Ekstraordinær genoptagelse af aktieavancer – kundskabstidspunkt og reaktionsfrist

Journalnr. 21-0053081 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2012 Avance på noterede aktier i [virksomhed1] A/S 64.331 kr. Ugyldig Stadfæstelse Indkomståret 2015 Avance på noterede aktier i [virksomhed1] A/S 101.719 kr. 33.167 kr. Stadfæstelse Faktiske oplysninger Klageren har investeret i aktier i [virksomhed1] A/S gennem [finans1] i Schweiz. Det fremgår af den påklagede afgørelse, at klagerens aktier i [virksomhed1] A/S indgår i værdipapirsystemet i klagerens skattemappe, som følge af, at Skattestyrelsen årligt har modtaget oplysninger fra klagerens pengeinstitut om afståelse af aktier i [virksomhed1] A/S. Klagerne har ikke oplyst en anskaffelsessum på aktierne. Klageren har ikke selvangivet indtægter fra [finans1] for indkomstårene 2009-2018, ligesom værdipapirsystemet ikke har opgjort avancer/tab på klagerens aktier i værdipapirsystemet, idet anskaffelsessummerne ikke fremgik af systemet. Klageren har den 21. august 2020 indberettet anskaffelsessummer på de tilbageværende aktier i [virksomhed1] A/S for indkomståret 2019 på 50.560 kr. for nominelt 1.600 stk. aktier, hvorefter der er opgjort en gevinst på 35.841 kr. for indkomståret 2019. Klageren har ved skrivelse af 5. oktober 2020 anmodet Skattestyrelsen om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 samt orienteret Skattestyrelsen om klagerens engagement i [finans1] for indkomstårene 2009-2016. Følgende fremgår bl.a. skrivelsen: ”… På vegne af [advokatfirma1]s klient, [klager], CPR-nr. [cpr1], retter jeg henvendelse til Skattestyrelsen med henblik på at anmode om genoptagelse af [klager]s skatteansættelse for indkomståret 2017 samt orientere om indkomster i årene 2009-2016. Skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2016 kan som udgangspunkt ikke genoptages ordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 26. Henset til at der er baggrund for en forhøjelse af [klager]s skatteansættelser for de omhandlede indkomstår, vurderer jeg. at Skattestyrelsen kan genoptage skatteansættelserne i henhold til skatteforvaltningslovens § 27. For indkomståret 2017 er det muligt at genoptage skatteansættelserne ordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. … [klager] har på baggrund af en misforståelse af hvilke af indtægterne, der skal selvangives til Danmark, ikke fået selvangivet sine indtægter på sin konto i [finans1] i indkomstårene 2009- 2019. Det er væsentligt for os at fremhæve, at den manglende selvangivelse af indtægterne i [finans1] alene skyldes en misforståelse fra [klager]s side angående, hvilke oplysninger, der blev indberettet til Danmark. [klager] har således ikke haft til hensigt at udeholde sine indtægter i [finans1]. Baggrunden for nærværende anmodning om genoptagelse er at få rettet op på [klager]s misforståelse og oplyse om samtlige af hans indtægter i Schweiz i de omhandlede indkomstår 2009-2019. …” Vedlagt anmodningen var klagerens opgørelser af de skattemæssige resultater. Skattestyrelsen har på baggrund af oplysninger i værdipapirsystemet, den indberettede anskaffelsessum på 50.560 kr. for 1.600 stk. aktier i indkomståret 2019 og under hensyntagen til, at [virksomhed1] A/S har gennemført et aktiesplit på selskabets aktier pr. 3. december 2007 for aktierne på [finans2] og pr. 17. december 2007 for ADR’er på [finans3], hvor hver aktionær modtog to aktier for hver aktie/ADR, samt pr. 2. januar 2014, hvor hver aktionær modtog fem aktier for hver aktie i [virksomhed1] A/S, opgjort klagerens samlede gevinst på noterede aktier således: Indkomstår Beløb i kr. 2010 90.811 2012 64.331 2015 101.719 2017 26.978 2018 55.037 2019 34.247 Samlet netto resultat 373.122 + Ikke fradragsberettiget tab 41.822 Skattepligtige avancer 414.944 -Tidligere selvangivet avancer -35.841 Forhøjelser af aktieavancerne 379.103 Klageren gevinst på aktier [virksomhed1] A/S er opgjort til henholdsvis 64.331 kr. og 68.552 kr. for indkomstårene 2012 og 2015. Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 18. februar 2021 og har truffet afgørelse den 16. marts 2021. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har for indkomstårene 2012 og 2015 forhøjet klagerens gevinst på noterede aktier med henholdsvis 64.331 kr. og 101.719 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 2.4.6 Aktieavancer … Aktier optaget til handel på et reguleret marked (noterede aktier) Gevinst ved salg af noterede aktier er skattepligtigt. Tab kan modregnes. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 1, § 12 og § 13 A. Vi medregner gevinst og tab på aktier i det år, hvor gevinsten eller tabet opstår. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1. Vi opgør gevinst og tab efter gennemsnitsmetoden. Det betyder, at de solgte aktiers købspris er en forholdsmæssig andel af den samlede købspris for din beholdning før salg. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 24 og § 26, stk. 1 og stk. 6. I opgørelsen indgår alle aktier i et selskab, selvom de har forskellige rettigheder. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 26 stk. 2. Hvis du kun har solgt nogle af dine aktier i et selskab, og aktierne har samme rettigheder, betragter vi dem, du har købt først, som dem, du også har solgt først. Det kaldes FIFO-princippet. Det står i aktieavancebeskatningslovens § 5. Gevinsten beskatter vi som aktieindkomst. Det står i personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4. Angivelse af køb af aktier For at få fradrag for tab på dine noterede aktier, er det en betingelse, at vi har modtaget oplysninger om købet. Vi skal have oplysningerne senest den 1. juli i året efter, at du har købt aktierne eller din fulde skattepligt til Danmark er indtrådt. De oplysninger, som vi skal have er: aktiernes identitet – navn, fondskode (ISIN) mv. antal købstidspunktet købesummen Hvis vi ikke har modtaget oplysningerne til tiden, kan du ikke få fradrag for et tab. Reglerne står i aktieavancebeskatningslovens § 14. Reglerne er gældende for tab opstået i indkomståret 2010 og senere. [virksomhed1] A/S Ved behandlingen af avanceopgørelserne for dine aktier i dit engagement i [finans1], Schweiz er det konstateret, at du har/har haft en del aktier og investeringsbeviser i dit danske depot. Disse aktier