Gasafgiftsgodtgørelse hjemvist efter nye målerudtræk for procesforbrug

Journalnr. 20-0002025 Skattestyrelsen har opkrævet 411.974 kr. i for meget godtgjort gasafgift for 2017, idet selskabet kun kan få afgiftsgodtgørelse af den forbrugte gas, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 1. Landsskatteretten hjemviser fastsættelsen af gasafgiftsgodtgørelsen til fornyet behandling og afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] A/S (herefter selskabet) er en medicinalvirksomhed, som producerer medicin og farmaceutiske præparater. Selskabet har været momsregistreret siden den 1. april 1971 og afregner moms månedligt. Selskabet anvender gas i to dampkedler på lokationen i [by1] og [by2]. Gasforbruget måles og logges automatisk i systemet [virksomhed1]. Selskabet har opgjort den godtgørelsesberettigede andel af gasforbruget i 2016 med udgangspunkt i et samlet procesforbrug på 10.338.124 kWh. Selskabet har indberettet en del af godtgørelsen for 2016 sammen med momsangivelsen for februar 2017. Det drejer sig om et beløb på 548.340 kr. Skattestyrelsen har kontrolleret selskabets energi- og miljøafgifter for perioden 1. januar 2015 – 31. december 2017, herunder ved kontrolbesøg den 10. maj 2017, den 18. oktober 2017 og den 8. maj 2018 og ved gennemgang af bilagsmateriale. Ved afgørelse af 22. maj 2019 har Skattestyrelsen nedsat selskabets gasafgiftsgodtgørelse med 3.424 kr. for 2016. Ved den påklagede afgørelse af 23. oktober 2019 har Skattestyrelsen nedsat selskabets gasafgiftsgodtgørelse for 2017 med 411.974 kr. Skattestyrelsen har hverken ved afgørelsen af 22. maj 2019 eller ved den påklagede afgørelse af 23. oktober 2019 anerkendt, at selskabet er berettiget til gasafgiftsgodtgørelse vedrørende selskabets fulde procesforbrug i 2016. Det skyldes, at der ikke i forbindelse med Skattestyrelsens sagsbehandling er blevet fremlagt de nødvendige målinger for 2016. Skattestyrelsen har ved opgørelsen af andelen af selskabets godtgørelsesberettigede gasforbrug i 2016 anvendt oplysninger fra selskabets regneark, fanebladet ”2016 (rap)”, hvorefter antallet af kWh anvendt til proces for hvert af årets 12 måneder kan sammentælles til 7.620.174 kWh. I forbindelse med klagesagsbehandlingen har selskabet fremlagt data fra [virksomhed1] med månedlige målerudtræk af selskabets procesforbrug i 2016, som ikke tidligere er blevet fremlagt over for Skattestyrelsen. Materialet viser, at det samlede målte procesforbrug i 2016 udgjorde 10.338.124 kWh. Selskabet har anført, at den beløbsmæssige forskel mellem godtgørelsen vedrørende det målte procesforbrug og det procesforbrug, som Skattestyrelsen har anerkendt for 2016, udgør 548.340 kr. Skattestyrelsen har i forbindelse med klagesagsbehandlingen udtalt, at Skattestyrelsen ikke på grundlag af det indsendte materiale kan vurdere, om selskabet er berettiget til den yderligere godtgørelse, som rådgiver har opgjort. For at kunne vurdere det, vil det være nødvendigt med en ny sagsbehandling i Skattestyrelsen, hvor der nærmere redegøres for, hvordan de forskellige rapporter genereres, og hvordan de forskellige differencer fremkommer, herunder hvorfra de i regnearket oplyste forbrug for de enkelte måneder kommer. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har opkrævet 411.974 kr. i for meget godtgjort gasafgift for 2017, idet selskabet kun kan få afgiftsgodtgørelse af den forbrugte gas, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 1. