Ophævelse af skatteansættelse for fast driftssted

Journalnr. 25-0053611 Skattestyrelsen har anset det litauiske selskab, som har udført byggevirksomhed i Danmark, for skattepligtig af et fast driftssted i Danmark og skønsmæssigt ansat det faste driftssteds skattepligtige indkomst til selskabets samlede regnskabsmæssige resultat. Landsskatteretten ophæver Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger Selskabet er et litauisk selskab inden for byggebranchen. Selskabet har igennem flere år udført byggeopgaver i Danmark, typisk for privatkunder i forbindelse med renovering af huse, lejligheder og sommerhuse. Ifølge selskabets oplysninger kom to tredjedele af selskabets omsætning i 2019 fra byggeopgaver i Danmark, mens resten kom fra byggeopgaver i Litauen. Selskabets tidligere repræsentant har indsendt selskabets udstedte fakturer i 2019. Det fremgår heraf, at selskabet i 2019 har haft en omsætning i Danmark på i alt 12.781.252 kr.,hvor der er faktureret 336 gange for udført arbejde i Danmark. I Litauen er der en omsætning på cirka 6.993.185 kr.,hvor der er faktureret 49 gange for udført arbejde i Litauen. Desuden er indsendt opgørelse over selskabets resultat omregnet til danske kroner. Det fremgår heraf, at selskabet har haft en omsætning på 19.747.474 kr. og udgifter for 19.164.210 kr., svarende til et overskud på 583.264 kr. Selskabet ejes af [person1], som er litauisk statsborger. Han har tidligere boet i Danmark, men er registreret fraflyttet Danmark den 10. september 2018. I 2019 opholdt han sig stadig meget i Danmark, og han overnattede i selskabets lejede ejendomme her. Selskabet har afregnet dansk moms af sin omsætning her, men selskabet har anset sig for ikke at have fast driftssted i Danmark. Selskabet har derfor ikke indgivet selskabsselvangivelse og heller ikke indeholdt arbejdsmarkedsbidrag og A-skat af lønninger. Selskabet har udarbejdet en liste over dets opgaver i Danmark. For 2019 omfatter listen 160 opgaver, hvoraf ingen umiddelbart fremstår med en varighed på mere end seks måneder. Mange af opgaverne er imidlertid udført på samme adresser, og der skal derfor foretages sammenlægning af perioder, når varigheden skal vurderes i forhold til bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 13. oktober 1993 mellem Danmark og Litauen, artikel 5, stk. 3. Ved en sådan sammenlægning skal der også medregnes eventuelle tidsrum, hvor selskabet ifølge listen ikke udførte arbejde på den pågældende ejendom. Dette fremgår af kommentarerne i punkt 55 til artikel 5 i OECDs Modeloverenskomst af 2017. Herefter har følgende syv byggeprojekter hver for sig en varighed på mere end seks måneder: Adresse Startdato Slutdato [adresse1], [by1] 15. februar 2019 12. oktober 2019 [adresse2], [by2] 14. januar 2019 8. november 2019 [adresse3], [by3] 1. februar 2019 14. november 2019 [adresse4], [by3] 1. marts 2019 25. september 2019 [adresse5], [by4] 9. april 2019 12. oktober 2019 [adresse6], [by5] 7. januar 2019 21. juli 2019 [adresse7], [by6] 1. marts 2019 29. november 2019 For indkomståret 2018 har Skattestyrelsen afgjort, at selskabet var skattepligtigt af et fast driftssted. Denne afgørelse blev stadfæstet først af Landsskatteretten ved afgørelse af 15. december 2023 og dernæst af Retten i [by7] ved dom af 28. oktober 2025. Retten i [by7] lagde til grund, at selskabet havde et fast forretningssted på tre forskellige adresser i Danmark, hvoraf den seneste adresse var [adresse8] i [by8]. For indkomståret 2019 har Skattestyrelsen lagt til grund, at selskabet fortsat havde et fast forretningssted på adressen [adresse8] i [by8] indtil den 10. november 2019 og derefter på adressen [adresse9], [by9]. Selskabet lejede endvidere flere lejligheder i Danmark, hvor virksomhedens litauiske håndværkere overnattede, når de var på arbejdsopgaver i Danmark. Forløbet omkring Skattestyrelsens skatteansættelser af selskabet for indkomståret 2019 Den påklagede skatteansættelse for indkomståret 2019 er den anden, som Skattestyrelsen har foretaget. Den første skete ved forslag til afgørelse af 11. oktober 2022, hvor Skattestyrelsen foreslog at ansætte selskabet skønsmæssigt i skat af overskud fra et fast driftssted i Danmark for indkomståret 2019. Indkomsten blev skønsmæssigt fastsat til 7,7 mio. kr., svarende til virksomhedens nettomomsgrundlag. Selskabets daværende repræsentant svarede ved brev af 24. november 2022. Skattestyrelsen overså repræsentantens indlæg og traf derefter afgørelse (udsendte årsopgørelse) i overensstemmelse den oprindelige agterskrivelse. Datoen herfor er ikke oplyst. I januar 2025 iværksatte Gældsstyrelsen en inddrivelsesforretning i Litauen, bl.a. for selskabsskatten af den takserede skattepligtige indkomst for indkomståret 2019. Selskabets advokat påberåbte sig derefter ugyldighed af afgørelsen for indkomståret 2019, idet Skattestyrelsen havde undladt at indarbejde selskabets bemærkninger i afgørelsen. På grund af denne sagsbehandlingsfejl annullerede Skattestyrelsen afgørelsen for bl.a. indkomståret 2019 ved brev af 29. januar 2025. Af brevet fremgår: ”Tilbagekaldelse af tidligere fremsendte forslag Det tidligere fremsendte forslag af 11.10.2022 for indkomstårene 2019 og 2020 tilbagekaldes hermed idet forslaget er truffet på et forkert grundlag. Den tidligere fremsendte årsopgørelse for indkomstårene 2019 og 2020 er derfor annulleret. Venlig hilsen … .” Derefter genoptog Skattestyrelsen selskabets skatteansættelse for indkomståret 2019 og sendte en materialeindkaldelse den 20. marts 2025 og udsendte forslag til afgørelse den 1. maj 2025. Dette resulterede i en ny skatteansættelse for indkomståret 2019 med den påklagede afgørelse af 14. juli 2025, hvorefter selskabets skattepligtige indkomst af et fast driftssted blev ansat skønsmæssigt til 583.264 kr. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har genoptaget skatteansættelsen indenfor den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og truffet afgørelse om, at selskabets byggeaktiviteter i Danmark i indkomståret 2019 udgjorde et skattepligtigt fast driftssted og ansat den skattepligtige indkomst for det faste driftssted til selskabets samlede regnskabsmæssige resultat i 2019 på 583.264 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”(…) 1.3 Vores begrundelse og bemærkninger Skattestyrelsen anser, at selskabet fortsat har haft fast driftssted i Danmark, som blev statueret i 2018, idet selskabet anses at have et forretningssted i Danmark, hvorfra selskabet har drevet forretningsmæssige virksomhed i en længerevarende periode – både før og efter. Dette fastholder Skattestyrelsen forsat fremadrettet. Det faste driftssted har i perioden været på [adresse8], [by8] i perioden 18/10- 2018 til 10/11-2019, da selskabet selv har tilkendegivet denne adresse som deres forretningssted. For perioden 11/11-2019 til dags dato er forretningsstedet på [adresse9], [by9]. Der henvises til reglerne i selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a samt artikel 5, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen. Ved vurderingen lægger vi vægt på, at selskabet i 2019 har haft en stor omsætning i Danmark, hvor der er faktureret 336 gange i Danmark, og i Litauen er der faktureret 49 gange. Selskabet har siden 1/3-2010 stået registeret med danske adresser. Selskabet har i øvrigt 14 biler, der er dansk indregistreret i løbet af 2019, som er varebiler, der er til erhverv eller blandet til erhverv/privat, hvoraf en er til privat brug (Audi A6 Avant). Yderligere forhold der indikerer fast driftssted på selskabet er: Dansk bankkonto hos [finans1] er kun til brug af dansk aktivitet. Betaling af danske forsikringer på bilerne. Selskabet har udelukkende faktureret, som en almindelig dansk virksomhed og påført moms på alle fakturaer og skrevet dansk adresse, dansk telefonnummer og dansk mail på samtlige fakturaer. Der betales et fast beløb på 14.375 kr. pr. måned til en hyret bogholder [person2], som har virksomheden [virksomhed1]. Det er kun i august, der betales et mindre beløb. Konto hos [virksomhed2] og betaling hos forskellige byggemarkeder. Betalinger af [virksomhed3], som er dansk teleselskab. [virksomhed4] den 17/12-2019 på 12.019 kr. Diverse driftsudgifter på biler Der er lejet flere ejendomme i Danmark siden selskabet start. [adresse8], [by8] er lejet til selskabets konduktør, [person3]´ kæreste [person4] + deres barn [person5]. Vi har konstateret, at [person3] ikke har været tilmeldt adressen, men vi formoder at han har opholdt sig på denne adresse, idet hans familie har været tilmeldt adressen. Angående advokat [person6] bemærkning i mail af den 11/4-2025, fremgår det, at der i lejemålene ikke er etableret fastnettelefon eller bredbåndsforbindelse. Skattestyrelsen anfører, at manglende etablering af fastnettelefon og bredbåndsforbindelse ikke udelukker, at selskabet kan udøve sin virksomhed, idet man i dag kan fx kan bruge sin mobiltelefon til at gå på internettet. Der er løbende udgifter til [virksomhed3], som er et dansk teleselskab. I øvrigt har selskabet også et dansk telefonnummer, som er påført på samtlige fakturaer. Selskabets råderet over forskellige adresser i Danmark Selskabet har lejet flere adresser i Danmark. Jeg har modtaget lejekontrakter på følgende lejemål: [adresse8], [by8] (1/10-2018) [adresse10], [by10] (påbegyndt 1/10-2018) [adresse11], [by11] (påbegyndt 1/4-2012) [adresse12], [by12] (påbegyndt 31/5-2017) De øvrige lejemål er ikke modtaget, og det er heller ikke oplyst, hvem der har haft de forskellige lejemål til rådighed. Det er kun oplyst, hvem der har [adresse8], [by8] til rådighed. Ud fra modtaget lejekontrakt vedrørende [adresse8], [by8] og erklæring fra udlejer er der lejet der en villa på 156 m2, som består af 5 værelser til [person4] og [person5] (datter) og til indkvartering / overnatning for 2 hos lejers ansatte litauiske personer og ikke til erhvervs- og eller kontorformål. Der fremgår ingen underskrift på lejekontrakten eller dato. I lejekontrakten står at lejeforholdet påbegyndes den 1/10-2018 og lejen er 18.000 kr. pr. måned. Udlejer erklærer, at ejendommen ikke har været brugt til erhvervs- eller kontorformål. Selvom udlejer erklærer, at ejendommen ikke har været brugt til erhvervs- eller kontorformål, kan det ikke udelukkes, at der ikke har været udført erhvervsmæssig aktivitet i form af telefonopkald bevarelse af mail mv. på hjemmekontor og i øvrigt har selskabet selv anført adressen, som deres forretningssted på [adresse8], [by8]. Det fremgår af CVR – Det Centrale Virksomhedsregister, at det er selskabets forretningssted. (…) Angående [adresse10], [by10] er der tale om en ejendom med både beboelse og erhverv. Dette kan ses ved opslag på nuværende udlejers hjemmeside (se bilag 1), at der er tale om erhvervsdelen. Der er tale om en kontorlejlighed på 76,47 m2 opdelt i 3 rum. Ifølge lejekontrakten er lejemålet påbegyndt den 1/10-2018 og udgør 76 m2, men på kontraktens side 5 står der at lejer flytter ind den 17/4-2017 og lejekontrakten ikke underskrevet. Der er ikke anført underskrift eller dato for underskrift vedrørende [adresse12], [by12]. Der er tale om 43 m2 lejlighed + et loft-/kælerum. Lejeforholdet er begyndt den 15/5-2017. Lejemålet er aftalt til at løbe i 2 år frem. Det fremgår også af kontrakten, at lejer selv sætter lejemålet i stand, og at udlejer køber nyt køkken, køleskab, emhætte, komfur, og badeværelse mod at lejer selv sætte det op. (…) Der er i øvrigt ikke tilkendegivet, hvem der har haft de forskellige lejemål til rådighed. Skattestyrelsen må antage at selskabet ønsker at sløre forholdene for ikke at komme til at betale skat i Danmark. Herudover har [person1] ifølge folkeregisteret fraflyttet Danmark i 2018, men har ikke indsendt en fraflyttererklæring, så Skattestyrelsen kan ikke vide om [person1] forsat har en bolig til rådighed. Vedrørende [adresse9], [by9] har [revisionsfirma1] oplyst, at der kun er tale om en postadresse, dog er der den 31/10-2019 og den 29/11-2018 betalt 5.800 kr. og den 5/11-2019 betalt 517,68 kr. på [adresse13] [by13]. På denne adresse er der bopælspligt, men der er ingen tilmeldt i folkeregisteret på adresse. Vi anser det igen for at være en sløring af, hvem der reelt opholder sig på adressen. Selskabet har ud fra Skattestyrelsens vurdering fast driftssted og forretningssted på [adresse8], [by8] i perioden 1/1-2019 til 10/11-2019 og i perioden 11/11-2019 til dags dato fast driftssted og forretningssted på [adresse9], [by9] i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. l, nr. 1 1itra a og stk. 5 sammenholdt med dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen artikel 5, stk. 2. Biler i Danmark Selskabet har i året 14 biler indregistreret i Danmark. Der er ikke behov for et lager, idet selskabet har værktøj og materialer i bilerne, hvilket udgør et rullende lager. Der er ingen oplysninger om, hvor bilerne er opbevaret eller står parkeret. Dette viser, at selskabet igen slører, at de er et udenlandsk selskab, men agerer som et dansk selskab. I forbindelse med anvendelse af Audi A6 Avant er det ikke oplyst, hvem der anvender bilen, og hvor den er parkeret. Det fremgår af bankkontoudskrifterne, at der er løbende udgifter til drift af bilerne mv. (…) Ledelse af selskabet her fra Denmark Selskabet har i perioden har haft flere lejemål til rådighed, som blandt andet er