indgår i værdipapirsystemet i din Skattemappe, men på grund af manglende oplysninger om værdipapirernes anskaffelsessummer, så har værdipapirsystemet ikke tidligere opgjort avancer vedrørende disse papirer. Du har bl.a. aktier i [virksomhed1] A/S. For indkomståret 2019 har du indberettet anskaffelsessummen for de resterende værdipapirer i [virksomhed1] A/S, som du har indberettet til 50.560 kr. for nom. 1.600 stk. aktier. Herefter er der opgjort en fortjeneste på 35.841 kr. ved dit salg af [virksomhed1] aktier i 2019. Der er ikke opgjort nogen avancer for salgene i de tidligere indkomstår. Ved søgning på internettet er det konstateret, at [virksomhed1] A/S har ændret stykstørrelse (aktiesplit) på selskabets aktier pr. 3. december 2007 for aktierne på [finans2] og pr. 17. december 2007 for de såkaldte ADR’er på [finans3]. Efter aktiesplittet fik man to aktier for hver aktie/ ADR man havde i [virksomhed1] A/S. Pr. 2. januar 2014 blev der fortaget et nyt aktiesplit, hvor man fik 5 aktier for hver aktie i [virksomhed1] A/S. På grundlag af oplysningerne i aktiesystemet, den indberettede anskaffelsessum på 50.560 kr. for nom. 1.600 stk. aktier og med ovenstående aktiesplit kan din oprindelige anskaffelsessum opgøres skønsmæssigt til: Dato Køb/salg Nom. Nom. i alt Anskaf Anskaf i alt 31.12.05 køb 250 250 79.000 79.000 31.12.07 ændr styk 250 500 0 79.000 14.06.12 salg -100 400 -15.800 63.200 02.01.14 ændr styk 1.600 2.000 0 63.200 30.12.15 salg -100 1.900 -3.160 60.040 05.12.17 salg -100 1.800 -3.160 56.880 25.01.18 salg -100 1.700 -3.160 53.720 05.12.18 salg -100 1.600 -3.160 50.560 23.12.19 salg -100 1.500 -3.160 47.400 Med udgangspunkt i den beregnede anskaffelsessum på 79.000 kr. for nom. 250 stk. aktier er der lavet en samlet avanceopgørelse for alle dine aktier i [virksomhed1] A/S, som indgår i den samlede avanceopgørelse. Efter modtagelsen af jeres indsigelser er det konstateres, at vi har lavet en fejl i avanceopgørelsen vedrørende dine aktier i [virksomhed1] A/S. Afståelsessummen for nom. 40 aktier den 27. januar 2015 er medtaget med 27.571,42 kr., men den skulle være 11.791,68 kr. Avanceopgørelsen er derfor rettet med dette, hvilket giver en nedsættelse af avancen på 15.779 kr. De skattepligtige resultater af dine noterede aktier, som fremgår specificeret af bilag B, kan på grundlag at det indsendte materiale og ovenstående opgørelse opgøres til: Indkomstår Beløb 2010 90.811 2012 64.331 2015 101.719 2017 26.978 2018 55.037 2019 34.247 Samlet nettoresultat 373.122 + ikke fradragsberettigede tab 41.822 Skattepligtige avancer 414.944 - tidligere selvangivet avancer -35.841 Forhøjelser af aktieavancerne 379.103 2.5 Vores konklusion Dine skatteansættelse for indkomstårene 2010, 2012, 2015 og 2017 – 2019 ændres med ovenstående punkter/beløb. De indeholdte udbytteskatter og EU-renteskatter godskrives ved skatteberegningen. Skatteansættelserne for de øvrige indkomstår genoptages ikke 3 Genoptagelse af skatteansættelserne … 3.4 Vores begrundelse for genoptagelsen Ved vurderingen af muligheden for ordinære/ekstraordinære genoptagelser skal de enkelte indkomstår/forhold vurderes hver for sig med mindre andet fremgår af bestemmelserne. En skatteansættelse kan uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 genoptages for ældre indkomstår efter § 27, stk. 1, nr. 5, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Reglen forudsætter således bl.a., at skatteansættelsen er foretaget på et for lavt grundlag og den giver ikke grundlag for nedsættelse efter anmodning, heller ikke hvis ansættelsen er fortaget på et for højt grundlag som følge af en svigagtig handling fra tredjemand, f.eks. revisor – se SKM-2002.371.LSR. Det er vores opfattelse, at du, ved at undlade at indsende oplysninger om til dit engagement i [finans1], Schweiz, dine investeringer via engagementet og afkastene heraf samt indberette anskaffelsessummerne for dine aktier i dit danske depot til Skattestyrelsen, som minimum groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på urigtige eller ufuldstændige grundlag. Dine skatteansættelser for indkomstårene 2010, 2012 og 2015 kan derfor ekstraordinært genoptages efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skatteansættelserne for indkomstårene 2011, 2013, 2014 og 2016 genoptages ikke på grund beløbenes størrelse, der er tale om ekstraordinære indkomstår samt det forhold, at der formentlig er indeholdt udbytteskatter i de modtagne aktieudbytter. Varslingsfristen (kundskabstidspunktet) Varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 regnes fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af tilstrækkelig med oplysninger til at foretage ændringer af skatteansættelserne, der kan begrunde den ekstraordinære genoptagelse (kundskabstidspunktet). Bemærk til Jeres indsigelser I jeres indsigelse gør I, der med støtte i Vestre Landsrets dom af 23. oktober 2020 (SKM2020. 561.VLR), bl.a. gældende, at Skattestyrelsen allerede på tidspunktet for indberetningerne til værdipapirsystemet om salg af [virksomhed1] Aktier havde tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af din skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2015, at det ikke var nødvendigt for Skattestyrelsen at have de korrekte anskaffelsessummer for at kunne konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af skatteyderens skatteansættelser. at Skattestyrelsen, ved fremsendelse af sit forslag til afgørelse af 18. februar 2021, derved ikke har iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. vedrørende dit salg af [virksomhed1] aktier i indkomstårene 2010, 2012 og 2015. at Skattestyrelsen dermed ikke var berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2015 (* vedrørende dit salg af [virksomhed1] aktier i disse år. *) Det skal bemærkes, at der i indkomståret 2010 udelukkende er solgt [virksomhed1] aktier fra det udenlandske depot. Dette er efter vores opfattelse ikke korrekt. Det fremgår bl.a. af Den juridiske vejledning, 2021-1, A.A.8.2.2.1.4 Reaktionsfristen, at reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt (kundskabstidspunktet), hvor Skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring. Det fremgår desuden af Den juridiske vejledning, 2021-1, A.A.7.4.3 Sagens oplysning (Officialprincippet), at Skatteforvaltningen efter Officialprincippet skal sikre, at en sag er tilstrækkeligt oplyst til, at der kan træffes en afgørelse på et korrekt og fyldestgørende grundlag. Skatteforvaltningen skal derfor sørge for, at alle relevante oplysninger fremskaffes og inddrages i sagen. Dette fremgå også af Vestre Landsrets dom af den 13. juli 2017 (SKM2017.478.VLR), hvor Vestre Landsret bl.a. udtalte, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Vestre Landsrets dommen blev stadfæstet i Højesterets dom af den 4. september 2018 (SKM2018. 