Momsfradrag nægtet for ydelser fra fakturafabrikker

Journalnr. 25-0040850 Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 1.036.036 kr. for perioden 1. august 2021 til 31. marts 2024. Forhøjelsen skyldes ikke godkendt fradrag for købsmoms af virksomhedens udgifter til underleverandører. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse. Faktiske oplysninger [klager] (herefter virksomheden) blev stiftet den 1. marts 2002 til afmeldelsen den 30. juni 2024. Virksomheden har været registreret under branchekoden 532000 ”Andre post- og kurertjenester”. [person1] (herefter indehaveren) er fuldt ansvarlig deltager i virksomheden. Virksomheden har været momsregistreret siden 1. marts 2002 og afregnet moms halvårligt og kvartalsvis. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har virksomheden i den påklagede periode været registreret med mellem 12-17 ansatte, fordelt på 7-13 årsværk. Virksomhedens lønudgifter har udgjort følgende: 2021 3.708.676 kr. 2022 3.746.939 kr. 2023 3.627.029 kr. 1. kvartal 2024 388.630 kr. Af virksomhedens balancer fremgår omsætningen til 8.532.249 kr. ekskl. moms for 2021, 7.613.881 kr. ekskl. moms for 2022, 8.261.706 kr. ekskl. moms for 2023 og 633.495 kr. ekskl. moms for 1. kvartal 2024. Det fremgår af virksomhedens kontokort, at der er bogført udgifter til fremmed arbejde på 2.755.265 kr. ekskl. moms for 2021, 1.732.285 kr. ekskl. moms for 2022, 1.541.510 kr. ekskl. moms for 2023 og 535.711 kr. ekskl. moms for 1. kvartal 2024. Virksomheden har angivet følgende momstilsvar: Periode Salgsmoms Købsmoms Momstilsvar 1. halvår 2021 1.174.457 kr. 405.162 kr. 769.295 kr. 2. halvår 2021 958.605 kr. 345.544 kr. 613.061kr. Samlet for 2021 2.133.062 kr. 750.706 kr. 1.382.356 kr. 1. kvartal 2022 450.388 kr. 161.813 kr. 288.575 kr. 2. kvartal 2022 441.150 kr. 69.893 kr. 371.257 kr. 3. kvartal 2022 449.730 kr. 128.524 kr. 321.206 kr. 4. kvartal 2022 476.824 kr. 134.792 kr. 342.032 kr. Samlet for 2022 1.818.092 kr. 495.022 kr. 1.323.070 kr. 1. kvartal 2023 390.244 kr. 53.566 kr. 336.688 kr. 2. kvartal 2023 487.589 kr. 123.724 kr. 363.865 kr. 3. kvartal 2023 489.422 kr. 138.757 kr. 350.665 kr. 4. kvartal 2023 635.940 kr. 151.724 kr. 484.216 kr. Samlet for 2023 2.003.195 kr. 467.761 kr. 1.534.434 kr. 1. kvartal 2024 158.374 kr. 155.650 kr. 2.724 kr. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af virksomhedens underleverandører fundet anledning til at se nærmere på virksomhedens momstilsvar, idet Skattestyrelsen har konstateret, at virksomhedens underleverandører har udstedt fiktive fakturaer til brug for uberettiget moms- og skattefradrag. Som følge heraf har Skattestyrelsen den 19. juli 2024 anmodet om materiale og forklaring på procedurer og forretningsgange i forbindelse med køb af ekstern arbejdskraft. Skattestyrelsen har efterfølgende indhentet supplerende bankoplysninger fra virksomhedens bank. Skattestyrelsen har ændret virksomhedens momstilsvar med i alt 1.036.036 kr. for perioden fra den 1. august 2021 til den 31. marts 2024. Forhøjelsen skyldes at Skattestyrelsen har nægtet fradrag for købsmoms til følgende 17 underleverandører og en overførsel til overførselsservice: Bogføringsdato Underleverandør Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 31.08.2021* [virksomhed1] ApS 330.500,00 kr. 82.625,00 kr. 413.125,00 kr. 3. kvartal 2021 330.500,00 kr. 82.625,00 kr. 413.125,00 kr. 27.10.2021* [virksomhed1] ApS 184.250,00 kr. 46.063,00 kr. 230.312,50 kr. 08.12.2021 [virksomhed2] 88.000,00 kr. 22.000,00 kr. 110.000,00 kr. 4. kvartal 2021 (afrundet) 272.250,00 kr. 68.063,00 kr. 340.313,00 kr. Samlet 2021 (afrundet) 602.750,00 kr. 150.688,00 kr. 753.438,00 kr. 14.01.2022 [virksomhed3] 150.000,00 kr. 37.500,00 kr. 187.500,00 kr. 14.01.2022 [virksomhed4] 119.900,00 kr. 29.975,00 kr. 149.875,00 kr. 01.02.2022 [virksomhed3] 152.000,00 kr. 38.000,00 kr. 190.000,00 kr. 02.03.2022 [virksomhed4] 118.990,00 kr. 29.747,50 kr. 148.737,50 kr. 1. kvartal 2022 (afrundet) 540.890,00 kr. 135.223,00 kr. 676.113,00 kr. 24.05.2022 [virksomhed5] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 20.06.2022 [virksomhed6] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 2. kvartal 2022 (afrundet) 200.000,00 kr. 50.000,00 kr. 250.000,00 kr. 08.08.2022 [virksomhed7] ApS 76.585,00 kr. 19.146,25 kr. 95.731,25 kr. 09.08.2022 [virksomhed8] ApS 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 27.09.2022 [virksomhed9] 150.000,00 kr. 37.500,00 kr. 187.500,00 kr. 3. kvartal 2022 (afrundet) 326.585,00 kr. 81.646,00 kr. 408.231,00 kr. 11.10.2022 [virksomhed7] ApS 36.975,00 kr. 9.243,75 kr. 46.218,75 kr. 19.10.2022 [virksomhed10] 150.000,00 kr. 37.500,00 kr. 187.500,00 kr. 21.11.2022 [virksomhed7] ApS 27.115,00 kr. 6.778,75 kr. 33.893,75 kr. 25.11.2022 [virksomhed11] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 19.12.2022 [virksomhed7] ApS 12.750,00 kr. 3.187,50 kr. 15.937,50 kr. 31.12.2022 [virksomhed12] 120.000,00 kr. 30.000,00 kr. 150.000,00 kr. 31.12.2022 [virksomhed7] ApS 31.620,00 kr. 7.905,00 kr. 39.525,00 kr. 4. kvartal 2022 (afrundet) 478.460,00 kr. 119.615,00 kr. 598.075,00 kr. Samlet 2022 (afrundet) 1.545.935,00 kr. 386.484,00 kr. 1.932.419,00 kr. 17.02.2023 [virksomhed7] ApS 19.380,00 kr. 4.845,00 kr. 24.225,00 kr. 13.03.2023 [virksomhed7] ApS 11.050,00 kr. 2.762,50 kr. 13.812,50 kr. 27.03.2023 [virksomhed13] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 31.03.2023* [virksomhed7] ApS 10.880,00 kr. 2.720,00 kr. 13.600,00 kr. 1. kvartal 2023 (afrundet) 141.310,00 kr. 35.328,00 kr. 176.638,00 kr. 25.04.2023 [virksomhed13] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 12.05.2023 [virksomhed7] ApS 46.240,00 kr. 11.560,00 kr. 57.800,00 kr. 25.05.2023 [virksomhed13] 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 16.06.2023 [virksomhed7] ApS 17.850,00 kr. 4.462,50 kr. 22.312,50 kr. 20.06.2023 [virksomhed14] ApS 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 2. kvartal 2023 (afrundet) 364.090,00 kr. 91.023,00 kr. 455.113,000 kr. 14.07.2023 [virksomhed7] ApS 47.600,00 kr. 11.900,00 kr. 59.500,00 kr. 21.07.2023 [virksomhed15] ApS 100.000,00 kr. 25.000,00 kr. 125.000,00 kr. 21.08.2023 [virksomhed15] ApS 110.000,00 kr. 27.500,00 kr. 137.500,00 kr. 21.08.2023 [virksomhed7] ApS 87.210,00 kr. 21.802,50 kr. 109.012,50 kr. 20.09.2023 [virksomhed7] ApS 45.560,00 kr. 11.390,00 kr. 56.950,00 kr. 22.09.2023 [virksomhed16] ApS 110.000,00 kr. 27.500,00 kr. 137.500,00 kr. 3. kvartal 2023 (afrundet) 500.370,00 kr. 125.093,00 kr. 625.463,00 kr. 16.10.2023 [virksomhed7] ApS 45.220,00 kr. 11.305,00 kr. 56.525,00 kr. 30.10.2023 [virksomhed16] ApS 112.000,00 kr. 28.000,00 kr. 140.000,00 kr. 17.11.2023 [virksomhed7] ApS 44.200,00 kr. 11.050,00 kr. 55.250,00 kr. 04.12.2023 [virksomhed16] ApS 100.500,00 kr. 25.125,00 kr. 125.625,00 kr. 18.12.2023 [virksomhed7] ApS 41.649,60 kr. 10.412,40 kr. 52.062,00 kr. 28.12.2023 [virksomhed16] ApS 110.400,00 kr. 27.600,00 kr. 138.000,00 kr. 31.12.2023 [virksomhed7] ApS 81.770,00 kr. 20.442,50 kr. 102.212,50 kr. 4. kvartal 2023 (afrundet) 535.740,00 kr. 133.935,00 kr. 669.675,00 kr. Samlet 2023 (afrundet) 1.541.510,00 kr. 385.379,00 kr. 1.926.889,00 kr. 29.01.2024 [virksomhed16] ApS 110.400,00 kr. 27.600,00 kr. 138.000,00 kr. 30.01.2024** 189.381,28 kr. 47.345,32 kr. 236.726,60 kr. 15.02.2024 [virksomhed17] 112.000,00 kr. 28.000,00 kr. 140.000,00 kr. 19.02.2024 [virksomhed7] ApS 42.160,00 kr. 10.540,00 kr. 52.700,00 kr. Samlet 1. kvartal 2024 453.941,00 kr. 113.485,00 kr. 567.427,00 kr. Samlet 4.144.136,00 kr. 1.036.036,00 kr. 5.180.173,00 kr. * Beløbet fremgår ikke af kontoudtog fra [finans1]. ** Ifølge [finans1]s posteringsoversigt fremgår beløbsmodtageren til at være overførselsservice og posteringstypen lønudbetaling. Virksomheden har fremlagt regnskabsoplysninger i form af kontokort og balance. Af sagen fremgår 8 fakturaer. Virksomheden har ikke fremlagt samarbejdsaftaler mellem virksomheden og de 17 underleverandører. Følgende oplysninger foreligger vedrørende de 17 underleverandører: [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed1], blev stiftet den 14. juni 2017 og opløst efter konkurs den 30. november 2023. [virksomhed1] har efter samhandlen skiftet navn til [virksomhed18] ApS. [virksomhed1] var registreret med branchekode 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og bibranchekoderne 561010 ”Restauranter” og 469000 ”Ikke-specialiseret engroshandel”. [virksomhed1]’s formål var at drive virksomhed med restauration samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. Ifølge CVR har [virksomhed1] haft 4-5 registrerede ansatte i perioden maj 2021 til november 2021. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed1] ikke angiver korrekt moms, A-skat og AM-bidrag. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed1] har aktiviteter indenfor køb og salg af fødevarer, men samtidig faktureret arbejdskraft til bl.a. transport og byggeri. Af sagen fremgår to udtræk fra [virksomhed1]’s kontoudtog på hver af virksomhedens indbetalinger. Det fremgår at størstedelen af beløbet videreføres til udlandet på indbetalingsdagen, der tilbageholdes alene hhv. 8 og 6 %. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] helt eller delvist må karakteriseres som en fakturafabrik. [virksomhed2], CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed2], blev stiftet den 4. marts 2021 og ophørte den 11. juli 2022. [virksomhed2] var registreret med branchekode 479113 ”Detailhandel med husholdnings- og boligudstyr, bortset fra elektriske apparater, via internet” og bibranchekoder 811000 ”Kombinerede serviceydelser” og 467200 ”Engroshandel med metaller og metalmalme”. Ifølge CVR har [virksomhed2] ikke været registreret med ansatte. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] har anvendt w[site1] med samme kontaktperson, som ifølge Skattestyrelsen har været involveret i andre fakturafabrikker. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed2] har faktureret til virksomheder indenfor forskellige brancher, herunder byggeri, restauration og transport. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed2] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 14. maj 2012 og opløst efter konkurs den 28. november 2023. [virksomhed3] var registreret med branchekode 411000 ”Gennemførelse af byggeprojekter” og bibranchekoderne 494100 ”Vejgodstransport”, 561010 ”Restauranter” og 960220 ”Skønheds- og hudpleje”. [virksomhed3]’s formål var at drive entreprenør virksomhed, i form af gennemførelse af større byggeprojekter. Ifølge CVR har [virksomhed3] ikke været registreret med ansatte fra og med december 2021. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har nulangivet moms for 2. halvår 2021 og at [virksomhed3] ikke har indberettet moms for 1. halvår 2022. Virksomheden har fremlagt tre fakturaer, hvoraf de sidste to er bogført og betalt af virksomheden: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 01.01.2022 2021134 Mandskabsudlejning 152.000 kr. 38.000 kr. 190.000 kr. 14.01.2022 2021072 December 2021 Mandskab 150.000 kr. 37.500 kr. 187.500 kr. 01.02.2022 2021133 Mandskabsudlejning 152.000 kr. 38.000 kr. 190.000 kr. Fakturaerne er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1,00 under antal. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har anvendt 7 forskellige aftaler fra [virksomhed19] og en aftale fra [virksomhed20] til udstedelse af fakturaer. Af fakturaerne, har Skattestyrelsen konstateret, at der fremgår 36 forskellige bankkonti, og at [virksomhed3] ikke er registreret med en dansk bankkonto i størstedelen af perioden hvor [virksomhed3] har udstedt fakturaer. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at fakturaerne er udstedt indenfor forskellige brancher bl.a. flytte-, fragt-, maler- og byggebranchen. Skattestyrelsen har på baggrund af de konstaterede forhold konkluderet, at [virksomhed3] har været brugt til at udstede fiktive fakturaer med henblik på at give modtagerne uberettiget momsfradrag og samtidig sløre betalingsforløbet med mulighed for at dække over sort løn. [virksomhed4], CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 1. maj 2021 og ophørte den 12. februar 2025. [virksomhed4] har været registreret med branchekode 478100 ”Detailhandel med motorkøretøjer” og bibranchekoderne 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, 015000 ”Blandet landbrugsdrift” og 771100 ”Udlejning og leasing af biler og lette motorkøretøjer. Ifølge CVR har [virksomhed4] været registreret med 1-2 ansatte i november 2021 til og med januar 2022, hvorefter der ikke fremgår registrerede ansatte. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] er blevet afmeldt momsregistrering og arbejdsgiverforpligtelse 27. januar 2022, og at [virksomhed4] ikke har indberettet moms for 2022. Det fremgår, ifølge Skattestyrelsen, af [virksomhed4]’s kontoudtog, at indbetalinger straks videreføres. Skattestyrelsen har bl.a. konstateret overførsler til guldsmed, diamanthandler og forhandler af ROLEX ure med angivelse af bilnavn, bilreservedel eller fakturanummer. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed4] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 7. december 2018 og opløst efter konkurs den 1. juli 2024. [virksomhed5] var registreret med branchekode 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”. [virksomhed5]’s formål har været at drive håndværk samt anden i forbindelse hermed stående virksomhed. Ifølge CVR har [virksomhed5] ikke været registreret med ansatte i april 2022 som fakturaen vedrører. Af sagen fremgår fakturaen vedrørende samhandlen: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 23.05.2022 69 Mandskab april 100.000 25.000 125.000 Fakturaen er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1,00 under antal. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed5] har benyttet 15 forskellige bankkonti til afregning af fakturaer. Afregningerne til [virksomhed5] videresendes, ifølge Skattestyrelsen, til udlandet eller til tredjemand, og størstedelen videresendes til udlandet. Endvidere oplyser Skattestyrelsen, at der ikke har været driftsomkostninger efter marts 2022. [virksomhed5] fakturerer, ifølge Skattestyrelsen, indenfor forskellige brancher, bl.a. mandskab til vagtselskaber. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed5] har drevet tømrervirksomhed indtil medio marts 2022, herefter har [virksomhed5] fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...6], (under konkurs), herefter [virksomhed6], blev stiftet den 30. oktober 2017. [virksomhed6] er registreret med branchekode 494100 ”Vejgodstransport”. [virksomhed6]’s formål er at drive virksomhed med handel og service, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. Der blev afsagt konkursdekret den 2. november 2022. Ifølge CVR har [virksomhed6] ikke været registreret med ansatte siden februar 2022. Virksomheden har fremlagt fakturaen vedrørende samhandlen: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 20.06.2022 230 Mandskab maj måned 100.000 25.000 125.000 Fakturaen er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1,00 under antal. Skattestyrelsen har oplyst, at hovedparten af indbetalingerne på [virksomhed6]’s konto er blevet videreført til udlandet. Der fremgår, ifølge Skattestyrelsen, ikke driftsomkostninger på [virksomhed6]’s konto, og de udenlandske virksomheder [virksomhed6] overfører til, har heller ikke ansatte, der kan udføre det fakturerede arbejde. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed6]’s konto har været benyttet af to selskaber som efterfølgende er gået konkurs, herunder ovenstående underleverandør [virksomhed5]. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed6] ikke har været en reel arbejdsgiver, men alene fungeret som fakturafabrik, henset til at [virksomhed6] ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske midler til at kunne levere de ydelser, de har faktureret. [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7] (under konkurs), herefter [virksomhed7], blev stiftet den 27. april 2020. [virksomhed7] har efter samhandlen skiftet navn til [virksomhed21] ApS. [virksomhed7] er registreret med branchekode 561190 ”Drift af øvrige spisesteder”. [virksomhed7]’s formål er at drive virksomhed som håndværker herunder med gulvbehandling såvel anlæg af nye gulve som renovering og vedligeholdelse af eksisterende gulve samt andre håndværksydelser efter direktørens nærmere bestemmelse. Der er afsagt konkursdekret den 16. januar 2024. Ifølge CVR har [virksomhed7] været registreret med mellem 1-6 ansatte fra januar 2022 til juli 2023. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed7] har haft bankkonto hos [finans2] og [finans3], begge konti er ophørt i 2022. [virksomhed7] blev, ifølge Skattestyrelsen, sendt til tvangsopløsning for ikke at have indleveret årsrapport, og efterfølgende er der afsagt konkursdekret. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at kurator har opgjort overførsler fra [virksomhed7] til udenlandske selskaber på ca. 5 millioner kr., herunder selskaber indenfor medicinsk udstyr og nikotinprodukter. Overførslerne til udlandet relaterer sig ikke til [virksomhed7]’s aktiviteter, og ud fra Skattestyrelsens oplysninger fra kurator, er der ikke modtaget en modydelse for beløbene. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed7] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...8] (under konkurs), herefter [virksomhed8], blev stiftet den 29. juni 2016. [virksomhed8] har været registreret med branchekode 711210 ”Rådgivende ingeniøraktiviteter inden for byggeri og anlægsarbejder”. [virksomhed8]’s formål er at drive rådgivende ingeniørvirksomhed indenfor byggeri og hermed forbundet virksomhed. Der er afsagt konkursdekret den 15. februar 2023. Ifølge CVR har [virksomhed8] været registreret med 3 ansatte i perioden fra maj 2022 til september 2022, svarende til ca. 1,8 årsværk. Skattestyrelsen har oplyst, at direktøren for [virksomhed8] har udtalt, at han ikke har haft kendskab til [virksomhed8]’s udenlandske konti, varekøb i udlandet, og at han ikke har haft adgang til [virksomhed8]’s e-Boks eller bogføring. Ifølge Skattestyrelsen er postadresse og telefonnummer på [virksomhed8]’s hjemmeside ikke aktivt, og de personer som fremgår af hjemmesiden, er ikke registreret som lønmodtagere hos [virksomhed8]. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed8] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed9], CVR-nr. [...9], herefter [virksomhed9], blev stiftet den 16. juni 2021 og ophørte den 2. november 2022. [virksomhed9] har været registreret med branchekode 812290 ”Anden rengøring af bygninger og rengøring af erhvervslokaler” og bibranchekoderne 683120 ”Boliganvisning, ferieboligudlejning mv.” og 782000 ”Vikarbureauer”. Ifølge CVR har [virksomhed9] ikke været registreret med ansatte efter juni 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed9] ikke har angivet moms. Af driftsomkostninger fremgår der, ifølge Skattestyrelsen, alene varekøb af rengøringsmidler i Tyskland. Endvidere oplyser Skattestyrelsen, at der er mange indbetalinger på [virksomhed9]’s konti, og indbetalinger videreføres til udlandet samme dag. Af sagen fremgår et udtræk fra [virksomhed9]’s kontoudtog, hvor der på dagen for virksomhedens indbetaling, er videreført en indbetaling, svarende til indbetalingen fratrukket 4 %, til udlandet. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed9] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed10], herefter [virksomhed10]. Af virksomhedens kontoudtog fremgår en betaling med tekst ”[virksomhed10] ApS” med beløbsmodtager [virksomhed22] ApS. Skattestyrelsen har oplyst, at indbetalingerne på beløbsmodtagerens konto videresendes til udlandet. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for betalingen og/eller samhandlen med underleverandøren. Af CVR fremgår ”[virksomhed10]” med CVR-nr. [...10]. [virksomhed10] blev stiftet den 1. april 2022, og er registreret med branchekode 782000 ”Vikarbureauers aktiviteter og anden personaleformidling”. I perioden for samhandlen hed virksomheden ”[virksomhed23]” og var registreret med branchekode 691000 ”Juridisk bistand”. [virksomhed10] har ikke været registreret med ansatte. [virksomhed22] ApS med CVR-nr. [...11] er stiftet den 1. marts 2019 og blev opløst efter konkurs den 19. november 2024. [virksomhed22] ApS var registreret med branchekode 411000 ”Gennemførelse af byggeprojekter”. [virksomhed22] ApS havde til formål at drive virksomhed med salg af bygge opgaver samt hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed22] ApS har ikke været registreret med ansatte. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at overførslen den 19. oktober 2022 med tekst ”[virksomhed10] ApS” må anses for at være til en fakturafabrik. [virksomhed11], herefter [virksomhed11]. Af virksomhedens kontoudtog fremgår en betaling med tekst ”[virksomhed11] ApS” med beløbsmodtager [virksomhed24] ApS. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation for betalingen og/eller samhandlen med underleverandøren. Af CVR fremgår [virksomhed11] ApS med CVR-nr. [...12]. [virksomhed11] ApS er stiftet 21. september 2007, og står registreret med branchekode 782000 ”Vikarbureauers aktiviteter og anden personaleformidling” og bibranchekode 821000 ”Administrations- og kontorserviceaktiviteter”. [virksomhed11] ApS er registreret med formålet at drive vikarbureau og dermed beslægtet virksomhed. Overførslen er dateret den 25. november 2022, og i oktober til november er selskabet registreret med hhv. 37 og 66 ansatte, svarende til 32 og 44 årsværk. [virksomhed24] ApS med CVR-nr. [...13] er stiftet 18. maj 2016. Der blev afsagt konkursdekret den 30. maj 2023. [virksomhed24] ApS er registreret med branchekode 811000 ”Levering af kombinerede hjælpetjenester i forbindelse med drift af fast ejendom”. I perioden for samhandlen var [virksomhed24] ApS registreret med branchekode 811000 ”Kombinerede serviceydelser”. [virksomhed24] ApS har til formål at drive virksomhed med handel og service, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. [virksomhed24] ApS har været registreret med 3 ansatte i perioden for samhandlen. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at overførslen den 25. november 2022 med tekst ”[virksomhed11] ApS” må anses for at være til en fakturafabrik. [virksomhed12] ApS, CVR-nr. [...14], herefter [virksomhed12], blev stiftet den 11. januar 2014 og opløst efter konkurs den 1. april 2025. [virksomhed12] var registreret med branchekode 433300 ”Udførelse af gulvbelægninger og vægbelægning” og bibranchekoderne 782000 ”Vikarbureauaktiviteter og anden personaleformidling”, 494100 ”Vejgodstransport” og 711100 ”Arkitekters aktiviteter”. [virksomhed12]’s formål var at drive virksomhed med produktion, salg og formidling af film samt anden efter direktionens skøn hermed forbunden virksomhed. Ifølge CVR har [virksomhed12] været registreret med en ansat i perioden for samhandlen. Af sagen fremgår fakturaen vedrørende samhandlen: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 19.01.2023 100322 Transport for Desember 120.000 30.000 150.000 Fakturaen er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1 under antal. Beløbet er bogført på virksomhedens konto 2310 ”Fremmed arbejde” den 31.12.2022 og betalt på datoen for fakturaens udstedelse den 19.01.2023. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed12] ikke har angivet moms for 2022, og at [virksomhed12] den 28. december 2022 indberettede løn til [virksomhed12]’s tidligere direktørs svigerinde med 953.314 kr. for hele 2022 med i alt 1.923 timer. [virksomhed12] har, ifølge Skattestyrelsen haft en omsætning ekskl. moms på 14.223.808 kr. for 2022. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed12] har overført penge til udlandet fra juni 2022. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed12] har fungeret som en fakturafabrik fra juni 2022. [virksomhed13], CVR-nr. [...15], herefter [virksomhed13], blev stiftet den 18. august 2020 og ophørte den 18. oktober 2024. [virksomhed13] har været registreret med branchekode 431100 ”Nedrivning” og bibranchekoderne 433410 ”Malerforretninger” og 433900 ”Anden bygningsfærdiggørelse”. Ifølge CVR har [virksomhed13] været registreret med en ansat fra februar 2023 til april 2023. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed13] viderefører indbetalinger til deres danske konto til udlandet, og at de også benytter en udenlandsk konto til afregning af fakturaer. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed13] har anvendt flere forskellige regnskabssystemer, og at kurator har indhentet fakturamaterialet fra [virksomhed13]’s regnskabssystemer, men at fakturaerne til virksomheden ikke var iblandt dem. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed13] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed14] ApS, CVR-nr. [...16] (under konkurs), herefter [virksomhed14], blev stiftet den 22. januar 2020. [virksomhed14] har været registreret med branchekode 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder” og bibranchekoderne 811000 ”Levering af kombinerede hjælpetjenester i forbindelse med drift af fast ejendom” og 469000 ”Ikke-specialiseret engroshandel”. [virksomhed14]’s formål er at drive virksomhed med handel og service, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed. Der er afsagt konkursdekret den 15. november 2023. Ifølge CVR har der ikke været registrerede ansatte siden februar 2022. Af sagen fremgår fakturaen vedrørende samhandlen: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 19.06.2023 302 Kørsel for maj Aftalt pris: 100.000 25.000 125.000 Fakturaen er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1,00 under antal. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed14] ikke har angivet moms, A-skat og AM-bidrag for 2023. [virksomhed13] anvender, ifølge Skattestyrelsen flere bankkonti, hvorfra indbetalingerne videreføres til udlandet. Skattestyrelsen har efter kontrol konstateret, at [virksomhed14] helt eller delvist må karakteriseres som en fakturafabrik. Styrelsen vurderer, at det alene er dankortindbetalinger som er reel drift. [virksomhed15] ApS, CVR-nr. [...17], herefter [virksomhed15], blev stiftet den 23. september 2020 og opløst efter konkurs den 10. april 2025. [virksomhed15] var registreret med branchekode 532000 ”Andre post- og kuréraktiviteter”. [virksomhed15]’s formål var at drive virksomhed som kunstner og musikudøver, samt beslægtet aktiviteter. Ifølge CVR har [virksomhed15] ikke været registreret med ansatte. Virksomheden har fremlagt en faktura vedrørende samhandlen: Fakturadato Fakturanummer Fakturatekst Beløb ekskl. moms Moms Beløb inkl. moms 18.08.2023 845877 pris Mandskab for juli 110.000 27.500 137.500 Fakturaen er ikke specificeret på antal timer, hvem der har udført arbejdet eller lignende, idet der er anført 1 under antal. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed15] har nulangivet moms for 2022 og 2023. [virksomhed15] har, ifølge Skattestyrelsen, anvendt flere banker til afregning af fakturaerne, hvorefter indbetalingerne videresendes til udlandet. Endvidere har skattestyrelsen oplyst, at de har konstateret køb af varer i udlandet, som ikke kan relatere sig til faktureringen af arbejdskraft, og som styrelsen anser for at være en del af hawala-netværket. Hawala-netværket er et ulovligt og uformelt system til pengeoverførsel, der fungerer uden om bankerne. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed15] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed16] ApS, CVR-nr. [...18] (under konkurs), herefter [virksomhed16], blev stiftet den 20. oktober 2022. [virksomhed16] har været registreret med branchekode 811000 ”Levering af kombinerede hjælpetjenester i forbindelse med drift af fast ejendom”. [virksomhed16]’s formål er at drive rengørings- og oprydningsvirksomhed på byggepladser samt hermed beslægtet virksomhed. Der er afsagt konkursdekret den 12. marts 2024. Ifølge CVR har [virksomhed16] været registreret med en ansat i perioden fra august 2023 til november 2023, svarende til ca. 0,35 årsværk. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed16] benytter [finans4], via selskabet [virksomhed25], hvis konto fungerer som gennemstrømningskonto for afregning af fakturaer og videreførelse til udlandet. Det har ikke været muligt for Skattestyrelsen at komme i kontakt med [virksomhed16]. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed16] har fungeret som en fakturafabrik. [virksomhed17], CVR- nr. [...19], herefter [virksomhed17], blev stiftet den 1. juni 2023 og ophørte den 18. marts 2024. [virksomhed17] har været registreret med branchekode 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed” og bibranchekoder 433410 ”Malerforretninger”, 432200 ”VVS- og blikkenslagerforretninger” og 494100 ”Vejgodstransport”. Ifølge CVR har der ikke været registrerede ansatte i [virksomhed17]. Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed17] har nulangivet moms for 2. til 4. kvartal 2023 og at der ikke er indberettet moms for 1. kvartal 2024. Endvidere har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed17] har benyttet [finans4], hvorfra indbetalingerne er videreføres til udlandet. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed17] har fungeret som en fakturafabrik. Virksomhedens betaling på 236.726,60 kr. den 30. januar 2024 Skattestyrelsen har i beregningsgrundlaget for forhøjelsen af virksomhedens momstilsvar inddraget en overførsel fra virksomhedens bankkonto den 30. januar 2024 på 236.726,60 kr. Det fremgår af bankkontoudtoget, at overførslen den 30. januar 2024 på 236.726,60 kr. er angivet som lønudbetaling til overførselsservice. Af virksomhedens kontokort for kontoen for fremmed arbejde fremgår en postering på 189.381,28 kr. med momsbeløb 47.345,32 kr., svarende til 236.726,60 kr. Der fremgår ikke andre betalinger af virksomhedens bankkonto som stemmer overens med beløbet. Virksomheden har tidligere været udtaget til kontrol af Skattestyrelsen. Efter en kontrol i 2012 fremsendte Skattestyrelsen ”De 10 bud”, som et værktøj til at undgå brug af underleverandører som ikke er efterrettelige, og derved undgå nægtelse af momsfradrag. I 2014 blev virksomheden igen udtaget til kontrol, hvor det blev konstateret at virksomheden havde benyttet underleverandører, som havde anvendt stråmænd, og hvor der ikke kunne dokumenteres at der var sket levering via underleverandørerne. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 1.036.036 kr. for perioden 1. august 2021 til 31. marts 2024. Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for købsmoms af udgifter til 17 underleverandører. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”1.3. Vores begrundelse og bemærkninger Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [klager] er en selvstændig økonomisk virksomhed efter Momslovens § 3, der utvivlsomt har leveret transportydelser til en række forskellige kunder, efter Momslovens § 4, f.eks. til følgende: • [virksomhed26] • [virksomhed27] • [virksomhed28] A/S • A/S [virksomhed29] Derfor skal [klager] ApS betale momstilsvar efter Momslovens § 46, stk. 1 opgjort som den salgsmoms der måtte være og heri fratrukket den købsmoms selskabet måtte have fradragsret for, og hvortil der kan dokumenteres en leveret ydelse efter Momslovens § 37. [klager] har i den forbindelse bogført og betalt fakturaer udstedt af følgende underleverandører i perioden fra den 29. marts 2021 – den 1. marts 2024 der har givet anledning til at rejse tvivl om fradragsretten: *) [virksomhed30], CVR-nr. [...20] vedrørende faktura 202269 den 29/3-2021, i alt kr. 143.925 kr. inkl. moms. [virksomhed1] ApS (nuværende navn: [virksomhed18] ApS), CVR-nr. [...1] vedrørende faktura 0044 den 28/5-2021 og den 30/9-2021 faktura 1204 i alt kr. 531.368,75 kr. inkl. moms, samt faktura 1216 den 31/8-2021 kr. 413.125 og faktura 2022 den 27/10-2021 kr. 230.312,50 begge dog tekstet ”Servicecentral”, men som er konstateret er betalt til [person2]s bankkonto. *) [virksomhed2], CVR-nr. [...2] vedrørende faktura 1003 den 8/12-2021, i alt kr. 110.000 kr. inkl. moms. *) [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], vedrørende faktura 14/1-2022 og igen 1/2 -2022, i alt 377.500 kr. inkl. moms. *) [virksomhed4], CVR-nr. [...4], vedrørende faktura 