Øl- og tobaksafgift ved grænsehandel registreret på fordelskort

Journalnr. 21-0108549 Klagen vedrører Skattestyrelsens opkrævning af i alt 245.507 kr. i øl- og tobaksafgift for varer, som er indkøbt i Tyskland i perioden fra den 22. marts 2015 til den 29. februar 2020. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende varer, der er registreret på klagerens [...]-konto i perioden 20. maj 2018 til 29. februar 2020 bortset fra 4. august 2018 samt 16. marts 2019. Landsskatteretten annullerer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende den øvrige varemængde, hvorefter afgiften bortfalder. Den beløbsmæssige opgørelse overlades til Skattestyrelsen. Faktiske oplysninger Den 5. januar 2021 modtog Skattestyrelsen oplysninger fra [virksomhed1] ApS (herefter [virksomhed1]) vedrørende varekøb i [virksomhed1]’ [butikker] i Tyskland, hvor der i forbindelse med købene blev anvendt et [...]-kort, som var tilknyttet klagerens [...]-konto (kundenummer [...32]). Skattestyrelsen har gennemgået indkøbene registreret på klagerens [...]-konto for perioden fra den 22. marts 2015 til den 29. februar 2020. På baggrund af undersøgelsen har Skattestyrelsens opkrævet i alt 185.187 kr. i ølafgift for samtlige indkøbte øl i hele perioden. Undersøgelsen har endvidere ført til, at Skattestyrelsen har opkrævet i alt 60.320 kr. i tobaksafgift for alle tobaksvarer, som er indkøbt i 2016. Der er i perioden indkøbt 75.271 liter øl og 76,5 kg tobak fordelt på 77 indkøbsture, hvilket svarer til, at der i gennemsnit er indkøbt ca. 1 kg tobak og 977 liter øl pr. tur (123 rammer med 24 dåser á 33 cl.). Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at der er tale om 78 ture, men en sammentælling af datoerne i Skattestyrelsens bilag 1 viser, at der er tale om 77 datoer. Der er således kun opkrævet afgift vedrørende otte og ikke ni datoer i 2017. Klageren har overfor Skattestyrelsen forklaret, at de altid har været flere afsted, både i samme bil og i flere biler, og at klagerens kort er anvendt på disse ture til alle indkøb. Klageren har videre forklaret, at det indkøbte udelukkende, har været til privat brug, og at de gentagne gange er blevet stoppet i tolden ved grænsen uden, at de er blevet opkrævet afgift. På [virksomhed1] hjemmeside findes vilkårene for medlemskab af [...]-programmet. Skatteankestyrelsen har indhentet vilkårene den 11. marts 2022, hvoraf det fremgår, at disse er gældende fra februar 2021. Af vilkårene fremgår det bl.a., at [...]-kortet er et medlemskort, som giver adgang til optjening af bonuspoint, når kortet anvendes i forbindelse med bl.a. handel i [virksomhed1]’ [butikker], hvor kortet forevises i forbindelse med betaling. De optjente bonuspoint kan efterfølgende anvendes som hel eller delvis betaling bl.a. ved handel i [virksomhed1]’ [butikker]. [...]-kortet er personligt og må ikke overdrages til andre. Af vilkårene følger det endvidere, at der er to medlemsniveauer i [...]-programmet. Ved brug af bonuspoint kan [...]-medlemskabet for en 12 måneders periode opgraderes til et [...]-medlemskab, som medfører yderligere fordele og højere satser for optjening af bonuspoint. Skatteankestyrelsen har henvendt sig til [virksomhed1] med spørgsmål vedrørende [...]-programmet og har også i den forbindelse forsøgt at indhente tidligere gældende vilkår herfor. [virksomhed1] har ikke fremsendt tidligere gældende vilkår, men har udtalt følgende: 1) Brug af [...]-kortet sker uden pinkode og uden forevisning af id-kort. 2) På [...]-kortet er alene anført et kortnummer, hvorfor hverken navn, adresse eller andre identitetsoplysninger fremgår af kortet. 3) Der er ikke sket væsentlige ændringer i vilkårene for [...]-programmet siden 2015. 4) Det har siden 2015 været muligt at opgradere medlemskabet til [...]. Klagerens repræsentant har under sagens behandling ved Skattestyrelsen fremlagt følgende bilag: Uddrag af klagerens kontoudtog for kontonummer [kontonr.1] i perioden 2015-2020 Oversigt over ture, hvor klageren ikke har deltaget i suppleret med kontoudtog.Af de i alt 78 ture medtaget i Skattestyrelsens opgørelse har klageren angivet 76 ture, har klageren deltaget i 69 ture Foto af klagerens bil Registreringsattest vedrørende en trailer indregistreret i klagerens navn Indbydelse til havefest den 9. juni 2018 i anledning af klagerens [...]-års fødselsdag Foto af armbånd til [by1]-festival i 2015, 2016, 2018 og 2019 samt armbånd til [festival], suppleret med kontoudtog Skatteankestyrelsen har udarbejdet en oversigt, der sammenholder datoerne i Skattestyrelsens bilag 1 og 2 til afgørelsen med de af klageren fremlagte kontoudtog. Det fremgår af oversigten, at der på 13 datoer ikke er registret køb af færgebilletter eller hævning på klagerens konto i [butikken]. Der er tale om følgende datoer: 22. marts 2015 18. april 2015 16. maj 2015 12. september 2015 18. oktober 2015 19. december 2015 15. mats 2016 10. september 2016 9. oktober 2016 4. august 2018 13. oktober 2018 16. marts 2019 22. juni 2019 Skattestyrelsen har i afgørelsen oplyst, at klageren foruden den konto der er fremlagt uddrag af, er registret med yderlier tre konti. Der er tale om følgende konti: [kontonr.2] [kontonr.3] (indtil 31. december 2018) [kontonr.4] Klageren har overfor Skattestyrelsen fremlagt en oversigt over datoer, hvor der er registreringer på klagerens [...]-kort, men hvor klageren har oplyst, at han ikke har været med på turene. Der er tale om følgende ni datoer: 22. marts 2015 18. april 2015 12. september 2015 18. oktober 2015 19. december 2015 15. marts 2016 10. september 2016 13. oktober 2018 22. juni 2019 Det fremgår af kontonummer [kontonr.1], at klageren den 15. marts 2016 har foretaget et køb hos [virksomhed2] på [Tyskland]. Sammenholdes de datoer, hvor der hverken fremgår køb af færgebilletter eller køb i [butikken] med klagerens oversigt over ture, han har oplyst ikke at have deltaget i ses det, at der er fire datoer, hvor der ikke fremgår hævninger vedrørende færgebilletter eller i [butikken] Der er tale om følgende datoer: 16. maj 2015 9. oktober 2016 4. august 2018 16. marts 2019 Det fremgår af den af Skatteankestyrelsen udarbejdede oversigt over registrerede køb i [butikken] og kontooplysningerne om køb af færgebilletter og køb i [butikken], at der er hævet mellem 299,75 kr. og 8.231,73 kr. mens registreringerne vedrørende afgiftspligtige varer i form af øl og tobak for mellem 1.899,45 kr. og 17.451,12 kr. På ingen af datoerne overstiger de registrerede hævninger i [butikken] de registrerede køb af afgiftspligtige varer. Klagerens repræsentant har overfor Skattestyrelsen oplyst, at det er kutyme, at der betales kontant for at spare kortgebyret på 1 %. Klagerens repræsentant har under klagesagsbehandlingen fremlagt 8 erklæringer fra klagerens venner, som erklærer, at de har været med klageren på flere indkøbsture til Tyskland, og at de i den forbindelse brugte klagerens [...]-kort. Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 20. maj 2021. Skattestyrelsen har udsendt nyt forslag til afgørelse den 3. juni 2021 med følgende tilføjelse til det oprindelige forslag af 20. maj 2021: ”I tidligere brev af 20.05.2021 manglede der en fristdato for dine bemærkninger, derfor sendes der hermed et nyt forslag.” Skattestyrelsen traf afgørelse den 10. august 2021, men trak efter aftale med klagerens repræsentant afgørelsen tilbage den 12. august 2021 og aftalte en frist for indsendelse af bemærkninger til forslag til afgørelse til den 30. august 2021. Den 30. august 2021 indsendte repræsentanten bemærkninger og de under sagens faktiske oplysninger nævnte bilag. Skattestyrelsen traf afgørelse den 3. september 2021. Skattestyrelsens afgørelse Der er truffet afgørelse om opkrævning af i alt 245.507 kr. i øl- og tobaksafgift for varer, som er indkøbt i Tyskland i perioden fra den 22. marts 2015 til den 29. februar 2020, idet varerne anses som indkøbt og indført af klageren, og idet mængderne ifølge Skattestyrelsen har et omfang og en sådan karakter, at de pågældende vareindkøb overstiger, hvad der må anses for at være til eget brug. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”Vores begrundelse for opkrævning af ølafgift Du har indført afgiftspligtige varer fra udlandet i så store mængder, at det ikke kan anses som værende til eget brug. Du kan derfor ikke indføre varerne afgiftsfrit, jf. øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 2. Varerne kan ikke anses for at være til eget brug, hvis de indføres med henblik på videresalg. Varer, der fx sælges i en idrætsklub eller på en arbejdsplads, anses derfor ikke som indført til eget brug. Varer, der medbringes til eller for andre personer, der ikke deltager i rejsen, anses heller ikke for at være til eget brug. Varer, der medbringes for familie og venner, og hvor familie og venner betaler for varerne, og/eller hvor de betaler for en del af eller alle rejseomkostninger, vil heller ikke blive anset for at være til eget brug. Det anses også som betaling, hvis de indførte varer indgår i en byttehandel. Da du ikke har forud anmeldt købene og indbetalt afgiften i henhold til øl- og vinafgiftslovens § 6a, stk. 1, nr. 1 og øl- og vinafgiftslovens § 6a, stk. 4 opkræver vi afgifterne i henhold til øl- og vinafgiftslovens § 16, stk. 2, jævnfør opkrævningslovens § 9, stk. 1, 3 og 4. Efter opkrævningslovens § 9 skal den, der ikke er registreret efter afgiftslovene, og som modtager afgiftspligtige varer fra andre EU-lande, angive den afgiftspligtige mængde til told- og skatteforvaltningen ved modtagelsen af varerne. Skattestyrelsen kan som udgangspunkt kun opkræve afgift 3 år efter det tidspunkt, hvor den skulle have været betalt. Det står i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Vi kan dog opkræve afgift længere tilbage i tid, hvis nogen har handlet minimum groft uagtsomt. Da din indførsel af afgiftspligtige varer strækker sig kontinuerligt over flere år og i den store mængde, er det vores opfattelse, at du burde have vidst, at der skulle have været betalt afgift af de indførte varer og Skattestyrelsen vurderer, at du derved har handlet minimum groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3: ”Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtig eller ufuldstændigt grundlag.” For at anvende denne regel, skal vi inden for 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31, varsle ændringerne. Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor vi er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde et forslag. Se skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. Det følger af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, at for krav afledt af en ekstraordinær fastsættelse efter § 32, er forældelsesfristen 10 år. For indkomstårene 2015-2017, samt perioden 1. januar 2018 – 20. maj 2018 anvender vi reglerne om ekstraordinær ansættelse, idet vi mener, at du har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved ikke at anmelde dine indførsler. Kundskabstidspunktet er den 5. januar 2021, da vi på denne dato modtager oplysninger fra [virksomhed1] ApS. Vi kan derfor sende rettidigt forslag til dig vedrørende indkomstårene senest den 5. juli 2021. […] Vores begrundelse for opkrævning af tobaksafgift Du har indført afgiftspligtige varer fra udlandet i så store mængder, at det ikke kan anses som værende til eget brug. Du kan derfor ikke indføre varerne afgiftsfrit, jf. tobaksafgiftslovens § 29, stk. 2. Varerne kan ikke anses for at være til eget brug, hvis de indføres med henblik på videresalg. Varer, der fx sælges i en idrætsklub eller på en arbejdsplads, anses derfor ikke som indført til eget brug. Varer, der medbringes til eller for andre personer, der ikke deltager i rejsen, anses heller ikke for at være til eget brug. Varer, der medbringes for familie og venner, og hvor familie og venner betaler for varerne, og/eller hvor de betaler for en del af eller alle rejseomkostninger, vil heller ikke blive anset for at være til eget brug. Det anses også som betaling, hvis de indførte varer indgår i en byttehandel. Da du ikke har forudanmeldt købene og indbetalt afgiften i henhold til tobaksafgiftslovens § 10, stk. 1, nr. 1, og tobaksafgiftslovens § 10a, stk. 1, nr. 1, opkræver vi afgiften i henhold til tobaksafgiftslovens § 13, stk. 2. Efter tobaksafgiftslovens § 32, stk. 1 skal den, der overdrager, erhverver eller anvender varer på en sådan måde, at der ikke er betalt den afgift, som skulle have været betalt efter loven, afkræves det skyldige beløb. Skattestyrelsen kan som udgangspunkt kun opkræve afgift 3 år efter det tidspunkt, hvor den skulle have været betalt. Det står i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Vi kan dog opkræve afgift længere tilbage i tid, hvis nogen har handlet minimum groft uagtsomt. Da din indførsel af afgiftspligtige varer strækker sig kontinuerligt over flere år og i den store mængde, er det vores opfattelse, at du burde have vidst, at der skulle have været betalt afgift af de indførte varer og Skattestyrelsen vurderer, at du derved har handlet minimum groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3: ”Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtig eller ufuldstændigt grundlag.” For at anvende denne regel, skal vi inden for 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31, varsle ændringerne. Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor vi er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde et forslag. Se skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. Det følger af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, at for krav afledt af en ekstraordinær fastsættelse efter § 32, er forældelsesfristen 10 år. For indkomståret 2016, anvender vi reglerne om ekstraordinær ansættelse, idet vi mener, at du har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved ikke at anmelde dine indførsler. Kundskabstidspunktet er den 5. januar 2021, da vi på denne dato modtager oplysninger fra [virksomhed1] ApS. Vi kan derfor sende rettidigt forslag til dig vedrørende indkomstårene senest den 5. juli 2021. […] Vi har henset til de kontinuerlige køb (typisk 1 gang pr. måned) og at der typisk indføres samme kontinuerlige mængde varer, hvoraf der ikke er betalt punktafgift. Vi mener derfor at der er grundlag for at kunne anvende regler om ekstraordinær genoptagelse, idet der, efter vores opfattelse, er tale om kontinuerlig indførelse af punktafgiftspligtige varer i en større mængde og der dermed som minimum er handlet groft uagtsomt. Din partsrepræsentant oplyser, at vilkår og betingelser for brug af [...]-kortet alene er et anliggende mellem [virksomhed1] og dig som aftalepart. For perioden 2015-2017 samt 1. januar 2018 – 20. maj 2018, oplyser din repræsentant at dit [...]-kort i denne periode har været anvendt 23 gange, hvor du kun har været med 16 gange. Der er modtaget bankkontoudtog (registrerings- og kontonummer [kontonr.1]), hvoraf det fremgår, at der er foretaget betalinger i [butikken] (bilag A) samt kontoudtog, hvoraf der ikke fremgår betalinger i [butikken]. Der er i indsigelsen, b.la. redegjort for, at du ikke har været i Tyskland den 15. marts 2016, og foretage indkøb. Vi bemærker hertil, at det fremgår af kontoudtoget (registrerings- og kontonummer [kontonr.1]), at der den 17. marts 2016 hæves beløb, vedrørende køb i Tyskland, den 15. marts 2016. Der er tale om køb på [virksomhed2] i [Tyskland], hvorfor det kan dokumenteres, at dit elektroniske kort har været anvendt i Tyskland denne dato. Vi bemærker, at der vedrørende de øvrige datoer ingen transaktioner er, hverken i Tyskland eller Danmark, på det elektroniske kort, jf. modtagne bankkontoudtog ved køb af punktafgiftspligtige varer i [butikken]. Vi bemærker, at det indledningsvis fra partsrepræsentanten er oplyst, at du som udgangspunkt betaler kontant, hvilket efter vores opfattelse underbygger ”manglende” korttransaktioner på kontoudtoget, idet der er handlet i [butikken] de respektive dage. Vi bemærker ligeledes, at du har yderligere bankkonti (registrerings- og kontonummer), som der ikke er indsendt sammen med indsigelsen: [kontonr.2] [kontonr.3] (indtil 31.12.2018) [kontonr.4] Vi kan således ikke konstatere, om der har været yderligere betalinger i [butikken] (eller generelt kontante hævninger) på ovenstående konti. Vi bemærker, at det generelt ikke har været muligt at sammenholde de elektroniske betalinger med de køb, der er foretaget i [butikken]. F.eks. fremgår det af det modtagne bankkontoudtog, at der den 13. juni 2016, er registreret en elektronisk betaling på 2.188,03 kr. i [butikken]. Vi bemærker hertil, at der den 12. juni 2016 er registreret køb på i alt 17.644,06 kr. Det fremgår af nedenstående uddrag fra det samlede Excel-regneark, som vi har modtaget fra [virksomhed1], at der er anvendt et betalingskort, hvoraf [butikken] opkræver 1% i kortgebyr (”card charge 1%”). Ved dette køb svarer kortgebyret på 1% til 21,66 kr. Der fremgår, som tidligere nævnt, et elektronisk køb fra [butikken] på 2.188,03 kr., hvoraf 1% svarer til 21,88 kr., hvilket tilnærmelsesvis svarer til den opkrævede ”card charge”. Differencen kan skyldes difference i valutakurs mv. [billede udeladt] Vi bemærker, at ovenstående uddrag fra det samlede regneark (modtaget fra [virksomhed1]) ikke har været udsendt sammen med forslag og sagens bilag, idet vi inden sagens begyndelse har sorteret i oplysningerne og der herefter udelukkende er afkrævet punktafgifter vedrørende køb af øl og tobak. Vi hæfter os ved, at det fremgår af [virksomhed1] hjemmeside, at [...]-kortet udstedes personligt og ikke må overdrages til andre (vilkår nr. 3). I de kontroloplysninger vi har modtaget fra [virksomhed1], har dit [...]-kort været anvendt 32 gange i perioden 2015-2017 samt 1. januar 2018 – 20. maj 2018 (se bilag 1+2, som tidligere har været udsendt sammen med forslaget). Du har oplyst, at du har haft andre personer med i bilen og at deres køb er blevet registreret på dit [...]-kort. Det fremgår af indsigelsen, at det er kutyme, at andre i butikken anvender dit [...]-kort i forbindelse med deres køb i [butikken]. Vi anser ikke denne forklaring for sandsynlig, idet der dels ikke er modtaget dokumentation eller på anden måde sandsynliggjort, at [...]-kortet har været anvendt af andre kunder i butikken, som kan underbygge din forklaring. Der er i den modtagne indsigelse oplyst, at [...]-kortet ved flere lejligheder er lånt ud til familie i forbindelse med indkøb af drikkevarer til afholdelse af store arrangementer, såsom bryllupper og runde fødselsdage, herunder din egen 35-års fødselsdag. Vi bemærker, at der ud fra købene, som fremgår af bilag 1 + 2, ikke ses at være nogen større ændring i det generelle købsmønster. Der købes typisk de samme varer – herunder samme produkter og mængder, hvorfor vi ikke anser det for dokumenteret eller på anden måde sandsynliggjort, at der er indkøbt varer, specifikt til disse større arrangementer, som oplyst. Du har ud fra indsendt dokumentation (bilag A og B) ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at du ikke har deltaget på de ture, hvor dit [...]-kort er blevet benyttet. Det er ligeledes ikke dokumenteret eller på anden måde sandsynliggjort, at de øvrige passagerer, har foretaget køb af en del af de oplistede varer (øl og tobak). Det er vores opfattelse, at det, henset til de kontinuerlige køb samt den samlede indførte mængde, er dig, der skal dokumentere/sandsynliggøre, at varerne er købt og betalt af flere forskellige personer. Du har bemærket, at der i den indførte mængde øl og tobak ikke er foretaget reduktion for varer til eget forbrug. Det bemærkes indledningsvis, at den vejledende mængde ikke skal betragtes som en mængde, som kan indføres afgiftsfrit som en bundgrænse, altså en mængde som automatisk kan fratrækkes den afgiftspligtige mængde, som du har indført. Du har ikke dokumenteret eller på anden måde sandsynliggjort, at der har være andre personer med på turene og at disse personer har anvendt til [...]-kort. Du har som dokumentation indsendt invitation til din fødselsdag 9. juni 2018 og armbånd benyttet til flere festivaler, deriblandt [by1] festivalen i 2015, 2016, 2018 og 2019. Ud fra modtaget kontroloplysningerne fra [virksomhed1], ser vi ingen ændring i dit indkøbsmønster omkring disse dage, hvorfor der ikke ses at være grundlag for at udelade køb op til f.eks. deltagelse på [by1] festivaler samt din [...]