Creditlempelse for amerikansk aktieløn og indkomstregulering

Journalnr. 23-0091973 Klagepunkt Skattestyrelsens afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse Yderligere amerikansk indkomst til beskatning 980.827 kr. 0 kr. 0 kr. Yderligere lempelse for indkomstskat betalt til USA 0 kr. 346.116 kr. 346.116 kr. Faktiske oplysninger Efter ti år i udlandet erhvervede klageren bopæl i Danmark og genindtrådte i fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1 den 31. maj 2018. Under sit ophold i udlandet arbejdede klageren bl.a. i en ledende stilling for the [virksomhed1] Inc. i USA. Arbejdet blev også udført i andre lande, herunder særligt Storbritannien. Ansættelsen ophørte den 31. december 2017. Som en del af sin aflønning fra [virksomhed1] Inc. modtog klageren den 31. marts 2016 såkaldte ”performance share units” (”PSUer”). PSUerne gav ham ret til at modtage et antal aktier i arbejdsgiverselskabet ved udløb af vestingperioden. Antallet af aktier afhang af selskabets resultater i vestingperioden, og det var en betingelse, at klageren fortsat var ansat den 31. december 2018. Denne betingelse blev dog ophævet i forbindelse med klagerens fratrædelse i 2017. Ved bindende svar af 5. maj 2021 til klageren angav Skattestyrelsen, at PSUerne skulle beskattes fuldt ud på vestingtidspunktet, og at der ikke kunne fastsættes en indgangsværdi efter kildeskattelovens § 9 ved klagerens indtræden i fuld skattepligt den 31. maj 2018. Klageren har accepteret denne fortolkning og lagt den til grund ved sin efterfølgende selvangivelse af indkomsten. Den 29. januar 2019 modtog klageren 35.607 aktier i kraft af PSUerne. Aktierne havde på det tidspunkt en samlet børskursværdi på 3.055.433 USD. Der er enighed mellem Skattestyrelsen og klageren om, at det samlede beløb skal medregnes til klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2019. Der er endvidere enighed mellem Skattestyrelsen og klageren om, at den skattepligtige værdi af aktietildelingen er 19.951.083 kr. Klageren har i overensstemmelse med britiske og amerikanske skatteregler selvangivet dele af PSU-indkomsten til Storbritannien og USA i forhold til de perioder, hvori han udførte arbejde i de to lande. Da klageren har medregnet den samlede PSU-indkomst til sin skattepligtige indkomst i Danmark, er der enighed mellem Skattestyrelsen og klageren om, at klageren i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsterne skal have creditlempelse for den amerikanske og britiske indkomstskat, som han har betalt af de nævnte andele. Der er imidlertid ikke enighed om opgørelsen af den amerikanske indkomst og amerikansk skat til lempelse. I forbindelse med klagesagsbehandlingen hos Skatteankestyrelsen har klagerens repræsentant den 10. oktober 2024 fremsendt en redegørelse for, hvorledes PSU-indkomsten er blevet selvangivet og beskattet i USA for indkomståret 2019. Det fremgår af redegørelsen, at PSU-indkomst til beskatning i USA først blev opgjort foreløbigt og indberettet af klagerens amerikanske arbejdsgiver med 1.008.445 USD svarende til 6.726.582 kr. Dette skete som led i arbejdsgiverens lønindberetning til skattemyndighederne og blev bl.a. dokumenteret med en såkaldt W-2 formular udstedt til klageren. Senere blev der af [revisionsfirma1] i USA udarbejdet en amerikansk selvangivelse for klageren, hvor den del af PSU-indkomsten, som var skattepligtig i USA, blev opgjort endeligt til 1.155.781 USD svarende til 7.709.350 kr. Herved blev der henført yderligere 147.045 USD, svarende til 980.827 kr., til beskatning i USA. Det er oplyst, at den endelige opgørelse til brug for klagerens amerikanske selvangivelse for 2019 tog hensyn til klagerens faktiske arbejdsdage udført i USA i vestingperioden, hvorimod arbejdsgiverens lønindberetning var baseret på et estimat. Det fremgår ligeledes af redegørelsen, at klagerens endelige amerikanske indkomstskat af PSU-indkomsten blev føderal skat på 407.854 USD og delstatsskat på 83.032 USD, i alt 490.886 USD svarende til 3.274.333 kr. Skattestyrelsens afgørelse Skattestyrelsen har anset forskellen på 980.827 kr. mellem den PSU-indkomst, som klagerens arbejdsgiver indberettede til de amerikanske skattemyndigheder, og den PSU-indkomst, som klageren selvangav i USA, for at være yderligere indkomst til beskatning i Danmark. Skattestyrelsen har endvidere givet lempelse for amerikansk indkomstskat på i alt 2.928.217 kr. Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: ”(…) Skattestyrelsen har gennemgået grundlaget for din skat for indkomstårene 2018-2020. Resultatet er, at vi for indkomstårene 2019 (…) ændrer din aktieløn fra en delvist dansk indkomst, til en udenlandsk indkomst. Derudover medfører ændringen for indkomståret 2019, at vi giver et yderligere fradrag i din danske skatteopgørelse, for betalt skat i USA, med i alt 378.217 kr., forhøjer din personlige indkomst med i alt 980.827 kr. (…). Derudover anses hele din aktieløn, der er optjent i forbindelse med din ansættelse hos [virksomhed1] Inc., for at være udenlandsk indkomst. Danmark skal som følge heraf give lempelse i skatteberegningen i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsterne indgået med USA og Storbritannien. (…) Vi har den 19. januar 2022 modtaget aftalen vedrørende de PSU’er, du modtog den 22. februar 2020. Umiddelbart er aftalen vedrørende PSU’er, der vestes i 2019 identisk, se hertil bindende svar af 5. maj 2021, sagid. [sag1]. Det