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 1.4. Vores bemærkninger og begrundelse Skattestyrelsen har truffet afgørelse om at opkræve 411.974 kr. i for meget modtaget godtgørelse af gasafgift for 2017, jf. opkrævningsloven § 5, stk. 1. Da selskabet kun kan få godtgørelse af den forbrugte gas, jf. gasafgiftsloven § 10, stk. 1, har vi konstateret, at I har indberettet 411.974 kr. for meget i godtgørelse af gasafgift for 2017, jf. punkt 1.4.1 Beløbsmæssig opgørelse. Desuagtet at Skattestyrelsen efter forslag til afgørelse er afsendt og først ved bemærkninger til forslaget har modtaget de faktiske oplysninger om antal forbrugte enheder gas for september 2017, har Skattestyrelsen truffet afgørelse på det foreliggende grundlag. Skattestyrelsen har imødekommet selskabets bemærkninger til gasforbrug for september måned 2017 og har tilrettet den beløbsmæssige opgørelse – se afsnit 1.4.1. De nye taloplysninger medfører dog ikke, at vi vil udarbejde et nyt forslag til afgørelse, da der ikke er fremkommet nye oplysninger, som medfører, at Skattestyrelsen ændrer vores retlige vurdering, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit ”A.A.7.4.5 Høring”. De nye oplysninger er blot ændringer af tallene og ikke selve metoden. Endvidere medfører ændringerne en begunstigelse af selskabet, idet selskabet bliver tilskrevet yderligere godtgørelse. 1.4.0 Vores bemærkninger som følge af rådgivers bemærkninger til vores forslag til afgørelse vedr. gasafgift for 2017 … Ad korrektion for forbrug i 2016 Vi forholder os til de indberettede tal for de enkelte måneder og år, jævnfør reglerne i gasafgiftslovens § 12. Hvis og såfremt det medfører nogle differencer i vores afstemninger, så vil disse udligne hinanden fra det ene år til det andet. Vores opgørelse bygger på de faktiske oplysninger vi har, og det sammenholdes med det, der er indberettet for den aktuelle periode. … Ad Bemærkninger til forslagets afsnit 1.4.2.2 Virkningsgrad Ad Anvendelse af en virkningsgrad fremadrettet Dette har ingen betydning for 2017, da vi for 2017 anerkender, at selskabet kan have en berettiget forventning om, at deres opgørelsesmetode er accepteret – efter Skats sidste kontrol for 2015. Vi har dog ved mødet hos [klager] A/S den 18. oktober 2017 givet selskabet og rådgiver besked om, at de ikke kan fortsætte med denne opgørelsesmetode. … 1.4.1 Beløbsmæssig opgørelse Forklaring til den beløbsmæssige opgørelse - se under punkt 1.4.2. … Beregning af for meget indberettet godtgørelse af gasafgift 2017 efter at der er taget hensyn til de nye oplysninger i sagen modtaget fra rådgiver: Vedr. [by1] Korrigeret År 2017 Reguleret forbrug kedel 1 (Nm3) ifølge gasregning (årsopgørelse fra [virksomhed2]) 792.878 Reguleret forbrug kedel 2 (Nm3) ifølge gasregning (årsopgørelse fra [virksomhed2]) 1.969.218 Reguleret forbrug kedel 1 og 2 i alt (Nm3) 2.762.096 Omregnings gange faktor ved omregning til antal kWh ifølge "Diamanten" 11 Virkningsgrad 0,90 Omregnet til kWh (= totalt forbrug) 27.344.750 Antal kWh anvendt til proces ifølge selskabets regneark 8.990.688 Gasafgift ifølge [virksomhed2]-årsopgørelse (kr.) Kedel 1 1.734.817 Gasafgift ifølge [virksomhed2]-årsopgørelse (kr.) Kedel 2 4.308.649 Gasafgift ifølge [virksomhed2]-årsopgørelse (kr.) Kedel 1 og 2 6.043.466 Procesandel af årsopgørelses gasafgift (8.990,688/27.344.750*6.043.466) 1.987.033 Procesafgiftssats i procent (%) 8,15% Procesafgiftsandelen (kr.) 161.943 Procesandel renset for procesafgift = godtgørelsesberettiget andel af gasafgift vedr. alm. proces i [by1] 1.825.090 Rumvarme, varmt vand og komfortkøling, som der ikke er godtgørelse for, skal der korrigeres for vedr. [by1] (der er intet vedr. gasafgift for [by2], da rumvarme, varmt vand og komfortkøling for [by2] kun kommer fra elektricitet og dermed elafgift. Selskabet har angivet