-års fødselsdag. Du har i din indsigelse oplyst, at du flere gange ved grænsen er blevet kontrolleret af politiet/tolden og derfor er uforstående overfor at der nu er udsendt forslag med afkrævning af punktafgift af de købte varer. Vi bemærker hertil, at når du tidligere er blevet standset, har der været tale om enkeltstående kontroller ved grænsen, hvor politiet/tolden efter en konkret individuel vurdering tager udgangspunkt i det oplyste ved kontrollen, antal passagerer i køretøjet, fordeling af varerne, mængde af varer mv. Vi mener således ikke, at der er grundlag for at ændre opgørelsen af punktafgift vedrørende øl og tobak, idet dette ikke er dokumenteret. Du oplyser at din trailer maksimalt kan medbringe 83 rammer, der er indsendt dokumentation i form af trailerens registreringsattest og et billede af en Audi A7. Vi bemærker hertil, at du har været ejer af følgende køretøjer i perioden: VW Passat, reg. nr. [reg.nr.1] (1. august 2013 – 31. januar 2016) Audi A6, reg. nr. [reg.nr.2] (24. november 2017 – 21. januar 2019) Audi A7, reg. nr. [reg.nr.3] (9. januar 2019 – 15. februar 2021) Der er i den modtagne indsigelse lagt vægt på hvilken mængde, der lovligt kunne have været indkøbt, ud fra hvor meget din trailer måtte laste og dermed sandsynliggjort den indførte mængde. Det fremgår af vedlagte udskrift fra [virksomhed1], vedrørende den 12. juni 2016, at der er købt 624 stk. dåser vand/sodavand/alkohol sodavand samt 3.024 stk. dåser øl, i alt 3.648 stk. dåser, hvilket svarer til 152 rammer. Der er i indsigelsen, af partsrepræsentanten, opgjort en skønsmæssig vægt pr. ramme på 9 kg., hvilket i så fald giver en samlet vægt på i alt 1.368 kg. Det fremgår af trailerens registreringsattest, at denne må laste 750 kg., hvilket der i så fald må betyde, at der skulle have været medbragt 618 kg. i køretøjet, hvilket svarer til ca. 68 rammer, ud over de oplyste 4-5 passagerer. Vi anser ikke dette for at være realistisk, hvorfor vi ikke tillægger denne udregning for sandsynlig. Vi tillægger således ikke den modtagne redegørelse for afgørende betydning, idet der i Skattestyrelsens opgørelse er taget specifikt udgangspunkt i de enkelte køb, for de respektive dage, hvoraf de faktiske mængder øl og tobak helt nøjagtigt er oplyst og medgået i beregningen. I forbindelse med modtagelse af kontroloplysningerne fra [virksomhed1], kan vi konstatere, at der ikke har været tale om enkelte ture, men derimod kontinuerlige ture. Der er yderligere købt store mængder varer, der overstiger hvad man med rimelighed kan forvente anvendt i en normal husholdning. Vi er af den opfattelse, at det indførte kvantum ligger væsentlig over hvad der med rimelighed kan betragtes som indført til eget forbrug og hvilke mængder, der anvendes i en normal husholdning, jf. cirkulationsdirektivets artikel 32, 3. pkt. Med Skattestyrelsens ovenstående begrundelser, fastholder Skattestyrelsen sit forslag til afkrævning af afgift dateret den 3. juni 2021 og træffer endelig afgørelse i overensstemmelse hermed.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 6. december 2021 udtalt følgende: ”Skattestyrelsen bemærker overordnet, at der afkræves afgift af de punktafgiftspligtige varer, idet mængden af de indførte varer har haft et sådant omfang og karakter, at de pågældende vareindkøb overstiger, hvad der må anses for at skulle medgå til eget brug Skattestyrelsen er ikke vidende om i hvilket køretøj, der er handlet ind i, hvorfor det ikke er muligt at sandsynliggøre, om det er klagers eget køretøj eller et andet køretøj han har benyttet på sine ture. Der er vedlagt ny dokumentation i form af bilag 3, denne dokumentation er udtalelser fra klagers kammerater. Klager har, for at sandsynliggøre, at der er andre, der har været med på de oplistede antal ture og som har købt varer, vedlagt underskrevne erklæringer fra disse personer. Erklæringerne, som for de flestes vedkommende ikke er dateret, er først fremsendt efterfølgende, dokumenterer ikke, at disse køb ikke er foretaget af klager, og der er ikke indsendt betalingsdokumentation, som dokumenterer eller sandsynliggør, at varerne er købt og betalt af andre. Skattestyrelsen er således overordnet af den opfattelse, at de nye fremlagte oplysninger i klagen, der kan begrunde en ændret afgørelse og henviser derfor til de faktiske forhold i sagsfremstillingen.” Skattestyrelsen har den 27. april 2023 fremsendt følgende supplerende udtalelse til repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til klagen: ”… Skattestyrelsen har den 20. maj 2021 samt igen den 3. juni 2021 fremsendt forslag til klager om betaling af øl- og tobaksafgift på i alt 245.507 kr. Den 20. juni 2021 har Skattestyrelsen modtaget mail fra klager, hvori klager oplyser, at der hver gang på indkøbsture har været flere afsted i samme bil og i flere biler, hvor hans [...]-kort har været benyttet til alle indkøb, og det indkøbte har udelukkende været til personligt brug. Han oplyser desuden, at han har modtaget mail fra [virksomhed1] den 26. maj 2021, hvori det oplyses, at der i perioden 15. juni 2020 til april 2021 grundet en systemopdatering har været fejl i pointregistreringerne. Den 10. august 2021 sender Skattestyrelsen afgørelse til klager med opkrævning af øl- og tobaksafgift på 245.507 kr., idet der lægges vægt på, at klager ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at en del af varerne er købt af andre passagerer, at klager ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort fordelingen af varerne mellem klager og de øvrige passagerer. Der lægges også vægt på, at den af [virksomhed1] oplyste periode med fejl i point registreringer ligger efter den periode, som Skattestyrelsens afgiftsopkrævning vedrører. Skattestyrelsen aftaler herefter den 12. august 2021 med advokat [person1] fra [advokatfirma1], at afgørelsen trækkes tilbage og at klagers frist til bemærkninger udsættes til 30. august 2021. Den 30. august 2021 modtager Skattestyrelsen mail fra advokat [person1] med bemærkninger til det fremsendte forslag. Der er vedhæftet bilag A-F, hvoraf bilag A er udkast af klagers kontoudtog. Skattestyrelsen sender efterfølgende den 3. september 2021 afgørelse til klager, hvori Skattestyrelsen fastholder, at klager skal betale øl- og tobaksafgift på 245.507 kr. Skattestyrelsen besvarer i afgørelsen de af klager fremsatte indsigelser. Særligt i forhold til det fremsendte kontoudtog bemærker Skattestyrelsen, at det ikke kan anses for at dokumentere, at klager ikke har handlet i [butikken] i Tyskland på specifikke datoer, da advokaten har oplyst, at klager ”som udgangspunkt har handlet kontant” og at Skattestyrelsen har konstateret, at klager i perioden har haft 3 konti udover den, som der er fremsendt uddrag af. I forhold til klagers indsigelser, om der er handlet til specifikke større arrangementer, så vurderer Skattestyrelsen, at der typisk handles de samme varer i samme mængder, og at der derved ikke er ændringer i klagers generelle købsmønster omkring de oplyste større arrangementer. Skattestyrelsen bemærker også, at klager ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at varerne er købt og betalt af forskellige personer. Advokat [person1] har efterfølgende fremsendt klage over Skattestyrelsens afgørelse og supplerende udtalelse. Skattestyrelsens supplerende bemærkninger til klagers påstande og anbringender Påstand Principalt: Skattestyrelsens afgørelse af 3. september 2021 fastholdes. Subsidiært: Skattestyrelsens afgørelse af 3. september 2021 hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. Anbringender: Til støtte for Skattestyrelsens principale påstand gøres det gældende: Klager ikke har bestridt, at de i sagen omhandlede afgiftspligtige varer faktisk er købt og indført til Danmark. Klager har gjort indsigelser mod det af Skattestyrelsen foretagne skøn og derved mod den opgjorte øl- og tobaksafgift, idet det gøres gældende, at klager har foretaget indkøbsturene sammen med andre, at han ikke har deltaget på alle indkøbsture, og at det, han selv har indkøbt, har været til eget forbrug og til afholdelse af større arrangementer. Heroverfor gøres det gældende, at der bevismæssigt må anses at være en formodning for, at varekøb, der er registreret på et [...]-kort, må anses at være foretaget af den registrerede kortindehaver (klager) og tillige indført her i landet. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at i sådanne tilfælde, hvor der er tale om så store og væsentlige mængder, som er tilfældet i denne sag, må det tilfalde klager at redegøre nærmere for de indkøbte og indførte mængder samt formålet med varekøbene, hvilket klager ikke har gjort ved alene at meddele, at kortet er et delekort. Skattestyrelsen bemærker, at der i retspraksis er flere afgørelser, som viser, at det tilfalder den der har indkøbt, transporteret eller er i besiddelse af varerne, at dokumentere eller godtgøre, at varerne er indført til eget brug. Dette uanset, at varerne indføres i fællesskab af flere personer. Der kan bl.a. henvises til Landsrettens begrundelse i SKM2103.52.VLR, hvor Landsretten lægger afgørende vægt på, at den indførte mængde er usædvanlig stor, og væsentlig oversteg, hvad der kan bruges i en almindelig husholdning uanset, at indkøbet er sket af en kreds af personer. Landsretten lagde videre vægt på, at der under sagen ikke var fremkommet et retvisende billede af sammenhængen mellem købet og indtaget af den betydelige mængde øl. Klagers fremsendelse af kontoudtog har ikke sandsynliggjort, at klager ikke har deltaget på alle indkøbsture, idet klager har oplyst, at han som udgangspunkt har handlet kontant, og idet Skattestyrelsen har konstateret, at klager udover den fremviste konto, også har haft 3 yderligere konti i kontrolperioden. Klager har heller ikke sandsynliggjort/dokumenteret, at han har foretaget indkøb til større arrangementer, da der ikke kan ses at være ændringer i klagers generelle købsmønster omkring de oplyste større arrangementer. Klager har i forbindelse med sagens behandling i Skattestyrelsen ikke identificeret, hvilke personer der, udover klager selv, har købt og indført varerne, eller oplyst i hvilke mængde, de er indført af de pågældende. Skattestyrelsen mener derfor ikke, at klager har løftet denne bevisbyrde. Som følge heraf mener Skattestyrelsen, at klager hæfter for hele øl og tobaksafgiftsbetalingen, og den opkrævede afgift, skal derfor heller ikke skønsmæssigt reduceres. Klager har gjort gældende, at denne ikke har udvist grov uagtsomhed, hvorfor skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 ikke kan finde anvendelse. Her gør Skattestyrelsen også gældende, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at han ikke har foretaget indkøbene og indførelsen af de afgiftspligtige varer alene, hvorfor han heller ikke har løftet bevisbyrden for, at der ikke er udvist grov uagtsomhed. Til støtte for Skattestyrelsens subsidiære påstand gøres det gældende: At sagen bør hjemvises til fornyet behandling således at der, i overensstemmelse med officialmaksimen, kan tages skridt til en afklaring af, om der kan tilvejebringes yderligere oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse. Ved en fornyet behandling vil det kunne undersøges, om der kan tilvejebringes kontoudtog for klagers 3 yderligere konti, ligesom det må undersøges, om klager kan oplyse navne på de øvrige passagerer, som efter hans oplysninger har handlet på turene, samt oplysninger om hvor meget de hver især har handlet. Ligeledes kan det undersøges, hvordan der er sket afregning mellem klager og de pågældende passagerer.” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om nedsættelse af opkrævningen til 0 kr., idet klageren ikke alene har indkøbt og indført alle de varer, som fremgår af de registrerede varekøb på det omhandlede [...]-kort. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”1. Sagens problemstilling Formelt Vedrørende øl For så vidt angår perioden 2015-2017 samt 1. januar 2018 – 20. maj 2018 er sagen rejst på baggrund af reglerne om ekstraordinær genoptagelse som følge af Skattestyrelsens vurdering af grov uagtsomhed. [...]