Eksportgodtgørelse – registreringsafgiftslovens § 7 b og 7 c

Sag BS-26861/2024-ARH H1 (v/advokat Diana Mønniche Eriksen) mod Skatteministeriet Departementet (v/Kammeradvokaten v/advokat David Auken) og Sag BS-44503/2024-ARH H1 (v/advokat Diana Mønniche Eriksen) mod Skatteministeriet Departementet (v/Kammeradvokaten v/advokat David Auken) og Sag BS-62893/2024-ARH H1 (v/advokat Diana Mønniche Eriksen) mod Skatteministeriet Departementet (v/Kammeradvokaten v/advokat David Auken) Denne afgørelse er truffet af dommer Mads Emil Legaard Toustrup. Sagernes baggrund og parternes påstande Sagerne angår prøvelse af fire afgørelser truffet af Landsskatteretten og drejer sig om eksportgodtgørelse ved eksport af køretøjer i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, og 7 c, herunder kravene til dokumentationen for, at køretø­jerne er udført af Danmark, og hvornår dette fandt sted. H1 har nedlagt følgende påstande: Principalt: I sagen BS-26861-2024-ARH: Skatteministeriet skal anerkende, at H1 er berettiget til eksportgodtgørelse med i alt 181.721 kr. I sagen BS-44503/2024-ARH: Skatteministeriet skal anerkende, at H1 er berettiget til eksportgodtgørelse med i alt 658.844 kr. I sagen BS-62893/2024-ARH: Skatteministeriet skal anerkende, at H1 er berettiget til eksportgodtgørelse med i alt 424.613 kr. Subsidiært: Sagerne hjemvises til fornyet behandling hos Motorstyrelsen. Skatteministeriet har i alle sagerne nedlagt påstand om frifindelse. Retten har modtaget sagen BS-26861/2024-ARH den 24. maj 2024, sagen BS-44503/2024-ARH den 11. september 2024 og sagen BS-62893/2024-ARH den 18. december 2024. Oplysningerne i sagen H1 er en personligt drevet virksomhed, der er drevet af A. Ved fire afgørelser af den 10. april 2019, den 26. marts 2020, den 3. november 2020 og den 27. april 2021 traf Motorstyrelsen afgørelse om genopkrævning af udbetalt eksportgodtgørelse for i alt 216 køretøjer hos H1 under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er op­fyldt, jf. registreringsafgiftslovens §§ 7 b og § 7 c. Motorstyrelsens afgørelser blev indbragt for Landsskatteretten, der ved fire afgørelser af den 26. februar 2024, den 11. juni 2024, den 19. juni 2024 og den 18. september 2024 stadfæstede Motorstyrelsens afgørelse om genopkrævning af den udbetalte eksportgodtgørelse for så vidt angår ni køretøjer, mens Landsskatteretten for 45 køretøjers vedkommende hjemviste værdiansættelsen af mo­torkøretøjerne til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen med henblik på den tal­mæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. For de øvrige køretøjers vedkommende ændrede Landsskatteretten afgørelsen fra Motorstyrelsen, idet der for disse køretøjers vedkommende ikke er grundlag for genopkrævning af den tid­ligere udbetalte eksportgodtgørelse. Nærværende sag omfatter de ni køretøjer, for hvilke Landsskatteretten stadfæstede Motorstyrelsens afgørelse om genopkrævning af den udbetalte eksport­godtgørelse, samt 20 af de køretøjer, hvor Landsskatteretten hjemviste værdian­sættelsen til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen, mens de resterende 25 køretø­jer, hvis værdiansættelse blev hjemvist til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen, ikke er omfattet af sagen. Følgende køretøjer er omfattet af nærværende sag: Landsskatterettens afgørelse af den Stadfæstelse af genopkrævning af eksportgodtgørelse Hjemvisning til fornyet prøvelse af værdiansættelsen 26. februar 2024 Køretøj nr. 20 Køretøj nr. 22 og 23 11. juni 2024 Køretøj nr. 41 Køretøj nr. 1, 85, 88, 90, 97, 106 og 108 19. juni 2024 Køretøj nr. 6, 16 og 31 Køretøj nr. 20, 22, 32 og 40 18. september 2024 Køretøj nr. 7, 15, 16 og 30 Køretøj nr. 12, 17, 19, 21, 23, 27 og 28 Der er mellem parterne enighed om, at alle køretøjerne omfattet af nærværende sag er afmeldt Køretøjsregistret. For så vidt angår køretøjerne, hvis værdiansættelse af Landsskatteretten blev hjemvist til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen, er der mellem parterne desuden enighed om, at de pågældende køretøjer er dokumenteret udført af landet. Der er dog ikke enighed om på hvilket tidspunkt det kan lægges til grund, at køretøjerne er udført. Af Landsskatterettens afgørelse af den 26. februar 2024, vedrørende Motorstyrelsens afgørelse af den 26. marts 2020, fremgår blandt andet følgende: "... Motorstyrelsen har truffet afgørelse om genopkrævning af udbetalt eksportgodtgørelse for 30 køretøjer på i alt 1.399.977 kr., under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens §§ 7 b og § 7 c. Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse vedrørende køretøj nr. 20, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens afgørelse, således der ikke er grundlag for genopkrævning af den tidligere udbetalte eksportgodtgørelse. Værdiansættelsen af køretøj nr. 7, 10, 22, 23, 26 og 31 hjemvises til Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. Møde mv. Repræsentanten har udtalt sig over for Landsskatteretten på et retsmøde. Faktiske oplysninger Selskabet driver virksomhed med engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser, herunder eksport af køretøjer. Selskabet er registreret som selvanmelder, jf. dagældende registreringsafgiftslovens § 14, stk. 1, således at selskabet kan angive godtgørelsen af afgift af et køretøj ved eksport af køretøjet, jf. § 7 b, og periodevis be­tale afgiften af køretøjer, som virksomheden har angivet afgiften af på selskabets månedsangivelse i Køretøjsregisteret. På baggrund af en kontrol hos selskabet har Motorstyrelsen truffet afgørelse om genopkrævning af udbetalt eksportgodtgørelse på i alt 1.399.977 kr., som selskabet har fået udbetalt for 30 køretøjer anført på selskabets månedsangivelser i oktober, november og december måned 2017. Selskabet har ved angivelsen af køretøjerne på månedsangivelsen værdiansat de enkelte køretøjer. Selskabet har angivet følgende 31 køretøjer på månedsangivelserne for oktober, november og december måned 2017. Køretøj nr. Stelnummer Dato for angivelse på månedsan­ givelsen Dato for udført iht. dokumenta­ tion Dato for registrering i udlandet 1 [...1] 02.10.2017 24.10.2017 21.12.2017 2 [...2] 02.10.2017 16.12.2017 21.12.2017 3 [...3] 02.10.2017 20.10.2017 16.12.2017 4 [...4] 02.10.2017 14.12.2017 5 [...5] 20.10.2017 24.10.2017 13.01.2017 6 [...6] 20.10.2017 17.11.2017 7 [...7] 27.10.2017 17.03.2018 30.04.2018 8 [...8] 30.10.2017 17.11.2017 16.12.2017 9 [...9] 30.10.2017 16.12.2017 10 [...10] 31.10.2017 12.07.2018 12.03.2019 11 [...11] 31.10.2017 11.11.2017 01.12.2017 12 (1) [...12] 07.11.2017 18.12.2017 26.01.2018 13 (2) [...13] 21.11.2017 02.01.2018 08.09.2018 14 (3) […14] 21.11.2017 20.11.2017 15 (4) […15] 23.11.2017 23.02.2018 09.06.2018 16 (6) […16] 23.11.2017 23.11.2017 17 (7) […17] 23.11.2017 09.12.2017 09.12.2017 18 (9) […18] 23.11.2017 23.11.2017 19 (10) […19] 27.11.2017 16.12.2017 20 (11) […20] 28.11.2017 21 (12) […21] 28.11.2017 18.12.2017 22 (13) […22] 28.11.2017 oktober 2018 23 (14) […23] 30.11.2017 14.03.2018 24 (15) […24] 30.11.2017 11.01.2018 25 (16) […25] 30.11.2017 23.11.2017 23.01.2018 26 (17) […26] 30.11.2017 19.06.2018 31.07.2018 27 (1) […27] 17.12.2017 13.01.2018 28 (2) […28] 17.12.2017 03.02.2018 29 (3) […29] 15.12.2017 16.12.2017 10.01.2018 30 (4) […30] 25.12.2017 Januar 2018 31 (5) […31] 26.12.2017 28.07.2018 14.09.2018 Motorstyrelsen har ikke genopkrævet den udbetalte eksportgodtgørelse for køretøj nr. 3, under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse anses for opfyldt. Selskabet har fremlagt dokumentation for køb af alle køretøjerne ved fremlæggelse af købsaftaler og dokumentation for betaling ved bankoverførsel eller kontantbetaling af købesummen. Selskabet har fremlagt køretøjernes danske registreringsattester del 1 og del 2. Køretøjerne er synet i registreringsklar stand og toldsynet. ... Køretøj nr. 2, 6, 16, 20, 29 Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 2, 6, 16, 20 og 29 er opfyldt, under henvisning til, at selskabet ikke har dokumenteret ejerskabet til køretøjerne, idet der ikke er fremlagt købsfakturaer, der opfylder kravene i momsloven, herunder kravet om fortløbende nummerering. Køretøj nr. 22, 25, 26 og 29 Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 22, 25, 26 og 29 er opfyldt, under henvisning til, at selskabets fremlagte dokumentation for betaling af køretøjerne vedrører et større beløb, end den aftalte købesum for køretøjerne. Selskabet har betalt ved bankoverførsel, samme dato som der er indgået aftale om køb af køretøjerne. Køretøj nr. 22 og nr. 25, er betalt ved den samme bankoverførsel på 138.000 kr., svarende til køretøjernes aftalte stykpris på 69.000 kr. Køretøj nr. 5, 15, 16, 18, 22 Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 5, 15, 16, 18, 22 er opfyldt, under henvisning til, at køretøjerne ikke kan anses for dokumenteret solgt til udlandet, idet den fremlagte dokumentation for betaling af salgsfakturaerne viser, at der er betalt et større beløb end det fakturerede, og betalingen der­med ikke kan henføres til de konkrete køretøjer. ... Køretøj nr. 20 Som dokumentation for udførsel af køretøj nr. 20 har selskabet fremlagt salgsfaktura af 29. januar 2018, med angivelse af køberens tyske adresse. Der er fremlagt dokumentation for kontantbetaling af faktu­raen den 31. januar 2018. Videre er fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet den 29. januar 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udføres af landet den 29. januar 2018, af tysk angiven transportør. Der er frem­lagt tysk billede-ID på den angivne transportør. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres. Det fremgår af køretøjsregisteret at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. ... Køretøj nr. 22 Som dokumentation for udførsel af køretøj nr. 22, har selskabet frem­lagt salgsfaktura af 24. november 2017 med angivelse af køberens litaui­ske adresse. Der er fremlagt dokumentation for betaling af fakturaen den 22. november 2017 ved bankoverførsel. Selskabet har fremlagt en rapport fra CarVertical.com , hvor af fremgår, at køretøj nr. 22 er registreret i Estland i oktober måned 2018. CarVertical.com er en online service, hvor der kan søges data om et køretøjs historik, der indsamles fra offentlige tilgængelige oplysninger om synsrapporter, skader mv. Det fremgår af Køretøjsregisteret, at der ikke har været udstedt prøvemærker til køretøjet. ... Motorstyrelsens afgørelse Motorstyrelsen har truffet afgørelse om genopkrævning af udbetalt eksportgodtgørelse for 30 køretøjer på i alt 1.399.977 kr., som selskabet har angivet på månedsangivelsen, under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens §§ 7 b og § 7 c. Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse i afgørelsen: ... Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om selskabet har opfyldt betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for 30 køretøjer, som sel­skabet har angivet på månedsangivelsen for oktober, november og de­cember måned 2017, jf. registreringsafgiftslovens § 7b, stk. 1, og § 7 c, dagældende lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, dagældende lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017 med efterfølgende ændrin­ger, at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 d, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsre­gisteret og udføres fra landet. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, sidste pkt., at af­giften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgifts­pligtige værdi er fastslået, og told- og skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og ud­førsel her fra landet. Det følger af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges pas­sende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner som egnet dokumentation, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12, (Folketingstidende 2001­02, 2. samling, tillæg A, lovforslag nr. L 181, s. 4728). Der er ikke uenighed om, at køretøjerne er afmeldt af Køretøjsregisteret og synet i registreringsklar stand og toldsynet. Vestre Landsret har i dom af 14. juni 2014 (offentliggjort i SKM2016.14.HR ) fastslået, at det følger af registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for at få tilbage­betalt registreringsafgift ved eksport af køretøjer. Vestre Landsret an­førte bl.a. følgende: "Det følger af forarbejderne til bestemmelsen, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på in­dregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet som doku­mentation. At der gælder et egentligt dokumentationskrav fremgår også af Skats blanket vedrørende “Regulering af registreringsafgift", hvori blandt andet er anført: “Afgiften godtgøres, når der er indsendt dokumentation for køretøjets afmeldelse... og dokumentation for udførsel her fra landet" Vestre Landsret anførte derudover, at det ikke er tilstrækkeligt for at opnå eksportgodtgørelse, at det er overvejende sandsynligt, at køretø­jerne ikke længere er i Danmark, da der følger et dokumentationskrav i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c: "Det er i den henseende ikke tilstrækkeligt, at det søges sandsynliggjort, at en del af bilerne nu befinder sig uden for EU, eller at det efter omstændighederne i øvrigt ved driften af hans virksomhed sammenholdt med hans økonomiske dis­positioner måtte være overvejende sandsynligt, at bilerne ikke længere er i Dan­mark. Betingelserne for godtgørelse af registreringsafgift eller for ikke at skulle tilbagebetale den allerede udbetalte afgiftsgodtgørelse er således ikke til stede, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge for så vidt angår spørgsmålet om registreringsafgift" Vestre Landsrets dom blev anket til Højesteret. Højesteret tiltrådte, at det ved de fremlagte slutsedler om salg af brugte biler til udenlandske købere ikke var dokumenteret, at bilerne var udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og § 7 c, stk. 1. Herefter, og i øvrigt af de grunde, der var anført af landsretten, stadfæstede Højesteret dom­men, jf. Højesterets dom af 8. januar 2016, offentliggjort i SKM2016.14.HR . Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at selskabet opfylder betingel­serne for at opnå eksportgodtgørelse. Der gælder ikke et krav om, at der skal fremlægges en bestemt type af dokumentation for, at de pågældende køretøjer er udført af landet. Det beror således i hvert enkelt tilfælde på en konkret bevisbedømmelse, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet. Køretøj nr. 5, 15, 16, 18, 22 Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksport­godtgørelse for køretøj nr. 5, 15, 16, 18, 22 er opfyldt, under henvisning til, at køretøjerne ikke kan anses for dokumenteret solgt til udlandet, idet den fremlagte dokumentation for betaling af salgsfakturaerne viser, at der er betalt et større beløb end det fakturerede, og betalingen der­med ikke kan henføres til de konkrete køretøjer. Det fremgår hverken af ordlyden eller forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c i forbindelse med indførelsen af godtgørel­sesordningen, at retten til at få godtgjort afgift ved udførsel af et køretøj er betinget af, at køretøjet er solgt til udlandet, og at der er fremlagt do­kumentation for betaling af køretøjet. Afgørende er, om køretøjet er do­kumenteret udført her fra landet. Landsskatteretten finder herefter, at det ikke kan tillægges vægt i be­dømmelsen af om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, § 7 c, at selskabet har modta­get et større beløb end det fakturerede for køretøjerne. Køretøj nr. 1, 2, 5, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 23, 25, 26, 29 og 31 Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 1, 2, 5, 7, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 23, 25, 26, 29 og 31 er indregistreret i udlandet. Landsskatteretten finder, at disse køretøjer utvivlsomt er dokumenteret udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c, stk. 1. Henset til den øvrige fremlagte dokumentation for udførsel af køretøj nr. 1, 2, 5, 7, 8, 10, 11, 13, 14, 15, 17, 25, 29 og 31, finder Landsskatteret­ten at disse køretøjer er dokumenteret udført før indregistreringen af køretøjerne i udlandet. ... Køretøj nr. 20 Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 20, fremlagt salgsfaktura af 29. januar 2018, med angivelse af køberens tyske adresse. Der er fremlagt dokumentation for kontantbetaling af faktu­raen den 29. januar 2018. Videre er fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af kø­retøjet den 29. januar 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udfø­res af landet den 29. januar 2018, af tysk angiven transportør. Der er fremlagt tysk billede-ID på den angivne transportør. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres. Det fremgår af køretøjsregisteret at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har doku­menteret, at køretøj nr. 20 er udført her fra af landet, idet der ikke er fremlagt dokumentation for, hvordan køretøjet faktisk er udført her fra landet. ... Køretøj nr. 22 Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 22, fremlagt salgsfaktura af 24. november 2017 med angivelse af køberens litauiske adresse. Der er fremlagt dokumentation for betaling af fakturaen den 22. november 2017 ved bankoverførsel. Selskabet har fremlagt en rapport fra CarVertical.com , hvor af fremgår, at køretøj nr. 22 er registreret i Estland i oktober måned 2018. CarVertical.com er en online service, hvor der kan søges data om et køretøjs hi­storik, der indsamles fra offentlige tilgængelige oplysninger om syns­rapporter, skader mv. Det fremgår af Køretøjsregisteret, at der ikke har været udstedt prøvemærker til køretøjet. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet har dokumen­teret, at køretøj nr. 22 er udført af landet, senest oktober måned 2018, herunder henset til, at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjet. ... Ejerskab Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 2, 1. pkt., at afgiften udbetales til køretøjets ejer. Af forslag til lov om ændring af lov om re­gistrering af køretøjer, færdselsloven, registreringsafgiftsloven og andre love, LFF nr. 24 af 8. oktober 2008, fremgår følgende af bemærkningerne til ændringen af § 7 c, stk. 2, 1 pkt.: "[...] Med § 7 c, stk.2, 1. pkt., præciseres, at godtgørelsen udbetales til køretøjets ejer. Ejeren er den, der er registreret som ejer af køretøjet, medmindre andet bevises for told- og skatteforvaltningen. Er der flere ejere, udbetales godtgørelsen først, når ejerne over for told- og skatteforvaltningen har erklæret sig enige om, hvem udbetalingen skal ske til. [...]" Selskabet har til dokumentation for køb af køretøjerne fremlagt slutsed­ler og købsfakturaer, og dokumentation for betaling. Videre har selska­bet fremlagt køretøjernes danske registreringsattester del 1 og 2. Landsskatteretten finder, at selskabet i tilstrækkeligt omfang har sikret sig retten til at få udbetalt eksportgodtgørelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, 1. pkt., idet selskabet har fremlagt dokumentation for køb af køretøjerne, og har været i besiddelse af køretøjernes originale registreringsattester på anmodningstidspunktet, og dermed har erhver­vet og fået den faktiske og retlige råderet over køretøjerne. Periodisering Landsskatteretten skal tage stilling til, om selskabet opfylder betingel­serne for udbetaling af eksportgodtgørelse, når køretøjerne nr. 2, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 15, 17, 19, 20, 21, 23, 24, 26, 27, 28 og 31 er dokumente­ret udført her fra landet efter lukningen af månedsangivelsen for hen­holdsvis oktober, november og december måned 2017. Videre skal Landsskatteretten tage stilling til, om selskabets værdiansættelse af kø­retøjerne kan lægges til grund for opgørelsen af eksportgodtgørelsen. Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksport­godtgørelse for køretøj nr. 2, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 15, 17, 19, 20, 21, 23, 24, 26, 27, 28 og 31 er opfyldt, under henvisning til, at køretøjerne ikke er dokumenteret udført her fra landet, inden lukningen af måneds­angivelsen for oktober, november og december måned 2017, den 15. i måneden efter at køretøjerne er angivet på månedsangivelsen. Østre Landsret har i dom af 8. juli 2022, offentliggjort i SKM2022.448.ØLR , udtalt, at retten til eksportgodtgørelse ikke forta­bes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, idet en sådan fortolkning af reglerne må kræve sikker hjemmel. Landsretten fandt efter lovens ordlyd og forarbejder, at der ikke var sikker hjemmel til en sådan fortolkning. Føl­gende fremgår af landsrettens præmisser: "[...] Landsretten finder, at en fortolkning af regelsættet som anført af Skatteministe­riet, hvorefter retten til eksportgodtgørelse fortabes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, må kræve sikker hjemmel. Det fremgår hverken af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c, bestemmelsernes forarbejder eller i forbindelse med indførelsen af selvanmelderordningen, at retten til at få refunderet afgift ved udførsel af et køretøj bort­falder, hvis man ikke på tidspunktet for lukning af månedsangivelsen kan do­kumentere, at køretøjet er udført. Af forarbejderne fremgår derimod, at doku­mentation for udførsel til andre EU-lande kan foreligge i form af bl.a. bevis på indregistrering i det andet land. Sådan dokumentation må antages ofte først at foreligge efter tidspunktet for lukning af månedsafgivelsen. Landsretten finder derfor, at der ikke er sikker hjemmel til at afvise H1's an­modning om eksportgodtgørelse for disse køretøjer. Landsretten bemærker i forlængelse heraf, at hvis skattemyndighederne måtte vurdere, at et køretøj er udført af landet, men først på et senere tidspunkt end oplyst i forbindelse med ansøgningen, må myndighederne derfor vurdere, om den oplyste, afgiftspligtige værdi fortsat kan lægges til grund, eller om værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse. [...]" Landsskatteretten finder at køretøjerne nr. 11, 17 og 27 er dokumenteret udført her fra landet inden lukningen af månedsangivelsen for oktober, november og december måned 2017, den 15. i den efterfølgende måned. Landsskatteretten finder herefter at betingelserne for udbetaling af eks­portgodtgørelse for køretøjerne nr. 11, 17 og 27 er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, og § 7 c. Landsskatteretten finder, at køretøjerne nr. køretøj nr. 2, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 13, 15, 19, 21, 22, 23, 24, 26, 28, 30 og 31 dokumenteret udført efter lukningen af selskabets månedsangivelse for henholdsvis oktober, november og december måned i 2017. Selskabet skulle således have angivet køretøjerne inden lukningen af den månedsangivelse, hvor køretøjerne var dokumenteret udført. Dette forhold har imidlertid ikke som konsekvens, at selskabet fortaber retten til godtgørelse af køretøjernes registreringsafgift. Det kan imid­lertid have den konsekvens, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for kø­retøjerne ikke længere kan lægges til grund, således at værdien må fast­sættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse, jf. herved Østre Landsrets dom af 8. juli 2022 offentliggjort i SKM2022.448.ØLR . Følgende fremgår af bemærkningerne vedrørende indførelsen af § 7 C, forslag til lov om ændring af lov om vægtafgift af motorkøretøjer m.v., lov om afgift efter brændstofforbrug for visse personbiler og lov om re­gistreringsafgift af motorkøretøjer m.v. LFF nr. 181 af 20. marts 2022, pkt. 12: "[...] Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderingen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretøjet skal være af­meldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen. [...]" Henset til, at der er forløbet under tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøj nr. 2, 4, 6, 8, 9, 12, 13, 15, 19, 21, 24, 28 og 30 på månedsan­givelsen og udførslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkel­tanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjerne fortsat kan lægges til grund på anmodningstidspunktet, hvor køretøjerne er anført på selska­bets månedsangivelse. Henset til, at der er forløbet over tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøj nr. 7, 10, 22, 23, 26 og 31 på månedsangivelsen og udførs­len af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, af­giftspligtige værdi for køretøjerne på anmodningstidspunket ikke med sikkerhed kan lægges til grund. Værdiansættelsen af køretøj nr. 7, 10, 22, 23, 26 og 31 hjemvises derfor til Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. Landsskatteretten stadfæster herefter Motorstyrelsens afgørelse vedrø­rende køretøj nr. 20, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens afgørelse, såle­des der ikke er grundlag for genopkrævning af den tidligere udbetalte eksportgodtgørelse. ..." Af Landsskatterettens afgørelse af den 11. juni 2024, vedrørende Motorstyrel­sens afgørelse af den 19. april 2019, fremgår blandt andet følgende: "... Motorstyrelsen har truffet afgørelse om genopkrævning af tidligere ud­betalt eksportgodtgørelse for 121 køretøjer på i alt 6.203.982 kr., under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke anses for opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse vedrørende kø­retøj nr. 41, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens afgørelse, således der ikke er grundlag for genopkrævning af den tidligere udbetalte eksport­godtgørelse, og værdiansættelsen af køretøj nr. 1, 74, 78, 84, 85, 88, 89, 90, 97, 106, 108, 111, 112, 113 og 121, hjemvises til Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. Møde mv. Selskabets repræsentant har udtalt sig over for Landsskatteretten på et retsmøde. Faktiske oplysninger Selskabet driver virksomhed med engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser, herunder eksport af køretøjer. Selskabet er registreret som selvanmelder, jf. dagældende registreringsafgiftslovens § 14, stk. 1, således at selskabet kunne angive godtgørelsen af afgift for et køretøj ved eksport, jf. § 7 b, på selskabets månedsangi­velse. På baggrund af en kontrol hos selskabet, har Motorstyrelsen truffet af­gørelse om genopkrævning af udbetalt eksportgodtgørelse på i alt 6.203.982 kr., for 121 køretøjer som selskabet har anført på månedsan­givelserne i perioden januar 2016 til juni 2018. Selskabet har ved angivelsen af køretøjerne på månedsangivelsen værdiansat de enkelte køretøjer. ..." I Landsskatterettens afgørelse af den 11. juni 2024 er herefter anført følgende oplysninger angivet på selskabets månedsangivelser i 2016 - 2018 om køretø­jerne omfattet af nærværende sag. Nr. Mærke/model Stel- nummer Dato for angivelse på måneds- angivelsen Dato for udførsel Dato for indregist- reret i udlandet 1 VOLKSWAGEN, CARA- VELLE, 2,4 D. […32] 04.01.2016 15.11.2017 41 MERCEDES-BENZ, E, 270 T CDI AUT. […33] 13.03.2016 85 LAND ROVER, RANGE ROVER SPORT, 2,7 […34] 07.09.2017 08.12.2017 88 VOLKSWAGEN, CARA- VELLE, 2,5 […35] 21.09.2017 04.01.2018 90 AUDI, A6, 2,4 AUT. […36] 12.12.2017 26.04.2018 97 HONDA, CR-V [...37] 05.02.2018 30.05.2018 106 BMW, 5´er, 540 I […38] 18.04.2018 17.06.2020 108 VOLKSWAGEN, CARA- VELLE […39] 18.04.2018 26.07.2018 Videre fremgår af Landsskatterettens afgørelse af den 11. juni 2024 blandt andet følgende: "... Alle køretøjerne er afmeldt fra Køretøjsregistreret, og selskabet har fremlagt kopi af køretøjernes danske registreringsattester del I og II. Køretøjerne er toldsynet i registreringsklarstand og selskabet har frem­lagt dokumentation for selskabets værdiansættelse af køretøjerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for køb af alle køretøjerne i form af købsfakturaer og dokumentation for betaling af fakturaerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for salg af alle køretøjerne til eks­port i form af salgsfakturaer, og har fremlagt dokumentation for beta­ling af salgssummen enten ved bankoverførsel eller ved kontantbeta­ling. Indregistreret i udlandet Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 2, 3, 4, 7, 8, 9, 13, 15, 17, 19, 20, 22, 24, 27, 28, 31, 34, 35, 39, 40, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 52, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 64, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 77, 81, 83, 85, 86, 87, 88, 89, 90, 93, 97,98, 100, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109, 110, 111, 112, 113, 116, 117, 118, 119, 120 og 121, efterfølgende er in­dregistreret i udlandet. Selskabet har udover dokumentationen for indregistrering af køretø­jerne i udlandet, fremlagt dokumentation for udførsel af køretøjerne nr. 2, 3, 4, 7, 8, 9, 13, 15, 17, 19, 20, 22, 27, 34, 40, 43, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 64, 69, 70, 71, 72, 74, 75, 77, 81, 83, 86, 87, 97, 100, 103, 104, 107, 109, 110, 111, 116, 117, 118, 119, 120 og 121, på et tidli­gere tidspunkt. CMR-fragtdokumenter Til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 1, 5, 6, 10, 11, 12, 14, 16, 18, 21, 23, 25, 26, 29, 30, 32, 33, 36, 38, 44, 51, 53, 63, 65, 66, 67, 76, 78, 80, 84, 92, 96 og 114, har selskabet fremlagt CMR-fragtdokumenter. Køretø­jerne er anført med mærke og køretøjernes stelnummer på CMR-fragtdokumenterne. De angivne fragtselskaber har kvitteret for modtagelsen af køretøjerne, og eller modtageren har kvitteret for modtagelsen af kø­retøjerne. Datoen for modtagerens eller fragtselskabets kvittering for modtagelsen af køretøjerne, fremgår af ovenstående tabel over de en­kelte køretøjer. Det fremgår af køretøjsregisteret at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjerne. ... Køretøj nr. 41, stel. nr . […33] Som dokumentation for salg af køretøj nr. 41 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 18. marts 2016 med angivelse af køberens uden­landske adresse i Y1-by, Litauen. Det fremgår at køretøjet er solgt for 3.000 kr. Der er fremlagt dokumentation for køberens kontant­betaling af køretøjet, der er bogført den 18. marts 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt et CMR-fragtbrev, hvor angivelsen af køretøjernes stelnummer er så uty­delige, at de ikke kan aflæses. De sidste 6 cifre af stelnummer på køretøj nr. 41, er efterfølgende opstrøget med kuglepen. Det fremgår af CMR-fragtbrevet at køretøjet skal fragtes til Y1-by, Litauen af Købe­ren, G1. Køberen har kvitteret for modtagelsen af køretøjet med stempel. CMR-fragtbrevet er i det hele udateret. Selskabet har fremsendt CMR-fragtbrevet igen, hvor angivelsen af køre­tøjernes stelnummer fortsat er så utydelige, at de ikke kan aflæses, og hvor de sidste 6 cifre af stelnummeret på køretøj nr. 41, ikke er opstrø­get med kuglepen. Det fremgår at dette CMR-fragtbrev at modtageren har kvitteret for modtagelsen af køretøjet med stempel den 10. marts 2016. Det er ikke det samme stempel som fremgår af CMR-fragtbrevet, hvor stelnummeret er opstrøget med kuglepen. Herudover har selskabet fremlagt en salgsaftale mellem G1 og ZV af 8. april 2016, hvoraf fremgår, at køretøjet er videresolgt til ZV, med angivelse af dennes ukrainske adresse. Det fremgår at køretøjet er solgt for 550 Euro, og salgsaftalen er underskrevet og stemplet af G1 og ZV. ... Motorstyrelsens afgørelse Motorstyrelsen har genopkrævet tidligere udbetalt eksportgodtgørelse på i alt 6.203.982 kr., som selskabet har fået udbetalt for 121 køretøjer, under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgø­relse ikke anses for opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse (uddrag): ... Klagerens høringssvar Selskabets repræsentant har sendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og afgørelsesudkast (uddrag): ... Bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse Køretøj nr. 1 Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at Klager ikke har fremlagt til­strækkelig dokumentation for udførslen af køretøj nr. 1 Volkswagen Caravelle med stelnummer […32], hvorfor Skatteanke­styrelsen forslår at Motorstyrelsens afgørelse skal stadfæstes. Der vedlægges som Bilag 32, side 1 dokumentation for at køretøjet er dokumenteret udført i form af et CMR-brev dateret den 17. november 2017. Der vedlægges endvidere som bilag 32, side 2 dokumentation for, at køretøjet er videresolgt i Litauen. Som det fremgår af købsaftalen mellem G1 og KR har køber i udlandet videresolgt køretøjet den 23. november 2015. På baggrund af ovenstående oplysninger har Klager utvivlsomt doku­menteret, at omhandlende køretøj nr. 1 er udført af Danmark, idet kø­ber udover at have bekræftet at have modtaget køretøjet, ligeledes har fremlagt dokumentation for, at vedkommende har videresolgt køretø­jet. Af vedlagte slutseddel er det muligt at identificere køber mv. ... Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for 121 køretøjer, er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b og § 7c. