Skattefri virksomhedsomdannelse nægtet for jordarealer uden erhvervsmæssig drift

Journalnr. 22-0109002 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Skattefri omdannelse Nej Ja Stadfæstelse Ejendomsavance 1.138.687 kr. 0 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger Klageren oprettede den 1. juli 2013 enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], CVR-nummer [...1]. Virksomheden ophørte den 30. juni 2018. Virksomheden drev landbrug på ejendommen [adresse1], [by1], som blev solgt pr. 1. august 2017. Ifølge stiftelsesdokument af 4. juni 2018 omdannede klageren enkeltmandsvirksomheden til selskabet [virksomhed2] ApS, CVR-nummer [...2], ved en skattefri virksomhedsomdannelse pr. 1. januar 2018. Det fremgik af selskabets vedtægter, at selskabets formål var at drive handel med og udlejning af fast ejendom samt enhver hermed beslægtet virksomhed. Af den uafhængige revisors vurderingsberetning af 4. juni 2018 ved stiftelsen af selskabet fremgår, at virksomheden beskæftiger sig med landbrug og salg af byggegrunde. Følgende værdier fremgår af selskabets åbningsbalance pr. 1. januar 2018: Ejendom – 100 % erhvervsmæssig 1.300.000 kr. Andre tilgodehavender 10.013 kr. Likvide midler 74.969 kr. Aktiver i alt 1.384.982 kr. Egenkapital 50.000 kr. Udskudt skat 250.511 kr. Leverandører 8.500 kr. Hensat til senere hævning/stiftermellemregning 1.075.971 kr. Passiver i alt 1.384.982 kr. Klageren har fremlagt en ejendomsavanceberegning for 2018, som er oplyst at vedrøre ejendommen [adresse2] 6: Salgssum 1.300.000 kr. Anskaffelsessum 26.313 kr. 10.000 kr.’s tillæg 100.000 kr. Forbedringer og jordkøb 35.000 kr. Reguleret anskaffelsessum 161.313 kr. -161.313 kr. Avance 1.138.687 kr. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren efter ekspropriation af et stykke af hans landejendom, havde et stykke jord, der ikke længere kunne bruges i hans deltidslandbrug. Derfor begyndte klageren at overveje, hvad jordstykket kunne bruges til og allerede i 2011 kontaktede han derfor kommunen. Omkring omdannelsen mærkede han positive vinde omkring en ny lokalplan, der ville give mulighed for udstykning. På tidspunktet for omdannelsen lå jordstykket i landzone. Lokalplanen blev vedtaget den 22. april 2020. Klageren har fremlagt følgende tidsjournal for ansøgning om udvikling af området ved [adresse2]: Dato Dokumentation Bemærkninger 18.02.2016 Mail til kommunen [virksomhed3] arkitekter fremsender forslag til lokalplansproces til kommunen (Planchef) 10.02.2016 Mail fra kommunen Svar fra Planchef på baggrund af lokalplanproces 29.03.2016 Møde med [by2] kommune Møde med [person1] borgmester, hvor projektet omtales 03.05.2016 Møde [by2] kommune Afholdt møde med [person2], Planchef [by2] kommune m. [virksomhed3] som arkitekt 2017 [by2] arbejder med at for udarbejdet kommuneplan 2017-29 22.01.2018 Borgermøde Borgermøde om forslag til Kommuneplan 2017-2029 26.04.2018 Mail til [by2] kommune Input til kommuneplanforslag 30.04.2018 Mail fra [by2] kommune Svar på modtagelse af input til ny kommuneplan 10.09.2018 Mail til [by2] kommune Ansøgning om igangsætning af lokalplan for [adresse2] [by3] 12.09.2018 Kommunalbestyrelsen Vedtagelse af Kommuneplan 2017 for [by2] Kommune 21.03.2019 Møde m. [by2] Kommune Proces for igangsætning af lokalplanproces 22.04.2020 Vedtagelse af lokalplan Det fremgår af klagerens personlige skatteoplysninger for 2017, at klageren ultimo 2017 ejede følgende arealer: Adresse Ejendomsnummer Ejerandel Ejendomsvurdering Vurderet areal Købsdato [adresse2] 0 [...46] 50 % 0 kr. 577 juni 1999 [adresse2] 8A [...49] 100 % 1.023.200 kr. 26001 31. december 2012 [adresse2] 8A er pr. 1. januar 2018 overdraget til [virksomhed2] ApS. [adresse2] 0 er pr. 5. august 2020 overdraget til [virksomhed2] ApS. Det fremgår af det tinglyste