Kurérpartner anset som lønmodtager; momsfradrag nægtet

Journalnr. 24-0008247 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Afgiftsperioderne i 2021 Retlig kvalifikation Lønmodtager Selvstændig økonomisk virksomhed Stadfæstelse Momstilsvar 0 kr. 94.359 kr. Hjemvisning Faktiske oplysninger Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at [person1] (indehaveren) var registeret med enkeltmandsvirksomheden benævnt [klager], CVR-nr. [...1]. Virksomheden blev registreret den 1. januar 2021 og ophørte den 31. maj 2023. Virksomheden var registreret under branchekoden ”532000 Andre post- og kurertjenester”. Der fremgår ingen oplysninger om ansatte. Det fremgår, at virksomheden har angivet følgende salgs- og købsmoms for perioden 1. januar til 31. december 2021: Periode 1. kvartal 2021 2. kvartal 2021 3. kvartal 2021 4. kvartal 2021 I alt Salgsmoms 33.824 kr. 35.978 kr. 20.694 kr. 34.004 kr. 124.500 kr. Købsmoms 19.663 kr. 3.375 kr. 1.178 kr. 5.925 kr. 30.141 kr. Tilsvar 14.161 kr. 32.603 kr. 19.516 kr. 28.079 kr. 94.359 kr. Indehaveren har i afgiftsperioderne i 2021 udført arbejde som kurérpartner for [virksomhed1] ApS (herefter [virksomhed1]) og optjent et vederlag ved at bringe mad og varer ud fra restauranter og andre udbydere fra [virksomhed1]s Platform til [virksomhed1]s kunder. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at [virksomhed1] alene afholder alle udgifter forbundet med partner app’en, som benyttes i forbindelse med kurérernes arbejdsudførelse. [virksomhed1] har udstedt afregningsbilag til indehaveren til brug for opgørelsen af indehaverens vederlag optjent som kurérpartner. Af data fra [virksomhed1] fremgår, at virksomheden har modtaget følgende udbetalinger i afgiftsperioderne i 2021: Periode Vederlag eks. moms Moms 01.01.21 – 15.01.21 23.706 kr. 5.893 kr. 16.01.21 – 31.01.21 24.160 kr. 5.955 kr. 01.02.21 – 15.02.21 23.045 kr. 5.731 kr. 14.02.21 – 28.02.21 21.425 kr. 5.326 kr. 01.03.21 – 15.03.21 21.645 kr. 5.389 kr. 16.03.21 – 31.03.21 22.220 kr. 5.530 kr. 01.04.21 – 15.04.21 23.580 kr. 5.843 kr. 16.04.21 – 30.04.21 24.555 kr. 6.096 kr. 01.05.21 – 15.05.21 25.520 kr. 6.341 kr. 16.05.21 – 31.05.21 27.130 kr. 6.718 kr. 01.06.21 – 15.06.21 23.993 kr. 5.936 kr. 16.06.21 – 30.06.21 20.280 kr. 5.045 kr. 01.08.21 – 15.08.21 7.705 kr. 1.921 kr. 16.08.21 – 31.08.21 26.240 kr. 6.508 kr. 01.09.21 – 15.09.21 24.915 kr. 6.180 kr. 16.09.21 – 30.09.21 24.430 kr. 6.085 kr. 01.10.21 – 15.10.21 22.835 kr. 5.636 kr. 16.10.21 – 31.10.21 28.025 kr. 6.968 kr. 01.11.21 – 15.11.21 22.273 kr. 5.532 kr. 16.11.21 – 30.11.21 24.580 kr. 6.110 kr. 01.12.21 – 15.12.21 12.260 kr. 3.043 kr. 16.12.21 – 31.12.21 27.019 kr. 6.716 kr. I alt 501.541 kr. 124.500 kr. Der fremgår ikke oplysninger om, at indehaveren i perioden 1. januar 2021 til 31. december 2021 har haft andre hvervgivere end [virksomhed1]. Skattestyrelsen har anset indehaveren for at være lønmodtager i forhold til vederlaget fra [virksomhed1]. Skattestyrelsen har herefter nedsat indehaverens salgsmoms og købsmoms til 0 kr. for perioden 1. januar 2021 til 31. december 2021 og beskattet indehaveren af differencen mellem indehaverens momstilsvar og momsen på afregningsbilagene fra [virksomhed1]. Beløbet er opgjort således: Du har fra [virksomhed1] modtaget i alt som salgsmoms (CVR) 124.499 kr. Heraf ses du at have afregnet i alt (som [virksomhed1] godskrives) 94.359 kr. Du beskattes af manglende afregnet moms med i alt, se punkt. 1.4 30.140 kr. Skattestyrelsen har godskrevet [virksomhed1] det af indehaveren allerede afregnede momstilsvar, svarende til 94.359 kr. Indehaveren har fremlagt to screenshots fra korrespondance mellem [virksomhed1] og indehaveren, samt en kontrakt mellem [virksomhed1] og indehaveren af 11. september 2020. Af de to screenshots fremgår, at [virksomhed1] har vejledt indehaveren til at oprette en momsregistreret virksomhed, såfremt indehaverens omsætning overstiger 50.000 kr. pr. år. Af kontrakten af 11. september 2020, indgået mellem indehaveren og [virksomhed1] ApS, fremgår: ”Background and purpose (..) (C) (…) The Courier has no employment relationship with [virksomhed1], [virksomhed1] has no right to supervise the Courier’s work and the Courier may freely act also with other mandators/contractors (…) (…) COURIER’S SERVICES AND RESPONSIBILITIES The Courier’s services: Upon commencement of services, the Courier is granted access to the Platform in which the Courier will be able to inform when he/she is available for deliveries, confirm deliveries, etc. The Courier may select when he/she is available for doing deliveries of [virksomhed1] orders made by users. The Courier confirms availability each time by coming online on the Platform. [virksomhed1] may also offer the Courier a possibility to prebook availabilities to carry out deliveries. When the Courier has chosen to be available for deliveries, [virksomhed1] will inform the Courier about delivery service requests electronically. The Courier is not guaranteed a specific quantity of deliveries, as the quantity is conditional on how much [virksomhed1]´s order services are used and how many [virksomhed1] orders the Courier wishes to deliver. Upon commencement of the services, the Courier is offered the possibility to participate in a “Partner Introduction”, where the Courier will be introduces to the Platform, etc. Participation in the Partner Introduction is nonmandatory and the Courier will not receive any remuneration for participating in the Partner Introduction. To ensure optimal quality in the delivery of food orders to the users, [virksomhed1] shall be entitled to allocate delivery orders or pre-booked availabilities to couriers, at [virksomhed1]’s absolute discretion based on the performance of their services. Accordingly, [virksomhed1] guarantees no delivery to the Courier, even if the Courier has reported availability. The Courier shall be allowed to carry on other business and [virksomhed1] shall not set any non-competition obligations for the Courier. (…) The Couriers obligations and responsibilities: The Courier shall be liable for the delivery being performed appropriately and complying with any applicable regulations. The Courier shall take care of procurement of work equipment apart from a heating bag which [virksomhed1] provides to the Courier. The Courier shall own or otherwise possess a car, a scooter or a bicycle which is used for deliveries and is responsible for all expenses resulting from it (fuel, insurance, maintenance expenses etc.) The Courier shall be liable for any costs related to