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, (lovbekendtgø­relse nr. 29 af 10. januar 2014 med efterfølgende ændringer), at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 d, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og ud­føres fra landet. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, sidste pkt., at af­giften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgifts­pligtige værdi er fastslået, og told- og skatteforvaltningen har modta­get dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel her fra landet. Det følger af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges pas­sende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner som egnet dokumentation, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12, (Folketingstidende 2001­02, 2. samling, tillæg A, lovforslag nr. L 181, s. 4728). Der er ikke uenighed om, at køretøjerne er afmeldt af Køretøjsregisteret. Der er imidlertid uenighed om, hvorvidt de pågældende køretøjer er udført af landet, herunder hvilke krav der kan stilles til denne doku­mentation. Vestre Landsret har i dom af 14. juni 2014 (offentliggjort i SKM2016.14.HR ) fastslået, at det følger af registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for at få tilbage­betalt registreringsafgift ved eksport af køretøjer. Vestre Landsret an­førte bl.a. følgende: "Det følger af forarbejderne til bestemmelsen, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på in­dregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet som doku­mentation. At der gælder et egentligt dokumentationskrav fremgår også af Skats blanket vedrørende “Regulering af registreringsafgift", hvori blandt andet er anført: “Afgiften godtgøres, når der er indsendt dokumentation for køretøjets afmeldelse... og dokumentation for udførsel her fra landet". Vestre Landsret anførte derudover, at det ikke er tilstrækkeligt for at opnå eksportgodtgørelse, at det er overvejende sandsynligt, at køretø­jerne ikke længere er i Danmark, da der følger et dokumentationskrav i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c: "Det er i den henseende ikke tilstrækkeligt, at det søges sandsynliggjort, at en del af bilerne nu befinder sig uden for EU, eller at det efter omstændighederne i øvrigt ved driften af hans virksomhed sammenholdt med hans økonomiske dis­positioner måtte være overvejende sandsynligt, at bilerne ikke længere er i Dan­mark. Betingelserne for godtgørelse af registreringsafgift eller for ikke at skulle tilbagebetale den allerede udbetalte afgiftsgodtgørelse er således ikke til stede, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge for så vidt angår spørgsmålet om registreringsafgift" Vestre Landsrets dom blev anket til Højesteret. Højesteret tiltrådte, at det ved de fremlagte slutsedler om salg af brugte biler til udenlandske købere ikke var dokumenteret, at bilerne var udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og § 7 c, stk. 1. Herefter, og i øvrigt af de grunde, der var anført af landsretten, stadfæstede Højesteret dom­men, jf. Højesterets dom af 8. januar 2016, offentliggjort i SKM2016.14.HR . Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at selskabet opfylder betingel­serne for at opnå eksportgodtgørelse. Der gælder ikke et krav om, at der skal fremlægges en bestemt type af dokumentation for, at de pågældende køretøjer er udført af landet. Det beror således i hvert enkelt tilfælde på en konkret bevisbedømmelse, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet. Det fremgår hverken af ordlyden eller forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c i forbindelse med indførelsen af godtgørel­sesordningen, at retten til at få godtgjort afgift ved udførsel af et køretøj er betinget af, at køretøjet er solgt til udlandet, og at der er fremlagt do­kumentation for betaling af køretøjet, eller at eventuelle fremlagte fak­turaer lever op til moms- og bogføringsreglerne. Afgørende er, om kø­retøjet er dokumenteret udført her fra landet. Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 2, 3, 4, 7, 8, 9, 13, 15, 17, 19, 20, 22, 24, 27, 28, 31, 34, 35, 39, 40, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 52, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 64, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 77, 81, 83, 85, 86, 87, 88, 89, 90, 93, 97, 98, 100, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109, 110, 111, 112, 113, 116, 117, 118, 119, 120 og 121, er indregistreret i udlandet. Landsskatteretten finder, at disse køretøjer utvivlsomt er dokumenteret udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c, stk. 1. Henset til den øvrige fremlagte dokumentation for udførsel af køretø­jerne nr. 2, 3, 4, 7, 8, 9, 13, 15, 17, 19, 20, 22, 27, 34, 40, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 52, 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 64, 69, 70, 71, 72, 74, 75, 77, 81, 83, 86, 87, 100, 103, 104, 107, 109, 110, 111, 116, 117, 118, 119, 120 og 121, finder Landsskatteretten at disse køretøjer er dokumenteret udført før indregistreringen af køretøjerne i udlandet. Til dokumentation til udførsel af køretøj nr. 1, 5, 6, 10, 11, 12, 14, 16, 18, 21, 23, 25, 26, 29, 30, 32, 33, 36, 38, 51, 53, 63, 65, 66, 67, 76, 78, 80, 84, 92, 96 og 114, har selskabet fremlagt salgsfakturaer og dokumentation for betaling af fakturaerne. Videre har selskabet fremlagt CMR-fragtdoku­menter, hvor køretøjernes mærke og model, samt stelnummer fremgår. De angivne fragtselskaber og eller modtagere har kvitteret for modta­gelsen af køretøjerne. Det fremgår af køretøjsregisteret at der ikke efter­følgende er udstedt prøvemærker til køretøjerne. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet har dokumen­teret, at køretøjerne er udført her af landet, senest på det tidspunkt hvor fragtselskabet eller modtageren har kvitteret for modtagelsen af køretø­jerne, herunder henset til, at der ikke efterfølgende er udstedt prøve­mærker til køretøjerne. ... Køretøj nr. 41 Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 41, fremlagt salgsfaktura af 18. marts 2016 med angivelse af køberens udenlandske adresse i Y1-by, Litauen. Det fremgår af fakturaen at køretøjet er solgt for 3.000 kr. Der er fremlagt dokumentation for køberens kontant­betaling af hele fakturaen, der omfatter flere køretøjer. Betalingen er bogført den 18. marts 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 41, har selskabet fremlagt et CMR-fragtbrev, hvor angivelsen af køretøjernes stelnummer er så utydelige, at de ikke kan aflæses. De sidste 6 cifre af stelnummer på kø­retøj nr. 41, er efterfølgende opstrøget med kuglepen. Det fremgår af CMR-fragtbrevet at køretøjet skal fragtes til Y1-by, Litauen af Køberen, G1. Køberen har kvitteret for modta­gelsen af køretøjet med stempel. Selskabet har herudover fremlagt CMR-fragtbrevet, hvor de sidste 6 cifre af stelnummeret, ikke er op­strøget med kuglepen. Modtageren har i dette eksemplar af CMR-fragtbrevet kvitteret for modtagelsen af køretøjet med stempel den 10. marts 2016. Køberens stempel er ikke identisk med det stempel som fremgår af CMR-fragtbrevet, hvor stelnummeret er opstrøget med kuglepen. Herudover har selskabet fremlagt en salgsaftale mellem G1 og ZV af 8. april 2016, hvoraf fremgår, at køretøjet er videresolgt til ZV, med angivelse af dennes ukrainske adresse. Det fremgår af salgsaftalen, at køretøjet er videre­solgt for 550 euro. Salgsaftalen er underskrevet og stemplet af G1 og ZV. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har doku­menteret, at køretøjer nr. 41, er udført her af landet, idet der henses til, at det fremlagte CMR-fragtdokument er ulæseligt og køretøjet ikke kan identificeres på CMR-fragtdokumentet. Det forhold at selskabet har fremlagt en salgsaftale af 8. april 2016, vedrørende køberens videresalg af køretøjet, ændrer ikke herpå, idet der ikke er fremlagt dokumenta­tion for køretøjets faktiske udførsel her fra landet. ... Ejerskab Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 2, 1. pkt., at afgiften udbetales til køretøjets ejer. Af forslag til lov om ændring af lov om registrering af køretøjer, færds­elsloven, registreringsafgiftsloven og andre love, LFF nr. 24 af 8. okto­ber 2008, fremgår følgende af bemærkningerne til ændringen af § 7 c, stk. 2, 1 pkt.: "[...] Med § 7 c, stk.2, 1. pkt., præciseres, at godtgørelsen udbetales til køretøjets ejer. Ejeren er den, der er registreret som ejer af køretøjet, medmindre andet bevises for told- og skatteforvaltningen. Er der flere ejere, udbetales godtgørelsen først, når ejerne over for told- og skatteforvaltningen har erklæret sig enige om, hvem udbetalingen skal ske til. [...]" Selskabet har som dokumentation for ejerskab af køretøjerne fremlagt købsfakturaer, slutaftaler mv. og fremlagt dokumentation for betalin­gen heraf. Ejendomsretten til køretøjerne er allerede overgået til selskabet, på det tidspunkt, hvor selskabet har indgået en aftale om køb af køretøjerne, idet ejendomsretten til køretøjerne er overgået til selskabet fra aftalens indgåelse, medmindre andet er aftalt. Endvidere er selskabet i besid­delse af køretøjernes registreringsattester del 1 og del 2, hvorefter sel­skabet har den retlige råderet over køretøjet. Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for at få udbetalt eksport­godtgørelse er opfyldt, under henvisning til, at fakturaerne ikke opfyl­der fakturakravene i momsbekendtgørelsen, og at et køretøj ikke er købt af den seneste registrerede ejer. Det fremgår hverken af ordlyden eller forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c i forbindelse med indførelsen af godtgørel­sesordningen, at retten til at få godtgjort afgift ved udførsel af et køretøj er betinget af, at købs- og salgsfakturaer opfylder kravene i fakturakra­vene i momsbekendtgørelsen, herunder kravet om fortløbende numme­rering, eller at køretøjet skal være købt af den seneste registrerede ejer i Køretøjsregisteret. Det fremgår alene at ejerskabet skal dokumenteres over for told- og skatteforvaltningen, såfremt det ikke er den seneste re­gistrerede ejer, der anmoder om udbetaling af godtgørelsen. Selskabet har været i besiddelse af køretøjernes originale registrerings­attester på anmodningstidspunktet, og dermed har haft råderetten over registreringen af køretøjerne i Køretøjsregisteret. Selskabet har li­geledes fremlagt dokumentation for køb af køretøjerne i form af slut­sedler og fakturaer, samt betaling heraf. Landsskatteretten finder herefter, at selskabet i tilstrækkeligt omfang har sikret sig retten til at få udbetalt eksportgodtgørelsen for køretø­jerne, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 2, 1 pkt. Periodisering Landsskatteretten skal tage stilling til, om selskabet opfylder betingel­serne for udbetaling af eksportgodtgørelse, når køretøjerne nr. 31, 35, 39, 42, 44, 52, 68, 72, 73, 74, 75, 77, 78, 79, 81, 83, 84, 85, 86, 87, 88, 89, 90, 91, 92, 93, 95, 97, 98, 102, 105, 106, 107, 108, 111, 112, 113, 115, 116, 117, 118, 119, 120 og 121, er dokumenteret udført her fra landet, efter luknin­gen af den månedsangivelse, hvor selskabet har anført køretøjerne. Vi­dere skal Landsskatteretten tage stilling til, om selskabets værdiansæt­telse af køretøjerne kan lægges til grund for opgørelsen af eksportgodt­gørelsen. Østre Landsret har i dom af 8. juli 2022, offentliggjort i SKM2022.448.ØLR , udtalt, at retten til eksportgodtgørelse ikke forta­bes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, idet en sådan fortolkning af reglerne må kræve sikker hjemmel. Landsretten fandt efter lovens ordlyd og for­arbejder, at der ikke var sikker hjemmel til en sådan fortolkning. Føl­gende fremgår af landsrettens præmisser: "[...] Landsretten finder, at en fortolkning af regelsættet som anført af Skatteministe­riet, hvorefter retten til eksportgodtgørelse fortabes, hvis dokumentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, må kræve sikker hjemmel. Det fremgår hverken af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 7 b eller § 7 c, bestemmelsernes forarbejder eller i forbindelse med indførelsen af selvanmelderordningen, at retten til at få refunderet afgift ved udførsel af et køretøj bort­falder, hvis man ikke på tidspunktet for lukning af månedsangivelsen kan do­kumentere, at køretøjet er udført. Af forarbejderne fremgår derimod, at doku­mentation for udførsel til andre EU-lande kan foreligge i form af bl.a. bevis på indregistrering i det andet land. Sådan dokumentation må antages ofte først at foreligge efter tidspunktet for lukning af månedsafgivelsen. Landsretten finder derfor, at der ikke er sikker hjemmel til at afvise H1's an­modning om eksportgodtgørelse for disse køretøjer. Landsretten bemærker i forlængelse heraf, at hvis skattemyndighederne måtte vurdere, at et køretøj er udført af landet, men først på et senere tidspunkt end oplyst i forbindelse med ansøgningen, må myndighederne derfor vurdere, om den oplyste, afgiftspligtige værdi fortsat kan lægges til grund, eller om værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse. [...]" Selskabet skulle således have angivet køretøjerne inden lukningen af den månedsangivelse, hvor køretøjerne var dokumenteret udført. Dette forhold har imidlertid ikke som konsekvens, at selskabet fortaber retten til godtgørelse af køretøjernes registreringsafgift. Det kan imidlertid have den konsekvens, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for kø­retøjerne ikke længere kan lægges til grund, således at værdien må fast­sættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse, jf. herved Østre Landsrets dom af 8. juli 2022 offentliggjort i SKM2022.448.ØLR . Følgende fremgår af bemærkningerne vedrørende indførelsen af § 7 C, forslag til lov om ændring af lov om vægtafgift af motorkøretøjer m.v., lov om afgift efter brændstofforbrug for visse personbiler og lov om re­gistreringsafgift af motorkøretøjer m.v. LFF nr. 181 af 20. marts 2022, pkt. 12: "[...] Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderingen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretøjet skal være af­meldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen. [...]" Henset til, at der er forløbet under tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøj nr. 5, 31, 35, 39, 42, 44, 52, 68, 72, 73, 75, 77, 79, 81, 83, 86, 87, 91, 92, 93, 95, 98, 102, 105, 107, 115, 116, 117, 118, 119, 120, på må­nedsangivelsen og udførslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatte­retten, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjerne fortsat kan lægges til grund på anmodningstidspunktet, hvor køretøjerne er anført på selskabets månedsangivelse. Henset til, at der er forløbet over tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøj nr. 1, 74, 78, 84, 85, 88, 89, 90, 97, 106, 108, 111, 112, 113 og 121 på månedsangivelsen og udførslen af køretøjerne, og at der i forbin­delse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjerne på anmodningstidspunket ikke med sikkerhed kan lægges til grund. Værdiansættelsen af køretøj nr. 1, 74, 78, 84, 85, 88, 89, 90, 97, 106, 108, 111, 112, 113 og 121 hjemvises derfor til Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. Landsskatteretten stadfæster herefter Motorstyrelsens afgørelse vedrø­rende køretøj nr. 41, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens afgørelse, såle­des der ikke er grundlag for genopkrævning af den tidligere udbetalte eksportgodtgørelse, og værdiansættelsen af køretøj nr. 1, 74, 78, 84, 85, 88, 89, 90, 97, 106, 108, 111, 112, 113 og 121 hjemvises til Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse af eksportgodtgørelsen. ..." Af Landsskatterettens afgørelse af den 19. juni 2024, vedrørende Motorstyrel­sens afgørelse af den 3. november 2020, fremgår blandt andet følgende: "... Motorstyrelsen har truffet afgørelse om opkrævning af tidligere udbe­talt eksportgodtgørelse på i alt 1.450.539 kr. for 34 køretøjer under hen­visning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse vedrørende kø­retøj nr. 6, 16 og 31, og ændrer i øvrigt Motorstyrelens afgørelse, således der ikke er grundlag for genopkrævning af den udbetalte eksportgodt­gørelse. Landsskatteretten hjemviser værdifastsættelsen af køretøjerne nr. 10, 12, 13, 14, 20, 22, 27, 30, 32, 33, 34, 36 og 40 til fornyet prøvelse hos Motor­styrelsen på udførelsestidspunktet med henblik på den talmæssige op­gørelse af eksportgodtgørelsen. Møde mv. Selskabets repræsentant har udtalt sig for Landsskatteretten på et retsmøde. Faktiske oplysninger Selskabet driver virksomhed med engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser, herunder eksport af køretøjer. Selskabet er registreret selvanmelder med den virkning, at selskabet kan angive eksportgodtgørelsen for et køretøj på selskabets månedsan­givelse efter dagældende registreringsafgiftslovs § 14, jf. § 16, stk. 2. Motorstyrelsen har foretaget kontrol af selskabets månedsangivelse for februar og marts måned 2018. Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksport­godtgørelse er opfyldt for 34 køretøjer, som selskabet har angivet på månedsangivelserne for februar og marts måned 2018. Selskabet har angivet følgende køretøjer på månedsangivelserne for fe­bruar og marts måned 2018 (Motorstyrelsens nummerering af køretø­jerne er ikke bibeholdt): Køretøj nr. Stelnummer Dato for angivelse på månedsangivelsen Dato for dokumenteret udført Dato for indregistrering i udlan­det 1 [...40] 02.02.2018 22.02.2018 2 [...41] 02.02.2018 13.04.2018 17.04.2018 3 [...42] 02.02.2018 26.02.2018 4 [...43] 06.02.2018 26.02.2018 5 [...44] 06.02.2018 23.03.2018 28.04.2018 6 [...45] 12.02.2018 7 [...46] 14.02.2018 01.03.2018 8 [...47] 14.02.2018 23.03.2018 23.05.2018 9 [...48] 14.02.2018 26.02.2018 10 [...49] 19.02.2018 23.11.2018 11 [...50] 20.02.2018 13.04.2018 27.04.2018 12 [...51] 22.02.2018 24.11.2018 13 [...52] 22.02.2018 09.07.2018 13.09.2018 14 [...53] 22.02.2018 13.11.2018 15 [...54] 26.02.2018 17.03.2018 16 [...55] 26.02.2018 17 [...56] 26.02.2018 01.03.2018 30.04.2018 18 [...57] 27.02.2018 23.03.2018 13.04.2018 19 [...58] 27.02.2018 24.03.2018 16.10.2019 20 [...59] 27.02.2018 Ultimo juli 2018 21 [...60] 28.02.2018 27.03.2018 22 [...61] 28.02.2018 15.03.2019 23 [...62] 28.02.2018 01.03.2018 24 [...63] 28.02.2018 17.03.2018 25 [...64] 28.02.2018 23.03.2018 26 [...65] 27.03.2018 13.04.2018 27 [...66] 25.03.2018 25.03.2019 28 [...67] 28.03.2018 28.03.2018 29 [...68] 28.03.2018 28.06.2018 30 [...69] 25.03.2018 23.07.2018 21.09.2018 31 [...70] 28.03.2018 32 [...71] 25.03.2018 Ultimo juli 2018 33 [...72] 26.03.2018 13.08.2018 28.08.2018 34 [...73] 28.03.2018 21.12.2018 35 [...74] 25.03.2018 28.05.2018 13.06.2018 36 [...75] 26.03.2018 21.12.2018 19.01.2019 37 [...76] 26.03.2018 25.04.2018 38 [...77] 26.03.2018 08.05.2018 05.06.2018 39 [...78] 07.03.2018 17.03.2018 40 [...79] 26.03.2018 10.10.2018 Motorstyrelsens har godkendt, at betingelserne for udbetaling af eks­portgodtgørelse for køretøj nr. 1, 3, 4, 9, 28 og 39 er opfyldt. Alle køretøjerne er synet i registreringsklar stand og toldsynet i henhold til dagældende bestemmelser herom. Selskabet har fremlagt køretøjernes danske registreringsattester del I og II. Selskabet har fremlagt dokumentation for selskabets værdiansættelse af køretøjerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for køb af alle 34 køretøjer i form af slutsedler og købsfakturaer, og dokumentation for betaling heraf ved bankoverførelser. Selskabet har fremlagt dokumentation for salg af alle 34 køretøjer til eksport i form af slutsedler og salgsfakturaer, og dokumentation for kø­berens kontantbetaling eller betaling ved bankoverførsel. Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 2, 5, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 21, 22, 27, 29, 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38 og 40 efterføl­gende er indregistreret i udlandet. Til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 2, 5, 7, 8, 9, 11, 13, 15, 17, 18, 23, 24, 25, 26, 33, 35, 36, 38 og 39 har selskabet fremlagt CMR-fragtdokumenter. Køretøjerne er anført med mærke og køretøjernes stelnummer på CMR-fragtdokumenterne. De angivne fragtselskaber har kvitteret for modtagelsen af køretøjerne, og modtageren har kvitte­ret for modtagelsen af køretøjerne, der er dateret vedrørende køretøj nr. 2, 11, 15, 24, 26, 35, 36, 38 og 39. Datoen for modtagerens eller fragtselskabets kvittering for modtagelsen af køretøjerne fremgår af ovenstående tabel over de enkelte køretøjer. Det fremgår af Køretøjsregisteret, at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjerne. ... Køretøj nr. 6 Til dokumentation for salg af køretøj nr. 6 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 11. september 2018 med angivelse af køberens bulgarske adresse, og bulgarsk billede ID på køberen, samt dokumenta­tion for kontantbetaling den 19. september 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet den 11. septem­ber 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udføres af landet. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres af lan­det. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. Selskabet har yderligere fremlagt dokumentation for, at køretøjet er for­sikret i Bulgarien i perioden 30. juli 2023 til 29. juli 2024. Køretøj nr. 16 Til dokumentation for salg af køretøj nr. 16 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 20. april 2018 med angivelse af køberens bul­garske adresse, og bulgarsk billede ID på køberen, samt dokumentation for kontantbetaling den 23. april 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet den 20. april 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Mo­torstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eks­portkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udføres af landet. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres af landet. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der er udstedt prøvemærker til kø­retøjet den 2. maj 2018. Der er ikke efterfølgende udstedt prøvemærker til køretøjet. Selskabet har yderligere fremlagt dokumentation for, at køretøjet er for­sikret i Bulgarien i perioden 1. november 20122 til 31 oktober 2023. ... Køretøj nr. 20 Til dokumentation for salg af køretøj nr. 20 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 6. marts 2018 med angivelse af køberens litaui­ske adresse, og litauisk billede ID på køberen, samt dokumentation for kontantbetaling den 6. marts 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet den 6. marts 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Mo­torstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eks­portkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udføres af landet. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres af landet. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. Herudover har selskabet fremlagt en rapport fra CarVertical, hvoraf fremgår, at køretøjet er inspiceret i Litauen i juli måned 2018. CarVertical er en datavirksomhed, der indhenter og leverer data om kø­retøjers historik vedrørende bl.a. synsrapporter, indregistrering, skader mv. fra forskellige datakilder, herunder offentlige registre, forsikrings­selskaber, juridiske databaser, salgsportaler m.v. i EU-medlemslande. ... Køretøj nr. 31 Til dokumentation for salg af køretøj nr. 31 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 26 september 2018 med angivelse af køberens bulgarske adresse, og bulgarsk billede ID på køberen, samt dokumenta­tion for kontantbetaling den 23. oktober 2018. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet den 26. septem­ber 2018. Erklæringen er lavet på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Blanketten er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder erklæret, at køretøjet udføres af landet. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres af landet. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. Selskabet har yderligere fremlagt dokumentation for, at køretøjet er for­sikret i Bulgarien i perioden 28. juli 2023 til 27. juli 2024. Køretøj nr. 32 Som dokumentation for salg af køretøj nr. 32 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 6. juni 2018 med angivelse af køberens litauiske adresse og dokumentation for betaling ved bankoverførsel den 18. juni 2018. Selskabet har fremlagt en rapport fra CarVertical, hvoraf fremgår, at kø­retøjet er inspiceret i Litauen i juli måned 2018. CarVertical er en datavirksomhed, der indhenter og leverer data om kø­retøjers historik vedrørende bl.a. synsrapporter, indregistrering, skader mv. fra forskellige datakilder, herunder offentlige registre, forsikrings­selskaber, juridiske databaser, salgsportaler m.v. i EU-medlemslande. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. Motorstyrelsens afgørelse Motorstyrelsen har truffet afgørelse om genopkrævning af eksportgodt­gørelse på i alt 1.450.539 kr. for 34 køretøjer under henvisning til, at be­tingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse (uddrag): ... Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt for 34 køretøjer, som selskabet har an­givet på månedsangivelserne for februar og marts måned 2018, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, og 7 c. Retsgrundlag Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017), at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 d, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køre­tøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, sidste pkt., at af­giften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgifts­pligtige værdi er fastslået, og told- og skatteforvaltningen har modta­get dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel her fra landet. Det følger af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges pas­sende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner som egnet dokumentation, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, nr. 12 (Folketingstidende 2001-02, 2. samling, tillæg A, lovforslag nr. L 181, s. 4728). Vestre Landsret har i dom af 14. juni 2014 (offentliggjort i SKM2016.14.HR .) fastslået, at det følger af registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for at få tilbage­betalt registreringsafgift ved eksport af køretøjer. Vestre Landsret an­førte bl.a. følgende: "Det følger af forarbejderne til bestemmelsen, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på in­dregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet som doku­mentation. At der gælder et egentligt dokumentationskrav fremgår også af Skats blanket vedrørende “Regulering af registreringsafgift", hvori blandt andet er anført: “Afgiften godtgøres, når der er indsendt dokumentation for køretøjets afmeldelse... og dokumentation for udførsel her fra landet" Vestre Landsret anførte derudover, at det ikke er tilstrækkeligt for at opnå eksportgodtgørelse, at det er overvejende sandsynligt, at køretø­jerne ikke længere er i Danmark, da der følger et dokumentationskrav i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c: "Det er i den henseende ikke tilstrækkeligt, at det søges sandsynliggjort, at en del af bilerne nu befinder sig uden for EU, eller at det efter omstændighederne i øvrigt ved driften af hans virksomhed sammenholdt med hans økonomiske dis­positioner måtte være overvejende sandsynligt, at bilerne ikke længere er i Dan­mark. Betingelserne for godtgørelse af registreringsafgift eller for ikke at skulle tilbagebetale den allerede udbetalte afgiftsgodtgørelse er således ikke til stede, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge for så vidt angår spørgsmålet om registreringsafgift" Vestre Landsrets dom blev anket til Højesteret. Højesteret tiltrådte, at det ved de fremlagte slutsedler om salg af brugte biler til udenlandske købere ikke var dokumenteret, at bilerne var udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og § 7 c, stk. 1. Herefter, og i øvrigt af de grunde, der var anført af landsretten, stadfæstede Højesteret dom­men, jf. Højesterets dom af 8. januar 2016, offentliggjort i SKM2016.14.HR . Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at selskabet opfylder betingel­serne for at opnå eksportgodtgørelse. Der gælder ikke et krav om, at der skal fremlægges en bestemt type af dokumentation for, at de pågældende køretøjer er udført af landet. Det beror således i hvert enkelt tilfælde på en konkret bevisbedømmelse, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet. Landsskatterettens begrundelse og resultat Der er ikke uenighed om, at køretøjerne er afmeldt af Køretøjsregisteret, eller at køretøjerne er synet i registreringsklar stand og toldsynet i henhold til dagældende bestemmelser herom. Landsskatteretten lægger derfor også dette til grund. Der er imidlertid uenighed om, hvorvidt køretøjerne er dokumenteret udført af landet, herunder hvilke krav der kan stilles til denne doku­mentation. Selskabet har fremlagt dokumentation for at køretøj nr. 2, 5, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 21, 22, 27, 29, 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38 og 40 efterføl­gende er indregistreret i udlandet. Landsskatteretten finder, at disse kø­retøjer utvivlsomt er dokumenteret udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c, stk. 1. Henset til den øvrige fremlagte dokumentation for udførsel af køretøj nr. 2, 5, 8, 11, 13, 17, 18, 19, 30, 33, 35, 36 og 38, finder Landsskatteretten, at disse køretøjer er dokumenteret udført før indregistreringen af køre­tøjerne i udlandet. Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 7, 8, 15, 23, 24, 25, 26 og 39 fremlagt CMR-fragtdokumenter. Køretøjerne er anført med mærke og køretøjernes stelnummer på CMR-fragtdokumenterne. De angivne fragtselskaber har kvitteret for modtagelsen af køretøjerne, og modtageren har kvitteret for modtagelsen af køretøjerne. Det frem­går af Køretøjsregisteret, at der ikke efterfølgende er udstedt prøve­mærker til køretøjerne. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet har dokumen­teret, at køretøj nr. 7, 8, 15, 23, 24, 25, 26 og 39 er udført af landet på tidspunktet, hvor fragtselskabet og eller modtageren har kvitteret for modtagelsen af køretøjet, herunder henset til at der ikke efterfølgende er udstedt prøvemærker til køretøjerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for salg af køretøj nr. 20 og 32 til to litauiske købere og har til dokumentation for udførsel af køretøjerne fremlagt udfyldte tro- og loveerklæringer om udførsel af køretøjerne, der er lavet på blanket, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supple­ment til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Køberne har på tro- og love erklæret, at køretøjerne udføres her fra landet. Det frem­går ikke af erklæringerne, hvordan køretøjerne skal udføres af landet. Selskabet har herudover fremlagt rapporter fra CarVertical, hvoraf fremgår, at køretøjerne er inspiceret i Litauen i juli måned 2019 og i juli måned 2018. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjerne. Landsskatteretten finder under henvisning til den fremlagte dokumen­tation, at selskabet har dokumenteret at køretøjerne er udført her fra landet ultimo juli måned 2019 og ultimo juli måned 2018, i henhold til de fremlagte rapporter fra CarVertical, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1. Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 6 og 31 frem­lagt udfyldte tro- og loveerklæringer om udførsel af køretøjerne, der er lavet på blanket, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Køberne har på tro-og love erklæret, at køretøjerne udføres her fra landet. Det fremgår ikke af erklæringerne, hvordan køretøjerne skal udføres af landet, og det fremgår af Køretøjsregisteret, at der ikke er udstedt prøvemærker til kø­retøjerne. Selskabet har desuden fremlagt dokumentation for, at køretø­jerne er forsikret i Bulgarien i perioderne 30. juli 2023 til 29. juli 2023 og 28. juli 2023 til 27. juli 2024. Landsskatteretten finder under henvisning til den fremlagte dokumen­tation, at selskabet alene har dokumenteret, at der er sket et salg af kø­retøjerne til eksport, og selskabet ikke har dokumenteret at køretøjerne er udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1 jf. § 7 c, stk. 1. Det forhold, at der er fremlagt dokumentation for, at køretøjerne er forsikret ca. 5 år efter i Bulgarien, kan ikke føre til et andet resultat. Selskabet har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 16, fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet, der er lavet på blanket, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til do­kumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Køberen har på tro- og love erklæret, at køretøjet udføres her fra landet 20. april 2018. Det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjerne skal udføres af lan­det. Det fremgår af køretøjsregistreret, at der er udstedt prøvemærker til køretøjet den 2. maj 2018. Der er ikke efterfølgende udstedt prøve­mærker til køretøjet. Selskabet har desuden fremlagt dokumentation for, at køretøjet er forsikret i Bulgarien i perioden 1. november 2022 til 31. oktober 2023. Landsskatteretten finder under henvisning til den fremlagte dokumen­tation, at selskabet alene har dokumenteret, at der er sket et salg af kø­retøjerne til eksport, og selskabet ikke har dokumenteret at køretøjet er udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1. Det forhold, at det fremgår af Køretøjsregistreret, at der er ud­stedt prøvemærker til køretøjet den 2. maj 2018, ændrer ikke herpå, idet det ikke kan ses til hvem og med hvilket formål der er udstedt prøve­mærker til køretøjet. Det forhold, at der er fremlagt dokumentation for, at køretøjet er forsikret ca. 5 år efter i Bulgarien, kan ikke føre til et an­det resultat. Periodisering Køretøj nr. 2, 5, 8, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 18, 19, 20, 21, 22, 24, 25, 27, 29, 30, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38 og 40 er dokumenteret udført her fra landet efter lukningen af månedsangivelserne for februar og marts måned 2018, den 15. marts og den 15. april 2018. Dette forhold har imidlertid ikke som konsekvens, at selskabet fortaber retten til godtgørelse af køretøjets registreringsafgift. Det kan imidlertid have den konsekvens, at den oplyste afgiftspligtige værdi for køretøjet ikke længere kan lægges til grund, således at værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse, jf. herved Østre Landsrets dom af 8. juli 2022, offentliggjort som SKM2022.448.ØLR . Henset til, at der er forløbet under tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøjerne nr. 2, 5, 8, 11, 15, 18, 19, 21, 24, 25, 29, 35, 37 og 38 og udførslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodnin­ger om eksportgodtgørelse er en frist på tre måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den op­lyste, afgiftspligtige værdi for køretøjerne fortsat kan lægges til grund, jf. Landsskatterettens afgørelse af 28. oktober 2022, offentliggjort som SKM2023.39.LSR . Henset til, at der er forløbet mere end tre måneder mellem værdifast­sættelsen af køretøjerne nr. 10, 12, 13, 14, 20, 22, 27, 30, 32, 33, 34, 36 og 40 og udførslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjerne på anmodningstidspunktet, hvor køretøjerne er anført på selskabets månedsangivelse, ikke med sikkerhed kan lægges til grund for beregningen af eksportgodtgø­relsen, som følge af eventuel yderligere værdiforringelse. Landsskatteretten hjemviser herefter værdifastsættelsen af køretøjerne nr. 10, 12, 13, 14, 20, 22, 27, 30, 32, 33, 34, 36 og 40 til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen på udførelsestidspunktet. Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse vedrørende kø­retøj nr. 6, 16 og 31, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsen afgørelse, således at der ikke er grundlag for genopkrævning af den udbetalte eksport­godtgørelse. ..." Af Landsskatterettens afgørelse af den 18. september 2024, vedrørende Motor­styrelsens afgørelse af den 27. april 2021, fremgår blandt andet følgende: "... Motorstyrelsen har truffet afgørelse om opkrævning af tidligere udbe­talt eksportgodtgørelse på i alt 1.225.137 kr., for 31 køretøjer, som sel­skabet har angivet på månedsangivelserne i april, maj, juni, juli og au­gust måned 2018, under henvisning til, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse vedrørende kø­retøj nr. 7, 15, 16 og 30, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens afgørelse, så­ledes der ikke er grundlag for genopkrævning af den udbetalte eksport­godtgørelse. Værdifastsættelsen af køretøj nr. 3, 8, 9, 12, 17, 19, 20, 21, 23, 27 og 28 hjemvises til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen på udførelsestidspunktet. Møde mv. Selskabets repræsentanten har udtalt sig over for Landsskatteretten på et retsmøde. Faktiske oplysninger Selskabet driver virksomhed med engroshandel med personbiler, vare­biler og minibusser, herunder eksport af køretøjer. Selskabet var registreret selvanmelder med den virkning, at selskabet kunne angive eksportgodtgørelsen for et køretøj på selskabets måneds­angivelse efter dagældende registreringsafgiftslovs § 14, jf.§ 16, stk. 2. Motorstyrelsen har foretaget en kontrol af selskabets månedsangivelser for april, maj, juni, juli og august måned 2018. Motorstyrelsen har afvist, at betingelserne for udbetaling af eksport­godtgørelse er opfyldt for 31 køretøjer, som selskabet har angivet på månedsangivelserne. Motorstyrelsen har genopkrævet den tidligere udbetalte eksportgodtgørelse for følgende køretøjer: (Motorstyrelsens nummerering af køretøjerne er ikke bibeholdt) ..." I Landsskatterettens afgørelse af den 18. september 2024 er herefter anført føl­gende oplysninger angivet på selskabets månedsangivelser for maj, juni, juli og august 2018 om køretøjerne omfattet af nærværende sag. Køretøj nr. Stelnummer Dato for anmeldelse på månedsangivelsen Dato for dokumenteret udført Dato for registrering i udlandet 7 […79] 31.05.2018 12 […80] 31.05.2018 31.10.2018 15 […81] 20.06.2018 16 […82] 20.06.2018 17 […83] 25.06.2018 31.10.2018 19 […84] 30.06.2018 16.01.2019 21 […85] 31.07.2018 12.11.2018 23 […86] 22.08.2018 03.12.2018 27 […87] 28.08.2018 Ultimo februar 2019 28 […88] 29.08.2018 18.04.2019 30 […89] 31.08.2018 Videre fremgår af Landsskatterettens afgørelse af den 18. september 2024 blandt andet følgende: "... Alle 31 køretøjer er afmeldt fra Køretøjsregistreret. Alle køretøjer er synet i registreringsklar stand og toldsynet, i henhold til de dagældende bestemmelser herom. Selskabet har med udtagelse af køretøj nr. 7 og 8, fremlagt køretøjernes danske registreringsattester del I og lI. Det fremgår af Køretøjsregisteret, at det er selskabet som har anmodet om eksportgodtgørelse for køretøj nr. 7 og 8. Selskabet har fremlagt dokumentation for køb af køretøjerne i form af slutsedler og købsfakturaer, der er underskrevet af sælger og selskabet. Der er ikke fremlagt dokumentation for betaling af køretøjerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for selskabets værdiansættelse af køretøjerne. Selskabet har fremlagt dokumentation for salg af køretøjerne til eksport i form af salgsfakturaer. Det er noteret på enkelte af fakturaerne, at der er modtaget kontant betaling. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation for udførsel af køretøj nr. 16. Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 1, 2, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 28 og 31 efterføl­gende er indregistreret i udlandet. Vedrørende køretøj nr. 2 og 4, har selskabet desuden fremlagt CMR-fragtdokumenter. Køretøjerne er anført med køretøjernes stelnummer på CMR-fragtdokumenterne. De angivne fragtselskaber har kvitteret for modtagelsen af køretøjerne, med underskrift og stempel. Datoen for fragtselskabets kvittering for modtagelsen af køretøjerne, fremgår af ovenstående tabel over de enkelte køretøjer. ... Køretøj nr. 7 Som dokumentation for salg af køretøj nr. 7 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 11. juni 2018, med angivelse af køberens uden­landske adresse i Litauen. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en salgsaftale, hvoraf fremgår, at den litauiske køber har videresolgt køre­tøjet den 30. juli 2018. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke har været udstedt prøve­mærker til køretøjet. ... Køretøj nr. 15 Som dokumentation for salg af køretøj nr. 7 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 6. juli 2018, med angivelse af køberens uden­landske adresse i Litauen. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en salgsaftale, hvoraf fremgår, at den litauiske køber har videresolgt køre­tøjet den 26. juli 2018. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke har været udstedt prøve­mærker til køretøjet. Køretøj nr. 27 Til dokumentation for salg af køretøj nr. 27 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 8. november 2018 med angivelse af køberens udenlandske adresse i Litauen. Selskabet har fremlagt en rapport fra CarVertical.com , hvoraf fremgår, at køretøjet blev registreret i Ukraine i februar måned 2019. CarVertical er en datavirksomhed, der indhenter og leverer data om kø­retøjers historik vedrørende bl.a. synsrapporter, indregistrering, skader mv. fra forskellige datakilder, herunder offentlige registre, forsikrings­selskaber, juridiske databaser, salgsportaler m.v. i EU-medlemslande. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. ... Køretøj nr. 30 Som dokumentation for salg af køretøj nr. 8 til eksport, har selskabet fremlagt salgsfaktura af 26. september 2018, med angi­velse af køberens udenlandske adresse i Bulgarien. Til dokumentation for udførsel af køretøjet, har selskabet fremlagt en udfyldte tro- og loveerklæring om udførsel af køretøjet. Erklæringerne er lavet på blanket, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supple­ment til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Blanketterne er fuldt udfyldt, og køberen har overfor de danske skattemyndigheder er­klæret. Det fremgår ikke hvordan eller hvornår køretøjet skal udføres af landet. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke har været udstedt prøve­mærker til køretøjet. Motorstyrelsens afgørelse Motorstyrelsen har truffet afgørelse om genopkrævning af eksportgodt­gørelse på i alt 1.225.137 kr., for 31 køretøjer, under henvisning til, at be­tingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse ikke er opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, jf. § 7 c. Motorstyrelsen har anført følgende begrundelse (uddrag): ... Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse for 31 køretøjer, som selskabet har angivet på månedsangivelserne i april, maj, juni, juli og august måned 2018, er op­fyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, og 7 c, dagældende lovbekendt­gørelse nr. 1062 af 7. september 2017. Retsgrundlaget Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, at afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 d, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet. Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, sidste pkt., at afgif­ten godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftsplig­tige værdi er fastslået, og told- og skatteforvaltningen har modtaget do­kumentation for køretøjets afmeldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel her fra landet Det følger af forarbejderne til bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner som egnet dokumenta­tion, jf. forslag til lov nr. 181 af 20. marts 2002, § 3, nr. 12 (Folketingsti­dende 2001-02, 2. samling, tillæg A, lovforslag nr. L 181, s. 4728). Vestre Landsret har i dom af 14. juni 2014 (offentliggjort som SKM2016.14.HR ) fastslået, at det følger af registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for at få tilbage­betalt registreringsafgift ved eksport af køretøjer. Vestre Landsret an­førte bl.a. følgende: "Det følger af forarbejderne til bestemmelsen, at der ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på in­dregistrering eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet som doku­mentation. At der gælder et egentligt dokumentationskrav fremgår også af Skats blanket vedrørende “Regulering af registreringsafgift", hvori blandt andet er anført: “Afgiften godtgøres, når der er indsendt dokumentation for køretøjets afmeldelse... og dokumentation for udførsel her fra landet" Vestre Landsret anførte derudover, at det ikke er tilstrækkeligt for at opnå eksportgodtgørelse, at det er overvejende sandsynligt, at køretø­jerne ikke længere er i Danmark, da der følger et dokumentationskrav i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c: "Det er i den henseende ikke tilstrækkeligt, at det søges sandsynliggjort, at en del af bilerne nu befinder sig uden for EU, eller at det efter omstændighederne i øvrigt ved driften af hans virksomhed sammenholdt med hans økonomiske dis­positioner måtte være overvejende sandsynligt, at bilerne ikke længere er i Dan­mark. Betingelserne for godtgørelse af registreringsafgift eller for ikke at skulle tilbagebetale den allerede udbetalte afgiftsgodtgørelse er således ikke til stede, og landsretten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge for så vidt angår spørgsmålet om registreringsafgift" Vestre Landsrets dom blev anket til Højesteret. Højesteret tiltrådte, at det ved de fremlagte slutsedler om salg af brugte biler til udenlandske købere ikke var dokumenteret, at bilerne var udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og § 7 c, stk. 1. Herefter, og i øvrigt af de grunde, der var anført af landsretten, stadfæstede Højesteret dom­men, jf. Højesterets dom af 8. januar 2016, offentliggjort i SKM2016.14.HR . Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at selskabet opfylder betingel­serne for at opnå eksportgodtgørelse. Der gælder ikke et krav om, at der skal fremlægges en bestemt type af dokumentation for, at de pågældende køretøjer er udført af landet. Det beror således i hvert enkelt tilfælde på en konkret bevisbedømmelse, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet. Det fremgår hverken af ordlyden eller forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 b eller§ 7 c i forbindelse med indførelsen af godtgørelses­ordningen, at retten til at få godtgjort afgift ved udførsel af et køretøj er betinget af, at køretøjet er solgt til udlandet, og at der er fremlagt doku­mentation for betaling af køretøjet, herunder at der ikke må ske kon­tantbetaling heraf. Afgørende er, om køretøjet er dokumenteret udført her fra landet, jf. Landsskatterettens afgørelse af 27. marts 2023 offent­liggjort som SKM2023.402.LSR . ... Landsskatterettens begrundelse og resultat Der er ikke uenighed om, at køretøjerne er afmeldt af Køretøjsregisteret eller at køretøjerne er synet i registreringsklar stand og toldsynet, i hen­hold til dagældende bestemmelser herom. Der er imidlertid uenighed om, hvorvidt køretøjerne er udført af landet, herunder hvilke krav der kan stilles til denne dokumentation. Videre er der uenighed om, hvorvidt selskabet har ejerskabet til køretø­jerne, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 2, 1. pkt. Selskabet har fremlagt dokumentation for, at køretøj nr. 1, 2, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 28 og 31 er indregi­streret i udlandet. Landsskatteretten finder herefter at køretøj nr. 1, 2, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 28 og 31, utvivlsomt er doku­menteret udført her fra landet på indregistreringstidspunktet i udlan­det, jf. registreringsafgiftslovens§ 7 b, stk. 1, jf.§ 7 c, stk. 1. Henset til den øvrige dokumentation for udførsel af køretøj nr. 2, 4 og 10, finder Landsskatteretten at disse køretøjer er dokumenteret udført på et tidligere tidspunkt, end indregistreringstidspunktet i udlandet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1. ... Køretøj nr. 27 Selskabet har vedrørende køretøj nr. 27, fremlagt dokumentation for salg af køretøjet til udlandet, samt fremlagt en rapport fra CarVerti-cal.com , hvoraf fremgår, at køretøjet blev registreret i Ukraine i februar måned 2019. Det fremgår af Køretøjsregistreret, at der ikke er udstedt prøvemærker til køretøjet. Landsskatteretten finder, at selskabet har dokumenteret at køretøjet er udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1, ultimo februar måned 2019, henset til den fremlagte rapport fra CarVertical.com . ... Køretøj nr. 7, 15 og 30 Selskabet har fremlagt dokumentation for salg af køretøj nr. 7 og 15 til udlandet, og at køretøjerne er videresolgt af køberen. Vedrørende køre­tøj nr. 30, har selskabet fremlagt dokumentation for salg af køretøjet til udlandet og fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæring, hvor køberen er­klærer at udføre køretøjet. Det fremgår ikke af erklæringen hvordan og hvornår køretøjet skal udføres. Det fremgår af køretøjsregisteret at der ikke har været udstedt prøvemærker til køretøjet. På dette grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet alene har frem­lagt dokumentation for salg af køretøjerne, og ikke har dokumenteret at køretøjerne er udført her fra landet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1. Køretøj nr. 16 Selskabet har vedrørende køretøj nr. 16, på retsmødet, fremlagt doku­mentation for at køretøj nr. 16, var forsikret i Bulgarien i perioden 4. juni 2024 til den 3. juni 2023. Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har dokumenteret at køretøj nr. 16 er udført her fra landet, i henhold til den fremlagte dokumenta­tion på retsmødet, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1, idet der i øvrigt ikke er fremlagt dokumentation for udførelsen af kø­retøjet, og den tidsmæssige forskel mellem salget af køretøjet og doku­mentationen for forsikringen af køretøjet i Bulgarien. Ejerskab Selskabet har til dokumentation for køb af køretøjerne, undtaget køretøj nr. 7 og 8, fremlagt slutsedler og købsfakturaer, der er underskrevet af sælgeren og selskabet. Videre har selskabet fremlagt køretøjernes dan­ske registreringsattester del 1 og 2, undtaget for køretøj nr. 7 og 8. Landsskatteretten finder, at selskabet i tilstrækkeligt omfang har sikret sig retten til at få udbetalt eksportgodtgørelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 2, 1 pkt., idet selskabet var i besiddelse af køretøjets origi­nale registreringsattest på anmodningstidspunktet, og dermed havde råderetten over registrering af køretøjerne i Køretøjsregisteret, jf. be­kendtgørelse om registrering af køretøjer nr. 1498 af 13. december 2017, § 39, stk. 2, herunder at selskabet har fremlagt slutsedler og købsfakturaer, der er underskrevet af sælgeren og selskabet, og der ikke er andre, som har gjort krav på udbetaling af eksportgodtgørelse for køretøjerne. ... Periodisering Køretøj nr. 2, 3, 4, 5, 9, 10, 12, 13, 14, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28 og 29 er dokumenteret udført her fra landet efter lukningen af den månedsangivelse, hvor køretøjerne er anmeldt af selskabet. Dette forhold har imidlertid ikke som konsekvens, at selskabet fortaber retten til godtgørelse af køretøjets registreringsafgift. Det kan imidlertid have den konsekvens, at den oplyste, afgiftspligtige værdi for køretøjet ikke længere kan lægges til grund, således at værdien må fastsættes på ny som følge af yderligere værdiforringelse, jf. herved Østre Landsrets dom af 8. juli 2022, offentliggjort som SKM2022.448.ØLR . Henset til, at der er forløbet under tre måneder mellem værdifastsættel­sen af køretøjerne nr. 2, 4, 5, 10, 13, 14, 22, 24, 25, 26 og 29, og udførslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eks­portgodtgørelse er en frist på tre måneder, førend der skal foretages en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, afgifts­pligtige værdi for køretøjerne fortsat kan lægges til grund, jf. Lands­skatterettens afgørelse af 28. oktober 2022, offentliggjort som SKM2023.39.LSR . Henset til, at der er forløbet mere end tre måneder mellem værdifast­sættelsen af køretøjerne nr. 3,8, 9, 12, 17, 19, 20, 21, 23, 27 og 28, og ud­førslen af køretøjerne, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, førend der skal foreta­ges en ny værdifastsættelse, finder Landsskatteretten, at den oplyste, af­giftspligtige værdi for køretøjerne på anmodningstidspunktet, hvor kø­retøjerne er anført på selskabets månedsangivelse ikke med sikkerhed kan lægges til grund for beregningen af eksportgodtgørelsen, som følge af eventuel yderligere værdiforringelse. Landsskatteretten hjemviser herefter værdifastsættelsen af køretøj nr. 3, 8, 9, 12, 17, 19, 20, 21, 23, 27 og 28, til fornyet prøvelse hos Motorstyrel­sen på udførelsestidspunktet. Landsskatteretten stadfæster herefter Motorstyrelsens afgørelse vedrø­rende køretøj nr. 7, 15, 16 og 30, og ændrer i øvrigt Motorstyrelsens af­gørelse, således at der ikke er grundlag for genopkrævning af den ud­betalte eksportgodtgørelse. ..." H1 har tillige haft korrespondance med skattemyndighederne vedrørende køretøjer, der efter det oplyste ikke er omfatte af nærværende sag. Ved mail af den 8. januar 2016 udbad en medarbejder fra Motorstyrelsen tyde­lig dokumentation for, at et køretøj var udført af landet. Af mailen fremgår blandt andet følgende: "... Tak for tilsendte, som er vedlagt J nr. 15-3285087. Desværre kan vi ikke læse, hvem modtager er på udførelsesdokumentationen. Du bedes derfor indsende en tydelig udførelsesdokumentation (salgsfaktura) med henvisning til J nr. 15-3285087. ..." Mailen blev besvaret samme dag af H1. Af svaret, som var vedhæftet en fil benævnt "Salgsfak. 15-3285087.pdf" fremgår blandt andet følgende: "... Jeg har vedhæftet den originale salgsfaktura, og håber at I bedre kan læse køberens oplysninger. ..." Tilsvarende udbad skattemyndighederne sig yderligere dokumentation vedrørende et køretøj i en mail af 7. juli 2016, hvori med arbejderen fra Motorstyrelsen blandt andet anførte følgende: "... Tak for det tilsendte. Der mangler et udførelsesdokument (salgsfaktura). Venligst indsend med henvisning til j.nr. 16-0790635. ..." Den af H1 fremlagte dokumentation vedrørende de enkelte køre­tøjer, som også indgik i Landsskatterettens behandling af sagen, er dokumente­ret under hovedforhandlingen. Forklaringer A har forklaret, at han var ejer af virksomheden H1. Han var derudover også virksomhedens direktør, ligesom han stod for at sælge og købe biler. Han havde flere ansatte i virksomheden. Nogle af de ansatte solgte biler, mens andre synede biler. Der var også nogle ansatte, der lavede regnskab. Han havde selv kontakten til køberne af bilerne. Han solgte bilerne ved hjælp af en tysk onlineplatform. Derudover solgte han bilerne til faste sam­arbejdspartnere. Køberne var både privatpersoner og forhandlere fra hele Eu­ropa. Inden virksomheden blev selvanmelder, skulle de rette henvendelse til skatte­myndighederne, som herefter vurderede bilen. De skulle i den forbindelse sende bilens registreringsattest og salgsfakturaen til skattemyndighederne. Salgsfakturaen var dokumentation for transporten af bilen. Det var den samme dokumentation, der senere skulle sendes til skattemyndighederne, hvis de blev udtaget til kontrol under selvanmelderordningen. På et tidspunkt skete en ændring i forbindelse med, at Motorstyrelsen flyttede til Aalborg. Motorstyrelsen begyndte fra det tidspunkt at anmode om mere do­kumentation. Tidligere var salgsfakturaen nok til at dokumentere, at køretøjet var eksporteret. Det hele blev ændret, da Motorstyrelsen flyttede til Aalborg. Motorstyrelsen ville lukke muligheden for at få eksportgodtgørelse. Han overtog H1 fra sin far, og virksomheden var Danmarks stør­ste bileksportør. De havde altid haft et godt samarbejde med skattemyndighe­derne. Hvis skattemyndighederne stod foran at skulle lave nye regler, så kon­taktede de virksomheden for at høre, hvordan de arbejdede. De havde et tæt samarbejde med skattemyndighederne. På den måde kunne de også selv sikre, at de gjorde tingene rigtigt. Det var i starten sådan, at ingen af bilerne skulle synes i forbindelse med eks­porten. Senere blev det sådan, at alle biler, der var over 10 år gamle, skulle sy­nes. Til sidst blev det sådan, at alle biler skulle synes i forbindelse med eksport. Der skete således meget i perioden fra 1992, hvor virksomheden blev opstartet, og frem til den i sagen omhandlede periode. Virksomheden startede med at eksportere køretøjer til Libanon og Afrika, men man kunne dengang ikke få eksportgodtgørelse. Dette blev der først adgang til senere. Da der blev mulig­hed for, at man kunne få eksportgodtgørelse, kunne virksomheden eksportere nyere biler og flere personbiler. Tidligere havde det gerne været varebiler, som de eksporterede. Der var en periode, hvor skattemyndighederne kaldte bilerne ind til kontrol. Skattemyndighederne brugte også virksomhedens værksted til kontroller. De var i virksomheden på en måde en slags højre hånd for skattemyndighederne, når de hjalp med kontrollen. De havde et tæt samarbejde med skattemyndighe­derne. Det var skattemyndighedernes egne medarbejdere, der foretog kontrol­lerne, men de pågældende medarbejdere fik lov til at bruge virksomhedens værksted. Dette stod på i omkring et år. Når virksomheden fik udbetalt eksportgodtgørelse, foregik det således, at de købte en bil og satte den til salg. Når køberen efterfølgende hentede bilen, la­vede de en faktura til køberen. De satte bilen på månedsangivelsen, når bilen var solgt, og de udleverede som regel bilen til køberen to uger senere. Nogle gange kom kunden ud til butikken og fik bilen med straks. Der var forskellige perioder med forskellige regler. Fakturaerne er udstedt den dag, hvor køberen hentede bilen og tog den ud af landet. Virksomheden eksporterede over 100 biler om måneden, og i 95 % af tilfældeende betalte køberen i forbindelse med, at bilen blev afhentet. Mange af bilerne blev købt kontant, men de brugte også samme fremgangsmåde, hvis køberen betalte ved en kontooverførsel. Køberen fik udleveret bilen så snart, de kunne se pengene på deres konto. Det var forskelligt, hvordan bilerne blev afhentet af køberne. Nogle gange blev benyttet prøveplader, mens der andre gange blev benyttet en stor eller lille au­totransport. Det var for det meste køberen selv, der stod for transporten af bi­lerne, men der kan være enkelte tilfælde, hvor de i H1 stod for transporten. Det var forskelligt, hvordan transporten af bilerne fandt sted. Nogle gange hentede køberne flere biler ad gangen. Køberne kan godt have hentet to biler, der er købt på forskellige tidspunkter, og er synet på forskellige tidspunkter, samtidig. Al virksomhedens dokumentation vedrørende betaling for bilerne skulle kunne tjekkes af skattemyndighederne, så alt kunne følges i virksomhedens bogføringen. Nogle gange kom der tre store lastbiler, der hentede 27 biler på en dag. De la­vede i så fald et CMR-fragtbrev, som blev udfyldt af vognmanden. Et CMR-fragtbrev laves på gennemslagspapir. Virksomheden får CMR-fragtbrevet side 1, mens fragtbrevets side 2 bliver underskrevet i forbindelse med, at bilen bliver leveret. Hvis de har haft travlt i virksomheden, kan det være, at CMR-fragtbrevets side 1 ikke er blevet stemplet, mens brevet side 2 er blevet stemplet. Der var fire sider i CMR-fragtbrevet, der skulle stemples, og de kan have glemt en af dem. Det kan også være, at stemplet ikke er gået gennem gennemslagspapiret. Foreholdt CMR-fragtbrev, ekstraktens side 553 og 554, har han forklaret, at bila­gets første side er H1´s version af CMR-fragtbrevet, mens han på den anden version af samme bilag bare har tydeliggjort tallet. Versionen med tallene tydeliggjort er sendt efterfølgende. Selvom stemplerne ikke er det samme, så er det samme dokument. Det er den samme virksomhed, som stemplerne stammer fra, selvom stemplerne ikke er de samme. Han ved ikke, hvornår det pågældende dokument blev sendt til skattemyndighederne. Han tror, at doku­mentet blev sendt til skattemyndighederne efter, at kontrolsagen var opstartet. Han plejede ikke at sende CMR-fragtbrevene til skattemyndighederne. I forbin­delse med en skattekontrol sendte han blot salgsfakturaen til dokumentation af udførslen af køretøjet. De har i H1 altid fulgt reglerne. Der har aldrig været spørgsmål om, hvorvidt bilerne blev eksporteret. Det var det, som virksomheden lavede. Det eneste, der med skattemyndighederne har været uenighed om, har været værdien af bilerne. Der har aldrig været sager, der handlede om, hvorvidt en bil var eksporteret. Hvis køberen selv hentede køretøjerne, så medbragte køberen prøvemærker el­ler en autotransporter. Ved en tro og love-erklæring erklærede køberne, at det pågældende køretøj er hentet og nu er i udlandet. De har fra H1´s side ikke udfyldt oplysninger om, hvordan køretøjet er udført, da skattemyn­dighederne ikke tidligere har anmodet herom. Det havde tidligere været nok at indsende tro og love-erklæringerne, som de fremgår af sagen, til skattemyndig­hederne. Skattemyndighederne havde to uger til at kalde bilen ind, når den var solgt til eksport, og det var derfor, at de aftalte med køberne, at bilerne kunne hentes 14 dage senere. Det er sket, at købere har fået bilen inden de 14 dage var gået, men det var efter aftale om, at køberen i så fald skulle komme tilbage med bi­len, hvis skattemyndighederne indkaldte bilen til kontrol. Foreholdt faktura af 17. november 2015, ekstraktens side 557, samt synsrapport af 24. december 2015, ekstraktens side 563, har han forklaret, at bilen skulle sy­nes, før man kunne få eksportgodtgørelse. De solgte den pågældende bil til en forhandler, som de kendte godt. Bilen skulle transporteres ud af landet, hvor den skulle repareres, hvorefter den blev kørt til Danmark for at blive synet, hvorefter den igen blev ført ud af landet. Når man eksporterer så mange biler, vil der være nogle sager, hvor det foregår lidt anderledes. Foreholdt CMR-fragtbreve, ekstraktens side 761 og side 763, har han forklaret, at det ene CMR-fragtbrevene er H1´s eksemplar, mens det andet CMR-fragtbrev er køberens eksemplar. Der fremgår ingen modstridende infor­mationer af de pågældende fragtbreve. Han har måske glemt et stempel, og så har han skrevet noget med håndskrift i stedet. Der er sat et flueben ud for to kø­retøjer, da de skulle tjekke, at de pågældende biler var på CMR-fragtbrevene, så dette kunne vises til skattemyndighederne. Foreholdt blanket om udførsel og kvittering for modtagelse af køretøj, og ud­skrift vedrørende prøver mærker, ekstraktens side 541 og 544, og at der på de pågældende er anført forskellige navne, har han forklaret, at den pågældende bil blev solgt til LE, som købte mange biler af dem. Det kan være, at LE kørte bilerne til et opsamlingspunkt i Tyskland, og at LE herefter fik prø­vepladerne udstedt til en kollega. Det kan være, at LE havde en autotrailer, som han til en start brugte til at afhente bilen. LE var en fast samarbejdspart­ner, og han plejede at hente sine biler med en autotrailer, ligesom han nogle gange benyttede prøveplader. Det var forskelligt, hvad LE benyttede. LE havde en stor gruppe af folk med, når han købte biler. LE gjorde det, som lo­gistisk gav bedst mening for ham, og det var ikke noget, som H1 var inde over. Det er hans opfattelse, at de pågældende prøveplader blev ud­stedt til den person, som skulle sidde bag rattet i bilen. Foreholdt faktura af 29. januar 2018, ekstraktens side 509, har han forklaret, at han kan se, at bilagsnummeret er håndskrevet. Det kan være, at det er en almin­delig skrivefejl, at der ikke er anført "6831" som i bogføringen. De solgte ikke mange biler til G2, og beløbet passer, så den pågældende po­stering i bogføringen må høre sammen med den pågældende faktura. Han tror, at det var ham selv eller medarbejderen "NS", der udfyldte tro-og loveerklæringerne. Han tror, at det mest var NS, der udfyldte dem, men han udfyldte dem også selv. Tro- og loveerklæringerne bekræftede, at bi­len var i udlandet. Han læste selvfølgelig indholdet af tro- og loveerklærin­gerne, inden han udfyldte dem. Hvis køberen var kommet med en nummer­plade, så havde de skrevet det i erklæringerne. Han stod for salg af bilerne, så det var mest NS, der udfyldte de pågældende tro- og loveerklæringerne. H1 har altid opfyldt skattemyndighedernes krav om dokumenta­tion, og skattemyndighederne fik tro- og loveerklæringerne sammen med en salgsfaktura, så de pågældende erklæringer stod ikke alene. De havde i H1 dokumentation for eksporten af køretøjerne ud over salgsfakturaerne, da skattemyndighederne begyndte at snyde dem og sige, at de ikke kunne få eksportgodtgørelsen. Skattemyndighederne forsøgte at snøre dem, da skattemyndighederne troede, at de kun havde salgsfakturaerne. De havde dog også det andet materiale. De har også efterfølgende fundet infor­mationer via "Carfinder". Ingen ville arbejde sammen med skattemyndighe­derne, hvis disse var en almindelig virksomhed. Mange af de informationer, der ligger i sagen, har de i H1 fundet efterfølgende. En vognmand skal lave et CMR-fragtbrev, når han kører biler ud af landet. Der blev ikke lavet et CMR-fragtbrev, hvis en person kom og hentede en bil på prø­veplader. Det er kun de biler, der er kørt på en autotransporter, der er lavet et CMR-fragtbrev på. En autotransporter skal have et CMR-fragtbrev, når trans­porteren bevæger sig rundt i Europa. Det samme gælder i øvrigt, hvis man transporterer andre varer. Skattemyndighederne bad aldrig tidligere om at få udleveret CMR-fragtbrevene. Prøvemærker er nødvendige og benyttes, hvis bilen selv skal køre ud af landet. De har i H1 styr på deres egne papirer, og de har givet skatte­myndighederne den dokumentation, som skattemyndighederne har bedt om. De har i virksomheden gemt alle deres informationer, og de har styr på deres papirer. Det er også derfor, at de har kopi af CMR-fragtbrevene. Inden nærværende sag havde skattemyndighederne ikke rigtig bedt om doku­mentation for udførslen af bilerne. Skattemyndighederne har altid vist, at de hos H1 har gjort tingene rigtigt. Retsgrundlag Registreringsafgiftslovens dagældende § 7 b, og 7 c, i lovbekendtgørelse nr. 29 af 10. januar 2014 og om registreringsafgift af motorkøretøjer mv. (registreringsafgiftsloven) havde følgende ordlyd: "§ 7 b Afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter §§ 4-5 d, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregiste­ret og udføres fra landet. ... § 7 c Sammen med en anmodning om godtgørelse af afgiften efter § 7 b for et køretøj, der, regnet fra anmodningens indgivelse, første gang er regi­streret for mere end 10 år siden, skal der afleveres en synsrapport om køretøjets stand, jf. § 10, stk. 3. Det skal af synsrapporten endvidere fremgå, at køretøjet er i køreklar stand. Synsrapporten må ikke være æl­dre end 4 uger, regnet fra anmodningens indgivelse. Told- og skattefor­valtningen kan i øvrigt bestemme, at der skal indhentes en sådan syns­rapport vedrørende et køretøj, der ikke er omfattet af 1. pkt., før godt­gørelse udbetales. Afgiften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået og told- og skatteforvalt­ningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse fra Køre­tøjsregisteret og udførsel her fra landet. ..." For så vidt angår sagsperioden fra den 1. januar 2018, havde ovennævnte be­stemmelser samme ordlyd i lovbekendtgørelse nr. 1062 af 7. september 2017 om registreringsafgift af motorkøretøjer mv. (registreringsafgiftsloven), idet der i § 7, b, stk. 1, dog blev henvist til §§ 4-5 e. Af forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 b, og § 7 c, fremgår blandt an­det følgende af lovforslag nr. 181 af den 20. marts 2002, de specielle bemærknin­ger til § 3, nr. 12, om den krævede dokumentation for, at et køretøj er udført af landet, af landet: "... § 7 c indeholder bestemmelser om betingelser for udbetaling af godtgø­relse, og en bemyndigelse til ministeren til at fastsætte de nærmere reg­ler om dokumentation for køretøjets udførsel samt procedurer i forbin­delse med vurdering og udførsel. Betingelserne for udbetaling af godtgørelse er, at køretøjets værdi er fastslået, og der er afgivet dokumentation for, at køretøjet er udført. Køretøjets værdi fastsættes som nævnt ved vurdering på samme måde som køretøjer, der vurderes med henblik på indførsel. Et udkast til lov­forslag om revision af vurderingsproceduren for brugte køretøjer er tid­ligere sendt i høring og er nu indarbejdet i nærværende forslag. Efter forslaget vil værdifastsættelsen kunne ske på grundlag af påtegning fra Statens Bilinspektion af synspapirer. Køretøjet skal derfor ved indførsel forevises Statens Bilinspektion, men kun til egentlig vurdering ved vur­deringsmænd, jf. § 13, hvis enten vurderingsmændene eller den, der frembyder køretøjet, ønsker det. Ved vurdering i tilknytning til godtgørelse af afgiften skal der altid ske forevisning for vurderingsmyndigheden. Det skyldes, at en evt. senere besigtigelse af køretøjet i tilknytning til en klagebehandling vil vanske­liggøres, hvis køretøjet allerede er udført her fra landet. Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderin­gen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretø­jet skal være afmeldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen. Som dokumentation for udførslen skal der ud over afmeldelsen fra Centralregisteret foreligge dokumentation fra det land, køretøjet udfø­res til. Ved udførsel til lande uden for EU vil udførselsangivelsen kunne forelægges som dokumentation. Ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på indre­gistrering eller andet, som told- og skattemyndighederne skønner egnet som dokumentation. Køretøjets registreringsattest skal indsendes til Told- og Skattemyndighederne. ..." Parternes synspunkter H1 har i sit påstandsdokument anført: "... 5. HOVEDANBRINGENDER Til støtte for de nedlagte principale påstande, gøres det helt overordnet gældende, at køretøjerne er dokumenteret udført på det tidspunkt, hvor der er udstedt faktura for de udenlandske køberes køb af køretøjerne, hvilket understøttes af, at der er sket betaling i overensstemmelse her­med. Der skal i den konkrete sag henses til H1´s forret­ningsgang, hvor der blev udarbejdet en slutseddel ved indgåelse af af­tale om salg af et køretøj. Ved udlevering af køretøjerne til de udenlandske købere udstedte H1 en faktura og modtog betaling for køretøjerne. Der er såle­des sammenfald mellem udleveringstidspunktet og tidspunktet for H1´s udstedelse af fakturaen. Det følger utvivlsomt af forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7c, at en faktura, hvorved der sker salg af køretøjet til en udenlandsk køber, er tilstrækkeligt til at dokumentere, at køretøjet udføres til et andet EU-land. Derfor påhviler bevisbyrden for, at der er grundlag for at tilsidesætte en faktura som dokumentation Motorstyrelsen. Motorstyrelsen har ikke løftet bevisbyrden for, at de fremlagte fakturaer mv. i nærværende sag, ikke dokumenterer køretøjernes udførsel her fra landet. Skatteministeriet anfører i den sammenhæng i Processkrift B, side 1, 1. afsnit (E side 503) , at Skatteministeriet hverken kan be- eller afkræfte, hvorvidt der er grundlag for at rejse tvivl om fakturaerne og de bog­førte betalinger. Skatteministeriet har derfor ikke godtgjort, at faktura­erne ikke dokumenterer udførslen. Der er ikke hjemmel hverken i ordlyden eller forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7b, og 7c, til at opstille et krav om, at der skal fore­ligge efterfølgende objektive omstændigheder, der dokumenterer ud­førslen, eller at udførelsesmåden i sig selv skal være dokumenteret. Dette understøttes af Skatteministeriets egen fortolkning af reglerne, herunder det af Skatteministeriet anførte i duplikken, side 3, 3. afsnit (E side 475) , om at Skatteministeriet ikke bestrider, at en faktura efter om­stændighederne kan udgøre tilstrækkelig dokumentation for udførelsen af et køretøj her fra landet, og det anførte i Processkrift A, side 2, om, at der er enighed om, at dette følger af lovens ordlyd og forarbejderne. H1 fastholder helt overordnet, at der ikke er belæg for at kræve yderligere dokumentation end fakturaen og betaling, der bekræf­ter fakturaen, når der ikke foreligger oplysninger, som skaber et grund­lag for at så tvivl om, at køretøjerne blev solgt til de udenlandske kø­bere. De udenlandske købere er anført på fakturaerne, og køretøjerne blev udleveret til de udenlandske køber på de tidspunkter, hvor faktu­raerne blev udstedt, hvorved handlerne var afsluttet, og ejendomsretten til køretøjerne overgik til en udenlandsk bosiddende køber. Landsskatteretten fandt ved sine afgørelser, at de i sagen hjemviste kø­retøjer er dokumenteret udført som følge af CMR-fragtbreve eller køre­tøjernes indregistrering i udlandet. Sagen for Retten i Aarhus i relation til disse køretøjer vedrører således alene spørgsmålet om tidspunktet for køretøjernes udførsel. 5.1. Retsgrundlaget Det fremgår udtrykkeligt af registreringsafgiftslovens § 7b, stk. 1 (M side 19) , at der gælder to betingelser for at få godtgørelse af registre­ringsafgiften for et brugt køretøj, navnlig at køretøjet skal være afmeldt Køretøjsregistreret og udført af landet . Det fremgår videre udtrykkeligt af § 7c, stk. 1, 4. pkt. (M side 19) , at af­giften godtgøres af told- og skatteforvaltningen, når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået og told- og skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets afmeldelse og udførsel her fra landet. Kravet om dokumentation og afmeldelse har været uændret siden reg­lerne om eksportgodtgørelse oprindelig blev indsat i registreringsafgiftsloven ved lov nr. 342 af 27. maj 2002 (M side 41) . Da reglerne blev indført i 2002, blev der ligeledes indført en bemyndi­gelse til ministeren i registreringsafgiftsloven § 7c, stk. 4, til bl.a. at fast­sætte regler for procedurer i forbindelse med vurdering og udførsel af køretøjer (M side 41) . Denne bemyndigelse blev aldrig udnyttet, og se­nere ophævet ved lov nr. 1409 af 21. december 2005. Der er ingen nær­mere beskrivelse af årsagen til bemyndigelsesbestemmelsens ophæ­velse. Af de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. L 181 af 20. marts 2002 (M side 50-51) , der senere blev vedtaget og stadfæstet som lov nr. 342 af 27. maj 2002 (M side 41) , hvorved godtgørelsesordningen blev indført, fremgår at ordningen blev indført med henblik på at sikre , at ejere af brugte person- og varebiler samt motorcykler kunne få tilbage­betalt den del af køretøjets værdi, som udgøres af tidligere betalt regi­streringsafgift, når køretøjet udføres fra Danmark, f.eks. i forbindelse med at ejeren rejste til udlandet. Godtgørelsesordningen skulle sikre, at ejere kunne få en del af afgiften tilbage, hvis et brugt køretøj blev udført til udlandet. Da det ikke hidtil havde været muligt, at få afgiften godtgjort, oplevede Danmark en skævhed, hvor der var betydelig import af brugte køretø­jer, men næsten ingen eksport. Baggrunden for indførelse af reglerne, var derudover et hensyn til at bringe de danske afgiftsregler i bedre overensstemmelse med EU-retten. Europa-Kommissionen havde flere gange havde påpeget, at registreringsafgift kunne skabe problemer i det indre marked med dobbeltbeskatning, når et køretøj først blev afgifts-belagt i ét land og senere på ny i et andet uden refundering af den ibo­ende afgift. Ved at indføre godtgørelsesordningen blev den danske re­gistreringsafgift dermed bragt i overensstemmelse med EU’s principper for det indre marked. Forarbejderne understreger desuden, at der kunne ske udbetaling af godtgørelse når køretøjets værdi var fastslået, og der var fremlagt do­kumentation for, at køretøjet var udført . I relation til dokumentation for udførslen fremgår følgende af forarbej­dernes specielle bemærkninger til § 7c til lovforslag nr. 181 (M side 59) : "Under hensyn til den fortsatte værdiforringelse, der sker efter vurderin­gen, er det hensigten at fastsætte en frist på 1 måned, hvorefter køretøjet skal være afmeldt fra Centralregisteret. Dokumentation for udførslen skal foreligge senest 3 måneder efter vurderingen . Som dokumentation for udførslen skal der ud over afmeldelsen fra Cen­tralregisteret foreligge dokumentation fra det land, køretøjet udføres til . Ved udførsel til lande uden for EU vil udførselsangivelsen kunne forelæg­ges som dokumentation. Ved udførsel til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på indregistrering eller andet , som told- og skattemyndighederne skønner egnet som dokumenta­tion. Køretøjets registreringsattest skal indsendes til Told- og Skattemyn­dighederne." (mine understregninger) Det fremgår således klart af forarbejderne, at der skal foreligge doku­mentation fra det land køretøjet udføres til . Er der tale om udførsel af køretøjer indenfor EU, vil passende doku­mentation fra det land som køretøjet udføres til ifølge forarbejderne be­stå i: Faktura, hvorved forstås faktura, der dokumenterer salg af kø­retøjet til en køber i et andet EU-land, idet ejendomsretten til kø­retøjet uden afgift dermed er overgået til en udenlandsk person Bevis på indregistrering i det land indenfor EU, hvor køretøjet er udført til, hvilket vil være den oplagte dokumentation i de til­fælde, hvor der ikke er sket salg af køretøjet, men at en bosid­dende i Danmark eksempelvis udfører et køretøj til sin bolig i udlandet Eller andet, som skattemyndighederne skønner egnet. Herved forstås efter en almindelig sproglig fortolkning, at i de tilfælde, hvor eksportøren ikke kan fremlægge faktura eller bevis for indregistre­ring i udlandet, kan skattemyndighederne efter et skøn acceptere anden dokumentation. Dette kan f.eks. være tilfældet, hvor køretøjet ikke er solgt til udlandet, fordi der f.eks. er tale om at ejeren medtager sit eget køretøj til udlan­det, og hvor køretøjet ikke nødvendigvis indregistreres fordi der f.eks. er tale om et sæsonkøretøj eller lignende. Lovgiver har med ordlyden i forarbejderne forsøgt at imødekomme den situation, at alle køretøjer der udføres af Danmark ikke nødvendigvis sælges og indregistreres i udlandet. Der kan derfor ikke nødvendigvis fremlægges en faktura el­ler dokumentation for indregistreringen for samtlige køretøjer, der ud­føres af Danmark, hvorfor skattemyndighederne efter et skøn kan god­kende anden dokumentation end faktura for salg til udlandet eller bevis for indregistrering. Der har ikke siden indførelsen af lov nr. 342 af 27. maj 2002 været rele­vante ændringer af bestemmelserne i registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, og betingelserne for godtgørelse af afgiften har siden 2002 været uændrede. Der er således heller ikke fra lovgivers side sket en udvik­ling i de krav der stilles til, hvad der kan anses for passende dokumen­tation. Dette på trods af, at lovgiver af kontrolhensyn og for at begrænse svig på området har forholdt sig til andre dele af bestemmelsen, f.eks. ind­ført udvidet toldsyn og forlænget udbetalingsfristen for myndighe­derne fra 3 til 9 uger, jf. de almindelige bemærkninger pkt. 2.4.2 (M side 15) og de specielle bemærkninger til § 1, nr. 14-17, i lovforslag nr. 24 af 2. oktober 2019 (M side 11) . Kravene til passende dokumentation var - og er fortsat - 1) faktura 2) bevis for indregistrering eller 3) andet som myndighederne skønner eg­net. Skatteministeriet kan ikke lave en fortolkning, der går ud over forarbej­dernes ordlyd, heller ikke selvom Skatteministeriet eller Motorstyrelsen synes , at der af hensyn til omgåelsesrisici og kontrolhensyn skal gælde et skærpet krav til den dokumentation, som ansøgeren skal fremlægge vedrørende udførslen. 5.2. Retspraksis Højesteret har i U.2016.1452H (SKM.2016.14.HR) (M side 147) taget stil­ling til, om en eksportør havde dokumenteret, at køretøjer, som der var anmodet om godtgørelse for efter registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c, var udført af landet. Højesteret fandt, at eksportøren ikke havde do­kumenteret , at køretøjerne var udført af Danmark, og stadfæstede af de grunde, der var anført af landsretten i SKM2014.428.VLR (M side 156-­157) landsrettens dom. Af Landsrettens begrundelse fremgår direkte, at slutsedlerne ikke kunne lægges til grund, fordi angivelsen af køberne havde vist sig ikke at være korrekt. Der var således åbenlyst tale om falske slutsedler. Ret­ten bemærkede, at de fremlagte slutsedler af denne grund ikke kunne tillægges bevismæssig vægt som dokumentation for køretøjernes udfør­sel. Når en begrundelse siger, at et dokument afvises på grund af en be­stemt mangel, så må det forudsættes, at dokumentet ville kunne tillæg­ges betydning, hvis manglen ikke var til stede. Det må videre forudsættes, på baggrund af præmissernes formulering, at slutsedlerne - såfremt de havde uforfalskede og identificeret en udenlandsk køber - efter deres karakter ville have kunnet udgøre egnet dokumentation for, at køretøjerne var udført fra landet. I sagen for Højesteret blev der således foretaget en prøvelse af de frem­lagte slutsedler. Dommen fastslår derfor også at, der skal være ydre omstændigheder , der rejser tvivl om bevisværdien af de af H1 fremlagte fakturaer før disse kan tilsidesættes. Motorstyrelsen har ikke efterprøvet de fremlagte fakturaer. Der er således ikke belæg for at kræve yderligere dokumentation, da der ikke foreligger nogen oplysninger, som indikerer, at de udstedte fakturaer og modtagne beta­linger ikke er korrekte. I sagen for Højesteret kunne ingen af køberne i udlandet vedkende sig samhandlen med den danske eksportør, hvilket udgør en meget mar­kant og helt afgørende forskel i forhold til nærværende sag. I sagen for Højesteret havde myndighederne netop løftet bevisbyrden for, at fakturaerne savnede realitet, ved at spørge de udenlandske kø­bere. Skatteministeriet har i nærværende sag oplyst, at skattemyndighe­derne ikke har foretaget sådanne undersøgelser, jf. svarskriftet BS-26861 side 10 (E side 352) , svarskriftet BS-44503, side 11 (E side 401) og svar­skriftet BS-62893, side 8, nederst (E side 454) . Højesteret cementerede, at der gælder et egentligt dokumentationskrav, men dokumentationskravet blev ikke ved dommen givet et nærmere indhold, og derfor må bedømmelsen falde tilbage på forarbejdernes ordlyd. Højesteret lagde afgørende vægt på ordlyden af forarbejderne, hvilket kan udledes af den omstændighed, at Højesteret fortog en prø­velse af fakturaerne i første række. Disse kunne efter deres falske ind­hold ikke lægges til grund, og der var i øvrigt ikke fremlagt andet , der kunne dokumentere udførslen. Højesterets dom udelukker således heller ikke , at lovformelige salgsfak­turaer, der i øvrigt bekræftes af betaling i henhold til fakturaen, kan tjene som fyldestgørende dokumentation for udførsel af køretøjer til an­dre EU-lande. Synspunktet understøttes af, at skattemyndighederne i sin meddelelse af 31. august 2016, der er offentliggjort som SKM2016.369.SKAT (M side 481) om bl.a. dokumentation for udførsel af køretøjer, næsten ni måneder efter Højesterets dom, anførte om dommen, at det under sa­gen var kommet frem, at slutsedlerne var falske. Skattemyndighederne fastslog derimod ikke i sine administrative retningslinjer, at dommen indebar, at fakturaer fremadrettet ikke kunne udgøre udførelsesdoku-mentation (M side 482) . H1 fastholder, at der ikke er belæg for at kræve yderli­gere dokumentation, da der ikke foreligger nogen oplysninger, som be­rettiger til at så tvivl om de fremlagte fakturaer, som var tilfældet i dommen fra Højesteret ovenfor, hvilket også har støtte i øvrig praksis. Vestre Landsret stadfæstede således ved dom af 17. januar 2017, der er offentliggjort som SKM2017.86.VLR (M side 279-280) Retten i Aarhus’ dom, SKM2014.805.BR (M side 280) , om at en eksportør ikke havde do­kumenteret, at køretøjerne var blevet udført. I sagen blev der, som i sa­gen for Højesteret, foretaget en prøvelse af de fremlagte fakturaer. Af den stadfæstede begrundelse fremgår, at fakturaerne ikke kunne lægges til grund, fordi køberne ikke ville vedkende sig købet af bilerne, og der var usikkerhed om de afgivne forklaringer om fakturaerne i sa­gen. Derudover fremgår af begrundelsen, at byretten anerkendte, at doku­mentation for udførsel kan bestå i, at der fremlægges salgsfaktura og betaling fra køber i udlandet, hvis der i øvrigt ikke er grundlag for at betvivle dette materiale, og forretningsgangen i øvrigt stemmer overens med fakturaernes indhold. Af Vestre Landsret dom i sagen fremgår hertil, at der fra skattemyndig­hedernes side netop var grund til at tilsidesætte fakturaerne som til­strækkelig dokumentation for køretøjernes udførsel, idet fakturaerne først var fuldt udarbejdet efter sagens anlæg. Da det ikke i sagen kunne lægges til grund, at fakturaerne var falske, foretog landsretten en inten­siv prøvelse af forholdende omkring fakturaerne - herunder forret­ningsgangen - og lagde vægt på, at det på baggrund af forklaringerne var kommet frem, at den person, der ifølge fakturaerne skulle have købt køretøjerne, var fængslet på det tidspunkt, hvor vedkommende i hen­hold til fakturaerne skulle have købt køretøjerne. Dernæst var det afgø­rende, at det momsnummer, der var angivet i fakturaerne, var afmeldt på et tidligere tidspunkt end fakturaernes udstedelse. Der var således konkret grundlag for at tilsidesætte fakturaerne. De i øvrigt tvivlsomme forklaringer var i øvrigt ikke understøttet af ob­jektive bevisdokumenter for udførslen, så som fragtdokumenter, vogn­mandskvitteringer eller lignende. Det var således ikke muligt igennem forklaringerne at skabe sikkerhed om fakturagrundlaget, hvilket for både landsretten og byretten blev afgørende for at køretøjerne ikke blev anset for at være dokumenteret udført. I SKM2022.448.ØLR (M side 251) fik Østre Landsret lejlighed til tage stilling til, hvorvidt sagsøger kunne dokumentere, at køretøjerne udført. Sagen angik, om sagsøgeren, der var selvanmelder, opfyldte betingel­serne for opnåelse af eksportgodtgørelse af 98 brugte køretøjer. Sagen angik nærmere, om det var en betingelse for opnåelse af godtgørelse, at sagsøgeren kunne dokumentere, at køretøjerne var udført på det tids­punkt , da sagsøgeren ‘godkendte’/‘lukkede’ sine månedsangivelser. Sagen er ikke direkte sammenlignelig med nærværende sag, men Østre Landsret fandt, under henvisning til forarbejdernes ordlyd, at 70 køre­tøjer var dokumenteret udført, fordi de var indregistreret i udlandet. For de resterende 28 køretøjer fandt Østre Landsret ikke, at køretøjerne var dokumenteret udført. For disse køretøjer gjaldt blandt andet, at der var fremlagt en række CMR-fragtbreve, der var mangelfulde, eller at de samme køretøjer fremgik af flere forskellige CMR-fragtbreve, således der kunne sås tvivl om fragtbrevene. Der foreligger ikke tilsvarende forhold i nærværende sag, hvorfor der ikke er noget grundlag for at så tvivl om, at køretøjerne er blevet udført på det tidspunkt, hvor fakturaen er blevet udstedt og køber foretog be­taling i overensstemmelse hermed til H1. Skattemyndighederne havde administrativt fastsat en frist for, hvornår køretøjerne skulle være udført. Østre Landsret fandt at en fortolkning af regelsættet, hvorefter retten til eksportgodtgørelse fortabes, hvis doku­mentation for udførsel først foreligger efter tidspunktet for lukning af månedsangivelsen, må kræve sikker hjemmel, og at en sådan hjemmel ikke kunne udledes af lovens ordlyd og forarbejder. Skattemyndighe­dernes administrativt fastsatte frist for udførsel blev derfor underkendt. På tilsvarende måde gøres det gældende, at der i nærværende sag ikke er hjemmel til Skatteministeriets fortolkning, der går ud over lovens ordlyd og forarbejder og medfører at H1 helt eller delvist fortaber retten til eksportgodtgørelse. 5.3. Den juridiske vejledning og administrativ praksis Af den Juridiske Vejledning afsnit E.A.8.1.6 (M side 431-473) , fremgik frem til version 2017-1 alene en henvisning til SKM2014.428.VLR og SKM2014.805.BR i relation til hvad der nærmere skulle forstås ved do­kumentationskravets rækkevidde og indhold. Endvidere blev der i de juridiske vejledninger, version 2017-1 (M side 431) , 2017-2 (M side 415) , 2018-1 (M side 407) , 2018-2 (M side 399) , der var gældende i perioden 30. januar 2017 - 30. januar 2019, henvist til styresignalet SKM2016.369.SKAT (M side 481) , der angav, hvilke typer af dokumentation, der efter SKATs opfattelse kunne fremlægges for, at det blev anset for godtgjort, at et køretøj er udført, herunder bl.a. i form af et afregningsbilag (dokumentation for betaling), der bekræftede at handlen var gennemført i overensstemmelse med fakturaen. Af Den Juridiske Vejledning fra 2018-1 - 2023-2 (M side 389, 399, 407) , og således i den i sagen omhandlende periode, fremgår det, at skatte­myndighederne stillede krav om, at der skulle fremlægges dokumenta­tion, der på overbevisende måde sandsynliggjorde , at køretøjet var ud­ført fra Danmark. Dette fremgik således af de gældende retningslinjer i 5 år , desuagtet Højesterets dom fra 2016, der gennemgås nedenfor i afsnit 5.3, om at der gjaldt et egentlig dokumentationskrav. Netop dette, sammenholdt med den præciserende SKAT meddelelse, SKM2016.369.SKAT , som der henvises direkte til i de dagældende udgaver af Den Juridiske Vej­ledning, kan H1 støtte ret på. H1 opfylder alle betingelserne i SKM2016.369.SKAT . Det forhold, at Landsskatteretten ikke anerkender forarbejdernes ord­lyd og et eneste af de oplistede punkter i SKM2016.369.SKAT , må anses for en uhjemlet skærpelse med tilbagevirkende kraft. H1 har fremlagt faktura, jf. forarbejderne og til støtte her­for afregningsbilag (dokumentation for betaling) jf. administrative ret­ningslinjer i SKM2016.369.SKAT , samt i flere tilfælde supplerende do­kumentation i form af f.eks. tro- og loveerklæringer, og der foreligger ikke ydre omstændigheder, der kan betvivle den forelagte dokumenta­tion. Der er på baggrund af det anførte i SKM2016.369.SKAT ingen tvivl om, at et køretøj af skattemyndighederne skal anses som udført, når der kan fremlægges dokumentation i form af en salgsfaktura og dokumentation i form af betaling af den aftalte købesum. Betalingen bekræfter og doku­menterer , at handlen er blevet gennemført i overensstemmelse med salgsfakturaen, og salgsfakturaen bekræfter at ejendomsretten til køre­tøjet uden afgift er overgået til en person eller virksomhed med hjem­sted i udlandet. Af SKM2016.369.SKAT fremgår videre, at skattemyndighederne stillede krav om, at det som led i udførelsesdokumentationen skulle være do­kumenteret, at den der solgte køretøjet, havde ejendomsretten til køre­tøjet . Denne praksis blev senere underkendt af Landsskatteretten, jf. SKM2023.402.LSR (M side 303) , og SKM2023.39.LSR (M side 335) fordi der ikke var støtte for skattemyndighedernes udvidende fortolkning af dokumentationskravet i loven eller forarbejderne. I SKM2023.39.LSR lagde Landsskatteretten eksplicit vægt på at registreringsafgiftslovens § 7c, stk. 2, 1. og 2. pkt. om at afgiften blev udbetalt til køretøjets ejer , måtte fortolkes i lyset af ejerselvanmelderordningen. Ordningen indebar nemlig i realiteten, at selvanmelderen aldrig kunne være civilretlig ejer af køretøjet på udførelsestidspunktet (M side 342­343) . Landsskatteretten fastslog, at der i relation til selvanmeldere derfor må lægges afgørende vægt på, om selskabet i tilstrækkeligt omfang aftaleretligt har sikret sig, at køretøjet faktisk udføres af køberen, og dernæst om selskabet efter aftale har sikret sig retten til eksportgodtgørelsen. I den sammenhæng påpeges, at H1 for så vidt angår de af­viste køretøjer nr. 6, 16 og 31 samt de hjemviste køretøjer nr. 20, 22, 32, 40 netop aftaleretligt har sikret sig dels at køretøjerne blev udført, og dels af H1 har sikret sig retten til eksportgodtgørelsen ved at sælge køretøjerne uden registreringsafgift til en udenlandsk per­son, jf. nærmere herom under de enkelte køretøjer i afsnit 5.5. I SKM2023.402.LSR (M side 303) anførte Landsskatteretten bl.a. om be­tingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse, at Motorstyrelsen ikke som led i udførelsesdokumentationen kunne stille krav om, at der fo­relå dokumentation for salg af køretøjer, der var udført til et auktions­hus i Tyskland, og at køretøjerne først kunne anses for udført, når køre­tøjerne var betalt. Afgørelsen illustrerer således at reglerne i registreringsafgiftslovens § 7c og 7b, må tolkes i lyset af forretningsgangen hos selvanmelderne. Før et køretøj kan anses for dokumenteret udført, forudsætter hverken loven eller forarbejderne, at den, der sælger køretøjet til eksport, også fremlægger oplysninger om den konkrete udførsels måde , jf. nærmere herom afsnit 5.4.2. Et sådant krav vil i sig selv stride mod, at selvanmeldere kan opfylde dokumentationskravet ved aftaleretligt at sikre sig, at køretøjet faktisk udføres, jf. SKM2023.39.LSR . Dokumentation for udførslen vil bestå i, at det ud fra sammenhængen kan udledes, at køretøjet eksporteres, da det ved salg til en udenlandsk køber vil fremgå af fakturaen, at ejendomsretten til køretøjet uden afgift er overgået til en udenlandsk person. Dermed er der dokumentation for salg af køretøjet til det EU-land som køretøjet blev udført til, og det følger derfor af forholdets natur, at køretøjet er ført ud af landet. Dette er fuldstændig i overensstemmelse med forarbejdernes ordlyd og opfyl­delse af det egentlige dokumentationskrav. Det følger også direkte af det genoptagelsesstyresignal, som Motorsty­relsen den 25. marts 2025 udsendte efter Landsskatterettens underken­delse af Motorstyrelsens praksis, jf. ovenfor. Af styresignalet SKM2025. 161.MOTORST (M side 485) , fremgår således: "Fremover vil man kunne få udbetalt eksportgodtgørelse, selvom et kø­retøj ikke er solgt til eksport i forbindelse med udførslen, og selvom kø­retøjet ikke udføres med henblik på anvendelse af køretøjet i udlandet." Af styresignalet fremgår i øvrigt, at Motorstyrelsens hidtidige praksis for krav til dokumentation for udførsel af køretøjer anmeldt til eksport som beskrevet i styresignalet SKM2016.369.SKAT ophæves. Motorsty­relsen anså således 2016-styresignalet for retningsgivende for Motorsty­relsens administrative fortolkning af dokumentationskravets nærmere indhold frem til 25. marts 2025. Af Den Juridiske Vejledning udgaverne fra 2018-1 - 2023-2 (M side 389, 399, 407) , fremgår, at det som led i udførelsesdokumentationen var skattemyndighedernes opfattelse, at der skulle fremlægges dokumenta­tion for salg af køretøjet til udlandet, før der kunne udbetales eksport­godtgørelse. Denne praksis blev underkendt af Landsskatteretten ved SKM2024.27. LSR (M side 293) , hvor Landsskatteretten om betingelserne for udbeta­ling af eksportgodtgørelse anførte, at retten til at få udbetalt eksport­godtgørelse ikke er betinget af, at køretøjet udføres varigt til udlandet. Landsskatteretten nåede videre frem til, at der i registreringsafgiftslovens § 7c og 7b ikke kan indfortolkes et krav om, at et køretøj skal være solgt til udlandet før køretøjet, kan anses for dokumenteret udført. Af­gørelsen sammenholdt med forarbejdernes krav om fremlæggelse af faktura, understreger at lovgivers intention af en faktura som doku­mentation udelukkende tjener til dokumentation for køretøjets udførsel til et andet EU-land. Afgørelsen viser desuden, sammen med underken­delserne af skattemyndighedernes praksis i SKM2023.402.LSR (M side 303) , og SKM2023.39.LSR (M side 335) at der ikke kan indfortolkes mere i registreringsafgiftsloven §§ 7b og 7c end hvad der fremgår af be­stemmelsernes ordlyd og forarbejder, jf. i øvrigt SKM2022.448.ØLR . Dette gælder selvom regelsættet generelt skal fortolkes restriktivt. Der skal stadig være sikker hjemmel. H1 fastholder i forlængelse af ovenstående, at der - ud over den manglende hjemmel i forarbejderne - heller ikke generelt er hjemmel til at stille skærpede administrative dokumentationskrav ved udførsel af varer (her biler), end hvad der gælder på andre afgifts- og toldmæssige områder. Ved eksport til tredjelande kan faktura og dokumentation for betaling i visse tilfælde udgøre et tilstrækkeligt grundlag for, at Toldstyrelsen ma­nuelt afslutter en udførselsangivelse, hvilket Toldstyrelsen har oplyst i nyhedsbrev af 16. januar 2023, hvor faktura og betalingsbevis nævnes som gyldig dokumentation. Også momsmæssigt anerkendes faktura og bankafregning som eksempler på tilstrækkelig dokumentation, jf. Den Juridiske Vejledning afsnit D.A.10.1.2.2 (M side 369) . 5.4. Den konkrete sag 5.4.1. Fakturaer kan stå alene som dokumentation for eksport og H1 er berettiget til eksportgodtgørelse Skatteministeriet anfører i Duplikken side 3, 3. afsnit (E side 475) , at Skatteministeriet ikke bestrider, at en faktura efter omstændighederne kan udgøre tilstrækkelig dokumentation for udførelsen af et køretøj her fra landet. Videre anfører Skatteministeriet i Processkrift A, side 2 (E side 490) , at der er enighed, om at dette følger af lovens ordlyd og for­arbejderne. Det kan således lægges til grund, at parterne er enige om, at en faktura kan være tilstrækkelig til at opfylde det egentlige dokumentationskrav, hvilket også kan udledes af praksis. Dette fremgår eksempelvis direkte af præmisserne i Højesterets dom UfR 2016.1452 H, der med henvisning til forarbejderne fastslår, at dokumentationskravet kan opfyldes ved 1) en faktura, 2) bevis for indregistrering eller 3) andet, som skattemyn­dighederne skønner egnet som dokumentation. Hertil anfører Skatteministeriet, at der ikke findes retspraksis, som er retningsgivende for dokumentationskravets nærmere indhold i relation til fakturaer, hvilket H1 kan tiltræde. Fortolkningen må derfor under alle omstændigheder falde tilbage på forarbejdernes ord­lyd. H1 er også enig i, at Højesteret i UfR 2016.1452 H har fast­slået, at der gælder et egentligt dokumentationskrav for udførslen. Skatteministeriet gør imidlertid gældende, at H1 med de fremlagte salgsfakturaer mv. konkret ikke har løftet bevisbyrden for, at de omhandlede køretøjer faktisk blev udført på tidspunktet for virk­somhedens godkendelse af månedsangivelserne. H1 har derfor opfordret Skatteministeriet, jf. Processkrift 1, side 2, nederst (E side 484) , til at redegøre for, hvilke konkrete om­stændigheder, der i nærværende sag medfører, at H1´s fakturaer og betalinger ikke kan anses for tilstrækkelig til at dokumen­tere køretøjernes udførsel, jf. UfR 2016.1452 H (M side 147) , SKM2017. 86.VLR (M side 279) , og SKM2022.448.