-kortet har i denne periode været anvendt 23 gange, hvor [klager] kun har været med til at bruge det 16 gange. For perioden er der derfor tale om 4-5 ture om året, hvilket ikke anses for at være af ekstraordinær karakter. Henset til det mindre antal ture i denne periode sammenholdt med det forhold, at [klager] har udlånt kortet til sine venner og familie, er det min opfattelse, at [klager] på intet tidspunkt har handlet groft uagtsomt ved ikke at indberette det indførte antal drikkevarer. [klager] har ikke haft nogen anledning til at tro, at de indførte mængder øl oversteg de vejledende satser. Vedrørende tobak Henset til det mindre antal ture i 2016, hvilket er det eneste år, der er købt tobak, sammenholdt med begrundelsen som anført under afsnittet vedrørende øl, kan det ikke tilregnes [klager] som groft uagtsomt, at han ikke har indberettet tobakskøbet. På den baggrund er der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse af denne periode, hvorfor jeg skal anmode om, at denne del af forslaget til afgørelsen bortfalder, svarende til en nedregulering af afgørelsen med 133.992 kr. Materielt Vedrørende øl Sagen drejer sig materielt om, hvorvidt [klager] har indkøbt og indført afgiftspligtige drikkevarer i en større mængde og af et omfang, end hvad der er tilladt til eget brug. Denne sag vedrører øl, hvor den vejledende sats til eget brug er 110 liter svarende til ca. 14 rammer øl med 24 dåser x 0,33 CL. Denne sag udspringer af det særlige forhold, at Skattestyrelsen har baseret deres forslag til afgørelse på en købshistorik fra et [...]-kort med kundenr. [...25]. [...]-kortet er et [virksomhed1]-fordelskort, hvor der optjenes point i forbindelse med køb, når [...]-kortet bliver registreret i forbindelse med købet. Det er ikke et betalingskort, kreditkort el.lign. [...]-kortet er udelukkende et fordelskort, der kan sammenlignes med et COOP-kort. De optjente bonuspoint på [...]-kortet kan anvendes til at købe færgebilletter, mad på færgen etc. [...]-kortet er oprettet af og registreret som [klager]s, men [klager] har ved adskillige lejligheder udlånt kortet til familie og venner, hvor kortet er blevet benyttet til deres indkøb. Derudover har vi fået oplyst, at det er kutyme, at [...]-kortet også anvendes af andre i butikkerne, som ikke selv har et [...]-kort. [virksomhed1]medarbejdere har i disse situationer blot bippet [klager]s kort, hvorved [klager] har optjent flere point, uden dog faktisk at have købt de varer, der i så fald vil fremgå af købshistorikken. Henset til, at [klager] har udlånt kortet til både familie og venner adskillige gange, at andre handlende i køen også har lånt kortet, og at [klager] altid har taget på fællesudflugter med sine venner med henblik på grænsehandel, er der en stor usikkerhed forbundet med det forslag til afgørelse, som Skattestyrelsen har foretaget. Vedrørende tobak Den vejledende mængde, der må indføres til eget forbrug af tobak, er 1 kg pr. person. Under henvisning til den samme begrundelse som ovenfor, er det min opfattelse, at der som minimum bør ske reduktion af tobaksafgiften med de vejledende satser for 4-5 personer pr. tur, såfremt min formelle indsigelse ikke tages til følge. 2. Faktum Der henvises i første omgang til sagsfremstillingen i Skattestyrelsens afgørelse, jf. bilag 1. Derudover vedlægger vi som dokumentation et bilag med underskrevne udtalelser fra [klager]s kammerater, der dokumenterer, at kammeraterne har deltaget i indkøbsturene til Tyskland sammen med [klager]. Udtalelserne vedlægges som bilag 3. Det bemærkes, at vi har fremsendt uddrag fra [klager]s lønkonto, hvilket er den konto, han normalt anvender, jf. bilag 2. 3. Kommentarer til Skattestyrelsens afgørelse Helt grundlæggende er det min opfattelse, at der er stor usikkerhed omkring det skøn, som Skattestyrelsen har foretaget, hvorfor Skattestyrelsens afgørelse skal nedjusteres til 0 kr. Det fremgår først og fremmest af vedlagte udtalelser i bilag 3, at [klager]s venner har deltaget på turene. Det skal bemærkes, at der er tale om ny dokumentation, der ikke tidligere har været fremme i sagen. Det er vores klare vurdering, at udtalelserne dokumenterer vores påstande, som også blev fremlagt i bemærkningerne til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Som eksempel på en usikkerhed i Skattestyrelsens afgørelse kan nævnes den tur, som Skattestyrelsen omtaler på s. 16 i sin afgørelse (bilag 1) vedrørende et køb af øl den 12. juni 2016. Her køber [klager] ifølge udskriften fra [virksomhed1] i alt 152 rammer øl svarende til en lastet vægt på omkring 1.368 kg. [klager]s bil med trailer kan kun lovligt læsse 750 kg, hvorfor det må anses for åbenbart, at [klager] ikke selv har transporteret alle rammer selv. Skattestyrelsens ansatte ville desuden i en enkeltstående kontrol utvivlsomt have stoppet [klager] i dette tilfælde, hvorefter der formodentligt ville være påbegyndt en afgiftssag – og det har ikke været tilfældet. Skattestyrelsen bemærker, at de ikke tillægger denne udregning for sandsynlig. Det er faktuelt, og i overensstemmelse med registreringsattesten på traileren, hvad der lovligt må fragtes på traileren. Vi er derfor enig med Skattestyrelsen i, at beregningen er urealistisk, dog med et andet resultat end Skattestyrelsen – nemlig at [klager] ikke har kunnet medtage de mængder, der fremgår af købshistorikken, hvorfor købshistorikken ikke kan tillægges nogen værdi. Det kan ikke tillægges betydning, at [klager] har haft andre køretøjer, udover den nævnte i vores bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse, idet [klager]s øvrige køretøjer alle har været af samme størrelse. De faktiske forhold omkring biler, trailer og deres lasteevne er derfor uændret over perioden. Skattestyrelsen bemærker, at de fremsendte kontoudtog fra [klager]s konto i [finans1] (se bilag 2) ikke kan tillægges betydning, idet [klager] har haft flere konti. Hertil skal jeg bemærke, at den fremsendte konto er [klager]s lønkonto, som han bruger til sine daglige indkøb. De øvrige konti, som Skattestyrelsens henviser til i afgørelsen, er dels en budgetkonto, der må formodes at være anvendt til betaling af de månedlige, faste udgift, og dels opsparingskonto, hvor der ikke er tilknyttet et hævekort. Det er derfor ikke relevant at sende oplysninger fra [klager]s øvrige konti, og det må i øvrigt anses for at være det mest normale, at danskere kun har én konto til brug for daglige indkøb, løn mv.” Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har den 9. december 2022 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ”Sagen kort Skattestyrelsen har baseret sin afgørelse på en købshistorik fra [klager]s [...]-kort med kundenr. [...25]. Et [...]-kort er alene et fordelskort, udstedt af [virksomhed1] ApS. Oplysningerne har Skattestyrelsen indhentet hos [virksomhed1] ApS, og disse er modtaget d. 5. januar 2021. I forbindelse med Skattestyrelsens afgørelse er vi fremkommet med en række oplysninger og dokumentation, som Skattestyrelsen ikke har tillagt værdi i den endelige afgørelse, herunder: Oplysning om, at [...]-kortet er udlånt til familie og venner, til brug for deres indkøb Sandsynliggørelse af, at [klager] ikke fysisk har kunnet transportere de indkøbte mængder på sin trailer Det er vores vurdering, at Skattestyrelsen ikke på anden vis, end henvisning til købshistorikken på [...]-kortet, har dokumenteret eller sandsynliggjort grundlaget for afgørelsen. Ny afgørelse med identiske forhold Landsskatteretten har d. 5. december 2022, jf. sagsnr. [sag1], truffet afgørelse i en sag med identiske forhold. I den principielle afgørelse er det slået fast, at [...]-kortet alene ikke kan danne grundlag for opkrævning af øl- og tobaksafgifter af varer importeret fra udlandet. Et grundlæggende spørgsmål i sagen var, om Skattestyrelsen havde løftet bevisbyrden for, at den afgiftspligtige havde indkøbt varer i udlandet og derefter indført dem til landet i de mængder, der overstiger, hvad der kan anses for at være til eget forbrug, herunder om bevisbyrden var løftet ved at indhente kontoudskrifter for varekøbsregistreringer foretaget med [...]-kortet og derefter anvende disse som grundlag for opkrævning af øl- og tobaksafgifter. Landsskatteretten bemærker bl.a.: ”Registreringerne på [...]-kontoen har således ikke i sig selv en tilstrækkelig objektiv bevisværdi til, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for, at klageren selv har indkøbt og indført den registrerede varemængde. Det kan derfor ikke på det grundlag pålægges klageren at dokumentere eller sandsynliggøre, at det ikke er klageren, der har indkøbt og importeret alle de varer, der fremgår af registreringerne på [...]-kortet.” På den baggrund fandt Landsskatteretten, at Skattestyrelsen uberettiget havde opkrævet øl- og tobaksafgifter, hvorfor afgiftsopkrævningen skulle nedsættes til 0 kr. Ud fra vores kendskab til afgørelsen, jf. sagsnr. [sag1], er der tale om identiske forhold i denne sag og vores klients sag. Vi anmoder derfor Landsskatteretten om snarest muligt at træffe afgørelse i vores klients sag i overensstemmelse med den principielle afgørelse som refereret ovenfor, hvorefter afgiftsopkrævningen nedsættes til 0 kr. i overensstemmelse med vores primære påstand.” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har den 12. maj 2023 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse: ”Vi har d.d. modtaget Skattestyrelsens supplerende udtalelse i klagesagen, som er foranlediget af vores brev dateret d. 9. december 2022, hvori vi henviser til ny praksis på området i form af Landsskatterettens afgørelse af 5. december 2022, jf. sagsnr. [sag1]. Det er derfor bemærkelsesværdigt og bizart, at Skattestyrelsen på intet tidspunkt i den supplerende udtalelse forholder sig til den nye afgørelse. Skattestyrelsen forholder sig udelukkende til egne vurdering og en ældre dom fra Vestre Landsret, om end Skattestyrelsen henviser til et fremtidigt SKM-nummer. Jeg antager, at Skattestyrelsen henviser til SKM2013.52.VLR, der er afsagt i november 2012, dvs. en dom der er mere end 10 år gammel. Denne dom bør ikke få betydning for sagens afgørelse, henset til at der nu foreligger nyere praksis på området. Principal vs. subsidiær påstand I udtalelsen introducerer Skattestyrelsen en subsidiær påstand gående på, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling, med henvisning til officialmaksimen. Officialmaksimen er et grundlæggende princip i forvaltningsretten, hvorefter myndighederne har ansvaret for at oplyse en sag tilstrækkeligt, inden der træffes afgørelse. Formålet hermed er at understøtte, at der træffes materielt lovlige og rigtige afgørelser. Med udtalelsen erkender Skattestyrelsen derved, at der i første omgang ikke er sket tilstrækkelig oplysning af sagens materielle forhold. Vores tidligere bemærkninger, bl.a. i forhold til de fysiske begrænsninger mellem klagerens bil/trailer og de indkøbte mængder ud fra kontoudtog fra [...]