denne delvise godtgørelse). Varmt vand bygning Z3.0.01.0 - 42042 - Måler 1 ifølge selskabets regneark 7.800 Varmt vand bygning S4.0.01.0 - 42042 - Måler 3 ifølge selskabets regneark 23.401 Varme bygning Z3.0.01.0 - 42042 - Måler 2 ifølge selskabets regneark 67.680 Rumvarme mv. i alt vedr. [by1] afrundet til hele kroner 98.881 Alm. proces i alt fra [by1] (kr.) 1.825.090 Rumvarme mv. i alt fra [by1] (kr.) indeholdt i procesmålingen 98.881 Gasafgift i alt fra [by1] (kr.) 1.726.209 Vedr. [by2] Den godtgørelsesberettigede gasafgift vedr. [by2] hvor procesafgiften er blevet modregnet ifølge selskabets regneark (kr.) 607.811 Vedr. [by1] og [by2] Gasafgift i alt fra [by1] 1.726.209 Gasafgift i alt fra [by2] 607.811 Gasafgift i alt fra [by1] og [by2] 2.334.020 Indberettet gasafgift 2.745.994 For meget angivet gasafgift vedr. alm. proces for både [by1] og [by2] 411.974 1.4.2.1 Beskrivelse af den beløbsmæssige opgørelse Ud fra gasselskabet [virksomhed2]s fakturaer til selskabet har vi indtastet selskabets gasforbrug for [by1] for år 2017. [virksomhed2] oplyser, at der er tale om forbrug, som er reguleret for tryk, temperatur og brændværdi (m3), svarende til Nm3. Derfor indtaster vi forbruget i Nm3 i skemaet. Det er udgangspunktet for det efterfølgende. Ifølge gasafgiftsloven § 10, stk. 1, kan virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, få tilbagebetalt afgiften efter denne lov af virksomhedens mængde af forbrugt afgiftspligtigt gas, ... Dette forbrug omregner vi til kWh via en omregningsfaktor på 11, som vi ganger med. Omregningsfaktoren er den omregningsfaktor, som anvendes indenfor fysikken/kemien til dette formål. Herved får vi forbruget af gas i kWh. Den tilfakturerede gasafgift for 2017 oplyst af [virksomhed2] på deres årsfaktura til selskabet er indtastet i skemaet. Herefter beregner vi selskabets procesandel i kroner (8.990.688 kWh/27.344.750 kWh * 6.043.466 kr. = 1.734.917 kr.). Dette beløb reducerer vi med procesafgiften på 8,15 % for 2017. Herefter har vi procesandel renset for procesafgift, som er den godtgørelsesberettigede andel af gasafgift vedr. almindelig proces i [by1]. Dernæst korrigeres for rumvarme, varmt vand og komfortkøling (stadig kun for [by1]), som der ikke er godtgørelse for, jf. gasafgiftsloven § 10, stk. 4. Her anvender vi tallene fra selskabets egne regneark og sætter ind i skemaet. Beløbet herfor udgør 98.881 kr., som fratrækkes procesandelen. Herved fremkommer gasafgift i alt fra [by1] på 1.726.209 kr. i 2017. Herefter indtastes tallene for [by2], hvor vi anvender tallene fra selskabets egne regneark – og indarbejder de nye oplysninger med et forbrug af antal kWh for september 2017 på 21.549 svarende til et godtgørelsesberettiget forbrug på 43.307 kr., således at det godtgørelsesberettigede forbrug for [by2] for hele året 2017 udgør 607.811 kr., jf. afsnit 1.4.2.4. Sluttelig lægges gasafgift for [by1] sammen med gasafgift for [by2], hvorved vi får den totale gasafgift for selskabet, som sammenholdes med den indberettede gasafgift. Således finder vi ud af, at der er angivet for meget gasafgift med i alt 411.974 kr. … 1.4.2.3 Antal kWh anvendt til proces ifølge selskabets regneark for [by1] Under dette punkt har vi hentet tallene fra 1) selskabets regneark for januar 2017 – september 2017 modtaget 24. november 2017 og 2) selskabets regneark for oktober 2017 – december 2017 modtaget den 26. april 2019. Som følge af nye oplysninger i rådgivers bemærkninger er antal kWh anvendt til proces for september 2017 ændret fra 0 til 682.578. Dette medfører, at summen for hele året ændrer sig fra 8.308.110 kWh til 8.990.688 kWh. [by1] Antal kWh