skøde, at sælgere er klager og dennes tidligere ægtefælle. Købesummen udgør i alt 100.000 kr. Det fremgår desuden af skødet, at arealet udgør vej, der tjener som adgangsvej til matr.nr. [matr.1], [by3]. Klageren har fremlagt en mailkorrespondance med [person3]…, som bekræfter, at han og klageren havde en mundtlig aftale om, at [person3]… dyrkede arealet i perioden 2015-2019, hvor der nu er etableret boligerne [adresse2] 6 – 16. Der var ingen økonomi forbundet med aftalen. Arealet fremgår af foto fra 2019. Af virksomhedens årsrapport for indkomståret 2017 fremgår følgende oplysninger for indkomståret 2016 og 2017. Omsætning 2017 2016 Udleje bygninger uden moms 0 kr. 45.000 kr. Forpagtningsindtægt langtids med moms 36.800 kr. 45.399 kr. Lejeindtægter 36.800 kr. 90.399 kr. Aktiver Fast ejendom 0 kr. 3.400.000 kr. Produktionsanlæg 0 kr. 11.745 kr. Aktiver anden virksomhed 1.023.200 kr. 1.023.200 kr. Tilgodehavende 0 kr. 6.949 kr. Moms og afgifter 10.013 kr. 0 kr. Likvide beholdninger 74.969 kr. 0 kr. Aktiver 1.108.182 kr. 4.441.894 kr. Ifølge Skattestyrelsen oplysninger har selskabet [virksomhed2] ApS ikke angivet udgående afgift (salgsmoms) i afgiftsperioderne i 2018. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har ikke godkendt klagerens omdannelse af enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] til selskabet [virksomhed2] ApS som skattefri. Som følge heraf har Skattestyrelsen beskattet klageren af fortjeneste på 1.138.687 kr. ved overdragelse af ejendommen [adresse2] 8A til selskabet. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Principalt: Betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse ses ikke opfyldt, da du ikke omdanner en erhvervsmæssig virksomhed på omdannelsestidspunktet. Der er tale om overdragelse af et jordstykke på 9.850 kr., m2 beliggende [adresse2] 8A, som ud fra vores konkrete vurdering ikke kan anses som værende en erhvervsmæssig virksomhed ud fra en vurdering af intensitet og rentabilitet. Se mere om vurdering af disse kriterier i Skattestyrelsens juridiske vejledning afsnit C.C.1.3.1 og afgørelsen gengivet i SKM2009.644.SR om en tømrer, som foretog udstykning og efterfølgende salg af grunde, hvilket ikke kunne anses som værende erhvervsmæssig virksomhed. Vi bad dig indsende udstyknings- og byggeplaner, kommunens tilladelse til udstykning, budget og regnskaber mv. Vi modtog en lokalplan, som blev igangsat i juni 2019 og vedtaget i april 2020. Du har telefonisk oplyst os, at det ikke var tanken, at der skulle bygges på grundene før salg. Året inden omdannelsen drev og solgte du dit landbrug, hvorfor du selvangav brug af virksomhedsordningen i 2017, trods det at du ved salget af dit landbrug ophørte med erhvervsmæssig virksomhed, hvilket er muligt i henhold til virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1. En selvstændig vurdering af virksomhed på omdannelsestidspunktet den 4. juni 2018 bevirker, at vi ikke godkender din omdannelse som værende skattefri og derfor skal den opgjorte ejendomsavance beskattes som kapitalindkomst efter reglerne i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 14, idet du er ophørt som erhvervsdrivende. Subsidiært: Betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse ses ikke opfyldt, da du ikke overdrager alle aktiver til selskabet. Da [adresse2] 0 ikke indgår i omdannelsen, er alle aktiver og passiver ikke overdraget til selskabet, jf. reglerne i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2. Indkomstændringen Da du ikke opfylder betingelserne i virksomhedsomdannelsesloven skal du beskattes af salg af ejendommen beliggende [adresse2] 8A til dit selskab. Ejendomsavancen er opgjort (din rådgivers opgørelse) efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens §§ 4 og 5, og beskattes som kapitalindkomst. 