delivery operations. [virksomhed1] shall not reimburse any expenses or compensate for any damages relating to deliveries. The Courier is obliged to take care of any applicable taxes and social security obligations relating to its operations hence these are of no concern to [virksomhed1]. If found necessary by the Courier, the Courier should consult with an accountant in regards to whether the Courier should conduct the business with [virksomhed1] through a personal registered company, as af fee recipient (in Danish: “honorarmodtager”) or in any other way which fulfills the Couriers legal obligation when carrying out the services. (…) The Courier is obligated to hold a valid work and residence permit in case that the Courier has a nationality which requires such permit in order to carry out services in Denmark. Upon commencement of the service, the Courier must provide [virksomhed1] with the copy of the work and residence permit. The courier is obligated to instantly inform [virksomhed1], if the Courier for any reason whatsoever no longer holds a valid work an residence permit, as this may cause this Agreement to expire without further notice. The Courier (i) shall defend or settle any claim, demand, action or proceeding brought by a third party (“Claim”) against [virksomhed1] to the extent that the Claim arises out of the Courier´s breach, whether by an act or omission, of any of the Courier’s obligations and responsibilities in this Agreement and (ii) indemnify an hold harmless [virksomhed1] of e.g. any damages, judgements and expenses (non-exhaustive) arising out of any Claim against [virksomhed1]. The Courier is not entitled to settle any Claim without the prior written consent of [virksomhed1]. REMUNERATION 2.1 The courier bears the financial risk for the Courier’s service and performance in respect of the deliveries, hence [virksomhed1] shall not only pay the Courier for successfully conducted services/deliveries remuneration according to the respective remuneration matrix (Appendix i). Remuneration matrix may be unilaterally amended by [virksomhed1], in which case the Courier may unilaterally decide whether or not to accept services in accordance with this Agreement. (…) TERMS AND TERMINATION 3.1 The Agreement comes into effect on the date of signing. The Agreement will remain in effect until further notice with mutual one (1) day’s notice. The termination must be made in writing. [virksomhed1] will be entitled to terminate the Agreement in its sole discretion, including but not limited to the following situations: if the Couriers level for the services provided has proven not to be adequate if the Couriers level for the services provided has proven not to live up the delivery times promised to the [virksomhed1] customers via the Platform Notwithstanding clause 3.1, [virksomhed1] has the right to terminate the Agreement with immediate effect if the Courier’s performance decreases and the customer feedback or ratings are negative. (…)” Af appendix 1 til kontrakten fremgår: ”1. Remuneration per delivery Remunation per delivery is 40 DKK, on top wich remuneration per delivery distance is 0 DKK for deliveries under og equal to 1.5 km 10 DKK for each started 0.5 km after the first 1.5 km The distance is calculated based on the straight-line between the delivery pick-up and drop-off locations one way and not based on the distance on the roads.” Vedlagt til kontrakten er også en oversigt over eventuelt udleveret udstyr. Det fremgår, at det ikke er registreret, at indehaveren har fået udleveret en varmetaske til enten bil eller cykel. Det fremgår endvidere heraf, at såfremt varmetasken går i stykker eller bliver væk, hæfter kuréren for varmetaskens værdi. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse og udtalelse af 21. februar 2024, at [virksomhed1] har tegnet en ulykkes- og ansvarsforsikring for at afdække sin risiko for skader, som en kurérpartner kunne forvolde tredjemand eller dennes ting under arbejdet for [virksomhed1] . Indehaveren har i forbindelse med sagsbehandlingen fremlagt 30 fakturaer fra [virksomhed2], som er udstedt til [klager], for afgiftsperioderne i 2021. Af bilagene fremgår, at der både er tanket diesel og blyfri 95. Det fremgår endvidere, at der er købt drikkevarer, madvarer og produkter anført som ”kør videre produkt”. Bilagene udgør følgende for afgiftsperioderne i 2021: Afgiftsperiode Beløb eks. moms Moms I alt 1. kvartal 2021 577,10 kr. 144,25 kr. 721,35 kr. 2. kvartal 2021 5.739,63 kr. 1.434,91 kr. 7.174,54 kr. 3. kvartal 2021 3.524,76 kr. 881,19 kr. 4.405,95 kr. 4. kvartal 2021 5.337,28 kr. 1.334,30 kr. 6.671,58 kr. I alt 15.178,77 kr. 3.794,65 kr. 18.973,42 kr. Indehaveren har forklaret, at leveringerne først er foretaget ved hjælp af bil og derefter scooter. Det fremgår af indehaverens personlige skatteoplysninger, at indehaveren ikke er registreret med motorkøretøj for afgiftsperioderne i 2021. Indehaveren har endvidere fremlagt yderligere 4 udgiftsbilag, herunder en faktura fra [virksomhed3], en ordrebekræftelse fra [virksomhed4] og to kvitteringer for fakturaer fra [virksomhed5]. Af faktura med fakturanr. 341 af 22. juni 2021 fra [virksomhed3], som udstedt til [klager], fremgår, at der er foretaget reparationer på et køretøj for i alt 13.498,19 kr. ekskl. moms. Momsen udgør 3.374,55 kr. Af ordrebekræftelsen af 11. januar 2021 fra [virksomhed4], udstedt til [klager], fremgår, at der er købt en Motorola Edge 128 GB. Ordrebekræftelsen udgør 2.652 kr. ekskl. moms. Momsen udgør 663 kr. Af kvittering for faktura.nr. [...] af 27. december 2021 fra [virksomhed5], som er udstedt til indehaveren, fremgår, at indehaveren har købt en Iphone 13 Max – 5G smartphone for 10.599 kr. plus levering 69 kr. Kvitteringen udgør 8.543,4 kr. ekskl. moms. Momsen udgør 2.133,6 kr. Af kvittering for faktura.nr. [...] af 3. januar 2022 fra [virksomhed5], som er udstedt til indehaveren, fremgår, at indehaveren har købt en Iphone 13 Pro Max – 5G smartphone for 10.599 kr. plus levering 69 kr. Kvitteringen udgør i alt 8.534,4 kr. ekskl. moms. Momsen udgør 2.133,6 kr. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har nedsat indehaverens salgsmoms og købsmoms til 0 kr. for afgiftsperioderne i 2021. Ændringerne beror på, at Skattestyrelsen har anset indehaveren for at være lønmodtager og dermed ikke en afgiftspligtig person i relation til indkomsten fra [virksomhed1]. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”… 2. Moms af vederlag fra [virksomhed1] (…) 2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Dit vederlag fra [virksomhed1] anses som beskrevet i punkt 1 for A-indkomst. I henhold til momsloven er du dermed ikke en afgiftspligtig person jf. momslovens § 3, stk. 1. Der fremgår moms på de afregningsbilag, som [virksomhed1] i 2021 har udstedt til dig som kurer, og [virksomhed1] har således overført dit vederlag til dig inklusive moms. Der henvises til de forhold, der er beskrevet i punkt 1.1. Som beskrevet i ovenstående er du ikke en momspligtig person, og som følge heraf, er du ikke omfattet af momslovens bestemmelser. Du er derfor heller ikke omfattet af ”enhver” i bestemmelsen i momslovens § 46, stk. 7 om, at enhver, som har påført moms på en faktura, skal indbetale denne moms til staten. Vi opkræver derfor ikke den moms, som [virksomhed1] har påført dine afregningsbilag. Den salgsmoms og købsmoms, du vedrørende [virksomhed1] har angivet og afregnet i 2021 på dit CVR nr., skal som udgangspunkt nulstilles. Det betyder, at du ikke kan opnå fradrag for købsmoms på de udgifter, du eventuelt har haft i forbindelse med indtægtserhvervelsen fra [virksomhed1]. Efter dansk ret er udgangspunktet, at tilbagebetaling – i dette tilfælde af indbetalt moms til Skattestyrelsen - sker til indbetaleren (dig). Tilbagebetaling kan dog i stedet ske til aftageren ([virksomhed1]) af den leverede vare eller ydelse i de tilfælde, hvor det ellers vil være umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for aftageren at få momsen tilbagebetalt via et civilretligt krav om tilbagesøgning af fejlagtigt betalte beløb over for leverandøren (dig). Se EU-domstolen dom i sag C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH og Den juridiske vejledning afsnit D.A.11.1.4.3.2. Henset til antallet af [virksomhed1]-kurerpartnere og det faktum, at mange [virksomhed1]-kurerpartnere har været i Danmark i en kortere periode og er udrejst igen, vurderes det, at det for [virksomhed1] er umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at få momsen tilbagebetalt via et civilretligt krav. Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at de beløb, du som kurerpartner har angivet og indbetalt i den tro, at der var tale om moms, skal reducere det krav, der i medfør af EU-Domstolens dom, sag C-342/87, Genius Holding BV, opstår hos [virksomhed1] som følge af den manglende fradragsret. Det betyder konkret, at [virksomhed1] bliver godskrevet den moms, du har angivet og afregnet vedrørende dine [virksomhed1]-aktiviteter for 2021, under forudsætning af at du ikke har restancer, der skal modregnes først. Hvis du i 2021 har haft et negativt momstilsvar (købsmoms overstiger din angivne salgsmoms) skal du betale det negative tilsvar tilbage, da du som beskrevet i ovenstående ikke er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1. Hvis din moms vedrørende dine [virksomhed1]-aktiviteter er angivet og afregnet i utilstrækkelig grad, kan [virksomhed1] rette et civilretligt regreskrav mod dig, med henblik på at få tilbagebetalt den moms, de fejlagtigt har udbetalt til dig, og som du ikke har afregnet. Som beskrevet i afsnit 1, betragter vi salgsmoms, der er modtaget fra [virksomhed1], men som ikke ses angivet og afregnet, som en skattepligtig indtægt i medfør af statsskattelovens § 4. Såfremt du tilbagebetaler et beløb til [virksomhed1] som følge af et eventuelt regreskrav, så skal din skattepligtige indkomst nedsættes tilsvarende i tilbagebetalingsåret, såfremt du tidligere er beskattet af beløbet. Du skal i så fald indsende dokumentation i form af regreskravet (hvoraf beløbet fremgår) og dokumentation for overført beløb til [virksomhed1]. Skattestyrelsens ændringer Salgsmoms Moms på afregningsbilag udgør ifølge oplysninger fra [virksomhed1] i alt 124.499 kr. Som beskrevet i ovenstående skal den moms, du har angivet og afregnet vedrørende [virksomhed1] i 2021, som udgangspunkt nulstilles. På baggrund af de forhold, der er beskrevet ovenfor, foreslår Skattestyrelsen, at der reguleres følgende beløb: Salgsmoms (tabel udeladt) Salgsmoms er herefter ansat til 0 kr. Købsmoms (tabel udeladt) Købsmomsen er herefter ansat til 0 kr. Som beskrevet i ovenstående bliver [virksomhed1] godskrevet den moms, du har angivet og afregnet vedrørende dine [virksomhed1]-aktiviteter for 2021, under forudsætning af at du ikke har restancer, der skal modregnes først. Hvis du i utilstrækkelig grad har angivet og afregnet den moms, du har modtaget fra [virksomhed1], anser Skattestyrelsen den manglende afregnede moms som en skattepligtig indtægt i medfør af statsskattelovens § 4: (tabel udeladt) Skattestyrelsens afgørelse Du har ikke gjort indsigelse til fremsendte forslag. Da der ikke er tilført nye oplysninger til sagen, fastholdes ændringerne i overensstemmelse med forslaget.” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 5. januar 2024 udtalt, at der ikke er fremkommet nye oplysninger. I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 21. februar 2024: ”Skattestyrelsens bemærkninger Som nævnt i afgørelsen er sagen opstartet på baggrund af, at Skattestyrelsen i en arbejdsgiverkontrol har foretaget en skatteretlig kvalifikation af [virksomhed1]-kurerpartneres vederlag fra [virksomhed1]. Her er der lagt vægt på en række forhold, der generelt gør sig gældende mellem [virksomhed1] og kurerpartnere. Det er på baggrund af indsendte klageskrift ifm. Klagesagen Skattestyrelsens indtryk, at forholdet mellem klager og [virksomhed1] ikke afviger fra de forhold, som generelt har gjort sig gældende mellem [virksomhed1] og kurerpartnere. Som det ligeledes er anført i sagsfremstillingen i vedlagte afgørelse, er der i arbejdsgiverkontrollen behandlet nogle af de punkter, der fremgår af klagers anbringender ift. risiko og instruktionsbeføjelser – blot med modsat fortegn: Fx gør klager ift. sin økonomiske risiko (citering udeladt). Som led i Skattestyrelsens arbejdsgiverkontrol rettet med [virksomhed1] er det afdækket, at den potentielle risiko, der fremgår af kontraktgrundlaget i forbindelse med ødelagte varer og erstatningskrav fra kunder, ikke er håndhævet aktivt af [virksomhed1] i det indkomstår klagesagen vedrører. Dermed anser Skattestyrelsen ikke risikoen som værende reel. Klager gør herudover gældende at klager ift. erstatningsansvar hæfter (citering udeladt). Således er det i medfør af danske lov 3-+19-2 ikke [virksomhed1], som er erstatningsansvarlig, heller ikke selvom [virksomhed1] har afdækket deres risiko i form af forsikringer, hvilket for klageren understøtter, Klageren driver erhvervsmæssig virksomhed. Skattestyrelsen forholder sig til det faktum, at [virksomhed1] har tegnet en generel