anvendt til proces Måned 2017 Januar 937.284 Februar 825.055 Marts 822.202 April 732.029 Maj 704.539 Juni 622.076 Juli 604.786 August 601.446 September 682.578 Oktober 718.894 November 848.662 December 891.137 I alt 8.990.688 1.4.2.4 Tal for godtgørelsesberettiget proces i [by2] Tallene for den godtgørelsesberettigede proces for januar 2017 – september 2017 for [by2] er hentet fra selskabets regneark for 2017 modtaget den 24. november 2017. Tallene for den godtgørelsesberettigede proces oktober 2017 – december 2017 for [by2] er hentet fra selskabets regneark for oktober 2017 – december 2017 modtaget den 26. april 2019. Her behøver vi ikke antal kWh anvendt til proces for at beregne gasafgiften, som er beregnet i regnearket. For at kontrollere at den gasafgift, som selskabet har beregnet som kommende fra proces, er korrekt opgjort, har vi dog foretaget en kontrolberegning ud fra antal kWh, der er anvendt. Som følge af de nye oplysninger fremkommet via rådgivers bemærkninger til forslag til vores afgørelse, så ændrer vi tallet for september fra 0 kWh anvendt til proces til 21.549 og tallet beregnet godtgørelsesbeløb for september ændres fra 0 til 43.307 kr. Dette medfører også, at totaltallene ændrer sig tilsvarende – fra 564.504 kr. til 607.811 kr. … Korrekt afgiftssats benyttet. Ingen rumvarme, komfortkøling e.l. baseret på gas i [by2]. 1.4.2.5 Indberettet godtgørelse af gasafgift for 2017 Den indberettede godtgørelse af gasafgift for 2017 udgør følgende: Indberettet godtgørelse af gasafgift 2017 Måned Indberettet (kr.) Efterangivelse (kr.) I alt indberettet 2017 Januar 126.023 126.023 Februar 883.956 883.956 Marts 220.741 220.741 April 204.349 204.349 Maj 27.444 27.444 Juni 170.247 170.247 Juli 157.002 157.002 August 161.550 161.550 September 174.515 -8.461 166.054 Oktober 192.293 192.293 November 164.036 164.036 December 272.299 272.299 I alt 2.754.455 -8.461 2.745.994 …” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 25. februar 2020 udtalt følgende: ”… Ad [revisionsfirma1]s påstande Primær påstand: [revisionsfirma1] primære påstand er, at [klager] A/S ikke har modtaget godtgørelse af afgiften for det fulde forbrug af gas anvendt til proces i år 2017. … [revisionsfirma1] slutter afsnittet ”Påstande” af med at skrive, at Skattestyrelsen ikke har truffet afgørelse på et oplyst grundlag. Hertil har Skattestyrelsen følgende kommentarer: Ad primær påstand Skattestyrelsen mener, at [klager] A/S har fået godtgørelse af gasafgift for året 2017 i det omfang, som selskabet har ret til, hverken mere eller mindre. … Derfor mener Skattestyrelsen også, at vi har truffet afgørelse på et oplyst grundlag. Ad [revisionsfirma1]s anbringender Rådgiver indleder dette afsnit med følgende: ”Denne klager vedrører overordnet det forhold, at Skattestyrelsen ikke anerkender en regulering af [klager] A/S ́ gasforbrug, der svarer til en godtgørelse af gasafgfit på i alt 548.340 kr. Godtgørelsen vedrører forbruget i 2016, men fordi det endelige forbrug af gas først var kendt i starten af 2017, blev reguleringen i godtgørelsen indberettet sammen med godtgørelsen for februar 2017. Skattestyrelsen vil hverken i 2016 eller 2017 medtage forbruget. Der er tale om en forkert korrektion af godtgørelsen, fordi et faktisk og dokumenteret forbrug ikke medtages i beregningen.” Rådgivers påstande er sammenfattet i punkterne A, B, C og D med respektive underpunkter. Punkt A I dette punkt underbygger rådgiver ovennævnte vedrørende de 548.340 kr. Skattestyrelsen må afvise rådgivers påstand Rådgivers overordnede anbringende om, at vi ikke tager hensyn til reguleringen på 548.340 kr. vedrørende 2016, som