-kortet, underbygger dette. Det kan derfor konstateres, at Skattestyrelsen er enig i, at sagen ikke har været tilstrækkeligt oplyst i første omgang. Alene af den årsag er det vores vurdering, at Skattestyrelsens afgørelse skal tilsidesættes som ugyldig. Hjemvisning – omgåelse af fristreglerne Klagesagen vedrører perioden 22. marts 2015 – 29. februar 2020. Skattestyrelsen har derved foretaget fristgennembrud efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Denne regel kan kun finde anvendelse, hvis ændringerne varsles inden for 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om forholdet. Skattestyrelsen har i afgørelsen skitseret, at kundskabstidspunktet er d. 5. januar 2021, og at der rettidigt er sendt forslag til klageren inden d. 5. juli 2021. Den materielle gennemgang af en sag og dennes oplysninger skal ske inden, at der træffes afgørelse – også inden der træffes afgørelse i en sag om ekstraordinær genoptagelse. Med Skattestyrelsens erkendelse af, at sagen ikke på afgørelsestidspunktet har været tilstrækkeligt oplyst, er der nu opstået tvivl om, hvorvidt Skattestyrelsen var i stand til at sikre et fuldt og tilstrækkeligt oplyst sagskompleks inden for 6 måneders fristen. Derved er der nu opstået tvivl om den ekstraordinære genoptagelse. På den baggrund er det vores vurdering, at en hjemvisning af sagen vil være en omgåelse af fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Derfor skal Skattestyrelsens afgørelse enten tilsidesættes som ugyldig eller ændres til en afgiftsopkrævning på 0 kr. Det skal yderligere bemærkes, at hjemvisningsregimet ikke kan finde anvendelse til at reparere på fejl og mangler, der burde være afklaret i forbindelse med oplysning af sagen og inden det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen træffer en afgørelse.” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har 16. juni 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ” Skattestyrelsen er ikke enig i Skatteankestyrelsens indstilling. Skattestyrelsen ønsker ikke retsmøde i sagen . Skattestyrelsen skal først og fremmest henlede opmærksomheden på mængden af øl og de mange ture foretaget af klager i hele kontrolperioden. Klager ikke har bestridt, at varerne er indført til Danmark. Det må lægges til grund, at Klageren har købt varerne registreret på hans [...]-kort Der består en bevismæssig formodning for, at varerne er købt af klageren. De omhandlede øl er købt ved brug af Klagerens [...]-kort, som ifølge medlemsvilkårene for [...]-fordelsprogrammet er personligt og ikke må overdrages til andre. Der må som udgangspunkt gælde en bevismæssig formodning for, at varekøb registreret på et [...]kort er foretaget af den registrerede kortindehaver, eftersom kortet som nævnt er personligt og ikke må overdrages til andre. Det bemærkes, at det er ubestridt, at klageren er indehaver af kortet og at han har deltaget i de omhandlede indkøbsture, samt at han har erkendt, at han i hvert fald i et vist omfang har foretaget købene registreret på kortet. Det gøres derfor – i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse – gældende, at der allerede i kraft af registreringerne af varekøb på klagerens [...]-kort består en bevismæssig formodning for, at han har købt de omhandlede øl. Dette gælder både de forudbestilte køb og de ikke forudbestilte indkøb. Klager har hverken under sagens materielle behandling i 1. instans eller under klagens behandling afkræftet denne formodning. I denne sag, hvor der er tale om så store mængder, er det Skattestyrelsens vurdering, at mængden og kontinuiteten af turene til Tyskland bestyrker formodningen om, at klager har indført de registrerede mængder. Det bemærkes i den forbindelse også, at Skatteankestyrelsen antageligt ser bort fra, at det følger af retspraksis, at ved indførsel af afgiftspligtige varer, der væsentligt overskrider de vejledende mængder i cirkulationsdirektivet, påhviler bevisbyrden for, at de afgiftspligtige varer er indført til eget brug den person, der har foretaget indførslen af de afgiftspligtige varer. Det er derfor fortsat Skattestyrelsens primære påstand, at afgørelsen i sin helhed skal fastholdes, da klager, som sagen er oplyst, må anses for selv at have foretaget de omhandlede indkøb, da klager ikke har afkræftet denne formodning. Skattestyrelsen fastholder derfor den beløbsmæssige opgørelse. Ekstraordinær fastsættelse – indkøb i perioden 22. marts 2015 til 19. maj 2018 Skattestyrelsen er enig i, at det fornyede forslag af 3. juni 2018, ikke indeholdt nogen materiale ændring hvorefter fristen skal regnes fra og med den 20.maj. Herefter er kendelsen af 3. september sendt efter udløbet af 3 månedersfristen. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse er todelt, dels i forhold til den ekstraordinære fastsættelse og del i forhold til den ordinære fastsættelse. For så vidt angår den del af afgørelsen, der vedrører den ekstraordinære fastsættelse af afgiftstilsvar for perioden 22. marts 2015 – 19. maj 2018 fremgår det, at denne er foretaget efter udløbet af fristen på 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. Afgørelsen er dermed behæftet med hjemmelsmangel, hvorfor den del af afgørelsen er ugyldig. Skatteankestyrelsen foreslår derfor, at opkrævningen af øl- og tobaksafgift forud for d. 20. maj 2018 annulleres, dvs. sættes til 0 kr. For så vidt angår den del af afgørelsen, der vedrører den ordinære fastsættelse af afgiftstilsvar for perioden 20. maj 2018 – 29. februar 2020 foreslår Skatteankestyrelsen, at opkrævningen af ølafgift fastholdes, med undtagelse af to datoer (4. august 2018 og 16. marts 2019). Indledningsvis skal det bemærkes, at vi er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse for så vidt angår den ekstraordinære fastsættelse af afgiftstilsvar for perioden 22. marts 2015 – 19. maj 2018. Det fremgår af Skattestyrelsens udtalelse, at også Skattestyrelsen er enig heri. Som følge af denne enighed vedrører vores bemærkninger udelukkende den ordinære fastsættelse af afgiftstilsvar for perioden 20. maj 2018 – 29. februar 2020. Vi er ikke enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse for perioden 20. maj 2018 – 29. februar 2020, da det er vores klare opfattelse, at forslaget til afgørelse ikke er i overensstemmelse med praksis baseret på SKM.2025.62.LSR, ligesom Skatteankestyrelsen udelukkende anvender vores klients forklaringer til Skattestyrelsens fordel. På vegne af vores klient, [klager], CPR.nr. [cpr1], fremsender vi hermed vores bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse; SKM2025.62.LSR Ved SKM2025.62.LSR er der skabt en klar praksis om, at der ikke alene ved registreringerne på [...]-kortet og imod klagerens oplysninger om sit varekøb er skabt en formodning for, at klageren har indkøbt og indført afgiftspligtige varer svarende til det registrerede og i mængder, der overstiger, hvad der kan anses for at være til klagerens eget brug. Det fremgår tydeligt af SKM2025.62.LSR, at der skal foreligge andre oplysninger i øvrigt, der kan støtte, at det er klageren, der rent faktisk har foretaget samtlige de registrerede varekøb. SKM2025.62.LSR er der sket forudbestilling af varer, og her har Landsskatteretten fundet, at der er skabt en formodning for, at klageren har foretaget disse indkøb, hvorfor der er sket opkrævning af afgiften af disse indkøb. Skatteankestyrelsen har i den verserende sag, jf. j.nr. 21-0108549, henvist til, at det påhviler klageren at godtgøre, at de forudbestilte varer var til eget brug. Også Skattestyrelsen henviser i sin udtalelse til forudbestilte varer. Der er tale om en fejlreference til forudbestilte varer, da der af transaktionerne på min klients [...]-kort intet fremgår omkring forudbestillinger, ligesom min klient har oplyst, at der aldrig er foretaget forudbestilling af varer. Efter vores opfattelse er der tale om en klokkeklar fejlreference, der med al tydelighed illustrerer, at både Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen blander de mange sager i [...]-sagskomplekset sammen. Dette betyder, at der efter vores opfattelse er skabt tvivl om Skatteankestyrelsens argumentation – en tvivl, der skal komme skatteyder, dvs. klager, til gode. Herudover skal det bemærkes, at Skatteankestyrelsen udelukkende anvender min klients forklaringer til Skattestyrelsens fordel. Hertil skal det bemærkes, at det er gængs retspraksis, at tvivlen skal komme den anklagede til gode, også i sager som denne, hvorfor det er vores opfattelse, at Skatteankestyrelsen ikke udelukkende kan anvende min klients udtalelser til at understøtte Skattestyrelsens afgørelse om opkrævning af afgift. Er der skabt den fornødne formodning? Skatteankestyrelsen vurderer, at der skabt en formodning for, at min klient har indkøbt og indført de på [...]-kortet registrerede køb på den overvejende del af indkøbene i perioden 20. maj 2018 – 29. februar 2020. Skattestyrelsen baserer denne vurdering på min klients kontoudtog, hvoraf der fremgår: Indkøb af færgebilletter Indkøb i [butikken] i [Tyskland] Køb hos [virksomhed2] i [Tyskland] Indkøb af færgebilletter Skatteankestyrelsen formoder, at der er sket indkøb af færgebilletter, når der af min klients kontoudtog fremgår køb med benævnelsen ”[virksomhed1]”. Denne formodning synes at være korrekt. Det er dog vores klare opfattelse, at selve købet af færgebillet ikke kan bevise andet, end at min klient har foretaget et køb af en færgebillet og – baseret på min klients udtalelser – har sejlet mellem [by2] og [Tyskland]. Køb af færgebilletter kan aldrig udstrækkes til at være et bevis for, at min klient har foretaget et eller flere af de registrerede køb på [...]-kortet. Køb af færgebilletter kan udelukkende bevise en geografisk sammenhæng, og det er vores opfattelse, at køb af færgebilletter bevismæssigt skal håndteres på samme måde som selve registreringerne på [...]-kortet, hvorfor der ved køb af færgebilletter ikke er skabt en formodning for indkøb og indførsel af de afgiftspligtige varer svarende til det registrerede og i de mængder, der overstiger, hvad der kan anses for at være til min klients eget brug. Indkøb i [butikken] i [Tyskland] Af min klients kontoudtog kan det konstateres, at der er foretaget køb i [butikken] i [Tyskland], hvilket også er i overensstemmelse med min klients forklaring om, at han har deltaget i shoppingture, og at han har foretaget køb i grænsehandelsbutikker. I den ordinære periode – 20. maj 2018 – 29. februar 2020 – er der registreret i alt 19 køb via kortbetaling i [butikken] i [Tyskland], heraf 5 transaktioner i 2018, 13 transaktioner i 2019 og 1 transaktion i 2020. Det er vores klare opfattelse, at disse transaktioner ikke kan bevise andet, end at min klient har foretaget køb af varer i [butikken] i [Tyskland] (eller andre grænsehandelsbutikker som [virksomhed3]). Som Skatteankestyrelsen selv bemærker, så er der ikke beløbsmæssig sammenhæng mellem de på min klients registrerede hævninger i [butikken] i [Tyskland] og de samlede indkøb på de enkelte datoer. Dette skyldes flere forhold, som min klient også har forklaret, både overfor Skattestyrelsen og i forbindelse med klage til Skatteankestyrelsen: At min klient aldrig er taget på shoppingture alene, og at de øvrige deltagere på turene også har indkøbt varer, der er blevet registreret på [...]