ulykkesforsikring og en ansvarsforsikring, der dækker skader på tredjemand og tredjemands ting forårsaget af [virksomhed1]-budene. Ifølge Danske lov 3-19-2 hæfter en arbejdsgiver for det erstatningsansvar, som arbejdstageren måtte pådrage sig som følge af uforsvarlige skadegørende handlinger, der er foretaget i tjenesten. Reglen kan ikke ud fra ordlyden (citering udeladt) udstrækkes til at omfatte hæftelse for selvstændigt virkende tredjemands fejl. Såfremt [virksomhed1] ligesom klager betragter [virksomhed1]-bude som selvstændigt erhvervsdrivende, må det umiddelbart undre, at [virksomhed1] så vælger at tegne en forsikring, der dækker det ansvar som kun en arbejdsgiver ville kunne gøres ansvarligt for. At [virksomhed1] har afdækket sin risiko for de skader som [virksomhed1]-bude kunne forvolde tredjemand eller dennes ting under arbejdet for selskabet – på samme vis som en arbejdsgiver ville gøre det for at afdække sit objektive ansvar efter Danske lov – er efter Skattestyrelsens vurdering et kriterie, der taler for, at der er tale om et lønmodtagerforhold. I relation til ovenstående skal det ligeledes bemærkes at der i en afgørelse fra Arbejdsmarkedets Erhvervssikring (AES) i 2023 statueret, at [virksomhed1] er forsikringspligtig arbejdsgiver, hvorefter [virksomhed1]s bude med tilbagevirkende kraft er omfattet af den danske arbejdsskadesikringslov og dermed automatisk berettiget til erstatning, hvis de kommer til skade under deres arbejde. Sammenfattende er det – på baggrund af arbejdsgiverkontrolsagen rettet mod [virksomhed1], hvor de konkrete, generelle forhold er afdækket – Skattestyrelsens vurdering, at der er en overvægt af kriterier der til imod, at [virksomhed1]-vederlaget kan anses for at være optjent som led i en selvstændig virksomhed, sådan som det ellers opfattes af klager. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at klagen ikke kan begrunde et andet resultat end det, der fremgår af Skattestyrelsens afgørelse.” Skattestyrelsen er den 27. februar 2026 fremkommet med følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling og forslag til afgørelse: ”… Skattestyrelsens vurdering Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, foruden punktet vedrørende hjemvisning af opgørelsen af momstilsvaret til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Med de grunde, som er anført i Skattestyrelsens afgørelse af 17. oktober 2023 samt i Skatteankestyrelsens indstilling i nærværende sag, vurderer Skattestyrelsen fortsat, at indehaverens korrekte retlige kvalifikation i forbindelse med arbejdet udført for [virksomhed1] er som lønmodtager og dermed ikke som selvstændigt erhvervsdrivende. På baggrund af nyere offentliggjort praksis, herunder SKM2025.663.LSR og EU-domstolens sag C-442/22, tilslutter Skattestyrelsen sig herefter Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse vedrørende det forhold, at indehaveren som lønmodtager er omfattet af begrebet ”enhver” i den dagældende momslovs § 46, stk. 7 og derfor skal afregne den på fakturaerne anførte salgsmoms. Vedrørende købsmoms fastholdes det i overensstemmelse med afgørelsen af 17. oktober 2023 samt Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, at indehaveren ikke anses som værende en ”afgiftspligtig person” efter momslovens § 3, stk. 1 og derfor ikke kan opnå fradrag for købsmoms. Hjemvisning På ovenstående baggrund, er det Skattestyrelsens vurdering, at momstilsvaret i perioderne i 2021 kan reguleres på følgende måde uden det findes nødvendigt, at sagen hjemvises til fornyet behandling med hensyn til opgørelsen af momstilsvaret: Salgsmoms Periode 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Opgjort til 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. Angivet 33.824 kr. 35.978 kr. 20.694 kr. 34.004 kr. 124.500 kr. Ændringer 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. Salgsmoms er herefter ansat til 124.500 kr. og dermed uændret fra det angivet. Købsmoms Periode 1. kvartal 2. kvartal 3. kvartal 4. kvartal I alt Opgjort til 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. Angivet 19.663 kr. 3.375 kr. 1.178 kr. 5.925 kr. 30.141 kr. Ændringer -19.663 kr. -3.375 kr. -1.178 kr. -5.925 kr. -30.141 kr. Købsmomsen er herefter ansat til 0 kr. og dermed nedsat 30.141 kr. fra det angivet. Som følge af denne opgørelse, skal indehaverens momstilsvar derfor reguleres i perioderne således, at inderhaverens skal opkræves yderligere 30.141 kr. i moms. Sager kan blive hjemvist ved eksempelvis omfattende mængder nyt materiale ved klagesagsbehandlingen, hvor Skattestyrelsen enten ikke har haft mulighed for at forholde sig til de nye oplysninger som 1. instans, jf. sagsnr. 24-0018506 og 24-0018142, eller hvor det nye materiale potentielt kan give et mere retvisende skøn, jf. sagsnr. 23-0009452. Af den i Skatteankestyrelsens indstilling refereret afgørelse SKM2025.663.LSR forligger en lignende situation og samme forhold som i nærværende sag. I afgørelsen blev indehaveren af en virksomhed anset for lønmodtager i Skattestyrelsens oprindelige afgørelse såvel som i Landsskatterettens afgørelse. Skattestyrelsen havde i afgørelsen nulstillet momstilsvaret i perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021, således at salgsmomsen udgjorde 0 kr., ligesom købsmoms udgjorde 0 kr. Landsskatteretten udtrykte i afgørelsen, at indehaveren var omfattet af ”enhver” – også som lønmodtager og forhøjede på den baggrund indehaverens momstilsvar. Landsskatteretten hjemvise dermed ikke opgørelse til Skattestyrelsens, men fastsatte salgsmomsen i perioderne til den på fakturaerne påførte moms. Skattestyrelsen finder derfor ikke, at der er hensyn, der begrunder hjemvisning i nærværende sag herunder ikke grundet det forhold, at indehaveren herefter anses for omfattet af ”enhver” i den dagældende momslovs § 46, stk. 7, jf. LSR2025.663.LSR. Der er endvidere eksempelvis ikke fremkommet noget nyt materiale ligesom der ikke foreligger en situation, hvor Skattestyrelsen skønsmæssigt skal fastsætte et beløb. I denne sag vurderer både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, at købsmomsen bør nægtes, hvilket giver en simpel og klar stigning i det samlede momstilsvar på 30.141 kr. Dette er i klar overensstemmelse med LSR2025.663.LSR, hvor Landsskatteretten fastsatte indehaverens momstilsvar fremfor at hjemvise opgørelsen. Konklusion Det er Skattestyrelsens opfattelse, at sagen kan, og bør, afgøres på det foreliggende grundlag ved Landsskatteretten. Dertil mener Skattestyrelsen, at indehaverens momstilsvar skal fastsættes således, at salgsmoms udgør 124.500 