fremgår af PSU aftalen, at følgende betingelser skal være opfyldt, for at modtage aktierne, herunder hvor mange aktier der tildeles: At du er ansat på vestingdatoen, At du opfylder specifikke performancemål, At du overholder en non-competition aftale, og At du overholder en employee confidentiality aftale. Den første betingelse er dog bortfaldet i forbindelse med, at du har underskrevet en non-continuation notice den 23. december 2016. Det fremgår videre af fremsendte aftale, at mængden af tildelte aktier, er betinget af, at: Ændringen i aktiekursen i forhold til S&P 500 Ændringen i aktiekursen i forhold til en ikke nærmere defineret peer group Skattestyrelsen har på denne baggrund, i forbindelse med dit bindende svar dateret 5. maj 2021, vurderet, at der hersker en reel usikkerhed om, hvorvidt du modtager aktierne. Det er således vurderet, at betingelserne for at udskyde retserhvervelsen til leveringstidspunktet er opfyldt, hvorfor beskatningen er udskudt til (…) 2019 (…). (…) Din repræsentant (…) har oplyst, at I oprindeligt har selvangivet den udenlandske indkomst efter, hvor meget der er selvangivet i henholdsvis USA og Storbritannien, og selvangivet det resterende som dansk indkomst. Det er dog vores opfattelse, at aktielønnen skal fordeles på, hvor der er udført arbejde, det vil sige at aktielønnen skal anses for tjent i, og fordeles imellem USA og Storbritannien. Se hertil ligeledes noterne til OECDs modeloverenskomsts artikel 15. Aktielønnen for indkomståret 2019 skal således selvangives således: Grant date / performance periode start 31-03-2016 Dage fordeling tid. USA - UK 01-01-2017 276,00 43,13 % 8.603.904,54 kr. USA Ansættelsens ophør 31-12-2017 364,00 56,88 % 11.347.178,46 kr. UK I alt 640,00 100,00 % 19.951.083,00 kr. (…) USA og Storbritannien har beskatningsretten til den andel af din aktieløn, der kan anses for optjent i disse lande, se hertil artikel 15, stk. 1, 2. pkt. i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og henholdsvis USA og Storbritannien. (…) Betalt skat til USA og Storbritannien. Vi har ingen ændringer til lempelsen for den betalte skat til Storbritannien, for indkomstårene 2019 (…). Du anses således fortsat for berettiget til lempelse for den skat, du har betalt til Storbritannien på 670.785 kr. for indkomståret 2019. (…) Til USA, har du for indkomståret 2019 betalt både føderal skat og skat til staten [USA]. Det bemærkes hertil, at den føderale skat, betalt til USA, er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, se hertil artikel 2, stk. 1, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. (…) Omregnet efter Nationalbankens gennemsnitskurs på 667,0252, anses du at have betalt føderal skat på $ 355.964,51 ($ 355.861,82 + $ 102,69) svarende til 2.374.373 kr. Beløbet lempes i den danske skat efter creditmetoden, se hertil artikel 23, stk. 3, litra a og b, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. Du har for indkomståret 2019 betalt statsskat på samlet $ 83.032, der, med Nationalbankens gennemsnitskurs for året på 667,0252, omregnes til 553.844,36 kr. Beløbet er fradragsberettiget efter ligningslovens § 33, stk. 1. Du anses således for berettiget til creditlempelse vedrørende din amerikanske aktieløn på i alt 2.928.217,36 kr. for indkomståret 2019. Du har oprindeligt selvangivet 2.550.000,00 kr., hvorfor der er tale om et yderligere fradrag i din skatteberegning for udenlandsk skat betalt til USA på 378.217,36 kr. (…) 2. Øvrig udenlandsk indkomst Beskatning af øvrig indkomst fra USA, herunder behandling af indsigelser. 2.1. De faktiske forhold Det fremgår af de amerikanske skatteoplysninger, at du i indkomståret 2019 har selvangivet en øvrig amerikansk indkomst på $ 147.045. Herunder fremgår det, at den øvrige indkomst indgår i beregningen af den føderale skat, du har betalt til USA, men at beløbet er holdt ude af beregningen af statsskatten. Den øvrige amerikanske indkomst omregnes med Nationalbankens årskurs, for indkomståret 2019 til 980.827,21 kr. Der er ikke fremsendt dokumentation for, hvad beløbet vedrører. (…) Du oplyste i denne forbindelse, at du ikke ved, hvad de $147.045, du selvangav i USA for indkomståret 2019, vedrører, men at dit bedste bud er, at det vedrører din udlejning af fast ejendom i USA. Din repræsentant [person1] ringede den 8. marts 2023, for at oplyse, den øvrige amerikanske indkomst, selvangivet i USA for indkomståret 2019, vedrører din aktieløn. Årsagen til, at beløbet er delt, er at det i forbindelse med selvangivelsen er konstateret, at du har arbejdet flere dage i USA, end først planlagt. [person1] oplyste, at der ikke findes dokumentation herfor, men at hans amerikanske kollegaer måske vil kunne fremskaffe arbejdsbilag (…) 2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse Ud over aktielønnen fra [virksomhed1] Inc. fremgår der af de amerikanske skatteoplysninger en amerikansk indkomst på $ 147.045 for indkomståret 2019, hvoraf du betaler føderal skat. Det vides ikke, hvad denne indkomst på $ 147.045 vedrører. Det anses fortsat ikke for godtgjort, eller dokumenteret, at beløbet vedrører aktielønnen fra [virksomhed1]. Beløbet udgør $ 147.045, der, med Nationalbankens årskurs for amerikanske dollars, for indkomståret 2019 på 667,0252, omregnes til 980.827,21 kr. (…) Da det ikke vides, hvad beløbet vedrører, anses indkomsten for omfattet af artikel 21, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, hvorfor Danmark, som bopælsland, anses for at have beskatningsretten til indkomsten. Den betalte føderale skat, vedrørende denne andel, lempes således ikke i den danske indkomstskat. Statsskatten, som du har betalt til staten [USA], vedrører udelukkende din aktieløn. 