anvendt til beboelse til de ansattes. Disse lejemål vurderes også at være anvendt i forbindelse med ledelse og driften af selskabets aktiviteter i Danmark. Selskabet har i perioden haft omfangsrige aktiviteter i Danmark og i et omfang, der efter vores vurdering kræver nærværende ledelse og styring. Selskabet har således i perioden haft en omsætning på 12.781.252 kr. (se bilag 4), udstedt 336 fakturaer i Danmark og haft 14 biler indregistreret i Danmark. Det kan tilføjes, at der ifølge Registret for Udenlandske Tjenesteydere (RUT) kun har være 22 dage i perioden, hvor selskabet ikke har haft igangværende aktiviteter incl. jule-/nytårsferie. Angående bogholder [person2] er der løbende betalinger for udført arbejde i Danmark, som anses at være af omfangsrig fakturering for selskabets aktivitet i Danmark. Desuden anses [person2] også for at have repræsenteret selskabet her i landet, idet [person1] ved Retten i [by7] den 9. maj 2014 har oplyst, at [person2] kan tage sig af firmaet, når han er i Litauen. (…) Styringen af selskabets aktiviteter i Danmark, vurderer vi, er foretaget af selskabets ejer [person1]. Vi anser, at [person1] som selskabets ejer har haft en afgørende rolle i styring af selskabets aktiviteter i Danmark. Dette på grund af han via sit ejerskab har en dominerede indflydelse på selskabets drift, og vi ikke har fået oplyst, hvor mange dage i perioden han har opholdt sig i Litauen og i Danmark. I forbindelse med styring af selskabets aktiviteter her i landet og med ophold/bolig i et eller flere af selskabet lejemål, må Skattestyrelsen antage, at enten [person1], [person7] og [person3] må have opholdt sig i Danmark. Selskabet har ikke efter indkaldelse materiale af den 20/3-2025 oplyst, hvem der har boet på de forskellige lejemål. Det er [person1], [person7] og [person3], der anses for at have stået for styringen af selskabets aktiviteter i Danmark. I forbindelse med at Skattestyrelsen fastholder, at selskabet har fast driftssted i Danmark, anser vi desuden, at agentreglen underbygger vores begrundelse for forsat at have fast driftssted, idet Skattestyrelsen nu har fået oplyst, at [person3] nærmeste familie har boet på [adresse8], [by8]. Der henvises til Replik og Stævning, som er modtaget fra [advokatfirma1], at selskabet betaler for at leje ejendommen til [person3] familien og derfor har [person3] selvfølgelig boet og opholdt sig på denne adresse. Der er også oplyst i Stævning, at han nok oftere var i Danmark tilbage i 2017-2018. Vedrørende agentreglen henvises der til dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 5, stk. 5 mellem Danmark og Litauen (OECD-modeloverenskomsten 2014 artikel 5, stk. 5), sammenholdt med selskabsskattelovens § 2, stk. 4. Da selskabet anses, som anført ovenfor, at have fast driftssted og er dermed, at det er begrænset skattepligtig til Danmark, hvorfor indkomsten fra dette faste driftssted er skattepligtig til Danmark. Dette efter reglerne i selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a, og dagældende § 2, stk. 2 i samme lov, i henhold til artikel 7 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen. De af selskabet fremsendte fakturaer angiver en samlet omsætning på 19.747.474 kr., som vi lægger til grund ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst for 2019. Ifølge artikel 7 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen kan der ved fastsættelse af fortjeneste ved erhvervsvirksomhed fra det faste driftssted fradrages de erhvervsmæssige driftsomkostninger som selskabet har afholdt i forbindelse med driften af det faste driftssted. Selskabet har fremsendt en opgørelse over disse udgifter som udgør i alt 19.164.210 kr. Der henvises til bilag 3. Vi har valgt at lægge det af selskabet oplyste til grund ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst for 2019. Skattestyrelsen har på grundlag af ovenstående opgjort og ansat selskabets skattemæssige resultat for 2019 efter skøn således: Samlet i alt 19.747.474 kr. Udgifter i alt 19.164.210 kr. Skattemæssige resultat 583.264 kr. Der henvises til skattekontrollovens § 74, stk. 2, hvor Skattestyrelsen kan foretage en skønsmæssig ansættelse. (…) Afsnit: Retsbeskyttede forventninger hos klager Skattestyrelsen mener ikke, at der har været en retsbeskyttende forventning, idet der er sendt et brev den 29/1-2025, hvor der står at tidligere fremsendte forslag tilbagekaldes idet der er truffet på et forkert grundlag. Herefter er der indkaldt yderligere materiale den 20/3-2025. Skattestyrelsen mener derfor ikke, at klager kan have en berettiget forventning om, at Skattestyrelsen ikke vil kunne ændre ansættelsen for de pågældende indkomstår inde for skatteforvaltningslovens frister. Afsnit: SKAT´s skøn over den danske skattepligtige indkomsts størrelse i 2019 I forhold til Skattestyrelsens skøn har vi ligesom i 2018 lagt skatteopgørelsen fra Litauen til grund for 2019, idet vi ikke har andet regnskabsmateriale på sagen. Skattestyrelsen har kun omsætningen, der viser hvad, der reelt har været i Danmark, og hvad der har været i Litauen. Der er ikke modtaget oplysninger, om hvilke udgifter der er henført til Danmark, og hvilke der er til Litauen. Skattestyrelsen kan genoptage sagen, hvis der kommer dokumentation ind vedrørende indkomstansættelsen der begrunder en ændring. Der henvises til artikel 7, som omfatter fortjeneste ved erhvervsvirksomhed, som udøves fra det fast driftssted og de omkostninger der er afholdt for det faste driftssted. I ligningslovens § 2 er det anført, at et fast driftssted skal opgøre den skattepligtige indkomst til hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Der henvises til Den juridiske vejledning afsnit C.D. 11.1 og C.D. 11.2.1.1 om valg af opgørelsesmetode (valg af transfer princingmetode). Den skattepligtige indkomst skal opgøres med en af de i Den juridiske vejledning afsnit C.D. 11.4 nævnte Transfer pricingmetoder. Skattestyrelsen er ikke på baggrund af de indsendte oplysninger i stand til at anvende en af de nævnte metoder, da Skattestyrelsen ikke ud fra indsendte indkomstopgørelse kan se, hvad der kan henføres af udgifter til det faste driftssted efter OECD´s modeloverenskomsten artikel 7 og Skattestyrelsen har derfor opgjort indkomsten ud fra et skøn. (…) Skattestyrelsen mener at det faste forretningssted, hvorfra selskabet drives, er [adresse8], [by8], og at [person3] har været medvirkende til at drive selskabets aktiviteter herfra. Det er tidligere oplyst, at [person3] er ansat, som mellemleder, projektleder eller konduktør og har været i Danmark i kortere eller længere tid ad gangen i arbejdes medfør. Der henvises til afsnit ”Selskabets råderet over forskellige adresser i Danmark”, hvor der står at [person3]´ kæreste og barn bor på [adresse8], [by8]. Kæresten er ikke ansat i selskabet, og der står, at det også udlejes til 2 af lejers ansatte. Skattestyrelsen mener, at [person3] har boet på denne adresse sammen med hans kæreste og barn. Subsidiært mener Statsstyrelsen, at [person3] har handlet på fuldmagtslignende vilkår, hvorfor forholdet kan omfattes af selskabsskattelovens § 2, stk. 4 (agentreglen), hvis hovedreglen omkring fast driftssted ikke kan stå alene. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 31. oktober 2025 udtalt følgende: ”(…) Der er i den fremsendte klage ikke kommet nye oplysninger til sagen, som ikke allerede står i sagsfremstillingen og er behandlet af Skattestyrelsen. Der skal derfor henvises til de fremsendte sagsakter. Der skal i øvrigt henvises til den af Byretten nyligt afsagte dom på selskabet for 2018 (vedlagt nr. 13). Heri får Skattemyndighederne som i Landsskatteretten medhold i vores afgørelse. Selskabet har for 2019 ikke indsendt de oplysninger, som vi har anmodet om. Vores beskatning af selskabet for 2019, herunder ansættelse af den del af selskabets indkomst, der kan henføres til beskatning i Danmark, er derfor udelukkende baseret på skøn. Dette skøn er opgjort på grundlag af den opgørelse, som vi har modtaget fra selskabet. (…) Skattestyrelsen er forsat af den opfattelse, at selskabet er skattepligtig til Danmark for 2019 og vurderer at Byrettens dom understøtter vores opfattelse. (…)” Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 30. januar 2026 bl.a. udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”(…) Efter fornyet gennemgang og overvejelse af nærværende sag er det Skattestyrelsens vurdering, at Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling om, at klagers transaktioner med uafhængige parter udgør en betydelig del af indkomsten, som dermed ikke er omfattet af den forlængende ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Skattestyrelsen er dermed enig med Skatteankestyrelsens indstilling om, at Skattestyrelsens afgørelse af den 14. juli 2025 er ugyldig og afgørelsen annulleres. (…)” Klagerens opfattelse Selskabets repræsentant har fremsat principal påstand om, at Skattestyrelsen er afskåret fra at foretage en fornyet ansættelse for indkomståret 2019 Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at selskabet ikke havde et fast driftssted i Danmark i indkomståret 2019. Mere subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at den skattepligtige indkomst for det faste driftssted nedsættes til et mindre beløb end det af Skattestyrelsen fastsatte beløb på 583.264 kr. Mest subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til fornyet realitetsbehandling. Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført: ”(…) Det gøres fortsat formelt og reelt gældende, hvad der med klagers mailsvar af 28. marts 2025 (bilag 3) forbeholdtes at blive gjort gældende; nemlig at SKAT er afskåret fra over klager at genåbne sag om skatteansættelse vedr. indkomståret 2019 (og 2020) på grund af retsbeskyttede forventninger hos klager. Der henvises igen initialt til den af selskabets rådgiver, [revisionsfirma1] ([person8]), fremsendte skrivelse af 24. november 2022 (del af denne klagesags bilag 3), der vedlagdes som bilag 1 inkl. den e-mail (af 25. november 2022), hvormed den dengang fremsendtes direkte til [person9] (SKAT’s daværende sagsbehandler), der på vegne SKAT i efteråret 2022 havde udarbejdet forslag for indkomstårene 2019-2021 (bl.a. Sags-ID [sag1] og Sags-ID [sag2]). Siden hørte som sagt hverken [revisionsfirma1] eller klager noget tilbage fra Skattestyrelsen, der havde overset det modtagne brev af 24. november 2022 og truffet afgørelser og udskrevet nye årsopgørelser, som SKAT dog i januar 2025 under en pantefogedsag i Litauen uden forbehold eller reservation af nogen slags i deres helhed aktivt og af egen drift tilbagekaldte/annullerede. (…) I SKATs brev af 29. januar 2025 er der ingen forbehold for eller reservation af, at SKAT på et senere tidspunkt eventuelt ville eller kunne tage sagen/sagerne vedr. dansk indkomstansættelse for 2019 og 2020 op på ny. Tilbagekaldelsen/annulleringen var og kunne ikke forstås som blot foreløbig eller betinget. Hermed har SKAT givet en entydig og specifik tilkendegivelse vedr. endeligt frafald af danske skatteansættelser for indkomstårene 2019 og 2020, og klager bibragtes en retsbeskyttet forventning om, at skatteansættelser for 2019 og 2020 ikke senere ville blive genåbnet/taget op på ny. (…) Og det bliver endog endnu mere klart og tydeligt i og med, SKAT i sit brev af 28. april 2025 (her vedhæftet som del af bilag 2 (side 31 af 31)) aktivt og af egen drift skriver som følger: ”Vi tilbagekalder tidligere fremsendte forslag af den 11. oktober 2022 for indkomståret 2021, idet Skattestyrelsen har overset, at jeres indsigelse af den 24. november 2022 også gjaldt indkomståret 2021. Derfor er ansættelsen for indkomståret 2021 truffet på forkert grundlag. Årsopgørelsen for indkomståret 2021 annulleres på baggrund af dette. Skattestyrelsen kan på et senere tidspunkt tage sagen op på ny. (…)” SKAT må på denne baggrund – uanset Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 – konkret over for klager være afskåret fra en fornyet (genoptagelse af en) skatteansættelse vedr. indkomstårene 2019 (og 2020) pga. fast driftssted, og SKAT må allerede af den grund i sin helhed trække sin agterskrivelse af 1. maj 2025 og ikke mindst sin afgørelse af 14. juli 2025 (vedr. 2019) tilbage – og stoppe sagen om 2019 (og 2020) hér og nu. (…) Subsidiær Påstand - Intet fast driftssted i DK i 2019 Indledningsvis gentages det, at klager er uenig i, og at det fortsat bestrides, at klager har haft fast driftssted i DK i 2019 efter Art. 5, nr. 1, (samh. med nr. 4, litra e) og/eller Art. 5, nr. 5, i DBO’en mellem Danmark og Litauen (DBO). (…) Klagers bygge-/entreprenørvirksomhed blev grundlæggende drevet fra klagers adresse i Litauen. Herudover blev der ikke – hverken helt eller delvist - udøvet en sådan aktivitet gennem lokalerne i lejemålene på de danske adresser ([adresse8], [by8], i perioden fra 18/10- 2018 til 10/11-2019 eller [adresse9], [by9], i perioden fra 11/11-2019 og frem), at der må anses for udøvet virksomhed gennem lejemålene (og dermed etableret ”fast forretningssted” i Danmark). Aktiviteten (dvs. entreprisearbejderne) udøvedes på de konkrete byggepladser/huse/ejendomme rundt om i [by3], tilhørende en konkret kunde/bygherre, og i hvert fald blev der gennem lejemålene på de danske adresser alene udøvet afhjælpende eller forberedende virksomhed for foretagendet i form af