kr. og købsmoms udgør 0 kr. Dette medfører en stigning i indehaverens momstilsvar for den samlede periode på 30.141 kr. Såfremt Landsskatteretten ikke fastsætter momstilsvaret, bør sagen hjemvises. Skattestyrelsen er ikke bekendt med, at fejlen skulle være berigtiget efter momslovens § 52 a, stk. 7, hvorfor indbetaling ikke kan undlades. …” Indehaverens opfattelse Indehaverens repræsentant har fremsat påstand om, at ændringerne af momstilsvaret for afgiftsperioderne i 2021 skal tilbageføres. Til støtte for påstanden har indehaveren i klagen af 11. december 2023 bl.a. anført: ”I am writing this letter to you because I disagree with your decision regarding my 2021 report. During this year, I worked for [virksomhed1] Aps as a [virksomhed1]-Partner, not on an employment contract, but as a company with CVR [...1], a VAT registered company. I opened my company, because [virksomhed1] obliged us to open af company because I make more then 50,000 kroner a year and I have to pay VAT. Also the law in Denmark obliges me to create the company, because without having a company you cannot pay VAT as a private person. Til støtte for påstanden har indehaveren repræsentant den 16. februar 2024 bl.a. anført: ”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at klageren driver en selvstændig erhvervsvirksomhed, og at de grundlæggende betingelser, der er afgørende for selvstændig virksomhed, er til stede i denne sag. Det gøres gældende, at klageren driver virksomhed på egen regning, idet klageren har erhvervet og vedligeholdt transportudstyr (driftsmidler), som er afgørende for udførelsen af arbejdet. Det faktum, at [virksomhed1] dækker udgifter til Partner App'en, ændrer ikke karakteren af klagerens selvstændige erhvervsvirksomhed. Appen faciliterer blot en effektiv og smidig interaktion mellem restauranter, klageren og [virksomhed1], hvor alle aktørerne fungerer som en integreret del af [virksomhed1]-økosystemet. Det gøres videre gældende, at Klageren har drevet virksomhed på egen risiko. Det gøres i den forbindelse især gældende, at den potentielle risiko vedrørende ødelagte madvarer, herunder erstatningskrav fra kunder, er reel. Det faktum, at [virksomhed1] alene kan rejse krav for et mindre beløb, begrundet ikke, at der ikke er tale om en selvstændig erhvervsdrivende, idet dette skal ses i lyset af beløbsstørrelsen pr. levering, som ligeledes udgør et mindre beløb. Det gøres i den forbindelse yderligere gældende, at Klageren ikke er omfattet af beskyttelsen i Danske Lov 3-19-2 (arbejdsgiveransvar), hvorved arbejdsgiveren hæfter for erstatningsansvar pådraget af arbejdstageren som følge af uforsvarlige skadegørende handlinger udført i forbindelse med arbejdets udførelse. Det faktum, at [virksomhed1] i kontrakten har afdækket sin risiko for skader, der opstår under arbejdets udførelse, påvirker ikke det faktum, at [virksomhed1] ikke ville være underlagt arbejdsgiveransvar i henhold til Danske Lov 3-19-2, selv hvis risikoen ikke var blevet afdækket i kontrakten. Dette skyldes, at Danske Lov 3-19-2 er præceptiv og ikke kan fraviges gennem aftale. Det gøres derfor gældende, at Klageren hæfter direkte over for en skadelidte, hvis Klageren volder person- og/ eller tingsskade under arbejdets udførelse, og [virksomhed1] er ikke erstatningsansvarlig i medfør af danske lov 3-19-2. Dette gælder, selvom [virksomhed1] ikke havde afdækket sin risiko for skader opstået under arbejdets udførelse. Videre gøres det gældende, at Klageren ikke er underlagt instruktionsbeføjelsen, hvilket udgør en grundlæggende betingelse for et ansættelsesforhold. Klageren er således hverken underlagt lydighedspligt, eller arbejdspligt i forhold til arbejdstid, arbejdsopgaver, arbejdssted mv. Det forhold, at [virksomhed1] udøver kontrol og tilsyn med arbejdets udførelse, medfører ikke, at karakteren af klagerens selvstændige erhvervsvirksomhed ændres. Dette skyldes, at tilsyns- og kontrolmekanismer er almindelige kontraktuelle værktøjer i kommercielle aftaler mellem erhvervsdrivende. Det gøres også gældende, at Klageren ikke nyder beskyttelse af gængse minimumsrettigheder for lønmodtagere, såsom ansættelsesbevisloven, ferieloven, barselloven, foreningsfrihedsloven og reglerne om arbejdstid mv., hvilket understøtter, at Klageren driver erhvervsmæssig virksomhed. På baggrund af ovenstående gøres det sammenfattende gældende, at klageren driver en selvstændig erhvervsvirksomhed på egen risiko og regning. Sammenfattende gøres det gældende, at der ikke er grundlag for beskatning af vederlaget som personlig indkomst i henhold til personskattelovens § 3, stk. 1, og indkomsten kan ikke kvalificeres som A-indkomst i henhold til kildeskattelovens § 43, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1. Ydermere gøres det gældende, at Klageren, som følge af sin status som selvstændig erhvervsdrivende, er omfattet af momslovens bestemmelser, og der er ikke grundlag for at nulstille momsen. Til støtte for at klageren er selvstændig erhvervsdrivende i skattemæssig henseende, henvises til U.1996.1027H (Tupperware), hvorefter følgende momenter er afgørende for at betragte et skattesubjekt som selvstændig erhvervsdrivende: at skattesubjektet har fuldstændig frihed til at bestemme sin arbejdstid, at skattesub-jektet afholder hovedparten af udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, at skattesubjektet er ikke omfattet af ferieloven, funktionærloven, arbejdsløshedsfor-sikringslovgivningen, dagpengeloven eller arbejdsskadeforsikringsloven, at skattesubjektet har frihed til at arbejde for andre og antage medhjælp, at skattesubjektet er momsregistreret, samt at skattesubjektet påtager sig en vis økonomisk risiko. Det gøres gældende, at sagsøger opfylde alle betingelser opstillet i U.1996.1027H og bør derfor klassificeres som selvstændig erhvervsdrivende. Endelig gøres det gældende, at hensynet til klagers retssikkerhed og retsbeskyttelse, berettigede forventninger, samt hensynet til ikke at overtræde anden lovgivning (ansættelseslovgivningen), - der alle er saglige hensyn - understøtter også, at klageren skal klassificeres som selvstændig erhvervsdrivende.” Indehaverens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse Indehaverens repræsentant har den 6. marts 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 21. februar 2024: ”SUPPLERENDE SAGSFREMSTILLING OG ANBRINGENDER: Risiko Skattestyrelsen henviser i sin udtalelse af 21. februar 2024 til at [virksomhed1] har tegnet en generel ulykkesforsikring samt en almindelig ansvarsforsikring, og at klagers risiko for person- og tingsskade derfor