2.5. Indsigelser modtaget på mødet den 27. april 2023 og per mail den 14. juni 2023. Vi har den 27. april 2023 afholdt møde. På mødet deltog på dine vegne [person1] og [person2]. Det blev på mødet oplyst, at beløbet på de $ 147.045 vedrører din aktieløn fra [virksomhed1]. Det blev oplyst, at grunden til beløbene fremgår separat, er, at det i forbindelse med selvangivelsen er konstateret, at en større del af aktielønnen skulle allokeres til USA. Det oprindelige beløb, fremgår af den til USA indsendte W-2, der er foretaget af din tidligere arbejdsgiver. W-2 bilaget kan sammenlignes med en lønoplysningsseddel. Beløbet på $ 147.045 er således en øvrig andel af den samlede aktieløn, der skal anses for optjent i USA. Det blev oplyst på mødet, at beløbet sagtens kan rummes i aktielønnen. Det er oplyst, at der i USA først selvangives i oktober eller november måned. Der blev på mødet fremvist et regneark, hvor det fremgik, hvordan beløbet kan indgå i aktielønnen, baseret på dage i USA. I har ikke efterfølgende, trods anmodning herom, fremsendt bilaget, eller på anden vist dokumenteret, hvilke, eller hvor mange dage, du har opholdt dig i USA, udover hvad der fremgår af den oprindelige W-2. Det er oplyst, at dagene i USA kan beregnes på baggrund af den amerikanske selvangivelse. Det fremgår ikke på anden vis, af de amerikanske skatteoplysninger, at beløbet vedrører aktielønnen fra [virksomhed1]. Videre fremgår det hverken, at beløbet stammer fra [virksomhed1], eller at beløbet vedrører lønindkomst. Hverken du, eller din rådgiver, har rettet henvendelse eller anmodet om, at få rettet denne nye fordeling, hvilket, såfremt beløbet vedrører aktielønnen, har medført at beløbet er beskattet i både Danmark og USA. Til spørgsmålet om, hvorfor man ikke har søgt dette rettet i den danske årsopgørelse, er det oplyst, at I ikke havde mulighed for at genoptage forholdet i forbindelse med behandlingen af det bindende svar eller i forbindelse med den efterfølgende sagsbehandling. Det har efter mødet ikke været muligt at afstemme dagene i USA, på baggrund af oplysningerne i de amerikanske skatteoplysninger, hvorfor vi den 1. maj 2023, anmodede [person1] om at fremsende opgørelsen af, hvordan de $ 147.045 er beregnet, herunder hvilke ekstra dage i USA denne vedrører. Derudover har vi anmodet om grundlaget for opgørelsen af de 532 dage, hvordan de 367 dage, der ikke er udøvet i [USA], er fordelt imellem USA, Storbritannien og eventuelt øvrige lande, og slutteligt er anmodet om grundlaget for de dage, der vedrører de $ 147.045, herunder oplysninger om, hvorvidt det skyldes senere flytning til Storbritannien, eller om der fortsat udføres arbejde i USA, efter flytningen til Storbritannien. Vi har ved henvendelsen udtrykt usikkerhed over for, hvorfor man i forbindelse med udarbejdelsen af W-2 for indkomståret 2019, kan være i tvivl om antallet og fordelingen af arbejdsdage der vedrører indkomstårene 2016 og 2017. Vi har den 14. juni 2023 modtaget mail fra [person2], der oplyser, at han har været i en yderligere dialog med sine kollegaer i [virksomhed2]. Vedrørende fordelingen til USA oplyses det, at man i USA har opgjort det samlede antal arbejdsdage til 532, der tæller dagene fra Grant den 31. marts 2016 til Vesting den 31. december 2018. Af disse dage vedrører 201 dage USA, heraf 165 dage staten [USA], og de resterende dage vedrører arbejde uden for USA. Videre oplyses det, at arbejdsgiverens indberetning ved W-2 formularen, er et skøn over det forventede antal arbejdsdage i USA, hvorfor differencen på $ 147.045 vedrører differencen imellem skønnede beløb på $ 1.008.444, som fremgår af arbejdsgiverens W-2, og det endeligt opgjorte beløb, opgjort på baggrund af konkrete arbejdsdage, på $ 1.155.489. Det oplyses, at differencen således skyldes, at du havde flere arbejdsdage i USA, end din arbejdsgiver lagde til grund i forbindelse med udarbejdelsen af din W-2. (…) 2.6. Skattestyrelsens endelige afgørelse Efter vores opfattelse anses det fortsat ikke for dokumenteret, at der er sammenhæng imellem beløbet på $ 147.045 og din aktieløn. Der er således ikke fremsendt materiale der godtgør eller dokumenterer, hvordan de $ 147.045 er beregnet, og viser hvordan ændringen i fordelingen, efter selvangivelsen i USA, har påvirket selvangivelserne i Storbritannien og Danmark. (…) Din skattepligtige indkomst forhøjes således med $ 147.045, omregnet til 980.827 kr. (…)” Udtalelse fra Skattestyrelsen I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 20. december 2023 bl.a. udtalt følgende: ”(…) Det er fortsat ikke dokumenteret, hvorvidt beløbet på $ 147.045 vedrører aktielønnen, herunder hvorvidt den vedrører arbejde udført i USA. Som følge af, at det ikke er dokumenteret, eller tilstrækkelig godtgjort, hvad beløbet vedrører, kan det ikke statueres, at USA har beskatningsretten, hvorfor der ikke kan gives lempelse for beløbet. (…)”. I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 7. januar 2025 bl.a. udtalt følgende: ”(…) Det fremgår af skatteoplysningerne for indkomståret 2019, at [virksomhed1] har indberettet en aktieløn på 19.951.084 kr. (…) Beløbet er i forbindelse med selvangivelsen fordelt