdsudlejede personer. Det fremgår desuden, at selskabet ikke fra de udenlandske selskaber har kunnet få oplyst, hvilket beløb der er viderebetalt. Det følger af forarbejderne, jf. lovforslag nr. 195 af 14. august 2012, til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, at hvis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt efter de gældende regler indeholdes skat af det samlede vederlag. Landsskatteretten finder, at de fremlagte oplysninger om lønprocenter i de litauiske selskaber ikke giver et sikkert grundlag for at fravige udgangspunktet. Der er henset til, at der ikke er oplysninger, der understøtter, at de litauiske selskabers ydelser bestod af andet end levering af arbejdskraften. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse om, at der skal beregnes AM-bidrag og arbejdsudlejeskat af hele fakturabeløbet. Forældelse af skattekravet Afregningsperioden for AM-bidrag og arbejdsudlejeskat er kalendermåneden. Fristen for at indbetale er den 10. februar i den efterfølgende måned. Krav på betaling af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat forælder efter forældelsesloven. Forældelsesfristerne regnes fra det tidsligste tidspunkt, til hvilken fordringshaveren kunne kræve fordringen opfyldt, medmindre andet følger af forældelseslovens § 3, stk. 2. Skattestyrelsens krav på AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for dele af 2018 og for hele af 2019 var derfor ikke forældet, da Skattestyrelsen den 22. december 2022 traf afgørelse om opkrævning af AM-bidrag og arbejdsudlejeskat. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen ikke alene på baggrund af fakturaerne for 2016 havde de fornødne oplysninger til at fastslå, at betingelserne for at opkræve arbejdsudlejeskat var opfyldt, idet det tillige bl.a. krævede kendskab til de indgåede aftaler og det arbejde, som de udenlandske arbejdstagere skulle udføre for selskabet. Skattestyrelsens mulighed for at erkende og opgøre kravet beroede således på de oplysninger, som selskabet afgav. Selv om selskabet var forpligtet til at indeholde og afregne arbejdsudlejeskat og AM-bidrag, opfyldte selskabet ikke sin forpligtelse til at indeholde og afregne de lovpligtige skatter. Landsskatteretten finder derfor, at begyndelsestidspunktet for forældelse af kravet var suspenderet, jf. forældelseslovens § 3, stk. 2. Skattestyrelsens krav på AM-bidrag og arbejdsudlejeskat for 2016, 2017 og dele af 2018 var derfor, jf. forældelseslovens 3, stk. 2, ikke forældet, da Skattestyrelsen varslede skattekravet den 1. marts 2022, ligesom det ikke var forældet, da Skattestyrelsen traf afgørelse i sagen. Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.