ikke er reel. Klageren påpeger først og fremmest, at denne ikke har kendskab til de nævnte forsikringer, herunder indholdet og / eller de kommercielle bevæggrunde for de af [virksomhed1] tegnede forsikringer. Under alle omstændigheder gør klageren gældende, at vedkommende stadig ikke er omfattet af beskyttelsen i DL 3-19-2, uanset om [virksomhed1] måtte have tegnet de omtalte forsikringer. Klageren gør derfor gældende, at det er klageren uvedkommende, om [virksomhed1] måtte have tegnet forsikringerne, idet dette ændrer ikke ved at klagers risiko for erstatningsansvar for person- og tingsskader i forbindelse med erhvervsudøvelsen er reel. I forlængelse af ovenstående skal klager fremhæve, at denne har udøvet erhvervsvirksomhed først ved hjælp af et køretøj (bil) og senere en scooter. Klageren gør derfor gældende, at risikoen for person- eller tingsskade i forbindelse med kørsel har været reel, idet kørsel har udgjort hovedparten af erhvervsudøvelsen. Hvis klager for eksempel via en kollision i forbindelse med erhvervsudøvelsen (kørsel) havde forvoldt en betydelig tings- eller personskade, påpeger klager således under alle omstændigheder, at denne hverken ville have været beskyttet af DL 3-19-2 eller anden form for arbejdsgiverbeskyttelse. Klager gør således gældende, at risikoen i forbindelse med erhvervsudøvelsen har været reel. Regning I lyset af, at klageren har anvendt både et køretøj (bil) og en scooter til erhvervsudøvelsen, herunder afholdt udgifter til brændstof, reparationer mv., gør klageren gældende, at vedkommende har drevet virksomhed på egen regning. Brug af ikke tidssvarende retskilder: Afgørelsen bygger hovedsageligt på Cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994. Cirkulæret blev formuleret før den almindelige udbredelse af internettet blandt befolkningen, og følgelig er de retningslinjer, cirkulæret indeholder, ikke længere tilstrækkeligt tidssvarende for den moderne digitale virkelighed. Klageren gør derfor gældende, at cirkulæret ikke finde anvendelse i den aktuelle sag, idet cirkulæret stammer i en forgangen tidsalder, hvor begreber som algoritmer og digital interaktion ikke fandtes, og der er ikke taget højde for den digitale virkelighed ved udarbejdelsen af cirkulæret. I tilknytning hertil gør klager gældende, at påligning af skatter er underlagt skærpet hjemmelskrav og cirkulæret lever ikke op til det skærpede hjemmelskrav, hvilket er påkrævet i den foreliggende sag.” Indehaverens yderligere bemærkninger til sagen Indehaverens repræsentant har den 15. april 2024 fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen: ”Repræsentanten fremhævede, at klageren i indkomståret 2021 var selvstændig erhvervsdrivende, da klageren for egen risiko og regning havde drevet hendes virksomhed. Hertil fremhævede repræsentanten, at klageren selv var ansvarlig for ødelagte varer, selvom [virksomhed1] ikke havde benyttet denne mulighed. Derudover var klageren selv erstatningspligtig ved eventuelle person- eller materielskader påført i forbindelse med leveringen for [virksomhed1]., samt at [virksomhed1] ikke stillede transportmiddel mv. tilgængelig for klageren. Klageren benytter endvidere privatejet transportmiddel, og afholder alle udgifter i forbindelse hermed. Repræsentanten fremhævede endvidere, at klageren ikke er underlagt en instruktionsbeføjelse for [virksomhed1] og at klageren selv tilrettelægger arbejdstid, ruter mv. i forbindelse med udøvelsen af arbejdet, samt at klageren ikke er underlagt en restriktion imod at varetage arbejdsopgaver fra andre. Repræsentanten fremhævede slutteligt, at der er en udfordring i forhold til at benytte cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994, da dette ikke tager højde for den teknologisk udvikling. Repræsentanten anførte derfor, at cirkulæret var mangelfuldt i forhold til den digitale verden i dag. Repræsentanten opsummerede på baggrund af ovenstående, at klageren i indkomståret 2021 var selvstændig erhvervsdrivende.” Indehaverens repræsentant er den 25. marts 2026 fremkommet med bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil af 27. februar 2026: ” 2 RETLIG KVALIFIKATION 2.1 Klager er ikke lønmodtager Klager skal overordnet bestride det af Skattestyrelsen anførte. Klager gør gældende, at [virksomhed1]s anvendelse af kundebaserede ratings og prioritering af opgaver ikke udgør en instruktionsbeføjelse, men derimod afspejler almindelige markedsmekanismer, hvor efterspørgsel og kundetilfredshed er afgørende. Endvidere understøtter det forhold, at klager selv afholder alle driftsomkostninger uden refusion, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Endelig kan [virksomhed1]s ansvars- og ulykkesforsikring ikke føre til en ændret vurdering, idet sådanne ordninger er sædvanlige i kommercielle, samarbejder og ikke eliminerer klagers økonomiske risici, herunder risikoen for manglende indtjening og løbende driftsomkostninger. Samlet set taler disse forhold for, at klager driver virksomhed for egen regning og risiko og dermed må anses som selvstændigt erhvervsdrivende. 2.2 Fradrag for købsmoms Idet klager skal anses for selvstændig erhvervsdrivende, skal klager derved også anses som værende en ”afgiftspligtig person” efter momslovens § 3, stk. 1, hvorfor denne er berettiget til at opnå fradrag for købsmoms, jf. hertil tidligere anførte. 3 HJEMVISNING For så vidt angår spørgsmålet om hjemvisning, anføres det af Skattestyrelsen, at: (citering af Skattestyrelsens udtalelse udeladt) Klager bestrider, at der er grundlag for at forhøje momstilsvaret med 30.141 kr., og gør gældende, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Den foreliggende sag adskiller sig fra SKM2025.663.LSR, idet der under klagesagen er fremført yderligere anbringender og fremlagt materiale, som Skattestyrelsen ikke har haft mulighed for at inddrage som 1. instans. Dette materiale har direkte betydning for vurderingen af såvel momspligt som fradragsret, hvilket efter fast praksis taler for hjemvisning. Forhøjelsen af momstilsvaret hviler endvidere på en utilstrækkelig vurdering af fradragsretten for købsmoms. Idet klager anses for selvstændigt erhvervsdrivende, foreligger der som udgangspunkt fradragsret for moms af udgifter anvendt til momspligtige aktiviteter. En generel nægtelse af købsmoms uden en konkret vurdering af de enkelte udgifters erhvervsmæssige karakter er ikke i overensstemmelse med de grundlæggende skatte- og momsretlige regler. Det forhold, at klager eventuelt anses for omfattet af “enhver” i momslovens forstand, kan ikke i sig selv begrunde en fuldstændig nægtelse