1.138.687 kr. (…) Din rådgiver har indsendt et høringssvar og en del materiale, fx i form af korrespondance vedr. udstykningsmulighed for jordstykket beliggende [adresse2] 8A. Vi fastholder principalt og vedrørende [adresse2] 8A, at du ved frasalget af din landbrugsejendom i 2017 beholder dette jordstykke og fortsætter i virksomhedsordningen året ud i 2017, fordi det er muligt i henhold til virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1. Ud fra en konkret vurdering, hvor vi har gennemlæst det indsendte materiale og din rådgivers indlæg, anser vi fortsat ikke jordstykket beliggende [adresse2] 8A som værende en erhvervsmæssig virksomhed ud fra en vurdering af intensitet og rentabilitet på omdannelsestidspunktet. Det er vores opfattelse, at du ved frasalget af din landbrugsvirksomhed beholder et jordstykke, som du efterfølgende ønsker at sælge i mindre lodder og derfor ønsker at få ændret områdets lokalplan. Der er indsendt et budget for dit projekt, som omhandler et overslag over fx bygge-modningsudgifter og salg af grunde. Udstykningerne sælger ud af selskabet i 2020/2021 og det er vores opfattelse, at det aldrig har været hensigten at bygge huse på disse grunde, som i selskabet kunne sælges som ejendomme. Det er derfor vores opfattelse, at [adresse2] 8A i lighed med afgørelsen gengivet i SKM2009.644.SR ikke er en erhvervsmæssig virksomhed, som kan omdannes efter reglerne i virksomhedsomdannelsesloven Skatterådets afgørelse omhandler hvorvidt en tømrer, som foretog udstykning og efterfølgende salg af grunde, kunne anses som havende en erhvervsmæssig virksomhed. [adresse2] 0 som er et mindre vejstykke på 577 m2, ses ikke overdraget til selskabet på omdannelsestidspunktet, idet det ifølge skøde først overdrages til selskabet [virksomhed2] ApS i august 2020. Købesummen er oplyst til 100.000 kr. Vi fastholder derfor subsidiært, at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse ikke ses opfyldt, da du ikke overdrager alle aktiver til selskabet. Da [adresse2] 0 først sælges til [virksomhed2] ApS i 2020, er alle aktiver og passiver ikke overdraget til selskabet på omdannelsestidspunktet i 2018, jf. reglerne i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 11. januar 2024 udtalt følgende: ”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 skal nedsættes med 1.138.687 kr. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”Klager startede drøftelser om udstykning, byggeri mm. på ejendommen inden ejendommen blev omdannet til selskab, hvorfor der anses at være tale om omdannelse af en igangværende virksomhed på omdannelsestidspunktet jf. SKM2022.425.SR Salget af byggegrundene gik imidlertid så hurtigt efter lokalplanens vedtagelse, at alle grunde var solgt, før der blev opført byggeprojekter. [adresse2] 0 indgår i omdannelsen til en ansat værdi på 0 kr. Det er dog klagers opfattelse at [adresse2] 0 kan indgå i omdannelsen med en rettighed, som ikke har nogen værdi, og som sådan ikke bør stå i vejen for en skattefri omdannelse af virksomheden. [adresse2] 0 er efterfølgende overdraget fra [virksomhed2] ApS til den nu etablerede grundejerforening for 0 kr. Det er derfor fortsat klagers opfattelse, at et aktiv uden værdi som er indgået i en bodeling og dermed værdiansat til 0 kr., ikke har nogen indflydelse på klagers omdannelse af sin personligt drevne virksomhed til et selskab efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse i 2018. (…)” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Repræsentanten har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen den 7. juli 2025: Repræsentanten redegjorde for, at klageren efter ekspropriation af et stykke af hans landejendom, havde et stykke jord, der ikke længere kunne bruges i hans deltidslandbrug. Derfor begyndte han at overveje, hvad jorden kunne bruges