14/1-2022 og igen 2/3 -2022, i alt 298.612,50 kr. *) [virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...5] vedrørende faktura den 24/5-2022, i alt 125.000 kr. inkl. moms. *) [virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...6] vedrørende faktura den 20/6-2022, i alt 125.000 kr. inkl. moms. [virksomhed7] ApS (nuværende navn: [virksomhed21] ApS), CVR-nr. [...7] vedrørende fakturaer på i alt 907.267,25 kr. i perioden fra 8. august 2022 – 19. februar 2024. *) [virksomhed8] ApS, CVR-nr. [...8] vedrørende faktura den 9/8-2022, i alt 125.000 kr. [virksomhed9], CVR-nr. [...9] vedrørende faktura den 27/9-2022, i alt 187.500 kr. inkl. moms. [virksomhed10], ukendt CVR-nr. vedrørende faktura den 19/10-2022, i alt 187.500 kr. inkl. moms. [virksomhed11], ukendt CVR-nr. vedrørende faktura den 25/11-2022, i alt kr. 125.000 kr. *) [virksomhed12] ApS, CVR-nr. [...14] vedrørende faktura den 31/12-2022, i alt 150.000 kr. *) [virksomhed13], CVR-nr. [...15] vedrørende faktura den 27/3-2023, 12/5-2023 og 25/5-2023, i alt 375.000 kr. inkl. moms. *) [virksomhed14] ApS, CVR-nr. [...16] vedrørende faktura den 20/6-2023, i alt 125.000 kr. inkl. moms. *) [virksomhed15] ApS, CVR-nr. [...17] vedrørende faktura den 21/7-2023 og igen 21/8-2023, i alt 137.500 kr. inkl. moms. *) [virksomhed16] ApS, CVR-nr. [...18], vedrørende faktura den 22/9-2023, 30/10-2023, 4/12-2023, 28/12-2023 og 29/1-2024 I alt 679.125 kr. inkl. moms. [virksomhed17], CVR-nr. [...19] vedrørende faktura den 19/2-2024 I alt 140.000 kr. inkl. moms. Skattestyrelsen har i ovenstående underleverandører markeret med * foretaget kontrol og konstateret, at de fungerer som fakturafabrikker der medvirker til hvidvask. De har ikke leveret og har kun udstedt fiktive fakturaer til brug for uretmæssige skatte- og momsfradrag samt medvirket til betalingsgennemstrømning idet pengene er sendt videre og med samlet henblik på sløring af reelle lønninger. Der er i de særskilte kontroller af ovenstående underleverandører lagt vægt på følgende fælles karakteristika for, hvorfor Skattestyrelsen vurderer, at der er tale om fakturafabrikker: De svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser De angiver ikke moms eller A-skat og am-bidrag De ender i konkursbehandling og opløses derefter De sender modtagne fakturabetalinger videre til udlandet eller andre konti eller anvender dem til køb af varer der ikke kan ses nogen begrundelse for i f.t. fakturering af arbejdsydelser De har ikke noget bogholderi De har ikke antydning af almindeligt forekommende driftsomkostninger De kontoudtog der foreligger viser, at det er gennemstrømning af penge og uden tegn på driftsomkostninger der kunne indikere en reel drift. Ovenstående fælles karakteristika er uddybet nærmere og specificeret på hvert enkelt selskab i bilag 4 og vil samlet set så tvivl om [klager]s fradragsret efter Momslovens § 37. Øvrige underleverandører i ovenstående uden * markering inddrages i den samlede vurdering da de trods mangel på kontrol eller er under igangværende kontrol hos Skattestyrelsen indgår i det samlede billede der tegner sig med nogle elementer der hos dem hver især minder om de øvrige med * markerede selskaber. Med baggrund i ovenstående begrundelse er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag efter Momslovens § 37 idet ovenstående nævnte underleverandører efter Skattestyrelsens opfattelse ikke har leveret en arbejdsydelse til [klager] der berettiger til fradrag. Skattestyrelsen henser derudover også til, at de fakturaer der er modtaget til sagen jf. bilag 5 ikke redegør for, hvem eller hvilke medarbejdere hos underleverandøren som det fakturerede arbejde vedrører og derfor overholder man ikke reglerne i Momsbekendtgørelsen §§ 57 (2021) og 58 (2022-2024), hvori fremgår en række specifikationskrav til fakturaen (se beskrivelse i afsnit 1.4). Skattestyrelsen lægger også vægt på, at brugen af fiktive underleverandører strækker sig over en længere periode, såvel historisk set som i forhold til den kontrolperiode der undersøges. Historisk set lægger Skattestyrelsen vægt på, at daværende SKAT fremsendte de 10 bud til [klager] jf. bilag 1. Dette vil efter Skattestyrelsens opfattelse medføre skærpede krav til dokumentationen for leverancer for efterfølgende perioder. I 2014 har [klager] bogført og betalt fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed31], [virksomhed32] og [virksomhed33], og med fakturaer med en fakturasum på et meget rundt beløb jf. bilag 2. Skattestyrelsen konstaterede i de daværende undersøgelser, at de pågældende 3 underleverandørvirksomheder indgik i et samlet sagskompleks af virksomheder, hvor der blev anvendt stråmænd. I komplekset var identificeret en bagmand som hævede pengene på hver af de konti der var registreret til den enkelte virksomhed og viderefordelte og administrerede pengene herefter. Der var ikke klare beviser for hvem der rent faktisk sørgede for det mandskab og der var ingen klare tegn på, at der var sket levering. Skattestyrelsen vurderer at ovenstående historik med den nuværende retspraksis kunne have medvirket, til at udfaldet af fradragsvurderingen hos [klager] i 2014 ville have været at der kunne rejses begrundet tvivl om retten til momsfradrag i 2014 hos [klager] under de givne omstændigheder. Derfor er det Skattestyrelsens opfattelse, at det får skærpet begrundelsesmæssig betydning for den aktuelle afgørelse vedrørende behandling af 2021 – 2024, idet forholdet for 2014 også viser brug af underleverandører, hvor der kan rejses tvivl om leverancen. For den aktuelle kontrolperiode lægger Skattestyrelsen vægt på, at første underleverandør, hvor der kan rejses tvivl om leverancens tilstedeværelse er den 29. marts 2021 ved [virksomhed30] ApS og strækker sig ind i 1. kvartal 2024, hvor sidste underleverandør der er bogført og betalt i den personlige virksomhed er [virksomhed16] ApS i perioden 22. september 2023 – 29. januar 2024. Fremadrettet lægger Skattestyrelsen vægt på, at modus fortsætter med brug af [virksomhed34] ApS efter [klager] ApS overtager driften og fortsætter i 2. kvartal 2024 og frem. Dvs. der foreligger et længerevarende modus med betalinger af fiktive fakturaer udstedt af underleverandører, som Skattestyrelsen vurderer ikke kan være en tilfældighed idet der stort set ikke er overlap ved brugen af de fiktive fakturaer. Skattestyrelsen vurderer, at der netop af den årsag må være tale om en tilsigtet længerevarende omgåelse af fradragsreglerne på såvel momssiden som skattesiden. Skattestyrelsen lægger også vægt på, at [klager] betaler meget runde beløb til en række forskellige underleverandører og som i flere tilfælde er ens. Der betales f.eks. 125.000 kr. den 24. maj 2022, 20. juni 2022 og 9. august 2022 til [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed8] ApS. Skattestyrelsen vurderer, at det ikke kan være en tilfældighed, at det er samme beløb, men derimod en del af det samlede modus netop da de følger kronologisk efter hinanden. Samme forhold ses i 2023, hvor der den 27. marts, den 25. april og den 25. maj sendes 125.000 kr. til [virksomhed13]. Dette mønster fortsætter med betaling af 125.000 kr. den 20. juni 2023 til [virksomhed14] ApS og igen 21. juli 2023 til [virksomhed15] ApS. Endelig lægges også vægt på, at kontotekster i bogføringen i to tilfælde ikke stemmer overens med, hvem der rent faktisk modtager beløbene, hvilket ses ved betaling tekstet som ”[virksomhed10]”, i alt 187.500 kr. den 19. oktober 2022 og ”[virksomhed11]” i alt 125.000 kr. den 25. november 2022. Det ses af modkontooplysninger fra [finans2], at der er tale om andre virksomheders konti der overføres til. Konklusion i forbindelse med at der udsendes forslag til afgørelse: Samlet set er det derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der henset til ovenstående begrundelser kan nægtes fradrag for købsmoms med i alt 1.036.036 kr. (afrundet) for perioden fra 1. juli 2021 – 31. marts 2024 idet der ikke er dokumentation for, at de i sagen omhandlede fiktive underleverandører har levet en reel ydelse til [klager]. Skattestyrelsen vurderer i den forbindelse, at der på det foreliggende grundlag er tilstrækkeligt grundlag til, at kunne træffe afgørelse (officialprincippet). Dette vil betyde en yderligere momsopkrævning på i alt 1.036.036 kr. Beløbet fremgår også specificeret af nedenstående skema. Periode I alt 2. halvår 2021 – ej godkendt købsmoms 150.688 1. kvartal 2022 – ej godkendt købsmoms 135.223 2. kvartal 2022 – ej godkendt købsmoms 50.000 3. kvartal 2022 – ej godkendt købsmoms 81.646 4. kvartal 2022 – ej godkendt købsmoms 119.615 386.484 1. kvartal 2023 – ej godkendt købsmoms 35.328 2. kvartal 2023 – ej godkendt købsmoms 91.023 3. kvartal 2023 – ej godkendt købsmoms 125.093 4. kvartal 2023 – ej godkendt købsmoms 133.935 385.379 1. kvartal 2024 – ej godkendt købsmoms 113.485 I alt, jf. specifikation i bilag 6 1.036.036 Momsfradrag nægtes med henvisning til Momslovens § 37, jf. retspraksis SKM 2018.314 BR, SKM 2021.394BR og SKM 2024.95 BR og EU-domstolens sag 152/02, Terra Baubedarf-Handel GmbH i præmis 34, idet der hos [klager], ikke ses at være omstændigheder eller dokumentation der taler for, at der er sket levering af arbejdskraft. Iflg. SKM 2018.314 BR og SKM2024.95 BR har køberselskabet (her [klager]) en skærpet dokumentationspligt og bevisbyrde for køb af underleverandørydelser når der konstateres usædvanlige omstændigheder mellem køberselskabet og underleverandørerne. Skattestyrelsen har konstateret en lang række af disse usædvanlige omstændigheder ved ovenstående gennemgang af [klager] fradrag for moms på underleverandører. Derfor er kriterierne tilstede for ikke at godkende fradrag for moms på underleverandør fakturaer. Ændringen af moms kr. 1.036.036 kan foretages med henvisning til Opkrævningslovens § 5, stk. 2 og opkræves efter Opkrævningslovens § 5 stk. 1. Skattestyrelsens endelige konklusion og afgørelse Skattestyrelsen modtog 9. april 2025 indlæg fra advokat [person3] og som har følgende underinddeling af punkter der indgives bemærkninger til: 1) Ad. momsfradragsnægtelse; underpunkt 1.1 – 1.4 2) Ad. karakteristika af underleverandører; underpunkt 1.5 – 1.8 3) Ad. fakturamangler; underpunkt 1.9 – 1.13 4) Ad. god tro hos klager; underpunkt 1.14 – 1.20 5) Ad. undersøgelsespligt hos klageren; underpunkt 1.21 – 1.27 6) Ad. A-skat og am-bidrag; underpunkt 1.28 – 1.35 Ad. 1, momsfradragsnægtelse; underpunkt 1.1 – 1.4 Advokat [person3] påstår samlet set, at der ingen hjemmel er til at kunne stille krav om en undersøgelsespligt hos køberselskabet – her [klager]. Dette er Skattestyrelsen ikke helt enig i. Der er som beskrevet i afsnit 1.3, jf. afsnit 1.4 en retspraksis der fremgår af byrettens domme jf. SKM 2018.314BR samt SKM 2021.394BR, som siger at der er en skærpet