ØLR (M side 251) . Skatteministeriet er af den opfattelse, at det påhviler H1 at godtgøre, at betingelserne for at være berettiget til godtgørelse er op­fyldt, hvorfor Skatteministeriet implicit ikke skal begrunde, hvorfor fak­turaerne ikke er tilstrækkelige. Skatteministeriet har derfor i modsætning til sagen for Højesteret og sagerne for Landsretterne, ikke fremlagt dokumentation for, at der er grundlag for at betvivle bevisværdien af de udstedte fakturaer mv. H1 fastholder, at H1 med de fremlagte fak­turaer mv. i første række har fremlagt dokumentation for køretøjerne og dermed godtgjort, at H1 opfylder betingelserne for at være berettiget til godtgørelse efter registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, jf. § 7 c, stk. 1. H1 opfylder betingelserne efter forarbej­dernes ordlyd, støttet af SKM2016.369.SKAT (M side 481) . Det fasthol­des, at Landsskatteretten og Skatteministeriet derimod ikke i nærvæ­rende sag konkret har løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for at betvivle den fremlagte dokumentation fra H1. H1 er ikke enig i Skatteministeriets udlægning af, at det af forarbejderne kan udledes, at den omstændighed, at dokumenta­tionskravene ikke er forbundne, medfører, at det i alle tilfælde er over­ladt til skattemyndighederne frit at vurdere, om der er fremlagt "pas­sende" dokumentation for, at der er sket udførsel af køretøjet. Forarbejdernes ordlyd tilsiger derimod, hvad lovgiver udtrykkeligt har forudsat, navnlig at en faktura udgør passende dokumentation for ud­førslen, når der er tale om udførsel til andre EU-lande. Fakturaen er ikke nævnt som et sekundært eller betinget dokument, men som et lige­stillet eksempel på passende dokumentation. Forarbejderne giver ikke hjemmel til, at skattemyndighederne kan op­stille et generelt krav om yderligere objektiv dokumentation, når der fo­religger en faktura, hvor der ikke foreligger andre oplysninger, som kan betvivle fakturaens rigtighed. Når lovgiver udtrykkeligt nævner fakturaen som eksempel på “pas­sende dokumentation", er udgangspunktet, at en lovformelig faktura er tilstrækkelig, medmindre der i den konkrete sag er særlige grunde til at betvivle dens bevisværdi. H1 har således utvivlsomt opfyldt kravene i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, jf. forarbejdernes ordlyd, og har fremlagt netop de typer dokumentation, som efter SKATs retningslinjer i SKM2016. 369.SKAT (M side 481) kan udgøre passende dokumentation for udfør­sel. Det bemærkes hertil, at ingen af de afviste køretøjer på noget tids­punkt efter udførslen i 2018 er blevet registreret her i landet igen. I forlængelse heraf påpeges, at SKAT i 2016 og 2017 anså en salgsfak­tura for at være tilstrækkelig dokumentation for udførslen, jf. bilag 6 (E side 769) samt bilag 7 (E side 777) (BS-26861) og bilag 20 (E side 1009) samt 22 (E side 1027) (BS-44503). Som det eksempelvis fremgår af mailen af 8. januar 2016 fra sagsbe­handleren hos daværende SKAT (E side 769 og 1009) , så havde H1 ved en fejl ikke indsendt dokumentation for udførslen, hvor­for sagsbehandleren anmodede H1 om at indsendte den udstedte salgsfaktura . Tilsvarende fremgår det af sagens bilag 7 og 22 (E side 777 og side 1027) , at der manglede at blive indsendt et udfør­selsdokument, hvor SKAT i parentes havde anført (salgsfaktura), som værende udførselsdokumentationen. Endelig fremgår af bilag 21 (BS-44503) (E side 1017) , at SKAT anmo­dede om dokumentation for udførsel af et køretøj fra Danmark. H1 indsendte fakturaen som dokumentation for udførslen (E side 1025) , herefter godkendte SKAT ansøgningen om godtgørelse af registreringsafgift (E side 1026). Der er således ingen tvivl om, at SKAT anså fakturaen for at være til­strækkelig dokumentation for udførslen på det tidspunkt, som de fore­liggende køretøjer blev udført. Det var således op til SKAT på davæ­rende tidspunkt at efterprøve fakturaerne. SKATs daværende praksis må anses for at være i overensstemmelse med forarbejderne til bestemmelserne om godtgørelse af registrerings­afgift. Af forarbejderne til bestemmelserne, jf. lovforslag nr. L 181 af 20. marts 2002 (M side 59) , fremgår det direkte og uden behov for fortolk­ning, at der som dokumentation for udførsel til andre EU-lande kan fremlægges en faktura. Dokumentationskravet er dermed udtrykkeligt fastlagt af lovgiver og kan ikke skærpes gennem administrativ praksis. Det bestrides således, at retten til eksportgodtgørelse "beror på skatte­myndighedernes samlede konkrete bevismæssige vurdering", som an­ført af Skatteministeriet og at de egenhændigt blot kan kræve yderligere dokumentation uden at have efterprøvet den dokumentation, som er blevet indsendt. 5.4.2. Der er ikke hjemmel til at kræve at udførelsesmåden skal være dokumenteret Skatteministeriet har i Processkrift B, side 1, 1. afsnit (E side 503) anført, at Skatteministeriet hverken kan be- eller afkræfte, hvorvidt der er grundlag for at "rejse tvivl om fakturaerne og de bogførte betalinger". Det afgørende for den foreliggende sag er ifølge Skatteministeriet, om der af fakturaerne fremgår objektive oplysninger om køretøjernes fakti­ske udførsel fra landet. Det forhold, at dokumentationskravene ikke er forbundne, indebærer ikke, at skattemyndighedernes skøn er frit. Skønnet skal udøves inden for rammerne af forarbejdernes anvisning. Skatteministeriets udlæg­ning indebærer reelt, at bevislogikken vendes på hovedet, og en faktura som udgangspunkt anses for utilstrækkelig , medmindre den opfylder yderligere - ikke lovfæstede eller i forarbejderne forudsatte - krav. Skatteministeriet går derfor også for langt, når Skatteministeriet anfører i processkrift A, side 2 (E side 490-491) , nederst, at: " [...] en i øvrigt formgyldig faktura i lyset af § 7 c, stk. 1, forarbej­derne, og UfR 2016.1452 H ikke [kan] stå alene som dokumentation for et køretøjs fysiske transport ud af landet, medmindre fakturaen indeholder oplysninger, der objektivt dokumenterer, at køretøjet er transporteret ud af landet, [...] Hvis en faktura ikke indeholder disse objektive oplysninger, må an­søgeren om godtgørelse fremlægge supplerende dokumentation, der på objektivt grundlag godtgør, at køretøjet er transporteret ud af landet." At en faktura skal indeholde objektive oplysninger om køretøjets udfør­sel fremgår hverken af forarbejderne, ordlyden af registreringsafgiftsloven § 7c, stk. 1, eller UfR 2016.1452 H (M side147) . Der er ingen lovhjemmel til at opstille et sådant tillægskrav til en fak­tura. Kravet går ikke alene langt udover forarbejdernes ordlyd, og hvad der kan udledes af praksis, men også udover, hvad der følger af lovgiv­ningen om en formgyldig faktura, jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 (M side 74) . H1´s fakturaer er formgyldige og i overens­stemmelse med fakturakravende i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1. Skatteministeriet forsøger med det anførte reelt at indføre en retstil­stand, hvor det pålægges H1 at fremlægge mere end den dokumentation, som lovgiver positivt har eksemplificeret som pas­sende. I den sammenhæng kan henvises til Østre Landsrets generelle præmisudtalelse i TfS 1993.209 (M side 291) , hvoraf følger at enhver fortolk­ning, som går ud over en lovs ordlyd, må - navnlig når det er en lovbe­stemmelse, der regulerer skattebetalinger - af retssikkerhedsmæssige grunde kræve klar støtte i lovens forarbejder. Skatteministeriet har tidsligere anført, at fællesnævneren for, hvorfor køretøjerne ikke anses for udført i nærværende sag, er, at der af det fremlagte bilagsmateriale ikke fremgår nogen objektive oplysninger om køretøjernes faktiske udførsel fra landet efter fakturatidspunktet . H1 bestrider, at der er hjemmel til at kræve dette. Når Landsskatterettens skøn i de indbragte afgørelser således i høj grad er baseret på, at der ikke foreligger objektive oplysninger, om køretøjer­nes udførelsesmåde efter fakturatidspunket, så går Landsskatteretten også for vidt. I SKM2022.448.ØLR (M side 251) såvel som UfR 2016.1452 H (M side 147) var der netop grundlag for at så tvivl om de fremlagte fakturaer/ salgsslutsedler, idet der var fremkommet oplysninger under kontrollen, som førte til, at det var berettiget til at kræve yderligere dokumentation for udførslen H1 fastholder, at når lovgiver udtrykkeligt nævner faktu­raen som eksempel på passende dokumentation, kan skattemyndighe­dernes skøn ikke udøves således, at fakturaen som udgangspunkt anses for utilstrækkelig. En sådan fortolkning indebærer reelt, at den doku­mentationstype, som lovgiver netop har fremhævet som passende fra­kendes selvstændig betydning. Forarbejderne giver ikke hjemmel til at opstille et generelt krav om sup­plerende objektiv dokumentation for udførelsesmåden. Skatteministeri­ets udlægning indebærer dermed en uhjemlet og vidtgående fortolk­ning af registreringsafgiftsloven, som ikke kan udledes af forarbejder­nes ordlyd eller systematik. Hertil kan henvises til Højesterets dom, of­fentliggjort ved TfS 1998.485 H (M side 245) , hvoraf fremgår, at en ad­ministrativ praksis, der ikke er udtrykkelig hjemmel til, skal tilsidesæt­tes. 5.4.3. Generelle kontrolhensyn kan ikke begrunde tilsidesættelse af egnet dokumentation H1 fastholder, at Skatteministeriets anbringender om, at der i perioden forud for 2015 ikke blev foretaget systematiske kontro­lindsatser på eksportområdet, og at der senere blev konstateret risiko for misbrug af eksportgodtgørelsesordningen, er uden betydning for den konkrete bevismæssige vurdering i nærværende sag, og må i det hele taget forkastes. Generelle betragtninger om ordningens administration kan ikke be­grunde, at dokumentation, som lovens ordlyd, forarbejder og davæ­rende administrative retningslinjer blev anerkendt som tilstrækkelig, kan tilsidesættes uden konkrete holdepunkter for at dokumentationen er mangelfuld. Det afgørende er, om H1 i hvert enkelt tilfælde har frem­lagt dokumentation, der opfylder kravene i registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, hvilket skal vurderes konkret for hvert køretøj. Henvisninger til misbrug i andre sager kan ikke føre til en bevismæssig skærpelse uden konkret mistanke eller uregelmæssigheder vedrørende H1. En sådan tilgang indebærer en usaglig kollektiv mistænkelig­gørelse i strid med grundlæggende forvaltningsretlige principper. Tværtimod understøtter det anførte af Skatteministeriet sammenholdt med de gældende udgaver af Den Juridiske Vejledning, og SKAT-med­delelsen fra 2016, at dokumentation af den karakter, som H1 har fremlagt efter sin art er egnet til at dokumentere udførsel, med­mindre der foreligger konkrete forhold, der giver anledning til at be­tvivle rigtigheden heraf. Sådanne forhold er ikke påvist i nærværende sag. Skatteministeriets henvisning til, at SKAT Motor tidligere godtog salgs­fakturaer, sammenholdt med de gældende udgaver af Den Juridiske Vejledning, og styresignalet fra 2016, understøtter tværtimod, at faktu­raer - eventuelt suppleret af yderligere dokumentation - efter deres art er egnet til at dokumentere udførsel, medmindre der foreligger kon­krete forhold, der giver anledning til tvivl. Sådanne forhold er ikke på­vist her. H1 fastholder, at skattemyndighederne heller ikke selvom det er begrundet i kontrolhensyn administrativt kan skærpe do­kumentationskravet uden sikker hjemmel. 5.5. De konkrete køretøjer 5.5.1. Afviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 26. februar 2024, jf. bilag 2 BS-26861 5.5.1.1. Køretøj nr. 20 (BS-26861) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 20 er fremlagt som bilag 3 BS-26861 (E side 509-515). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura, ID på den tyske transportør, dokumentation for betaling den 31. januar 2018, og en tro-og loveerklæring, fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var doku­menteret udført. Landsskatteretten fastslog, at tro- og loveerklæringen ikke havde bevisværdi, fordi det ikke fremgik hvordan køretøjet blev udført (fx på hvilket transportmiddel/trailer), og der var heller ikke ef­terfølgende udstedt prøvemærker, der kunne dokumentere udførelsesmåden. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Tyskland den 29. januar 2018. Der er sket be­taling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med faktu­raen, hvilket ifølge Landsskatteretten er dokumenteret den 31. januar 2018, (E side 23) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skat­teministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal der­for lægges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Tys­kland. Der er sket betaling i overensstemmelse hermed, hvilket bekræf­ter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 28. november 2017, skal H1´s værdi­fastsættelse af køretøjet lægges til grund ved beregning af eksportgodt­gørelsen. 5.5.2. Afviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 19. juni 2024, jf. bilag 2 BS-44503 5.5.2.1. Køretøj nr. 6 (BS-44503) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 6 er fremlagt som bilag 13 BS-44503 (E side 529-535). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura, ID på den bulgar­ske køber og transportør, dokumentation for betaling den 19. september 2018, dateret og underskrevet salgsaftale vedrørende salg af køretøjet. Det fremgår af salgsaftalen, at køretøjet afhentes af den bulgarske køber til eksport. Der foreligger en tro- og loveerklæring, og dokumentation for køretøjets forsikring i udlandet fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var dokumenteret udført. Landsskatteretten fastslog, at tro- og loveerklæringen ikke havde bevis­værdi, fordi det ikke fremgik hvordan køretøjet blev udført. Derudover lagde Landsskatteretten vægt på, at der ikke efterfølgende var udstedt prøvemærker, der kunne dokumentere udførelsesmåden. Det forhold, at der ikke er udstedt prøveplader til et køretøj, betyder alene, at køretøjet ikke er udført på egne hjul, men er udført på en trans­porter eller trailer. Der kan således ikke lægges vægt på ved vurderin­gen, om der foreligger tilstrækkelig dokumentation for udførslen, hvor­vidt der er udstedt prøvemærker til et køretøj eller ej. Landsskatteretten fandt dog, at H1 med det fremlagte har dokumenteret at køretøjet er solgt til eksport, men mente ikke, at H1 var berettiget til eksportgodtgørelse. H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet blev utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Bulgarien den 18. marts 2018, og der er sket betaling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med fak­turaen, hvilket ifølge Landsskatteretten er dokumenteret den 19. sep­tember 2018 (E side 250-251) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteret­ten eller Skatteministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor lægges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Bulgarien, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, der bekræfter faktura­ens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbej­dernes ordlyd. Hertil kommer, at køretøjet efter udførslen blev forsikret i Bulgarien, hvorfor der ikke kan være rimelig tvivl om, at køretøjet blev udført. Det skal bemærkes, at det alene er muligt at søge på en aktiv forsikringspe­riode. De fremlagte forsikringsoplysninger underbygger således alene, at køretøjet er udført af Danmark, men giver ingen oplysninger om, hvornår køretøjet blev udført. De fremlagt oplysninger om forsikrings­forholdet underbygger således alene, at der ikke er belæg for at nægte H1 godtgørelse for registreringsafgift, da køretøjet utvivl­somt er blevet udført af Danmark. Endelig har H1 som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal af­hente køretøjet til eksport inden 14 dage, og dels at H1 havde ret til eksportgodtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstrækkeligt til at køretøjet må anses for udført, jf. SKM2023. 39.LSR (M side 335) . Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 12. februar 2018, skal H1´s værdifast­sættelse af køretøjet lægges til grund ved beregning af eksportgodtgø­relsen. 5.5.2.2. Køretøj nr. 16 (BS-44503) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 16 er fremlagt som bilag 14 BS-44503 (E side 537-544) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den bulgarske køber og transportør, dokumentation for betaling den 20. april 2018, da­teret og underskrevet salgsaftale vedrørende salget af køretøjet, hvoraf fremgår at køretøjet blev afhentet af den bulgarske køber til eksport, en tro- og loveerklæring, hvor køber har erklæret, at køretøjet blev udfør og dokumentation for køretøjets forsikring i udlandet fandt Landsskat­teretten, at køretøjet ikke var dokumenteret udført. Landsskatteretten lagde vægt på, at tro- og loveerklæringen ikke havde bevisværdi, fordi det ikke fremgik hvordan køretøjet blev udført, Landsskatteretten fandt dog, at H1 med det fremlagte har dokumenteret at køretøjet er solgt til eksport (E side 251) . Ifølge Landsskatteretten fremgår det derudover af Køretøjsregisteret, at der blev udstedt prøvemærker til køretøjet den 2. maj 2018, men at det ikke fremgår, til hvem og med hvilket formål der er udstedt prøvemær­ker til køretøjet. Som det fremgår af H1´s høringssvar i sagen (E side 242) opfordrede H1 Landsskatteretten til at indhente oplys­ninger om prøvemærkerne hos Motorstyrelsen, da det er oplysninger, der fremgår af Køretøjsregistreret og som H1 ikke har ad­gang til, og heller ikke kan få udleveret via en aktindsigtsanmodning. Skatteministeriet har i forbindelse med nærværende sag fremlagt ud­skrift fra Køretøjsregistret som bilag E (E side 543) . Som det fremgår af bilag E (E side 544) , er prøvemærkerne udstedt til en bulgarsk person med formålet "Eksport kørsel", den 2. maj 2018. Det er med bilag E dokumenteret, at køretøjet blev udført, og at Landsskat­teretten i sin afgørelse har taget fejl, når Landsskatteretten har anført, at oplysningerne i Køretøjsregistret var mangelfulde, fordi oplysninger om formål og til hvem prøvemærkerne var udstedt, ikke fremgik. Køretøj nr. 16, er derfor utvivlsomt dokumenteret udført, idet også udførelsesmåden er dokumenteret. Den omstændighed, at prøvemærker­ne er udstedt til en anden end den bulgarske køber, kan ikke føre til et andet resultat. Prøvemærker skal udstedes til den person, som skal føre køretøjet. Der er således ikke noget usædvanligt i at prøvemærkerne er udstedt til en anden person end selve køberen af køretøjet. Der gælder ingen regler om, at den person der bestiller prøvemærkerne i Køretøjs­registret, skal være sammenfaldende med den person, der i henhold til tro- og loveerklæringen, erklærer overfor de danske myndigheder, at køretøjet udføres af landet. Afgørende er alene, at det er dokumenteret, at køretøjet blev udført ved brug af prøvemærker. Det har heller ingen betydning, at køretøjet blev solgt angivet på må­nedsangivelsen i februar 2018, faktureret i april 2018, hvor køber afhen­tede køretøjet og at prøvemærkerne først blev bestilt den 2. maj 2018, jf. i øvrigt Landsskatterettens afgørelse, SKM2023.39.LSR (M side 335) , hvor køretøjet var angivet på månedsangivelsen for marts, men der først blev genbestilt prøvemærker til udførslen i juni 2018. H1 fastholder dog, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Det forhold, at der er blevet udstedt prøvemærker til køretøjet til brug for eksport, underbygger alene, at køretøjet blev udført inden tre måneder fra ansøgningen om eksportgodtgørelse. Endelig har H1 som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skulle afhente køretøjet til eksport, og dels at H1 havde ret til eksportgodtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er til­strækkeligt til at køretøjet må anses for udført, jf. SKM2023.39.LSR (M side 335) . Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, alle­rede fordi der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Bulgarien, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, der bekræfter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Hertil kommer, at køretøjet efter udførslen er forsikret i Bulgarien, hvorfor der ikke kan være rimelig tvivl om, at køretøjet blev udført (E side 542) . Da køretøjet blev udført mindre end tre måneder efter angivelsen på månedsangivelsen den 26. februar 2018, skal H1´s værdi­fastsættelse af køretøjet lægges til grund ved beregning af eksportgodt­gørelsen. 5.5.2.3. Køretøj nr. 31 (BS-44503) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 31 er fremlagt som bilag 15 BS-44503 (E side 545-550). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura, ID på den bulgar­ske køber og transportør, dokumentation for betaling den 23. oktober 2018, dateret og underskrevet salgsaftale vedrørende salg af køretøjet. Det fremgår af salgsaftalen, at køretøjet afhentes af den bulgarske køber til eksport, en tro- og loveerklæring, hvor køber erklærer at udføre kø­retøjet og dokumentation for køretøjets forsikring i udlandet fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var dokumenteret udført. Landsskatteretten fastslog, at tro- og loveerklæringen ikke havde bevis­værdi, fordi det ikke fremgik hvordan køretøjet blev udført. Derudover lagde Landsskatteretten vægt på, at der ikke efterfølgende var udstedt prøvemærker, der kunne dokumentere udførelsesmåden. Det forhold, at der ikke er udstedt prøveplader til køretøjet, betyder alene, at køretøjet ikke er udført på egne hjul, men er udført på en trans­porter eller trailer. Der kan således ikke lægges vægt på ved vurderin­gen, hvorvidt der er udstedt prøvemærker til et køretøj eller ej. Landsskatteretten fandt dog, at H1 med det fremlagte havde dokumenteret, at køretøjet var solgt til eksport . H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Bulgarien den 18. marts 2018. Der er sket be­taling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med faktu­raen, hvilket ifølge Landsskatteretten er dokumenteret den 23. oktober 2018 2018, (E side 167) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skatteministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor lægges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Bulga­rien. Der er sket betaling i overensstemmelse med fakturaen, hvilket be­kræfter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Hertil kommer, at køretøjet efter udførslen er forsikret i Bulgarien, hvorfor der ikke kan være rimelig tvivl om, at køretøjet er udført. Endelig har H1 som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal af­hente køretøjet til eksport, og dels at H1 havde ret til eks­portgodtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstræk­keligt til at køretøjet må anses for udført, jf. SKM2023.39.LSR (M side 335) . Da fakturaen er udstedt den 26. september 2018, men der var søgt om godtgørelse af registreringsafgift den 28. marts 2018, er køretøjet udført mere end tre måneder efter ansøgningen om godtgørelse af registre­ringsafgift. Køretøjet skal således hjemvises til en ny værdiansættelse, som skal fastsættes ud fra, hvad tilsvarende køretøjer var udbudt til salg for den 26. september 2018. 5.5.3. Afviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2024, jf. bilag 1 BS-44503 5.5.3.1. Køretøj nr. 41 (BS-44503) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 41 er fremlagt som bilag 5 BS-44503 (E side 551-555) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til en Litauisk iden­tificeret virksomhed, dokumentation for betaling den 18. marts 2016, og CMR-fragtbrev, fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var doku­menteret udført. Landsskatteretten anførte, at de fremlagte CMR fragt­dokumenter er utydelige og har forskelligt indhold. Det forhold at H1 har fremlagt en salgsaftale af 8. april 2016, vedrørende den litauiske købers videresalg af køretøjet i Litauen den 8. april 2016, æn­drer efter Landsskatterettens opfattelse ikke herpå, idet der ikke er fremlagt dokumentation for udførelsesmåden. H1 er ikke enig i, at de fremlagte CMR-breve ikke er identiske. H1 har fremlagt sit eget eksemplar af CMR-fragtbrevet og købers eksemplar af fragtbrevet. I felt 24 af CMR-fragtbrevene fremgår, at feltet skal udfyldes med; "signature and stamp of the consignee". Her er køberens stempel anført. Køberen har ikke - som fejlagtigt lagt til grund af Landsskatteretten, (E side 91) - kvitteret med sin under­skrift for modtagelsen af køretøjet, men har alene påført sit stempel med virksomhedsoplysninger. Datoen for CMR-fragtbrevet er anført til den 16. marts 2016. Da CMR-fragtbrevet var utydeligt, indhentede og fremlagde H1 køberens kopi af CMR-fragtbrevet (E side 553) , hvor de sidste 6 cifre af stelnummeret på køretøj nr. 41 ikke er opstrøget med kuglepen. Dette eksemplar blev fremlagt for at underbygge, at det var det kor­rekte CMR-fragtbrev, som var blevet forelagt, og at H1 alene havde tydeliggjort de sidste cifre i sit eget eksemplar af CMR-fragtbrevet for at være behjælpelig med at tyde oplysningerne på CMR-fragtbrevet. Af modtagerfeltet, felt 24, fremgår, at oplysninger om køberen/modtageren skal fremgå, imens felt 23 indeholder transportørens oplysninger og felt 22 afsenderens oplysninger. Baggrunden for at der er to forskellige stempler, og der er kvitteret for modtagelsen i det ene CMR-fragtbrev (modtagerens), er alene, at trans­portøren stemplede H1´s CMR-fragtbrev, med modtage­rens oplysninger, da køretøjet blev afhentet af transportøren, på vegne af modtageren. Der er ikke kvitteret for modtagelsen i H´s eksemplar af CMR-Fragtbrevet. Som det fremgår af øvrige CMR-fragtbreve i sagen (eksempelvis E side 575), var transportøren fast transportør for den litauiske virksomhed. Det fremgår af køberens eksemplar af CMR-fragtbrevet, at modtageren har anført sit stempel. Det er ikke det samme stempel, som fremgår af CMR-fragtbrevet, hvor stelnummeret er opstrøget med kuglepen, men det er samme køber, og foruden stempel har modtageren kvitteret for modtagelsen ved sin underskrift den 16. marts 2016. Der er således ikke tale om to CMR-fragtbreve, der er indholdsmæssigt forskellige, men, at forskellen i stempel og underskrift, kan tilskrives den omstændighed, at CMR-fragtbrevet findes i tre eksemplarer, der tjener forskellige formål, og derfor ikke ender med at være identiske, jf. i øvrigt CMR-loven. Det kan derfor lægges til grund at de fremlagte CMR-fragtbreve doku­menterer køretøjets udførelse. H1 fastholder dog, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Litauen den 18. marts 2016, og der er sket be­taling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med faktu­raen, hvilket ifølge Landsskatteretten er dokumenteret den 18. marts 2016, (E side 156-157) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skatteministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor lægges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Li­tauen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, der bekræf­ter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. H1 bestrider, at CMR-fragtbrevene ikke opfylder doku­mentationskravet for køretøjets udførsel her fra landet. H1 gør endvidere gældende, at fremlæggelsen af de to eksemplarer af samme CMR-fragtbrev ikke er sammenlignelig problemstillingen, som blev gjort gældende i SKM2022.448.ØLR (M side 251) , som anført af Skatteministeriet. De to eksemplarer af CMR-fragtbrevet er forskellige, fordi CMR-fragt-brevet udstedes i tre eksemplarer, der efter deres formål indebærer, at fragtbrevene under godsets fragt vil udarte sig forskelligt, hvilket har støtte direkte i CMR-lovens ordlyd (M side 65). I den foreliggende sag er der ingen tvivl om, at det er samme version af CMR-fragtbrevet, som er blevet forelagt Motorstyrelsen. Der blot tale om henholdsvis H´s og købers eksemplar af CMR-fragtbrevet, som er blevet fore­lagt i modsætning til CMR-fragtbrevene i sagen for Østre Landsret, hvor et køretøj figurerede på to forskellige CMR-fragtbreve. I relation til sagen for Østre Landsret fremgår det i øvrigt af sagen, at Landsskatteretten som grundlag for at afvise CMR-fragtbrevene som tilstrækkelig dokumentation i den konkrete sag, blandt andet havde lagt vægt, at det ikke var muligt at identificere de enkelte køretøjer på fragtbrevene, idet der alene fremgik mærke og model, ikke stelnummer eller mangelfuldt stelnummer på de pågældende køretøjer. I andre til­fælde fremgik køretøjerne på ferle CMR-fragtbreve med forskellige lø­benumre, eller der fremgik køretøjer af et CMR-fragtbrev, som bevise­ligt ikke var udført. Den retsanvendelse, som efter Skatteministeriet påstand, kan udledes af SKM2022.448.ØLR , indebærer at der altid skal sameksistere tre nøjagtig identiske eksemplarer af et CMR-fragtbrev, hvilket er i strid med CMR-loven, hvorfor Østre Landsrets dom naturligvis ikke kan tages til ind­tægt for en sådan fortolkning. Det var derimod helt konkrete mangler og usikkerheder, der medførte at fragtbrevene måtte tilsidesættes. Henset til, at køber i den foreliggende sag har tilkendegivet at have modtaget køretøjet, er der ikke belæg for at så tvivl om køretøjets udfør­sel. Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 13. marts 2016, skal H1´s værdifast­sættelse af køretøjet lægges til grund ved beregningen af eksportgodt­gørelsen. 5.5.4. Afviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 18. septem­ber 2024, jf. bilag 1 BS-62893 5.5.4.1. Køretøj nr. 7 (BS-62893) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 7 er fremlagt som bilag 3 BS-62893 (E side 647-649). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber, dokumentation for betaling den 11. juni 2018, og dokumentation for den litauiske købers videresalg af køretøjet den 30. juli 2018 til en køber i Kasakhstan, fandt Landsskatteretten, at køretøjet alene var do­kumenteret solgt til eksport, men at der ikke forelå dokumentation for udførelsesmåden. Landsskatteretten fastslog således, at H1 ikke var berettiget til godtgørelse af registreringsafgift for det på­gældende køretøj. H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Litauen den 11. juni 2018, og der er sket betaling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med faktu­raen. Derudover er køretøjet ifølge Landsskatteretten dokumenteret videre­solgt af den litauiske køber til en køber fra Kasakhstan den 30. juli 2018 (E side 309) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skattemi­nisteriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor lægges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Li­tauen. Der er sket betaling i overensstemmelse med fakturaen, der be­kræfter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Hertil kommer at Landsskatteretten netop finder, at køretøjet efterfølgende er dokumenteret videresolgt i udlandet, hvorfor køretøjet alt andet lige er dokumenteret udført af Danmark. Der skal henses til, at køber har erkendt at have købt køretø­jet og videresolgt køretøjet. Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 31. maj 2018, skal H1´s værdifastsæt­telse af køretøjet lægges til grund ved beregningen af eksportgodtgø­relse. 5.5.4.2. Køretøj nr. 15 (BS-62893) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 15 er fremlagt som bilag 4 BS-62893 (E side 651-653). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber, dokumentation for betaling den 6. juli 2018, og dokumentation for den litauiske købers videresalg af køretøjet den 26. juli 2018 til en køber i Ukraine, fandt Landsskatteretten, at køretøjet alene var dokumenteret solgt til eksport, men at der ikke forelå dokumentation for udførelsesmåden. Landsskatteretten fastslog således, at H1 ikke var berettiget til godtgørelse af registreringsafgift for det pågældende køre­tøj. H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Litauen den 6. juli 2018, og der er sket beta­ling for køretøjet til H1 i overensstemmelse med faktu­raen. Derudover er køretøjet ifølge Landsskatteretten dokumenteret videre­solgt af den litauiske køber til en køber fra Ukraine den 26. juli 2018 (E side 309) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skatteministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor læg­ges til grund. Der foreligger ingen oplysninger, som betvivler, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte oplysninger H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Li­tauen. Der er sket betaling i overensstemmelse med fakturaen, der be­kræfter fakturaens indhold, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Hertil kommer at Landsskatteretten netop finder, at køretøjet efterfølgende er dokumenteret videresolgt i udlandet, hvorfor køretøjet alt andet lige er dokumenteret udført af Danmark. Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 20. juni 2018, skal H1´s værdifastsæt­telse af køretøjet lægges til grund ved beregningen af eksportgodtgø­relsen. 