til. Allerede i 2014 kontaktede han derfor kommunen. Omkring omdannelsen mærkede han positive vinde omkring en ny lokalplan, der ville give mulighed for udstykningen. På tidspunktet for omdannelsen lå jordstykket i landzone. Lokalplanen blev først vedtaget i 2020/2021. Herefter skete salget af grunde hurtigt, da der var stor interesse for byggegrundene. Klagerens plan om, at selskabet skulle bygge huse på i hvert fald nogle af grundene, blev derfor ikke til noget. Skattestyrelsen har henvist til SKM2009.644.SR om en tømrer, som ikke får godkendt en skattefri virksomhedsomdannelse på nogle byggegrunde, da byggegrundene ikke kan anses som en erhvervsmæssig virksomhed. Det er repræsentantens opfattelse, at afgørelsen ikke er sammenlignelig med forholdene for klageren. I SKM2009.644.SR er der tale om grunde i byzone, ligesom jorden ikke har været anvendt erhvervsmæssigt, som klageren har gjort. I stedet er Skatterådets bindende svar af 30. august 2022, SKM2022.425.SR, mere relevant. I afgørelsen er der tale om vurderingen af om det erhvervsmæssige areal, bygninger mm, som har været anvendt til avl af mink kan anses for erhvervsmæssigt i perioden fra ophøret med drift, som følge af statens forbud mod minkdrift, og indtil statens overtagelse af aktiverne. Der er altså tale om ekspropriations lignende forhold og tilbageværende areal og aktiver, som har været erhvervsmæssigt anvendt, ligesom for klageren. Vedrørende arealet [adresse2] 0 redegjorde repræsentanten for, at det henset til formålet med virksomhedsomdannelsesloven må anses for tilladeligt, at arealet er overdraget til selskabet uanset, at den tidligere ægtefælle på omdannelsestidspunket ejede 50 %. Arealet er uden værdi, og både ved overdragelsen til selskabet og den senere overdragelse fra selskabet til grundejerforeningen er handelsværdien 0 kr. Klageren troede, at han ejede jorden, men ved tinglysningen blev det opdaget, at den tidligere ægtefælle ejede halvdelen. Den tidligere ægtefælle modtog 100.000 kr. ved overdragelsen, men dette skyldes snarere eftervirkningerne af en vanskelig skilsmisse og er ikke udtryk for jordens værdi. Hvis den tidligere ægtefælle var omfattet af omdannelsen, ville hendes ejerandel alligevel have været 0, da jorden er uden værdi. Repræsentanten oplyste, at klagerens landsbrugsvirksomhed, som blev afstået i 2017, var et deltidslandbrug. Klageren er rådgivende ingeniør og har lønmodtagerjob. Selskabet har ikke haft indtægter før salget af byggegrundene. Klagerens repræsentant har den 14. juli 2025 fremsat følgende bemærkninger: ”Som aftalt fremsender vi dokumentation for at jordarealet har været bortforpagtet og dyrket til og med 2019 (altså også efter selskabet er stiftet). Vi havde en misforstået opfattelse af, at [klager] efter salget af landbruget ikke havde haft erhvervsmæssig drift på arealet. Efter vi har snakket med [klager] i hans ferie, kan vi oplyse, at [klager] har haft bortforpagtet arealet til [person3], som har drevet landbrug på arealet i perioden 2015 - 2019 – se vedhæftede billede- og videodokumentation samt [klager] beskrivelse af historikken. Endvidere vedhæfter vi en bekræftelse fra [person3] på, at han har drevet arealet som beskrevet af [klager] i historikken. Arealet har således været drevet erhvervsmæssigt helt op til omdannelsen samt efter omdannelsen er gennemført. Vi gør igen opmærksom på, at mht. vejstykket, så var hverken rådgiver, [klager] eller kommunen opmærksomme på, at [klager] fraskilte ægtefælle ejede vejstykket i sameje med [klager]. Sådanne vejstykker værdiansættes jf. praksis til 0 kr., hvilket det også er blevet i dette tilfælde ifm. omdannelsen – tydeliggjort ved at [klager] efterfølgende overdrager det til Grundejerforeningen til 0 kr. Hvis [klager] og hans fraskilte ægtefælle havde været gift på tidspunktet for omdannelsen, ville hun ikke skulle have modtaget anparter i selskabet, da vejstykket var uden værdi.” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”(…) Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsen indstilling af 2. september 2025, med dertilhørende begrundelse i sin helhed. (…) Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af den 5. oktober 2022, om at klager ikke kan omdanne sin personligt ejet virksomhed skattefrit, idet der ikke overdrages en erhvervsmæssig virksomhed ved omdannelsen pr. 1 januar 2018. Skattestyrelsen er ligeledes enig i at det er med rette, at klager beskattes af fortjenesten på 1.138.687 kr. efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, idet klager ikke opfylder betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse.” Indlæg under retsmødet Repræsentanterne fastholdt den nedlagte påstand om, at virksomhedsomdannelsesloven kan anvendes og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanterne fremhævede bl.a., at der er tale om et landbrug og én samlet landbrugsejendom, der har eksisteret i mange år, og som så i flere tempi er reduceret over årene, herunder ved afståelse af hovedparten i 2017 og derefter [adresse2] 8 og 0 ved omdannelsen pr. 1. januar 2018. Virksomheden skal derfor bedømmes efter den særlige landbrugspraksis og det er forkert, at bedømme det som en ny virksomhed i 2018. Bortforpagtningen uden vederlag var en driftsmæssig fornuftig beslutning, da det ikke var rentabelt at beholde maskinerne. Hvis der havde været et vederlag, havde der været tilsvarende udgifter. Fra selskabets stiftelsestidspunkt var der en forventning om at lokalplanen ville blive vedtaget, hvilket også skete, og dette udløste en skattepligtig gevinst i selskabet på ca. 2,5 mio. kr. Den praksis, som Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen henviser til, er ikke relevant, da denne praksis ikke angår landbrug, som har været i gang i en årrække. For så vidt angår [adresse2] 0, er det uden proportionalitet og ikke i overensstemmelse med lovens formål, hvis der nægtes en skattefri virksomhedsomdannelse på grund af et aktiv uden værdi. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Da der ikke var omsætning og udgifter vedrørende arealerne på [adresse2], var der ikke tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, og det er tilfældet uanset hvilken praksis, der lægges til grund ved bedømmelsen af spørgsmålet. Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om klageren har overdraget en erhvervsmæssig virksomhed til selskabet [virksomhed2] ApS ved omdannelsen pr. 1. januar 2018, så omdannelsen kan omfattes af lov om skattefri virksomhedsomdannelse (virksomhedsomdannelsesloven). Hvis omdannelsen kan omfattes af virksomhedsomdannelsesloven, skal Landsskatteretten tage stilling til, om omdannelsen opfylder betingelsen om, at alle virksomhedens aktiver skal overdrages til selskabet ved omdannelsen, når ejendommen [adresse2] 0 først er overdraget til selskabet pr. 5. august 2020. Retsgrundlaget Følgende fremgår af § 1 i virksomhedsomdannelsesloven: ”Omdannes en personligt ejet virksomhed til et aktieselskab eller anpartsselskab, der registreres her i landet, har ejeren (ejerne) adgang til at anvende reglerne i denne lov i stedet for skattelovgivningens almindelige regler. (…)” En række betingelser, der bl.a. fremgår af lovens § 2, stk. 1 skal være opfyldt: ”Lovens regler kan anvendes, såfremt følgende betingelser alle er opfyldt: (…) 2) Alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet. Ejeren kan bestemme, om en ejendom, der helt eller delvis anvendes i virksomheden, skal overdrages til selskabet, eller om ejendommen skal holdes uden for omdannelsen. (…)” Af forarbejderne til hovedloven, lov nr. 264 af 8. juni 1983, fremgik det af bemærkningerne til