er indberettet sammen med godtgørelsen for februar 2017 må Skattestyrelsen afvise som værende ukorrekt – efter vores opfattelse. Skattestyrelsen tager netop hensyn til reguleringen ved at lade den indgå som indberettet i februar 2017. I vores afgørelse vedrørende gasafgift for 2016 medtog vi ikke rettelsen som indberettet i 2016, da den var indberettet som en del af den samlede indberettede godtgørelse af gasafgift for februar 2017. Vi forholder os til de indberettede tal for de enkelte måneder og år, jævnfør reglerne i gasafgiftslovens § 12. Hvis og såfremt det medfører nogle differencer i vores afstemninger, så vil disse udligne hinanden fra det ene år til det andet. Vores opgørelse bygger på de faktiske oplysninger, som vi har, og det sammenholdes med det, der er indberettet for den aktuelle periode. Vi må pointere, at såfremt virksomheden ønsker at efterregulere noget af det allerede indberettede for en periode, så skal indberetningen af efterreguleringen ske for den periode, som reguleringen vedrører, jævnfør gasafgiftsloven § 12. Dette er ikke tilfældet hér, idet indberetningen af reguleringen vedrørende 2016 blot er medtaget som værende en del af indberetningen for februar 2017. 2016 er opgjort særskilt på baggrund af den fremlagte dokumentation for 2016-opgørelsen, på samme måde som 2017 er opgjort på baggrund af den fremlagte dokumentation for 2017-opgørelsen. En regulering i 2017 der vedrører 2016 er derfor allerede medtaget i 2016-opgørelsen. …” Skattestyrelsen har som svar på henvendelse fra Skatteankestyrelsen den 22. april 2026 udtalt: ”I har i ovennævnte sag modtaget nyt materiale, som I har bedt os om at forholde os til. Vi kan i den forbindelse oplyse, at materialet umiddelbart skønnes at have betydning for sagen. Vi kan dog ikke på grundlag af materialet vurdere, om selskabet er berettiget til den yderligere godtgørelse, som rådgiver har opgjort. For at kunne vurdere det, vil det være nødvendigt med en ny sagsbehandling, hvor der nærmere redegøres for, hvordan de forskellige rapporter genereres og hvordan de forskellige differencer fremkommer, herunder hvorfra de i regnearket oplyste forbrug for de enkelte måneder (som sagsbehandler har anvendt i sin afgørelse) kommer. Vi bemærker i den forbindelse også, at den nøje overensstemmelse mellem de oplyste aflæsninger og det i fanen rerun opgjorte beløb for 2016 ikke synes at være til stede f.s.v. tallene for 2017 (der er dog tale om mindre afvigelser – ca. 60.000 kWh for hele året).” Selskabets opfattelse Selskabet har fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til 548.340 kr. i gasafgiftsgodtgørelse, som skal modregnes i Skattestyrelsens krav om tilbagebetaling af godtgjort gasafgift for enten 2016 eller 2017. Til støtte for påstanden har selskabet bl.a. anført: ”… Påstande Det er vores primære påstand, at [klager] A/S ikke har modtaget godtgørelse af afgiften for det fulde forbrug af gas anvendt til proces i år 2017. … Anbringender Denne klage vedrører overordnet det forhold, at Skattestyrelsen ikke anerkender en regulering af [klager] A/S’ gasforbrug, der svarer til en godtgørelse af gasafgift på i alt 548.340 kr. Godtgørelsen vedrører forbruget i 2016, men fordi det endelige forbrug af gas først var kendt i starten af 2017, blev reguleringen i godtgørelsen indberettet sammen med godtgørelsen for februar 2017. Skattestyrelsen vil ikke i hverken 2016 eller 2017 medtage forbruget. Der er derfor tale om en forkert korrektion af godtgørelsen, fordi et faktisk og dokumenteret forbrug ikke medtages i beregningen. Argumentationen for vores påstande kan sammenfattes til følgende anbringender: Skattestyrelsen vil ikke anerkende og medregne [klager] A/S’ korrektion og indberetning af gasafgift på 548.340 kr. som en del af hverken 2016 eller 2017. Dette fremgår af den påklagede afgørelse af 22. maj 2019 og afgørelsen af 23. oktober 2019, som denne klage vedrører. Skattestyrelsens afgørelser medfører, at korrektionen vedrørende 2016 foretaget i februar 2017 ikke anerkendes. [klager] A/S afskæres således fra at få godtgørelse for deres godtgørelsesberettigede forbrug af gas. Skattestyrelsen henviser til, at de forholder sig til de indberettede tal for de enkelte måneder og år, jf. gasafgiftslovens § 12. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at eventuelle differencer vil udlignes år for år, og at deres opgørelse bygger på de oplyste faktiske forhold. Dette på trods af, at Skattestyrelsen flere gange er blevet oplyst om den foretagne korrektion. Baggrunden er Skattestyrelsens rent praktiske tilgang til indberetninger og korrektioner, som skal ske månedsvis af hensyn til Skattestyrelsens it-systemer. Imidlertid er konsekvensen, hvis Skattestyrelsens metode anerkendes, at sådanne praktiske forhold får afgørende konsekvenser for afgørelsens materielle indhold, hvilket på ingen måde er i overensstemmelse med grundlæggende forvaltningsretlige principper for sagsbehandling eller spørgsmålet om hjemmel til opkrævning af en afgift. Skattestyrelsen anfører, at vores bemærkninger til forslaget til afgørelse ikke har givet anledning til en ændring af Skattestyrelsens retlige vurdering; der er blot tale om en ændring af tallene og ikke selve metoden. Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at ændringerne medfører en begunstigelse af selskabet, hvorfor der ikke udsendes et nyt forslag til afgørelse. Dette er en vurdering, vi er uenige i. Skattestyrelsen var forpligtet til at udstede et nyt forslag til afgørelse, idet: Skattestyrelsen i sin afgørelse af 22. maj 2019 ikke medregner den ovenfor beskrevne korrektion af gasafgift på 548.340 kr. For at undgå at afskære [klager] A/S’ ret til godtgørelse uden hjemmel hertil i afgiftslovgivningen burde Skattestyrelsen have fastsat den samlede godtgørelse af gasafgift for perioden til 2.274.548,23 kr. i stedet for 1.726.208,23, hvilket ikke blot er en ændring af tal, men en ændring af både tal og opgørelsesmetode, og Skattestyrelsen ved ikke at medtage korrektionen på 548.340 kr. ændrer afgørelsens beløbsmæssige konsekvenser fra 136.365,26 kr. i [klager] A/S’ favør til 411.974 kr. i Skattestyrelsens favør. Der er således på ingen måde tale om en begunstigelse af selskabet. …” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Selskabets bisidder har i forlængelse af mødet med Skatteankestyrelsen den 23. marts 2026 fremsendt materiale med henblik på at dokumentere de faktiske forhold. Af bisidderens henvendelse af 30. marts 2026 fremgår: ”… Vi har vedlagt følgende: - Screen prints af måleroversigter fra systemet [virksomhed1] - Excel-ark med udtræk af det målte forbrug Der er tale om materiale, som ikke tidligere er fremlagt i sagen, da Skattestyrelsen ikke har efterspurgt det, før de traf afgørelse. Problematikken blev således først inddraget i sagsbehandlingen som det allersidste og Skattestyrelsen valgte ikke at indhente yderligere, før der blev truffet afgørelse. Af materialet fremgår et revisionsspor vedrørende procesforbruget i 2016, idet forbruget er opdelt på månedsbasis med data for de enkelte perioder og viser et samlet procesforbrug i 2016 på 10.338.124 kWh. Det bemærkes, at der er en mindre difference i excel-arket.” Selskabets bisidder har den 9. juni 2026 anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling: ”… [klager] A/S bemærker, at det havde været at foretrække, hvis indstillingen indebar en godkendelse af godtgørelsen frem for en hjemvisning. Til støtte herfor nævnes bl.a. den lange sagsbehandlingstid samt, at det allerede i 2019 var tilstrækkeligt dokumenteret, at det samlede procesforbrug udgjorde 10.338.124 kWh, men at Skattestyrelsen ikke efterspurgte dette i deres sagsbehandling. [klager] A/S bemærker endeligt, at såfremt sagen hjemvises, at det præciseres, at Skattestyrelsen i hjemvisningssagen alene skal tage stilling til det fremlagte materiale, som ikke blev indhentet i forbindelse med kontrolsagen.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om selskabet er berettiget til 548.340 kr. i gasafgiftsgodtgørelse, som skal modregnes i Skattestyrelsens krav om tilbagebetaling af godtgjort gasafgift for enten 2016 eller 2017. Retsgrundlaget Af gasafgiftslovens § 10 (lovbekendtgørelse nr. 312 af 1. april 2011) fremgår: ”Stk. 1. Virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, kan få tilbagebetalt afgiften efter denne lov 1) af virksomhedens mængde af forbrugt afgiftspligtigt gas, … Stk. 4. Der ydes ikke tilbagebetaling for afgiften af varme og gas, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af varme, som leveres fra virksomheden, rumvarme eller varmt vand, jf. dog stk. 5. … Stk. 5. Der ydes dog tilbagebetaling for: … 4) En forholdsmæssig del af afgiften af gas, kulde og varme, der forbruges i anlæg, hvor der fremstilles såvel varme som kulde og varmt vand, der fremstillet på et selvstændigt anlæg ville være tilbagebetalingsberettiget, som ikke tilbagebetalingsberettiget varmeleverance, rumvarme og varmt vand, når en sådan forholdsmæssig fordeling kan opgøres. Den tilbagebetalingsberettigede andel opgøres som forholdet mellem på den ene side den mængde energi, som forbruges i de tilbagebetalingsberettigede anlæg, og på den anden side energiindholdet i den samlede mængde fremstillet varme og kulde. På anlæg, hvor fremløbstemperaturen er over 90° C, eller anlæg, hvor den ikke tilbagebetalingsberettigede del udgør mindre end 10 pct. af den samlede fremstilling, eller den ikke tilbagebetalingsberettigede andel udgør mindre end 200 GJ årligt, kan virksomheden vælge mellem at opgøre andelen, der anvendes i ikke tilbagebetalingsberettigede anlæg, efter ovenstående metode og at opgøre forbruget til ikke tilbagebetalingsberettigede formål direkte. Den direkte opgjorte mængde opgøres som den mængde energi, der forbruges til ikke tilbagebetalingsberettigede formål divideret med energiindholdet i de indfyrede brændsler, jf. § 8, stk. 2. Denne mængde divideres med anlæggets virkningsgrad. Såfremt målingen ikke foretages i umiddelbar nærhed af anlægget, der fremstiller varmen, tillægges yderligere 10 pct. Den resterende mængde brændsel henregnes til den tilbagebetalingsberettigede del. Virkningsgraden udgør for gasfyrede anlæg 0,90, for oliefyrede anlæg 0,85 og for andre anlæg 0,80. …” Det fremgår af gasafgiftslovens § 12: ”Stk. 1. Tilbagebetalingsbeløbet efter § 10 opgøres for den periode, som virksomheden anvender ved angivelsen af afgiftstilsvaret efter merværdiafgiftsloven. Tilbagebetalingsbeløbet for en periode omfatter afgiften efter denne lov, jf. dog § 10, stk. 2, 3. pkt., af de af virksomheden i perioden modtagne leverancer af afgiftspligtig gas, kulde og varme. Tilbagebetaling af afgiftsbeløbet kan dog omfatte flere perioder under et. Stk. 2. Opgørelsesperioden for tilbagebetalingsbeløb vedrørende leverancer, der både anvendes til formål, der er tilbagebetalingsberettigede efter loven, og til formål, der ikke er