-kortet, At [...]-kortet også er anvendt til registrering af køb, der er foretaget af andre kunder i køen, udelukkende med det formål at optjene flere point, At der primært er anvendt kontantbetaling. I forhold til pkt. a skal det bemærkes, at min klient altid har foretaget shoppingture sammen med flere kammerater. Min klient har oplyst, at de har fyldt bilen op, dvs. typisk været i alt 4 personer i bilen. De registrerede køb vil derfor – som minimum – vedrøre 4 personers indkøb, hvorfor indkøbene ikke udelukkende kan henføres til min klient. I forhold til pkt. b skal det bemærkes, at min klient har oplyst, at [...]-kortet også kutymemæssigt blev anvendt af andre kunder i køen til registrering af deres køb. Af [...]-kortets transaktioner ses det, at der ofte er tale om flere forskellige indkøb, da der på én dato er registreret flere kvitteringsnumre (receipt no), hvilket understøtter min klients oplysninger om, at han aldrig har foretaget shoppingture alene, og at andre kunder i køen har anvendt [...]-kortet. I forhold til pkt. c skal det bemærkes, at transaktionerne i flere tilfælde understøtter dette, f.eks.: D. 6. juni 2018: her er der i alt 3 kvitteringsnumre. Det ene kan direkte henføres til en transaktion på min klients betalingskort i form af 199,90 kr. til køb af øl, med sit eget kvitteringsnummer. Den anden transaktion på min klients betalingskort i form af 1.667,85 kr. svarer til 22% af købet på sit eget kvitteringsnummer. Dette indikerer, at der er flere personer, som har foretaget dette køb i fællesskab, og at min klients andel er betalt med betalingskort. Derudover er der et tredje kvitteringsnummer på denne købsdato. D. 21. juli 2018: her er der i alt 2 kvitteringsnumre. Af det ene kvitteringsnummer svarer en transaktion på min klients betalingskort i form af 3.487,70 kr. til 43,1% af det samlede køb på dette kvitteringsnummer. D. 24. november 2018: her er der i alt 2 kvitteringsnumre. Af det ene kvitterings-nummer svarer en transaktion på min klients betalingskort i form af 2.057,50 kr. til 24,3% af det samlede køb på dette kvitteringsnummer. D. 5. januar 2019: her er der kun ét kvitteringsnummer, hvoraf en transaktion på min klients betalingskort i form af 2.997,50 kr. svarer til 33,7% af det samlede køb. D. 23. februar 2019: her er der kun ét kvitteringsnummer, hvoraf en transaktion på min klients betalingskort i form af 1.557,30 kr. svarer til 16,6% af det samlede køb. D. 2. marts 2019: her er der kun ét kvitteringsnummer, hvoraf en transaktion på min klients betalingskort i form af 2.249,55 kr. svarer til 21,5% af det samlede køb. Ovenstående sammenhæng mellem transaktioner på min klients betalingskort og de samlede køb på [...]-kortet indikerer klart, at betaling for købene på [...]-kortet er sket på forskellig vis, hvilket understøtter min klients forklaring om, at købene ikke udelukkende er foretaget af min klient, men at andre deltagere på turen også har foretaget en andel af de registrerede køb. Derudover er det på følgende datoer – 9. september 2019, 16. september 2019 og 9. november 2019 – muligt at afstemme transaktioner på min klients betalingskort med køb på [...]-kortet. Der er dog tale om køb af enten softdrinks eller husholdningsartikler, og disse er sket på separate kvitteringsnumre. På alle tre datoer er der flere kvitteringsnumre. Køb hos [virksomhed2] i [Tyskland] På samme måde som det er tilfældet ved indkøb af færgebilletter, er det vores klare opfattelse, at selve købet ikke kan bebevise andet, end at min klient har købt mad på [virksomhed2]. Dette kan aldrig udstrækkes til at være et bevis for, at min klient har foretaget et eller flere af de registrerede køb på [...]-kortet. Køb på [virksomhed2] kan udelukkende bevise en geografisk sammenhæng, og det er vores opfattelse, at dette køb bevismæssigt skal håndteres på samme måde som selve registreringerne på [...]-kortet, hvorfor der ved køb på [virksomhed2] ikke er skabt en formodning for indkøb og indførsel af de afgiftspligtige varer svarende til det registrerede og i de mængder, der overstiger, hvad der kan anses for at være til min klients eget brug. Er det muligt at transportere de indkøbte varer? Der er tidligere fremlagt bevis for min klients biler (almindelige personbiler med normal bagagerumsplads) og den anvendte trailer i form af en [virksomhed4]-trailer af mærket [...] med en tilladt lastevægt på 750 kg. En ramme øl vejer ca. 9 kg., og med en tilladt lastevægt på 750 kg. er det muligt at medbringe ca. 83 rammer øl på den trailer, som min klient har anvendt til shoppingturene. Dertil kommer, at det vil være muligt også at medbringe en mindre mængde øl i bagagerummet på bilen. Af flere transaktioner på [...]-kortet ses det, at der er købt mængder, der langt overstiger, hvad det er muligt at medbringe på min klients trailer. F.eks. er der d. 25. januar 2020 registreret køb af øl til en samlet værdi af 7.824,60 kr. Det samlede indkøb svarer til 958,32 liter øl, svarende til 121 rammer af 24 øl pr. ramme. Dette svarer til en vægt på i alt 1.089 kg., som på ingen måde – lovligt – kan transporteres på min klients trailer. Hertil skal det bemærkes, at min klient er håndværker og derfor dagligt er afhængig af sit kørekort. Min klient har derfor oplyst, at han altid har kørt lovligt, da han ikke vil risikere at miste sit kørekort i tilfælde af trafikkontrol. Derudover skal det bemærkes, at det samlede indkøb af øl på denne dato er sket på 4 forskellige kvitteringsnumre: …[...]: et køb på 78,95 kr. Der er købt 7,92 liter øl svarende til 1 ramme øl med 24 stk. …[...]: et køb på 3.606,80 kr. Der er købt 403,92 liter øl svarende til 51 rammer øl med 24 stk. …[...]: et køb på 3.059,15 kr. Der er købt 403,92 liter øl svarende til 51 rammer øl med 24 stk. …[...]: et køb på 1.079,70 kr. Der er købt 142,56 liter øl svarende til 18 rammer øl med 24 stk. Dette indikerer, at købet er foretaget af 4 omgange og derved potentielt af 4 forskellige personer, hvorfor der ikke er skabt den fornødne formodning for, at det er min klient, der har foretaget samtlige køb registreret på [...]-kortet. Afslutning Afslutningsvis skal det gentages, at vi ikke er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse for så vidt angår den ordinære fastsættelse af afgiftstilsvar for perioden 20. maj 2018 – 29. februar 2020. Det er vores klare opfattelse, at Landsskatteretten skal træffe afgørelse i overensstemmelse med SKM2025.62.LSR, særligt henset til at der ikke er sket forudbestilling af varer i den konkrete sag, jf. j.nr. 21-0108549, samt at de øvrige forhold omkring køb af færgebilletter og køb af mad på [virksomhed2] ikke er tilstrækkeligt til at statuere den fornødne formodning. Det er derfor vores klare opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse skal nedsættes til 0 kr., ikke blot for den ekstraordinære periode men også for den ordinære periode. Henset til, at vi ikke er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse ønsker jeg fortsat retsmøde i sagen.” Indlæg under retsmødet Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at den påklagede forhøjelse skulle nedsættes til 0 kr. Hun gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Hun anførte bl.a., at Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at der er indtrådt afgiftspligt for klageren. Repræsentanten anførte, at Skatteankestyrelsens indstilling ikke var i overensstemmelse med Landsskatterettens praksis på området, og hun gennemgik i den forbindelse en række afgørelser. Hun understregede, at der i nærværende sag ikke er foretaget forudbestillinger af klageren, og hun anførte, at forholdene vedrørende færgebilletter, kontooplysninger og måltider ikke er tilstrækkeligt til, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden. Der mangler således en direkte sammenhæng til købet af de konkrete varer. Hun anførte, at klager aldrig var kørt alene, og det ikke har været muligt for klageren at transportere de omhandlede mængder alene. Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Landsskatterettens afgørelse Klagen vedrører Skattestyrelsens opkrævning af 245.507 kr. i øl- og tobaksafgift for varer, som er indkøbt i Tyskland i perioden fra den 22. marts 2015 til den 29. februar 2020. Nærmere bestemt angår sagen, hvorvidt klageren selv har indkøbt samtlige øl og tobaksvarer registreret på klagerens [...]-kort, og i givet fald om de af klageren indkøbte øl og tobak kan anses for at have været til egen brug. Retsgrundlaget I det følgende vil henvisninger til øl- og vinafgiftsloven være henvisninger til lov nr. 1062 af 26. august 2013 om afgift af øl, vin og frugtvin m.m. med de senere lovændringer, som var gældende i den omhandlede. Det følger af øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, at der skal betales afgift af øl her i landet. Afgiftspligten indtræder ved varernes overgang til forbrug her i landet, jf. øl- og vinafgiftslovens § 4. Såfremt varerne allerede er overgået til forbrug i et andet EU-land, følger det af øl- og vinafgiftslovens § 6 a, stk. 1, nr. 1, at afgiften af varerne forfalder ved levering her i landet, når varerne transporteres her til landet som bestemmelsesland med henblik på erhvervsmæssig oplægning af varerne, herunder indkøb af varer, som en her i landet hjemmehørende privat person foretager i et andet EU-land og enten selv transporterer eller på egne vegne lader transportere her til landet, og hvor omfanget og karakteren af de pågældende vareindkøb overstiger, hvad der må anses for at skulle medgå til den pågældende privatpersons eget brug. Følgende fremgår af øl- og vinafgiftslovens § 27, stk. 9: ”For afgiftspligtige varer, der ikke er afgiftsberigtiget efter loven, og hvor der ikke er sket autorisation eller registrering eller stillet sikkerhed, hæfter erhververen og den, der er i besiddelse af varerne.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 1, stk. 1: ”Der betales fra den 1. januar 2014 afgift af cigaretter og røgtobak her i landet efter reglerne i denne lov og efterfølgende satser: 1) For cigaretter: 118,25 øre pr. styk og 1 pct. af detailsalgsprisen, jf. § 28. 