481.HR), hvor Højesteret bl.a. udtalte, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 5. I den pågældende sag havde Skattestyrelsen i det såkaldte ”Money Transfer-projekt” modtaget oplysninger om bankoverførsler ind og ud af landet, hvor såvel Vestre Landsret som Højesteret fandt, at selve modtagelsen af disse oplysninger ikke var tilstrækkelig til at gennemføre den varslede ansættelsesændring. ”Money Transfer-oplysningerne” gav alene anledning til at foretage en nærmere undersøgelse af forholdet. Kundskabstidspunktet var derfor ikke indtruffet allerede ved modtagelsen af ”Money Transfer-oplysningerne”. Det er korrekt, at Skattestyrelsen, ved i de årlige indberetninger fra dit pengeinstitut, som fremgår af værdipapirsystemet, kom i besiddelse af oplysninger om afståelsen af den del af dine [virksomhed1] aktier, som var placeret i dit danske depot. Idet du ikke havde oplyst anskaffelsessummerne for disse aktier, kunne værdipapirsystemet ikke opgøre nogen avancer ved disse afståelser. Det var ligeledes ikke på det foreliggende grundlag muligt for Skattestyrelsen at konstatere, om du havde opnået gevinster eller tab ved afståelsen af disse aktier samt størrelsen heraf, og dermed vurdere, om der var unddraget skatter. Skattestyrelsen var således ikke i besiddelse af det nødvendige grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Det er derfor vores opfattelse, at kundskabstidspunktet ikke kan anses for at være indtruffet allerede ved modtagelsen af de årlige indberetninger fra dit pengeinstitut. Det skal bemærkes, at Skatteministeriet, som også nævnt i jeres indsigelser, den 20. november 2020 har anket Vestre Landsrets dom af 23. oktober 2020 (SKM2020.561.VLR) til Højesteret. Det er først ved din indberetning den 21. august 2020 af anskaffelsessummen til værdipapirsystemet for indkomståret 2019 for de resterende værdipapirer i [virksomhed1] A/S, at Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af oplysninger om anskaffelsessummen for dine [virksomhed1] aktier. Det er derfor alene opgjort en avance vedrørende disse aktier for indkomståret 2019. Den omstændighed, at du har indberettet oplysninger om anskaffelsen for dine [virksomhed1] aktier for indkomståret 2019, betyder efter vores opfattelse ikke, at kundskabstidspunktet kan anses for at være indtruffet for de tidligere indkomstår. Det er først ved behandlingen af jeres anmodning, at Skattestyrelsen har konstateret, at der foreligger oplysninger om anskaffelsen af dine aktier i [virksomhed1] A/S, og dermed, at der var avancer, som manglede at blive selvangivet. Det var først på det tidspunkt, at Skattestyrelsen havde det nødvendige grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Selv om man lægger til grund, at kundskabstidspunktet er den 21. august 2020 for så vidt angår dine [virksomhed1] aktier i det danske depot, er vores forslag, som er sendt den 18. februar 2021, varslet indenfor 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 i forhold til din indberetning af anskaffelsessummen den 21. august 2020. På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at kundskabstidspunktet tidligst kan fastsættes til den 5. oktober 2020, hvor Skattestyrelsen modtog jeres anmodning om genoptagelse af dine skatteansættelser. Fremsendelsen af vores forslag er derfor inden for varslingsfristen. 3.5 Konklusion vedrørende genoptagelse Skatteansættelserne for indkomstårene 2017 – 2019 kan genoptages ordinært efter skatteforvaltningslovens § 26. Det er vores opfattelse, at du, ved at undlade at indsende oplysninger om til dit engagement i [finans1], Schweiz, dine investeringer via engagementet og afkastene heraf samt indberette anskaffelsessummerne for dine aktier i dit danske depot til Skattestyrelsen, som minimum groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på urigtige eller ufuldstændige grundlag. Dine skatteansættelser for indkomstårene 2010, 2012 og 2015 kan derfor ekstraordinært genoptages efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skatteansættelserne for de øvrige indkomstår genoptages ikke. …“ Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 24. juni 2021 udtalt følgende: ”… Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen. …” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af gevinst på noterede aktier for indkomstårene 2012 og 2015 skal nedsættes med henholdsvis 64.331 kr. og 68.552 kr. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”… ANBRINGENDER Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at Skattestyrelsen ikke var berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af [klager]s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2015 vedrørende [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i sit danske depot. Det gøres nærmere bestemt gældende, Skattestyrelsen ikke har iagttaget varslingsfristen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, 1. pkt. ved fremsendelse af sit forslag til afgørelse den 18. februar 2021. Skattestyrelsen anfører i sin afgørelse af 16. marts 2021, side 22, at: "Det er først ved din indberetning den 21. august 2020 af anskaffelsessummen til værdipapirsystemet for indkomståret 2019 for de resterende værdipapirer i [virksomhed1] A/S, at Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af oplysninger om anskaffelsessummen for dine [virksomhed1] Aktier. Det er derfor alene opgjort en avance vedrørende disse aktier for indkomståret 2019. Den omstændighed, at du har indberettet oplysninger om anskaffelsen for dine [virksomhed1] aktier for indkomståret 2019, betyder efter vores opfattelse ikke, at kundskabstidspunktet kan anses for at være indtruffet for de tidligere indkomstår. Det er først vedbehandlingen af jeres anmodning, at Skattestyrelsen har konstateret, at der foreligger oplysninger om anskaffelsen