dokumentationspligt når der er konstateret usædvanlige omstændigheder hos en række underleverandører som samlet set bevirker, at de vurderes ikke at have leveret en momspålagt ydelse. Dette ses ikke modbevist af Advokat [person3] og der er ikke fremlagt relevant dokumentation der støtter dette synspunkt. Undersøgelsespligt ( = due diligence) imødekommer dokumentationspligten som utvivlsomt er tilstede efter praksis og der er ikke fremlagt dokumentation for nogen af delene. Advokat [person3]s synspunkt giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse. Ad. 2, karakteristika af underleverandører; underpunkt 1.5 – 1.8 Advokat [person3] påstår samlet set, at dette er forhold hans klient ikke vil kunne søge sig til som virksomhed og påstår videre, at disse informationer ikke er tilgængelige på handelstidspunktet og heller ikke er offentligt tilgængelige. Dette vil efter Skattestyrelsens opfattelse afhænge af, hvilken due diligence der er gennemført og hvilken kontakt der har været mellem parterne. Dette ses ikke gennemført og dokumenteret overfor Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har vejledt om dette ved fremsendelse af de 10 bud tilbage i 2010 og hvori ses mulighederne for at søge sig til disse oplysninger. Dette må grundet manglende dokumentation herfor konkluderes, at [klager] ikke har efterlevet. Advokat [person3]s synspunkt giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse. Ad. 3, Fakturamangler Advokat [person3]s argumenterer her for, hvorvidt momsfradragsnægtelse alene kan ske på baggrund af fakturamangler. Advokat [person3]s når frem til, at det herefter må lægges til grund, at fakturamanglerne i form af art og mængde ikke i sig selv kan føre til nægtelse af momsfradrag. Dette er Skattestyrelsen for så vidt ikke uenig i, men henleder opmærksomheden på, at Skattestyrelsens samlede afgørelse baserer sig på en række omstændigheder omkring de anførte underleverandører, hvorunder spørgsmålet om mangelfulde fakturaer blot er én af dem. Der foreligger en række afgørelser omkring dette, og det helt afgørende er om det samlet set kan konstateres, at der er sket levering af ydelser der berettiger til momsfradrag, og herunder er fakturamangler en del af dette. Skattestyrelsens kontroller i de i sagen omhandlede underleverandører har vist, at der ikke er grundlag for at konstatere der er sket levering, hvorfor der ikke kan indrømmes fradrag. Advokat [person3]s synspunkt giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse. Ad. 4, god tros hos klager; underafsnit 1.14 – 1.20 Advokat [person3] påstår samlet set, at hans klient har ageret i god tro og har bestilt og fået leveret en ydelse. Dette ses ikke dokumenteret. Skattestyrelsen har i de to første afsnit under 1.1. faktiske forhold beskrevet to historiske sagsforløb, hvori Skattestyrelsen mener, at det beskrevne ikke støtter et synspunkt om god tro. Hertil bemærker Skattestyrelsen, at der ikke kan støttes ret på spørgsmålet om god tro i problematikken omkring fradragsret såfremt der ikke er indikationer på, at der er sket levering. Dette kan ses af afgørelsen fra Højesteret refereret i SKM2019.231HR. Advokat [person3]s synspunkter giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse. Ad. 5) Undersøgelsespligt hos klageren; underpunkt 1.21 – 1.27 Advokat [person3]s argumenterer for, at Skattestyrelsen ikke har påvist objektive forhold hos klageren ([klager]), som kunne godtgøre, at klageren vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne bl.a. ikke indberettede salg og køb lovmæssigt, eller at underleverandørerne f.eks. benyttede sort arbejdskraft til levering af ydelser. Spørgsmålet om påvisning af vidste eller burde vide problematikken er ikke en problematik, som efter Skattestyrelsens opfattelse er inddraget i begrundelsen for de foreslåede ændringer. Det er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke det samme som spørgsmålet om undersøgelsespligten (due diligence), og hvor Skattestyrelsen under ad. 1) har fastholdt, at denne undersøgelsespligt er tilstede og navnlig fordi det efterfølgende kan konstateres, at der er særligt skærpende omstændigheder omkring underleverandørerne hvorom kan sås tvivl om leverancen. Derudover har der historisk set tidligere har været vejledt om problematikken herom og denne er ikke dokumenteret opfyldt. Skattestyrelsen bemærker i øvrigt, at det ikke har indflydelse på vurderingen af en evt. fradragsret om de underleverandører der benyttes overholder gældende skatte- og afgiftsregler. Det afgørende er om det kan bevises, at der er sket levering af ydelser der berettiger til fradrag. Advokat [person3]s synspunkter giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse. Ad. 6) A-skat og am-bidrag; underpunkt 1.28 – 1.35 Advokat [person3]s hævder der ikke er retspraksis der støtter dette. Videre påstås, at Skattestyrelsen henviser til SKM.2018.394 – hvilket ikke umiddelbart stemmer overens med det i afsnit 1.4 angivne idet det fremgår, at der henvises til SKM 2018.314 BR. Herudover er der et pkt. 1.34 i indlægget fra Advokat [person3]s, som virker til at det ikke er skrevet fuldt ud. Advokat [person3]s henviser til, at SKM 2018.314 BR omhandler genoptagelse, hvilket også er korrekt, men det fremgår også, at i dommen er der taget stilling betaling til underleverandører og hvorom er stadfæstet, at der ikke kan godkendes fradrag for moms herpå. Retten lægger herved særlig vægt på SKATs oplysninger om usædvanlige forhold i relation til de underleverandører, som sagsøger hævder at have indgået aftaler med. At der forelægges fakturaer og foretages betaling heraf er ikke i sig selv nok til at kunne opnå fradrag, hvilket Landsskatteretten argumenterer med i en længere række af afgørelser inden for de senere år. Sammenfattende holder Skattestyrelsen fast i, at den praksis der skitseres er gældende og at den i alle tilfælde medfører, at der kan pålignes og opkræves A-skatter og am-bidrag. Advokat [person3]s synspunkter giver derfor ikke anledning til en ændret opfattelse.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 18. juli 2025 udtalt følgende: ”I pkt. 1.1. hævder klagers repræsentant, at afgørelsen skal erklæres ugyldig idet Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at klageren ikke har handlet i god tro. Det er efter retspraksis utvivlsomt den der hævder at have ret til et fradrag som har bevisbyrden og som i øvrigt samtidigt er nærmest til at tilvejebringe grundlaget der dokumenterer leverancen. Det er således ikke Skattestyrelsens opgave, at dokumentere dette. I forlængelse af dette fremgår af pkt. 2.3 videre, at ”klager vil i det videre forløb dokumentere, at der foreligger levering og at betaling er sket i overensstemmelse med forretningsmæssig praksis”. Denne dokumentation er ikke indsendt hverken i den administrative behandling eller modtaget i forbindelse med klagebehandlingen. Spørgsmålet om god tro har også være anført i f. m. den administrative klagebehandling idet det også blev anført fra klagers repræsentant i modtagne bemærkninger til sagen. Hertil blev i Skattestyrelsens afgørelse henvist til ”at der ikke kan støttes ret på spørgsmålet om god tro i problematikken omkring fradragsret såfremt der ikke er indikationer på, at der er sket levering. Dette kan ses af afgørelsen fra Højesteret refereret i SKM2019.231HR.” Det fremgår i øvrigt af såvel pkt. 2.1 som 2.3, at klagers repræsentant henviser til, at der er betalt for ydelserne, og landsskatterettens praksis herom er velkendt og det ikke er tilstrækkeligt grundlag for at kunne påberåbe sig ret til at fratrække momsen på fakturaerne. I pkt. 2.5 skriver klagers repræsentant, at ”klageren har forholdt sig loyalt til de fremlagte fakturaer og betalinger og ikke har haft adgang til underleverandørernes interne forhold. Det bestrides derfor, at klageren burde have gennemskuet eventuelle mangler hos leverandørerne”. Der er i begrundelsen for Skattestyrelsens administrative afgørelse også lagt vægt på, at klagers regnskaber blev undersøgt af daværende SKAT i såvel 2012 som i 2014 vedrørende fradrag for betalinger til underleverandører. I 2012 blev der sendt de 10 råd ud til klager – og dette er dokumenteret i sagen. I 2014 blev betalt til 3 underleverandører der under omstændighederne i sagen ikke vurderes at have leveret og alene hævede midler i ATM maskiner. Det vil samlet betyde skærpede omstændigheder for den senere vurdering og pligt til at undersøge forholdende hos underleverandørerne. Det er ganske rigtigt, at der er en række indicier (jf. pkt. 2.11 i klagen) som Skattestyrelsen anfører i sin argumentation for at nægte fradrag. Men det er efter retspraksis anerkendt som tilstrækkeligt grundlag for at nægte fradrag. Disse indicier er ikke bare enkeltstående forhold men en række forskellige omstændigheder/indicier der i det samlede perspektiv giver anledning til at nægte fradrag for moms og opkræve A-skat. Det er baseret på, at Skattestyrelsen har foretaget kontroller i de underleverandører klager har betalt til. Skattestyrelsen er således i besiddelse af dokumentationen på særskilt akterede sager. Derfor er der ikke tale om, som hævdet af klagers repræsentant i pkt. 2.27, at afgørelsen er baseret på generelle formodninger og karakteristika. Dette vil i øvrigt stride mod Skattestyrelsens undersøgelsespligt. I kraft af, at underleverandørerne ved de gennemførte kontroller er undersøgt og der er indhentet dokumentation er undersøgelsespligten overholdt og dokumentation herfor foreligger på underleverandørernes særskilte sager. I pkt. 2.33 skriver klagers repræsentant, at på baggrund af der utvivlsomt er leveret til slutkunden at så antager repræsentanten, der af den årsag er en underlæggende realitet i de fakturerede aktiviteter. Det er netop dette som klager ikke har dokumenteret eller bevist overhovedet angående underleverandørerne og i øvrigt har bevisbyrden for og undersøgelsespligten. Så denne påstand er Skattestyrelsen ikke enig i. Derfor er der, i modstrid med det anførte synspunkt i pkt. 2.35, en klar retspraksis for, at A-skat og am-bidrag kan pålægges klager i en situation som den aktuelle sag. Der henvises i øvrigt til Skattestyrelsens stillingtagen til repræsentantens bemærkninger til den administrative sag, hvori der er taget stilling til flere anbringender som også gentages i klagen. Samlet set er det Skattestyrelsens vurdering, at sagen bør stadfæstes. Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.” Virksomhedens opfattelse Indehaverens repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse skal ophæves som ugyldig, idet der er sket levering, og idet Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for at indehaveren ikke har handlet i god tro. Der skal således godkendes fradrag for købsmoms til underleverandører på 1.036.036 kr. for perioden 1. august 2021 til 31. marts 2024. Til støtte for påstanden er bl.a. anført: ”2. Sagsfremstilling Ad. Klagerens synspunkt og vurdering 2.1. Klageren bestrider Skattestyrelsens konklusioner og gør gældende, at der faktisk er sket leverancer, og at de omhandlede fakturaer vedrører ydelser, der er leveret i virksomhedens interesse. Klageren har betalt for ydelserne og har ført en løbende forretningsmæssig drift, hvor underleverandørerne har haft en praktisk rolle. 2.2. Det gøres gældende: at Klageren har været i god tro om leverandørernes legitimitet, at ydelserne er anvendt i forbindelse med momspligtig aktivitet, at betingelserne for momsfradrag er opfyldt efter momslovens § 37, stk. 1 og momssystemdirektivet artikel 168, at Skattestyrelsens nægtelse af fradrag er baseret på formodninger fremfor konkret dokumentation. 2.3. Klageren vil i det videre forløb dokumentere, at der foreligger levering og at betaling er sket i overensstemmelse med forretningsmæssig praksis. Der vil blive redegjort nærmere for den retspraksis, der skal lægges til grund, og for Skattestyrelsens bevisbyrde ved nægtelse af fradrag. Karakteristika ved de omhandlede underleverandører 2.4. Skattestyrelsen har i afgørelsen fremhævet en række karakteristika ved de anvendte underleverandører, som begrundelse for nægtelsen af momsfradrag. Disse omfatter manglende besvarelse af Skattestyrelsens henvendelser, manglende indberetning af moms og A-skat, konkursbehandling, samt pengestrømme uden tydelig driftsmæssig begrundelse. 2.5. Klageren anfægter, at disse forhold isoleret set kan danne grundlag for nægtelse af fradragsret. Det bemærkes, at Klageren har forholdt sig loyalt til de fremlagte fakturaer og betalinger, og ikke har haft adgang til underleverandørernes interne forhold. Det bestrides derfor, at Klageren burde have gennemskuet eventuelle mangler hos leverandørerne, i det omfang disse ikke var synlige ved almindelig forretningsmæssig ageren. 2.6. Videre gøres det gældende, at Skattestyrelsens vurdering er generaliserende og ikke baseret på en konkret individuel vurdering af den enkelte underleverandørs faktiske forhold og eventuelle leverancer til Klageren. Dette medfører, at den samlede vurdering fremstår som en skønsmæssig formodning fremfor en saglig konstateret realitet. Skattestyrelsens bemærkninger til Klagerens indlæg 2.7. Skattestyrelsen har i afgørelsens afsnit 1.3 kommenteret på Klagerens tidligere fremsendte bemærkninger. Styrelsen fastholder, at der foreligger skærpede krav til dokumentation, når der konstateres usædvanlige forhold, jf. SKM2018.314BR og SKM2021.394BR. Det gøres her gældende, at Klageren ikke har dokumenteret, at der er sket levering, og at der ikke foreligger tilstrækkelig due diligence i forbindelse med indgåelse af samarbejde med underleverandørerne. 2.8. Skattestyrelsen anerkender, at fakturamangler alene ikke nødvendigvis fører til fradragsnægtelse, men fremhæver, at disse indgår som en del af en samlet vurdering. Endvidere afviser Styrelsen, at Klagerens påberåbelse af god tro kan føre til fradrag, jf. Højesterets dom i SKM2019.231HR. 2.9. Skattestyrelsen skelner i sine bemærkninger mellem undersøgelsespligt og kravet om faktisk levering. Uanset om Klageren vidste eller burde have vidst, at leverandørerne ikke overholdt lovgivningen, er det afgørende ifølge Styrelsen, at der ikke er dokumenteret levering. Endelig fastholder Skattestyrelsen, at der er hjemmel til at påligne A-skat og AM-bidrag, og at praksis støtter denne opfattelse."" 2.10. Anbringende 1: Manglende levering vs. formodning om fiktivitet 2.11. Skattestyrelsen har i afgørelsen baseret sin konklusion på en række indicier om, at de anvendte underleverandører ikke har haft tilstrækkelig økonomisk eller driftsmæssig substans, herunder manglende ansatte, indberetninger og pengestrømme uden driftsmæssig begrundelse. Det gøres gældende, at dette ikke i sig selv udgør et tilstrækkeligt grundlag for at nægte fradragsret. 2.12. Det fremgår hverken af momsloven eller praksis, at en konstatering af driftsmæssige mangler hos leverandøren automatisk medfører, at der ikke er foretaget levering. Det følger af fast EU-retlig praksis, herunder sag C-277/14, PPUH Stehcemp, præmis 35, at den afgiftspligtige har ret til fradrag, hvis der foreligger en faktisk levering mod vederlag, uanset eventuelle uregelmæssigheder hos leverandøren, medmindre det bevises, at den afgiftspligtige deltog i en svigagtig praksis eller burde have kendt til denne. 2.13. Skattestyrelsens begrundelse hviler på en præsumptionsbaseret tilgang, som reelt tilsidesætter kravene om konkret og individualiseret bevis for manglende levering. Der er ikke foretaget fysisk kontrol eller anden undersøgelse af, om ydelserne faktisk er leveret hos Klageren. Skattestyrelsen synes i stedet at konkludere fiktivitet ud fra omstændigheder hos tredjemand. 2.14. Det bestrides derfor, at der foreligger tilstrækkeligt bevis for, at de fakturerede ydelser ikke er blevet leveret til Klageren. 2.15. Skattestyrelsen påberåber sig en undersøgelsespligt (due diligence) hos Klageren uden at præcisere, hvad denne pligt konkret består i, eller hvilke skridt der kunne være taget for at opfylde den. Det er Klagerens opfattelse, at der ikke er hjemmel i momsloven eller EU-retten til at kræve, at en momspligtig virksomhed skal foretage en nærmere undersøgelse af en leverandørs interne forhold, medmindre der foreligger konkrete indicier på svig. 2.16. I den konkrete sag har Klageren forholdt sig til de modtagne fakturaer og til den faktiske levering af transportydelser. Klageren har ikke haft adgang til underleverandørernes skatte- og afgiftsmæssige oplysninger, og det bestrides derfor, at det kan kræves, at Klageren burde have opdaget uregelmæssigheder hos disse. 2.17. Det følger bl.a. af EU-domstolens praksis (jf. bl.a. sag C-80/11, Mahagében og C-142/11, Dávid) at en virksomhed alene kan nægtes fradragsret, hvis det er bevist, at virksomheden vidste eller burde have vidst, at der forelå svig. En sådan viden eller burde-viden er ikke dokumenteret i sagen. 2.18. Skattestyrelsen har således ikke løftet bevisbyrden for, at Klageren har tilsidesat en særlig undersøgelsespligt, eller at der foreligger en situation, hvor Klageren burde have vidst, at ydelserne ikke var reelle. Anbringende 3: Fakturamangler og deres betydning 2.19. Skattestyrelsen har i afgørelsen anerkendt, at fakturamangler – fx vedrørende art og mængde – ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at nægte fradragsret. Ikke desto mindre tillægges fakturamangler en væsentlig betydning som en del af den samlede vurdering. Klageren gør gældende, at dette er en urimelig vægtning og at praksis ikke understøtter, at formelle fejl ved fakturaer automatisk diskvalificerer momsfradrag. 2.20. Det fremgår af praksis, herunder Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM2019.308.LSR og Højesteretsdommen i SKM2010.785HR, at mindre fejl eller ufuldstændigheder ved fakturaer ikke i sig selv medfører bortfald af fradragsret, såfremt der i øvrigt er dokumenteret reel levering. I SKM2010.785HR udtalte Højesteret, at det er muligt at supplere eller afhjælpe manglende fakturaoplysninger med anden dokumentation for leverancen. 2.21. Det påhviler Skattestyrelsen at godtgøre, at fakturaerne er så mangelfulde, at de ikke kan anvendes som dokumentation efter momsbekendtgørelsens krav. Dette er ikke godtgjort i den foreliggende sag, hvor der er tale om fakturaer, der på sædvanlig vis er udstedt og betalt, og hvor Klageren har haft en løbende forretningsforbindelse med leverandørerne. 2.22. Fakturamanglerne kan derfor ikke tillægges en afgørende vægt i vurderingen, og de kan ikke erstatte det beviskrav, der gælder for at godtgøre, at der ikke er sket reel levering. Anbringende 4: God tro og fradragsret 2.23. Det gøres gældende, at Klageren har handlet i god tro ved indkøb af ydelser fra de omhandlede underleverandører. Det følger af fast EU-praksis, bl.a. sag C-439/04 (Axel Kittel) og sag C-440/04 (Reco), at retten til momsfradrag kun kan nægtes, hvis det bevises, at den afgiftspligtige vidste eller burde have vidst, at transaktionen var led i momssvig. EU-Domstolen har i præmis 51 i Kittel fastslået, at når en afgiftspligtig person ikke vidste og ikke burde have vidst, at han deltog i en transaktion forbundet med momssvig, må fradragsretten ikke nægtes. 2.24. Endvidere fremgår det af sag C-285/11 (Bonik EOOD), at det ikke er tilstrækkeligt for at nægte fradragsret, at der foreligger uregelmæssigheder hos leverandøren – det kræver, at køberen havde eller burde have haft kendskab til svigen. 2.25. I nærværende sag er der ikke fremlagt dokumentation, der sandsynliggør, at Klageren havde viden om eventuel svig eller manglende leverancer. Tværtimod har Klageren betalt de omhandlede fakturaer og haft en løbende drift med anvendelse af de indkøbte ydelser. At leverandørerne efterfølgende måtte vise sig ikke at have opfyldt deres forpligtelser overfor SKAT, kan ikke i sig selv fratage Klageren retten til fradrag. 2.26. Derfor bestrides det, at fradragsretten kan nægtes med den begrundelse, at Klageren ikke har dokumenteret due diligence eller burde have vidst, at leverancerne var fiktive, jf. ovenstående EU-praksis. Adgangen til at nægte fradrag uden individuel vurdering 2.27. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke har foretaget en individuel vurdering af de enkelte fakturaer og leverandører, men i stedet har baseret afgørelsen på generelle formodninger og karakteristika ved de involverede selskaber. Denne fremgangsmåde strider imod EU-retten, hvor det efter fast praksis fra EU-Domstolen (bl.a. sag C-285/11, Bonik EOOD og sag C-324/11, GfBk) kræves, at nægtelse af fradragsret forudsætter en konkret vurdering af forholdene og ikke må ske automatisk eller på baggrund af generaliseringer. 2.28. Fradragsretten kan alene nægtes, hvis det objektivt set kan konstateres, at der ikke er sket levering, eller at Klageren vidste eller burde have vidst, at der ikke forelå en reel transaktion. En generel henvisning til karakteristika ved leverandøren uden bevis for konkret viden hos Klageren er ikke tilstrækkeligt. Ad. Fejl i subsumption under momsloven og opkrævningsloven 2.29. Skattestyrelsen anvender momslovens § 37 og opkrævningslovens § 5 til støtte for afgørelsen. Det bestrides, at disse bestemmelser i sig selv giver hjemmel til at nægte fradrag eller pålægge skatter og afgifter uden konkret og dokumenteret grundlag. 