overnatning/indkvartering af medarbejdere, og gennem ”lejemålene” i Danmark fandt i øvrigt ingen overordnet styring eller ledelse af virksomheden/aktiviteterne sted. Der er heller ikke fast driftssted efter reglen i DBO Art. 5, nr. 5, om uselvstændige agenter/repræsentanter. Ingen af de af Skattestyrelsen nævnte personer opfylder betingelserne i denne bestemmelse, jf. også nedenfor på side 8 i denne klageskrivelse. (…) Mere Subsidiær Påstand - SKAT’s skøn over klagers (påståede) danske skattepligtige indkomsts størrelse i 2019 er usagligt, urigtigt og for højt I det omfang en dansk myndigheds afgørelse beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Det følger af forvaltningslovens § 24, stk. 1. Det er ikke tilstrækkeligt at skrive, at afgørelsen er truffet på grundlag af et samlet skøn. Konkret savnes i agterskrivelsen af 1. maj 2025 of afgørelsen af 14. juli 2025 en specifik og uddybende forklaring fra SKAT på hovedhensynene bag SKAT’s skønsmæssige fastsættelse af den påståede selskabsskattepligtige indkomst i DK for 2019 på kr. 583.364 (jf. SKAT’s bilag 3). Selvom SKAT er klar over og har fået oplyst, at ca. 33% af den fakturerede omsætning i 2019 hidrører fra aktiviteter i Litauen (ca. omregnet DKK 6 mio (SKATs bilag 5) ud af ca. omregnet DKK 19 Mio. (SKATs bilag 3), skønner SKAT, at 100% af overskuddet (alle kr. 583.364) i 2019 kan beskattes i Danmark efter Art. 7, jf. Art 5, i DBO. Med andre ord må SKAT have den urigtige og vilkårlige opfattelse, at der med omsætningen på ca. DKK 6 mio i LT skabtes et 0-resultat (indtægter=udgifter), medens alene omsætningen i DK skabte overskud til beskatning i DK (indtægter>udgifter). Hertil kommer obiter dictum, at det for SKAT for indkomståret 2019 modsat 2018 tilsyneladende ikke engang er værd at nævne, at det kunne tale imod fast driftssted i 2019, at der i dét indkomstår i hjemlandet var betydelig omsætning/aktivitet, medens det for SKAT vedr. indkomståret 2018 tillagdes stor vægt og talte for respektive skabte formodning for fast driftssted i DK, at der kun var en ganske ubetydelig omsætning/aktivitet i hjemlandet. Den retspraksis, SKAT påberåber sig som central for forholdene og vurderingen af evt. fast driftssted i indkomståret 2018, især SKM 2019.185ØLR, lader SKAT vedr. indkomståret 2019 ganske uomtalt. Det undrer klager meget, og det er næppe foreneligt med dansk forvaltningsret, når en myndighed kun inddrager og refererer til central retspraksis/jura/regelgrundlaget, når det er til SKATs egen – og ikke borgerens – fordel. Ex tuto bør SKAT – med henvisning til de fakta, SKAT selv lægger til grund - i hvert fald for at undgå at lave et decideret fejlskøn nedsætte det til beskatning i DK skønnede overskud hos klager i 2019 med ca. 1/3 (eller 6/19-dele), dvs. DKK 192.500 fra DKK 583.364 (jf. SKAT’s bilag 3) til ca. DKK 391.000. (…) Der er – også hvad angår [adresse10], [by10] - tale om lejemål med kun boligareal, der udelukkende måtte benyttes og udelukkende blev benyttet til beboelse, altså overnatning/indkvartering af skiftende litauisk personale under deres arbejde i Danmark. Der er i lejemålene ikke etableret fastnettelefon eller bredbåndsforbindelse. Det gælder som nævnt også de øvrige lejemål, klager havde i DK i 2019. SKAT anfører bl.a. i agterskrivelsen af 1. maj 2025 som følger: ”Angående [adresse10], [by10], så er der tale om en ejendom med både beboelse og erhverv. Dette kan ses ved opslag på nuværende udlejers hjemmeside (se bilag 1), at der er tale om erhvervsdelen. Der er tale om en kontorlejlighed på 76,47 m2 opdelt i 3 rum. Ifølge lejekontrakten er leje-målet påbegyndt den 1/10-2018 og udgør 76 m2, men på kontraktens side 5 står der at lejer flytter ind den 17/4-2017 og lejekontrakten ikke underskrevet.” (…) Klager fastholder, at hvad angår [adresse10], [by10], så er der tale om et lejemål, der udelukkende måtte benyttes og udelukkende blev benyttet til beboelse, altså overnatning/indkvartering af litauisk personale under deres arbejde i Danmark. Før som nu bestrides det, at klager har haft fast driftssted i form af fast forretningssted på [adresse8], [by8] i perioden 1/1-2019 til 10/11-2019 og i perioden 11/11-2019 til dags dato fast driftssted og fast forretningssted på [adresse9], [by9], i henhold til DBO Art 5, nr. 1 og nr. 2. Med hensyn til SKATs beskyldninger om, at klager forsøger at ”sløre” forholdene, hvilket bestrides, må det indledningsvis påpeges, at klager før som nu så vidt muligt har bestræbt sig på og faktisk indsendt de oplysninger til SKAT, som SKAT har udbedt sig. På adressen [adresse9], [by9], er der – som SKAT hævder - måske bopælspligt, og måske var ingen tilmeldt i folkeregisteret på adressen i 2019 (og 2020). Da ingen af klagers ansatte i 2019 (og 2020 m.v.) imidlertid havde bopæl/fast opholdssted dér i Danmark, er det grunden til, at ingen af klagers ansatte var tilmeldt i folkeregisteret dér. Mht. dette lejemål og de øvrige er der som nævnt af undertegnede i april 2025 som svar på SKAT’s forespørgsel herom i april 2025 primært tale om flere forskellige litauiske ansatte, der sagtens kan have overnattet snart det ene snart det andet sted, og i dag kan min klient ikke finde data på, hvem der lige præcist individuelt overnattede hvor og hvornår/i hvilke perioder ad gangen i 2019-2020. At klager ikke 5-6 år senere i april 2025 nøjagtigt kan beskrive, hvem (af 20-30 skiftende ansatte udsendt på tjenesterejse til DK) der i hvilke tidsrum i året 2019 netop overnattede på et (af flere) specifikke/bestemte sted(er) (og ikke andre steder) hænger også sammen med, at sådanne data ikke er registreret eller gemt centralt og således ikke bare kan udtrækkes digitalt. At sige som SKAT gør, at det er en - underforstået tilsigtet - ”sløring for hvem der reelt opholder sig på adressen”, er dog at gå alt for vidt. Det bemærkes tillige, at det ud fra kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst artikel 5 (2014-udgavens Pkt. 4.6 og 2017-udgavens pkt. 20 og pkt. 21) for så vidt er uden betydning, at et selskab har registreret eller lejemål på adresser i Danmark, hvis ikke det er derfra eller derigennem, det indtægtsgivende erhverv faktisk udføres. Hvor og hvornår hvem af de ansatte præcist overnattede er således irrelevant. (…) Som det også vil fremgå af de notater, som [advokatfirma1] givetvis har gjort fra den 23. april 2025, hverken havde eller gjorde [person3] og [person7] eller den eksterne momsbogholderske, [person2], brug af fuldmagt til på [klager]’s vegne at indgå aftaler for virksomheden i Danmark – hverken i 2018 eller i 2019 m.v. [person1] var som ejer/direktør i [klager] den eneste der kunne indgå aftaler, men han kunne altid nås på sin mobiltelefon, uanset om han var i Danmark eller i Litauen eller helt andetsteds fx på ferie. [person3]’, [person7]’ og [person2] abejde var i hvert fald ex tuto ”af hjælpende eller forberedende karakter”, jf. DBO Art. 5, nr. 4. Dermed vil SKAT sikkert også få behørigt afkræftet, at der skulle foreligge fast driftssted i 2018 eller 2019 i Danmark qua DBO Art. 5, nr. 5 om ansatte befuldmægtigede. Afslutningsvis gentages det, at det før som nu turde stå SKAT klart, at klager ikke havde fast driftssted i DK i 2019 efter Art. 5, nr. 1 om fast forretningssted. Der henvises igen til kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst, Art. 5 (2014-udgavens Pkt. 4.6 og 2017-udgavens pkt. 20 og pkt. 21). (..)” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil Selskabets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil: ”(…) Uanset Skatteankestyrelsens forslag fastholder klager, at klager i 2019 ikke har haft ”fast forretningssted” i Danmark. I byretsafgørelsen vedr. indkomståret 2018 er det klagers opfattelse, at der lagdes betydelig vægt på det forhold, at [person1] i størstedelen af 2018 havde privat bopæl i Danmark – modsat 2019, hvor han havde bopæl i Litauen. Det er også klagers opfattelse, at det for 2019 må tillægges særlig betydning, at udlejer i sin erklæring om, hvad beboelseslokalerne på [adresse8], [by8] (lejemålet) var aftalt kun at måtte anvendes til og rent faktisk kun anvendtes til. Erklæringen og lejekontrakten for [adresse8], [by8], fremlægges som ny bilag (30) i sagen. Under retssagen vedr. indkomståret 2018 protesterede Skatteministeriet og [advokatfirma1] efter retsplejelovens § 297 mod dette bilags fremlæggelse inkl. udlejererklæringen, da de mente, at der var tale om en ensidigt indhentet erklæring, der først er indhentet, efter retssagen er anlagt, uden at følge processen for skriftlige vidneforklaringer i retsplejelovens § 297. I byretsafgørelsen vedr. 2018 besluttede dommeren af de af Skatteministeriet / [advokatfirma1] nævnte grunde at afvise og udelukke udlejererklæringen som bevis i sagen. Udlejererklæringen er nu fremlagt som i bilag i denne administrative sag ved Landsskatteretten/Skatteankestyrelsen, og dermed adskiller denne sag vedr. 2019 sig væsentligt fra byretsafgørelsen vedr. 2018. Fast Driftssted efter Art. 5, stk. 3 Skatteankestyrelsen henviser i sit forslag til Nr. 55 i Kommentaren til OECD-Modeloverenskomsten og mener herefter, at klager i 2019 – ud fra bilag 7 - har haft følgende 7 byggeprojekter hver for sig en varighed på mere end 6 måneder: (…) Klager er uenig i Skatteankestyrelsens i øvrigt ganske spekulative opfattelse af, at der fsva. de syv førnævnte entrepriser/projekter er tale om én/ét og samme entreprise/projekt, der er blevet forlænget pga. sæson- eller vejrligbestemte eller andre midlertidige afbrydelser qua materialemangel, fosinkelse med bygherreleverancer eller qua andre entreprenørers forsinkelse. Fx vedr. [adresse7], [by6]-projektet, som Skatteankestyrelsen anfører har varet fra 1. marts 2019 til 29. november 2019 – altså mere end 6 måneder. Klager har tjekket i arkiverne og hukommelsen om projektdetaljerne fra 2019. Her er den faktiske forklaring vedr. de forskellige arbejder/opgaver på samme matrikel og for samme bygherre. Fra begyndelsen af marts til begyndelsen af april udførte klager murerarbejder uden for huset (facaden). Klager afsluttede murerarbejdet og var færdige med dette projekt pr. 2. april 2019. Derefter fra slutningen af april til slutningen af juni lavede klager meget store terrasser til kunden (nær vandet og nær huset). Igen udendørsarbejde. I juli/august udførte klager tømrer- og murarbejder (limning af fliser i badeværelser) inde i huset – lofter i hele huset. I oktober og november udførte klager igen udendørsarbejder – montering af sten i indkørslen og murværk af søjler til hovedporten. Disse opgaver/arbejder var helt separate byggerier/arbejder/projekter, der ikke var forbundne med eller udløbere eller logiske, fagmæssige eller håndværksmæssige konsekvenser af hinanden. Selvom de var på sammen geografiske sted, var der ikke tale om en ”kommerciel enhed”. Der var heller ikke tale om ekstraarbejder. Der var tale om forskellige fag-arbejder (murer, tømrer) eller ”arbejder af ikke samme eller tilsvarende karakter”, og der har været forskellige medarbejdere på opgaverne. Ikke sjældent vælger en ny kunde/bygherre i praksis at ”se klager an” med en første opgave. Leveres tilfredsstillende og til tiden indenfor aftalt pris/-estmat, kan klager komme i betragtning til en evt. ny senere opgave, som kunderne, herunder især private bygherrer ofte sætter i sving afhængigt af også deres samlede privatøkonomiske budget. Det er den samme logik med også de andre 6 førnævnte projekter. Klager fastholder på den baggrund, at ingen af de i 2019 udførte entrepriser/byggearbejder i Danmark overskred 6 måneder i varighed, og at ingen af byggearbejderne derfor udgør faste driftsteder efter Art. 5, stk. 3 i DBO’en. Heller ikke de 7 af Skatteankestyrelsen fremhævede byggerier/arbejder. Klager forbeholder sig at fremlægge endnu forhåndenværende dokumentation herfor, herunder for de særskilte byggeopgaver for [adresse7]. Der henvises også til Nr. 51-54 i Kommentaren til OECD-Modeloverenskomsten. Konklusionen må således være, at indkomst vedr. de førnævnte 7 byggearbejder (i et evt. (efter hjemvisning)) nyt skøn over det faste driftssteds skattepligtige indkomst heller ikke skal medregnes. (…)” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om det litauiske selskabs forretningsmæssige aktiviteter i Danmark i indkomståret 2019 udgjorde et fast driftssted efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og den dansk-litauiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 5. Derefter skal Landsskatteretten tage stilling til, om selskabet opnåede en retsbeskyttet forventning om ikke at være skattepligtig af et fast driftssted, Endelig skal Landsskatteretten tage stilling til, om ansættelsesændringen er omfattet af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, som gælder for kontrollerede transaktioner. Retsgrundlaget For indkomståret 2019 havde selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og stk. 2, følgende ordlyd: ”Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, (…). Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. (…). Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. (…). (…) Stk. 2. Indkomst i et fast driftssted her i landet opgøres som den indkomst, som driftsstedet kunne have opnået, herunder ved dets interne transaktioner med andre dele af det foretagende, som driftsstedet er en del af, hvis det havde været et særskilt og uafhængigt foretagende, der var beskæftiget med samme eller lignende virksomhed under samme eller lignende vilkår, under hensyn til de funktioner, der udføres, de aktiver, der anvendes, og de risici, der påtages af det pågældende foretagende gennem driftsstedet. Hvis der er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den fremmede stat, Færøerne eller Grønland, hvor det pågældende foretagende er hjemmehørende, og denne overenskomsts artikel om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed ikke er formuleret i overensstemmelse med 1. pkt., opgøres indkomsten i driftsstedet dog i overensstemmelse med den pågældende artikel.” Fast driftssteds-begrebet skal fortolkes i overensstemmelse med artikel 5 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen og med principperne i OECD’s modeloverenskomst, artikel 5, jf. f.eks. Højesterets dom af 25. juni 1996, offentliggjort i UfR 1996.1187 H, og Østre Landsrets dom af 12. marts 2019, offentliggjort som SKM2019.185.ØLR. I SKM2019.185.ØLR fandt landsretten, at en udenlandsk håndværksvirksomhed havde fast driftssted i Danmark som følge af, at virksomheden havde lejemål i Danmark, hvorfra ejeren i hvert fald delvis ledede, styrede og koordinerede virksomhedens byggeaktiviteter i Danmark. Artikel 5 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Litauen har følgende ordlyd: ”Fast driftssted Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket »fast driftssted« et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves. Stk. 2. Udtrykket »fast driftssted« omfatter navnlig: a) et sted, hvorfra et foretagende ledes; b) en filial; c) et kontor; d) en fabrik; e) et værksted; og f) en mine, en olie- eller gaskilde, et stenbrud eller ethvert andet sted, hvor naturforekomster udvindes. Stk. 3. Et bygnings-, anlægs-, montage- eller installationsarbejde eller en tilsynsførende eller rådgivende aktivitet i forbindelse dermed udgør kun et fast driftssted, hvis arbejdet, projektet eller aktiviteten varer mere end 6 måneder. Stk. 4. Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel skal udtrykket »fast driftssted« anses for ikke at omfatte: a) anvendelsen af indretninger udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering af varer tilhørende foretagendet; b) opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering; c) opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til bearbejdelse hos et andet foretagende; d) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller indsamle oplysninger til foretagendet; e) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at udøve enhver anden virksomhed af forberedende eller hjælpende karakter for foretagendet; f) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende til samtidig udøvelse af flere af de i litra a)-e) nævnte virksomheder, forudsat at det faste forretningssteds samlede virksomhed, der er et resultat heraf, er af forberedende eller hjælpende karakter. ….” Artikel 7 i den dansk-litauiske dobbeltbeskatningsoverenskomst har følgende ordlyd: ”Fortjeneste ved erhvervsvirksomhed Stk. 1. Fortjeneste, som oppebæres af et foretagende i en kontraherende stat, kan kun beskattes i denne stat, medmindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted. Såfremt foretagendet driver en sådan virksomhed, kan dets fortjeneste beskattes i den anden stat, men kun for så vidt angår den del deraf, som kan henføres til: a) dette faste driftssted; eller b) salg i denne anden stat af varer af samme eller lignende art som dem, der sælges gennem dette faste driftssted; eller c) anden erhvervsvirksomhed, der udøves i denne anden stat af samme eller lignende art som den, der udøves gennem dette faste driftssted. Bestemmelserne i litra b) og c) finder ikke anvendelse, hvis foretagendet godtgør, at et sådant salg eller en sådan virksomhed ikke med rimelighed kunne være foretaget af dette faste driftssted. Stk. 2. Under iagttagelse af bestemmelserne i stykke 3 skal der i tilfælde, hvor et foretagende i en kontraherende stat driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted, i hver kontraherende stat til dette faste driftssted henføres den fortjeneste, som det kunne forventes at ville have opnået, hvis det havde været et frit og uafhængigt foretagende, som udøvede den samme eller lignende virksomhed på samme eller lignende vilkår, og som under fuldstændig frie forhold afsluttede forretninger med det foretagende, hvis faste driftssted det er. Stk. 3. Ved fastsættelse af et fast driftssteds fortjeneste skal det være tilladt at fradrage omkostninger, som er afholdt for det faste driftssted, herunder generalomkostninger til ledelse og administration, hvad enten de er afholdt i den stat, hvori det faste driftssted er beliggende, eller andre steder. (…)” Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, afsnit A.A.2.8.1, angiver bl.a. følgende om betingelserne for, at en skattepligtig kan have en retsbeskyttet forventning: ”(…) Det er en grundlæggende forudsætning for, at en uformel forhåndstilkendegivelse kan blive bindende, at spørgeren har modtaget en klar, positiv og entydig tilkendegivelse og disponeret i overensstemmelse med den. (…)” Skattekontrollovens § 74, stk. 2, har følgende ordlyd: ”Ud over de tilfælde, der er nævnt i stk. 1, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skatteansættelse skønsmæssigt, hvis den skattepligtige ved oplysningsfristens udløb ikke har givet forvaltningen oplysninger som nævnt i § 2, som kan danne grundlag for skatteansættelsen. Told- og skatteforvaltningen skal forinden have anmodet den skattepligtige om oplysningerne inden for en rimelig frist.” Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 og stk. 5, fremgår: ”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt. (…) Stk. 5. Fristerne efter stk. 1 og 2 udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens kapitel 4 eller § 13 i tonnageskatteloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.” Skattekontrollovens § 37, nr. 6, definerer kontrollerede transaktioner således: ” 6) Kontrollerede transaktioner: Herved forstås transaktioner mellem a) en skattepligtig og en fysisk eller juridisk person, der udøver en bestemmende indflydelse over den skattepligtige, b) En skattepligtig og en juridisk person, som den skattepligtige udøver en bestemmende indflydelse over, c) en skattepligtig og en juridisk person, der er koncernforbundet med den skattepligtige, d) en skattepligtig og dennes faste driftssted beliggende i udlandet, e) en skattepligtig, der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person, og dennes faste driftssted i Danmark eller f) en skattepligtig, der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person, og dennes kulbrintetilknyttede virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4.” Skattekontrollovens § 38 har følgende ordlyd: ”Skattepligtige skal i oplysningsskemaet give told- og skatteforvaltningen oplysninger om art og omfang af handelsmæssige eller økonomiske transaktioner, når der er tale om kontrollerede transaktioner.” I Østre Landsrets dom af 15. november 2017, offentliggjort i SKM2017.710.