af (…) [revisionsfirma1], således: - 11.597.361 kr. til rubrik 12, vedrørende indkomst fra Danmark - 6.590.791 kr. til rubrik 418 vedrørende løn fra USA - 1.762.931 kr. til rubrik 418 vedrørende løn fra Storbritannien Alle de 19.951.084 kr. er således selvangivet og fordelt. Der er således selvangivet en indkomst fra USA på 6.590.791 kr. som udenlandsk indkomst, som er lempelsesberettiget efter creditmetoden. Der er dog selvangivet yderligere 980.827 kr. i USA. Det fremgår ikke af den amerikanske selvangivelse, hvad beløbet vedrører. Der er i forbindelse med klagesagen fremsendt kalenderoplysninger, der viser en vis sammenhæng imellem fordelingen til USA, og de 980.827 kr., (…) Det fremgår af bemærkningerne fra (…), at det er uden betydning, hvordan der tidligere er selvangivet, da de 980.827 kr. skal anses for at indgå i de 19.951.084 kr., som vedrører aktielønnen, der allerede er selvangivet i Danmark. Spørgsmålet er dog, om det kan anses for dokumenteret, at beløbet vedrører aktielønnen. Der er i forbindelse med klagen fremsendt kalenderdage og udtalelser, der viser en vis sammenhæng, mellem beløbet og det arbejde, der efter det oplyste er udført i USA. Det er dog fortsat uklart, hvorfor det ikke er oplyst i Danmark, at en større andel af aktielønnen skal anses for arbejde udført i USA. Resultatet ved undladelsen er at beløbet både er beskattet i USA og i Danmark, frem for at Danmark har lempet for den skat, der er betalt i USA. (…)” Klagerens opfattelse Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2019 nedsættes med. 980.827 kr., idet beløbet allerede er medregnet i klagerens oplyste PSU-indkomst på 19.951.083 kr. Repræsentanten har endvidere nedlagt påstand om yderligere creditlempelse med 346.116 kr., idet klagerens samlede amerikanske indkomstskat af PSU-indkomst udgør 3.274.333 kr., mens Skattestyrelsen kun har givet lempelse for 2.928.217 kr. Til støtte for påstandene har klagerens repræsentant bl.a. anført: ”(…) Baggrunden for nærværende klage er Skattestyrelsens afgørelse af 18. juli 2023 vedrørende klagers skatteansættelse for indkomstårene 2019 og 2020. Der er enighed om klagers skatteansættelse for indkomståret 2020, hvorfor nærværende klage alene omhandler klagers skatteansættelse for indkomståret 2019. Uenigheden beror alene på, at Skattestyrelsen har lagt et forkert faktum til grund for skatteansættelsen for 2019, idet Skattestyrelsen fejlagtigt har antaget, at klager har haft en indkomst på 980.827 kr. udover sin aktieløn fra [virksomhed1] Inc. i indkomståret 2019. Som beskrevet nedenfor, er beløbet på 980.827 kr. en del af den samlede aktieløn fra [virksomhed1] Inc. på 19.951.083 kr., som klager opnåede ved sin ansættelse ved selskabet. Eftersom beløbet allerede er medtaget i den samlede aktieløn, medfører Skattestyrelsens afgørelse en for høj indkomst for 2019, ligesom der i skatteberegningen ikke er foretaget en korrekt creditlempelse. (…) Vedrørende påstanden om nedsættelse af indkomsten for indkomståret 2019 med 980.827 kr. I forbindelse med sit arbejde for [virksomhed1] Inc., erhvervede klager performance share units (PSU´er) i indkomstårene 2019 og 2020. Aktierne, der skal beskattes i indkomståret 2019, vedrører vestingperioden 31. marts 2016 til 31. december 2018. I denne periode arbejdede klager skiftevis i USA og Storbritannien. Der er enighed om, at aktielønnen skal beskattes ud fra, hvor der er udført arbejde. [virksomhed1] Inc. indberettede via en Form W-2 den andel af den samlede indkomst, der skulle beskattes i USA. Denne indberetning blev foretaget af [virksomhed1] Inc. ud fra de foreliggende oplysninger, som [virksomhed1] Inc. havde til rådighed på tidspunktet for indberetningen. Indberetningen beror på den information, som virksomheden måtte kunne samle omkring medarbejderens arbejdsdage i USA i vestingperioden, herunder de informationer, der fremgår af ansættelsesaften. Virksomhedens indberetning er således ikke nødvendigvis korrekt, men blot et udtryk for den viden, som virksomheden måtte have omkring det udførte arbejde. Således vil virksomheden ikke nødvendigvis være orienteret om, at medarbejderen har arbejdet mindre i USA end hvad forudsat (eventuelt fordi medarbejderen har udført arbejdet fra et andet land) eller mere, end hvad var forudsat. [virksomhed1] Inc. indberettede USD 1.008.444, hvilket svarede til det beløb, som [virksomhed1] Inc. kunne opgøre på baggrund af den viden, selskabet var i besiddelse af på indberetningstidspunktet, hvilket efter det oplyste var i januar måned. Skatteyder har pligten til at selvangive sig korrekt. Dette er også tilfældet i USA, og det påhviler derfor også skatteyder i USA (og skattepligtige til USA) ud fra en rent praktisk vinkel at selvangive de korrekte beløb, uanset hvad arbejdsgiveren måtte have indberettet på Form W-2. Da klager i april måned 2019 skulle selvangive sig til USA, foretog han derfor også en kontrol af de oplysninger, som [virksomhed1] Inc. havde indberettet på W-2-blanketten. Det viste sig, at de oplysninger, [virksomhed1] Inc. havde indberettet, ikke var korrekte, da klager faktisk havde udført arbejde i USA flere dage, end først antaget af [virksomhed1] Inc., da [virksomhed1] Inc. udfyldte W-2´en. Den opgørelse, som [virksomhed1] Inc. havde lavet, viste sig således ikke at være i overensstemmelse med det faktiske antal arbejdsdage i USA. Ved den konkrete opgørelse af klagers faktiske arbejdsdage i