tilbagebetalingsberettigede, er dog kalenderåret, jf. stk. 3-5. For virksomheder, der ikke anvender kalenderåret som opgørelsesperiode, er perioden en 12-måneders-periode. Stk. 3. Der ydes godtgørelse for en forholdsmæssig fordeling af leverancen. Den tilbagebetalingsberettigede del opgøres som forholdet mellem periodens forbrug af det lager m.v., som leverancen indgår i, til tilbagebetalingsberettigede formål og det totale forbrug af lageret m.v. For leverancer, der anvendes som nævnt i § 10, stk. 5, nr. 4, opgøres den tilbagebetalingsberettigede del efter reglerne i § 10, stk. 5, nr. 4. Stk. 4. Virksomheder kan uanset stk. 2 foretage en foreløbig modregning af afgiften. Den foreløbige fordeling på de forskellige anvendelser sker i forhold til den foregående opgørelsesperiodes fordeling. Såfremt der ikke foreligger en tidligere fordeling, eller hvis der er sket væsentlige ændringer i forbrugssammensætningen, sker den løbende fordeling på baggrund af virksomhedens kvalificerede skøn. Stk. 5. Efter udløbet af en opgørelsesperiode foretager virksomheden en endelig opgørelse af det tilbagebetalingsberettigede beløb for opgørelsesperioden. Beløbet anføres på virksomhedens angivelse efter merværdiafgiftsloven for den sidste afgiftsperiode i opgørelsesperioden. Overstiger beløbet den foreløbige tilbagebetaling til virksomheden efter stk. 4, kan virksomheden modregne det overskydende beløb i afgiftstilsvaret efter merværdiafgiftsloven. Har virksomheden modtaget for store tilbagebetalinger efter stk. 4, tillægges beløbet afgiftstilsvaret efter merværdiafgiftsloven. …” Landsskatterettens begrundelse og resultat Skattestyrelsen har opgjort selskabets gasafgiftsgodtgørelse for 2016 med udgangspunkt i et procesforbrug på 7.620.174 kWh. Selskabet har derimod opgjort sin gasafgiftsgodtgørelse for 2016 med udgangspunkt i et procesforbrug på 10.338.124 kWh. Ifølge sagens oplysninger er der i Skattestyrelsens opgørelse ikke taget højde for den del af selskabets gasafgiftsgodtgørelse vedrørende procesforbrug i 2016, som blev angivet via momsangivelsen i februar 2017, idet selskabet ikke havde fremlagt de nødvendige målinger. Selskabet har først under klagesagsbehandlingen fremlagt målerudtræk af procesforbruget i 2016. Skattestyrelsen har angående dette materiale udtalt, at Skattestyrelsen ikke kan vurdere, om selskabet er berettiget til den yderligere godtgørelse, som rådgiver har opgjort. For at kunne vurdere det, vil det være nødvendigt med en ny sagsbehandling i Skattestyrelsen, hvor der nærmere redegøres for, hvordan de forskellige rapporter genereres, og hvordan de forskellige differencer fremkommer. Grundlaget for den påklagede afgørelse er ændret væsentligt, idet der under klagesagsbehandlingen er fremlagt nye faktiske oplysninger, som muligvis vil kunne medføre, at selskabet er berettiget til yderligere gasafgiftsgodtgørelse for 2016, som Skattestyrelsen ikke har medregnet i sin opgørelse for hverken 2016 eller 2017. Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen i første instans må foretage en fornyet fastsættelse af selskabets gasafgiftsgodtgørelse, hvorved Skattestyrelsen tager stilling til det materiale, som selskabet har fremlagt under klagesagsbehandlingen. Såfremt Skattestyrelsen finder, at det fremlagte materiale kan danne grundlag for en ny opgørelse af selskabets gasafgiftsgodtgørelse, skal Skattestyrelsen tage stilling til, om gasafgiftsgodtgørelsen skal modregnes i Skattestyrelsens krav om tilbagebetaling af gasafgiftsgodtgørelse for 2016 eller 2017. Landsskatteretten hjemviser således fastsættelsen af selskabets gasafgiftsgodtgørelse til fornyet behandling og afgørelse.