2) For røgtobak, der efter regler fastsat i medfør af stk. 2 er defineret som groftskåret røgtobak: 738,50 kr. pr. kilogram. 3) For røgtobak, der efter regler fastsat i medfør af stk. 2 er defineret som finskåret røgtobak: 788,50 kr. pr. kilogram.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 8, stk. 1, nr. 2: ” Der betales afgift her i landet ved varernes overgang til forbrug, hvorved forstås, … 2) ved modtagelsen, når varer fra andre EU-lande erhverves af virksomheder eller personer, der ikke er berettiget til at oplægge varerne uden afgiftsberigtigelse, …” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 10, stk. 1: ”En midlertidigt registreret varemodtager er en virksomhed, institution eller person, der som led i udøvelsen af sit erhverv er registreret med en tilladelse til kun lejlighedsvis at modtage varer fra andre EU-lande eller tredjelande. For at få tilladelse til at udøve aktivitet som midlertidigt registreret varemodtager her i landet skal virksomheden eller personen inden vareafsendelsen fra et andet EU-land eller tredjeland 1) registreres som midlertidigt registreret varemodtager hos told- og skatteforvaltningen, 2) anmelde varetransporten til told- og skatteforvaltningen og 3) indbetale afgiften af varer, der er afgiftspligtige her i landet.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 10 a, stk. 1: ”Afgift af varer forfalder ved levering her i landet, i forbindelse med at de pågældende varer efter overgang til forbrug og betaling af eventuelle afgifter i et andet EU-land transporteres her til landet som bestemmelsesland med henblik på 1) erhvervsmæssig oplægning af varerne, herunder indkøb af varer, som en her i landet hjemmehørende privat person foretager i et andet EU-land og enten selv transporterer eller på egne vegne lader transportere her til landet, og hvor omfanget og karakteren af de pågældende vareindkøb overstiger, hvad der må anses for at skulle medgå til den pågældende privatpersons eget brug, eller 2) fjernsalg, når en person, der ikke er autoriseret oplagshaver, registreret varemodtager eller midlertidigt registreret varemodtager her i landet, eller som ikke udøver selvstændig økonomisk virksomhed her i landet, køber varer i et andet EU-land, og når varerne direkte eller indirekte transporteres af sælgeren eller på dennes vegne her til landet.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 11, stk.1 og 3: ”Autoriserede oplagshavere skal opgøre den afgiftspligtige mængde og omsætning for en afgiftsperiode på en måned for de varer, der er udleveret fra virksomheden i perioden, med tillæg af svind og lign, jf. dog § 29. Stk. 3. I andre tilfælde er den afgiftspligtige mængde og omsætning de varer, som en virksomhed eller person har erhvervet eller modtaget i hvert enkelt tilfælde.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 13, stk.2: ”Stk. 2. For afgiftspligtige, der modtager varer fra andre EU-lande, og som ikke er omfattet af stk. 1, sker angivelsen og betalingen efter reglerne i § 9, stk. 1, 3 og 4, i lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. Opgørelsen af, hvilken mængde varer der skal betales afgift af, sker efter reglerne i § 11, stk. 3.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 29, stk. 2; ”Stk. 2. Der ydes afgiftsfritagelse af varer, der indføres eller modtages fra andre EU-lande, i samme omfang som eftermerværdiafgiftslovens § 36, stk. 1, nr. 1 og 2, og af varer, som privatpersoner selv medfører til eget brug fra et andet EU-land, i hvilket de er erhvervet i beskattet stand. Skatteministeren kan endvidere fastsætte bestemmelser om afgiftsfritagelse af småforsendelser uden erhvervsmæssig karakter, som privatpersoner modtager fra privatpersoner i et andet EU-land.” Følgende fremgår af tobaksafgiftslovens § 31, stk. 9: ”Stk. 9. For afgiftspligtige varer, der ikke er afgiftsberigtiget efter loven, og hvor der ikke er sket autorisation eller registrering eller stillet sikkerhed, hæfter erhververen og den, der er i besiddelse af varerne.” Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.: ”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb.” Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 og stk. 2, 1. og 2. pkt.: ”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: … 3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. … Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. (…)” Følgende fremgår af opkrævningslovens § 9, stk. 1: ”Den, der ikke er autoriseret eller registreret efter afgiftslovene nævnt i bilag 1, liste A, nr. 1-4, 7 og 8, og som fra andre EU-lande har modtaget varer omfattet af disse afgiftslove, skal ved modtagelsen af varerne angive den afgiftspligtige mængde af varerne til told- og skatteforvaltningen. Angivelsen skal være underskrevet af den, der har modtaget varerne, eller af sælgerens fiskale repræsentant her i landet.” Øl- og vinafgiftsloven er nævnt i bilag 1, liste A, nr. 4. Følgende fremgår af § 12, stk. 5 i bekendtgørelse nr. 2373 af 10. december 2021 om forretningsorden for Landsskatteretten: ”I ganske særlige tilfælde kan Landsskatteretten træffe en afgørelse, der uden beløbsmæssig opgørelse alene fastlægger de principper, hvorefter den påklagede afgørelse skal træffes. Skatteforvaltningen foranlediger herefter, at afgørelsen træffes i overensstemmelse med Landsskatterettens anvisning.” Det følger af Vestre Landsrets dom af 9. november 2015, offentliggjort som SKM2015.712.VLR, at under hensyn til de indførte mængder af drikkevarer, herunder navnlig mængden af øl, der var mere end 16 gange større end den vejledende mængde, som afgiftsfrit kan indføres til eget forbrug, måden drikkevarerne var transporteret på, oplysningerne om den afgiftspligtiges tidligere indførsler af drikkevarer fra Tyskland, og SKATs tidligere indskærpelse overfor den afgiftspligtige, fandt landsretten at det påhvilede den afgiftspligtige at godtgøre, at varerne var indført til eget forbrug. Landsretten fandt, at den afgiftspligtige ikke blot ved sin egen og sin søns og barnebarns forklaringer, der ikke var underbygget af objektive kendsgerninger, samt ved fremlæggelse af et billede af tomme øl- og sodavandsdåser, havde godtgjort at varerne var til eget forbrug. Der var som følge heraf og efter oplysningerne om den afgiftspligtiges tidligere indførsler af drikkevarer, ikke grundlag for at reducere afgiftsbeløbet svarende til afgiften af den mængde drikkevarer, der efter de vejledende bestemmelser ville kunne anses for at være til eget forbrug. Det følger af Vestre Landsrets dom af 22. november 2012, offentliggjort som SKM2013.52.VLR, at en privatperson i samme indførsel af afgiftspligtige varer både kan indføre varer til eget brug og varer, der ikke er til eget brug. Følgende fremgår bl.a. af Landsrettens præmisser: ”Landsretten finder, at der ikke herved er fremkommet et overbevisende billede af, at S og hans gæster indtog en så betydelig mængde øl, at der er rimelig sammenhæng mellem dette og indkøbet. Der lægges herved vægt på forklaringerne om deltagerantallet og deltagersammensætningen, om deltagernes drikkevaner og om forløbet af festerne, herunder oplysningerne om, at deltagerne kom og gik. Landsretten finder på den baggrund, at det er godtgjort, at S ikke medbragte den helt usædvanlig store mængde øl til eget brug. Det må imidlertid efter forklaringerne lægges til grund, at S har holdt fester i forbindelse med sin ferie her i landet, og at han og deltagerne har drukket en betydelig mængde øl. Det kan derfor lægges til grund, at en del af de medbragte øl var til privat brug. På baggrund af bevisførelsen fastsættes denne mængde skønsmæssigt til 110 liter.” Byretten har i dom af 15. februar 2024, offentliggjort som SKM2025.177.BR, (anket) truffet afgørelse i en sag vedrørende anvendelse af et [...]-kort. Skattestyrelsen havde pålagt indehaveren af [...]-kortet at betale 66.913 kr. i afgift for indkøb af øl i [virksomhed1] butikker i Tyskland i 2018, 2019 og 2020. Byretten fandt, at der efter de foreliggende oplysninger – i form af købsregistreringer på [...]-kortet, bankkontoudtog vedrørende indkøb på dankort og køb af færgebilletter i tidsmæssig tilknytning til registreringerne på [...]-kortet – var skabt en formodning for, at indehaveren af [...]-kortet selv havde foretaget de på kortet registrerede køb, og at det påhviler den pågældende at afkræfte denne formodning. Byretten fandt videre, at indehaveren af [...]-korte på baggrund af vidneforklaringer havde bevist, at han ikke havde indkøbt alle de på [...]-kortet registrerede indkøb af øl. Byretten hjemviste herefter sagen til fornyet behandling i Skattestyrelsen med henblik på at foretage et skøn over den del af indkøbene, der ikke anses for at være til indehaverens eget brug og forinden at anmode indehaveren om yderligere oplysninger vedrørende omfanget af afgiftspligtige indkøb. Landsskatteretten har i sin afgørelse af 5. december 2022, offentliggjort som SKM2023.97.LSR, i en sag vedrørende anvendelse af et [...]-kort efter en konkret og samlet vurdering af sagens oplysninger fundet, at der ikke var den fornødne klare formodning for, at [...]-kortet i den foreliggende sag udelukkende var blevet anvendt af klageren til indkøb af afgiftspligtige varer i Tyskland, som herefter er blevet indført i Danmark. Registreringerne på [...]-kortet havde således ikke i sig selv en tilstrækkelig objektiv bevisværdi til, at Skattestyrelsen havde løftet bevisbyrden for, at klageren selv havde indkøbt og indført den registrerede varemængde. Det kunne derfor ikke på det grundlag pålægges klageren at dokumentere eller sandsynliggøre, at det ikke var klageren, der havde indkøbt og importeret alle de varer, der fremgik af registreringerne på [...]-kortet. Landsskatteretten ændrede derfor Skattestyrelsens afgørelse og nedsatte afgiftsopkrævningen til 0 kr. Endvidere har Landsskatteretten i sin afgørelse af 25. oktober 2024, offentliggjort som SKM2025.62.LSR, (dissens) i en sag vedrørende anvendelse af et [...]-kort efter en samlet konkret vurdering fundet, at der ikke alene ved registreringerne på kontoen og imod klagerens oplysninger om sit varekøb, var en formodning for, at klageren havde indkøbt og indført afgiftspligtige varer svarende til det registrerede og i mængder, der oversteg, hvad der kunne anses for at være til klagerens eget brug. Der blev navnlig lagt vægt på, at kortet kunne anvendes af andre end den person, det var udstedt til, og at der ikke forelå oplysninger i øvrigt, der støttede, at det var klageren, der rent faktisk havde foretaget samtlige de registrerede køb. For så vidt angik varer, der var forudbestilt af klageren, fandt Landsskatteretten dog, at der efter registreringerne på [...]