USA, kunne det konstateres, at der ikke var allokeret en tilstrækkelig del af aktielønnen til USA. Da klager selvangav sig til USA, opgjorde han, at han i vestingperioden arbejdede i alt 532 dage og konstaterede samtidig, at ud af disse 532 dages arbejde havde han arbejdet 201 dage i USA, hvilket svarer til, at klager udførte 37,8% af det samlede udførte arbejde i USA. Der er enighed om at aktielønnen skal fordeles ud fra, hvor klager udførte arbejde. Dette medfører, at der skal allokeres 37,82 % af aktielønnen på USD 3.055.437 til USA. Dette svarer til USD 1.155.489. Som det fremgår ovenfor, udfyldte [virksomhed1] Inc. den indleverede W-2 blanket med informationer, der var baseret på deres bedste opfattelse af fordelingen af klagers arbejdstid. Denne skønsmæssige fordeling medførte, at [virksomhed1] Inc. på vegne af klager indberettede USD 1.008.444 til beskatning i USA. Eftersom det korrekte beløb til beskatning i USA var USD 1.155.489, manglende der til USA at blive selvangivet USD 147.045. Som følge heraf selvangav klager dette yderligere beløb på USD 147.045, da han i april måned selvangav sig til USA. I selvangivelsen for 2019 står denne imidlertid opført som øvrig indkomst (”other income”), hvilket skyldes, at det i USA ikke er muligt for skatteyder selv at rette i en W-2 blanket. Eventuelle korrektioner skal selvangives på anden – og efterfølgende – vis, herunder i forbindelse med, at skatteyder indleverer sin selvangivelse, da man jo som bekendt har pligt til at selvangive sig korrekt. Derfor blev beløbet medtaget i den amerikanske selvangivelse som ”other income”, hvilket imidlertid ikke ændrer på det faktum, at der er tale om det differencebeløb, der reelt burde have været indberettet via den oprindelige W-2 blanket. Eftersom 37,8% af det samlede arbejdsvederlag skyldes arbejde udført fysisk i USA, skal der henføres 37,8% af den optjente aktieløn på USD 3.055.437 (eller USD 1.155.489) til beskatning (udelukkende) i USA. Som det fremgår, skulle der således have været anført et beløb på USD 1.155.489 på den oprindelige W-2 blanket. Der blev imidlertid alene indberettet USD 1.008.444. Den aktieløn, der således manglede at blive indberettet i USA udgjorde USD 147.045, hvilket ganske svarer til det beløb, der er medtaget som ”other income” på klagers efterfølgende selvangivelse for 2019. Beløbet på USD 147.045 kan således kun være aktieløn selvangivet til og beskattet i USA. Det bemærkes, at dette beløb blev selvangivet til USA længe før denne sags opståen og som led i klagers forpligtelse til at selvangive sig korrekt til USA. ***** Skattestyrelsen har endvidere sat spørgsmålstegn ved (bilag 1, side 16), hvordan beløbet på USD 147.045 kan rummes i de selvangivne beløb i hhv. USA, Storbritannien og Danmark. Det skal hertil bemærkes, at det i Danmark selvangivne beløb på 11.597.361 kr., blev beregnet ud fra W-2´en, hvilket skete før klagers faktiske arbejdsdage blev opgjort. Der blev således oprindeligt selvangivet et for højt beløb i Danmark! På denne baggrund gøres det gældende, at beløbet på USD 147.045 er en del af klagers aktieløn fra [virksomhed1] Inc., hvorfor klagers skatteansættelse for indkomståret 2019 skal nedsættes med USD 147.045 (svarende til 980.827 kr.). Vedrørende skatteberegningen, herunder creditlempelse for indkomståret 2019 Der er enighed om, at den betalte skat i USA skal fradrages i den danske skat efter creditmetoden, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 23, stk. 3, litra a og b, for den amerikanske føderale skat, samt for den amerikanske statsskat, jf. ligningslovens § 33, stk. 2. Der er endvidere enighed om, at klager har betalt i alt USD 407.854 i føderal skat samt USD 83.032 i statsskat i USA for indkomståret 2019. Skattestyrelsen har i årsopgørelsen ikke givet creditlempelse for skatten betalt i USA for beløbet på USD 147.045. Skattestyrelsen har således kun givet creditlempelse for USD 355.965. Eftersom både beløbet på USD 1.008.444 og USD 147.045 udelukkende vedrører klagers aktieløn fra [virksomhed1] Inc., som beskrevet ovenfor, skal der gives creditlempelse for hele den amerikansk betalte skat på USD 407.854, og ikke blot USD 355.965. Følgelig gøres det gældende, at der skal gives creditlempelse for yderligere USD 51.889 i klagers årsopgørelse for 2019. (…)”. Klagerens repræsentant har den 10. oktober 2024 yderligere anført følgende: ”(…) Vedrørende påstand om nedsættelse af skattepligtig indkomst med kr. 980.827 for indkomståret 2019 Beløb på USD 147.045 (kr. 980.827) vedrører aktieløn fra [virksomhed1] Inc. Der fremlægges redegørelse (Audit Responce) fra [virksomhed2] af 9. oktober 2024 med tilhørende dokumentation fremlagt som bilag 2, hvor der redegøres for, at beløbet på USD 147.045 indgår i den samlede aktieløn på USD USD 3.055.436,67, samt at beløbet relaterer sig til arbejde [klager] har udført i USA. Det bemærkes yderligere, at [virksomhed2] beskriver, at det af [virksomhed1] Inc. oprindeligt indberettede beløb via W-2 blanket ikke behøver at blive ændret [efter [klager]s efterangivelse], da den amerikanske selvangivelse (Form 1040NR) afspejler den endelige og nøjagtige skattepligtige indkomst efter anvendelse af alle relevante justeringer. Form 104NR indgår i US Tax return 2019 udarbejdet af [revisionsfirma1], fremlagt som bilag 3 (fra s. 33). Der er således ikke tale om yderligere indkomst, hvilket også understøttes af den omstændighed, at [klager] i indkomståret 2019 boede i Danmark og var fratrådt sin stilling hos [virksomhed1], hvilket skete ved udgangen af 2017, hvorfor indkomsten nødvendigvis må vedrøre aktieløn fra [virksomhed1] Inc., da han ikke havde anden indkomst fra USA. Af US Tax return 2019, jf. bilag 3, fremgår beløbet på USD 147.045 på side 11, linje 16 i Nonresident and Part-Year Resident Income Tax Return, hvor der henvises til Statement 1 på side 24. Yderligere skal det fremhæves, at det samlede beløb i henhold til [virksomhed1] US' Confirmation of Release fremlagt som bilag 4 samt US Tax return, jf. bilag 3 på USD 3.055,436,67, nøjagtigt stemmer med det beløb, som [virksomhed3] A/S har indberettet til Skattestyrelsen, jf. kvittering på indberetning fremlagt som bilag 5, som er på kr. 19.951.082,87. Hertil skal yderligere fremhæves Restricted Stock Units (RSUs) Vest, Retain for Tax Records fra [virksomhed1] inc. fremlagt som bilag 6, hvor det fremgår, at beløbet på USD 3.055.436,67 inkluderer alle vestede aktier, og at beløbet er indberettet til de danske skattemyndigheder, hvilket ses under punktet, Denmark Income Tax. Endelig fremlægges den anvendte kursomregner fra [virksomhed1] som bilag 7, hvor det fremgår at beløbet, Taxable Income-Lokal, der skal indberettes til de danske skattemyndigheder, er kr. 19.951.082,87, som er det indberettede beløb, jf. bilag 5. Der vedlægges tillige opgørelse over [klager] arbejdsdage for perioden 1. april 2016 - 31. december 2018 (vestingperioden), jf. bilag 8, hvor det fremgår nøjagtig, i hvilket land [klager] har arbejdet de enkelte dage. Denne opgørelse er udarbejdet af [revisionsfirma1] på baggrund af [klager]s kalender over rejsedage med detaljeret angivelse af flynumre, ankomst- og afgangstidspunkter samt destination, hvorfor [revisionsfirma1] har kunnet opgøre nøjagtig hele og halve dage. Som bilag 9 fremlægges [klager]s kalender for én uge i november 2018 til illustration.Selvangivelsen for [klager] er lavet på baggrund af den af [revisionsfirma1] udarbejdede oversigt over arbejdsdage, hvor det fremgår, at [klager] har arbejdet i USA i 201 dage i vestingperioden. (…)” Klagerens repræsentant har den 6. december 2024 yderligere anført følgende: ”(…) Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen efterspørger en uddybende forklaring af, om og hvordan den samlede aktieindkomst på kr. 19.951.082,78 opgøres efter korrektionen på kr. 980.827 (USD 147.045) i den amerikanske selvangivelse. Redegørelse Beløbet på kr. 19.941.083, som [virksomhed3] har indberettet til de danske skattemyndigheder, er baseret på den samlede aktieindkomst (Performance Shares Units), som [klager] har modtaget fra [virksomhed1] Inc. Beløbet er opgjort i henhold til den af [virksomhed1] Inc. udsendte Confirmation of Release af den 29. januar 2019 for aktieprogram for årene 2016 – 2018, jf. bilag 4. [virksomhed3] har således indberettet den samlede aktieindkomst på USD 3.055.436,67 omregnet til kr. 19.941.083 til de danske skattemyndigheder med R.dato 9. januar 2020, jf. bilag 5. Den samlede aktieindkomst er blevet indberettet til de danske skattemyndigheder, da [klager] var skattepligtig til Danmark i indkomståret 2019. I henhold til skattereglerne i USA og UK skal [klager] beskattes i de to lande for de dage, som han har arbejdet i henholdsvis USA og UK i den pågældende 3 års periode (vestingperioden). [klager] har ret til lempelse for den skat, som han har betalt i USA og UK. Den betalte skat i USA og UK skal således fradrages i den betalte danske skat efter creditmetoden. Måden dette opgøres på er i forhold til andelen af arbejdsdage i henholdsvis USA og UK. Som beskrevet i Audit Response, fremlagt som bilag 2, er der både sket en indberetning til de amerikanske skattemyndigheder baseret på W-2-blanketten på kr. 6.590.791 (USD 1.008.445), og en indberetning via ”other income” på kr. 980.827 (USD 147.045). Det samlede beløb på kr. 7.571.618 (kr. 6.590.791 + kr. 980.827), som [klager] er blevet beskattet af i USA, er således opgjort på baggrund af antallet af arbejdsdage i USA opgjort i procent i forhold til den samlede aktieindkomst på kr. 19.941.083. På tidspunktet for indberetning af kr. 1.752.931 til UK var andelen af arbejdsdage i henholdsvis USA og UK kendt, da indberetningstidspunktet ligger senere på grund af forskudt skatteår i UK. Korrektionen på USD 147.045 har således ingen betydning for de øvrige selvangivelser i UK og Danmark, da Danmark beskatter den samlede aktieindkomst på kr. 19.941.083. Danmark har, som følge af [klager]s skattepligt til Danmark, beskattet den samlede aktieindkomst på kr. 19.941.083. Samtidig har USA og UK beskattet dele af denne aktieindkomst baseret på andelen af arbejdsdage. [klager] skal således have lempelse – altså fradrag – for den i USA og UK betalte skat, hvilket ikke medfører nogen regulering i de øvrige selvangivelser. Det relevante er således, hvad den samlede skattepligtige indkomst til Danmark er - nemlig kr. 19.941.083 samt hvilke indkomster, der henholdsvis skal allokeres til beskatning i USA og UK – nemlig kr. 7.571.618 + kr. 1.752.931. De faktiske beløb, der er betalt i skat i henholdsvis USA og UK skal fradrages (lempes) i den danske skattebetaling, og derfor behøver der ikke at ske regulering af selvangivelserne i Danmark og UK, som følge af, at der er allokeret yderligere USD 147.045,07 som indkomst til beskatning i USA. Denne korrektion medfører blot, at