af dine aktier i [virksomhed1] A/S,og dermed, at der var avancer, som manglede at blive selvangivet. Det var først på det tidspunkt, at Skattestyrelsen havde det nødvendige grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Selvom man lægger til grund, at kundskabstidspunktet er den 21. august 2020 for så vidt angår dine [virksomhed1] aktier i det danske depot, er vores forslag, som er sendt den 18. februar 2021, varslet indenfor 6-månders frist en i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 i forhold til din indberetning af anskaffelsessummen den 21.august 2020. På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at kundskabstidspunktet tidligst kan fastsættes til den 5. oktober 2020, hvor Skattestyrelsen modtog jeres anmodning om genoptagelse af dine skatteansættelser. Fremsendelsen af vores forslag er derfor indenfor varslingsfristen." Det bestrides, at det først var ved modtagelse af vores anmodning om genoptagelse af 5. oktober 2021, at Skattestyrelsen kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en genoptagelse af indkomstårene 2012 og 2015 vedrørende [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i sit danske depot. Skattestyrelsen anfører forud for sin konklusion om, at kundskabstidspunktet først kan fastsættes ved modtagelse af vores anmodning om genoptagelse af 5. oktober 2020, at: "Det er korrekt, at Skattestyrelsen, ved de årlige indberetninger fra dit pengeinstitut, som fremgår af værdipapirsystemet, kom i besiddelse af oplysninger om afståelsen af den del af dine [virksomhed1] aktier, som var placeret i dit danske depot. Idet du ikke havde oplyst anskaffelsessummerne for disse aktier, kunne værdipapirsystemet ikke opgøre nogen avancer ved disse afståelser. Det var ligeledes ikke på det foreliggende grundlag muligt for Skattestyrelsen at konstatere, om du havde opnået gevinster eller tab ved afståelsen af disse aktier samt størrelsen heraf, og dermed vurdere, om der var unddraget skatter. Skattestyrelsen var således ikke i besiddelse af det nødvendige grundlag for at varsle en korrekt afgørelse af ansættelsen."(min fremhævning). Skattestyrelsen modtog således løbende oplysninger om, at [klager] havde afhændet [virksomhed1] aktier i sit danske depot. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen allerede på tidspunktet for indberetningerne til værdipapirsystemet om [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i 2012 og 2015 havde tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af [klager]s skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2015. Til støtte herfor skal der fra praksis henvises til Vestre Landsret dom af 23. oktober 202, optrykt som SKM2020.561.VLR. Det bemærkes for god ordens skyld, at sagen er indbragt for Højesteret. Sagen for Vestre Landsret angik, hvorvidt SKAT var berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af den omhandlede skatteyder, Bs, indkomstansættelser for årene 2011-2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, herunder om SKAT havde overholdt varslingsfristen på 6 måneder i bestemmelsens stk. 2, 1. pkt. SKAT konstaterede, i forbindelse med modtagelse af boet efter Bs åbningsstatus, at de indberettede anskaffelsessummer for Bs værdipapirer i værdipapirsystemet var for høje, hvilket medførte, at B i de omhandlede indkomstår uberettiget fik udbetalt overskydende skat. Den udbetalte overskydende skat udgjorde, efter Bs personlige og økonomiske forhold, væsentlige beløb. Vestre Landsret fandt i sagen, at B eller nogen på hendes vegne havde handlet groft uagtsomt ved at undlade at reagere på de urigtige skatteansættelser, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for 2011-2015 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldt. Spørgsmålet var herefter, hvorvidt SKAT havde overholdt varslingsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Vestre Landsret fandt, at SKAT ikke havde iagttaget fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Vestre Landsret anførte i sin begrundelse, at: "Skatteministeriet har oplyst, at SKAT ikke på noget tidspunkt kom i besiddelse af de korrekte anskaffelsessummer vedrørende Bs værdipapirer, men at SKAT løbende modtog indberetninger med de oplysninger, der fremgår af årsoversigterne fra F1-bank – herunder en årlig opgørelse af værdidepoterne. Af årsoversigterne fra 2015 og 2016, der begge er dateret den 31. december de pågældende år, fremgår, at den samlede værdi af Bs depoter udgjorde 713.940,29kr. i 2015 og 180.627,04 i 2016. Af Bs årsopgørelse fra SKAT for 2016 fremgår blandt andet, at hun havde et tab på obligationer på 1.993.973kr. Det fremgår af boets åbningsstatus, som SKAT efter det oplyste modtog den 30. august 2017, at værdien af Bs værdipapirer udgjorde 187.626 kr. Ministeriet har oplyst, at SKAT først i forlængelse af at have modtaget åbningsstatussen blev opmærksom på, at B i 2016 havde solgt en stordel af sine værdipapirer, og at hun som følge af, at der var registreret meget store anskaffelsessummer i værdipapirsystemet, havde et tab på 1.993.973 kr. på obligationeri2016. SKATs nærmere undersøgelser af disse forhold førte til, at SKAT på nogle møder den 11. og 12. september 2017 fik kendskab til, at de registrerede anskaffelsessummer var for høje, og at der var grundlag for at foretage genansættelse af Bs indkomst. Ministeriet har oplyst, at SKAT i øvrigt ikke modtog nye oplysninger forud for genansættelsen. Landsretten lægger herefter til grund, at SKAT allerede forud for den 11. eller 12. september 2017, hvor SKAT konstaterede, at de registrerede anskaffelsessummer var for høje, var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var et grundlag fro genansættelse. Landsretten bemærker, at det ikke kan tillægges betydning, at SKAT først i forlængelse af modtagelsen af boets åbningsstatus blev opmærksom på, at B havde solgt en stor andel af sine værdipapirer, idet dette umiddelbart kan udledes ved at sammenholde årsoversigterne for 2015 og 2016 fra F1-bank. Det er ikke nærmere oplyst, hvornår SKAT fik oplysningerne fra F1-bank, eller hvordan SKAT behandlede oplysningerne. Herefter har Skatteministeriet ikke bevist, at SKAT ikke havde tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var grundlag for at genansætte Bs indkomst for 2011-2015 tidligere end 6 måneder forud for, at agterskrivelsen den 7. november 2017 blev sendt, og ministeriet har således ikke bevist, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum, er overholdt. Landsretten bemærker endvidere, at det vedbedømmelsen af fristen i denne bestemmelse ikke kan tillægges betydning, hvornår SKAT eventuelt havde pligt til at foretage ligning af de indberettede oplysninger. Landsretten frifinder derfor boet efter B."