5.5.4.3. Køretøj nr. 16 (BS-62893) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 16 er fremlagt som bilag 5 BS-62893 (E side 655) . Selvom H1 har fremlagt dokumentation for, at køretøjet var forsikret i Bulgarien i perioden 4. juni 2024 til den 3. juni 2023, fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var dokumenteret udført, fordi der ikke foreligger dokumentation for udførelsesmåden. Derudover tillæg­ger Landsskatteretten ikke dokumentation for forsikringen betydning på grund af den tidsmæssige forskel mellem anmodningen om godtgø­relse af registreringsafgift for køretøjet og dokumentationen for forsik­ringen af køretøjet i Bulgarien. Landsskatteretten lægger således til grund, at der er sket salg af køretø­jet til udlandet. H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Det forhold, at køretøjet er forsikret i Bulgarien dokumenterer, at køre­tøjet er udført af Danmark. Der er således ikke belæg for nægtelse af godtgørelse af registreringsafgift for køretøjet. Landsskatteretten har fastslået, at køretøjet er dokumenteret forsikret i udlandet, (E side 310) . Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteretten eller Skatteministeriet har anfægtet dette og dette skal derfor lægges til grund. Da køretøjet utvivlsomt er udført af Danmark, fastholder H1, at køretøjet er dokumenteret udført, jf. dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er således ikke belæg for at nægte H1 godtgørelse af registreringsafgift for det på­gældende køretøj. Der skal endvidere henses til, at der ikke er andre, som har anmodet om godtgørelse af registreringsafgift for det pågæl­dende køretøj. 5.5.4.4. Køretøj nr. 30 (BS-62893) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 30 er fremlagt som bilag 6 BS-62893 (E side 657-660) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den bulgarske køber og transportør, dokumentation for betaling den 24. oktober 2018. En tro- og loveerklæring fra køber om, at vedkommende har udført kø­retøjet fandt Landsskatteretten, at køretøjet ikke var dokumenteret ud­ført. Landsskatteretten fastslog, at tro- og loveerklæringen ikke havde bevisværdi, fordi udførelsesmåden ikke var dokumenteret (E side 309) . H1 fastholder, at der ikke kan stilles et generelt krav i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, og at der konkret heller ikke er grundlag for at stille krav herom. Køretøjet er utvivlsomt solgt til eksport til en pris uden afgift, til en identificeret virksomhed i Bulgarien. Den 26. september 2018 er køretø­jet blevet faktureret til køber i forbindelse med udlevering af køretøjet til køber. Der er sket betaling for køretøjet til H1 i over­ensstemmelse med fakturaen. Hverken Motorstyrelsen, Landsskatteret­ten eller Skatteministeriet har anfægtet de pågældende oplysninger, og de skal derfor lægges til grund. Der skal endvidere henses til, at køberen har bekræftet købet i form at tro- og loveerklæringen. Der er således intet belæg for at så tvivl om, at transaktionerne har fundet sted i overensstemmelse med de forelagte dokumenter. Da køretøjet er udført mindre end tre måneder efter angivelsen på må­nedsangivelsen den 31. august 2018, skal H1´s værdifast­sættelse af køretøjet lægges til grund ved beregningen af eksportgodt­gørelsen. 5.5.5. Hjemviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 26. fe­bruar 2024, jf. bilag 2 BS-26861 Det gøres overordnet gældende for de hjemviste køretøjer, at køretø­jerne skal anses for at være udført på det tidspunkt, hvor H1 har udstedt en salgsfaktura og modtaget betaling fra køber i udlan­det, hvorfor køretøjerne ikke skal hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen med henblik på den talmæssige opgørelse, når fakture­ringen af køretøjerne er sket mindre end tre måneder efter, at H1 har anmodet om godtgørelse af registreringsafgift. Ved vurderingen af, hvornår udførslen må anses for at være dokumen­teret, skal der foretaget en samlet vurdering af H1´s forret­ningsgang. H1 er af den opfattelse, at udførselstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor H1 udstedte en salgsfak­tura og modtog betaling for køretøjerne, da det har været en del af H1´s forretningsgang, at H1 udstedte salgsfaktu­raen på det tidspunkt, hvor køber afhentede køretøjet. For de køretøjer, som er blevet afhentet af en ekstern vognmand, er det underbygget, at køretøjerne er blevet udleveret til vognmanden i forbindelse med udste­delse af fakturaerne. Der er således ikke belæg for at så tvivl om, at kø­retøjerne er blevet afhentet og udført umiddelbart efter H1´s fakturering af køretøjerne. Det forhold, at et køretøj først er blevet indregistreret på et senere tids­punkt, kan ikke føre til, at der er belæg for at betvivle, at køretøjerne er blevet udført på det tidspunkt, hvor køretøjerne er blevet faktureret. Der skal henses til, at flere af køretøjerne er solgt til de samme købere. Der er således tale om salg af køretøjer til bilforhandlere. Når en bilfor­handler køber et køretøj, er der ikke altid en køber til køretøjet umiddel­bart efter indkøbet. Der vil også være køretøjer, som bliver solgt flere gange inden køretøjet bliver indregistreret. Derfor vil der være køretø­jer, hvor der går længere tid inden de bliver indregistreret igen. Der er således ikke i den foreliggende sag grundlag for først at anse kø­retøjerne for dokumenteret udført på tidspunktet for indregistrering af køretøjerne i udlandet. Dokumentation for indregistreringen underbyg­ger alene, at de øvrige fremlagte oplysninger er korrekte. Af SKATs tidligere praksis på det tidspunkt, hvor udførslen fandt sted, blev der alene krævet supplerende dokumentation ud over en faktura for udførslen, hvis der var et reelt grundlag for at betvivle, at de frem­lagte oplysninger ikke var korrekte. Der blev således tidligere, hvilket også var tilfældet i U2016.1452.H og SKM2014.428.VLR foretaget en prøvelse af de fremlagte oplysninger, hvilket ikke er sket i den forelig­gende sag. Det fastholdes således, at der ikke er belæg for at hjemvise nedenstå­ende køretøjer til en fornyet værdiansættelse, da køretøjerne må anses for at være dokumenteret udført mindre end tre måneder efter H1 anmodede om godtgørelse af registreringsafgift. 5.5.5.1. Køretøj nr. 22 (BS-26861) Køretøj nr. 22 er en Mercedes-Benz med stelnummer […22], som H1 angav på sin månedsangi­velse for november 2017, den 28. november 2017. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 22 er fremlagt som bilag 4 BS-44503 (E side 517-522). Heraf fremgår bilag 6452 i form af salgsfaktura nr. 429030 på i alt 36.009 kr. udstedt af H1 den 24. november 2017 til et litauisk sel­skab, G3. Videre er fremlagt dokumentation for betaling af fakturaen den 22. november 2017 ved bankoverførsel til Jyske Bank. Det er ubestridt, at køretøj nr. 22 blev udført, hvilket Landsskatteretten har lagt til grund. Sagen angår alene, om udførslen skete i november 2017 eller først i oktober 2018, som lagt til grund af Landsskatteretten. Skatteministeriet - og ikke H1 - har i den sammenhæng fremlagt CMR-fragtbrevene i bilag D (E side 761) og E (E side 763) , der er fremlagt for køretøjerne 18 og 25 og fremsat opfordringerne A-C med henblik på at etablere en sammenhæng mellem køretøj nr. 22 og de fremlagte fragtbreve. Køretøjerne nr. 18 og 25 ikke er omfattet af nærværende sag, fordi Mo­torstyrelsen såvel som Landsskatteretten har fundet, at der er doku­mentation for, at køretøjerne var udført. Landsskatteretten lagde for kø­retøj nr. 25 ikke vægt på, at køretøjet fremgik af et CMR-fragtbrev, men derimod at køretøjet var indregistreret i udlandet . For køretøj nr. 18 fandt Landsskatteretten køretøjet udført på baggrund af CMR-fragtbrevet i bilag D. Skatteministeriet anførte i den forbindelse, at det mangelfulde stelnummer i fragtbrevet "indikerede", at der kunne være tale om køretøj nr. 22, og opfordrede H1 til at svare på, om stelnummeret tilhø­rer køretøj nr. 22 eller ej (E side 353) . Da stelnummeret er mangelfuldt, kan H1 ikke svare herpå, og af samme grund har H1 ikke fremlagt CMR-fragtbrevet som dokumentation for ud­førslen. Det er imidlertid Skatteministeriets opfattelse, at de for skattemyndig­hederne fremlagte CMR-fragtbreve ikke dokumenterer, at køretøj nr. 22 blev udført på fakturatidspunktet, jf. svarskriftet side 12, 2. afsnit. Hertil bemærkes, at det er Skatte ministeriet selv , der har fremlagt de to ek­semplarer af CMR-fragtbrevet, som består af i alt 3 eksemplarer, der er udfyldt via gennemslagspapir. Da Skatteministeriet imidlertid nu har fremlagt bilag D (E side 761) , som ifølge Motorstyrelsen og Landsskatteretten dokumenterer udførs­len af køretøj nr. 18, og Skatteministeriet med sin antagelse og indika­tioner synes at være af den opfattelse, at køretøjet med det mangelfulde stelnummer er identisk med køretøj nr. 22, må dette CMR-fragtbrev alt andet lige også dokumentere, at udførslen af køretøj nr. 22 skete i for­bindelse med udstedelse af fakturaen. Det gøres i forlængelse heraf gældende, at CMR-fragtbrevet i relation til køretøj nr. 22, skal tillægges samme bevismæssige værdi som fragtbrevet er tillagt af Motorstyrelsen og Landsskatteretten i relation til køretøj nr. 18. Skatteministeriet har indikeret, at der med bilag D og E er fremlagt to forskellige CMR-fragtbreve for køretøjerne. Der er ikke tale om to forskellige CMR-fragtbreve vedrørende forskellige køretøjer eller forskellige faktiske forhold. Tværtimod vedrører begge dokumenter med samme løbenummer præcis de samme køretøjer, lige­som modtager, transportør, leveringssted, sted og dato for overdragelse af godset, køretøjernes identitet og vægt, transportdato, transportørens stempel, registreringsnummer samt transportmidlets mærke og type er fuldstændig identiske. Endvidere er H1 anført som afsen­der på begge dokumenter (E side 761 og 763) . Der er således ikke tale om to forskellige CMR-fragtbreve med samme løbenummer udarbejdet til forskellige dokumentationsformål. Baggrunden for, at H1 er skrevet i hånden på det ene eksemplar af CMR-dokumentet, skyldes alene, at stemplet ikke er gået igennem gennemslagspapirerne. På baggrund af Skatteministeriets fremlæggelse af bilagene opfordrede H1 Skatteministeriet til at oplyse, hvorvidt Skatteministe­riet mener, at det er bevist, at stelnummeret i bilag D tilhører køretøj nr. 22, eftersom Skatteministeriet har fremlagt CMR-fragtbrevene og frem­sat opfordringerne, der ellers savner relevans. Skatteministeriet har ikke reelt besvaret opfordringen i processkrift B, side 2 (E side 504) , idet Skatteministeriet hverken har bekræftet eller af­kræftet, at fragtbrevet efter Skatteministeriets opfattelse vedrører køre­tøjet, men alene har anført, det kan lægges til grund som ubestridt, at ikke foreligger et korrekt udfyldt CMR-fragtbrev, og at bevisværdien heraf er svækket, hvilket virker omsonst eftersom H1 ikke har påberåbt sig CMR-fragtbrevene i relation til køretøj nr. 22. Om Skatteministeriets henvisning til, at CMR-fragtbrevet i overens­stemmelse med retsanvendelsen i SKM2022.448.ØLR (M side 251) ikke dokumenterer, at køretøj nr. 22 blev udført af landet i november 2017, bemærkes, at sagen omhandlede en situation, hvor der forelå samlet usikkerhed om, hvorvidt udførsel overhovedet havde fundet sted. Dette beroede blandt andet på, at et køretøj fremgik af to forskellige fragtbreve med hver sit løbenummer. I nærværende sag er det ube­stridt, at udførslen har fundet sted. Som anført ovenfor angår nærværende sag for Retten i Aarhus alene spørgsmålet om tidspunktet for udførslen af køretøjerne, som er hjemvist til Motorstyrelsen. I det omfang retten kommer frem til, at det er køretøj nr. 22, som fremgår af CMR-fragtbrevet, der er fremlagt i to ek­semplarer, underbygger det blot, at køretøjet er udført samtidig med faktureringen. Et CMR-fragtbrev er et standardiseret transportdokument, der anven­des ved international vejtransport af gods i henhold til CMR-konventionen. Fragtbrevet fungerer som dokumentation for transportaftalen og spiller en central rolle for både afsender, transportør og modtager. Det følger af lov om fragtaftaler ved international vejtransport, CMR-loven, jf. lov nr. 1122 af 18. september 2015, § 6, stk. 1 (M side 65) , at et fysisk CMR-fragtbrev skal oprettes i tre originale eksemplarer og un­derskrives af afsenderen og transportøren. Disse underskrifter kan tryk­kes eller erstattes af stempler. Det første eksemplar tilhører afsenderen, det andet følger med godset, og det tredje beholder modtageren. Der er intet forbud mod at bruge fotokopier eller gennemslagspapir. At der anvendes gennemslagspapir skyldes, som i den foreliggende sag, hvor der er tale om et litauisk CMR-fragtbrev, at det er transportø­ren, der medbringer CMR-fragtbrevet og udfylder det sammen med af­senderen. For afsenderen er formålet at bevise, at godset er afleveret til transpor­tøren, samt at have dokumentation i tilfælde af tvister om skade eller forsinkelse. For transportøren fungerer CMR-fragtbrevet som bekræf­telse på transportopgaven og som grundlag for ansvar og levering, da modtagerens underskrift er bevis for, at godset er afleveret. For modta­geren bruges fragtbrevet til at kontrollere leverancen og til at kunne no­tere forbehold, hvis der opdages skader eller mangler ved modtagelsen. De tre eksemplarer af CMR-fragtbrevet indeholder altid de samme op­lysninger om godset, men da de tjener forskellige formål, vil de i prak­sis udvikle sig forskelligt under forløbet. Eksempelvis vil der blive tilfø­jet underskrifter, stempler eller bemærkninger om skader eller mangler på eksemplaret til aftageren og vognmanden, jf. CMR-loven § 10, 2. pkt. (M side 66) . Disse bemærkninger vil ikke fremgå af eksemplaret, der er udleveret til afsenderen i forbindelse med overdragelse af godset til vognmanden. Derfor kan man ikke forudsætte, at alle tre eksemplarer ender med at være fuldstændig identiske. Af samme grund giver det ikke mening at kræve, at der i afsenderens eksemplar af CMR-fragtbrevet skal være kvitteret for modtagelsen af modtageren i udlandet, da dette først sker på et senere tidspunkt end udleveringen af afsenderens eksemplar, jf. i CMR-loven § 18, 1. pkt. (M side 67) . Hvis der alligevel er en kvittering for modtagelse på afsenderens eksemplar, skyldes det, at afsenderen efterfølgende har anmodet modtageren om at kvittere på af­senderens eksemplar. Dette forekommer i kraft af, at Motorstyrelsen kræver forelagt et eksemplar af CMR-fragtbrevet, hvor modtageren har kvitteret for modtagelsen. Forskellen mellem de to foreliggende eksemplarer i nærværende sag kan derfor naturligt forklares ved, at CMR-fragtbrevet er henholdsvis H1 og modtagerens eksemplar af CMR-fragtbrevet. Bag­grunden for, at H1 har indhentet modtagerens eksemplar af CMR-fragtbrevet, er, at Motorstyrelsen begyndte at kræve, at modta­gerens kvittering for modtagelse af køretøjerne skulle fremgå af CMR-fragtbrevet for at Motorstyrelsen ville anerkende CMR-fragtbrevet som behørig dokumentation for udførslen. Det forhold, at bilag D og E (E side 761 og 763) er to eksemplarer af samme CMR-fragtbrev understøttes af, at bilag E fremstår som et gen­nemslag af bilag D, idet håndskriften i begge dokumenter er identisk i både form og indhold, men fremstår med svagere tryk i bilag E. Den ty­delige håndskrevne påtegning i felt 1 i bilag E fremstår derimod som en efterfølgende tilføjelse, hvilket er foreneligt med, at H1 med afsenderoplysninger er påført efterfølgende med kuglepen på et kopieret dokument, da stemplet fra forsiden ikke er gået igennem. Det kan lægges til grund, at bilag E er det eksemplar, som H1 beholdt som dokumentation for udlevering af godset til transpor­tøren, hvilket understøttes af, at fragtbrevet indeholder transportørens underskrift i felt 23. Tilsvarende kan det lægges til grund, at bilag D er det eksemplar, der fulgte godset, hvilket bekræftes af, at dette CMR-fragtbrev bærer modtageren G3´s kvittering for modtagel­sen i felt 25. Forskellene mellem de to CMR-eksemplarer er således en naturlig følge af den måde, hvorpå CMR-fragtbreve udstedes og anvendes i praksis, og kan ikke tages som udtryk for uoverensstemmelser i transportens re­alitet, men begrunder netop hvorfor der er konkrete forskelle mellem dokumenterne. For køretøj nr. 22 er der søgt om eksportgodtgørelse i november 2017. H1 har fremlagt salgsfaktura dateret den 24. november 2017 (E side 517) og der er modtaget betaling henholdsvis den 6. og 22. november 2017 (E side 518-519) . Det vil sige, at køretøjet blev udført in­den godkendelse af månedsangivelsen, som var den 15. december 2017. H1 fastholder på baggrund af ovenstående, at køretøj nr. 22 er er udført indenfor 3 måneder regnet fra angivelsen af køretøjet på månedsangivelsen, og der er derfor ikke grundlag for Landsskatteret­tens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.5.2. Køretøj nr. 23 (BS-26861) Køretøj nr. 23 er en Mercedes-Benz med stelnummer [...23], som H1 angav på sin månedsangi­velse for november 2017, den 30. november 2017. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 23 er fremlagt som bilag 5 BS-26861 (E side 523-527.). Heraf fremgår bilag 6719 i form af salgsfaktura nr. 43909 på 22.500 kr. udstedt af H1 den 8. januar 2018 til et rumænsk selskab, G4 (E side 523) . Videre er fremlagt en kassekladde fra H1´s regnskab, hvoraf fremgår at salgssummen er bogført den 28. januar 2018. (E side 524) Herudover fremgår to kvitteringer fra Jyske Bank af den 12. januar 2018, hvor kontantkøbesummen blev indsat (E side 527-528) . Endelig er fremlagt indregistreringsdokument fra Registrul Auto Român som dokumentation for, at køretøjet blev indregistreret i Rumæ­nien den 14. marts 2018 (E side 525) . For køretøj nr. 23 er der søgt om eksportgodtgørelse den 30. november 2017. H1 har fremlagt salgsfaktura dateret den 24. november 2017 og der er modtaget betaling den 8. januar 2018. Der fo­religger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overensstemmelse med H1 almindelige forretningsgang. Det vil sige, at køretøjet blev udført inden godkendelse af månedsangi­velsen, som var den 15. december 2017. H1 fastholder på baggrund af ovenstående, at køretøj nr. 23 er udført indenfor 3 måneder regnet fra angivelsen af køretøjet på månedsangivelsen, og der er derfor ikke grundlag for Landsskatteret­tens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.6. Hjemviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2024, jf. bilag 1 BS-44503 5.5.6.1. Køretøj nr. 1 (BS-44503) Den samlede dokumentation for køretøj nr. 1 er fremlagt som bilag 6 BS-44503 (E side 557-561) . H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for januar 2016, den 4. januar 2016. Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 17. november 2015 (E side 557 , dokumentation for betaling af samme dato (E side 558-559) , CMR-fragtbrev af 19. november 2015 (E side 560 og dokumentation for videresalg af køretøjet i udlandet den 23. november 2015 (E side 561) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 15. november 2017 , altså 2 år efter den faktiske udførsel. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse, at Lands­skatteretten lægger vægt på oplysningerne i CMR-fragtbrevet ved kon­klusionen om, at køretøjet er dokumenteret udført. Heraf fremgår imid­lertid, at køretøjet blev udført den 19. november 2015. Køretøjet blev således utvivlsomt udført inden godkendelse af måneds­angivelsen, som var den 15. januar 2016. Skatteministeriet har fremlagt køretøjets synsrapport, jf. bilag A (E side 563-564) . Heraf fremgår, at køretøjet blev synet den 24. december 2015, hvorfor det er Skatteministeriets opfattelse, at køretøjet befandt sig i Danmark på dette tidspunkt, og derfor ikke kunne være udført i november 2015. Det skal bemærkes, at køretøjet var mere end 10 år gammel. Køretøjet var således omfattet af et obligatorisk toldsyn for at være berettiget til godtgørelse af registreringsafgift. Efter udførsel af køretøjet, Køretøjet er således ført tilbage til Danmark for at blive toldsynet. Der ikke grundlag for at ikke at anset køretøjet for at være udført på fakture­ringstidspunktet. Dette understøttes af, at køretøjet blev videresolgt til tredjemand i ud­landet den 23. november 2015 (E side 561 . I den sammenhæng påpeges i øvrigt, at Landsskatteretten i SKM2024.27.LSR har fastslået, at der ikke i relation til muligheden for at få eksportgodtgørelse gælder et krav om, at køretøjet skal være varigt udført til udlandet. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført inden­for tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen, idet der er frem­lagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, der bekræfter fakturaens ind­hold, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.6.2. Køretøj nr. 85 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for september 2017, den 7. september 2016. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 85 er fremlagt som bilag 7 BS-44503 (E side 565-568). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den græske køber af 21. september 2017 (E side 565) , dokumentation for betaling af samme dato (E side 566) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var doku­menteret udført den 8. december 2017, da køretøjet ifølge Landsskatte­retten blev indregistreret i udlandet på dette tidspunkt (E side 88) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1 almindelige forretningsgang. H1 fastholder derfor, at køretøjet er dokumenteret udført den 21. september 2017, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på må­nedsangivelsen den 7. september 2017, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Grækenland, og der er sket beta­ling i overensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.6.3. Køretøj nr. 88 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for september 2017, den 21. september 2016. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 88 er fremlagt som bilag 8 BS-44503 (E side 569-572) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 8. december 2017 (E side 569) og dokumentation for betaling af samme dato (E side 570) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 4. januar 2018, da køretøjet blev indregistreret i udlandet på dette tidspunkt (E side 571) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1 almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 8. decem­ber 2017, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 21. september 2017, idet der er fremlagt en faktura, der do­kumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i over­ensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. Det forhold, at køretøjet er blevet indregistreret ca. 1 må­ned efter køber har hjemtaget køretøjet kan ikke anses for usædvanligt. 5.5.6.4. Køretøj nr. 90 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for december 2017, den 12. december 2017. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 90 er fremlagt som bilag 9 BS-44503 (E side 573-581) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 5. januar 2018 (E side 573) , dokumentation for betaling af samme dato (E side 574) , CMR-brev underskrevet af vognmand og køber i ud­landet (E side 575) og CarVertical rapport om fremstilling af køretøjet til syn i Litauen i april 2018 (E side 579-580) fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 26. april 2018, da køretøjet blev indregistreret i udlandet på dette tidspunkt (E side 88) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1 almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 5. januar 2018, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangi­velsen den 12. december 2017, idet der er fremlagt en faktura, der doku­menterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overens­stemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er ikke foretaget no­gen prøvelse af de forelagte oplysninger, hvorfor der ikke er grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen af dette køre­tøj. 5.5.6.5. Køretøj nr. 97 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for februar 2018, den 5. februar 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 97 er fremlagt som bilag 10 BS-44503 (E side 583-585) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den polske køber af 22. februar 2018 (E side 583) og dokumentation for betaling af den 16. februar 2018 (E side 584) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 30. maj 2018, da køretøjet blev indregistreret i udlandet på dette tidspunkt (E side 88) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overensstemmelse med H1 almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 22. fe­bruar 2018, da H1 udstedte faktura til den polske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 5. februar 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Polen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen af dette køretøj. 5.5.6.6. Køretøj nr. 106 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for april 2018, den 18. april 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 106 er fremlagt som bilag 11 BS-44503 (E side 587-590) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 3. maj 2018 (E side 587) , dokumentation for betaling af samme dato (E side 588) , og en tro- og loveerklæring af 3. maj 2018 (E side 589) , hvoraf fremgår, at køber og transportør er den samme, og at køber stod for at udføre køretøjet, fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 17. juni 2020, da køretøjet blev indregi­streret i udlandet på dette tidspunkt (E side 89) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 3. maj 2018, da H1 udstedte faktura til den litauiske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den18. april 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.6.7. Køretøj nr. 108 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for april 2018, den 18. april 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 108 er fremlagt som bilag 12 BS-44503 (E side 591-599). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 12. april 2018 (E side 591) , dokumentation for betaling den 25. april 2018 og den 9. maj 2018 (E side 592,593) , dokumentation for den li­tauiske købers videresalg af køretøjet i Litauen den 24. april 2018 (E side 594) , CarVertical rapport, hvoraf fremgår, at køretøjet blev frem­stillet til syn i Litauen i maj 2018 (E side 598) , og dokumentation for kø­retøjets indregistrering i udlandet den 22. maj 2018 fandt Landsskatteretten (E side 599) , at køretøjet først var dokumenteret udført den 26. juli 2018. Det fremgår ikke, hvad Landsskatteretten baserer dette på (E side 89) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 12. april 2018, da H1 udstedte faktura til den litauiske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 18. april 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der skal endvidere henses til, at køber har er­kendt købet af køretøjet ved bl.a. at fremlægge dokumentation for vide­resalget, som fandt sted den 24. april 2018 (E side 594). Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.7. Hjemviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 19. juni 2024, jf. bilag 2 BS-44503 5.5.7.1. Køretøj nr. 20 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for februar 2018, den 27. februar 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 20 er fremlagt som bilag 16 BS-44503 (E side 601-616) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 6. marts 2018 (E side 601) , dokumentation for betaling den 6. marts 2018, og den 9. maj 2018 (E side 602-603) , salgsaftale af 27. februar 2018 mellem H1 og litauiske køber, (E side 604) hvoraf fremgår at køretøjet afhentes til eksport, tro- og loveerklæring af 6. marts 2018 (E side 605) , billede-ID på den litauiske køber (E side 606) , og CarVertical rapport, hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Litauen i juli 2018 (E side 612) , fandt Landsskatteretten, at køretø­jet først var dokumenteret udført ultimo 2018 (E side 164) . H1 har som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal afhente køretøjet til eksport, og dels at H1 havde ret til eksport­godtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstrækkeligt til at køretøjet må anses for udført på fakturatidspunktet, jf. SKM2023. 39.LSR (M side 335) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 6. marts 2018, da H1 udstedte faktura til den litauiske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 27. februar 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse her­med, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der skal endvidere henses til, at H1 har ID på køber og at køber har erklæret at have købt og modtaget køretøjet. Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.7.2. Køretøj nr. 22 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for marts 2018, den 13. marts 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 22 er fremlagt som bilag 17 BS-44503 (E side 617-623) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den nordmakedoniske køber af 8. marts 2018 (E side 617) , dokumentation for beta­ling af samme dato (E side 618) , salgsaftale af 28. februar 2018 mellem H1 og litauiske køber (E side 620) , hvoraf fremgår at kø­retøjet afhentes til eksport fra aftalens indgåelse, tro- og loveerklæring af 3. marts 2018 (E side 621) , billede-ID på den udenlandske køber (E side 622) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 15. marts 2019, hvor køretøjet blev indregistreret i udlandet (E side 623) . H1 har som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal afhente køretøjet til eksport, og dels at H1 havde ret til eksport­godtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstrækkeligt til at køretøjet må anses for udført på fakturatidspunktet, jf. SKM2023.39.LSR (M side 335) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 8. marts 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 13.marts 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Nordmakedonien, og der er sket betaling i overens­stemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grund­lag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.7.3. Køretøj nr. 32 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for marts 2018, den 25. marts 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 32 er fremlagt som bilag 18 BS-44503 (E side 625-634) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 18. juni 2018 (E side 625) , dokumentation for betaling af samme dato (E side 626-627) , salgsaftale af 25. marts 2018 mellem H1 og litauiske køber (E side 628) , hvoraf fremgår at køretøjet afhentes til eksport indenfor 14 dage fra aftalens indgåelse og CarVertical rap­port (E side 634) , hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Li­tauen i juli 2018 fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var doku­menteret udført ultimo juli (E side 164) . H1 har som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal afhente køretøjet til eksport, og dels at H1 havde ret til eksport­godtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstrækkeligt til at køretøjet må anses for udført på fakturatidspunktet, jf. SKM2023.39.LSR (M side 335) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 1. juni 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 25. juni 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse her­med, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.7.4. Køretøj nr. 40 (BS-44503) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for marts 2018, den 26. marts 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 40 er fremlagt som bilag 19 BS-44503 (E side 635-646) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 18. juni 2018 (E side 635) , dokumentation for betaling af samme dato (E side 636-637) , salgsaftale af 26. marts 2018 mellem H1 og litauiske køber (E side 638) , hvoraf fremgår at køretøjet afhentes til eksport og CarVertical rapport (E side 645) , hvoraf fremgår, at køre­tøjet blev fremstillet til syn i Litauen i oktober 2018 fandt Landsskatte­retten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 10. oktober 2018, hvor køretøjet blev indregistreret i udlandet (E side 165) . H1 har som selvanmelder aftaleretligt sikret sig dels at køretøjet blev udført, idet det fremgår af aftalen at køber skal afhente køretøjet til eksport inden 14 dage, og dels at H1 havde ret til eksportgodtgørelsen, ved at sælge køretøjet uden afgift, hvilket er tilstrækkeligt til at køretøjet må anses for udført på fakturatidspunktet, jf. SKM2023.39.LSR (M side 335) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 18. juni 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 26. marts 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8. Hjemviste køretøjer fra Landsskatterettens afgørelse af 18. sep­tember 2024, jf. bilag 1 BS-62893 5.5.8.1. Køretøj nr. 12 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for maj 2018, den 31. maj 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 12 er fremlagt som bilag 7 BS-62893 (E side 661-662) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 11. juni 2018 (E side 661) og dokumentation for betaling af samme dato (E side 662) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 31. oktober 2018, hvor køretøjet blev indregi­streret i udlandet (E side 256) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 11. juni 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 31. maj 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse her­med, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8.2. Køretøj nr. 17 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for juni 2018, den 25. juni 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 17 er fremlagt som bilag 8 BS-62893 (E side 663-664) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 11. juni 2018 (E side 663) og dokumentation for betaling af den 17. september 2018 (E side 664) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 10. oktober 2018, hvor køretøjet blev indregistreret i udlandet (E side 256) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 11. juni 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 25. juni 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse her­med, jf. dagældende registreringsafgiftslov § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8.3. Køretøj nr. 19 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for juni 2018, den 30. juni 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 19 er fremlagt som bilag 9 BS-62893 (E side 665-666) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 25. juli 2018 (E side 665) . og dokumentation for betaling af den 29. august 2018 (E side 666) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 16. januar 2019, hvor køretøjet blev indregi­streret i udlandet (E side 256) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 25. juli 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivelsen den 30. juni 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumenterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstemmelse her­med, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Lands­skatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8.4. Køretøj nr. 21 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for juli 2018, den 31. juli 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 21 er fremlagt som bilag 10 BS-62893 (E side 667-669). Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 26. september 2018 (E side 667) og dokumentation for betaling af den 8. oktober 2018 (E side 668) billede-ID på den udenlandske køber (E side 669) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 12. november 2018, hvor køretøjet var indregistreret i udlan­det (E side 257) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 26. sep­tember 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangi­velsen den 31. juli 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumente­rer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstem­melse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8.5. Køretøj nr. 23 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for august 2018, den 22. august 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 23 er fremlagt som bilag 11 BS-62893 (E side 671-673) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 13. september 2018 (E side 671) og dokumentation for betaling af den 24. september 2018 (E side 672) , billede-ID på den udenlandske kø­ber (E side 673) fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var doku­menteret udført den 3. december 2018, hvor køretøjet blev indregistre­ret i udlandet (E side 257) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 26. sep­tember 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangi­velsen den 22. august 2018, idet der er fremlagt en faktura, der doku­menterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overens­stemmelse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grund­lag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.5.8.6. Køretøj nr. 27 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for august 2018, den 28. august 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 27 er fremlagt som bilag 12 BS-62893 (E side 675-676) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den litauiske kø­ber af 8. november 2018 (E side 675) og dokumentation for betaling af samme dato (E side 676) , fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført ultimo februar 2019, hvor køretøjet blev indregi­streret i Ukraine (E side 257) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 8. novem­ber 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske kø­ber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangivel­sen den 28. august 2018, idet der er fremlagt en faktura, der dokumen­terer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overensstem­melse hermed, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der skal i relation til den fore­liggende sag henses til, at H1 har solgt køretøjet til en for­handler i Litauen. Køretøjet ender med at blive indregistreret i Ukraine, hvilket underbygger, at køretøjer ofte kommer igennem flere omsæt­ningsled inden et køretøj bliver indregistreret igen. Der er således ikke noget usædvanligt i, at et køretøj ikke bliver indregistreret straks efter, det er blevet udført af Danmark. Der er ikke grundlag for Landsskatte­rettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj, da der ikke foreligger oplysninger, som kan betvivle rigtigheden af de forelagte op­lysninger. 5.5.8.7. Køretøj nr. 28 (BS-62893) H1 angav køretøjet på sin månedsangivelse for august 2018, den 29. august 2018. Den samlede dokumentation for køretøj nr. 28 er fremlagt som bilag 13 BS-62893 (E side 677-679) . Selvom H1 har fremlagt salgsfaktura til den bulgarske køber af 26. september 2018 (E side 677) . og dokumentation for betaling den 24. oktober 2018 (E side 678) ., fandt Landsskatteretten, at køretøjet først var dokumenteret udført den 18. april 2019, hvor køretøjet blev in­dregistreret i udlandet (E side 257) . Der foreligger ingen oplysninger, som kan betvivle, at køretøjet ikke er blevet udleveret til køber i forbindelse med faktureringen i overens­stemmelse med H1´s almindelige forretningsgang. H1 fastholder, at køretøjet er dokumenteret udført den 26. sep­tember 2018, da H1 udstedte faktura til den udenlandske køber, og således indenfor tre måneder fra angivelsen på månedsangi­velsen den 29. august 2018, idet der er fremlagt en faktura, der doku­menterer salg af køretøjet til Litauen, og der er sket betaling i overens­stemmelse hermed, jf. registreringsafgiftslovens dagældende § 7 b, stk. 1, og 7 c, stk. 1 4. pkt. og forarbejdernes ordlyd. Der er derfor ikke grundlag for Landsskatterettens hjemvisning af værdifastsættelsen for dette køretøj. 5.6. Den Subsidiære påstand I det omfang retten ikke er enig i, at køretøjerne, må anses for doku­menteret udført på fakturatidspunktet, må retten fastsætte, hvilket tidspunkt udførslen for de enkelte køretøjer anses for dokumenteret. I det omfang udførslen anses for at være dokumenteret senere end tre måneder efter H1´s ansøgning om eksportgodtgørelse, skal værdiansættelsen af køretøjet hjemvises. ..." Skatteministeriet har i sit påstandsdokument i sagerne BS-26861-2024-ARH , BS-44503/2024-ARH og BS-62893/2024-ARH blandt andet anført følgende: "... I sagen BS-26861/2024-ARH : 4.2 Anbringender 4.2.1 H1 er med rette blevet nægtet udbetaling af eksportgodtgørelse af køretøj nr. 20 H1 har ikke godtgjort, at virksomheden har udført køre­tøj nr. 20 (E509) af landet, og dermed at H1 er berettiget til udbetaling af godtgørelse af afgift for dette køretøj i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1. H1 har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 20 (E509) fremlagt salgsfaktura nr. 43919 på 33.750 kr. udstedt af H1 den 29. januar 2018 til G2. Fakturaen er bila­geret med nr. 6881 i håndskrift. Der fremgår ingen oplysninger af faktu­raen, der kan henføres til køretøj nr. 20’s udførsel. Der er videre frem­lagt en udskrift af en kassekladde, hvor dateringen "29-01-2018" er på­ført med håndskrift, og hvor der er angivet en kontantindsætning på 33.750 kr. ifølge bilag 6831 med posteringsteksten "Salg G2, Tyskland" . Bilagsnummeret i kassekladden stemmer således ikke overens med bilagsnummeret påført salgsfakturaen. Endvidere har H1 fremlagt en udfyldt tro- og loveerklæ­ring om udførsel af køretøjet den 29. januar 2018. Erklæringen er udfær­diget på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer. Af blan­ketten fremgår sælger (H1), køber (G2) og den hævdede transportør (RR) angivet med adresse. Er­klæringen er ikke påtegnet af den hævdede transportør, og det fremgår ikke af erklæringen, hvordan køretøjet skal udføres, og der er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet i form af CMR-fragtbrev eller lignende dokumentation. Herudover har H1 fremlagt tysk billede-ID på den hævdede transportør. Endelig har H1 for skattemyndighederne fremlagt to kvitteringer fra Jyske Bank af den 31. januar 2018 med løbenr. 5295 bilageret i hånden med nr. 6859 henholdsvis løbenr. 5294 bilageret i hånden med nr. 6858 (E515), hvoraf fremgår to kontante indsætninger på henholdsvis 126.250 kr. og 3.000 kr. Bilagsnumrene på kvitteringerne stemmer således ikke overens med bilagsnummeret påført salgsfakturaen. Det fremlagte materiale godtgør ikke, at køretøj nr. 20 faktisk er udført af landet. Den fremlagte tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 er således ikke påtegnet af transportøren, og der er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet sådan, som blanket nr. 21.086 foreskriver. De fremlagte kvitteringer for kontante indsætninger (E515) dokumente­rer heller ikke, at H1 har modtaget betaling af den ud­stedte salgsfaktura på 33.750 kr. Der er således ikke nogen beløbsmæssig sammenhæng mellem købesummen på 33.750 kr. og de kontante indsætninger på henholdsvis 126.250 kr. og 3.000 kr. Bilagsnumrene stemmer heller ikke overens med bilagsnummeret påført salgsfaktura­en, og det er ikke muligt at følge transaktionssporet og dermed efter­prøve, om den hævdede køber, faktisk har betalt købesummen i hen­hold til fakturaen. Til illustration af andre køretøjer i sagen, hvor Landsskatteretten anså dokumentationen for køretøjets faktiske udførsel for fyldestgørende, kan eksempelvis fremhæves køretøj nr. 11 og køretøj nr. 13, jf. Lands­skatterettens afgørelse (E76 f.), hvoraf fremgår, at H1 har fremlagt den samme form for bilagsmateriale for køretøj nr. 11 og køre­tøj nr. 13 som for køretøj nr. 20, men i tillæg hertil har H1 fremlagt en kopi af Motorstyrelsens tilladelse til at udføre køretøjet på danske prøvemærker, der er udstedt til køberen af køretøjet. En sammenholdning af bilagsmaterialet for køretøjets faktiske udførsel for henholdsvis køretøj nr. 20 og køretøj nr. 11 og køretøj nr. 13, viser at Motorstyrelsens tilladelse til at udføre køretøjet på danske prøvemær­ker var udslagsgivende for Landsskatterettens afgørelse om, at køretøj nr. 11 og køretøj nr. 13 kunne anses for værende udført. På den anførte baggrund er der ikke grundlag for at tilsidesætte Lands­skatterettens skøn vedrørende den fremlagte dokumentation angående køretøj nr. 20. 4.2.2 Landsskatteretten har med rette hjemvist værdifastsættelsen og opgørelsen af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 22 og 23 til Mo­torstyrelsen H1 har ikke godtgjort, at køretøj nr. 22 (E517) og køretøj nr. 23 (E523) er udført på det tidspunkt, hvor H1 har ud­stedt en salgsfaktura og modtaget betaling fra køber i udlandet og der­med i forbindelse med ansøgningen om udbetaling af eksportgodtgø­relse (månedsangivelsen for november 2017). Derimod må det i mangel af objektive holdepunkter for, at køretøjerne blev udført i forbindelse med månedsangivelsen bevismæssigt lægges til grund, at køretøj nr. 22 og køretøj nr. 23 først dokumenterbart blev udført på tidspunktet for køretøjernes indregistrering i udlandet, hvil­ket for køretøj nr. 22 skete i oktober 2018 (E522 - præcis dato fremgår ikke) og for køretøj nr. 23 den 14. marts 2018 (E525). Landsskatteretten har derfor med rette hjemvist værdiansættelsen og dermed fastsættelsen af eksportgodtgørelsen for køretøj nr. 22 og køre­tøj nr. 23 til Motorstyrelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, hvilket støttes nærmere på følgende: 4.2.2.1 Særligt om køretøj nr. 22 For så vidt angår køretøj nr. 22 har H1 til dokumentation for udførselstidspunktet fremlagt afregningsbilag nr. 429030 på i alt 36.009 kr. udstedt af H1 den 24. november 2017 til et li­tauisk selskab, G3 (E517). Det fremgår af regningen, at den vedrører salg af to køretøjer, begge til en pris på 18.009 kr., hvor det ene køretøj er køretøj nr. 22. Der er således en fejl i den anførte totalsum på 36.009 kr., som rettelig er 36.018 kr. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøjernes udførsel. Herudover har H1 fremlagt kvitteringer for to bankoverførsler til virksom­hedens konto i Jyske Bank, begge på 10.000 euro, i alt 20.000 euro (om­regnet 148.584 kr.) med valørdato henholdsvis den 6. november 2017 og den 22. november 2017 5294, begge med reference til " auto " (E518 f.). Det fremlagte bilagsmateriale godtgør ikke, at køretøj nr. 22 blev udført på fakturatidspunktet, navnlig da der ikke af fakturaen fremgår nogen objektive oplysninger om køretøjets udførsel, da indbetalingerne ikke beløbsmæssigt stemmer overens med fakturabeløbet, og da der i øvrigt ikke fremgår fakturanummer, stelnummer eller andre oplysninger af referenceteksten i bankoverførslerne, som kan henføre betalingen til kø­retøj nr. 22. H1 har for skattemyndighederne som dokumentation for udførsel af køretøj nr. 18 og køretøj nr. 25 - som ikke er omfattet af den foreliggende sag - fremlagt næsten identiske CMR-fragtbreve (E761 og 763), hvor der er angivet 8 forskellige stelnumre herunder " […91] ". Ved opslag på hjemmesiden www.tjekbil.dk kan det konstateres, at der ikke findes en bil med dette stelnummer, men stelnummeret er næsten identisk med stelnummeret tilknyttet kø­retøj nr. 22, som har stelnummer […22] (E517). H1 har anført i processkrift 2 (E493-495), at virksomheden ikke har påberåbt sig CMR-fragtbrevet (E761) som dokumentation for køretøj nr. 22’s udførsel fra landet, idet stelnummeret i fragtbrevet ikke er korrekt. Det kan således lægges til grund som ubestridt, at der ikke foreligger et korrekt udfyldt CMR-fragtbrev som dokumentation for udførslen af køretøjet. Ved en sammenligning af de to CMR-fragtbreve (E761 og 763) fremgår, at begge fragtbreve har det samme fragtbrevsnummer, " AG 030740 ". Det må derfor lægges til grund, at der er tale om det samme fragtbrev, men som er udformet i to eksemplarer med forskelligt indhold, jf. straks nedenfor. Af begge fragtbreve fremgår, at afsenderen er H1, modta­geren er G3, og at køretøjerne skulle leveres til en plads i Y2-by i Litauen. Begge CMR-fragtbreve er påtegnet af transportø­ren, G5, den 23. november 2017, men CMR-fragtbrevet, fremlagt som dokumentation for udførsel af køretøj nr. 25 (E763), er ikke påtegnet af afsenderen, H1, eller kvitteret af modtageren, G3, hvorimod CMR-fragtbrevet fremlagt som dokumentation for udførsel af køretøj nr. 18 (E761), er påtegnet af H1 og kvitteret af G3 den 23. november 2017. Herudover er H1´s adresse skrevet i hånden i afsenderens adressefelt i CMR-fragtbrevet vedrørende køretøj nr. 25 (E763), hvori­mod afsenderfeltet er påført H1´s virksomhedsstempel i adressefeltet i CMR-fragtbrevet vedrørende køretøj nr. 18 (bilag D). En­delig fremgår af CMR-fragtbrevet vedrørende køretøj nr. 25 (E763), at der er markeret et håndskrevet flueben ud for stelnummeret med de sidste fire cifre " 0527 ", hvorimod der markeret et håndskrevet flueben ud for stelnummeret med de sidste fire cifre " 1166 " i CMR-fragtbrevet vedrørende køretøj nr. 18 (E761). Der kan altså konstateres væsentlige og påfaldende forskelle og mang­ler på de to CMR-fragtbreve, som er udformet på det samme fragtbrev, idet begge CMR-fragtbreve har det samme fragtbrevsnummer. Ministeriet bestrider desuden, cf. det anførte i processkrift 2 (E496), at forskellene på de to CMR-fragtbreve (E761 og 763) alene skyldes, at der normalt er forskel på afsenderen og modtagerens eksemplar af fragtbre­vet. Dette forklarer ikke de konkrete forskelle i de to CMR-fragtbreve. At nogle af forskellene mellem de to CMR-fragtbreve også skyldes, at H1 har tilføjet oplysninger til fragtbrevene efter transpor­tens gennemførelse, jf. det anførte i processkrift 2 (E496, midtfor), svæk­ker yderligere bevisværdien af fragtbrevene, der netop skal tjene som et objektivt bevis for transporten af køretøjet. I overensstemmelse med retsanvendelsen i SKM2022.448.ØLR doku­menterer CMR-fragtbrevene derfor ikke, at køretøj nr. 22 blev udført af landet i november 2017, modsat det anførte i processkrift 2 (E495, 5. af­snit). Som anført af Landsskatteretten må det lægges til grund, at køre­tøjet først er dokumenteret udført i oktober 2018, da køretøjet blev in­dregistreret i udlandet. 4.2.2.2 Særligt om køretøj nr. 23 For så vidt angår køretøj nr. 23 har H1 som dokumenta­tion for udførselstidspunktet fremlagt regning nr. 43909 på 22.500 kr. udstedt af H1 den 8. januar 2018 til et rumænsk selskab, G4 (E523). Fakturaen er bilageret med nr. 6719 i håndskrift. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøj nr. 23’s udførsel. H1 har videre fremlagt en udskrift af en kassekladde (E524), hvor dateringen, "0 8-01-2018 ", er påført med hånd­skrift, og hvor der er angivet en kontantindsætning på 22.500 kr., ifølge bilag 6719, med posteringsteksten " Salg Rumænien, privat ". Herudover har H1 for skattemyndighederne fremlagt to kvitteringer fra Jyske Bank af den 12. januar 2018 med løbenr. 3930 bilageret i hån­den med nr. 6750 henholdsvis løbenr. 3931 bilageret i hånden med nr. 6751 (E527). Af indsætningskvitteringerne fremgår to kontante indsæt­ninger på henholdsvis 178.500 kr. og 3.000 kr. Bilagsnumrene på ind­sætningskvitteringerne stemmer således ikke overens med bilagsnum­meret påført regningen. Den fremlagte faktura dokumenterer ikke, at køretøjet blev udført på fakturatidspunktet, da der ikke fremgår nogen objektive oplysninger om køretøj nr. 23’s udførsel af fakturaen De fremlagte kvitteringer for kontante indsætninger (E527) dokumenterer heller ikke, at H1 faktisk har modtaget betaling for den udstedte salgsfaktura på 22.500 kr. Der er således ikke nogen beløbsmæssig sammenhæng mel­lem købesummen og de kontante indsætninger på henholdsvis 178.500 kr. og 3.000 kr. Bilagsnumrene stemmer heller ikke overens med bi­lagsnummeret påført salgsfakturaen, og det er ikke muligt at følge transaktionssporet og dermed efterprøve, om den hævdede køber, fak­tisk har betalt købesummen i henhold til fakturaen. I sagen BS-44503/2024-ARH 5.2 Anbringender 5.2.1 Landsskatterettens afgørelse af 11. juni 2024 (bilag 1) 5.2.1.1 H1 har ikke dokumenteret, at køretøj nr. 41 er udført af landet H1 har ikke dokumenteret, at virksomheden har udført køretøj nr. 41 af landet, og dermed at virksomheden er berettiget til ud­betaling af godtgørelse af afgift for dette køretøj i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1. Det omhandlede køretøj er af mærket, Mercedes-Benz, model E 270 T CDI AUT, stelnr. […33] (E85, nederst). H1 har til dokumentation for udførsel af køretøjet frem­lagt en håndskrevet regning med nr. 03503 udstedt af H1 den 18. marts 2018 til virksomheden, G1, fra Y1-by, Litauen (E551). Køretøjet fremgår blandt flere køretøjer af reg­ningen med en angivet pris på 3.000 uden angivelse af valuta. Der frem­går ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøjets ud­førsel. Der er videre fremlagt en udskrift af en kassekladde (E552), hvor der den 18. marts 2022 på konto 1020 "Eksport EU" er bogført EU-salg uden moms med reference til "G1" . Endvidere har H1 fremlagt et CMR-fragtbrev (E553) date­ret den 10. marts 2018 i rubrik 24 (fragtmodtageren), som er påtegnet af G1 med virksomhedsstempel og underskrift. Det er ikke muligt at identificere køretøj nr. 41, fordi stelnumrene i CMR-fragtbrevet er ulæselige. H1 har til brug for sagen fremlagt et CMR-fragtbrev (E554), som er påført de sidste 6 cifre af køretøj nr. 41’s stelnummer med blå kuglepen. Det fremgår af dette CMR-fragtbrev, at G1 har påført en anden type virksomhedsstempel i rubrik 24, og der fremgår ingen datering eller underskrift i rubrik 24. De to CMR-fragtbreve er således uoverensstemmende. H1 har anerkendt de beskrevne forskelle mellem de to CMR-fragtbreve (processkrift 2, E497). I overensstemmelse med retsanvendelsen i SKM2022.448.ØLR opfylder CMR-fragtbrevene således ikke dokumentationskravet for et køretøjs udførsel fra landet. Endelig har H1 fremlagt et dokument affattet på et frem­med sprog (E555), som ifølge virksomheden (stævningen, E371 første afsnit), er en salgsaftale mellem G1 og ZV af den 8. april 2016 vedrørende køretøj nr. 41. Det fremlagte materiale, herunder navnlig henset til manglerne og uoverensstemmelserne ved CMR-fragtbrevene, dokumenterer ikke, at køretøj nr. 41 faktisk er udført af landet. 5.2.1.2 Landsskatteretten har med rette hjemvist værdiansættelsen og opgørelsen af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 1, 85, 88, 90, 97, 106 og 108 til Motorstyrelsen H1 har ikke dokumenteret, at køretøj nr. 1, 85, 88, 90, 97, 106 og 108 er udført på det tidspunkt, hvor H1 har ud­stedt en salgsfaktura og modtaget betaling fra køber i udlandet og der­med i forbindelse med ansøgningen om udbetaling af eksportgodtgø­relse (månedsangivelsen). Derimod må det i mangel af objektive holdepunkter for, at køretøjerne blev udført i forbindelse med månedsangivelsen, bevismæssigt lægges til grund, at køretøjerne først dokumenterbart er blevet udført på tids­punktet for køretøjernes indregistrering i udlandet, eller hvor anden ob­jektiv dokumentation forelå. I den foreliggende sag har H1 for alle de omtvistede køre­tøjer fremlagt dokumenter, der betegner sig selv som enten "regning" eller "faktura", samt bogføringsmateriale i form af kassekladder. Det er H1´s hovedanbringende - hvilket ministeriet bestrider - at dette materiale opfylder dokumentationskravet efter registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1. Fælles for de fremlagte regninger og fakturaer er navnlig, at der ikke fremgår nogen objektive oplysninger om køretøjernes faktiske udførsel af landet. De fremlagte regninger og fakturaer opfylder derfor ikke i sig selv dokumentationskravet, fordi det ikke ud fra materialet er muligt for skattemyndighederne at efterprøve, om de omhandlede køretøjer faktisk er udført af landet. Landsskatteretten har derfor med rette hjemvist værdiansættelsen og dermed fastsættelsen af eksportgodtgørelsen for køretøj nr. 85, 88, 90, 97, 106 og 108 til Motorstyrelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, Om de enkelte køretøjer og baggrunden for, at de med rette er blevet hjemvist til fornyet værdiansættelse ved Motorstyrelsen, bemærkes føl­gende: Særligt om køretøj nr. 1 Køretøj nr. 1 er af mærket, Volkswagen, model Caravelle 2,4 D., stelnr. […32], og køretøjet er den 4. januar 2016 anført på må­nedsangivelsen for januar 2016 (E84, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E557) med nr. 09945, som er udstedt af H1 den 17. november 2015 til virksomheden, G1, fra Y1-by, Litauen. Køretøjet fremgår sammen med et andet køretøj på regningen med en angivet købesum på 4.500 uden an­givelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøj nr. 1’s faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af en kassekladde (E559), hvor der den 18. marts 2022 på konto 1020 " Eksport EU " er bogført EU-salg uden moms med reference til " G1 ". Den fremlagte regning samt kassekladde dokumenterer ikke, at køretøj nr. 1 faktisk blev udført den 17. november 2015. Herudover har H1 fremlagt et CMR-fragtbrev (E560), hvor køretøj nr. 1’s stelnummer er angivet, og af fragtbrevets rubrik 23 til påtegning af fragtmanden, fremgår dateringen " 17.11.15 ", og der fremgår en ulæselig underskrift i rubrik 23. Endelig har H1 fremlagt et dokument (E561), som ifølge virksomheden (E148, midtfor), er en salgsaftale mellem G1 og KR af den 23. november 2017 vedrørende køretøj nr. 1. Der fremgår ikke af salgsaftalen nogen oplysninger om køretøjets fakti­ske udførsel af landet. Skatteministeriet har ved opslag i Køretøjsregisteret (E563) konstateret, at køretøj nr. 1 blev fremstillet til toldsyn den 24. december 2015, kl. 08:38 ved G6, Y3-adresse, Y4-by. Derfor var køretøjet i Danmark på denne dato, og det kan således ikke have været udført den 17. november 2015, som anført af H1. Særligt om køretøj nr. 85 Køretøj nr. 85 er af mærket, Land Rover, model Range Rover Sport 2,7, stelnr. […34], og køretøjet er den 7. september 2017 an­ført på månedsangivelsen for september 2017 (E88, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E565) med nr. 385929, som er udstedt af H1 den 21. september 2017 til KK fra Y5-by, Grækenland. Køretøj nr. 85 fremgår, ifølge H1, sammen med et andet køretøj på regningen, men teksten er ulæselig, og der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøj nr. 85’s faktiske udførsel af landet. Der er videre fremlagt en udskrift af en kassekladde (E566), hvor der den 21. september 2017 indtægtsført 44.250 kr. med reference til " Fakt. 385929 1nvydice Grækenland registreret ". Den fremlagte regning samt kassekladde godtgør ikke, at køretøj nr. 85 faktisk blev udført den 21. september 2017. Herudover har H1 fremlagt et affotograferet dokument affattet på græsk, hvoraf køretøj nr. 85’s stelnummer fremgår (E567 f.). Ifølge H1 er det en attest for køretøjets indregistrering i Grækenland. Eftersom dokumentet er affattet på græsk, er det uklart, hvad dokumentet dækker over, men der fremgår to forskellige daterin­ger. Den ene datering, den 7. december 2017, fremgår øverst i doku­mentet, og den anden datering, den 8. december 2017, fremgår nederst ved påtegningen. Uanset hvilken bevisvægt dokumentet tillægges, herunder hvilken da­tering i dokumentet, som tillægges vægt, er køretøjet i hvert fald først dokumenteret udført 3 måneder efter datoen angivet i månedsangivel­sen, og dermed på et senere tidspunkt end oplyst i månedsangivelsen, hvorfor værdiansættelsen af køretøjet med rette er hjemvist til Motor­styrelsen. Særligt om køretøj nr. 88 Køretøj nr. 88 er af mærket, Volkswagen, model Caravelle 2,5 TDI AUT., stelnr. […35], og køretøjet er den 21. september 2017 anført på månedsangivelsen for september 2017 (E88, s. 6, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E569) med nr. 429037, som er udstedt af H1, dateret 8 . december 2017, til virksomheden, G7, fra Litauen. Køretøj nr. 88 fremgår, ifølge H1, sammen med et andet køretøj på regningen, men teksten er ulæse­lig, og der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøj nr. 88’s faktiske udførsel af landet. Der er videre fremlagt udskrift af en kassekladde (E570), hvor der den 8. december 2017 er indtægtsført 10.000 kr. med reference til " G7 LT. Fakt.429037 ". Den fremlagte regning og kassekladde dokumenterer ikke, hverken hver for sig eller tilsammen, at køretøj nr. 88 faktisk blev udført den 8. december 2017, da der ikke fremgår nogen oplysninger, som kan henfø­res til køretøjets faktiske udførsel af landet. Herudover har virksomheden fremlagt et affotograferet dokument, som er dateret den 4. januar 2018 benævnt " REGISTRACIJOS LIUDIJIMAS " (E571). Ved opslag på Google Translate oversættes dette fra litauisk til " registreringsattest ". I dokumentet er køretøj nr. 88 identificeret med stelnummer, mærke og model. Da der ikke foreligger andre objektive oplysninger om køretøjets fakti­ske udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 88 blev udført af Danmark den 4. januar 2018, hvilket er ca. 3,5 måneder senere end angi­vet i månedsangivelsen, hvorfor værdifastsættelsen af køretøj nr. 88 med rette er hjemvist til Motorstyrelsen Særligt om køretøj nr. 90 Køretøj nr. 90 er af mærket, AUDI, model A6 2,4 AUT., stelnr. […36], og køretøjet er den 12. december 2017 anført på månedsangivelsen for december 2017 (E88, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet faktura (E573) med nr. 07301 udstedt af H1 dateret den 5. januar 2018 til virksomheden, G3, fra Litauen. Køretøj nr. 90 fremgår med stelnr., mærke og model til en kø­besum på 15.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysnin­ger af fakturaen, der kan henføres til køretøj nr. 90’s faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens finanskontokort, hvor der den 5. januar 2018 er indtægtsført 15.000 kr. med posterings­teksten " Fakt 730 I G3 A6,2,4,2004 " (E574). Herudover er der fremlagt et udateret CMR-fragtbrev (575), hvor køre­tøj nr. 90’s stelnummer er angivet. Videre fremgår, at fragtbrevet er stemplet i henholdsvis rubrik 22 af H1 som afsender, i ru­brik 23 af G5 som fragtmand og i rubrik 24 af G3 som modtager. Videre har H1 fremlagt en rapport fra Carvertical (E579) med køretøjets registreringshistorik, hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Litauen i april 2018. Endelig har H1 fremlagt et uddrag af en oversigt over in­dregistreringer i udlandet (E581), hvoraf fremgår, at køretøj nr. 90 blev indregistreret i udlandet den 26. april 2018. Henset til at CMR-fragtbrevet er udateret, samt er der ikke foreligger andre objektive oplysninger om tidspunktet for køretøjets udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 90 blev udført af Danmark på tids­punktet for køretøjets indregistrering i udlandet, den 26. april 2018, hvilket er ca. 4,5 måned senere end angivet i månedsangivelsen, hvor­for køretøj nr. 90 med rette er hjemvist til fornyet værdiansættelse. Særligt om køretøj nr. 97 Køretøj nr. 97 er af mærket, HONDA, model CR-V, stelnr. […37], og køretøjet er den 5. februar 2018 anført på må­nedsangivelsen for februar 2018 (E88, nederst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E583) med nr. 43929, som er udstedt af H1, dateret den 22. februar 2018, til RB fra Y6-by, Polen. Køretøj nr. 97 fremgår af regningen med stelnr., mærke og model til en købesum på 5.500 euro, men der fremgår ingen oplysnin­ger af regningen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. H1 har videre fremlagt et afregningsbilag dateret den 16. februar 2018 fra Jyske Bank (E584), hvoraf fremgår, at H1 modtog 5.500 euro fra " NR " med reference til " ZALICZKA AUTO HONDA CRV 2008 rok 2, 2 diesel NR NIP PL556246 1973 ". Herudover har H1 fremlagt et uddrag af en oversigt over indregistreringer i udlandet (E585), hvoraf fremgår, at køretøj nr. 99 blev indregistreret i udlandet den 30. maj 2018. Henset til, at der ikke er fremlagt øvrige objektive oplysninger om køre­tøjets faktiske udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 97 blev udført af Danmark på tidspunktet for køretøjets indregistrering i udlan­det den 30. maj 2018, hvilket er næsten 4 måneder senere end angivet i månedsangivelsen, hvorfor værdiansættelsen af køretøj nr. 97 med rette er hjemvist til Motorstyrelsen. Særligt om køretøj nr. 106 Køretøj nr. 106 er af mærket, BMW, model 5´ER, 540 I, stelnr. […38], og køretøjet er den 18. april 2018 anført på må­nedsangivelsen for april 2018 (E89, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet faktura (E587) med nr. 07309, som er udstedt af H1, dateret den 3. maj 2018, til RJ fra Y7-by, Litauen. Køretøj nr. 106 fremgår med stelnr., mærke og model til en pris på 3.750 uden angivelse af valuta, men der fremgår ingen oplysninger af fakturaen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 5. januar 2018 er indtægtsført 11.250 kr. med posteringsteksten " Fakt.07309 LT PY " (E588). Herudover har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring ud­fyldt på blanket nr. 21.086 (E589), som er udstedt af Motorstyrelsen som et supplement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer, men der er er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet, så­dan som blanket nr. 21.086 foreskriver. Endelig har H1 fremlagt et uddrag af en oversigt over in­dregistreringer i udlandet (E590), hvoraf fremgår, at køretøj nr. 106 blev indregistreret i udlandet den 17. juni 2020. Den eneste objektive oplysning om køretøjets faktiske udførsel af landet er indregistreringen af køretøjet i udlandet. Derfor må det lægges til grund, at køretøj nr. 106 blev udført af Danmark den 17. juni 2020, hvil­ket ca. et år og 10 måneder senere end angivet i månedsangivelsen, hvorfor værdiansættelsen af køretøj nr. 106 med rette er hjemvist til Motorstyrelsen. Særligt om køretøj nr. 108 Køretøj nr. 108 er af mærket, Volkswagen, model Caravelle 2,5 TDI, stelnr. […39], og køretøjet er den 18. april 2018 anført på månedsangivelsen for april 2018 (E89, øverst). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E591) med nr. 14645, som er udstedt af H1, dateret den 12. april 2018, til G3 fra Li­tauen. Køretøj nr. 108 fremgår med stelnr., mærke og model til en købe­sum på 9.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Herudover har H1 fremlagt to betalingsoversigter fra Jy­ske Bank (E592 f.), som er dateret henholdsvis 25. april 2018 og 9. april 2018. Det fremgår, at H1 på disse datoer modtog hen­holdsvis 1.000 euro og 5.000 euro fra G3, begge med reference til "auto". Der fremgår således ingen oplysninger der kan henføres til kø­retøj nr. 108’s udførsel af landet. Videre har H1 fremlagt en faktura (E594) affattet på et fremmed sprog, dateret den 24. april 2018. Ifølge opslag på Google Translate er fakturaen affattet på litauisk, og ifølge oversættelsen er G3 anført som sælger af en " VW Caravelle 99 " til UR til en købesum på 3.200 euro. Der fremgår ingen oplysninger, der gør det muligt at identificere køretøj nr. 108, og fakturaen udgør ikke dokumentation for køretøj nr. 108’s udførsel fra Danmark. Det fremgår af et uddrag af en oversigt over indregistreringer i udlan­det (E599), at køretøj nr. 108 blev indregistreret i udlandet den 22. maj 2018. Derfor er værdiansættelsen af køretøjet med rette blevet hjemvist til Motorstyrelsen. 5.2.2 Landsskatterettens afgørelse af 19. juni 2024 (bilag 2) 5.2.2.1 H1 har ikke dokumenteret, at køretøj nr. 6, 16 og 31 er udført af landet H1 har ikke godtgjort, at virksomheden har udført køre­tøj nr. 6, 16 og 31 af landet, og dermed at virksomheden er berettiget til udbetaling af godtgørelse af afgift for disse køretøjer i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1. Det fremlagte materiale udgør såle­des ikke egentlig dokumentation for udførslen, hvilket støttes på føl­gende: Særligt om køretøj nr. 6 Køretøj nr. 6 er af mærket, Mercedes-Benz, model E 320 CDI AUT, stelnr. […45], og køretøjet er den 12. februar 2018 anført på månedsangivelsen for februar 2018 (E164). H1 har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 6 (E529) fremlagt en håndskrevet regning med nr. 07247 udstedt af H1 den 18. marts 2018 til NK fra Y8-by, Bulgarien. Køretøj nr. 6 fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 20.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af fak­turaen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 19. september 2018 er indtægtsført 27.500 kr. med posterings­teksten " Fakt.07247 Bulgairen PV " (E530). Herudover har H1 en salgsaftale (E532) mellem H1 og NK dateret den 12. februar 2018 vedrørende salg af køretøj nr. 6 til en købesum på 20.000 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af landet. Videre har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (E533), men der er er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet, sådan som blanket nr. 21.086 foreskriver. Endelig har H1 fremlagt et skærmprint (formodentlig) på bulgarsk, hvor køretøj nr. 6’s stelnummer fremgår, og dateringerne 30. juli 2023 og 29. juli 2024 (E535). Det er uklart, hvad skærmprintet er. H1 har anført, at bilaget dokumenterer, at køretøjet var for­sikret i perioden 30. juli 2023 - 29. juli 2024, men dette kan ikke umid­delbart udledes af skærmprintet. Hvis skærmprintet faktisk udgør do­kumentation for, at køretøjet var forsikret i Bulgarien i perioden, må der være en formodning for, at køretøjet samtidig var indregistreret i Bulga­rien, men Motorstyrelsen ikke fundet nogen oplysninger om køretøjets indregistrering i et andet EU-land. Det fremlagte skærmprint dokumen­terer således ikke, at køretøj nr. 6 er udført af landet. Hvis retten måtte finde, at køretøj nr. 6 ved det fremlagte skærmprint er dokumenteret udført af landet, er køretøjet under alle omstændigheder dokumenteret udført flere år senere end månedsangivelsen, hvilket så­ledes højst kan give anledning til, at H1 får medhold i sin subsidiære påstand om, at køretøjets værdiansættelse og dermed opgø­relse af eksportgodtgørelse hjemvises til Motorstyrelsen til fornyet be­handling. Særligt om køretøj nr. 16 Køretøj nr. 16 er af mærket, Mercedes-Benz, model E 320 CDI AUT, stelnr. […55], og køretøjet er den 26. februar 2018 anført på månedsangivelsen for februar 2018 (E164). H1 har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 16 (E537) fremlagt en håndskrevet regning med nr. 14650 udstedt af H1 den 20. april 2018 til LE fra Y9-by, Bulgarien. Køretøj nr. 16 fremgår med stelnr., mærke og model til en pris på 18.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 20. april 2018 er indtægtsført 18.000 kr. med posteringsteksten " Fakt.14650 BG PY " (E538). Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E540) mellem H1 og LE dateret den 26. februar 2018 vedrø­rende salg af køretøj nr. 16 til en købesum på 18.000 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af lan­det. Videre har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (bilag 14, s. 5), men der er er ikke fremlagt doku­mentation for transporten af køretøjet, sådan som blanket nr. 21.086 fo­reskriver. Derudover fremgår det af udskrift fra Køretøjsregisteret vedrørende kø­retøj nr. 16 (E543 f.), at der den 2. maj 2018 blev udstedt prøvemærker til IO med Y10-adresse, Y11-by, Bulgarien. Prøvemærkerne var gyldige til den 4. maj 2018. Imidlertid fremgår det af den tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (E541), som H1 har fremlagt, at køretøj nr. 16 skulle være udført af landet den 20. april 2018 af LE med adresse Y12-adresse, Y13-by, Bulgarien, og den pågældende er både angivet som transportør og modtager af køretøjet. Der er således en sådan uoverensstemmelse mellem de foreliggende op­lysninger, at de ikke kan lægges bevismæssigt til grund som dokumen­tation for køretøj nr. 16’s udførsel fra landet. Endelig har H1 fremlagt et skærmprint visende en søg­ning på køretøjets stelnummer foretaget på www.guaranteefund.org . H1 har anført i stævningen (s. 23, fjerde afsnit), at det i Bulgarien er muligt at fremsøge aktive forsikringer på køretøjer. Ifølge det fremlagte skærmprint var køretøj nr. 16 forsikret i Bulgarien fra den 1. november 2022 til den 31. oktober 2023. Hvis køretøjet var forsikret i Bulgarien i perioden, må der være en formodning for, at køretøjet sam­tidig var indregistreret i Bulgarien. Som nævnt har Motorstyrelsen ikke fundet nogen oplysninger om køretøjets indregistrering i et andet EU-land. Det fremlagte skærmprint dokumenterer således ikke, at køretøj nr. 16 er udført af Danmark. Hvis retten måtte finde, at køretøj nr. 16 ved det fremlagte skærmprint er dokumenteret udført af landet, er køretøjet under alle omstændighe­der dokumenteret udført flere år senere end månedsangivelsen, hvilket således højst kan give anledning til, at H1 får medhold i sin subsidiære påstand om, at køretøjets værdiansættelse, og dermed opgørelsen af eksportgodtgørelse, hjemvises til Motorstyrelsen til for­nyet behandling. Særligt om køretøj nr. 31 Køretøj nr. 31 er af mærket, Mercedes-Benz, model E 270 CDI AUT, stelnr. […70], og køretøjet er den 28. marts 2018 anført på månedsangivelsen for marts 2018 (E164). H1 har til dokumentation for udførsel af køretøj nr. 31 (E545) fremlagt en håndskrevet faktura med nr. 07265 udstedt af H1 den 26. september 2018 til MM fra Y14-by, Bulgarien. Køretøj nr. 16 fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 12.750 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplys­ninger af fakturaen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 23. oktober 2018 er indtægtsført 12.750 kr. med posteringsteks­ten " Fakt.07265 Bulgarien PV " (E546). Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E547) mellem H1 og MM dateret den 28. marts 2018 ved­rørende salg af køretøj nr. 31 til en købesum på 12.750 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af lan­det. Videre har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (E548), men der er er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet sådan, som blanket nr. 21.086 foreskriver. Endelig har H1 fremlagt et skærmprint visende en søg­ning på køretøjets stelnummer foretaget på www.guaranteefund.org . Ifølge søgeresultatet var køretøj nr. 31 forsikret i Bulgarien fra den 28. juli 2023 til den 27. juli 2024 (E550). Hvis køretøjet var forsikret i Bulga­rien i perioden, må der være en formodning for, at køretøjet samtidig var indregistreret i Bulgarien, men der foreligger ingen oplysninger om køretøjets indregistrering i et andet EU-land. Det fremlagte skærmprint dokumenterer således ikke, at køretøj nr. 31 er udført af landet. Hvis retten måtte finde, at køretøj nr. 31 ved det fremlagte skærmprint er dokumenteret udført af landet, er køretøjet under alle omstændighe­der dokumenteret udført flere år senere end månedsangivelsen, hvilket således højst kan give anledning til, at H1 får medhold i sin subsidiære påstand om, at køretøjets værdiansættelse og dermed opgørelse af eksportgodtgørelse hjemvises til Motorstyrelsen til fornyet behandling. 5.2.2.2 Landsskatteretten har med rette hjemvist værdiansættelsen og opgørelsen af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 20, 22, 32 og 40 til Motorstyrelsen H1 har ikke godtgjort, at køretøj nr. 20, 22, 32 og 40 er ud­ført på de respektive tidspunkter, hvor H1 har udstedt en salgsfaktura og modtaget betaling fra køber i udlandet og dermed i for­bindelse med ansøgningen om udbetaling af eksportgodtgørelse (må­nedsangivelsen). Derimod må det i mangel af objektive holdepunkter for, at køretøjerne blev udført i forbindelse med månedsangivelsen, bevismæssigt lægges til grund, at køretøjerne først dokumenterbart er blevet udført på tids­punktet for køretøjernes indregistrering i udlandet, eller hvor anden ob­jektiv dokumentation forelå. Landsskatteretten har derfor med rette hjemvist værdiansættelsen og dermed fastsættelsen af eksportgodtgørelsen for køretøj nr. 20, 22, 32 og 40 til Motorstyrelsen, jf. registreringsafgiftslovens § 7 c, stk. 1, Om de enkelte køretøjer bemærkes følgende: Særligt om køretøj nr. 20 Køretøj nr. 20 er af mærket, Mercedes-Benz, model E 280 CDI Aut., stelnr. […59], og køretøjet er den 27. februar 2018 anført på månedsangivelsen for februar 2018 (E164). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E601) med nr. 14611 udstedt af H1 den 5. marts 2018 til ML fra Y15-by, Litauen. Køretøj nr. 20 fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 29.250 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af reg­ningen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 6. marts 2018 er indtægtsført 40.500 kr. med posteringsteksten " Fak :.14611 LTPV " (E602). Den fremlagte regning samt kassekladde dokumenterer ikke, hverken hver for sig eller tilsammen, at køretøj nr. 20 faktisk blev udført på tids­punktet angivet i månedsangivelsen, ej heller faktureringstidspunktet, da der ikke fremgår nogen oplysninger, som kan henføres til køretøjets faktiske udførsel af landet. Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E604) mellem H1 og ML dateret den 27. februar 2018 ved­rørende salg af køretøj nr. 20 til en købesum på 29.250 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af lan­det. Videre har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (E605), men der er er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet sådan, som blanket nr. 21.086 foreskriver. Endelig har H1 fremlagt en rapport fra Carvertical (E612) med køretøjets registreringshistorik, hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Litauen i juli 2018. Da der ikke er fremlagt andre objektive oplysninger om køretøjets fakti­ske udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 20 blev udført af Danmark på tidspunktet for køretøjets fremstilling til syn i Litauen i juli 2018, som er 4 måneder senere end angivet i månedsangivelsen, hvorfor værdiansættelsen af dette køretøj med rette er hjemvist til Motorstyrel­sen. Særligt om køretøj nr. 22 Køretøj nr. 22 er af mærket, Mercedes-Benz, model C 270 CDI Aut., stelnr. […61], og køretøjet er den 28. februar 2018 anført på månedsangivelsen for februar 2018 (E164). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E617) med nr. 14615 udstedt af H1 den 28. marts 2018 til LE fra Y9-by, Bulgarien. Kø­retøjet fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 9.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af regningen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 8. marts 2018 er indtægtsført 9.000 kr. med posteringsteksten " Fakt.14615 PY Bulgarien " (E619). Den fremlagte regning samt kassekladde dokumenterer ikke, hverken hver for sig eller tilsammen, at køretøj nr. 22 faktisk blev udført på tids­punktet angivet i månedsangivelsen, ej heller faktureringstidspunktet, da der ikke fremgår nogen oplysninger, som kan henføres til køretøjets faktiske udførsel af landet. Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E620) mellem H1 og LE dateret den 28. februar 2018 vedrø­rende salg af køretøj nr. 22 til en købesum på 9.000 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af landet. Videre har H1 fremlagt en tro- og loveerklæring udfyldt på blanket nr. 21.086 (E621), men der er er ikke fremlagt dokumentation for transporten af køretøjet, sådan som blanket nr. 21.086 foreskriver. Endelig har H1 fremlagt et uddrag af en oversigt over in­dregistreringer i udlandet (E623), hvoraf fremgår, at køretøj nr. 22 blev indregistreret i udlandet den 15. marts 2019. De eneste objektive oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af lan­det er indregistreringen af køretøjet i udlandet. Derfor må det lægges til grund, at køretøj nr. 22 blev udført af Danmark den 15. marts 2019, det vil sige ca. et år senere end angivet i månedsangivelsen, hvorfor værdi­ansættelsen af dette køretøj med rette er hjemvist til Motorstyrelsen. Særligt om køretøj nr. 32 Køretøj nr. 32 er af mærket, Mercedes-Benz, model E 320 CDI Aut., stelnr. […71], og køretøjet er den 25. marts 2018 anført på månedsangivelsen for marts 2018 (E164). Til dokumentation for køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E625) med nr. 07340 udstedt af H1 den 18. juni 2018 til G3 fra Litauen. Køretøj nr. 32 fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 25.000 uden angivelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af fakturaen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 18. juni 2018 er indtægtsført 29.500 kr. med posteringsteksten " Fakt.07340 G3 " (E626). Den fremlagte faktura samt kassekladde dokumenterer ikke, hverken hver for sig eller tilsammen, at køretøj nr. 32 faktisk blev udført på tids­punktet angivet i månedsangivelsen ej heller faktureringstidspunktet, da der ikke fremgår nogen oplysninger, som kan henføres til køretøjets faktiske udførsel af landet. Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E628) mellem H1 og G3 dateret den 25. marts 2018 vedrø­rende salg af køretøj nr. 32 til en købesum på 25.000 kr. Der fremgår ik­ke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af landet. Endelig har H1 fremlagt en rapport fra Carvertical (E634) med køretøjets registreringshistorik, hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Litauen i juli 2018. Da der ikke er fremlagt andre objektive oplysninger om køretøjets fakti­ske udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 32 blev udført af Danmark på tidspunktet for køretøjets fremstilling til syn i Litauen i juli 2018, som er mere end tre måneder senere end angivet i månedsangi­velsen, hvorfor værdiansættelsen af dette køretøj med rette er hjemvist til Motorstyrelsen. Særligt om køretøj nr. 40 Køretøj nr. 40 er af mærket, Volvo, model S80 D 5 Aut., stelnr. […79], og køretøjet er den 26. marts 2018 anført på må­nedsangivelsen for marts 2018 (E165). Til dokumentationskrav køretøjets udførsel har H1 frem­lagt en håndskrevet regning (E635) med nr. 07340 udstedt af H1 den 18. juni 2018 til G3 fra Litauen. Køretøj nr. 40 fremgår med stelnr., mærke og model til en købesum på 4.500 uden an­givelse af valuta. Der fremgår ingen oplysninger af fakturaen, der kan henføres til køretøjets faktiske udførsel. Der er videre fremlagt en udskrift af virksomhedens kassekladde, hvor der den 18. juni 2018 er indtægtsført 29.500 kr. med posteringsteksten " Fakt.07340 G3 " (E636). Den fremlagte faktura samt kassekladde godtgør ikke, at køretøj nr. 40 faktisk blev udført på tidspunktet angivet i månedsangivelsen ej heller faktureringstidspunktet, da der ikke fremgår nogen oplysninger, som kan henføres til køretøjets faktiske udførsel af landet. Herudover har H1 fremlagt en salgsaftale (E638) mellem H1 og G3 dateret den 26. marts 2018 vedrø­rende salg af køretøj nr. 40 til en købesum på 4.500 kr. Der fremgår ikke af salgsaftalen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af landet. Videre har H1 fremlagt en rapport fra Carvertical (E645) med køretøjets registreringshistorik, hvoraf fremgår, at køretøjet blev fremstillet til syn i Litauen i oktober 2018. Endelig har H1 fremlagt et uddrag af en oversigt over in­dregistreringer i udlandet (E646), hvoraf fremgår, at køretøj nr. 40 blev indregistreret i udlandet den 10. oktober 2018. Henset til at der ikke er fremlagt øvrige objektive oplysninger om køre­tøjets faktiske udførsel, må det lægges til grund, at køretøj nr. 40 blev udført af Danmark på tidspunktet for køretøjets fremstilling til syn i Li­tauen i oktober 2018 henholdsvis indregistrering den 10. oktober 2018. Dette er mere end seks måneder senere end angivet i månedsangivel­sen, hvorfor værdiansættelsen af dette køretøj med rette er hjemvist til fornyet Motorstyrelsen. I sagen BS-62893/2024-ARH : 6.2 Anbringender 6.2.1 H1 har ikke dokumenteret, at køretøj nr. 7, 15, 16 og 30 er udført af landet H1 har ikke dokumenteret, at virksomheden har udført køretøj nr. 7, 15, 16 og 30 af landet, jf. den dagældende registreringsafgiftslovs § 7, stk. 1, og dermed at virksomheden er berettiget til udbeta­ling af godtgørelse af afgift for disse køretøjer i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, stk. 1. De omhandlede køretøjer fremgår med stelnummer af oversigten i Landsskatterettens afgørelse (E256 f.). H1 har til dokumentation for køretøj nr. 7, 15 og 30 frem­lagt en regning samt en udskrift af virksomhedens kassekladde (E647 f. E651 f. og E661 f.). For køretøj nr. 7 og 15 (E649 og E653) har H1 endvidere fremlagt et dokument affattet på et fremmedsprog, som hævdes at være en salgsaftale for det pågældende køretøj. For køretøj nr. 30 (E659) har virksomheden også fremlagt identifika­tionskort på køberen af køretøjet samt en tro- og loveerklæring, ud­fyldt på blanket nr. 21.086, som er udstedt af Motorstyrelsen som et sup­plement til dokumentation for udførsel af eksportkøretøjer, men der fo­religger ikke dokumentation for transporten af køretøjet, sådan som blanket nr. 21.086 foreskriver. Fælles for det fremlagte bilagsmateriale er, at der ikke fremgår ikke no­gen objektive oplysninger om køretøjernes faktiske udførsel af landet. For så vidt angår køretøj nr. 16 har H1 alene fremlagt et dokument (E655), som ifølge virksomheden viser, at køretøjet var for­sikret i Bulgarien i perioden 4. juni 2022 til den 3. juni 2023. Dokumen­tet - hvis ægthed ikke er verificeret, og som vedrører en periode, der startede fire år efter månedsangivelsen i juni 2018 - udgør ikke i sig selv dokumentation for udførelsen af køretøjet. Motorstyrelsen har i øvrigt ikke modtaget oplysninger om køretøj nr. 16’s indregistrering i udlandet, jf. også Landsskatterettens afgørelse (E256). 6.2.2 Landsskatteretten har med rette hjemvist værdiansættelsen og opgørelsen af eksportgodtgørelse for køretøj nr. 12, 17, 19, 21, 23, 27 og 28 til Motorstyrelsen H1 har ikke dokumenteret, at køretøj nr. 12, 17, 19, 21, 23, 27 og 28 er udført på tidspunktet for ansøgningen om udbetaling af eks­portgodtgørelse (månedsangivelsen). H1 har til dokumentation for køretøjernes udførsel på tidspunktet for månedsangivelsen fremlagt en regning samt en udskrift virksomhedens kassekladde (E661-678). For køretøj nr. 21, 23 og 28 (E669, E673 og E679), har virksomheden end­videre fremlagt identifikationskort på køberen af køretøjet. Fælles for det fremlagte materiale er, at der ikke fremgår nogen objek­tive oplysninger, som gør det muligt for skattemyndighederne at efter­prøve, om køretøjerne faktisk er udført af landet på tidspunktet for må­nedsangivelsen, og dermed om virksomhedens (egen) værdifastsættelse af køretøjerne kan lægges til grund ved beregningen af eksportgodtgø­relse. Det må bevismæssigt lægges til grund, at køretøjerne først dokumenter­bart er blevet udført på tidspunktet for køretøjernes indregistrering i udlandet, eller hvor anden objektiv dokumentation forelå, jf. Lands­skatterettens afgørelse (E256 f.). 7. VEDRØRENDE H1´S SUBSIDIÆRE PÅ­STANDE H1 har i alle sager nedlagt en subsidiær påstand om hjemvisning af sagerne til Motorstyrelsen og har i alle sagerne anført, at " køretøjerne skal hjemvises " i det omfang retten måtte finde dem doku­menteret udført " mere end 3 måneder efter ansøgningen om godtgørelse af registreringsafgift ." Det bemærkes, at det er Landsskatterettens afgørelser, som er genstand for prøvelse i de foreliggende sager, og sagsøgerens hjemvisningspåstand savner derfor mening for så vidt angår de køretøjer, hvis værdi­fastsættelse blev hjemvist af Landsskatteretten til Motorstyrelsen. Ret­ten kan i sagens natur ikke hjemvise sagen vedrørende de køretøjer, hvis værdifastsættelse allerede er hjemvist i henhold til den afgørelse, som sagsøgeren har indbragt for domstolene. Det er således udelukkende de køretøjer, som Landsskatteretten fandt ikke er dokumenteret udført af landet, som kan give anledning til en eventuel hjemvisning, hvilket ministeriet dog bestrider, at der er grund­lag for, jf. det anførte ovenfor. Såfremt retten på baggrund af bevisførelsen måtte finde, at et eller flere af disse køretøjer er udført på tidspunktet for ansøgningen om godtgø­relse af registreringsafgiften, kan retten nedsætte Motorstyrelsens efte­ropkrævning med det konkrete beløb, som styrelsen opkrævede for hvert af dette eller disse køretøj(er). Hvis retten finder det godtgjort, at et eller flere af disse køretøjer er do­kumenteret udført, men først på et senere tidspunkt end angivet i an­søgningen om godtgørelse, kan retten hjemvise værdifastsættelsen af dette eller disse køretøj(er) til Motorstyrelsen. Der er således under ingen omstændigheder grundlag for at hjemvise sagerne som helhed til fornyet behandling i overensstemmelse med H1´s påstande. ..." Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen. Rettens begrundelse og resultat Sagen drejer sig om, hvorvidt H1 er berettiget til den godtgørelse i medfør af registreringsafgiftslovens § 7 b, af 29 køretøjer, som virksomheden som registreret selvanmelder har angivet på sine månedsangivelser i perioden 2016 - 2018. Landsskatteretten har ved de fire afgørelser, som er til prøvelse i nærværende sag, lagt til grund, at køretøjerne alle var synet i registreringsklar stand og toldsynet i henhold til dagældende bestemmelser herom. Der er mellem parterne enighed om, at alle køretøjerne er afmeldt Køretøjsregi­stret. For så vidt angår køretøjerne, hvis værdiansættelse af Landsskatteretten blev hjemvist til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen, er der mellem parterne desuden enighed om, at de pågældende køretøjer er dokumenteret udført af landet. Der er dog ikke enighed om på hvilket tidspunkt det kan lægges til grund, at køretøjerne er udført. Spørgsmålet i nærværende sag er herefter, om H1 ved den frem­lagte dokumentation har godtgjort, at ni køretøjer er udført af landet og for samtlige 29 køretøjers vedkommende, at udførslen er sket i så nær tidsmæssig sammenhæng med ansøgningen om udbetaling af godtgørelse, at den for køre­tøjerne oplyste afgiftspligtige værdi fortsat kan lægges til grund. Vedrørende kravene til dokumentation for at køretøjerne er udført af landet har H1 navnlig gjort gældende, at det følger af ordlyden og forarbej­derne til dagældende registreringsafgiftslovs § 7 b, og 7 c, at en faktura, hvor­ved der sker salg af køretøjet til en udenlandsk køber, er tilstrækkeligt til at do­kumentere at køretøjet er udført til et andet EU-land, hvilket også var skatte­myndighedernes praksis i perioden fra 2016 - 2018. Videre har H1 gjort gældende, at skattemyndighederne i øvrigt ikke har hjemmel til at opstille et krav om, at udførelsesmåden skal være dokumenteret, eller der skal foreligge efterfølgende objektive omstændigheder, der dokumenterer køretøjets udførsel af landet. Det følger af § 7 b, stk. 1, i den dagældende registreringsafgiftslov, at registre­ringsafgiften kan godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregisteret og udføres fra landet. Videre følger af § 7 c, stk. 1, i den dagældende registreringsafgiftslov, at afgiften godtgøres, "når køretøjets afgiftspligtige værdi er fastslået og told- og skatteforvaltningen har modtaget dokumentation for køretøjets af­meldelse fra Køretøjsregisteret og udførsel her fra landet." Af bestemmelsens forarbejder fremgår blandt andet, at der ved udførsel af køretøjer til andre EU-lande skal fremlægges passende dokumentation i form af faktura, bevis på in­dregistrering eller andet, som told- og skattemyndighederne skønner egnet som dokumentation. Der gælder herefter et egentligt dokumentationskrav, hvilket også følger af Højesterets dom gengivet i U.2016.1452 H. Retten finder, at der efter bestemmelsernes ordlyd og forarbejder ikke er grund­lag for at fastslå, at en betalt faktura vedrørende et salg af et køretøj til en uden­landsk køber skal anses som tilstrækkelig dokumentation for, at køretøjet er ud­ført til et andet EU-land i tilfælde, hvor der i øvrigt ikke er grundlag for at betvivle fakturaens ægthed. Der er heller ikke grundlag for at fastslå, at skatte­myndighederne i et sådant tilfælde er afskåret fra stille krav om yderligere pas­sende dokumentation for køretøjets udførsel af landet, hvis dette af skattemyn­dighederne skønnes nødvendigt. Det er H1, der bærer bevisbyrden for, at der hos skattemyndighe­derne i perioden 2016 - 2018 var en bindende administrativ praksis om, at en betalt faktura udgjorde tilstrækkelig dokumentation for, at et køretøj er udført af landet. H1 har fremlagt flere mailkorrespondancer, hvor skattemyndig­hederne efterspørger udførelsesdokumentation i form af en salgsfaktura, samt en brevudveksling fra en tidligere kontrol, hvor skattemyndighederne efter det oplyste accepterede en faktura som dokumentation for, at køretøjet var udført. Der foreligger ingen oplysninger om, hvilke oplysninger skattemyndighederne i øvrigt havde modtaget vedrørende de pågældende køretøjer. Det fremgår af den juridiske vejledning E.A.8.1.6 Eksportgodtgørelse, versio­nerne 2014-2, 2016-1, 2016-2, 2017-1 og 2017-2, offentliggjort i perioden fra den 30. juli 2014 til den 31. juli 2017, at der for så vidt angår dokumentationen for udførsel til andre EU-lande blev anført samme eksempler som i forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 7 c, idet det er anført, at der skal fremlægges do­kumentation i form af faktura, bevis på indregistrering i et andet land eller an­den form for egnet dokumentation. Af samme juridiske vejledning, version 2018-1, offentliggjort den 31. januar 2018, fremgår flere eksempler på dokumentation for køretøjets udførsel af lan­det, idet der blandt andet henvises til, at dokumentationen kan foreligge i form af et CMR-dokument, kvittering for køb af prøvemærker, oplysninger om an­vendt trailer/ladvogn eller andet, som på overbevisende måde kan sandsynlig­gøre, at køretøjet er udført af Danmark. Videre er henvist til, at der blandt andet også bør foreligge en skriftlig erklæring fra køber om, at køretøjet udføres af Danmark. Retten finder herefter, efter forklaringen fra A, og da det forhold, at skattemyndighederne i nogle konkrete tilfælde kan have accepteret en faktura som dokumentation for køretøjets udførsel ikke i sig selv udgør en bindende praksis, det ikke godtgjort, at der i perioden 2016 - 2018, eller i øvrigt forud her­for, var en fast administrativ praksis, som H1 kan støtte ret på. Som dokumentation for udførslen af de i sagen omhandlede 29 køretøjer har H1 fremlagt fakturaer eller salgsaftaler samt dokumentation for be­taling. Der er for nogle køretøjers vedkommende desuden fremlagt tro- og loveerklæringer vedrørende udførsel og kvittering for modtagelse af motorkøretøj udfyldt på en blanket udstedt af Motorstyrelsen, ID på køberen, CMR-fragtbreve, dokumentation for udstedelse af prøvemærker eller udskrifter fra en bul­garsk hjemmeside vedrørende forsikringsforhold. For så vidt angår de 20 køre­tøjer, hvor Landsskatteretten har hjemvist værdiansættelsen til fornyet prøvelse hos Motorstyrelsen, har H1 desuden for en række af køretøjerne fremlagt dokumentation for køretøjets indregistrering i udlandet. Af de fremlagte fakturaer og salgsaftaler fremgår oplysninger om køber og pris, men der fremgår ingen oplysninger om køretøjets faktiske udførsel af landet. Med hensyn til de fremlagte CMR-fragtbreve har Landsskatteretten vedrørende de enkelte køretøjer skønnet, at disse ikke dokumenterer køretøjets udførsel af landet, herunder som følge af ikke matchende, utydelige eller ændrede stelnumre samt manglende eller ændrede stempler fra køber eller sælger. Det fremgår af de fremlagte tro- og loveerklæringer vedrørende udførsel og kvittering for modtagelse af motorkøretøj, at blanketten kan bruges som et sup­plement til dokumentation for udførsel. Derudover fremgår et felt, hvor det kan anføres, hvordan køretøjet er udført, og hvor det i øvrigt fremgår, at der skal vedlægges dokumentation for transporten. Det kan i blanketten desuden anfø­res, hvis der er købt prøvemærker til køretøjet, og der skal i så fald vedlægges en kopi af tilladelsen. De pågældende felter er ikke udfyldt på de i sagen frem­lagte erklæringer, som heller ikke er vedlagt yderligere dokumentation. For så vidt angår de fremlagte udskrifter vedrørende fire køretøjers bulgarske forsikringsforhold, er disse udskrifter ikke oversat i en version, der kan indgå i rettens behandling af sagen, og det fremgår i øvrigt ikke af udskrifterne, hvad disse vedrører. Landsskatteretten har ved afgørelsen af 11. juni 2024 om, at værdiansættelsen køretøj nr. 1, der fremgik af H1´s månedsangivelse i januar 2016, skulle hjemvises til fornyet opgørelse hos Motorstyrelsen tilsyneladende lagt til grund, at køretøj nr. 1 er dokumenteret udført af landet den 17. november 2017 på baggrund af et CMR-fragtbrev af samme dato, idet denne dato er oplyst af H1 i virksomhedens bemærkninger til Skatteankestyrelsens for­slag til afgørelse. Det pågældende CMR-fragtbrev er imidlertid dateret den 17. november 2015. Der er derudover fremlagt et ikke oversat dokument, som efter det oplyste skulle være en lettisk købsaftale vedrørende køretøj nr. 1 dateret den 23. november 2015. Det fremgår af den fremlagte synsrapport vedrørende køretøj nr. 1, at køretøjet blev synet i Danmark den 24. december 2015. På denne baggrund, da det ikke oversatte lettiske dokument ikke kan lægges til grund ved rettens bedømmelse af sagen, og da købsaftalen efter det oplyste i øvrigt er dateret inden, at køretøjet blev synet i Danmark, finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte Lands­skatterettens skøn vedrørende køretøj nr. 1. A´s forklaring om bag­grunden for det efterfølgende syn kan ikke føre til en anden vurdering. Herefter, og da retten efter ovenstående og bevisførelsen vedrørende de enkelte køretøjer i øvrigt ikke finder grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn, hvorefter det for ni køretøjers vedkommende ikke er fundet tilstrækkeligt dokumenteret, at køretøjerne er udført af landet, og den af H1 op­lyste afgiftspligtige værdi på anmodningstidspunktet for 20 køretøjers vedkom­mende ikke med sikkerhed kan lægges til grund ved godtgørelsens fastsættelse, tager retten Skatteministeriets frifindelsespåstande til følge. Efter sagens udfald skal H1 v/A betale sagsomkost­ninger til Skatteministeriet, jf. retsplejelovens § 312. Omkostningerne, der fast­sættes samlet for de sambehandlede sager, er efter sagernes værdi, forløb og udfald, herunder den omstændighed, at hovedforhandlingen havde en varig­hed af halvanden retsdag, fastsat til 120.000 kr. inkl. moms til dækning af udgif­ter til advokatbistand, idet det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregi­streret. T H I K E N D E S F O R R E T : Skatteministeriet frifindes. H1 v/A skal til Skatteministeriet betale sagsom­kostninger med 120.000 kr. Beløbet skal betales inden 14 dage. Sagsomkostningerne bliver forrentet med procesrente efter rentelovens § 8 a.