2.30. Momslovens § 37 forudsætter en reel leverance, hvilket Klageren har dokumenteret gennem betaling og beskrivelse af ydelser. Skattestyrelsens vurdering af, at leverandørerne ikke har haft kapacitet, erstatter ikke kravet om konkret bevis for, at levering ikke har fundet sted. Det samme gælder opkrævningslovens § 5, som ikke kan anvendes som hjemmel for skønsmæssig ansættelse uden en klar dokumenteret konstatering af manglende angivelse eller indberetning. Ad. Kritik af analog anvendelse af SKM2018.314BR og lignende afgørelser 2.31. Skattestyrelsen henviser til SKM2018.314BR, SKM2021.394BR og SKM2024.95BR. Det gøres gældende, at disse afgørelser ikke kan anvendes analogt uden hensyntagen til forskellene i de konkrete omstændigheder. Det fremgår af praksis, at selv ved usædvanlige forhold hos underleverandører, skal der foretages en konkret vurdering af, hvorvidt der er sket reel levering. 2.32. Det bestrides, at der i nærværende sag er påvist forhold, der svarer til de i dommene beskrevne – såsom manglende registrering, fravær af enhver driftsaktivitet eller entydige pengestrømme til private konti. En analog anvendelse uden en sagsspecifik vurdering er i strid med almindelige forvaltningsretlige principper og EU-rettens krav om konkret vurdering.” Virksomhedens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Virksomhedens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse: ” 1. Supplerende bemærkninger Ad. Bemærkning til Skattestyrelsens generelle synspunkt om bevisbyrden 1.1. Det bestrides som en forenkling og en misvisende gengivelse af gældende ret, når Skattestyrelsen anfører: “Det er efter retspraksis utvivlsomt den, der hævder at have ret til et fradrag, som har bevisbyrden og som i øvrigt samtidigt er nærmest til at tilvejebringe grundlaget, der dokumenterer leverancen. Det er således ikke Skattestyrelsens opgave at dokumentere dette.” 1.2. Det er korrekt, at det påhviler den afgiftspligtige at dokumentere retten til fradrag, jf. momslovens § 37, stk. 1, og § 46. Men i en sag, hvor fradrag nægtes med henvisning til, at leverancen ikke har fundet sted, og at der foreligger fiktive fakturaer eller svig, følger det klart af retspraksis, at bevisbyrden for nægtelse påhviler Skattestyrelsen. Dette er fastslået i en række EU-domme: 1.3. C-439/04, Kittel, præmis 56–61: Fradrag kan alene nægtes, hvis det godtgøres, at den momspligtige vidste eller burde have vidst, at transaktionen indgik i svig. 1.4. C-80/11, Mahagében, præmis 49–53 og 61: Det er skattemyndigheden, der skal føre bevis for, at transaktionen ikke fandt sted, eller at fakturaudsteder ikke havde kapacitet til leverancen – og at den skattepligtige havde eller burde have haft kendskab hertil. 1.5. C-277/14, PPUH Stehcemp, præmis 42–44: Skattemyndigheder skal gennemføre en objektiv vurdering og påvise konkret svig eller mangel på realitet. 1.6. C-324/11, Tóth, præmis 35–36: Nægtelse af fradrag kræver bevis for, at transaktionen ikke er reel, hvilket påhviler myndigheden. 1.7. Dansk retspraksis har i visse tilfælde tillagt Skattestyrelsens bevisresultater vægt – eksempelvis i SKM2019.231.HR – men dommen adskiller sig markant fra nærværende sag. I SKM2019.231.HR lagde Højesteret vægt på, at de omhandlede leverandører ikke havde ansatte, ikke havde driftskapacitet, og at den afgiftspligtige burde have indset, at fakturaerne var fiktive. Disse forhold er ikke dokumenteret i denne sag, og afgørelsen kan derfor ikke lægges til grund i analogi. 1.8. Det gøres gældende, at Skattestyrelsens generelle synspunkt ikke kan lægges til grund, når sagen angår nægtelse af fradrag med henvisning til, at leverancen ikke har fundet sted. I sådanne tilfælde påhviler det myndigheden at godtgøre både fraværet af levering og eventuel ond tro hos den afgiftspligtige. Dette følger klart af EU-retten og EU-Domstolens faste praksis. Ad. Bemærkning til Skattestyrelsens synspunkt om manglende dokumentation og god tro 1.9. Det bestrides, at der ikke er fremlagt dokumentation for levering eller betaling, samt at god tro ikke kan tillægges betydning i nærværende sag. Om dokumentation for levering og betaling 1.10. Det er korrekt, at det i klagen er angivet, at yderligere dokumentation vil blive indsendt. En række bilag og redegørelser er også indleveret under sagens administrative og klagebehandling. Skattestyrelsen undlader at præcisere, hvilke oplysninger eller bilag der konkret savnes, hvilket gør deres anbringende upræcist og ude af stand til at løfte bevisbyrden for, at leverancer ikke har fundet sted. 1.11. Det gøres i den forbindelse gældende, at bevisvurderingen i sager om fradragsret skal ske ud fra en helhedsvurdering, jf. EU-Domstolens praksis, bl.a.: C-277/14, PPUH Stehcemp, præmis 42–44: Det skal vurderes, om den momspligtige har dokumenteret, at der er sket levering – men nægtelse forudsætter, at skattemyndighederne kan dokumentere, at leverancen ikke har fundet sted, eller at der foreligger svig. C-80/11, Mahagében, præmis 61: Det forhold, at en fakturaudsteder ikke er til stede eller har mangler, kan ikke i sig selv føre til fradragsnægtelse, medmindre der er konkrete indicier mod transaktionens realitet. 1.12. Hertil kommer, at den manglende skriftlige bestillingskorrespondance er en naturlig konsekvens af den måde, hvorpå underleverandører typisk anvendes i transportbranchen – navnlig i den del af branchen, hvor der arbejdes med faste ruter og akutte vagtplaner. 1.13. I praksis foregår det ofte således, at der ved sygdom, forsinkelser eller uforudsete hændelser – f.eks. en sygemelding fra en fast chauffør kl. 6:00 – telefonisk tages kontakt til flere underleverandører for hurtigt at finde en afløser, der kan køre en rute med opstart kl. 7:00. I disse tilfælde foreligger ikke forudgående skriftlig bestilling via e-mail eller kontrakt, men alene mundtlig aftale og senere fakturering. Dette er almindelig og forretningsmæssigt anerkendt praksis i branchen, og det bør Skattestyrelsen tage højde for ved bevisbedømmelsen. 1.14. Det forhold, at der ikke er fremlagt e-mails eller kontrakter, kan derfor ikke tages som udtryk for, at der ikke har fundet levering sted, men er snarere udtryk for en branchespecifik, praktisk virkelighed. Det må anerkendes som en del af den samlede bevisbedømmelse, at faktura, betaling og forklaring i samspil udgør dokumentationen, jf. også EU-Domstolens praksis om helhedsvurdering (bl.a. Stehcemp, præmis 42–44). Om god tro og SKM2019.231.HR 1.15. Skattestyrelsen henviser til, at man ikke kan støtte ret på god tro, ”såfremt der ikke er indikationer på, at der er sket levering”, med henvisning til SKM2019.231.HR. Det gøres gældende, at denne afgørelse ikke kan anvendes til støtte for en sådan generel retsgrundsætning. 1.16. I SKM2019.231.HR havde de pågældende leverandører hverken ansatte, lokaler eller dokumenteret aktivitet, og Højesteret fandt det godtgjort, at leverancerne ikke havde fundet sted. Sagen er derfor ikke sammenlignelig med nærværende sag, hvor der foreligger betalinger og konkrete oplysninger om arbejdsforhold og samarbejde. 1.17. Det følger af EU-Domstolens faste praksis, bl.a.: C-439/04, Kittel, præmis 60: Retten til fradrag består, medmindre den momspligtige vidste eller burde have vidst, at transaktionen indgik i svig. C-80/11, Mahagében, præmis 53 og 61: Fradragsret kan kun nægtes, hvis den momspligtige havde kendskab til svigen. Blotte indicier omkring leverandørens forhold er utilstrækkelige. C-324/11, Tóth, præmis 36: Myndighederne skal påvise, at den momspligtige har handlet i ond tro – bevisbyrden kan ikke vendes alene ved mistanke. 1.18. Skattestyrelsen forsøger med henvisning til SKM2019.231.HR at opstille en retlig formodning om, at god tro er uden betydning, medmindre leverancen bevises i alle detaljer. Dette strider mod både dansk og EU-retlig praksis. Det forhold, at leverandøren ikke kan kontaktes, eller ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser, kan ikke i sig selv føre til nægtelse af fradrag. Ad. Bemærkning til Skattestyrelsens anbringende om tidligere sager og skærpet undersøgelsespligt 1.19. Skattestyrelsen henviser til forhold fra 2012 og 2014, hvor Klageren tidligere har haft samarbejde med underleverandører, som blev problematiseret af daværende SKAT. Det gøres gældende, at denne henvisning ikke kan tillægges vægt i vurderingen af, om Klageren i den foreliggende sag har udvist god tro, eller om der kan etableres en skærpet undersøgelsespligt. 1.20. For det første vedrører de nævnte forhold samarbejde med andre underleverandører og på baggrund af omstændigheder, der ligger næsten et årti tilbage i tid. Det er ikke dokumenteret – eller blot sandsynliggjort – at de konkrete forhold i 2021–2022 har nogen reel sammenhæng med de hændelser, der blev behandlet i 2012 og 2014. 1.21. Det er samtidig ubestridt, at der i hele perioden fra 2014 og frem til den aktuelle sag ikke har været nogen sager, afgørelser eller kritik rettet mod Klagerens samarbejde med underleverandører. Klageren har i denne periode drevet sin virksomhed loyalt og i tillid til, at tidligere dialog med skattemyndighederne var afsluttet og uden videre konsekvenser. 1.22. Det bemærkes særligt: Skattestyrelsen har ikke påvist nogen gentagelse af samme dispositioner. Der er ikke dokumenteret en ensartethed i underleverandørernes adfærd eller struktur. Der er ikke fremlagt oplysninger, der peger på, at Klageren i den foreliggende periode burde have forudset eller gennemskuet forhold hos specifikke underleverandører. 1.23. En henvisning til, at SKAT i 2012 har udsendt "de 10 råd", ændrer ikke herpå. En sådan generel anbefaling til øget kontrol med underleverandører skaber ikke i sig selv en retslig forpligtelse til at efterforske underleverandørers forhold i detaljer – især ikke, når Klageren har modtaget og betalt fakturaer, som i øvrigt fremstod korrekte og vedrørte faktiske ydelser. 1.24. Det følger af EU-Domstolens praksis, herunder: C-80/11, Mahagében, præmis 53: Den momspligtige er ikke forpligtet til at kontrollere leverandørens interne forhold, såsom om denne har indbetalt moms eller er korrekt registreret. C-439/04, Kittel, præmis 61: En skattepligtig kan alene nægtes fradragsret, hvis det dokumenteres, at vedkommende vidste eller burde have vidst, at transaktionen indgik i svig. C-324/11, Tóth, præmis 38–39: Der kan ikke pålægges en generel eller ubegrænset undersøgelsespligt uden forankring i konkrete indicier. 