lovens § 2 (lovforslag nr. 80 af 8. december 1982), at ”Bestemmelsen indeholder en række vilkår for gennemførelse af skattefri omdannelse efter loven. (…) Det kræves, at det er en bestående virksomhed, der overføres til selskabet. Det må bero på en bedømmelse af de konkrete omstændigheder, om der er tale om overførelse af virksomhed, eller om der alene er tale om at overføre et enkelt eller visse aktiver. (…)” Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Det fremgår af cirkulære til personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994, pkt. 3.1. Bedømmelsen heraf er en konkret vurdering. I retspraksis er der lagt betydelig vægt på, om virksomheden havde den fornødne intensitet og rentabilitet. Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed i lighed med andre virksomhedstyper. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en samlet konkret vurdering af om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet. Dette fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, SKM2014.822.LSR, hvor udlejning af et redskabshus, der gav underskud, ikke ansås for erhvervsmæssig virksomhed. I Ligningsrådets afgørelse af 11. december 2001, SKM2002.198.LR, kunne en forskningsvirksomhed indenfor medicinalindustrien anses for en bestående virksomhed pr. 1. januar 2001, uanset der ikke var opnået indtægter. Virksomheden var opstartet i december 1999. Skatterådet lagde bl.a. vægt på etableringsforløbet, virksomhedens professionelle tilsnit samt at der var tale om en forskningsvirksomhed, der er kendetegnet ved væsentlig tidsforskel mellem disponering af omkostninger og det indtægtsgivende salg. I Landsskatterettens kendelse af 22. september 2000, TfS 2000, 958, kunne en overdragelse af en entreprisekontrakt ikke anses for overdragelse af en bestående virksomhed. Ved næring forstås den varige virksomhed, en skattepligtig udøver som sin hele eller delvise levevej. Enkeltstående dispositioner selv af betydelig karakter omfattes alene af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, selv om de foretages med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg. Næringsbeskatning omfatter således fortjeneste og tab, som er realiseret på ejendomme, der hører til omsætningsformuen. I vurderingen af, om en skatteyder er næringsdrivende med handel med fast ejendom, indgår bl.a. antallet og omfanget af handler, om handlerne er foretaget systematisk, kontinuerligt og professionelt, skatteyderens tilknytning til ejendomsmarkedet, formålet med ejendommens erhvervelse, anvendelse og salg samt ejendommens konkrete anvendelse og placering i skatteyderens økonomi. Det er forholdene på tidspunktet for erhvervelsen, der er afgørende for, om en ejendom er omfattet af skatteyderens næringsvirksomhed. Højesteret har i dom af 15. april 1994 fastslået, at der for deltidslandbrug foreligger en mangeårig særlig ligningspraksis, hvorefter underskud ved drift af en landbrugsejendom, i medfør af statsskattelovens § 6, litra a, kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. Landsskatterettens begrundelse og resultat Klageren afstod i 2017 landbrugsejendommen [adresse1], [by1]. Virksomhedens aktiver bestod herefter ifølge årsrapporten af likvide beholdninger, tilgodehavende moms og afgifter og jordarealerne [adresse2] 0 og [adresse2] 8A. Klageren har redegjort for, at jordarealerne, som følge af en ekspropriation år tilbage, ikke længere kunne indgå i landbruget. Klageren har derfor siden 2011 haft overvejelser om anvendelsen af arealerne og kontakt til [by2] Kommune med henblik på en lokalplanproces, der kunne give mulighed for udstykning af arealerne til opførsel af boliger. Den 22. januar 2018 var der borgermøde om forslag til Kommuneplan 2017-29, som blev vedtaget den 12. september 2018. Den 22. april 2020 blev lokalplanen, der