af købsmoms. Der skal fortsat ske en konkret og korrekt opgørelse af både salgsmoms og fradragsberettiget købsmoms. Den foretagne forhøjelse fremstår desuden skematisk og ikke tilstrækkeligt underbygget af en konkret gennemgang af de faktiske transaktioner og dokumenterede udgifter. Dette understøtter, at sagen ikke er tilstrækkeligt oplyst til, at der kan træffes en endelig materiel afgørelse. På den baggrund gøres det gældende, at sagen bør hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, subsidiært at momstilsvaret nedsættes under hensyntagen til klagers fradragsret for erhvervsmæssige udgifter.” Landsskatterettens afgørelse Sagen angår, om indehaverens indkomst fra [virksomhed1] i afgiftsperioderne i 2021 er oppebåret som lønindkomst eller ved selvstændig økonomisk virksomhed. Såfremt Landsskatteretten finder, at indehaveren har oppebåret indkomsten som lønmodtager, angår sagen, om indehaveren er omfattet af momslovens § 46, stk. 7, og om det er med rette, at der ikke er godkendt fradrag for købsmoms. Retsgrundlaget Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår: ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed” Følgende fremgår af momslovens § 4, stk. 1: ”Det betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.” Af momssystemdirektivet art. 2, stk. 1, litra c, fremgår: ”Følgende transaktioner er momspligtige (…) levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.” Følgende fremgår af momssystemdirektivet art. 9, stk. 1: ”Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af en pågældende virksomhed. Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteydelser, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.” Af momssystemdirektivet art. 10, fremgår: ”Eftersom økonomisk virksomhed kun kan udøves selvstændigt, jf. artikel 9, stk. 1, er lønmodtagere og andre personer ikke omfattet af momsreglerne, i det omfang de er forpligtigede over for deres arbejdsgivere ved en arbejdskontrakt eller ved et andet retligt forhold, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejdes- og aflønningsvilkår og arbejdsgiver ansvar”. Efter ovennævnte bestemmelser er det kun juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, der er afgiftspligtige. Selvstændig virksomhed er kendetegnet ved, at virksomheden udøves for egen regning og risiko. Momspligten omfatter ikke lønmodtagere. En lønmodtager er kendetegnet ved at udføre personligt arbejde i et arbejdstager-arbejdsgiverforhold, det vil sige efter arbejdsgiverens instruktioner og for dennes regning. Betaling for det udførte arbejde sker oftest i form af løn, provision, akkordbetaling og lignende. EU-domstolen har i sag C-420/18 (IO) udtalt, jf. præmis 39, at der ved fastlæggelse af, om der foreligger et underordnelsesforhold skal undersøges, om den pågældende person udøver sin virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar, og om den pågældende selv bærer den økonomiske risiko, der er forbundet med udøvelsen af denne virksomhed. Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig virksomhed, lægges der i praksis vægt på, om der foreligger en arbejdskontrakt eller andre retlige forhold mellem parterne, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar. Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt.: ”Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet.” Af dagældende bestemmelse i momslovens § 46, stk. 7 (lovbekendtgørelse nr. 1021 af 26. september 2019), fremgår: ”Betaling af en afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift”. Den dagældende bestemmelse i momslovens § 46, stk. 7, udspringer af momssystemdirektivets art. 203, hvoraf fremgår. ”Momsen påhviler enhver person, som anfører denne afgift på en faktura.” EU-domstolen har i sag C-712/17 (EN.SA), jf. præmis 26, udtalt: ”(…) fremgår pligten for enhver, der anfører moms på en faktura, til at betale denne moms, udtrykkeligt af momssystemdirektivets artikel 203. I denne forbindelse har Domstolen præciseret, at den moms, der er anført på en faktura, påhviler udstederen af denne faktura, også i tilfælde, hvor der ikke foreligger en reel afgiftspligtig transaktion….” EU-domstolen har endvidere i sag C-422/22 (Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie), jf. præmisserne 23-25 og 27, udtalt: ”Hvad der for det første angår anvendelsesområdet for denne artikel 203 har Domstolen præciseret, at den moms, der er anført på en faktura, påhviler udstederen af denne faktura, også i de tilfælde, hvor der ikke foreligger en reel afgiftspligtig transaktion. (…) Det er således fast retspraksis, at nævnte artikel 203 har til formål at afværge risikoen for ethvert tab af afgiftsindtægter, som den fradragsret, der er fastsat i momsdirektivet, kan foranledige (…) Momsdirektivets artikel 203 finder derfor anvendelse, når momsen er faktureret med urette, og når der er risiko for tab af afgiftsindtægter som følge af, at modtageren af den pågældende faktura kan gøre sin fradragsret gældende. (…) Udstederen af en faktura, der angiver et momsbeløb, er således objektiv betalingspligtig for dette beløb, idet der er en risiko for tab af afgiftsindtægter. Hvis en sådan risiko derimod kan undgås, finder momsdirektivets artikel 203 ikke anvendelse. (…) Hvad for det andet angår identifikationen af den, som forpligtigelsen i denne artikel 203 er rettet mod, skal det bemærkes, at anvendelsen af udtrykket ”enhver person” indikerer, at denne person, som forpligtigelsen er rettet mod, ikke nødvendigvis er en afgiftspligtig person som omhandlet i momsdirektivets artikel 9. En ikke-afgiftspligtig fysisk person kan derfor principielt undergives den forpligtigelse, der er fastsat i dette direktivs artikel 203, idet denne anfører momsen på en faktura.” Landsskatteretten har i en afgørelse vedrørende, om en skatteyders indkomst var oppebåret fra en hvervgiver som lønmodtager eller som led i selvstændig økonomisk virksomhed fundet, at skatteyderens indkomst var oppebåret som lønmodtager. Landsskatteretten fandt endvidere, at skatteyderen skulle indbetale den på fakturaerne anførte ”salgsmoms”, selvom indkomsten var oppebåret som lønmodtager. Landsskatteretten henså til, at ”momsen” var opkrævet, og at der ikke var sket berigtigelse i form af kreditnotaer i overensstemmelse med momslovens § 52 a, stk. 7. Landsskatteretten fandt således, at en lønmodtager var omfattet af udtrykket ”enhver” i dagældende momslovens § 46, stk. 7 (nu stk. 6), og dermed, at en person, der har påført et beløb benævnt moms på en faktura, er pligtig til at indbetale denne ”moms” til staten, uanset om personen er afgiftspligtig eller ej i momslovens forstand. Afgørelsen er offentliggjort som SKM2025.663.LSR. Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1: ”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrag afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6 og 9.” Landsskatterettens begrundelse og resultat Retlig kvalifikation Landsskatteretten finder, at indehaveren ud fra en samlet konkret vurdering skal anses som lønmodtager i relation til indkomsterhvervelsen fra [virksomhed1]. Af kontrakten mellem indehaveren og [virksomhed1] fremgår, at [virksomhed1] baseret på kurérenes præstationer fra ratings, som er foretaget af [virksomhed1]s kunder, kan forfordele leveringsordrer og forud bookede tidsrum for leveringer for den enkelte kurér. Derudover fremgår det, at [virksomhed1] kan opsige kontrakten med øjeblikkelig virkning, hvis den enkelte kurérs kvalitet falder, eller ratings er negative. [virksomhed1] har derfor mulighed for aktivt at føre tilsyn med den enkelte kurér, hvorfor indehaveren anses at være underlagt en instruktionsbeføjelse, som ikke er almindelig som selvstændig erhvervsdrivende. Indehaveren arbejder heller ikke for egen risiko eller regning henset til, at [virksomhed1] afholder alle udgifter forbundet med [virksomhed1]s partnerapp, samt varetager transaktionerne på platformen og opgør den enkelte kurérs indtægt, hvorfor indehaveren ikke har administrative forpligtigelser i forbindelse med arbejdet som kurér hos [virksomhed1]. At der i kontrakten er anført, at kuréren er ansvarlig for omkostninger i forbindelse med leveringerne, og at [virksomhed1] ikke erstatter eller kompenserer for dette, kan ikke føre til et andet resultat, da der efter det oplyste ikke er rettet et krav mod [virksomhed1]s kurérer. Det forhold, at indehaveren har fremlagt bilag for afholdt udgifter til brændstof og telefon, kan heller ikke føre til et andet resultat. Landsskatteretten har lagt vægt på, at arten og omfanget af de afholdte udgifter ikke ligger væsentlig ud over, hvad der kan anses for sædvanligt i et lønmodtagerforhold. Indehaveren var endvidere ikke registreret med et motorkøretøj i afgiftsperioderne for 2021, og flere bilag indeholder udgifter, der har privat karakter som køb af sandwich og drikkevarer. Såfremt indehaveren selv afholder udgiften til termotasken, selvom [virksomhed1] stiller denne til rådighed, anses det endvidere ikke for en udgift i en størrelsesorden, der er usædvanligt i forhold til lønmodtagere. Det er endvidere tillagt vægt, at det alene er [virksomhed1], der ville træffe beslutningen, om der skulle ske modregning i kurérens betaling i tilfælde af godtgørelse til slutkunden, hvorfor den enkelte kurér har en begrænset frihed i forhold til arbejdets udførelse, uanset det i kontrakten anførte. Det forhold, at [virksomhed1] efter det oplyste har tegnet en ansvars- og ulykkesforsikring i forbindelse med skader forårsaget af [virksomhed1]s kurérpartnere, bevirker endvidere, at indehaveren ikke har en økonomisk risiko ved udførelsen af arbejdet. Kurérerne må ifølge kontrakten ikke træffe beslutninger vedrørende krav fra tredjemand, uden forudgående samtykke fra [virksomhed1]. [virksomhed1] har derfor også dækket sin risiko for skader forvoldt af kurérerne. Yderligere har Landsskatteretten lagt vægt på, at vederlag modtaget fra [virksomhed1] er udbetalt periodisk med et interval på 14 dage, og at indehaveren ikke har haft andre hvervgivere end [virksomhed1] i indkomståret 2021. Det forhold, at det af kontrakten fremgår, at indehaveren ikke er lønmodtager kan ikke føre til et andet resultat. Bedømmelsen skal ske efter de momsretlige kriterier. Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt. Momsmæssige ændringer Da indehaveren skal anses for at være lønmodtager i relation til indtægtserhvervelsen fra [virksomhed1], er indehaverens indkomst ikke er oppebåret ved selvstændig økonomisk virksomhed. Indehaveren er derfor ikke en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1, og momssystemdirektivets art. 9, skt. 1, modsætningsvist. På de afregningsbilag, der er udstedt fra [virksomhed1] til indehaveren for de leverede ydelser, er der tillagt moms. Den af indehaveren opkrævede salgsmoms på afregningsbilagene udgør 124.500 kr. for afgiftsperioderne i 2021. Indehaveren har i samme periode angivet salgs- og købsmoms med i alt 124.500 kr. og 30.141 kr. for afgiftsperioderne i 2021 og dertil afregnet moms svarende til 94.359 kr. Skattestyrelsen har under henvisning til, at indehaveren som lønmodtager ikke er omfattet af betegnelsen ”enhver” i dagældende bestemmelse i momslovens § 46, stk. 7, nulstillet indehaverens salgs- og købsmoms for afgiftsperioderne i 2021 og beskattet indehaveren af 30.141 kr. som A-indkomst, som er differencen mellem den af afregningsbilagene anførte salgsmoms svarende til 124.500 kr., fratrukket det afregnede momstilsvar svarende til 94.359 kr. Skattestyrelsen har endvidere godskrevet [virksomhed1] den af indehaveren afregnede moms, svarende til 94.359 kr. Landsskatteretten finder, at til trods for, at indehaveren retligt kvalificeres som lønmodtager, er omfattet af ”enhver” i dagældende bestemmelse i momslovens § 46, stk. 7, og derfor skal betale den salgsmoms, der er anført i afregningsbilagene anførte. Der henvises til EU-domstolens sag C-442/22 og SKM2025.663.LSR. Idet indehaveren ikke anses for at være en afgiftspligtig person af indtægtserhvervelsen fra [virksomhed1] i henhold til momslovens § 3, stk. 1, og momssystemdirektivets art. 9, stk. 1, er indehaveren ikke berettiget til fradrag for købsmoms af eventuelle udgifter afholdt til brug for indkomsterhvervelsen. Indehaveren har i øvrigt ikke fremlagt dokumentation for, at den angivne købsmoms relaterer sig til afgiftspligtige transaktioner efter momslovens § 37 og momssystemdirektivets art. 10. Henset til instansrækkefølgen, finder Landsskatteretten, at en fornyet opgørelse af indehaverens momstilsvar bør behandles af Skattestyrelsen som 1. instans og ikke af Landsskatteretten, der er rekursinstans. Der er herved lagt vægt på, at Landsskatteretten har ændret Skattestyrelsens afgørelse, således at indehaveren anses for omfattet af ”enhver” i dagældende bestemmelse i momslovens § 46, stk. 7, og derfor er pligtig til at indbetale den anførte salgsmoms. Landsskatteretten hjemviser på den baggrund indehaverens momstilsvar til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Landsskatteretten har ikke taget stilling til forholdet vedrørende tilbagebetaling, herunder ikke om betingelserne for tilbagebetaling til [virksomhed1] er opfyldt.