ØLR, gjorde skatteyderen blandt andet gældende, at artikel 5, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen fandt anvendelse, og at denne artikel udgjorde en undtagelse til den almindelige regel om fast driftssted i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5, stk. 1, så der først kan statueres fast driftssted, når et anlægs- og monteringsarbejde har varet i mere end 12 måneder. Skatteministeriet gjorde heroverfor gældende, at den begrænsede skattepligt ikke blev støttet på artikel 5, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at bestemmelsen skulle fortolkes i lyset af artikel 5, stk. 1, og at artikel 5, stk. 3, ikke udelukkede, at der i forhold til en entreprenørvirksomhed kunne statueres fast driftssted efter artikel 5, stk. 1, når betingelserne efter artikel 5, stk. 1, var opfyldt. Landsretten fandt, at skatteyderen i de omhandlede indkomstår havde udøvet et erhverv med fast driftssted i Danmark, og at han derfor var begrænset skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. Landsretten tiltrådte desuden, at artikel 5, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke udelukkede skattepligt til Danmark, jf. artikel 5, stk. 1, og artikel 7, i den foreliggende situation, hvor entreprenørvirksomheden var blevet udøvet fra et fast forretningssted i Danmark. Landsskatterettens begrundelse og resultat Fast driftssted Det fremgår af Østre Landsrets dom af 12. marts 2019, offentliggjort som SKM2019.185.ØLR, at en udenlandsk håndværksvirksomhed kan have fast driftssted i Danmark, hvis virksomheden fra en adresse i Danmark foretager hel eller delvis ledelse, styring og koordinering af virksomhedens byggeaktiviteter i Danmark. Landsskatteretten har ved afgørelse af 15. december 2023 afgjort, at selskabet i indkomståret 2018 havde et fast driftssted i Danmark, idet der i løbet af året forelå et fast forretningssted på tre forskellige adresser, hvor selskabet udførte ledelse, styring og koordinering. Disse aktiviteter var ikke kun af forberedende eller hjælpende karakter. Landsskatterettens afgørelse blev stadfæstet af Retten i [by7] ved dom af 28. oktober 2025. Da selskabet har fortsat sine aktiviteter i Danmark i indkomståret 2019, og da selskabet i størstedelen af året havde rådighed over det samme faste forretningssted på [adresse8] i [by8] som i slutningen af 2018, finder Landsskatteretten, at selskabet også har haft fast driftssted i Danmark i indkomståret 2019. Selskabet har ikke forelagt nye oplysninger, som kan begrunde en ændret bedømmelse på dette punkt. Selskabet er herefter begrænset skattepligtig til Danmark i indkomståret 2019 efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, af overskud af virksomhed i Danmark. Retsbeskyttet forventning Skattestyrelsens tilbagekaldelse af det tidligere forslag til afgørelse om fastsættelse af selskabets skattepligtige indkomst og annullering af årsopgørelsen for indkomståret 2019 ved brev af 29. januar 2025 har ikke bibragt selskabet en forventning om, at Skattestyrelsen ikke på et senere tidspunkt ville genoptage skatteansættelsen alene med respekt af frist- og forældelsesreglerne. Der er herved lagt vægt på, at tilbagekaldelsen og annulleringen skyldtes en sagsbehandlingsfejl, og at tilbagekaldelsen derfor ikke indeholder en materiel stillingtagen til grundlaget for beskatningen. Ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26 Skattestyrelsens afgørelse af 14. juli 2025 er truffet efter udløb af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, som for indkomståret 2019 var den 1. august 2023. Skattestyrelsen har som hjemmel angivet den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, der for indkomståret 2019 var den 1. august 2025. Det fremgår af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, at den forlængede ansættelsesfrist finder anvendelse bl.a. på skattepligtige omfattet af skattekontrollovens kapitel 4, for så vidt angår kontrollerede transaktioner. Skattekontrollovens kapitel 4 vedrører dokumentationspligt for transfer pricing og omfatter bl.a. lovens § 37, som i nr. 6 fastlægger definitionen af kontrollerede transaktioner. Hertil hører ifølge skattekontrollovens § 37, nr. 6, litra b og e, transaktioner imellem et selskab og dets hovedaktionær samt transaktioner imellem et udenlandsk selskab og dets faste driftssted i Danmark. Som transaktioner anses ifølge skattekontrollovens § 38 handelsmæssige eller økonomiske transaktioner. Heraf følger, at handelsmæssige eller økonomiske transaktioner imellem det litauiske selskabs faste driftssted i Danmark og selskabets hovedkontor i Litauen skal anses for at være kontrollerede transaktioner, som omfattes af skattekontrollovens kapitel 4 og dermed også af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Handelsmæssige eller økonomiske transaktioner, som selskabets faste driftssted i Danmark foretager direkte med tredjemand, er derimod ikke kontrollerede transaktioner, jf. skattekontrollovens § 37, nr. 6, modsætningsvist. Heraf følger, at selskabets transaktioner med uafhængige parter, herunder den skattepligtige indkomst som disse transaktioner medfører, ikke omfattes af den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Det gælder eksempelvis selskabets byggeopgaver for kunder i Danmark, hvor aftaler er indgået direkte mellem kunden og selskabets faste driftssted i Danmark, og hvor ledelse og koordinering ligeledes er sket derfra. Skattestyrelsens afgørelse af 14. juli 2025, som er foretaget med hjemmel i den forlængede ansættelsesfrist, har henført selskabets samlede indkomst til det faste driftssteds skattepligtige indkomst. Skattestyrelsen har herved ikke sondret mellem indkomst hidrørende fra kontrollerede transaktioner, som omfattes af den forlængede ansættelsesfrist, og indkomst hidrørende fra ikke-kontrollerede transaktioner, som ikke omfattes af den forlængede ansættelsesfrist. Da selskabets indkomst fra ikke-kontrollerede transaktioner udgør en betydelig del af selskabets samlede indkomst, finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2019 ikke kan foretages med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Landsskatteretten ophæver derfor Skattestyrelsens afgørelse.