muliggjorde udstykning på klagerens arealer vedtaget af [by2] Kommune. Af fremlagt mailkorrespondance fremgår, at arealet blev dyrket i perioden 2015 – 2019 af [person3]…, dog uden at der var økonomi forbundet med aftalen. Dette er understøttet af den fremlagte årsrapport for indkomståret 2017, hvoraf det fremgår, at virksomhedens lejeindtægter er faldet i indkomståret 2017, hvor landbrugsejendommen afstås, ligesom selskabet ikke har indberettet salgsmoms for det første regnskabsår 2018. Landsskatteretten lægger på den baggrund til grund, at klageren efter afståelsen af sin landbrugsvirksomhed var i besiddelse af jordarealerne [adresse2] 0 og [adresse2] 8A, som, uanset en aftale med tredjemand om dyrkning af arealerne, ikke generede omsætning i hverken 2017 eller 2018. Landsskatteretten finder derfor, at arealerne ikke blev drevet med den intensitet, der kræves for at kunne anse udlejning af fast ejendom for erhvervsmæssig virksomhed, jf. herved også SKM2014.822.LSR. Henset til den her konkret foreliggende benyttelse af ejendommen finder retten, at der ikke er tale om en landbrugsvirksomhed, uanset at ejendommen ved ejendomsvurderingen er vurderet som en landbrugsejendom. Der er således ikke en reel landbrugsdrift på ejendommen, som alene består i de to jordarealer, og jordarealerne dyrkes ikke af klageren, men er overladt til tredjemand uden vederlag. Den lempeligere praksis for vurderingen af, om en landbrugsvirksomhed er drevet erhvervsmæssigt, finder derfor ikke anvendelse i klagerens tilfælde. I øvrigt bemærkes, at selv efter denne praksis vil en virksomhed, som slet ikke har en omsætning fra landbrugsdriften og heller ikke vil have en sådan i fremtiden, ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Landsskatteretten finder desuden, at arealerne ikke kan anses for at indgå i en næringsvirksomhed med handel af fast ejendom. Landsskatteretten har lagt vægt på, at arealerne tidligere har indgået i klagerens landbrugsvirksomhed, og at der ikke i øvrigt er forhold, herunder et professionelt tilsnit, der taler for, at klageren har drevet næring i form af handel med fast ejendom. Retten har således henset til, at klageren har drevet landbrugsvirksomhed indtil 1. august 2017 ved siden af sit lønmodtagerjob. Der er ikke i øvrigt oplysninger om, at klageren har købt og solgt ejendomme i et omfang, der berettiger til at anse afståelsen af jordarealerne ved omdannelsen pr. 1. januar 2018 som sket som led i næringsvirksomhed. Det kan ikke føre til et andet resultat, at klageren siden 2011 har været i overvejelser og aktive undersøgelser om en alternativ anvendelse af jordarealerne end landbrug. Heller ikke repræsentantens henvisning til Skatterådet afgørelse af 30. august 2022, SKM2022.425.SR, kan føre til et andet resultat, idet Skatterådet i afgørelsen henså til, at en minkavler var forpligtet til at beholde aktiverne, der ikke længere blev anvendt erhvervsmæssigt, frem til statens overtagelse. Klageren har hverken været forpligtet til at afstå sin landbrugsvirksomhed i august 2017 eller beholde jordarealerne ved [adresse2] 0 og 8A. Landsskatteretten finder derfor, at de pågældende jordarealer ikke kan anses for en bestående virksomhed, hverken pr. omdannelsesdagen den 1. januar 2018 eller på overdragelsestidspunktet den 4. juni 2018, hvorfor klageren ikke kan anvende reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 1. Landsskatteretten tager herefter ikke stilling til om omdannelsen i øvrigt opfylder betingelsen om, at alle virksomhedens aktiver skal overdrages til selskabet ved omdannelsen. Det er således med rette, at Skattestyrelsen har beskattet klageren af den af ham opgjorte fortjeneste ved afståelsen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1. Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.