1.25. Det bestrides derfor, at Skattestyrelsen med henvisning til forhold fra 2012 og 2014 kan konstruere en skærpet undersøgelsespligt, der skal gælde 8–10 år senere uden konkret forbindelse til de aktuelle samarbejder. En sådan praksis vil stride mod kravet om konkret og individuel vurdering af den skattepligtiges adfærd, som det følger af EU-retten. Ad. Bemærkning til Skattestyrelsens henvisning til indicier og særskilt akterede sager 1.26. Skattestyrelsen anfører, at nægtelsen af fradragsret og opkrævning af A-skat er baseret på en række forskellige indicier, som samlet set skulle udgøre tilstrækkeligt grundlag for deres konklusioner. Det gøres gældende, at dette hverken er tilstrækkeligt efter gældende ret eller dokumenteret i nærværende sag. 1.27. Det følger af EU-Domstolens faste praksis, at nægtelse af fradragsret forudsætter mere end blot en samlet vurdering af spredte indicier. Der kræves konkret dokumentation for, at: Der ikke er sket en reel levering, og Den momspligtige vidste eller burde have vidst, at transaktionen indgik i svig. 1.28. Dette er fastslået i bl.a. følgende domme: I C-80/11, Mahagében, modtog skatteyderen ydelser fra en leverandør, der ikke havde betalt sin moms. Skatteyderen havde dog betalt og modtaget faktura og havde ingen anledning til at betvivle leverancen. EU-Domstolen slog fast, at skatteyderen ikke er forpligtet til at kontrollere leverandørens interne forhold (præmis 53 og 61). Dommen understøtter, at den momspligtige ikke kan pålægges en ubegrænset undersøgelsespligt – hvilket er relevant i nærværende sag, hvor Klageren har handlet i overensstemmelse med forretningspraksis og uden viden om uregelmæssigheder hos leverandørerne. 1.29. I C-324/11, Tóth, havde skatteyderen modtaget ydelser og betalt fakturaer, men leverandøren viste sig at have overtrådt formelle pligter. EU-Domstolen fastslog, at fradrag ikke kan nægtes uden bevis for, at den afgiftspligtige kendte eller burde kende til svigen (præmis 36 og 38). Det understøtter, at bevisbyrden for ond tro ikke kan baseres på generelle indicier alene. 1.30. I C-277/14, Stehcemp, havde myndighederne nægtet fradrag på baggrund af forhold hos leverandøren, uden at dokumentere manglende levering. EU-Domstolen krævede en konkret og objektiv vurdering, ikke blot en henvisning til eksterne forhold (præmis 42–44). Dette princip underbygger, at Skattestyrelsen ikke kan basere sin vurdering på oplysninger i særskilt akterede sager uden konkret kobling til Klagerens egne dispositioner og vidensgrundlag. 1.31. Det savner hjemmel i såvel dansk som EU-ret at nægte fradrag eller pålægge A-skat alene med henvisning til oplysninger, som ikke er forelagt den skattepligtige part, og som ikke er en del af den konkrete sags dokumenter. 1.32. Det gøres derfor gældende, at Skattestyrelsens anbringende om, at en række indicier, herunder oplysninger fra særskilt akterede sager, samlet set kan føre til nægtelse af fradrag og opkrævning af A-skat, ikke opfylder beviskravet i henhold til gældende retspraksis. Ad. Bemærkning til Skattestyrelsens brug af generelle karakteristika, manglende undersøgelse og antagelser om kapacitet 1.33. Det bestrides, at Skattestyrelsens afgørelse hviler på en tilstrækkelig oplysning af sagen. Skattestyrelsen har bl.a. lagt vægt på, at underleverandørerne ikke har svaret på henvendelser, ikke har indberettet moms og ikke har haft registreret kapacitet til at udføre de pågældende leverancer. Disse forhold er imidlertid alene udtryk for generelle karakteristika, der ikke dokumenterer, at Klageren ikke har modtaget de fakturerede ydelser. 1.34. Der er ikke foretaget fysisk kontrol af underleverandørernes virksomhed eller af de konkrete leverancer. I stedet er afgørelsen truffet ud fra skrivebordsbetragtninger og generelle konklusioner. Dette strider imod Skattestyrelsens pligt til at oplyse sagen fyldestgørende, jf. officialmaksimen i skatteforvaltningsloven samt almindelige forvaltningsretlige principper. 1.35. Det bemærkes endvidere, at såfremt en underleverandør måtte have beskæftiget ansatte uden korrekt indberetning og afregning (sort løn), vil en skrivebordsundersøgelse netop give indtryk af, at virksomheden ikke har haft kapacitet til at levere de bestilte ydelser. I så fald bygger Skattestyrelsens argumentation på en cirkelslutning: myndigheden konstaterer, at leverandøren ikke har haft registreret kapacitet, og bruger dette til at konkludere, at leverancerne ikke har fundet sted – samtidig med at man i øvrigt lægger til grund, at Klageren selv har haft sorte lønudgifter til ukendte medarbejdere. 1.36. Denne argumentation savner både logisk og retlig sammenhæng, idet det netop er muligt, at underleverandørerne faktisk har leveret ydelserne, men uden korrekt registrering og indberetning. Dette kan ikke uden videre lægges Klageren til last, jf. EU-Domstolens faste praksis om, at den momspligtige ikke har pligt til at kontrollere leverandørens interne forhold, herunder skatte- og afgiftsmæssige forhold (se bl.a. Mahagében, C-80/11, præmis 53 og 61, samt Tóth, C- 324/11, præmis 36–38). 1.37. Det gøres derfor gældende, at Skattestyrelsens konklusioner hviler på generelle formodninger og karakteristika samt ufuldstændige undersøgelser, og at disse ikke kan bære en afgørelse om nægtelse af fradrag og opkrævning af A-skat. … Ad. Anbringnender 1.66. Det gøres gældende, at Skattestyrelsens afgørelse om nægtelse af momsfradrag samt pålæg af A-skat og AM-bidrag savner fornøden hjemmel og hviler på et uholdbart grundlag. 1.67. For det første gøres det gældende, at nægtelsen af momsfradrag er baseret på generelle karakteristika og indicier, som ikke vedrører Klagerens konkrete dispositioner. Skattestyrelsen har ikke løftet bevisbyrden for, at der ikke er sket reelle leverancer, men har i stedet truffet afgørelse på baggrund af oplysninger fra særskilt akterede sager, som ikke er gjort til en del af nærværende sag. Dette er i strid med både officialmaksimen og EU-Domstolens krav om objektive beviser ved nægtelse af fradrag. … 1.69. Det gøres derfor gældende, at Skattestyrelsens fremgangsmåde indebærer et uholdbart ”skøn på skøn”, idet der først er foretaget et skøn over fiktive leverancer, derpå et skøn om tilbageførsel af midler og endelig et skøn om sorte lønninger. Et sådant tredobbelt skøn kan ikke danne grundlag for en retsgyldig afgørelse. 1.70. Endelig gøres det gældende, at såfremt der reelt var udbetalt sorte lønninger, ville Skattestyrelsen være forpligtet til at dokumentere dette med objektive beviser, herunder identifikation af ansatte og transaktionsspor. Da en sådan dokumentation ikke foreligger, kan A-skat og AM-bidrag ikke pålægges. 1.71. På denne baggrund gøres det gældende, at Skattestyrelsens afgørelse må tilsidesættes” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt virksomheden fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til 17 underleverandører på i alt 1.036.036 kr. for perioden fra den 1. august 2021 til den 31. marts 2024. Retsgrundlaget Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag): ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6. Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er 1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, …” Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179. Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 og dagældende § 81 i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021 og nugældende § 83 i momsbekendtgørelse nr. 1435 af 29. november 2023 fremgår følgende: "Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller behørig dokumentation for indførsel med eventuelle ændringer m.v. fra Skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer." Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I dagældende § 58, stk. 1, i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 og dagældende § 57, stk. 1, i momsbekendtgørelse nr. 2246 af 30. november 2021, og nugældende § 58, stk. 1, i momsbekendtgørelse nr. 1435 af 29. november 2023, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold: Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 70, indeholde: 1) Udstedelsesdato (fakturadato). 2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen. 3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer. 4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse. 5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser. 6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. 7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed. 8) Gældende afgiftssats. 9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt. Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR. Landsskatterettens begrundelse og resultat Skattestyrelsen har for perioden 1. august 2021 til 31. marts 2024 ikke godkendt fradrag for købsmoms på 1.036.036 kr. i forbindelse med ydelser fra underleverandørerne [virksomhed1], [virksomhed2], [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed7], [virksomhed8], [virksomhed9], [virksomhed10], [virksomhed11], [virksomhed12], [virksomhed13], [virksomhed14], [virksomhed15], [virksomhed16], [virksomhed17] og en overførsel til overførselsservice. For så vidt angår 38 betalinger til underleverandørerne [virksomhed1], [virksomhed2], [virksomhed4], [virksomhed7], [virksomhed8], [virksomhed9], [virksomhed10], [virksomhed11], [virksomhed13], [virksomhed15], [virksomhed16], [virksomhed17] og en overførsel til overførselsservice, hvor købsmomsen kan opgøres til 855.536 kr., og hvor virksomheden ikke har fremlagt fakturaer, kan virksomheden ikke indrømmes fradrag, jf. momsbekendtgørelsens § 83. De fremlagte fakturaer fra underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed12] og [virksomhed14] indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført. Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturaerne. Virksomheden har desuden ikke fremlagt kopi af timesedlerne og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet. Underleverandørerne var i perioden for samhandlen registreret med få eller ingen ansatte, og har ifølge Skattestyrelsen ikke afholdt almindelige driftsudgifter, hvorfor det derfor ikke forekommer muligt, at underleverandørerne har kunne levere de fakturerede ydelser. Flere af underleverandørerne har heller ikke afregnet moms, jf. SKM2024.101.BR, og samtlige underleverandører er enten under konkurs eller ophørt efter konkurs. Især i en situation som den foreliggende, hvor der er en række usædvanlige forhold, er fraværet af skriftligt materiale således med til at skabe betydelig tvivl om, hvorvidt de hævdede underleverandører faktisk har udført de omhandlede arbejdsydelser. Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR. Det af repræsentanten anførte om, at der er sket levering af momspligtige leverancer til virksomheden og at Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at der ikke er sket levering kan ikke føre til andet resultat. Skattestyrelsen har i afgørelsen begrundet hver enkelt underleverandørforhold med, hvad der ligger til grund for at styrelsen anser, at der ikke er sket levering. Der ses på denne baggrund ikke at være grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens afgørelse som ugyldig. Det af repræsentanten anførte, herunder henvisninger til domme, kan endvidere ikke føre til en anden vurdering. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse i overensstemmelse hermed.