der skal lempes med et højere beløb af den samlede skattebetaling på den del af de kr. 19.941.083, der vedrører arbejde udført i USA og UK, det vil sige kr. kr. 7.571.618 + kr. 1.752.931. (…)” Klagerens repræsentant har den 13. november 2025 fremsat bl.a. følgende afklarende oplysninger efter det andet møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler, som fandt sted den 12. november 2025: ”(…) Det kan bekræftes, at [klager]s klage over Skattestyrelsens afgørelse (…) udelukkende vedrører indkomståret 2019. (…) [klager] frafalder påstandene og nedlægger følgende (sideordnede) påstande: Påstand 1 er båret af et hovedanbringende om, at beløbet på 980.827 kr. (svarende til USD 147.045) indgår i [klager]s samlede skattepligtige aktieløn i 2019 på i alt 19.951.083 kr. Ved Skattestyrelsens afgørelse (bilag 1) er beløbet på 980.827 kr. fejlagtigt anset for at være øvrig udenlandsk indkomst. Påstand 2 er båret af et hovedanbringende om, at [klager]s samlede skattebetaling til USA for indkomståret 2019 er USD 407.854. Ved afgørelsen af 18. juli 2023 (…) og selve skatteberegningen har Skattestyrelsen fejlagtigt lagt til grund, at [klager]s samlede skattebetaling i 2019 til USA alene er USD 355.965 svarende til 2.374.373 kr. omregnet efter Nationalbankens gennemsnitskurs for USD på 667,0252. Differencen på de to beløb – USD 407.854 og USD 355.965 – er USD 51.889 svarende til den amerikanske skattebetaling af førnævnte aktieløn på USD 147.045. Det bemærkes afslutningsvist, at [klager] er enig med Skattestyrelsen i, at Nationalbankens gennemsnitskurs for USD (667,0252) i 2019 kan anvendes ved beregningen af creditlempelse for den amerikanske skat for året, hvilket der er taget højde for ved formuleringen af påstand 2. (…)” Klagerens yderligere bemærkninger til sagen Under det første møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 15. maj 2024 fastholdt klagerens repræsentant de nedlagte påstande og de anførte anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Der blev særligt henvist til, at klagerens arbejdsgiver på tidspunktet for indberetning af indkomsten til de amerikanske myndigheder ikke var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om klagerens arbejdsdage. Efter indberetningen foretog arbejdsgiverens revisionsfirma en optælling af arbejdsdagene på baggrund af oplysninger fra klageren, som viste, at klageren havde udført arbejde i flere dage i USA end antaget af arbejdsgiveren. Indkomstopgørelsen blev herefter korrigeret i overensstemmelse hermed. Repræsentanten bemærkede endvidere, at klageren i det påklagede indkomstår var kommet retur til Danmark, hvorfor der ikke er grundlag for at anse beløbet i USD 147.045 for at udgøre lønindkomst for arbejde udført i USA. Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling Skattestyrelsen har den 15. december 2025 bl.a. udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: ”(…) Skattestyrelsen er på alle punkter enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, sådan som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret den 19. november 2025. Det fremgår af Skatteankestyrelsens indstilling i sagen, at Landsskatteretten skal tage stilling til om beløbet på 980.827 kr. allerede er medregnet til den indkomst, som klageren har selvangivet vedrørende modtagne aktier (PSU-indkomst). Derudover fremgår det, at Landsskatteretten også skal tage stilling til, om klageren er berettiget til yderligere lempelse for amerikansk indkomstskat på 346.116 kr. (…) Da klageren allerede har selvangivet sin fulde PSU-indkomst i Danmark med 19.951.084 kr., skal det amerikanske reguleringsbeløb ikke medregnes som yderligere indkomst i klagerens skattepligtige indkomst i Danmark. (…) Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at klageren nu har dokumenteret, at han har betalt amerikansk indkomstskat med i alt 3.274.333 kr. af den PSU-indkomst på 7.709.350 kr., som han selvangav i USA. Denne indkomst er også medregnet til klagerens skattepligtige indkomst i Danmark. Derfor har klageren i medført af den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 23, stk. 3, og ligningslovens § 33 ret til lempelse for den fulde amerikanske indkomstskat. Skattestyrelsen har indrømmet klageren lempelse med 2.928.217 kr. Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om at ændre Skattestyrelsens afgørelse sådan at klageren indrømmes yderligere lempelse med 346.116 kr. (…)” Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse Klagerens repræsentant har den 16. januar 2026 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse: ”(…) Det fremgår af Skatteankestyrelsens forslag, at klager gives fuldt medhold. Klager er naturligvis enig i denne vurdering. Klager har noteret sig, at Skattestyrelsen i sin udtalelse også erklærer sig enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Klager formoder derfor, at Landsskatteretten træffer afgørelse i overensstemmelse med forslaget til afgørelse og klagers og Skattestyrelsens samstemmende accept heraf, og under forudsætning heraf frafaldes adgang til retsmøde i sagen.” Landsskatterettens afgørelse Landsskatteretten skal tage stilling til, om beløbet på 980.827 kr. allerede er medregnet til den indkomst, som klageren har oplyst og er beskattet af vedrørende modtagne aktier (PSU-indkomst), ligesom retten skal tage stilling til, om klageren er berettiget til yderligere lempelse for amerikansk indkomstskat