-kortet sammenholdt med oplysningerne om forudbestillinger, som kunne knyttes til klageren, var skabt en formodning for, at klageren havde foretaget disse indkøb, og klageren var ikke fremkommet med oplysninger, der kunne afkræfte denne formodning. Under hensyn til at den indførte mængde øl på mellem 594 liter og 918 liter væsentligt oversteg den vejledende mængde, som afgiftsfrit kunne indføres til eget brug, påhvilede det klageren at godtgøre, at de forudbestilte varer var til eget brug, og dette fandtes ikke godtgjort. Landsskatteretten har i afgørelse af 27. oktober 2016, offentliggjort som SKM2016.625.LSR, fundet, at i et tilfælde, hvor SKAT havde udsendt flere varslingsskrivelser på det samme faktiske grundlag, at den såkaldte ”lille fristregel” i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, løb fra den første varslingsskrivelse, hvorfor ansættelsen ikke var sket rettidigt. Landsskatterettens begrundelse og resultat Landsskatteretten lægger til grund, at der i forbindelse med nogle indkøb i [virksomhed1]’ [butikker] i Tyskland i perioden 22. marts 2015 til den 29. februar 2020 blev anvendt et [...]-kort, som var tilknyttet klagerens [...]-konto ([virksomhed1]’ fordelsprogram). Der ikke er fremlagt oplysninger, der dokumenterer, at varekøbsregistreringerne i dem omhandlede periode er fejlbehæftede. Det har ikke været muligt at fremskaffe de vilkår for medlemskab af [...]-programmet, som var gældende forud for februar 2021. [virksomhed1] har besvaret Skatteankestyrelsens spørgsmål vedrørende [...]-programmet, og disse besvarelser lægges sammen med vilkårene, som blev indhentet fra [virksomhed1]’ hjemmeside den 11. marts 2022, til grund for sagen. Efter de foreliggende oplysninger er [...]-kortet et fysisk ihændehaverkort, hvor der ikke kræves indtastning af pinkode eller lignende ved brug af kortet. Der fremgår ikke identitetsoplysninger på kortet, men udelukkende et kortnummer. Kortet ikke er et betalingskort, men en adgang til optjening og brug af bonus-point. [...]-programmet har to medlemsniveauer, hvor det er muligt ved brug af bonuspoint at opgradere medlemskabet for at opnå yderligere fordele. Om [...]-programmet i øvrigt bemærkes, at vilkårene herfor udelukkende regulerer forholdet mellem [virksomhed1] og klageren. Landsskatteretten bemærker, at [...]-programmet og det hertil knyttede [...]-kort ikke er indrettet på en sådan måde, at det umiddelbart alene kan anvendes af den person, der har oprettet [...]-kontoen. Det forhold, at det fremgår af [...]-programmets betingelser, at kortet er ”personligt og ikke må overdrages til andre”, ændrer ikke herpå, særligt fordi der ikke ses at være indført nogen form for kontrol eller lignende hos udbyderen, der skal forhindre, at ét [...]-kort bruges af flere forskellige personer. Klageren har bl.a. oplyst, at han ikke har indkøbt varer i det omfang, som fremgår af varekøbsregistreringerne på [...]-kortet, idet der har været andre deltagere med på indkøbsturene, og at disse personer har foretaget indkøb, der er registreret på [...]-kortet. Efter en samlet konkret vurdering finder retten, at der ikke alene ved registreringerne på [...]-kontoen, og imod klagerens oplysninger om sit varekøb, er en formodning for, at klageren har indkøbt og indført afgiftspligtige varer svarende til det registrerede og i mængder, der overstiger, hvad der kan anses for at være til klagerens eget brug. Der er herved navnlig lagt vægt på, at kortet som anført kan anvendes af andre end den person, det er udstedt til. Datoer med køb af færgebilletter og/eller køb i [butikken] Det fremgår af de fremlagte kontooplysninger, at klageren har indkøbt 55 færgebilletter og foretaget indkøb i [butikken] på 33 datoer med tidsmæssig tilknytning til registreringerne på [...]-kontoen. Det fremgår, af de fremlagte kontoudtog, at klageren på ni datoer, hvor der ikke foreligger køb af færgebillet, har foretaget indkøb i [butikken] i [Tyskland]. Der foreligger dermed køb af færgebilletter og/eller køb i [butikken] i forbindelse med 64 ud af de 77 ture, der er medtaget i Skattestyrelsens opgørelse. Retten finder på denne baggrund, at der er skabt en formodning for, at det er klageren, der har indkøbt og indført de på [...]-kontoen registrerede køb på disse datoer. Det fremgår videre af kontooplysningerne, at klageren den 15. marts 2016 har foretaget et køb hos [virksomhed2] i [Tyskland]. Retten finder på denne baggrund, at der er skabt en formodning for, at det er klageren, der har indkøbt og indført de på [...]-kontoen registrerede køb på denne dato. Datoer hvor klageren har oplyst at have deltaget på ture Klageren har fremlagt en oversigt over, hvilke ture han har deltaget i. Sammenholdes denne oversigt med oversigten over køb af færgebilletter eller hævninger i [butikken], er der fire datoer, hvor der ikke ses hævninger til færgebilletter eller til køb i [butikken], men hvor klageren har oplyst at have deltaget. Retten lægger vedrørende disse fire datoer klagerens forklaring til grund, så der også vedrørende disse datoer er skabt en formodning for, at det er klageren, der har indkøbt og indført de på [...]-kontoen registrerede køb. Det er herefter op til klageren at afkræfte formodningen. Retten bemærker, at der ikke er beløbsmæssig sammenhæng mellem de på klagerens konto registrerede hævninger i [butikken] og de samlede indkøb på de enkelte datoer. Retten finder, henset til klagerens egen forklaring om, at der primært anvendes kontant betaling, ikke at klageren alene på denne baggrund har afkræftet formodningen for, at det er ham, der har foretaget de på [...]-kontoen registrerede indkøb. De af klageren fremlagte erklæringer fra venner er udarbejdet til brug for klagesagen og ikke er støttet af anden objektiv dokumentation. Erklæringerne kan således ikke tillægges selvstændig bevismæssig værdi. Klagerens repræsentant har gjort gældende, at køb af færgebilletter og køb af mad på [virksomhed2] i [Tyskland] ikke er tilstrækkeligt til at skabe en formodning for, at det er klageren, der har indkøbt hele den registrerede varemængde på de pågældende datoer. Repræsentanten har videre gjort gældende, at hævningerne på klagerens konto vedrørende køb i [butikken] ikke kan afstemmes med registreringerne på [...]-kontoen og at der dermed er en indikation for, at klageren ikke har erhvervet samtlige de på [...]-kontoen registrerede indkøb, men at andre har benyttet klagerens [...]-kort i forbindelse med deres indkøb. Retten finder, at klagerens repræsentant ikke med det ovenfor anførte har afkræftet formodningen for, at det er klageren, der har købt hele den registrerede varemængde. Retten henviser til byrettens dom i SKM2025.177.BR, hvor retten kom frem til, at den tidsmæssige sammenhæng mellem køb af færgebilletter og registreringer var tilstrækkeligt til at anse indehaveren af [...]-kortet som erhverver af samtlige indkøb på de pågældende datoer. Vedrørende repræsentantens anbringende om den manglende beløbsmæssige sammenhæng mellem hævningerne på klagerens konto og størrelsen på købene på de enkelte datoer henviser retten til klagerens forklaring om, at der i stort omfang er anvendt kontant betaling samt at klageren ikke har fremlagt objektive kendsgerninger, der understøtter hans forklaring. Det af repræsentanten anførte vedrørende klagerens manglende mulighed for lovligt at kunne transportere den registrerede mængde den 25. januar 2020 kan ikke føre til et andet resultat. Der skal herefter tages stilling til, om mængden af de indførte varer overstiger den mængde, der afgiftsfrit kan indføres til eget brug. Under henvisning til at den indførte mængde øl på mellem 285 liter og 1.481 liter øl væsentligt overstiger den vejledende mængde, som afgiftsfrit kan indføres til eget brug, finder retten, at det påhviler klageren at godtgøre, at de indkøbte varer var til eget brug. Klagerens oplysninger om at de indkøbte varer var til eget brug, herunder til brug for hans [...]-års fødselsdag samt festivaler, er ikke underbygget af objektive kendsgerninger, og klageren har derfor ikke godtgjort, at den registrerede varemængde var til eget brug. Der er herefter ikke grundlag for at reducere afgiftsbeløbet. Der henvises til Vestre Landsretsdom af 9. november 2015, offentliggjort som SKM2015.712.VLR samt til Vestre Landsrets dom af 22. november 2012, offentliggjort som SKM2013.52.VLR. Da det er klageren, der har indkøbt og indført de registrerede varer, og da varerne ikke er fritaget for afgift i henhold til øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 2, og tobaksafgiftslovens § 10 a, stk. 1, nr. 1, hæfter klageren for øl- og tobaksafgiften i henhold til øl- og vinafgiftslovens § 27, stk. 9, og tobaksafgiftslovens § 31, stk. 9. Ekstraordinær fastsættelse – indkøb i perioden 22. marts 2015 til 19. maj 2018 Det følger af opkrævningslovens § 9, stk. 1, at angivelsen skal ske ved modtagelsen af varerne. Skattestyrelsen traf den 3. september 2021 afgørelse om fastsættelse af afgift for perioden 22. marts 2015 – 29. februar 2020. Skattestyrelsens forslag til afgørelse er sendt den 20. maj 2021, hvorefter indkøb foretaget forud for den 20. maj 2018 er omfattet af reglerne for ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar. Skattestyrelsen udsendte et nyt forslag til afgørelse den 3. juni 2016, idet der manglede en frist for indsendelse af bemærkninger. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., at ansættelse skal ske senest tre måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Retten finder, at Skattestyrelsen har udsendt varsel om fastsættelse af klagerens afgiftstilsvar den 20. maj 2021. Retten har lagt vægt på, at det fremgår af det fornyede forslag af 3. juni 2021, at der alene manglede en frist for klagerens bemærkninger til forslaget. Der er således ikke tale om en materiel ændring af forslaget på baggrund af nye oplysninger. Forholdene er således tilsvarende Landsskatterettens afgørelse af 27. oktober 2016, offentliggjort som SKM2016.625.LSR. Den del af afgørelsen, der vedrører ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar, det vi sige indkøb foretaget i perioden fra den 22. marts 2015 til den 19. maj 2018, er dermed foretaget efter udløbet af fristen på 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., og afgørelsen er dermed behæftet med en hjemmelsmangel. Landsskatteretten finder, at den del af afgørelsen ikke er gyldigt og rettidigt foretaget. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende varer, der er registreret på klagerens [...]-konto i perioden 20. maj 2018 til 29. februar 2020, bortset fra 4. august 2018 samt 16. marts 2019. Landsskatteretten annullerer opkrævningen af øl- og tobaksafgift for køb registreret på klagerens [...]-kort forud for den 20. maj 2018. Skattestyrelsens anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse i overensstemmelse med § 12, stk. 5, i bekendtgørelse nr. 2373 af 10. december 2021 til Skattestyrelsen.