(min fremhævning). Det kan af Vestre Landsrets dom i SKM2020.561 udledes, at det faktum, at SKAT (nu Skattestyrelsen) først efterfølgende, bliver opmærksom på, at en række indberettede oplysninger til værdipapirsystemet ikke er korrekte, ikke medfører, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. først skal regnes for tidspunktet for modtagelse af de efterfølgende oplysninger. Efter Vestre Landsrets opfattelse var SKAT allerede ved F1-banks løbende indberetninger til værdipapirsystemet, vedrørende opgørelsen af Bs værdidepot, kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var grundlag for en genansættelse. Det faktum, at SKAT først konstaterede Bs salg af aktier i 2016 ved fremsendelse af boets åbningsstatus, kunne således ikke, efter Vestre Landsrets opfattelse, medføre, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. først skulle regnes for de efterfølgende møde ri september 2017, idet oplysningerne om B's salg af aktier kunne udledes af oplysningerne fra F1-bank. Endvidere kan det af Vestre Landsrets begrundelse i SKM2020.561 udledes, at det ikke var nødvendigt for SKAT at have de korrekte anskaffelsessummer for at kunne konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af Bs skatteansættelser. Det var således tilstrækkeligt, at SKAT ud fra oplysningerne i værdipapirsystemet kunne konstatere, at der var grundlag for en genansættelse. Det må, på baggrund af det af Vestre landsret i SKM2020.561 anførte, lægges til grund, at hvis en ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse beror på oplysningerne i værdipapirsystemet, løber varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. fra tidspunktet for indberetningen af oplysningerne til værdipapirsystemet. Skattestyrelsen har, som anført ovenfor, tilkendegivet, at Skattestyrelsen løbende via værdipapirsystemet har modtaget oplysninger om [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i sit danske depot. Det kan ikke umiddelbart, af det af Skattestyrelsen anførte i sin afgørelse af 16. marts 2021, udledes, hvornår oplysningerne om [klager] afhændelse af [virksomhed1] aktier i 2012 og 2015 er tilgået Skattestyrelsen via værdipapirsystemet. Det må dog kunne lægges til grund, at oplysningerne om [klager]s afhændelse af aktier i 2012 og 2015 blev indberettet til værdipapirsystemet forud for såvel vores anmodning om genoptagelse af 5. oktober 2020 som forud for [klager]s indberetning af anskaffelsessummen for aktierne afhændet i 2019, den 21. august 2020. Det faktum, at Skattestyrelsen først konstaterede [klager]s afhændelse af aktier i sit danske depot i forbindelse medvores anmodning om genoptagelse af 5. oktober 2020 medfører ikke, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. først skal regnes fra modtagelsen af vores anmodning om genoptagelse, den 5. oktober 2020, jf. SKM2020.561. Skattestyrelsen kunne således have konstateret de manglende avancer ved [klager]s afhændelse af aktier i 2012 og 2015 ved at sammenholde oplysningerne om afhændelsen i 2012 og 2015 med løbende indberetninger til værdipapirsystemet. Videre kan det faktum, at Skattestyrelsen først havde mulighed for at opgøre [klager]s anskaffelsessummer for [virksomhed1] aktierne, afhændet i 2012 og 2015, ved [klager]s indberetning af anskaffelsessummen for aktierne afhændet i 2019, den 21. august 2020, heller ikke med føre en suspension af fristen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, 1. pkt., jf. Vestre Landsret begrundelse i SKM2020.561. Det fremgår, som anført ovenfor, af Vestre Landsrets begrundelse i SKM2020.561, at Skatteministeriet, overfor Vestre Landsret, havde tilkendegivet, at SKAT aldrig kom i besiddelse af de korrekte anskaffelsessummer for Bs værdipapirer. Uagtet SKAT aldrig kom i besiddelse af de korrekte anskaffelsessummer for Bs værdipapirer, fandt Vestre Landsret, at SKAT, ved F1-banks indberetninger til værdipapirsystemet, var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af Bs skatteansættelser for de i sagen omhandlede indkomstår. Det burde således i nærværende sag, allerede ved konstateringen af de manglende avancer for de Indberettede afhændelser af [klager]s [virksomhed1] aktier i 2012 og 2015, have stået klart for Skattestyrelsen, at der var grundlag for en genansættelse af indkomstårene 2012 og 2015, jf. SKM2020.561. Skattestyrelsen henviser i sin afgørelse af 16. marts 2021 til støtte for, at Skattestyrelsens har iagttaget varslingsfristen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2, 1. pkt. til Højesterets dom af 4. september 2018, optrykt som SKM2018.481. HR. Det bestrides, at SKM2018.481 er sammenlignelig med nærværende sag. I SKM2018.481 havde SKAT i 2010, som led i det første Money Transfer-projekt, modtaget en lang række oplysninger vedrørende transaktioner fra og til udlandet fra de 22 banker, som var omfattet af projektet. Person C, der var projektleder på det første Money Transfer-projekt, forklarede for Vestre Landsret, at SKAT som led i projektet fik ca. 5,8 mio. transaktioner ind, og at transaktionerne omfattede ca. 145.000 personer. De modtagne oplysninger fra de 22 banker, omfattet af projektet, udgjorde rådata med oplysninger om beløbenes størrelse, hvem der havde sendt og modtaget beløbene, samt hvilken dato beløbene var overført. Alle de modtagne oplysninger blev ført ind i en kontroldatabase. Den 7. december 2010 var kontroldatabasen klar og blev lagt ind i SKATs systemer. Det var efter den 7. december 2010 muligt for den nedsatte projektgruppe at foretage søgninger og sorterertransaktioner ud af kontroldatabasen. SKAT anmodede på baggrund af oplysningerne i kontroldatabasen, den omhandlede skatteyder, A, om at fremsende oplysninger og dokumentation for 2 overførsler i 2005 fra Cayman Island til hans konto i [finans4]. A oplyste i en løbende korrespondance med SKAT i marts og maj 2011, at de omhandlede overførsler