på 346.116 kr. Retsgrundlaget Ligningslovens § 16 har følgende ordlyd: ”Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes (…) vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. (…) Stk. 2. (…) Stk. 3. Den skattepligtige værdi af de i stk. 1 omhandlede goder skal ved skatteansættelsen, medmindre andet følger af stk. 4-16, fastsættes til den værdi, som det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve goderne i almindelig fri handel. (…)” Ligningslovens § 33 har følgende ordlyd: ”Skat, der er betalt til fremmed stat, til Grønland eller til Færøerne og opkrævet af indkomst fra kilder dér, det være sig ved direkte påligning eller ved indeholdelse, kan fradrages i de indkomstskatter til stat og kommune, der skal svares af denne indkomst i Danmark. Fradragsbeløbet skal dog ikke kunne overstige den del af den samlede danske skat, der efter forholdet mellem den i fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne beskattede del af indkomsten og hele den i Danmark beskattede indkomst falder på førstnævnte del af indkomsten. Stk. 2. Såfremt der med den fremmede stat, med Grønland eller med Færøerne er indgået en overenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning, skal der dog ikke gives fradrag for et større skattebeløb end det, som denne stat, Grønland eller Færøerne efter overenskomsten har et ubetinget krav på at oppebære. (…)” Artikel 23, stk. 3, i den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomst har følgende ordlyd: ”For så vidt angår Danmark skal dobbeltbeskatning ophæves på følgende måde: a) I tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i De Forenede Stater, skal Danmark indrømme fradrag i den pågældende persons skat på indkomst med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i De Forenede Stater; b) fradraget skal imidlertid ikke i noget tilfælde kunne overstige den del af indkomstskatten beregnet inden fradraget er givet, der kan henføres til den indkomst, som kan beskattes i De Forenede Stater; (…)” Landsskatterettens begrundelse og resultat Skattepligt af beløbet på 980.827 kr. Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at der er enighed mellem Skattestyrelsen og klageren om, at det samlede beløb for PSU-indkomsten skal medregnes til klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2019, og at den skattepligtige værdi heraf udgør 19.951.083 kr. Retten lægger således til grund, at der alene er tvist om, hvorvidt et beløb på 980.827 kr. vedrørende PSU-indkomsten allerede er medregnet i de 19.951.083 kr., og klagesagen på dette punkt angår kun dette spørgsmål. I forbindelse med klagesagens behandling er fremlagt nærmere redegørelse for, at den del af klagerens PSU-indkomst, som var skattepligtig i USA i 2019, først blev opgjort foreløbigt og indberettet af klagerens amerikanske arbejdsgiver med 1.008.445 USD svarende til 6.726.582 kr., mens der efterfølgende udarbejdet en amerikansk selvangivelse for klageren, hvor den del af PSU-indkomsten, som var skattepligtig i USA, blev opgjort endeligt til 1.155.781 USD svarende til 7.709.350 kr. Herved blev der henført yderligere 147.045 USD, svarende til 980.827 kr., til beskatning i USA. Det fremgår også af redegørelsen, at den endelige opgørelse til brug for klagerens amerikanske selvangivelse for 2019 tog hensyn til klagerens faktiske arbejdsdage udført i USA i vestingperioden for PSUerne, hvorimod arbejdsgiverens lønindberetning var baseret på et estimat. Retten kan konstatere, at det i redegørelsen oplyste stemmer overens med den i øvrigt fremlagte dokumentation, herunder de fremlagte amerikanske selvangivelsesbilag. Landsskatteretten finder det på den baggrund tilstrækkeligt dokumenteret, at beløbet på 980.827 kr. udelukkende var udtryk for en regulering til brug for klagerens selvangivelse af PSU-indkomsten i USA. Da klageren allerede har oplyst sin fulde PSU-indkomst i Danmark med 19.951.084 kr., skal det amerikanske reguleringsbeløb dermed ikke medregnes som yderligere indkomst i klagerens skattepligtige indkomst i Danmark, og denne skal derfor nedsættes med beløbet på 980.827 kr., som også tiltrådt af Skattestyrelsen. Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt i overensstemmelse hermed og nedsætter klagerens skattepligtige indkomst med 980.827 kr. Lempelse for amerikansk indkomstskat Landsskatteretten lægger på baggrund af det fremlagte og oplyste til grund, at klageren har dokumenteret, at han har betalt amerikansk indkomstskat med i alt 3.274.333 kr. af den PSU-indkomst på 7.709.350 kr., som han selvangav i USA. Da denne indkomst tillige er medregnet til klagerens skattepligtige indkomst i Danmark, har klageren i medfør af den dansk-amerikanske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 23, stk. 3, og ligningslovens § 33 ret til lempelse for den fulde amerikanske betalte indkomstskat. Det bemærkes herved, at klageren i indkomståret 2019 var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, mens USA havde status af kildeland i relation til PSU-indkomsten. Da Skattestyrelsen kun har indrømmet klageren lempelse med et beløb på 2.928.217 kr., og klageren er berettiget til lempelse med det fulde beløb på 3.274.333 kr., skal lempelsesbeløbet forhøjes med 346.116 kr., som også tiltrådt af Skattestyrelsen. Landsskatteretten ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt i overensstemmelse hermed og indrømmer klageren yderligere lempelse med 346.116 kr.