hidrørte fra 2 lån, som blev ydet af selskabet X beliggende på Cayman Island. A fremlagde, som dokumentation for lånene, 2 gældsbreve udstedt mellem ham og selskab X. SKAT sendte den 13. juli 2011 en agterskrivelse til A, hvori SKAT foreslog at forhøje A's skatteansættelse for 2005 med de overførte beløb fra selskabet X. A gjorde undersagen gældende, at SKAT ikke have iagttaget varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Højesteret fandt, at SKAT havde iagttaget varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og anførte som begrundelse herfor, at: "Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant. Højesteret finder herefter, at kundskabstidspunktet må anses for at være på det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5. Højesteret lægger efter bevisførelsen til grund, at SKAT den 7. december 2010, hvor de modtagne oplysninger fra [finans4] forelå i læsbar form, alene havde kundskab om, at A havde fået indsat de omhandlede to beløb på sin konto, og at beløbene var betalt af selskabet X. Disse oplysninger gav efter Højesterets opfattelse ikke i sig selv SKAT kundskab om, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5. Kundskab herom fik SKAT først ved i forlængelse heraf at have indhentet yderligere oplysninger fra A og hans ægtefælle i perioden fra marts til maj 2011. Højesteret finder derfor, at varslingsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke var overskredet, da SKAT sendte sin agterskrivelse af 13. juli 2011 til A. Højesteret tiltræder, at Skatteministeriet ikke er bundet af SKATs tilkendegivelse under mødet i Landsskatteretten om, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ikke var overholdt, jf. også Højesterets dom af 16. august 2017 (UFR2017.3366). Højesteret stadfæster herefter landsrettens dom."(min fremhævning) Højesteret tillagde det således i SKM2018.481 afgørende betydning, at SKAT, ved de modtagne oplysninger fra [finans4], der blev indlagt i SKATs systemer den 7. december 2010, alene havde modtaget rådata om, at A havde fået indsat de omhandlede beløb på sin konto, og at beløbene var betalt af selskabet A SKAT kunne således efter Højesterets opfattelse ikke alene på baggrund af de indlagte rådata i kontroldatabasen vedrørende selskab X' overførsler til A, konstatere, hvorvidt overførslerne dannede baggrund for at foretage en ekstraordinær ansættelse af As indkomstopgørelse for 2005 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det var derfor nødvendigt for SKAT at anmode om yderligere oplysninger fra A og dennes ægtefælle vedrørende overførslerne fra selskab X for at kunne vurdere, hvorvidt der var grundlag for en ekstraordinæransættelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. SKM2018.481 adskiller sig dermed afgørende fra nærværende sag, idet Skattestyrelsen, som anført ovenfor, i sin afgørelse af 16. marts 2021 har tilkendegivet, at Skattestyrelsen løbende via værdipapirsystemet modtog oplysninger om [klager]s afhændelse af aktier i sit danske depot. Skattestyrelsen kunne således i nærværende sag - modsat SKAT i SKM2018.481 - allerede ved konstateringen af de manglende avancer for de indberettede afhændelser af [klager]s [virksomhed1] aktier i 2012 og 2015, have konstateret, at der var grundlag for en ekstraordinær genansættelse af [klager]s indkomstopgørelse for 2012 og 2015, jf. SKM2020.561. Det gøres sammenfattende gældende, at Skattestyrelsen, forud for vores anmodning om genoptagelse af 5. oktober 2020 og mere end 6 måneder forud for fremsendelse af forslag til afgørelse den 18. februar 2021, har været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne konstatere, at der var grundlag for en genansættelse af [klager]s skatteansættelser for 2012 og 2015 vedrørende afhændelse af [virksomhed1] aktier i disse år. Skattestyrelsen har derved ikke, ved fremsende af sit forslag til afgørelse af 18. februar 2021, iagttaget varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. vedrørende [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i sit danske depot i indkomstårene 2012 og 2015. Den del af Skattestyrelsens afgørelse af 16. marts 2021 som vedrører [klager]s afhændelse af [virksomhed1] aktier i sit danske depot i 2012 og 2015 skal derfor anses for at være ugyldig og annulleres. …“ Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse. Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Klagerens repræsentant har den 30. juli 2025 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse: ”… Jeg er grundlæggende uenig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og skal på denne baggrund venligst anmode om at blive indkaldt til et retsmøde, således at jeg har mulighed for at forklare og uddybe sagens faktum og retlige grundlag nærmere. Det fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, at Skattestyrelsen først modtog oplysninger om klagers engagement i [finans1] den 5. oktober 2020. Det anføres herefter: ”Retten har lagt vægt på, at Skattemyndighederne ikke forud herfor var i besiddelse af oplysninger om klagerens anskaffelsessummer for aktierne i [virksomhed1] A/S, hvorfor Skattestyrelsen ikke før den 5. oktober 2020 har været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger, der kunne danne grundlag for en ændret skatteansættelse. Skattestyrelsen har heller ikke ved at sammenholde oplysninger i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne mv. haft tilstrækkelige oplysninger, som det gjorde sig gældende i SKM2021.707.HR.” Det bestrides, at dette er en korrekt fortolkning af praksis. De domme, Skatteankestyrelsen henviser til forud for Højesterets dom SKM2021.707 vedrører situationer, som ikke svarer til denne sag eller faktum i SKM2021.707H. I forhold til SKM2024.140Ø fremgår dette direkte af Skatteministeriets argumentation i sagen. SKM2024.69H vedrører ikke ansættelse af en aktieindkomst men kvalifikation af en række overførsler, hvor der foreligger en entydig praksis angående tilsvarende dispositioner. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse som udgør sagens grundlag, at ”Det er korrekt, at Skattestyrelsen, ved i de årlige indberetninger fra dit pengeinstitut, som fremgår af værdipapirsystemet, kom i besiddelse af oplysninger om afståelsen af den del af dine [virksomhed1] aktier, som var placeret i dit danske depot. Idet du ikke havde oplyst anskaffelsessummerne for disse aktier, kunne værdipapirsystemet ikke opgøre nogen avancer ved disse afståelser. Det var ligeledes ikke på det foreliggende grundlag muligt for Skattestyrelsen at konstatere, om du havde opnået gevinster eller tab ved afståelsen af disse aktier samt størrelsen heraf, og dermed vurdere, om der var unddraget skatter. Skattestyrelsen var således ikke i besiddelse af det nødvendige grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen.” Det fremgår af Højesterets dom, optrykt som SKM2021.707H, at: ”Højesteret lægger til grund, at SKAT alene ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne fra [finans4] kunne konstatere, at As skatteansættelser var urigtige, og at dette skyldtes groft uagtsomt forhold hos hende eller hendes repræsentant. På den baggrund tiltræder Højesteret, at SKAT mere end 6 måneder forud for varslingen var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.” (min fremhævning) Det gøres gældende, at dette ligeledes var tilfældet i nærværende sag. Skattestyrelsen kunne konstatere, at der var afhændet aktier, og at dette var sket uden beregning af en avance og uden anførelse af en anskaffelsessum. Det er den manglende anførelse af en anskaffelsessum, der udgør det groft uagtsomme i sagen – i hvert tilfælde for så vidt angår afhændelsen af aktier i det danske depot. Skatteankestyrelsens kvalifikation af sagens faktum er således ikke korrekt. Faktum er i overensstemmelse med dommen SKM2021.707H, og Skattestyrelsen har på dette grundlag ikke reageret rettidigt. …” Retsmøde Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse som helhed. Faktiske forhold Klagesagen udspringer sig af klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 med samtidig en orientering om klagerens indtægter i årene 2009-2016, der hidrører fra et værdipapirdepot placeret i Schweiz. Skattestyrelsen har i sin afgørelse dateret 16. marts 2021 genoptaget klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2010, 2012, 2015 og 2017-2019 og ændret aktieindkomsten samt kapitalindkomsten for disse indkomstår. Formelt Klageren har nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2015 nedsættes med hhv. 64.331 kr. og 68.552 kr. og gjort gældende, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens (herefter SFL) § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke er iagttaget. Med udgangspunkt i anbringender skal det bemærkes, at klageren ikke har bestridt, at skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2015 er genoptaget ved anvendelse af SFL § 27, stk. 1, nr. 5 som lovhjemmel. Tvisten i klagesagen er kundskabstidspunktet, hvilket Skattestyrelsen forsat finder løber fra 5. oktober 2020, som er tidspunktet for modtagelse af manglende oplysninger om anskaffelsessummer for beregning af avancer på klagerens aktier i [virksomhed1] A/S i det danske depot. Det er faktum i klagesagen, at beholdning af aktierne samt salg af aktier i de påklagede indkomstår var registreret i værdipapirsystemet med henvisning til udtræk fra værdipapirsystemet for 2012 og 2015. Det ses af disse udtræk, at der ikke er beregnet en avance, men alene registret salg fra beholdning og afståelsessummer. Ud fra det forhold, at der i de påklagede indkomstår manglede anskaffelsessummer for beholdningen af de pågældende aktier i værdipapirsystemet, er det ej heller muligt at opgøre en skattepligtig gevinst. Ligeledes er den blotte registrering af afståelser af aktier i værdipapirsystemet ikke tilstrækkelig for Skattestyrelsen at varsle en ændring i klagerens skatteansættelser, hvor der varsles beskatning af aktieavancer hidrørende fra aktiesalg. Det ses ikke, at der er fremlagt oplysninger, som Skattestyrelsen har været i besiddelse af, der understøtter, at nærværende klagesag, i henhold til repræsentantens skriftlige indlæg, er sammenlignelig med SKM2021.707.HR, hvorfor dette afvises. På dette grundlag og faktum i klagesagen afvises, at kundskabstidspunktet løber fra et tidligere tidspunkt end 5. oktober 2020. Ekstraordinær ansættelse er varslet 18. februar 2021 og 6 måneders fristen jf. SFL § 27, stk. 2, 1. pkt. er overholdt, mens afgørelsen er foretaget 16. marts 2021, hvorfor 3-måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt. ligeledes er overholdt. …” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klagerens har ikke fremsat yderligere bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse. Indlæg under retsmødet Klagerens repræsentant fastholdt den nedlagte påstand alt i henhold til den fremsendte klage og supplerende indlæg og gennemgik og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at der træffes afgørelse i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling. Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens §§ 27, stk. 1, nr. 5, og 27, stk. 2, 1. pkt., er overholdt, og dermed om klageren forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget skatteansættelsen for indkomstårene 2012 og 2015 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 samt om Skattestyrelsen har varslet forhøjelsen rettidigt i henhold til fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Retsgrundlaget Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår følgende om den ordinære ansættelsesfrist: ”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt. …” Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og stk. 2, fremgår følgende om den ekstraordinære ansættelsesfrist: ”Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis: … 5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. … Stk. 2.En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor. …” Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., for en ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen er er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter bestemmelsen, jf. bl.a. Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort som SKM2018.481.HR, Højesterets dom af 13. december 2021, offentliggjort som SKM2021.707.HR, Højesterets dom af 7. september 2023, offentliggjort som SKM2024.69.HR og Østre Landsrets dom af 19. december 2023, offentliggjort i SKM2024.140.ØLR. Ved Højesterets dom af 13. december 2021, offentliggjort som SKM2021.707.HR, blev en skatteyder eller nogle på hendes vegne anset at have handlet groft uagtsomt ved ikke at reagere på urigtige skatteansættelser, der skyldtes, at hendes søn havde indtastet forkerte købspriser i værdipapirsystemet. Følgende fremgår bl.a. af dommen: ”… SKAT modtog løbende indberetninger fra [finans4] om bl.a. salg af As investeringsbeviser og kursværdierne ved salgene, og SKAT anvendte de indberettede oplysninger ved ansættelsen af hendes skat, herunder ved beregningen af tab på investeringsbeviser. De beregnede tab, der fremgik af hendes årsopgørelser, resulterede i, at hun fik udbetalt overskydende skat med ca. 17.000 kr. for indkomståret 2011 og mellem ca. 44.000-49.000 kr. for indkomstårene 2012-2016, hvorved hun fik hele sin forskudsskat for disse år udbetalt i overskydende skat. I 2016, hvor hun ifølge indberetningen fra [finans4] solgte investeringsbeviser til en kursværdi på 762.651 kr., var det automatisk beregnede tab i hendes årsopgørelse angivet til 1.993.973 kr. Hendes personlige indkomst udgjorde i de relevante indkomstår ca. 135.000-150.000 kr. årligt. … Det er for Højesteret ubestridt, at SKAT mere end 6 måneder forud for den 7. november 2017 var i besiddelse af de oplysninger, der dannede grundlag for varslingen om ekstraordinær forhøjelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2011-2015. Højesteret lægger til grund, at SKAT alene ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne fra [finans4] kunne konstatere, at As skatteansættelser var urigtige, og at dette skyldtes groft uagtsomt forhold hos hende eller hendes repræsentant. På den baggrund tiltræder Højesteret, at SKAT mere end 6 måneder forud for varslingen var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5. Det kan ikke føre til en anden vurdering, at det først var i forbindelse med den manuelle behandling af boets åbningsstatus, at medarbejdere hos SKAT konstaterede, at skatteansættelserne var foretaget på et urigtigt grundlag. Det, som SKAT i øvrigt har anført om bl.a. ligningspligt og prioritering af skattekontrollen, kan heller ikke føre til en anden vurdering. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Klagerens aktier i [virksomhed1] A/S indgår i værdipapirsystemet i klagerens skattemappe. Klageren har den 21. august 2020 indberettet en anskaffelsessum på aktierne i [virksomhed1] A/S i værdipapirsystemet for indkomståret 2019 på 50.560 kr. for nominelt 1.600 stk. aktier. Der er ikke indberettet anskaffelsessummer på klagerens aktier i [virksomhed1] A/S for indkomstårene forud for 2019. Klageren har ved skrivelse af 5. oktober 2020 anmodet Skattestyrelsen om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 samt orienteret Skattestyrelsen om klagerens engagement i [finans1] i Schweiz for indkomstårene 2009-2016. Genoptagelsesanmodningen var vedlagt opgørelser af klagerens skattemæssige resultater. Skattestyrelsen har opgjort klagerens gevinst på noterede aktier for indkomstårene 2012 og 2015 til henholdsvis 64.331 kr. og 101.719 kr., hvoraf 64.331 kr. og 68.552 kr. kan henføres til klagerens gevinst på aktier i [virksomhed1] A/S. Repræsentanten har erklæret sig enig i den talmæssige opgørelse. Fristen for varsling om ordinær ændring af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2012 og 2015 udløb henholdsvis den 1. maj 2016 og 1. maj 2019. Skattestyrelsen har sendt agterskrivelse den 18. februar 2021 og i forlængelse heraf truffet den påklagede afgørelse den 16. marts 2021. Skattestyrelsens varsling om ændring af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2012 og 2015 ligger således uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Ændring af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2012 og 2015 vil derfor kun kunne ske, hvis betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Landsskatteretten finder, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt ved for indkomstårene 2012 og 2015 ikke at have indberettet anskaffelsessummerne på aktierne i [virksomhed1] A/S i værdipapirsystemet for indkomstårene 2012 og 2015 eller på anden måde have reageret på de manglende opgørelser af skattemæssige avancer. Klageren har dermed bevirket, at hans skatteansættelser for indkomstårene 2012 og 2015 blev foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Efter sin ordlyd og i kontekst af skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 1, og 20, stk. 1, skal § 27, stk. 2, forstås sådan, at kundskabstidspunktet ikke indtræffer, før skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at der – med fristafbrydende virkning – kan afgives et varsel om den ekstraordinære ansættelse. Et sådant varsel forudsætter, at de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af, gør det muligt – med forbehold for den skattepligtiges eventuelle udtalelse imod den varslede forhøjelse, herunder den beløbsmæssige opgørelse af en forhøjelse – at angive og begrunde såvel grundlaget for den ekstraordinære ansættelse som den beløbsmæssige opgørelse af forhøjelsen, jf. herved også Højesterets dom af 7. september 2023, offentliggjort som SKM2024.69.HR, og Østre Landsrets dom af 19. december 2023, offentliggjort i SKM2024.140.ØLR. Skattestyrelsen modtog den 5. oktober 2020 oplysninger om klagerens engagement i [finans1], og da Skattestyrelsen varslede de omhandlede ændringer den 18. februar 2021, finder Landsskatteretten, at 6-måneders fristen er overholdt. Landsskatteretten har lagt vægt på, at skattemyndighederne ikke forud herfor var i besiddelse af oplysninger om klagerens anskaffelsessummer for aktierne i [virksomhed1] A/S, hvorfor Skattestyrelsen ikke før den 5. oktober 2020 har været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger, der kunne danne grundlag for en ændret skatteansættelse. Skattestyrelsen har heller ikke ved at sammenholde oplysninger i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne mv. haft tilstrækkelige oplysninger, som det gjorde sig gældende i SKM2021.707.HR. Skattestyrelsen kunne i klagesagen ikke konstatere, at en skatteansættelse var urigtig – hvilket er det modsatte tilfælde i SKM2021.707.HR, og som er anført i dommens begrundelse og resultat. 3-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., er også overholdt, idet Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 16. marts 2021. Landsskatteretten stadfæster dermed Skattestyrelsens afgørelse.